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GUIDE DE LA T.V.A
lusage des
collectivits locales

Version du 22/07/2016

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PREAMBULE

Les collectivits locales peuvent tre assujetties la TVA titre obligatoire ou par
option, selon la nature et les conditions dexploitation des activits exerces.
Ds lors quelles sont assujetties la TVA, la problmatique de la rcupration de la
TVA est devenue, au mme titre que loptimisation des bases fiscales, un enjeu
budgtaire non ngligeable.
Lorsque, linverse, les oprations ralises ne sont pas soumises la TVA, les
services administratifs locaux doivent acqurir une connaissance suffisante pour
permettre aux excutifs un choix fiscal clair.
Ce guide tente de rpondre, de manire pratique et concrte, ces proccupations.
Sagissant dun rsum des dispositions fiscales, ce guide na quune valeur
indicative qui ne saurait engager lAdministration.
Pour toute prcision complmentaire, les services gestionnaires locaux sont invits
se rapprocher de leur comptable public de la DGFiP.

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SOMMAIRE
Les principes gnraux de la TVA
1. Caractristiques de la TVA
2. Champ dapplication
A Oprations obligatoirement imposables
B Oprations exonres
C Oprations soumises la TVA par option
D Territorialit

3. Rgles dassiette
4. Fait gnrateur et exigibilit
5. Taux applicables
6. Dduction
A Mcanisme
B Conditions du droit dduction

7. Modalits dexercice du droit dduction

Lapplication de la TVA aux Collectivits Locales


1. Activits exerces et assujettissement la TVA
A Activits situes hors du champ dapplication de la TVA
B Activits soumises de plein droit la TVA
C Activits soumises la TVA par option
D Bnfice de la franchise en base

2. Base dimposition la TVA


A Les subventions non imposables la TVA
B Les subventions soumises la TVA
C Virements internes

3. Exigibilit de la TVA
4. Taux
5. Notions diverses
A Acquisitions intracommunautaires et personnes bnficiant dun rgime drogatoire
B Prestations de services intracommunautaires
C Marchs publics de travaux immobiliers et paiement direct des sous-traitants
D TVA des biens immobiliers
E Livraisons soi-mme (LASM)

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6. Droits dduction
A Obligation de crer des secteurs distincts dactivits
B Rgle des 90 % dutilisation prive
C Rgularisation de la taxe antrieurement dduite
D Crdit de dpart
E Exemple dapplication pour les assujettis redevables partiels

7. Les diffrents modes dexploitation dun service public et leurs consquences au regard
de la TVA
A Exploitation en rgie
B Gestion mixte
C Exploitation du service public par un fermier
D Cas des prestations de services entre collectivits locales

Les formalits pratiques


1. Dclarations
A Dclaration dexistence
B Dclaration de cessation
C Dclaration doption pour la TVA
D Dclaration de fin doption

2. Obligations dclaratives
3. Obligations d'ordre comptable
4. Facturation
5. Attestation de transfert (en cas daffermage)

Le Fonds de Compensation de la Taxe la Valeur Ajoute ( FCTVA)


1. Principes
2. Cas concrets

Annexe 1 : Taux de TVA applicables en France


Annexe 2 : Taux de TVA applicables en Corse
Annexe 3 : Taux de TVA applicables dans les DOM

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Les principes gnraux de la TVA

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1. Caractristiques de la TVA
La TVA est un impt rel. Elle frappe lutilisation des ressources, cest--dire
la dpense ou la consommation, de biens ou de services, par des personnes
physiques ou morales.
La TVA est un impt indirect. Elle est paye au service comptable des
impts de la Direction Gnrale des Finances Publiques, non pas directement par le
consommateur final redevable rel , mais par les entreprises de toute nature redevables lgaux - qui assurent la production et la distribution des services.
La TVA est un impt ad valorem (sur la valeur). Elle est perue en
proportion de la valeur des produits et non en rfrence la qualit physique
caractristique du produit (volume ou quantit).
La TVA est un impt neutre dans les circuits conomiques. Elle est tablie
suivant le mcanisme des paiements fractionns. A chaque stade de la production et
de la distribution, la taxe frappe seulement la valeur ajoute confre au produit de
telle sorte qu la fin du cycle suivi par ce produit, la charge fiscale globale layant
finalement grev correspond la taxe calcule sur le prix de vente au
consommateur.
Elle repose sur le systme des dductions. Aux divers stades du circuit
conomique, chaque redevable lgal :
calcule et facture son client la TVA exigible au titre des ventes ou
prestations de services quil ralise (TVA collecte ou TVA brute) ;
dduit de cet impt la taxe qui a grev les lments constitutifs du prix
de revient de lopration ralise (TVA dductible) ;
ne verse que la diffrence entre la taxe collecte et la taxe dductible
(TVA nette due).
Le cas chant, si la TVA dductible ne peut pas simputer en totalit sur la
TVA collecte, le redevable dispose dun crdit de TVA reportable sur la (ou
les) dclaration(s) suivante(s) ou pouvant faire lobjet dun remboursement si
certaines conditions poses, par la rglementation, sont satisfaites.

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2. Champ dapplication
Il convient de se reporter aux articles 256 260 du code gnral des impts (CGI).

A. Oprations obligatoirement imposables


(Art. 256 & 257 du CGI)
Par nature
Ce sont toutes les livraisons de biens meubles et les prestations de services :
- effectues titre onreux ;
- relevant dune activit conomique exerce titre indpendant ;
- par un assujetti agissant en tant que tel.
Constitue une livraison de biens, le transfert du droit de disposer de la chose comme
un propritaire.
Constitue une prestation de services, toute opration qui nest pas une livraison de
biens.
Sy ajoutent les acquisitions intracommunautaires de biens meubles effectues titre
onreux, par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non
assujettie, lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel.
Est considre comme effectue titre onreux, lopration pour laquelle il existe
une contrepartie entretenant un lien direct avec lopration.
Les oprations effectues titre gratuit, ou pour une contrepartie symbolique
traduisant une intention librale, ne sont donc pas soumises la TVA .

Notion dassujetti : Sont assujetties la TVA les personnes qui effectuent, de manire
indpendante, une activit conomique de producteur, de commerant ou de prestataire
de services, y compris les activits extractives, agricoles, une profession librale (ou
assimile), quels que soient :
- le statut juridique de ces personnes ;
- leur situation au regard des autres impts ;
ou la forme ou la nature de leur intervention.
Est notamment considre comme une activit conomique une opration comportant
lexploitation dun bien meuble corporel ou incorporel en vue den retirer des recettes
ayant un caractre de permanence.

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Par disposition expresse de la loi


Il sagit doprations qui, normalement places hors du champ dapplication de la
TVA, y sont rintgres en vertu dune disposition expresse de la loi, telles que :
- les importations (art. 291.I.1 du CGI) ;
- les livraisons soi-mme (LASM) de biens et services1 (CGI, art. 257) ;
- les oprations concourant la production ou la livraison dimmeubles
(CGI, art.257-I).

B. Oprations exonres
Il sagit doprations situes dans le champ dapplication de la TVA mais qui
chappent limposition aux termes de dispositions expresses.
Il en existe en particulier pour des oprations financires (intrts sur les prts) et
dassurance.
Lorsquune activit est exonre, lassujetti ne collecte pas de TVA sur les recettes
mais corrlativement ne peut pas dduire la TVA sur les dpenses.

C. Oprations soumises la TVA par option


Ce sont des oprations qui sont, soit places en dehors du champ dapplication de la
TVA, soit places dans son champ mais exonres, pour lesquelles il existe une
option possible, la demande de lassujetti, pour tre impos la TVA. Lintrt pour
lui est de pouvoir alors dduire la TVA paye sur ses dpenses.
Ainsi, certaines personnes sont autorises par la loi soumettre volontairement la
TVA leurs oprations non soumises cet impt de plein droit (Art. 260 du CGI). Il
sagit, par exemple, de la location de locaux nus usage professionnel (art. 260-2du
CGI ).
Les collectivits locales, leurs groupements ou leurs tablissements publics peuvent,
sur leur demande, tre assujettis la TVA au titre des oprations relatives aux
services suivants (Art. 260 A du CGI) :
- Fourniture deau dans les communes de moins de 3 000 habitants ou pour les
tablissements publics de coopration intercommunale (EPCI) dont le champ
daction sexerce sur un territoire de moins de 3 000 habitants ;
- Assainissement ;
- Abattoirs publics ;
- Marchs dintrt national ;
1

Opration qui permet dobtenir un bien ou une prestation de services partir de biens, dlments ou de
moyens lui appartenant et ce, indpendamment de la circonstance quil soit ou non fait appel des tiers pour tout
ou partie de la ralisation de ce bien ou de cette prestation.
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- Enlvement et traitement des ordures mnagres, dchets et rsidus lorsque


ce service donne lieu au paiement de la redevance denlvement des ordures
mnagres (Art L.2333-76 du CGCT).

D. Territorialit
Les assujettis qui entretiennent des relations avec des oprateurs qui ne sont pas
tablis en France peuvent tre concerns par les rgles de territorialit de la TVA.
Limportation sur le territoire mtropolitain de biens meubles corporels en provenance
dtats hors Union europenne est soumise la TVA en France. Cette TVA doit tre
acquitte, en gnral, par le destinataire des biens (art. 291-I-1 du CGI).
Les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels sont soumises
la TVA en France lorsquelles sont effectues par un assujetti agissant en tant que tel
et quelles portent sur des biens expdis ou transports en France par le vendeur,
par lacqureur ou pour leur compte (art. 256 bis I du CGI) 2.
Les prestations de services sont imposables en France lorsque le preneur est un
assujetti qui est tabli en France (art. 259-0 et 259-1 du CGI). En revanche, lorsque
le preneur nest pas un assujetti, les prestations de services sont imposables au lieu
dtablissement du prestataire tabli dans lUnion europenne (art. 259-2 du CGI).
Pour lapplication des rgles relatives au lieu des prestations de services, est
considr comme un assujetti pour tous les services qui lui sont fournis :
- un assujetti au sens de larticle 256 A du CGI quand il ralise galement des
oprations dans le cadre dune activit place hors du champ dapplication de la
TVA, et alors mme que les services en cause seraient acquis pour les besoins de
cette dernire activit;
- une personne morale non assujettie qui possde nanmoins un numro
didentification la TVA en application du 2 de larticle 286 ter du CGI cest--dire
une personne morale qui ne relve pas du rgime drogatoire conduisant sous
certaines conditions ne pas soumettre la TVA ses acquisitions
intracommunautaires de biens;
- un assujetti qui nest pas redevable de la TVA en raison de lapplication de la
franchise prvue larticle 293 B du CGI ou du fait dune exonration de TVA
applicable aux oprations quil ralise, ds lors quil acquiert des prestations de
services relevant du principe gnral applicable aux prestations fournies par un
prestataire tabli hors de France pour lesquelles il sera attributaire dun numro
individuel didentification.3

2
3

Cf. pour le rgime spcifique applicable aux collectivits locales, la 2 partie, 5 A.


Cf. BOI-TVA-CHAMP-20-50-10
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3. Rgles dassiette
La base dimposition est constitue, pour les livraisons de biens, les prestations de
services et les acquisitions intracommunautaires, par toutes les sommes, valeurs,
biens ou services reus ou recevoir par le fournisseur ou le prestataire en
contrepartie de ces oprations, de la part de lacheteur, du preneur ou dun tiers, y
compris les subventions directement lies au prix de ces oprations.
Le prix imposable sentend tous frais et taxes compris , lexclusion de la TVA
elle-mme.
La taxe sapplique donc au prix hors taxe du produit ou du service.
Les subventions qui reprsentent la contrepartie dune prestation de services ou
dune livraison de biens, ou qui constituent le complment direct du prix dune telle
opration, sont imposables et suivent le rgime de lopration dont elles constituent
la contrepartie ou le complment de prix (cf. 2 me partie, 2).

4. Fait gnrateur et exigibilit


Le lgislateur dfinit avec prcision ces deux notions qui servent dterminer le
moment o le redevable est tenu au paiement de limpt (article 269 du CGI).
On distingue en la matire :
- les oprations de livraison de biens meubles et immeubles pour lesquelles le fait
gnrateur et lexigibilit de la TVA concident. La TVA devient normalement exigible
au moment de la livraison, cest--dire en principe, lors du transfert de proprit ;
- les prestations de services et les travaux immobiliers : le fait gnrateur a lieu au
moment o la prestation est effectue. La TVA devient exigible lorsque le redevable a
encaiss le prix ou une partie du prix de ces services ou travaux ou, sur option du
redevable, daprs les dbits (cest--dire lors de linscription de la somme au compte
client ) ;
- les acquisitions intracommunautaires : la TVA est exigible en principe le 15 du
mois suivant celui au cours duquel est intervenu le fait gnrateur, cest--dire la
ralisation de lacquisition intracommunautaire.

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5. Taux applicables
Taux au 01.01.2016 :
20,00 %

10,00 %

5.5 %

2.1 %

Le rgime gnral de la TVA comprend en France continentale trois taux principaux :


Un taux rduit de 5.5% applicable la plupart des produits alimentaires et aux
boissons sans alcool destins une consommation diffre 4, aux quipements et
services pour personnes dpendantes (handicapes ou ges), aux
abonnements relatifs aux livraisons de gaz, dlectricit et de chaleur, la
fourniture de repas dans les cantines scolaires par des prestataires extrieurs
dans les tablissements publics ou privs denseignement du premier et second
degr, certaines oprations portant sur les uvres dart, aux entres dans les
spectacles et salles de cinma (article 278-0 bis du CGI) et aux oprations
immobilires du secteur du logement social (vente, construction, travaux).
Ce taux est galement applicable aux travaux damlioration de la qualit
nergtique des locaux usage dhabitation achevs depuis plus de 2 ans (CGI,
art. 278-0 bisA).
Un taux intermdiaire de 10 % applicable aux prestations dhtellerie
restauration, la vente de produits alimentaires prpars (en vue dune
consommation immdiate), au transport de voyageurs, certaines prestations
culturelles (abonnements aux services de tlvision, droits dentre dans les
muses, zoo, etc), au bois de chauffage, aux travaux damlioration, de
transformation, damnagement et dentretien dans les logements de plus de 2
ans (art. 278 bis et suivants du CGI), certaines prestations rendues aux
communes (dchets, assainissement, distribution deau, nettoyage et
dneigement des voies publiques).
Un taux normal de 20 % qui concerne la majorit des ventes de biens et de
prestations de services non expressment soumises un autre taux (article 278
du CGI).
Un taux particulier de 2,1 % rserv aux mdicaments remboursables par la
scurit sociale, aux ventes danimaux vivants de boucherie et de charcuterie
des non assujettis, la contribution laudiovisuel public, certains spectacles,
aux publications de presse inscrites la Commission paritaire des publications et
agences de presse et aux services de presse en ligne (article 281 quater et
suivants du CGI).
Certains taux particuliers pour des oprations dtermines sont applicables en Corse
(article 297 du CGI).

