GASTOS DE AOS ANTERIORES

De acuerdo al:
Impuesto General a las Ventas
Desde la perspectiva del crdito fiscal (IGV) debemos indicar que se debe
cumplir una serie de requisitos para poder aplicarlo, podemos agruparlo
en: Sustanciales (Articulo 18 del TUO del IGV) y Formales (Articulo 19 del
TUO del IGV).
Tal como referimos anteriormente el artculo 18 del TUO del IGV en su
inciso a) seala que solo otorgan derecho a crdito fiscal las
operaciones que sean permitidos como gasto o costo de la empresa,
de acuerdo a la legislacin del Impuesto a la Renta. Es decir, la
aplicacin del crdito fiscal del IGV est condicionado a la deducibilidad
del costo/gasto del Impuesto a la Renta.
El problema radica en el enfoque de diferentes conceptos que adoptan
tanto el IGV como el Impuesto a la Renta. Como podemos observar en el
prrafo anterior el Impuesto General a las Ventas se refiere a costos y
gastos mientras que el Impuesto a la Renta en su artculo 57 se refiere a
los gastos.
Es decir, puedo considerar un crdito fiscal valido en cualquier mes
del 2011 si el gasto del 2010 cumple los requisitos para ser
considerado un gasto de ejercicio anterior aceptable desde la
perspectiva del artculo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Como venimos mencionando, si no se efecta la deduccin del gasto en el
ejercicio en el cual se devenga, el mismo constituye uno reparable al no
poder imputarse a ejercicios posteriores.
En tal sentido, tampoco procedera que la empresa utilice como crdito
fiscal el IGV abonado en dicha operacin. Ello en virtud a que a efectos de
tener derecho a utilizar el IGV como crdito fiscal, uno de los requisitos
sustanciales sealados en el inciso a) del artculo 18 de la Ley de dicho
tributo, es que el desembolso sea aceptado como gasto o costo deducible
para efectos del IR.
Si no existe este problema, se tomar el crdito en el mes en que se
registre la factura, y si sta llegase con un retraso justificado, recurdese
que, para determinar el valor mensual de las operaciones realizadas, los
contribuyentes del Impuesto debern anotar sus operaciones, as como las

modificaciones al valor de las mismas, en el mes en que stas se realicen.

Los comprobantes de pago, notas de dbito y los documentos de atribucin
a que alude el octavo prrafo del artculo 19 del Decreto debern ser
anotados en el Registro de Compras en las hojas que correspondan al mes
de su emisin o en las que correspondan a los doce (12) meses siguientes.
En caso la anotacin se realice en una hoja distinta a las sealadas en el
prrafo anterior, el adquirente
perder

el

derecho

al

crdito

fiscal

pudiendo

contabilizar

el

correspondiente Impuesto como gasto

o costo para efecto del Impuesto a la Renta, (numeral 3.1. del artculo 10
del reglamento de la Ley del IGV).
Impuesto a la Renta
El texto del primer prrafo del artculo 57 de la Ley del Impuesto a la
Renta determina que el ejercicio gravable comienza el 1 de enero de cada
ao y finaliza el 31 de diciembre, debiendo coincidir en todos los casos el
ejercicio comercial con el ejercicio gravable, sin excepcin.
A rengln seguido se menciona en el literal a) del segundo prrafo del
artculo 57 que las rentas de tercera categora se considerarn producidas
en el ejercicio en que se devenguen.
Ello implica necesariamente que las rentas de tercera categora, es decir
aquellas rentas empresariales (que incluyen tanto los ingresos como los
gastos para efectos de la determinacin de la renta neta de tercera
categora) siguen la aplicacin del principio del devengado.
En este orden de ideas, podemos apreciar que tericamente y en aplicacin
del principio del devengado no es posible que los contribuyentes puedan
trasladar los gastos de un ejercicio a otro. Cabe agregar que de manera
excepcional ello si fue aceptado hasta el 31 de diciembre de 2003 con
algunas restricciones que la misma norma del Impuesto a la Renta
consideraba 8.
Sin embargo, a partir del 01 de enero de 2004 en aplicacin de las
modificaciones efectuadas al texto de la Ley del Impuesto a la Renta,
producto de la publicacin del Decreto Legislativo N 945, el texto del
artculo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta, fue modificado
restringindose la posibilidad de trasladar gastos de ejercicios anteriores,
al incorporarse mayores requisitos.