Cest--dire sils sont vendus sous un emballage permettant leur conservation.


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Dans les dpartements dOutre-Mer (Guadeloupe, Martinique et Runion), le taux


normal est fix 8,5 %, le taux rduit 2,1 % et deux taux particuliers sappliquent :
1,75 % et 1,05 % (articles 294 296 ter du CGI).
Pour plus de prcisions, il convient de se reporter aux annexes suivantes :
- annexe 1 sur les taux de TVA applicables en France continentale,
- annexe 2 pour les taux applicables en Corse,
- annexe 3 pour les taux applicables dans les DOM.

6. Dductions
A. Mcanisme
La TVA est une taxe unique et globale qui repose sur la technique des paiements
fractionns :
dans un premier temps, le redevable calcule la TVA sur le montant de ses
oprations imposes. Il dtermine ainsi la TVA brute ou collecte ;
dans un deuxime temps, le redevable peut rcuprer, sous rserve de
certaines limitations et exclusions, la taxe ayant grev les achats, services et travaux
qui concourent la ralisation de ses oprations ouvrant droit dduction. La
diffrence, ou la TVA nette, doit tre reverse au Trsor.
Les dductions de TVA sont mentionnes sur les dclarations mensuelles ou
trimestrielles que les redevables souscrivent auprs du service des impts des
entreprises (SIE) gestionnaire (article 287 du CGI).

B. Conditions du droit dduction


Conditions de forme
La justification du droit dduction (CGI, art. 271-II)
La TVA ayant grev les lments dune opration taxable ne peut tre dduite que
si :
elle est mentionne distinctement sur une facture dachat tablie conformment
larticle 289 du CGI ;
elle est due limportation (dclaration dimportation) ;
elle est acquitte par lassujetti lui-mme (TVA dite auto-liquide qui sapplique
principalement aux acquisitions intracommunautaires de biens, aux prestations de
services rendues par un assujetti qui nest pas tabli en France et aux contrats de
sous-traitance conclus dans le cadre de marchs de travaux immobiliers) 5.

Cf. article 283 du CGI.


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La date de la dduction
La dduction de la TVA grevant les biens qui constituent des immobilisations, les
biens autres que les immobilisations et les services est opre au titre du mois
pendant lequel le droit dduction de cette TVA a pris naissance (CGI, art. 271-I-3).
Le montant de TVA nette due par la collectivit assujettie est donc gal au montant
de TVA brute collecte au titre du mois diminue des montants de TVA dductible (au
titre du mois ou reporte).
Le droit dduction prend naissance lorsque la taxe dductible devient exigible chez
le fournisseur (CGI, art. 271-I-2).
Il en rsulte, en pratique, que la TVA dductible doit tre mentionne sur la
dclaration dpose au titre du mois au cours duquel est intervenue la livraison des
biens ou le paiement des services et des travaux immobiliers.
A noter : la date prvue pour mentionner la TVA dductible sur les dclarations
simpose au redevable. Toutefois, en cas domission, la taxe dductible peut figurer
valablement sur les dclarations dposes jusquau 31 dcembre de la deuxime
anne qui suit celle de lomission (CGI, ann. II, art. 208-I).

Conditions de fond (articles 271, CGI, Annexe II, Articles 205 et 206)
Le droit dduction est reconnu ds lors que le bien ou service acquis est utilis
pour la ralisation doprations imposables ouvrant droit dduction par lassujetti
(CGI, Article 271-II-1).
La TVA grevant un bien ou un service quun assujetti acquiert, importe ou se livre
lui-mme, est dductible proportion de son coefficient de dduction qui tient
compte du degr dutilisation pour des oprations imposables ouvrant droit
dduction.
Cependant, la TVA, pour tre dductible, ne doit pas tre exclue du droit dduction
par une disposition lgale ou rglementaire (CGI, Annexe II, Article 206-IV-2).
Problmatique : toutes les recettes perues par un assujetti ne sont pas
ncessairement soumises la TVA. Certaines peuvent provenir doprations hors
champ, donc non imposables et/ou dautres, bien quintgralement dans le champ,
peuvent tre exonres, donc non taxables.
Solution : Pour chaque bien ou service acquis (principe de laffectation de la
dpense), la taxe dductible est dtermine proportion de son coefficient de
dduction (CGI, Annexe II, Article 205).
Celui-ci permet de reflter la proportion dutilisation dun bien ou service pour la
ralisation doprations soumises la TVA. Le montant de la TVA dductible sera
donc rduit pour les biens ou services qui ne sont pas utiliss exclusivement pour la
ralisation doprations taxes (CGI, articles 273-1 et CGI, Annexe II, Article 206-II et
V).
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Le coefficient de dduction permet de dterminer :


le montant de la taxe dductible lors de lacquisition dun bien ou dun service ;
les rgularisations de TVA auxquelles lassujetti pourra tre tenu.
Modalits de dtermination du coefficient de dduction

Coefficient de dduction (CGI, Annexe II, Article 206) =


coef. dassujettissement x coef. de taxation x coef. dadmission6
f

Le coefficient dassujettissement mesure, pour chaque bien et service, la


proportion dutilisation de ce bien ou service des oprations imposables, cest-dire situes dans le champ dapplication de la TVA.
La proportion dutilisation est dtermine par lassujetti sous sa propre responsabilit
et doit traduire lutilisation relle de chaque bien ou service. titre indicatif, les
critres suivants peuvent tre utiliss : rpartition en fonction du temps dutilisation
des principaux matriels communs, en fonction des salaires, en fonction des
surfaces, etc.
Le coefficient dassujettissement est :
gal 0 lorsque le bien ou le service est utilis exclusivement pour la
ralisation doprations places hors du champ dapplication de la TVA ;
gal 1 lorsque le bien ou le service est utilis exclusivement pour la
ralisation doprations places dans le champ dapplication de la TVA, que ces
oprations soient taxes ou exonres ;
compris entre 0 et 1 lorsque le bien ou le service est utilis la fois pour des
oprations places hors du champ et dans le champ (utilisation mixte).
En principe, lassujetti doit calculer un coefficient dassujettissement pour chacun des
biens et services quil acquiert.
Par exception, lassujetti peut, par anne civile, sans formalit pralable et sous
rserve dtre en mesure den justifier, retenir pour lensemble des biens et services
utiliss la fois pour des oprations imposables et pour des oprations non
imposables (utilisation mixte) un coefficient dassujettissement unique.
Le coefficient de taxation traduit le principe selon lequel, au sein des oprations
imposables, seule peut tre dduite la taxe grevant les biens ou services utiliss
des oprations ouvrant droit dduction.
Il est :
gal 1 lorsque le bien ou le service est utilis pour une activit imposable et
qui ouvre entirement droit dduction ;
6

Chacun des 3 coefficients doit tre arrondi la 2me dcimale par excs, ainsi que le produit lui-mme.
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gal 0 lorsque le bien ou le service est utilis pour une activit qui nouvre
pas droit dduction ;
compris entre 0 et 1 si laffectation du bien ou du service est partage entre
une activit imposable ouvrant droit dduction et une activit imposable
nouvrant pas droit dduction. Il est alors gal au rapport entre, au numrateur,
le montant total annuel du chiffre daffaires affrent aux oprations ouvrant droit
dduction, y compris les subventions directement lies au prix et, au
dnominateur, le montant total annuel du chiffre daffaires affrent aux oprations
imposables (ouvrant et nouvrant pas droit dduction), y compris les
subventions directement lies au prix.
En principe, lassujetti doit calculer un coefficient de taxation pour chacun des biens
et services quil acquiert.
Par exception, lassujetti peut, par anne civile, sans formalit pralable, retenir pour
lensemble des biens et services un coefficient de taxation unique quil appliquera
lensemble de ses dpenses, calcul dans les mmes conditions que celui appliqu
aux dpenses mixtes (Article 206-V-1-2).
Le coefficient dadmission est, contrairement aux deux autres coefficients, fix
uniquement par la rglementation en vigueur. Il traduit lexistence de dispositifs
particuliers qui excluent du droit dduction tout ou partie de la TVA (Article 206-IV).
Il est :
gal 1 lorsque le bien ou le service ne fait lobjet daucune mesure
dexclusion ;
ventuellement rduit jusqu 0 lorsque le bien ou le service fait lobjet dune
mesure dexclusion partielle ou totale.
Exemples :
Lorsque le bien ou le service est utilis par lassujetti plus de 90 % des fins
trangres son entreprise7
coefficient dadmission = 0

Vhicules ou engins conus pour transporter des personnes ou usage mixte (sauf
exceptions)
coefficient dadmission = 0

Dpenses de logement au profit des dirigeants ou du personnel (sauf exceptions)


coefficient dadmission = 0

Gazole et super-thanol E 85 (TVA dductible hauteur de 80 %)


coefficient dadmission = 0,8

Chacun des trois coefficients est tout dabord dtermin de faon provisoire. Ils
doivent tre dfinitivement arrts avant le 25 avril de lanne suivante.

Se reporter pour lapplication de cette rgle aux collectivits locales la 2me partie, 6 B.
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La diffrence entre le coefficient de dduction provisoire et dfinitif donne lieu soit


une dduction complmentaire, soit un reversement, quel que soit lcart.
Les coefficients dfinitifs serviront ensuite de coefficients de rfrence pour le calcul
des ventuelles rgularisations.
Application de la cl de rpartition unique lensemble des dpenses
Par drogation aux rgles daffectation dcrites ci-dessus et aprs autorisation
pralable de la direction dpartementale des finances publiques dont relve
lassujetti8, les assujettis partiels9 et/ou redevables partiels10 peuvent dterminer leur
droit dduction pour lensemble de leurs dpenses (mixtes et non mixtes) en
appliquant une cl de rpartition unique dite conomique lensemble de leurs
oprations situes ou non dans le champ dapplication de la TVA, et le cas chant,
taxes ou exonres. Autrement dit, lensemble des dpenses des assujettis qui
appliquent cette drogation est alors rput mixte.
Lapplication dune cl unique de rpartition conomique constitue une simple facult
pour lassujetti de nature simplifier le cas chant lapplication des rgles fiscales.
Elle est calcule en fonction de la quote-part des recettes taxables par rapport aux
recettes totales.
Le bnfice de cette mesure de simplification ne saurait nanmoins faire obstacle
la constitution de secteurs distincts, car celle-ci est de droit lorsque lassujetti exerce
plusieurs activits soumises des dispositions diffrentes en matire de TVA.
Pour lapplication des secteurs distincts aux collectivits locales, il convient de se
reporter la 2me partie, . 6 A.

7. Modalits dexercice du droit dduction


Rgle de limputation
La dduction de la TVA doit tre en priorit opre par voie dimputation. Cette
imputation seffectue exclusivement sur la TVA dont lassujetti est lui-mme
redevable (TVA brute ou collecte).
Lorsque la taxe dductible est suprieure la taxe collecte, lexcdent constitue un
crdit de TVA susceptible dtre imput sur la (ou les) dclaration(s) suivante(s) ou
rembours, lorsque son imputation ne savre pas possible.

Cf. BOI-TVA-DED-2010-10 30 et 40.


Personnes qui ralisent la fois des oprations hors du champ dapplication de la TVA et dans le champ
dapplication de cette taxe.
10
Personnes effectuant des oprations places dans le champ dapplication de la TVA qui, parmi celles-ci,
ralisent la fois des oprations ouvrant droit dduction et des oprations nouvrant pas droit dduction.
9

16

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Remboursement du crdit non imputable (Article 271-IV et 242-0 A et suivants)


Les assujettis peuvent obtenir sur leur demande le remboursement des crdits de
TVA dont limputation na pas pu tre opre. En cas de dpt dune dclaration
annuelle, le remboursement doit tre sollicit au cours du mois de janvier de lanne
suivante et porter sur un montant au moins gal 150 .
Les assujettis dposant des dclarations mensuelles de chiffre daffaires ont aussi la
facult de demander un remboursement mensuel de crdit de TVA si le
remboursement porte sur un minimum de 760 .
Enfin, les assujettis placs sous le rgime des acomptes peuvent demander un
remboursement de leur crdit de TVA lors du dpt de leur relev dacompte, sous
rserve que ce remboursement soit constitu par de la TVA ayant grev lacquisition
de biens constituant des immobilisations et que son montant soit au moins gal
760 .
La demande de remboursement doit tre formule sur limprim n 3519 (CERFA n
11 255) accompagn dune copie de la dclaration n 3310 CA3 dpose au titre de
la priode considre.
Tout bnficiaire dun remboursement doit rduire dun montant gal les sommes
ventuellement reportes au titre du crdit de TVA sur ses dclarations ultrieures.
Remise en cause du droit dduction (Art. 207 de lannexe II au CGI)
La TVA initialement dduite par un assujetti lui est dfinitivement acquise. Elle peut
toutefois, pour les seuls biens immobiliss, tre remise en cause dans certains cas
expressment et limitativement prvus au cours dune priode de rgularisation
qui est diffrente selon la nature des biens.
Pour les biens meubles, le dlai de rgularisation est de 5 ans, y compris lanne de
lacquisition.
Pour les biens immeubles, le dlai de rgularisation est de 20 ans, y compris lanne
de lacquisition.
Certaines rgularisations sont annuelles et ont pour vocation de tenir compte de
lvolution dans le temps du coefficient de dduction (suivi de la variation entre le
coefficient de dduction de lanne et le coefficient de rfrence). Elles ne remettent
pas en cause la valeur des biens inscrits lactif et sont donc toujours
comptabilises en charges ou produits exceptionnels.
Ainsi, chaque anne, pendant la priode de rgularisation, la taxe initialement
dduite sur les biens doit tre rgularise si la diffrence entre le produit des
coefficients dassujettissement et de taxation de lanne dune part, et le produit des
coefficients dassujettissement et de taxation de rfrence dautre part est suprieure
en valeur absolue, la hausse ou la baisse, 1/10 me.
La rgularisation prend la forme dune dduction complmentaire si le coefficient de
dduction de lanne est suprieur au coefficient de dduction de rfrence ; elle
17

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prend la forme dun reversement dans le cas contraire. Elle doit tre effectue avant
le 25 avril de lanne suivante.
En outre, dautres rgularisations sont globales et se produisent en raison
dvnements affectant la vie du bien. Il est procd globalement et en une fois
toutes les rgularisations annuelles auxquelles lassujetti aurait t tenu jusqu la fin
de la priode de rgularisation si le bien avait continu tre utilis en ltat.
Cette rgularisation globale est due notamment lorsque le bien cesse dtre utilis
pour une activit taxe la TVA (ex : renoncement une option pour le paiement de
la TVA), lorsque le bien est cd sans TVA (ex : cession dun immeuble intervenant
plus de 5 ans aprs son achvement), lorsque le bien immeuble est transfr un
secteur dactivit hors champ de la TVA ou nouvrant pas droit dduction 11, etc.
La rgularisation globale intervient quelle que soit limportance de la variation entre le
coefficient de rfrence et le coefficient de dduction de lanne de lvnement
affectant le bien. Cette rgularisation impacte la valeur de limmobilisation.
Le reversement de taxe effectuer au Trsor est gal la dduction antrieure
diminue dun cinquime, pour les biens meubles, par anne ou fraction danne
coule depuis celle du point de dpart du dlai de rgularisation qui se situe en
gnral la date dacquisition du bien. Pour les biens immeubles, la rgularisation
seffectue par vingtime.
Pour les critures comptables gnres par ces rgularisations pour les communes,
il convient de se reporter linstruction n 12-016-M0 du 9 juillet 2012.

11

Sagissant du transfert dun bien meuble, il donne lieu limposition dune LASM.
18

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Lapplication de la TVA aux Collectivits


Locales

19

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1. Activits exerces et assujettissement la TVA


Les activits ralises par la collectivit publique sont-elles constitutives dun
service public ?

NON
OUI
Quelle est la nature du service rendu ?
LA COLLECTIVITE NAGIT PAS
EN TANT QUAUTORITE
PUBLIQUE
Les activits ralises entrent dans
le champ dapplication de la TVA
(ex : activit locative taxe)
OPERATIONS SOUMISES A LA
TVA DE PLEIN DROIT

SERVICES
ADMINISTRATIFS,
SOCIAUX, EDUCATIFS,
CULTURELS ET
SPORTIFS.

SERVICES
INDUSTRIELS ET
COMMERCIAUX
DEFINIS PAR LA LOI

- certaines oprations immobilires


-acquisitions intracommunautaires
et achats de prestations de
Dans le champ dapplication de
LA COLLECTIVITE AGIT EN
services
intracommunautaires TANT QUAUTORITE PUBLIQUE
la TVA :
(sous conditions)
- de plein droit (art. 256 B).
Ex : transports, eau

Quelles sont les activits


concernes ?

- ou sur option (art.260 A).


Ex : assainissement, ordures
mnagres

- Activits
fondamentales
et
obligatoires + prrogatives de la
puissance publique : hors du
champ dapplication de la TVA.
- Autres activits : hors du champ
dapplication de la TVA sauf
distorsions dans les conditions de
la concurrence.

Au regard de la TVA sont considres comme collectivits locales :


les collectivits territoriales (communes, dpartements, rgions) ;
les tablissements publics locaux (dont les rgies, les offices publics de
lhabitat, les offices de tourisme, ) ;
les ententes interdpartementales et interrgionales ;

20

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les syndicats mixtes ;


les syndicats de communes ;
les EPCI fiscalit propre : communauts de communes, communauts
dagglomration, communauts urbaines et mtropoles ;
les communauts dagglomration nouvelle et syndicats dagglomration
nouvelle.
Les collectivits locales sont assujetties ou non la TVA selon la nature des activits
quelles exercent.

A. Activits situes hors du champ dapplication de la TVA (activits


non imposables)
Lactivit hors du champ dapplication de la TVA, au sens de larticle 256 B du CGI,
doit rpondre deux critres :
- elle doit tre exerce par une personne morale de droit public,
- elle doit tre accomplie par cette personne en tant quautorit publique.
Activits exerces en vertu dun pouvoir de souverainet ou dintrt gnral
les tches administratives fondamentales et obligatoires que les collectivits
locales exercent en vertu de leurs prrogatives de puissance publique (pouvoir de
police, tat civil, recouvrement de limpt, etc.).
Les recettes perues par les collectivits dans le cadre de lexercice de ces
prrogatives hors du champ de la taxe ne sont donc pas imposables la TVA. Tel est
le cas notamment :
des impts et taxes locaux ;
des droits perus en contrepartie du stationnement sur les voies publiques
affectes la circulation.
Les activits qui, bien que ne relevant pas de lexercice de la souverainet et
nimpliquant pas lexercice de pouvoirs coercitifs, sont exerces en tant quautorit
publique par les collectivits locales. Tel est le cas des activits suivantes (qui
peuvent toutefois tre imposes par exercice du droit doption prvu larticle 260 A
du CGI) :
fourniture deau dans les communes de moins de 3 000 habitants et par les
tablissements publics de coopration intercommunale dont le champ daction
sexerce sur un territoire de moins de 3 000 habitants ;
assainissement ;
ordures mnagres ;
service dhygine et dassistance ;
abattoirs ;
march dintrt national.

21

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Activits des services administratifs, sociaux, ducatifs, culturels et sportifs


lorsque leur non-assujettissement nentrane pas de distorsion dans les
conditions de la concurrence
Apprciation de la notion de concurrence 12
La notion de concurrence laquelle il convient de se rfrer pour savoir si un
organisme de droit public est ou non assujetti la TVA sapprcie dans un cadre qui
peut dpasser les limites territoriales de la circonscription dans laquelle sexerce son
activit. Il convient donc, suivant les cas, de situer au plan communal,
dpartemental, ou mme national, le domaine concurrentiel. Celui-ci peut, en effet,
varier en fonction du champ daction gographique de lorganisme concern, de
ltendue du march ou de la clientle vers laquelle son activit est oriente.
Le caractre concurrentiel de lactivit dun organisme public ne peut tre tabli que
par rapport la mme activit ou une activit semblable au titre de laquelle les
entreprises prives sont soumises la taxe. Il sensuit quun organisme de droit
public exerant la mme activit quun organisme de droit priv exonr ne doit pas
tre recherch en paiement de la TVA.
titre de rgle pratique, il convient de considrer que sont plus particulirement
susceptibles dentrer en concurrence avec le secteur priv, les services publics
caractre industriel et commercial des collectivits territoriales qui peuvent tre
concds des entreprises prives.
1. Sauf circonstances particulires, la non-concurrence doit tre prsume pour les
activits suivantes :
les oprations troitement lies lassistance sociale et la scurit sociale ;
Sont notamment vises :
les activits fournies dans les maisons de retraite et les foyers logements, ds
lors quen raison de leur mode de fonctionnement et de leur caractre social trs
marqu, le non-assujettissement de ces tablissements nest pas susceptible de
provoquer des distorsions dans les conditions de la concurrence ;
lhospitalisation, les soins mdicaux ainsi que les activits qui leur sont
troitement lies (les redevances verses aux tablissements de sant par les
mdecins qui y exercent titre libral sont soumises de plein droit la TVA).
les prestations de services et les livraisons de biens troitement lies la
protection de lenfance et de la jeunesse : centres de loisirs, centres de vacances ;
les prestations sportives et culturelles. Sont concerns :
les droits dentre perus au titre de lexploitation dune piscine
traditionnelle (simples bassins, vocation essentiellement ducative et
12

Cf. BOFIP BOI-TVA-CHAMP-10-20-10-10 100, cf. galement la jurisprudence communautaire : larrt Isle
of Wight (CJCE 16/09/2008, affaire C-288/07) et arrt Salix (CJCE 4/06/2009, affaire C-102/08) et arrt du CE
(commune de Saint-Jorioz, n 307856).

22

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sportive), dune patinoire, dune bibliothque, de muses, de monuments


historiques ;
les droits dentre perus au titre de lorganisation dexpositions dintrt local ;
les recettes affrentes aux activits denseignement musical ou artistique ;
les prestations tlmatiques effectues dans le cadre dune mission de service
public (ex. : service tlmatique dinformation municipale) .
La prsomption institue dans la doctrine administrative est une prsomption simple
qui peut tre renverse sil est dmontr quune concurrence prive existe
rellement.
2. En revanche, les activits pour lesquelles la concurrence doit tre prsume sont
situes dans le champ dapplication de la TVA :
Il sagit des activits qui sont par leur nature, leur tendue ou la clientle laquelle
elles sadressent et les moyens mis en uvre (publicit, tarifs pratiqus) en
concurrence directe avec des entreprises commerciales qui proposent des services
similaires.
Tel est le cas par exemple des recettes affrentes lexploitation dun golf, dun parc
zoologique ou botanique, dun parc dattraction, dun centre aquatique (bassins
agrments dquipements ludiques tels que bains bouillonnants, piscines vague,
toboggans, etc.), dune salle de spectacles ou de cinma, dtablissements thermaux
ou de thalassothrapie et dorganisation de spectacles de son et lumire ou de
festivals (musique, thtre).
3. Le rgime de TVA applicable aux autres activits des collectivits locales doit tre
apprci au cas par cas compte tenu de la possibilit ou non pour le secteur priv de
satisfaire les besoins concerns.
Lorsquune activit exerce par une personne morale de droit public est situe dans
le champ dapplication de la TVA au regard des critres noncs ci-dessus, elle est
soit taxe, soit exonre.
Par exemple, les crches municipales sont assujetties, mais peuvent tre exonres
en application du 8 bis du 4 de larticle 261 du CGI.

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B. Activits soumises de plein droit la TVA


Le deuxime alina de larticle 256 B du CGI numre une liste doprations pour
lesquelles les personnes morales de droit public sont expressment assujetties la
taxe. Il sagit notamment :
Livraisons de biens neufs fabriqus en vue de la vente.
Distribution de gaz, dlectricit (y compris dorigine photovoltaque et olienne)
et dnergie thermique.
Transports de personnes (y compris les remontes mcaniques)
Organisations de voyages et sjours touristiques.
Transports de biens.
Entreposage de biens meubles.
Organisation dexpositions caractre commercial.
Prestations de services portuaires et aroportuaires.
Diffusion ou redistribution de programmes de radiodiffusion ou de tlvision.
Fourniture deau dans les communes de 3 000 habitants et plus et par les
tablissements publics de coopration intercommunale dont le champ daction
sexerce sur un territoire dau moins 3 000 habitants.
Tlcommunications.
Cette liste nest pas limitative. Les activits conomiques qui ne relvent pas des
services administratifs, sociaux, ducatifs, culturels et sportifs sont soumises de plein
droit la TVA. Il sagit en particulier des oprations suivantes : location de locaux
amnags, exploitation dun bar ou dune picerie par une commune, travaux
dtudes et de recherche.
Par ailleurs, lorsquune collectivit confie lexploitation dun service public un tiers
dans le cadre dune dlgation de service public, la mise disposition titre onreux
des investissements que la collectivit a raliss est constitutive dune activit
conomique imposable la TVA depuis le 1er janvier 2014 (cf. 5 suivant).
Enfin, sont galement soumises la TVA de plein droit, les oprations immobilires
vises au I de larticle 257 du CGI ralises par un assujetti, notamment :
les ventes de terrains btir ;
les ventes dimmeubles btis achevs depuis moins de cinq ans ;
les livraisons soi-mme des immeubles neufs non revendus dans les deux
ans de lachvement ralises par des assujettis qui ne disposent pas dun droit
dduction intgral ;
les livraisons soi-mme (taxables au taux rduit) de certains locaux et
logements sociaux, ainsi que des travaux damlioration, de transformation,
damnagement et dentretien de certains de ces locaux et logements.

24

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C. Activits soumises la TVA par option


Activits concernes
Les collectivits locales peuvent, sur leur demande, acquitter la TVA au titre
doprations pour lesquelles elles ny sont pas obligatoirement soumises (article 260
A du CGI). Elles se trouvent, ds lors, astreintes lensemble des obligations qui
incombent aux redevables de la taxe, notamment elles doivent facturer la taxe
lusager. Mais cette imposition leur permet de rcuprer la TVA ayant grev les
dpenses constitutives du prix de revient des produits vendus ou des services
fournis.
Les collectivits locales peuvent opter pour le paiement de la TVA au titre :
de la fourniture de leau dans les communes de moins de 3 000 habitants et
par les tablissements publics de coopration intercommunale dont le champ
daction sexerce sur un territoire de moins de 3 000 habitants ;
des abattoirs publics ;
des marchs dintrt national ;
de lenlvement et du traitement des ordures, lorsque cette activit donne lieu
au paiement de la redevance denlvement des ordures mnagres (REOM)
prvu larticle L. 2333-76 du code gnral des collectivits territoriales ;
de lassainissement collectif et non collectif.
Loption pour limposition la TVA du service public dassainissement collectif doit
tre exerce sparment de celle exerce, le cas chant, pour lassainissement
non collectif dans les conditions prvues par les articles 201 quinquies et suivants de
lannexe II au CGI.
Porte et dure de loption
Loption doit sexercer service par service. Chaque service couvert par loption doit
faire lobjet dune comptabilit distincte et constitue de plein droit un secteur distinct
dactivit au regard de lexercice du droit dduction de la TVA (CGI, Annexe II,
Article 209-I-3).
Ds lors que les services concerns par loption sont des services publics
caractre industriel et commercial, cette obligation dindividualisation comptable est
galement impose par les articles L. 2224-1 et L. 2224-2 du code gnral des
collectivits territoriales.
Loption prend effet le premier jour du mois suivant celui au cours duquel elle est
dclare au service des impts des entreprises (SIE) gestionnaire. Elle est
irrvocable pendant lanne au cours de laquelle loption prend effet et les quatre
annes civiles suivantes (jusquau 31 dcembre de la dernire anne). Le
renoncement loption est possible au bout de la cinquime anne.
25

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Loption ne peut tre exerce que par la collectivit qui exploite directement le
service ouvrant droit option. Toutefois, des modalits doption sont ouvertes la
collectivit laquelle est concd ou afferm, par une autre collectivit, un service
public ouvrant droit option.
Base dimposition
Les rgles applicables aux collectivits qui ont opt pour lassujettissement la TVA
en vertu de larticle 260 A du CGI sont celles fixes pour tous les redevables (se
reporter la 1re partie, . 3 ainsi quau . 2 suivant).
Les prcisions suivantes ont toutefois t apportes :
Recettes comprendre dans les bases dimposition des services deau et
dassainissement placs sous option
(cf.BOI-TVA-BASE-10-20-10-20120912, 350 380)

contribution de la collectivit de rattachement pour vacuation des eaux pluviales ;


redevances perues au profit du fond national pour le dveloppement des
adductions deau ;
redevances verses aux agences financires de bassin (redevance prlvement,
redevance pollution ou redevance contre valeur pollution).
Recettes qui ne sont pas considres comme passibles de la TVA et qui nont
pas tre prises en considration pour le calcul du coefficient de dduction
(cf. BOI prcit, 390 et suivants)
prime dpuration verse par les agences de leau ;
participation aux travaux dassainissement qui peut tre rclame aux propritaires
dimmeubles en vertu de larticle L. 1331-7 du code de la sant publique.
Important : lorsque la collectivit locale fait appel un prestataire de services pour la
gestion du service, la part des recettes que peut, le cas chant, conserver le
gestionnaire au titre de sa rmunration doit tre comprise dans la base dimposition
de la collectivit qui est titulaire de toutes les recettes du service. Le gestionnaire, de
son ct, facture la TVA sur sa rmunration. Cette taxe peut tre dduite par la
collectivit exploitante.
Autres options possibles
la mise en location de locaux nus usage professionnel (CGI, Article 260-2) ;
lexercice dactivits agricoles (notamment exploitations forestires) lorsque la
moyenne des recettes sur deux annes civiles conscutives est infrieure
46 000 ;
les ventes dimmeubles achevs depuis plus de 5 ans (CGI, Article 260-5 bis).
A noter : Les services pour lesquels les collectivits ont exerc loption pour
lassujettissement la TVA sont exclus du bnfice de la franchise en base.