Pero nos preguntamos cules son esos requisitos que el artculo

57 de la Ley del Impuesto a la Renta establece para aceptar un
gasto

que

corresponde

un

ejercicio

anterior

de

manera

excepcional?
Las condiciones en mencin son las siguientes:
Primera condicin: Casos en los que por razones ajenas al contribuyente
no hubiera sido posible conocer un gasto de la tercera categora
oportunamente.
En realidad, para poder verificar el cumplimiento de esta condicin resulta
difcil de lograrlo, ello debido que el contribuyente tendr que reunir las
suficientes pruebas, que adems deben tener el carcter de fehaciente y
sobre todo estar respaldada con documentos.
A todas luces observamos que resultara una quimera el hecho que se
produzca esta situacin, ello se debe a que el cierre del ejercicio gravable
es el 31 de diciembre de cada ao y la posterior conciliacin de los Estados
Financieros se realiza en los prximos tres meses. Es decir que el
contribuyente tiene en la prctica dicho plazo para efectos de poder
efectuar una conciliacin de sus Estados financieros, elaborar el balance
respectivo y determinar de este modo su obligacin de pago de tributos al
determinar la renta neta de tercera categora para efectos del Impuesto a
la Renta.
Es interesante revisar el comentario que sobre este punto realiz PICN
GONZLES al precisar que esta imposibilidad a que se refiere la norma
descarta los errores de la propia empresa. En efecto, no se considera como
de imposible conocimiento aquellos gastos contenidos en una factura, que
habiendo sido entregada por el propietario y recibida por la empresa, se
hubiera extraviado en algn punto del camino al departamento de
contabilidad.
En tal sentido, se encontraran dentro de esta condicin, principalmente,
aquellos gastos cuya liquidacin por el proveedor no se hubiera realizado, o
alguna otra situacin en la que la empresa no hubiera conocido el monto
que estara obligada a pagar, a pesar de haberse devengado dentro del
ejercicio.
Segunda condicin: La SUNAT corrobora que la imputacin del gasto en
el ejercicio en que se conozca no implica la obtencin de algn beneficio
fiscal.

A nivel legislativo esta regla constituy una innovacin a partir del ejercicio
2004, lo cual constituyen un mecanismo de control por parte de la
Administracin Tributaria. Ello amerita mencionar que en la prctica la
SUNAT, en ejercicio de sus facultades de fiscalizacin determinadas
claramente en el artculo 62 del Cdigo Tributario.
Dentro de este nivel de accin y considerando que el fisco tiene la facultad
discrecional10en su actuar dentro del proceso de fiscalizacin, motivo por
el cual podr programar desde una simple compulsa11 hasta un proceso de
fiscalizacin de tipo integral.
Tercera condicin: Debe efectuarse la provisin contable y adems que el
gasto sea pagado de manera ntegra antes del cierre.
El cumplimiento de este requisito podra entrar en contradiccin con el
primero de los mencionados, toda vez que resultara ilgico que el
contribuyente efecte la provisin contable y el correspondiente pago de la
obligacin que vincula el gasto cuando en la prctica ste no conozca el
gasto de manera oportuna.
De lo anteriormente descrito apreciamos que el cumplimiento de los tres
requisitos sealados anteriormente resultara de difcil verificacin, lo cual
nos permite observar que en la prctica no se aceptara el traslado de los
gastos de un ejercicio a otro. Situacin que, si era prctica comn en
nuestro medio hasta el ejercicio 2003, inclusive hasta dicha poca ello era
parte de una estrategia inclusive de planeamiento tributario.
QU CONSECUENCIAS SE PUEDEN PRESENTAR EN CASO DE
HABERSE TRASLADADO GASTOS DE UN EJERCICIO A OTRO SIN
EL CUMPLIMIENTO DE LOS REQUISITOS SEALADOS EN EL
ARTCULO 57 DE LA LIR?
Al tratarse de requisitos de tipo obligatorios y no opcionales (los sealados
en el artculo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta), para efectos que se
pueda aceptar el gasto de un ejercicio anterior (como hemos explicado de
manera excepcional) bastar solamente que se incumpla con uno solo de
los requisitos y de manera inmediata se deniegue la deduccin del mismo.

La consecuencia inmediata que se presentara es que el gasto sera

reparable, lo cual implica que el contribuyente deber efectuar la
rectificatoria de la declaracin jurada anual del Impuesto a la Renta, en
caso de haber efectuado la deduccin del gasto en mencin. En tal sentido
se habra configurado la infraccin tipificada en el numeral 1) del artculo
178 del Cdigo Tributario, precisamente por haber declarado cifras o
datos falsos que influyan en la determinacin de la obligacin tributaria. La
sancin equivale al 50% del tributo omitido permitindose la aplicacin del
rgimen de gradualidad, existiendo tres porcentajes de rebaja sobre la
multa: 95%, 70% y 50%.
De manera adicional, en caso que la operacin de reparo (del gasto) tenga
vinculacin con el Impuesto General a las Ventas, es decir que exista un
IGV respecto del cual se ha utilizado el crdito fiscal que no corresponda
respecto de una operacin de un ejercicio anterior, deber rectificarse la
Declaracin Jurada del perodo en el cual se consider el IGV, toda vez que
se habra tomado un crdito fiscal indebido.