26

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D. Bnfice de la franchise en base de TVA


Les collectivits territoriales bnficient dune franchise qui les dispense du
paiement de la TVA lorsque leur chiffre daffaires hors TVA nexcde pas :
82 200 pour les activits de livraisons de biens, de ventes consommer sur
place et les prestations de logement (hors location meuble autre que meubl de
tourisme, gte rural ou chambre dhte),
32 900 pour les autres prestations de services commerciales ou non
commerciales.
La franchise est maintenue en N si :
le chiffre daffaires de lanne prcdente est compris entre
82 200 et 90 300 sagissant des livraisons de biens, ventes consommer sur
place et prestations dhbergement ou entre 32 900 et 34 900 sagissant des
autres prestations de services ;
le chiffre daffaires de N-2 na pas excd 82 200 ou 32 900 ;
le chiffre daffaires de lanne en cours nexcde pas 90 300 ou 34 900 .
Cette dispense ayant les mmes effets quune exonration, aucune dduction de la
taxe paye en amont ne peut tre autorise et la mention de la TVA sur les factures
est interdite.
La franchise sappliquant de plein droit, pour renoncer son bnfice, la collectivit
doit opter pour le paiement de la TVA.
Pour les collectivits locales, le chiffre daffaires limite dapplication de la franchise
sapprcie par secteur dactivit, en faisant abstraction des autres activits exerces.
Il sagit donc de dterminer, pour les oprations situes dans le champ dapplication
de la TVA, les secteurs distincts dactivit que les collectivits locales doivent
constituer en application du principe gnral de sectorisation ou de dispositions
spcifiques (art. 209, I de lannexe II au CGI).
Il est rappel que la franchise nest pas applicable aux oprations pour lesquelles les
collectivits locales ont opt pour le paiement de la TVA.
Pour plus de prcisions sur les rgles de constitution des secteurs distincts, il
convient de se reporter au 6 suivant.

27

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2. Base dimposition la TVA


En application du a du 1 de larticle 266 du CGI :
la base dimposition [de la TVA] est constitue, pour les livraisons de biens, les
prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, par toutes les
sommes, valeurs, biens ou services reus ou recevoir par le fournisseur ou le
prestataire en contrepartie de ces oprations, de la part de lacheteur, du preneur
ou dun tiers, y compris les subventions directement lies au prix de ces
oprations .
Les rgles de TVA applicables aux subventions sont commentes ci-aprs 13.

A. Les principales subventions non imposables la TVA


Subventions dquipement
Les subventions perues, alloues pour le financement dun bien dinvestissement
dtermin (sans contrepartie pour la partie versante), constituent des subventions
dquipement, non imposables la TVA.

Subventions dquilibre
Ces subventions sont verses un bnficiaire afin de compenser a posteriori un
dficit rsultant de la conjoncture conomique, derreurs de gestion, de linsuffisance
de recettes ou de tout vnement ne relevant pas de sujtions particulires qui lui
auraient t imposes par un tiers.

Subventions de fonctionnement
Ces subventions sont destines couvrir exclusivement une partie des frais
dexploitation dun organisme, prendre en charge des cots fixes et/ou variables. Si
ces sommes peuvent influencer le prix de revient des biens livrs et des services
fournis par lorganisme subventionn, elles ne constituent pas pour autant des
subventions complment de prix, en ce quelles ne constituent pas la contrepartie
doprations taxables (cf. supra).

13

Cf. BOI-TVA-BASE-10-10-40 20 et BOI-TVA-BASE-10-10-10 320 et suivants.

28

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Subventions lachat
Ces subventions sont destines prendre en charge lachat par le bnficiaire de
biens ou de services dtermins auprs dun autre assujetti.

Subventions exceptionnelles
Les subventions exceptionnelles sont des aides non rptitives, destines financer
une dpense prcise ou soutenir une opration particulire dont le montant ne peut
tre quaccessoire au regard des recettes normales de lentreprise.

B. Les subventions soumises la TVA


Sagissant des autres subventions, il convient de rechercher successivement, pour
chaque subvention verse :
si les sommes verses constituent en fait la contrepartie dune opration
ralise au profit de la partie versante. Le terme de subvention est alors impropre. Il
sagit, dans ces conditions, du prix pay pour un service rendu ou pour une vente.
dfaut, si les sommes verses compltent le prix dune opration imposable.
Les subventions remplissant ces conditions sont taxables sauf si lopration
bnficie dune exonration.
Si elles ne remplissent pas ces conditions, elles ne sont pas imposables la TVA.
Les subventions qui constituent la contrepartie d un service ou dune vente
Les circonstances de droit ou de fait doivent permettre dtablir lexistence dun
engagement de fournir un bien ou un service dtermin ou de constater la ralisation
dun tel engagement par le bnficiaire de la subvention.
Par exemple, la subvention verse par une commune une radio locale en
contrepartie de diverses obligations contractuelles (information sur la vie locale, etc.)
est imposable la TVA.

29

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Les subventions complment de prix


Pour tre qualifie de subvention directement lie au prix , une subvention doit
satisfaire aux conditions cumulatives suivantes :
La subvention est verse par un tiers celui qui ralise la livraison ou la
prestation :

Une subvention complment de prix implique ncessairement la prsence de trois


parties : la personne qui accorde la subvention, la personne qui en bnficie et
lacheteur ou le preneur.
Elle en constitue la contrepartie totale ou partielle :
Le principe du versement de la subvention doit exister en droit ou en fait avant
lintervention du fait gnrateur des oprations dont elle constitue la contrepartie. En
outre, le prix du bien ou du service doit tre dtermin, quant son principe, au plus
tard au moment o intervient le fait gnrateur de ces oprations.
Il doit exister une relation entre la dcision de la partie versante doctroyer la
subvention et la diminution des prix pratiqus par le bnficiaire.
La subvention doit tre spcifiquement verse lorganisme subventionn afin quil
fournisse un bien ou effectue un service dtermin. Elle doit donc tre identifiable
comme la contrepartie dune opration taxable et non verse globalement pour
couvrir les cots de lorganisme subventionn (il ne suffit pas que son versement
permette indirectement cet organisme de pratiquer des prix moins levs). Cette
relation, qui rsulte de lintention des parties, doit apparatre de manire non
quivoque au terme dune analyse au cas par cas des circonstances qui sont
lorigine du versement de cette subvention.
Les acheteurs du bien ou les preneurs du service doivent tirer profit de la subvention
octroye au bnficiaire. En effet, il est ncessaire que le prix payer par lacheteur
ou le preneur soit fix de telle faon quil diminue proportion de la subvention
accorde au vendeur, laquelle constitue alors un lment de dtermination du prix
exig.
Elle permet au client de payer un prix infrieur au prix de march ou, dfaut,
au prix de revient :
La notion de subvention directement lie au prix doprations imposables doit
sappliquer strictement. La taxation des subventions ne doit pas conduire une
surtaxation de lopration, notamment lorsque le bnficiaire de la subvention ne
pratique pas, en dfinitive, un prix infrieur au prix de march
Lorsque ces trois conditions sont runies, les subventions sont soumises aux rgles
dimposition (taux, exonration) applicables aux oprations dont elles compltent
le prix. En revanche, ces sommes qui ne constituent pas la contrepartie d une

30

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opration imposable pour la partie versante n ouvrent cette dernire aucun droit
dduction de la TVA y affrente.
Par exemple, constituent des subventions directement lies au prix doprations
imposables les subventions verses un organisateur de spectacles afin que ce
dernier diminue, en de du prix de march, les prix quil pratique vis--vis du public,
et ce, en rapport avec le montant des subventions octroyes.

C. Virements internes

Les virements internes constituent des transferts financiers quune collectivit


effectue entre les budgets de ses diffrents services, pour quilibrer ceux-ci.
En rgle gnrale, les virements internes sont raliss du budget gnral dune
collectivit au profit dun budget annexe ou distinct individualisant une activit
impose de cette mme collectivit. Ds lors quils ne sont pas verss par une
personne diffrente du bnficiaire, le terme de subvention est impropre.
Ces mouvements comptables nont pas tre soumis la TVA.

A noter : la perception de subventions non imposables la TVA ne dgrade pas


le droit dduction du bnficiaire au titre des activits concernes.

3. Exigibilit de la taxe14
Lapplication des rgles dfinissant lexigibilit de la TVA est susceptible de soulever
des difficults dordre pratique dans ltablissement des dclarations par les
collectivits ou les organismes locaux pour la dtermination du chiffre daffaires
imposable, dune part, et du montant de la taxe dductible, dautre part 15.
Notamment, lorsque lexigibilit est dtermine par lencaissement du prix, le maire
ou le prsident de lorganisme, agissant en qualit dordonnateur, ne peut avoir
directement connaissance de la date du paiement des factures des fournisseurs ou
celles des rglements des clients puisque la responsabilit des versements et des
recouvrements incombe au comptable.
Aussi, titre de rgle pratique, ltablissement des dclarations de chiffre daffaires
est effectu conformment aux principes suivants :
14
15

Pour les rgles relatives au fait gnrateur de la TVA, se reporter la 1re partie, 4.
BOI-TVA-CHAMP-50-20 250 et suivants
31

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chiffre daffaires imposable : les collectivits locales sont rputes avoir t


autorises acquitter la TVA daprs les dbits au titre de leurs oprations, pour
lesquelles lexigibilit est lencaissement. De la sorte, pour lensemble de leurs
oprations, le montant du chiffre daffaires imposable dclarer au titre dune
priode dtermine (mois ou trimestre) est gal au total des sommes ayant fait lobjet
des titres de recettes mis par lordonnateur et pris en charge dans les critures du
comptable au cours de cette priode. De mme, il est prcis que, lorsque les
redevances dues par les usagers sont perues par un mandataire, lexigibilit de la
TVA due sur ces redevances intervient, non pas la date du paiement par les
usagers, mais celle du versement la collectivit par le mandataire des sommes
correspondantes (ex : la redevance dassainissement perue par lentreprise
concessionnaire du service de leau pour le compte dune collectivit locale qui
exploite en rgie le service dassainissement au titre duquel elle a exerc loption).
droits dduction : le montant des dductions de taxe porter sur la mme
dclaration correspond au total de la TVA dductible figurant sur les factures dachat
ayant donn lieu lmission de mandats par lordonnateur en vue du rglement des
dpenses et qui ont t pris en charge dans les critures du comptable au cours de
la priode considre. Il est prcis que cette solution pratique qui, ventuellement,
peut aboutir retarder ou avancer, selon le cas, la date de dduction par rapport
lexigibilit de la taxe chez les fournisseurs, na pas pour effet de modifier les
conditions dapplication des rgles relatives lexigibilit de la taxe dont ces
fournisseurs sont redevables.

4. Taux
Les taux applicables aux collectivits sont ceux fixs par les rgles de droit commun
(cf. 1re partie, .5).
Les collectivits locales sont soumises au taux rduit de 5,5 % notamment :
pour certaines oprations lies au service public de leau 16 ;
pour les services daide aux personnes handicapes.
Elles sont soumises au taux rduit de 10 % notamment :
pour les services publics deau ( lexception de certaines oprations soumises
au taux rduit de 5,5 %), dassainissement collectif ou non ;
pour le service de transport de voyageurs ;
pour certains services daide la personne (sinon, taux normal) ;
pour les prestations de collecte et de traitement des dchets mnagers faisant
lobjet dune collecte et dun tri slectif (sinon, taux normal) ;
Elles sont soumises au taux normal pour les ventes de biens et les prestations de
services qui ne sont pas soumises un autre taux.
16

BOI-TVA-LIQ-30-20-30-20140919 30
32

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5. Notions diverses
A. Acquisitions intracommunautaires et personnes bnficiant dun
rgime drogatoire
Aux termes du 3 du I de larticle 256 bis du CGI, est considre comme acquisition
intracommunautaire lobtention du pouvoir de disposer comme un propritaire dun
bien meuble corporel expdi ou transport par le vendeur, par lacqureur ou pour
leur compte, partir dun autre tat membre de lUnion europenne destination de
lacqureur en France.
Conformment aux dispositions du 2 du I de larticle 256 du CGI, lorsquelles
ralisent des acquisitions intracommunautaires dun montant ne dpassant pas, au
cours de lanne civile prcdente, ou de lanne civile en cours au moment de
lacquisition le seuil de 10 000 , certaines personnes bnficient dun rgime
drogatoire qui leur permet de ne pas soumettre ces oprations la TVA.
Parmi ces personnes bnficiant dun rgime drogatoire (PBRD), figurent
notamment les personnes morales non assujetties raison de lactivit pour laquelle
lacquisition est ralise et les personnes morales assujetties qui ne ralisent que
des oprations nouvrant pas droit dduction (bnficiaires de la franchise en base,
par exemple).
La personne bnficiant du rgime drogatoire peut toutefois demander acquitter
la TVA sur ses acquisitions intracommunautaires.
En dessous du seuil, les acquisitions en cause ne sont pas imposables chez
lacqureur, dans ltat membre de destination.
Corrlativement, les livraisons correspondantes sont taxables chez les fournisseurs,
qui doivent les soumettre la TVA au taux qui y est applicable dans leur tat
dtablissement; ces fournisseurs facturent donc les oprations toutes taxes
comprises.
En revanche, au-dessus du seuil, ces acquisitions suivent le rgime gnral des
acquisitions intracommunautaires et ces personnes doivent demander leur service
des impts des entreprises un numro didentification la TVA ce titre. La taxe due
sur les acquisitions intracommunautaires taxables doit obligatoirement tre dclare
par lacqureur et liquide sur des imprims CA 3 (TVA dite auto-liquide).
Corrlativement, les livraisons correspondantes sont exonres dans les tats des
fournisseurs qui facturent les oprations hors taxes.
Conformment aux dispositions du 1 du II de larticle 271 du CGI, la taxe acquitte
par les redevables au titre dune acquisition intracommunautaire est dductible dans
les conditions de droit commun condition quelle soit ralise pour les besoins
dune activit ouvrant droit dduction, quils aient fait figurer sur leurs dclarations
de chiffre daffaires les donnes requises et quils dtiennent les factures
correspondantes tablies conformment la rglementation communautaire
33

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(mention du prix hors taxe et les numros didentification du fournisseur et de


lacqureur).

B. Prestations de services intracommunautaires


En application du I de larticle 256 du code gnral des impts (CGI), sont
soumises la TVA les prestations de services effectues titre onreux par un
assujetti agissant en tant que tel.
Selon le IV de larticle 256 du CGI, sont considres comme des prestations de
services les oprations autres que les livraisons de biens dfinies au II de larticle
256 du CGI.
Tel est le cas notamment : des cessions ou concessions de biens meubles
incorporels, des locations de biens meubles corporels ou incorporels, des locations
de biens immeubles, des transports et prestations accessoires, des travaux
immobiliers17
Depuis lentre en vigueur, le 1er janvier 2010, de la directive n2008/8/CE, le lieu des
prestations de services est dfini en fonction de la qualit dassujetti ou non du
preneur : dans les relations entre assujettis (B to B), le lieu de taxation est celui du
preneur assujetti ; dans les relations avec des non assujettis (B to C), le lieu de
taxation est le lieu du prestataire.
Rappel : Pour lapplication des rgles relatives au lieu des prestations de services, est
considr comme un assujetti pour tous les services qui lui sont fournis :
- un assujetti au sens de larticle 256 A du CGI quand il ralise galement des oprations
dans le cadre dune activit place hors du champ dapplication de la TVA, alors mme que
les services en cause seraient acquis pour les besoins de cette dernire activit ;
- une personne morale non assujettie qui possde nanmoins un numro didentification la
TVA en application du 2 de larticle 286 ter du CGI cest--dire une personne morale qui ne
relve pas du rgime drogatoire conduisant sous certaines conditions ne pas soumettre
la TVA ses acquisitions intracommunautaires de biens ;
- un oprateur qui nest pas redevable de la TVA en raison de lapplication de la franchise
prvue larticle 293 B du CGI ou du fait dune exonration de TVA applicable aux
oprations quil ralise, ds lors quil acquiert des prestations de services relevant du
principe gnral applicable aux prestations fournies par un prestataire tabli hors de France
pour lesquelles il sera attributaire dun numro individuel didentification.

Par drogation la rgle gnrale pose larticle 259 du code gnral des impts
(CGI), la dtermination du lieu dimposition des services suivants seffectue en
fonction dautres critres que celui de la qualit du preneur :
- les locations de moyens de transport de courte dure (CGI, art. 259 A, 1-a) ;
17

BOI-TVA-CHAMP-10-10-40-30-20120912
34

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- les services se rattachant un immeuble (CGI, art. 259 A, 2) ;


- les prestations de transport de passagers (CGI, art. 259 A, 4) ;
- les prestations de services fournies une personne non assujettie ayant
pour objet des activits culturelles, artistiques, sportives, scientifiques,
ducatives, de divertissement ou similaires, telles que les foires et les
expositions, y compris les prestations de services des organisateurs de telles
activits, ainsi que les prestations de services accessoires ces activits
(CGI, art. 259 A, 5-a) ;
- les ventes consommer sur place (CGI, art. 259 A, 5-b et c) ;
- les prestations de services fournies un assujetti, ainsi que celles qui leur
sont accessoires, consistant donner accs des manifestations culturelles,
artistiques, sportives, scientifiques, ducatives, de divertissement ou
similaires, telles que les foires et les expositions (CGI, art. 259 A, 5 bis) ;
- les prestations des agences de voyages (CGI, art. 259 A, 8).

C. Marchs publics de travaux immobiliers et paiement direct des


sous traitants

Dans le cadre des marchs publics de travaux immobiliers, un mcanisme dautoliquidation de la TVA est prvu par les dispositions du 2 nonies de larticle 283 du
CGI, entres en vigueur le 1er janvier 2014.
Il ne concerne que le domaine de la sous-traitance de travaux immobiliers.
Illustration de ce mcanisme en cas de paiements directs des sous-traitants par la
collectivit matre douvrage :
La collectivit paie, au nom et pour le compte de lentrepreneur principal, titulaire du
march et donneur dordre au sous-traitant, directement le sous-traitant pour la part
du march dont il assure lexcution. Dans cette situation, le matre douvrage paye
le sous-traitant sur une base hors taxes et lentrepreneur principal auto-liquide la TVA
affrente la prestation de sous-traitance.18

D. TVA des biens immobiliers


Le 11 mars 2010, les oprations portant sur les biens immobiliers sont entres dans
le droit commun de la TVA :
- le redevable de la taxe est le vendeur ;
- le fait gnrateur est la livraison du bien. Il convient de distinguer les oprations
ralises par un assujetti agissant en tant que tel dans le cadre dune activit
conomique, oprations qui relvent du rgime de droit commun de la TVA, et
les oprations ralises hors dune activit conomique, oprations qui ne sont
quexceptionnellement soumises la TVA lorsque la personne effectuant cette
opration a la qualit dassujetti ce titre uniquement.
18

BOI-TVA-DECLA-10-10-20
35

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Il ny a pas dexception pour les collectivits locales : celles-ci sont soumises au droit
commun de la TVA pour leurs oprations foncires et immobilires.
Dtermination de la qualit dassujetti des collectivits locales
Dsormais, les collectivits locales nont plus la facult dopter pour leur
assujettissement selon le type doprations ralises. Cest la qualit au titre de
laquelle elles accomplissent lopration immobilire qui dtermine le rgime
applicable, selon quelles agissent comme un assujetti ou dans le cadre de la gestion
de leur patrimoine.
Ainsi, les collectivits locales ralisent des oprations nentrant pas dans le champ
dapplication de la TVA dans deux hypothses : soit lorsquelles nen retirent pas une
contrepartie suffisante (prix drisoire ou symbolique), soit, mme lorsque le prix est
normal, lorsque la vente de limmeuble est ralise dans le cadre de la gestion dun
patrimoine non affect une activit conomique.
Ventes ralises par la collectivit locale en qualit de non assujetti
Vente moyennant un prix insuffisant
Pour quune vente soit considre comme une opration ralise titre onreux en
matire de TVA, il doit exister un lien direct entre le bien livr et la contre-valeur
reue. Tel nest pas le cas lorsque le prix pay est trs infrieur au prix du march.
Ds lors, la cession dun bien immobilier pour un prix symbolique constitue une
opration situe hors du champ dapplication de la TVA.
Dans ce cas, la TVA supporte en amont par la collectivit, notamment au titre de
lacquisition du terrain ou de travaux immobiliers, nest pas dductible.
Lacqureur est alors soumis aux droits denregistrement dans les conditions de droit
commun, tant prcis que ces droits peuvent tre assis sur la valeur vnale de
limmeuble cd, mme lorsque le prix est symbolique.
Cela tant, une telle mutation doit nanmoins tre regarde comme une opration
ralise titre onreux sil est tabli que la contre-valeur reue par la collectivit
locale est constitue, outre le prix symbolique, par une ou plusieurs sommes verses
par un tiers et prsentant les caractristiques de subventions complments de prix.
Vente dans le cadre de la gestion dun patrimoine non affect une
activit conomique
Pour quune opration effectue titre onreux puisse tre regarde comme
imposable la TVA, il ne suffit pas quelle soit ralise par un assujetti. Encore fautil, comme lexige le I de larticle 256 du CGI, que celui-ci agisse en tant que tel .
Ainsi, selon la jurisprudence, une vente dimmeuble, mme consentie moyennant un
prix normal, nentre pas dans le champ dapplication de la TVA lorsque le vendeur a
utilis cet immeuble pour les besoins autres que ceux dune activit conomique (par

36

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exemple, aux fins de placement financier) et que sa vente ne sinscrit pas dans un
but dentreprise.
Sappuyant sur ces principes, ladministration prcise ainsi que la vente dun terrain
ou dun immeuble par une collectivit locale nentre pas dans le champ dapplication
de la TVA lorsque lacte administratif par lequel il est dcid de procder lalination
(la dlibration) fait apparatre que cette opration rsulte du seul exercice de la
proprit, sans autre motivation que celle de remployer autrement, au service de
ses missions, la valeur de son actif. Il en va ainsi des cessions ralises entre
autorits publiques sans dclassement pralable de limmeuble cd.
Ventes ralises par la collectivit locale en qualit dassujetti
Quune collectivit soit ou non assujettie un autre titre, elle prsente en rgle
gnrale la qualit dassujetti au titre des oprations de lotissement quelle ralise :
les cessions de terrains btir opres dans ce cadre sont donc dsormais
soumises TVA lidentique des lotissements amnags par des oprateurs privs.
Il existe une prsomption de nature conomique pour les cessions de TAB ralises
par les collectivits qui les ont acquis en vue de leur amnagement et de la revente.
noter, la loi du 9 mars 2010 a supprim lexonration de TVA en faveur des ventes
et apports effectus par les collectivits locales aux organismes HLM, qui suivent
dsormais le rgime de droit commun.
En tout tat de cause, la qualification de lactivit de la collectivit locale relve dune
situation de fait, et doit se faire au cas par cas.

E. Livraisons soi-mme (LASM) dimmeubles neufs


Dfinition de la LASM :
Aux termes du 2 du 1 du II de larticle 257, est assimile unelivraison de biens
effectue titre onreux, laffectation par un assujetti aux besoins de son entreprise
dun bien, construit, extrait, transform, achet, import ou ayant fait lobjet dune
acquisition intracommunautaire dans le cadre de son entreprise lorsque lacquisition
dun tel bien auprs dun autre assujetti, rpute faite au moment de laffectation, ne
lui ouvrirait pas droit dduction complte.
Si la livraison soi-mme est exige dans les cas o un assujetti la TVA construit
ou fait construire sur un terrain btir ou sur un immeuble existant dont il dispose un
immeuble neuf au sens du 2 du 2 du I de larticle 257 du CGI, affect des
oprations nouvrant pas droit une dduction complte de la TVA, encore faut-il
quen la circonstance il agisse effectivement en tant quassujetti.
Ainsi, un investisseur qui se borne agir comme propritaire en dehors dune activit
conomique ou une personne morale de droit public qui agit comme matre
37

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douvrage pour la construction dun immeuble destin lactivit de services assurs


en tant quautorit publique et viss au premier alina de larticle 256 B du CGI nagit
pas en tant quassujetti. Par consquent, lopration affrente sera considre
comme hors du champ dapplication de la TVA. Aucune livraison soi-mme ne
devra ds lors tre constate (cf. BOI-TVA-IMM-10-10-10-10 au II 50).
Dans ces situations, le fait que le responsable de la construction nexerce aucun droit
dduction de la TVA grevant les travaux de construction ou lacquisition ventuelle
du terrain, et quil nait pas bnfici du rgime de faveur ouvert aux personnes
assujetties en matire de droits denregistrement constitue une prsomption du fait
quil nagit pas en tant quassujetti.
Ainsi, il ny a pas lieu de soumettre doffice une LASM lachvement de
limmeuble neuf lorsque le matre douvrage est une personne morale de droit public
qui destine lopration lactivit de ses services assurs en tant quautorit
publique et viss au premier alina de larticle 256 B du CGI.
Par ailleurs, depuis le 1er janvier 2014, la mise disposition titre onreux des
investissements raliss par une collectivit publique lentreprise dlgataire est
constitutive dune activit conomique imposable.
Ds lors, en application du 2 du 1 du II de larticle 257 du CGI, lorsque limmeuble
est destin faire lobjet dune dlgation de service public, la collectivit, assujettie
la TVA du fait de la redevance, ne doit plus constater une LASM imposable la
TVA ds lachvement de limmeuble neuf.
De mme, les collectivits qui construisent des immeubles quelles mettent titre
gratuit la disposition du dlgataire ny sont pas tenues.
Dans cette hypothse, pour les contrats conclus compter du 1 er janvier 2016, la
dduction de la TVA affrente aux dpenses dinvestissements publics ne peut plus
tre transfre lentreprise dlgataire utilisatrice, le I de larticle 210 de lannexe II
au CGI ayant t abrog19.
Fait gnrateur et exigibilit
Le fait gnrateur de limposition se produit, pour les LASM dimmeubles neufs, au
moment de la livraison qui intervient lors du dpt la mairie de la dclaration
prvue par la rglementation relative au permis de construire (CGI, article 269-1-b).
La TVA est exigible lors de la livraison du bien (CGI, article 269-2-a).
Le fait gnrateur dune LASM de travaux immobiliers intervient au moment de
laffectation par le redevable aux besoins de son entreprise de limmeuble transform
raison des travaux engags. La TVA est exigible la date de la premire utilisation
du bien (CGI, article 175 de lannexe II).
19

Cf. Dcret n 2015-1763 du 24 dcembre 2015.


38

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Phase de construction de limmeuble neuf :


la collectivit locale qui ralise une LASM, opration imposable la TVA, peut
intgralement dduire la taxe affrente aux travaux de construction au fur et
mesure de lavance de ces travaux ainsi que celle affrente aux dpenses
damlioration et de transformation qui contribuent la valorisation ou la
prolongation de la vie dun immeuble affect aux besoins de lentreprise, sans
conduire la production dun immeuble neuf.
Lexcdent de TVA dductible est report sur la ou les dclarations suivantes, ou
peut faire lobjet dun remboursement dans les conditions de droit commun prvues
pour les redevables habituels de la TVA ( CGI, Annexe II, Art. 242-0 A et suivants).
lachvement de la construction, la collectivit locale doit taxer la LASM.
Elle dispose dun dlai qui court jusquau 31 dcembre de la deuxime anne qui suit
celle au cours de laquelle est intervenu lachvement de limmeuble pour liquider la
LASM. Lachvement est caractris par la remise au service des impts des
entreprises de limprim n 940, dans le mois qui suit le dpt en mairie de la
dclaration dachvement et de conformit des travaux prvue par la rglementation
relative au permis de construire.
Pour une LASM de travaux ne conduisant pas la construction dun immeuble neuf,
la liquidation de la TVA doit intervenir ds la premire utilisation de limmeuble
transform.
Le droit dduction de la TVA acquitte au titre de la LASM dpend de la proportion
daffectation de limmeuble la ralisation doprations imposables ouvrant droit la
dduction de la TVA.
En effet, la limitation du droit dduction de la TVA grevant la construction de
limmeuble neuf ou la transformation ou lamlioration de limmeuble intervient, non
pas au stade du paiement des factures des entrepreneurs, mais lors de la
constatation de la LASM.

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6. Droits dduction
Limposition des recettes du service soumis de droit ou sur option la TVA confre
aux collectivits et organismes locaux le droit doprer la dduction de la TVA qui a
grev les biens et services acquis pour les besoins de lexploitation du service
concern, dans les conditions de droit commun (cf. 1re partie, 6).

A. Obligation de crer des secteurs distincts dactivit pour les


collectivits locales
Lorsquelles ralisent la fois des oprations places dans le champ dapplication de
la TVA et des oprations situes hors du champ dapplication de la taxe, les
collectivits locales sont tenues de comptabiliser chacune de ces deux catgories
doprations dans des comptes distincts (CGI, Annexe II, 1er alina du I de larticle
209).
Par ailleurs, en application du 2me alina du I de larticle 209 prcit les collectivits
locales sont tenues de constituer des secteurs distincts dactivit :
- pour chaque immeuble ou ensemble dimmeubles ou fraction dimmeuble dont une
LASM est exige en application du II de larticle 278 sexies du CGI ou dans lequel
sont raliss des travaux damlioration, de transformation ou damnagement de
logement dont la LASM est imposable en application du 1 du 3 du I de l article 257
du CGI ;
- pour les immeubles, ensembles dimmeubles ou fractions dimmeubles nus usage
professionnel quelles donnent en location (CGI, Article 260-2) ;
- pour les services mentionns larticle 260 A du CGI (fourniture deau,
assainissement, abattoirs publics, etc) ;
- pour les oprations de lotissement ou damnagement de zone quelles ralisent.
Enfin, lorsque la collectivit exerce des activits qui ne sont pas soumises des
dispositions identiques au regard de la TVA, lapplication du rgime des secteurs
distincts ne se conoit quen cas de pluralit dactivits, cest--dire lorsque les
activits exerces sont de nature diffrente (ex : activit de formation professionnelle
et activit financire) et que chacune de ces activits recourt des moyens diffrents
(investissements et personnels distincts).
Par exemple, lincinration dordures mnagres et la vente de produits annexes
(vapeurs, sous-produits), raliss par un syndicat intercommunal exploitant une
usine dincinration des ordures mnagres, constituent une activit unique ds lors
que les quipements et le personnel utiliss pour la ralisation de ces oprations
sont communs.

40

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Consquences
- La comptabilit doit suivre distinctement pour chaque secteur, les acquisitions
de biens et de services, le montant des oprations taxables ou exonres, les
cessions dimmobilisations ou leur transfert vers dautres secteurs. La tenue de
plusieurs comptabilits spares nest pas pour autant forcment ncessaire.
Lorsque lactivit nest pas, en application des principes de la comptabilit publique,
obligatoirement individualise dans un budget annexe, il est admis quelle soit
comptabilise au sein du budget principal de la collectivit laide dune srie
distincte de bordereaux de titres et de mandats de faon lisoler des autres
oprations non imposables.
- Les droits dduction sont dtermins par secteur dactivit dans les
conditions de droit commun et doivent tre justifis pour chaque secteur. Limprim
n3310 ter (non obligatoire) joint la dclaration unique de TVA permet le calcul
dtaill de ces droits.
En principe, les collectivits locales doivent souscrire une seule dclaration de
chiffres daffaires pour lensemble de leurs activits mme si certaines dentre elles
constituent un secteur distinct dactivit 20. Toutefois, par exception au principe de
lunicit de dclaration, les collectivits locales peuvent, pour les oprations
mentionnes au 5 du I de larticle 209 de lannexe II au CGI, dposer des
dclarations de chiffre daffaires spares pour chaque opration de lotissement ou
damnagement de zone, notamment lorsquelles sont ralises en rgie.21
-

- Lautorisation dlivre un assujetti partiel de dterminer ses droits


dduction en appliquant une cl de rpartition unique ne peut pas faire obstacle la
constitution de secteurs distincts dactivit qui est de droit.
Illustration
Une commune exerce quatre activits entrant dans le champ dapplication de la
TVA :
- exploitation dun service dassainissement impos la TVA par option (CGI,
Art. 260 A),
- location dun btiment industriel nu, impose la TVA par option (CGI, Art.
260-2),
- location dun local commercial amnag, impose de plein droit la TVA,
- vente de livres retraant lhistoire de la commune, imposable la TVA de plein
droit.
Chacune des deux premires activits constitue un secteur distinct. Les droits
dduction sont donc calculs spcifiquement pour chacun de ces secteurs. Cela est
facilit par lindividualisation du service dassainissement dans un budget distinct
tenu en M4. La location du btiment nu, soumise la TVA sur option, peut faire
lobjet dun budget annexe M14 ou tre suivie dans le budget principal de la
collectivit, laide dune srie distincte de bordereaux de titres et de mandats.
20
21

BOI-TVA-DED-20-20 .170 et svts


BOI-TVA-IMM-10-30 .530 et svts
41

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En revanche, tant donn que les deux autres activits, non vises par une
obligation de sectorisation spcifique, sont soumises des dispositions identiques de
TVA, les droits dduction des biens et des services affects ces activits sont
calculs dans les conditions de droit commun sans sectorisation.
Se reporter galement au E suivant pour un autre exemple.

B. Prcision sur lapprciation de la rgle des 90 % dutilisation


prive

Si le pourcentage de lutilisation prive des biens et services est suprieur 90 % de


leur utilisation totale, aucune dduction nest admise (CGI, Annexe II, Article 206-IV2-1).
Pour les collectivits locales, lutilisation prive sentend de laffectation des biens et
services pour les besoins trangers de la collectivit (par exemple, des fins
personnelles des lus, directeurs ou agents).Dans ce cas, le bien en cause nouvre
pas droit dduction.

C. Rgularisation de la taxe antrieurement dduite


La TVA initialement dduite par un assujetti lui est dfinitivement acquise. Elle peut
toutefois, pour les seuls biens immobiliss, tre remise en cause dans certains cas
expressment et limitativement prvus au cours dune priode de rgularisation
qui est diffrente selon la nature des biens (5 ans pour les biens meubles et 20 ans
pour les biens immeubles).
Certaines rgularisations sont annuelles et ont pour vocation de traduire lvolution
du coefficient de dduction dans le temps.
Certaines rgularisations sont globales et se produisent en raison dvnements
affectant la vie du bien.
Pour plus de prcisions, il convient de se reporter la 1 re partie, 7.

42

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D. Prcisions sur le crdit de dpart


Une personne, qui na pas la qualit dassujetti la TVA lors de lacquisition dun
bien, ne pourra pas oprer de dduction au titre de ce bien lorsquelle devient
assujettie la TVA.
Ainsi, les collectivits locales qui ont acquis et utilis des biens exclusivement pour
les besoins dune activit place hors du champ dapplication de la TVA (coefficient
dassujettissement de rfrence = 0) ne bnficient daucun crdit de dpart au titre
de ce bien lorsquelles utilisent ensuite les biens pour les besoins dactivits ouvrant
droit dduction et deviennent redevables de la taxe. En contrepartie, elles ne sont
pas tenues de procder au reversement des dotations budgtaires quelles auraient
antrieurement perues du fonds de compensation pour la TVA (FCTVA) dans le
cadre de cette activit et raison de ces investissements.

E. Exemple dapplication des rgles du droit dduction


concernant les assujettis partiels redevables partiels de la TVA
Une commune exerce les activits suivantes :
a) Tches administratives fondamentales relevant de ses prrogatives de
puissance publique (tat civil, police, scurit publique) ;
b) Location dimmeubles amnags usage professionnel munis du mobilier, du
matriel ou des installations ncessaires lexercice de lactivit des preneurs ;
chiffre daffaires hors taxe de lanne N : 100 k ;
c) Gestion dune crche municipale exonre de TVA (CGI, Article 261-4-8 bis) ;
chiffre daffaires annuel : 130 k ;
d) Service de lassainissement au titre duquel la commune a exerc loption pour
limposition la TVA (CGI, Article 260 A) ; chiffre daffaires hors taxe annuel : 150k.
Un virement interne dquilibre de 40 k est affect ce service.
Situation de ces diffrentes activits au regard des droits dduction de
la TVA
La commune est un assujetti partiel redevable partiel dans la mesure o :
lactivit a) est place hors du champ dapplication de la taxe ;
et o, lintrieur des autres activits toutes places dans le champ
dapplication, les activits b) et d) sont effectivement imposes et lactivit c)
exonre.
Pour lapplication des droits dduction de la TVA, la commune doit comptabiliser,
dans des comptes distincts, les oprations situes hors du champ dapplication de la
43

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TVA et les oprations places dans le champ de cette taxe (CGI, Annexe II, Article
209-I).
lintrieur des oprations situes dans le champ dapplication, la commune devra
riger 3 secteurs distincts dactivit :
- le service de lassainissement (1 er secteur) en application de dispositions
spcifiques (CGI, Article 209-I-3) ;
- en revanche, il nexiste pas de disposition spcifique imposant la sectorisation
des activits de location dimmeubles amnags imposes de plein droit et de
gestion de crche exonre de la TVA : il convient donc de dterminer si ces deux
activits doivent tre sectorises en vertu du principe gnral (CGI, Annexe II, Article
209-I,2 alina). La premire condition prvue pour la sectorisation est a priori
remplie (il sagit dactivits de nature diffrente exerces avec des moyens distincts) ;
la seconde condition aussi (il y a 2 rgimes de TVA : imposition + exonration). Il
convient donc galement de sectoriser ces deux activits (2 me et 3me secteurs).
Ces trois secteurs doivent faire lobjet dune comptabilit distincte pour lapplication
des droits dduction. Le service dassainissement (1er secteur) est individualis
dans un budget distinct tenu en M49. La location du btiment amnag (2 me
secteur), soumise la TVA, peut faire lobjet dun budget annexe M14 ou tre suivie
dans le budget principal de la commune, laide dune srie distincte de bordereaux
de titres et de mandats. La gestion de la crche (3 me secteur), exonre de TVA, est
comptabilise dans le budget principal de la commune.

Calcul du droit dduction au titre dun bien dinvestissement utilis pour


lensemble des activits de la commune (cas dun ordinateur)
Cot dacquisition hors taxe de lordinateur : 5 000 , TVA (20 %) : 1 000 .
Le montant de la TVA dductible seffectue partir du calcul du coefficient de
dduction, dtermin partir des coefficients dassujettissement, de taxation et
dadmission (cf. 1re partie, 6.2).
a) Lordinateur est affect pour le quart de son temps dutilisation aux tches
administratives fondamentales de la commune.
La proportion dutilisation du bien aux oprations imposables stablit donc 75 % et
la part de TVA potentiellement dductible 750 (1000 x 75 %).
Coefficient dassujettissement = 0,75

44

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b) Cette part de TVA potentiellement dductible est, en outre, limite par


lapplication dun coefficient de taxation gal au degr dutilisation du bien pour la
ralisation doprations effectivement imposables ouvrant droit dduction. la part
de TVA potentiellement dductible, est appliqu le coefficient de taxation forfaitaire
dtermin ainsi :
Numrateur = chiffre daffaires ouvrant droit dduction
Dnominateur = chiffre daffaires total ralis au titre des oprations
situes dans le champ dapplication de la TVA
soit :
100 + 150
100 + 150 + 130

= 250
380

= 0,66

Coefficient de taxation = 0,66


Le virement interne de 40 k nest pas imposable la TVA et nest pas
non plus prendre en compte au dnominateur du coefficient de taxation.
c) Le coefficient dadmission est de 1 en labsence de restriction ou dexclusion
rglementaire.
le coefficient de dduction est donc gal : 0,75 x 0,66 x 1 = 0,5
La commune pourra donc exercer un droit dduction effectif au titre du bien gal :
1000 x 0,5 = 500 .
La mme dmarche serait suivie sil sagissait dune dpense de services utilise
concurremment pour toutes les activits de la commune.
Pour un bien ou un service utilis uniquement pour les diffrentes activits situes
dans le champ dapplication de la TVA (b, c et d), le montant de la dduction serait
obtenu aprs application du seul coefficient de taxation calcul supra, soit 0,66 x
montant de la TVA (le coefficient dassujettissement tant gal 1, ainsi que le
coefficient dadmission).
En revanche, les biens ainsi que les services qui sont utiliss de manire exclusive
pour des oprations effectivement imposes retraces au sein dun secteur
particulier (secteur 1 ou secteur 2) ouvrent intgralement droit dduction sous
rserve des exclusions prvues par la rglementation en vigueur (cest--dire dun
coefficient dadmission compris entre 0 et 1).

45

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7. Diffrents modes dexploitation dun service


public et consquences au regard de la TVA
A. Exploitation en rgie dun service public impos de plein droit ou
sur option
BUDGET GENERAL DE LA COMMUNE
Recettes
Dpenses gnrales
gnrales
BUDGET DU SERVICE

Subventions*

Dpenses
dinvestissement
Acquisitions
dimmobilisations
(TVA dductible)

Dpenses
dexploitation
Charges diverses
(TVA dductible)
Frais financiers
Amortissements

Recettes
dinvestissement
Emprunt
Subventions dquipement
(sans TVA)
Amortissements

Recettes dexploitation
Recettes tarifaires (TVA
collecte)
Subventions de tiers
(imposes ou non)
Subventions du BP* non
imposes (pas dincidences
sur les droits dduction)

* Les subventions du budget gnral au profit du budget annexe sont qualifies fiscalement de virements
internes (cf. 2 C prcdent).

Lorsque le mode de gestion est la rgie, la commune est :


- lexploitant du service public ;
- en est aussi le responsable ;
- et est rmunre directement par les usagers.
Si le service public est caractre industriel et commercial, la commune a lobligation
dindividualiser les oprations de sa rgie dans un budget distinct de son budget
principal. Il sagit dun budget tenu selon la nomenclature gnrale M4 ou lune de
ses drivs M4x.
En outre, la rgie doit tre dote, a minima, de lautonomie financire (cf. article L.
1412-1 du CGCT). Son budget est annex au budget gnral M14 de la commune,
mais dispose dune comptabilit spare avec son propre compte 515.

46

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La rgie peut aussi tre dote de la personnalit morale et de lautonomie financire.


Son budget et sa comptabilit sont alors propres et indpendants de ceux de la
commune de rattachement.
Lorsque la rgie est personnalise, cest elle qui est le redevable lgal de la TVA
pour lensemble des oprations. Si non, cest la commune de rattachement qui est le
redevable lgal de la TVA pour lensemble des oprations du service public.
Lorsque le service public est un service public caractre administratif, cette
obligation dindividualisation dans un budget distinct du budget principal nexiste que
dans lhypothse o la commune a choisi volontairement de crer une rgie dote a
minima de lautonomie financire (cf. article L. 1412-2 du CGCT).
En revanche, si la commune ne cre pas de rgie, elle a la facult toutefois
dindividualiser ce service public dans un budget annexe M14 (avec compte de
liaison 451) en raison de son imposition la TVA.
Les oprations relatives au service public peuvent aussi tre comptabilises dans le
budget principal M14 de la commune, condition de faire lobjet de bordereaux de
mandats et de titres numrots distinctement pour les isoler des autres oprations
non soumises la TVA. Pour le suivi dans Hlios, ces oprations doivent faire lobjet
de la cration dun code service.

47

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B. Gestion mixte (notamment, grance et rgie intresse)

BUDGET GENERAL DE LA COMMUNE


OU BUDGET ANNEXE
Dpenses gnrales
Acquisition
dimmobilisations
(TVA dductible)
- Frais financiers
- Amortissement
- Rmunration du
prestataire (TVA
dductible)
- Charges courantes
engages par le
prestataire pour le
compte de la
commune (TVA
dductible)

Recettes gnrales
Emprunts
Amortissement

Recettes tarifaires
encaisses par le
prestataire
(TVA collecte)

BUDGET DU REGISSEUR INTERESSE

Dpenses
dexploitation

Recettes
dexploitation

Charges courantes
pour le compte de la
collectivit payes
TTC
(TVA non
dductible)

Recettes tarifaires
perues TTC
(TVA non collecte)

Charges propres du
prestataire
(TVA dductible)

Rmunration (TVA
collecte)

Les contrats de rgie intresse (et de grance) confient la gestion du service public,
tabli par la collectivit locale, au rgisseur intress. Le rgisseur exploite le service
public pour le compte de la collectivit moyennant une rmunration qui nest pas
assure par les usagers, mais par la collectivit en fonction des rsultats
dexploitation. La rmunration des usagers, perue par le rgisseur, est reverse
la collectivit qui reste matre des prix et des recettes dexploitation et conserve, de
ce fait, la qualit dexploitant du service.
La collectivit locale, bien quayant confi un tiers la gestion du service, demeure
ainsi le redevable lgal de la TVA dans la mesure o elle continue supporter le
48

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risque commercial. Cest donc elle quincombe ltablissement des dclarations de


TVA partir des oprations figurant dans sa comptabilit.
Ainsi, la collectivit propritaire exerce le droit dduction de la TVA ayant grev les
dpenses dinvestissement, dans les conditions et limites de droit commun. Il en est
galement ainsi pour les dpenses courantes engages par lexploitant pour le
compte de la collectivit, qui doivent donner lieu linscription de la TVA dductible
dans la comptabilit de la collectivit locale. De la mme faon, les recettes tarifaires
perues par lexploitant pour le compte de la collectivit donnent lieu collecte de la
TVA dans la comptabilit de la personne publique.
Afin dintgrer les oprations du rgisseur intress dans la comptabilit publique,
celui-ci doit transmettre au moins chaque mois un tat des charges et des produits,
globaliss par compte et par nature. Cet tat est accompagn des pices
justificatives indispensables pour lexercice des droits dduction de la TVA (cf.
article R. 2222-5 du CGCT).
La rmunration du rgisseur intress (et du grant) est imposable la TVA.
Suivi budgtaire et comptable :
Si le service public est un service public caractre industriel et commercial, la
collectivit a lobligation douvrir un budget annexe (avec compte de liaison 451) tenu
selon la nomenclature gnrale M4 ou lune de ses drivs, quel que soit le rgime
de TVA applicable.
Si le service est caractre administratif, et quil est impos la TVA, elle a la facult
de lindividualiser dans un budget annexe M14 (avec compte de liaison 451).
Les oprations relatives au service public peuvent aussi tre comptabilises dans le
budget principal M14 de la commune, condition de faire lobjet de bordereaux de
mandats et de titres numrots distinctement pour les isoler des autres oprations
non soumises la TVA. Pour le suivi dans Hlios, ces oprations doivent faire lobjet
de la cration dun code service.

49

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C. Exploitation du service public par un fermier

La collectivit peroit une redevance non symbolique et non drisoire en contrepartie


de la mise disposition au fermier des quipements dont elle a assur le
financement pour la bonne excution du service public (redevance soumise la
TVA).
BUDGET GENERAL DE LA COMMUNE
OU BUDGET ANNEXE22
Dpenses gnrales

Recettes gnrales

Acquisition
dimmobilisations
(TVA dductible)

Emprunts
Amortissement (selon
le contrat)

Frais financiers
Amortissement (selon
Redevance
le contrat)
daffermage
Charges diverses
(TVA collecte au taux
pour lexploitation du
normal)
service
(TVA dductible)

BUDGET DU FERMIER

Dpenses
dexploitation

Dpenses de
gestion (TVA
dductible)
Redevance
daffermage
(TVA dductible)

22

Recettes
dexploitation

Recettes
commerciales
(TVA collecte au
taux en vigueur sur
les recettes perues
auprs des usagers)

Le tableau illustre le rgime n 1.


50

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Deux rgimes fiscaux doivent tre distingus :


1. Mise disposition titre onreux des investissements (exercice dune activit
conomique)
La concession et laffermage sont des contrats par lesquels le cocontractant exploite
le service public ses risques et prils et se rmunre directement sur lusager. Le
concessionnaire ou le fermier est gnralement redevable de la TVA sur la totalit
des recettes du service quil peroit pour son propre compte.
Dans les contrats daffermage, les ouvrages ncessaires lexploitation du service
sont mis la disposition du fermier par la collectivit qui en a assur le financement.
Le fermier peut alors tre tenu de reverser la collectivit dlgante une redevance
en contrepartie de la mise disposition de ces investissements afin de couvrir les
dpenses restant sa charge (remboursement de lemprunt, amortissement le cas
chant).
Les contrats de concession sont similaires aux contrats daffermage, mais le
cocontractant est charg de raliser ses frais les investissements ncessaires la
cration du service.
Les collectivits dlgantes sont dsormais considres (pour les contrats signs
depuis le 1er janvier 2014) comme assujetties la TVA au titre de la mise
disposition caractre onreux des investissements quelles ont raliss au profit de
leur dlgataire23. Par consquent, la redevance daffermage reverse par le
dlgataire en contrepartie de cette mise disposition est soumise la TVA au taux
normal24 sous rserve que son montant ne soit pas symbolique 25 et sous rserve que
la collectivit ne bnficie pas de la franchise en base prvue larticle 293 B du CGI
(si la redevance ne dpasse pas un montant annuel de 32 900 ).
Corrlativement, les collectivits dlgantes peuvent dduire la TVA grevant les
dpenses (dinvestissement et de fonctionnement) engages pour la ralisation de
cette activit imposable la TVA, selon les conditions de droit commun.
Pour les contrats en cours au 1er janvier 2014, les collectivits peuvent :
- carter lassujettissement la TVA, alors mme que les conditions dune
mise disposition des investissements moyennant une rmunration sont
runies ;
- ou soumettre la redevance la TVA : ds lors que la TVA facture par la
collectivit sera dductible par son dlgataire, les parties pourront rputer hors
taxe le montant de la redevance initialement prvue par la convention, de sorte
que lquilibre conomique du contrat ne sera pas remis en cause.

23

antrieurement, les collectivits dlgantes taient considres comme intervenant en tant quautorit publique
et ntaient pas assujetties ce titre.
24
Indpendamment du taux applicable aux recettes perues sur lusager par le dlgataire.
25
cf. BOI-TVA-CHAMP-10-10-10 et BOI-TVA-CHAMP-10-20-10-10
51

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2. Mise disposition titre gratuit (et option pour le non assujettissement la TVA
pour les contrats en cours au 01/01/2014)
La collectivit dlgante nest alors pas assujettie la TVA. Elle ne peut donc pas
dduire la TVA grevant les dpenses dinvestissements engages pour le service
public dlgu.
De plus, sagissant des contrats de dlgation de service public (DSP) conclus
compter du 1er janvier 2016, la TVA grevant les dpenses dinvestissement
supportes par la collectivit ne peut plus tre transfre par la collectivit dlgante
propritaire au fermier utilisateur par la procdure de transfert des droits dduction
de la TVA anciennement prvue par larticle 210 de lannexe II au CGI, moyennant le
reversement de la TVA dduite par le fermier la collectivit. Dans ces conditions, le
FCTVA est admis pour la collectivit dlgante.
Sagissant des investissements publics mis disposition titre gratuit dans le cadre
de contrats de DSP conclus avant le 1 er janvier 2016, le transfert du droit dduction
soprerait dans les conditions suivantes :
1. Biens concerns
Il sagit de lensemble des investissements immobiliers ou mobiliers (comptes 23 et
21) dont la collectivit locale est propritaire et quelle met la disposition dun
dlgataire titre gratuit (ou titre onreux pour les anciens contrats) ;
Afin de tenir compte de lvolution des modes de financement des investissements
des collectivits locales, cette procdure a t tendue aux redevances de crdit-bail
et aux loyers (comptes 612 et 613) relatifs la prise en location de biens mobiliers et
immobiliers mis la disposition dun dlgataire par la collectivit dlgante ;
Cette procdure sapplique aussi aux investissements raliss par la collectivit
dlgante dans le cadre dun contrat de partenariat public-priv (PPP). Elle vise la
TVA affrente aux parts de la redevance de PPP correspondant linvestissement et
son financement, ainsi quau GER (gros entretien renouvellement) lorsque ces
dpenses sont immobilises ;

La procdure de transfert concerne galement les infrastructures portuaires et


aroportuaires non comprises dans une concession mais finances par des fonds de
concours du concessionnaire.
2. Conditions contractuelles de fond et de forme
Lexploitation des biens doit tre ralise par lutilisateur dans le cadre dun
vritable contrat de concession ou daffermage, ce qui impose que le
concessionnaire ou le fermier exploite le service public ses frais et risques, et
exclut en particulier les simples contrats de prestations de services .
Les biens doivent tre utiliss par le dlgataire en vue de la ralisation
doprations ouvrant droit dduction ;

52

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Le fermier doit tre en possession dune attestation de la TVA qui a grev le bien
dlivre par la collectivit dlgante.
3. Formalits
Se reporter la 3me partie : formalits pratiques.

3. Suivi budgtaire et comptable


Si le service public afferm est un service public caractre industriel et commercial,
la collectivit a lobligation douvrir un budget annexe (avec compte de liaison 451)
tenu selon la nomenclature gnrale M4 ou lune de ses drivs, quel que soit le
rgime de TVA applicable.
Si le service est caractre administratif, et quil est impos la TVA (mise
disposition titre onreux), la collectivit dlgante a la facult de lindividualiser
dans un budget annexe M14 (avec compte de liaison 451).
Les oprations relatives au service public peuvent aussi tre comptabilises dans le
budget principal M14 de la commune, condition de faire lobjet de bordereaux de
mandats et de titres numrots distinctement pour les isoler des autres oprations
non soumises la TVA. Pour le suivi dans Hlios, ces oprations doivent faire lobjet
de la cration dun code service.

D. Cas des prestations de services entre collectivits locales 26


Les collectivits ou organismes locaux (communes, syndicats, tablissements
publics de coopration intercommunale, etc.) qui fournissent le service public aux
usagers peuvent avoir recours, pour lexcution de tout ou partie des tches du
service, dautres collectivits ou organismes locaux qui agissent en qualit de
prestataires de services de la collectivit titulaire du service.
Ces prestations de services peuvent consister en :
la ralisation dinvestissement et leur gestion (barrages, chteaux deau,
stations dpuration, usines dincinration) ;
des oprations de gestion et dentretien pour le compte des mmes
collectivits ;
laccomplissement de certaines tches (mission de factures, perception en
qualit de mandataires des redevances dues par les usagers, etc.) ;
la fourniture de services divers, tels que la concession du droit dutilisation
partielle dune station dpuration ou du droit de faire transiter leau par le rseau leur
appartenant.
26

Cf. BOI-TVA-CHAMP-50-20 90 et suivants.


53

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En rmunration des prestations quelles rendent ainsi aux collectivits titulaires du


service public en cause, les collectivits prestataires reoivent des sommes
diversement qualifies : cotisations, redevances proportionnelles, remboursement de
frais, redevances correspondant aux annuits demprunt, prise en charge des
annuits demprunt auprs de lorganisme prteur, etc.
Cette situation emporte, en principe, les consquences suivantes :
la collectivit qui fournit le service aux usagers et qui est, en
consquence, attributaire des recettes de ce service (perues directement ou par
lintermdiaire dun mandataire) ralise des oprations au titre desquelles elle peut
exercer loption pour lassujettissement volontaire cette taxe lorsquil sagit de lun
des services numrs larticle 260 A du CGI ;
la collectivit qui rend des services une autre collectivit est imposable
de plein droit la TVA.
Les recettes ainsi perues sont soumises au taux qui sapplique aux oprations
auxquelles elles se rapportent : ainsi, les prestations relatives la gestion du service
sont soumises au taux applicable ce service (par exemple, taux rduit pour
lassainissement), tandis que les autres prestations de services sont, en gnral,
passibles du taux normal (location dinstallations immobilires amnages,
facturation, oprations de mandat).
Toutefois, par dcision ministrielle du 25 octobre 1983, ces collectivits peuvent ne
pas soumettre la TVA les prestations de services quelles rendent des
collectivits locales pour les besoins de services pour lesquels larticle 260 A
reconnat une facult doption et dont les recettes ne sont pas soumises la TVA.
Lorsque le prestataire est un groupement de collectivits territoriales, les sommes
perues en contrepartie de son activit de prestataire peuvent ne pas tre soumises
la TVA seulement dans lhypothse o aucune des collectivits membres du
groupement nest elle-mme soumise la TVA raison des oprations pour
lesquelles elle prend ces services27.
Si elles choisissent lexonration, les collectivits prestataires ne peuvent pas
exercer de droit dduction au titre de leur activit de prestation de service
exonre.
Elles peuvent aussi choisir de renoncer cette exonration. Cette renonciation est
en principe dfinitive compte tenu de ses effets sur le droit dduction de la TVA 28.
En dfinitive, seules les prestations de services rendues pour les besoins de services
des collectivits locales dont les recettes sont soumises de plein droit la TVA
doivent obligatoirement tre imposes.
27
28

Rponse ministrielle Malvy, n 43860, JO AN du 10 mars 1997.


Rponse ministrielle Jard, n 88687, JO AN du 25 janvier 2011.
54

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CAS PARTICULIER : Collectivits locales ou tablissements publics locaux


exploitant sparment leurs services deau mais se fournissant nanmoins
mutuellement certaines prestations relatives ces services

SITUATION DE LA COLLECTIVITE
PRESTATAIRE DES SERVICES
RELATIFS A LEAU

SITUATION DE LA COLLECTIVITE CHARGEE DU SERVICE


PUBLIC DE LEAU BENEFICIAIRE DES SERVICES

Fourniture deau taxable

Commune ou tablissement
public de coopration
intercommunale regroupant
moins de 3 000 habitants
nayant pas exerc loption
pour lassujettissement la
TVA
Fourniture deau non taxable

Taxation de plein droit

Exonration admise

Taxation de plein droit

Taxation de plein droit

Taxation de plein droit

Taxation de plein droit

Commune ou tablissement
public de coopration
intercommunale regroupant plus
de 3 000 habitants ou ayant
exerc loption pour
lassujettissement la TVA
1. Commune ou tablissement
public
de
coopration
intercommunale
regroupant
moins de 3 000 habitants nayant
pas
exerc
loption
pour
lassujettissement la TVA de la
fourniture deau
2. Commune ou tablissement
public
de
coopration
intercommunale regroupant plus
de 3 000 habitants ou ayant
exerc
loption
pour
lassujettissement la TVA de la
fourniture deau
3. Autres collectivits locales qui
nexploitent pas elles-mmes un
service de leau

55

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Les formalits pratiques

56

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1. Dclarations
A. Dclaration dexistence
Aux termes des articles 286 du CGI et 32 de lannexe IV au mme code, toute
collectivit locale qui exerce une nouvelle activit imposable de plein droit la TVA
doit, dans les 15 jours du commencement de lactivit, dclarer celle-ci auprs du
Service des impts des entreprises (SIE) dont elle relve et fournir certains
renseignements relatifs cette activit.
Ainsi, elle doit :
1. dans les 15 jours du commencement de ses oprations, souscrire une
dclaration dexistence conforme au modle fourni par le SIE auprs du centre
de formalits des entreprises (CFE) dont elle dpend :
- greffe du tribunal de commerce ou du tribunal de grande
instance statuant commercialement pour les EPIC ;
- URSSAF ou caisse gnrale de scurit sociale pour les
administrations et collectivits locales ;
2. fournir, sur un imprim remis par le SIE, tous renseignements relatifs son
activit professionnelle.
Ces dclarations doivent tre renouveles en cas de modification substantielle des
conditions dexercice de lactivit (article 35 de lannexe IV au CGI).
Il en est ainsi, notamment, lors de louverture dun tablissement secondaire, dune
agence ou dune succursale. Dans ce cas, dclaration doit en tre faite galement au
service dans le ressort duquel se trouve cet tablissement, cette agence ou cette
succursale.
Important : Cette obligation simpose quand bien mme la collectivit locale peut
bnficier de la franchise en base au titre de lactivit concerne. Elle peut alors,
cette occasion, renoncer au bnfice de la franchise en base en optant pour le
paiement de la TVA (Cf. C suivant).

57

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B. Dclaration de cessation
Les redevables de la TVA qui cessent dexercer leur activit doivent, dans les 30
jours de cet vnement, faire la dclaration auprs du CFE dont ils relvent (CGI, 1
du I de larticle 286 et article 36 de lannexe IV au mme code). Ils doivent galement
en informer le SIE.

C. Dclaration doption pour lassujettissement la TVA


Formule sur papier libre, la dclaration doption pour lassujettissement la TVA,
(prvue notamment larticle 260 A du CGI), doit tre revtue de la signature de
lautorit comptente (maire, prsident du syndicat).
Elle est adresse au SIE, obligatoirement accompagne dune copie de la dcision
dopter prise par lassemble dlibrante, ainsi que de la dclaration didentification
tablie sur limprim fourni par ladministration.
Loption prend effet compter du premier jour du mois suivant celui au cours duquel
elle est formule auprs du service des impts.
Loption doit tre exerce service par service : elle na pas de porte globale.

D. Dclaration de fin doption


Loption prvue larticle 260 A du CGI peut tre dnonce dans les mmes
conditions que celles exiges pour son exercice, partir du 1er janvier de la
cinquime anne civile qui suit celle au cours de laquelle elle a t exerce.
La dnonciation prend effet compter du premier jour du mois suivant celui au cours
duquel elle est formule auprs du service des impts (article 201 quinquies de
lannexe II au CGI).
Important : lorsquune commune dcide de soumettre la TVA un service public
pour lequel loption pour le paiement volontaire de la taxe est possible (exemple :
service public de lassainissement collectif), elle doit obligatoirement en informer le
SIE par une dclaration expresse. A dfaut, et ce, mme si les recettes sont
spontanment soumises la TVA, loption ne peut tre considre comme valable et
en consquence, les droits dduction exercs peuvent tre remis en cause.

58

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2. Obligations dclaratives
Comme tout redevable de la TVA, la collectivit est tenue de remettre, chaque mois
ou chaque trimestre, au SIE dont elle dpend et au plus tard le 24 du mois suivant
(article 39 de lannexe IV au CGI) une dclaration conforme au modle prescrit par
ladministration indiquant, dune part, le montant total des oprations quelle a
ralises et, dautre part, le dtail de ses oprations taxables.
Cette dclaration doit tre accompagne du paiement de la taxe exigible (sauf
situation crditrice).
Nota : les obligations exactes en matire de dclaration de recettes tant
susceptibles de varier en fonction de la nature de lactivit dune part, et du chiffre
daffaires dautre part, il est particulirement recommand de se rapprocher du
SIE de rattachement avant le dbut effectif des oprations.

3. Obligations dordre comptable


Principe
Les redevables doivent tenir des documents comptables qui leur permettent de
justifier du dtail des oprations imposables ou non imposables quils ralisent
(article 286-I-3 du CGI et 37 de lannexe IV au mme code).

Cas de loption prvue larticle 260


Chaque service au titre duquel loption prvue larticle 260 A du CGI a t
exerce doit faire lobjet dune comptabilit distincte ; cette comptabilit,
conformment larticle 201 octies de lannexe II au CGI qui prvoit quelle doit
sinspirer du plan comptable gnral, fait apparatre un quilibre financier
entre :
- dune part, lensemble des charges du service, y compris les amortissements
techniques des immobilisations ;
- dautre part, lensemble des produits et recettes du service.
Le cadre comptable ainsi dfini est celui qui rsulte des dispositions en vigueur en
matire de comptabilit publique. En effet, les services concerns par loption
doivent, en raison de leur caractre industriel et commercial, faire dores et dj
lobjet dune comptabilit distincte du type commercial. Expressment prvue,
lutilisation de ce cadre comptable constitue une obligation dordre fiscal et simpose
ds lors tout service plac sous option, alors quau regard des rgles de la

59

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comptabilit publique, elle peut ntre que facultative pour certaines collectivits
locales (cas des services deau et dassainissement dans les communes de moins
de 500 habitants ; article L.2221-11 du CGCT).

4. Facturation
Lorsquelles sont assujetties la TVA, les personnes morales de droit public sont
soumises lobligation de facturation dans les mmes conditions que les autres
assujettis.
En application du I de larticle 289 du CGI, elles doivent dlivrer une facture ou un
document en tenant lieu, notamment pour les biens livrs ou les services rendus
un autre assujetti ou une autre personne morale non assujettie, ainsi que pour les
acomptes perus au titre de ces oprations lorsquils donnent lieu exigibilit de la
taxe.
Lassujetti doit conserver un double de tous les documents mis.
Le fait que les oprations ralises ne soient pas effectivement soumises la TVA en
application de dispositions spcifiques dexonration ou du rgime de la franchise en
base prvu larticle 293 B du CGI ne dispense pas lassujetti de lobligation de
facturation laquelle il est tenu.
Il est rappel que :
- le vendeur est normalement tenu de dlivrer la facture ds la ralisation de
la vente ou de la prestation de services ;
- lacheteur doit la rclamer.
Le II de larticle 289 du CGI et larticle 242 nonies A de lannexe II au mme code
prvoient que les factures (ou documents en tenant lieu) tablis par les assujettis
doivent tre dates et numrotes et faire apparatre :
- le nom du vendeur ou prestataire et celui du client, ainsi que leurs adresses
respectives ;
- la date de lopration ;
- pour chacun des biens livrs ou services rendus, la quantit, la
dnomination prcise, le prix unitaire hors taxe et le taux de TVA lgalement
applicable ;
- tous rabais, remises ou ristournes dont le principe est acquis et le montant
chiffrable au moment de lopration ;
- par taux dimposition, le total hors taxe et la taxe correspondante
mentionns distinctement ;
- les numros didentification la TVA intracommunautaire du vendeur et de
lacqureur pour les livraisons et transferts intracommunautaires exonrs
et la mention Exonration TVA, article 262-ter-I du GI ;
60

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- le numro didentification la TVA intracommunautaire du prestataire ainsi


que celui fourni par le preneur pour les prestations mentionnes aux 3, 5
et 6 de larticle 259 A du CGI.
Les manquements aux rgles de facturation prvues par les articles 289 du CGI et
242 nonies A de lannexe II ce code peuvent tre recherchs dans le cadre du droit
denqute vis aux articles L. 80 F et suivants du livre des procdures fiscales.

5. Attestation de transfert (en cas daffermage ou de


concession) - Dispositif rapport par le dcret n
2015-1763 du 24 dcembre 2015 et ne demeurant
applicable
quaux
seules
dpenses
dinvestissements ralises dans le cadre de
contrats conclus avant le 1er janvier 2016
Dans le cadre de la procdure du transfert du droit dduction, en prsence de
vritables contrats de concession ou daffermage du service public et sous
rserve de certaines conditions29, il appartient la collectivit propritaire des
biens de dlivrer lentreprise utilisatrice une attestation.
Ce document doit prciser :
- lidentit des parties ;
- la rfrence larticle 210 de lannexe II au CGI ;
- la nature et la situation des biens ;
- la nature du contrat liant les parties ;
- la base dimposition hors taxe des biens utiliss par cette entreprise ;
- le montant de la taxe correspondante ;
- la date dexigibilit de la taxe mentionne sur lattestation (paiement des
travaux immobiliers, dlivrance des vhicules) ;
- la date de la mise disposition ou lentre en jouissance des biens.
Le transfert des droits dduction est mis en uvre au moment de la mise
disposition des biens concerns au profit du dlgataire.
Il est rappel que le droit dduction prend naissance lorsque la taxe est devenue
exigible chez le fournisseur (CGI, article 271-I-2).

29

Ces dispositions ne concernent plus que les contrats daffermage conclus compter du 01/01/2014 en cas
dabsence de redevance ou de redevance dun montant drisoire et les contrats en cours pour lesquels les parties
ont opt pour le maintien du non-assujettissement la TVA des redevances ; cf. 2me partie, 7 C 2.
61

Aller au sommaire

Ainsi, lattestation de transfert ne peut, en principe, tre dlivre quaprs la mise


disposition du bien ou aprs la date dexigibilit de la taxe si celle-ci nest pas encore
intervenue la date de la mise disposition. Toutefois, pour les investissements
immobiliers (pour lesquels lexigibilit de la TVA est fixe, en principe, au moment de
lencaissement ; art. 269 du CGI), il est admis que le transfert soit effectu de
manire chelonne au fur et mesure de lexcution des travaux.
Pour permettre lutilisateur dexercer aussi rapidement que possible le droit
dduction correspondant, la dlivrance peut tre effectue par la collectivit dans le
mois au cours duquel intervient selon le cas, la mise disposition ou lexigibilit de la
taxe.
La dduction de la TVA ayant grev les quipements afferms sopre sur la
dclaration dpose par lentreprise utilisatrice au titre du mois au cours duquel elle
a obtenu les attestations de transfert. En cas domission, la dduction peut tre
effectue sur les dclarations ultrieures dposes avant le 31 dcembre de la 2e
anne qui suit celle de lomission (CGI, annexe II, Art. 208)30.
La personne qui dlivre lattestation doit en informer immdiatement ladministration
en adressant une copie de cette attestation au SIE.

30

Cf. dcision de rescrit (n 2005/97 TCA du 13 septembre 2005).


62

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Le fonds de compensation pour la TVA

63

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1. Principes
Le Fonds de compensation pour la TVA attribue aux collectivits locales des dotations
qui compensent forfaitairement la TVA quelles acquittent sur les dpenses engages
dans le cadre de leurs activits non soumises la TVA (article L. 1615-1 du code
gnral des collectivits territoriales [CGCT]).
Les dotations du FCTVA sont liquides, en appliquant au montant toutes taxes
comprises des dpenses ligibles, un taux de compensation forfaitaire gal 16,404
%, quel que soit le taux de TVA ayant grev la dpense, pour les dpenses ligibles
ralises compter du 1er janvier 2015 (article L. 1615-6 du CGCT) 31.
Lattribution du FCTVA est exclusive du rgime gnral de la TVA : il ne peut jamais y
avoir la fois compensation et rcupration par la voie fiscale de la mme TVA
Seules les dpenses relles dinvestissement, ainsi que les dpenses dentretien des
btiments publics et de la voirie payes compter du 1er janvier 2016 32, peuvent
donner lieu, sous certaines conditions, aux attributions du FCTVA ; les autres
dpenses de fonctionnement en sont exclues
Les sommes verses par le FCTVA simputent, parmi les fonds globaliss
d'investissement, au compte 10222 pour lensemble des nomenclatures du secteur
public local.

1.1 Dfinition des dpenses ligibles et priodes de liquidation du


FCTVA (articles L. 1615-1, R. 1615-1, R. 1615-3 et R. 1615-4 du
CGCT)
1.1.1 : Les dpenses relles d'investissement :
Les dpenses relles d'investissement sont les dpenses comptabilises la section
dinvestissement du compte administratif principal et de chacun des comptes
administratifs comptabilit distincte, au titre des immobilisations et des
immobilisations en cours. Il sagit principalement, au sein de la nomenclature M14
applicable aux communes et aux tablissements publics communaux et
intercommunaux caractre administratif 33
31

Pour les dpenses ligibles ralises compter du 1er janvier 2014, le taux tait fix 15,761 % ; pour les
dpenses antrieures, le taux tait fix 15,482%.
32
cf. article L. 1615-1 du CGCT modifi par l'article 34 de la loi de finances pour 2016 (n 2015-1785 du 29
dcembre 2015).
33
Pour des raisons de simplification, les comptes cits sont ceux de la M14, sauf prcision contraire. Pour autant,
les dpenses d'investissement ralises par d'autres collectivits territoriales, par exemple par les dpartements
appliquant la nomenclature M52, sont ligibles (cf. 1.2.1).
64

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des immobilisations corporelles et en cours inscrites aux comptes 21


et 2334 ;
- des achats de logiciels imputs au compte 205.

Sagissant des communes et tablissements publics de coopration intercommunale


(EPCI), des dpenses exposes pour les tudes, llaboration, la modification et la
rvision de leurs documents durbanisme, ainsi que des dpenses ralises pour la
numrisation du cadastre, imputes au compte 202 (article L. 121-7 du code de
lurbanisme).
Les dpenses inscrites au compte 203 Frais dtudes, de recherche et de
dveloppement et frais dinsertion sont inligibles au FCTVA en raison du caractre
incertain de lenrichissement du patrimoine de la collectivit lors de leur
mandatement. En revanche, lorsquelles sont suivies de la ralisation de travaux,
elles sont intgres au compte 23 (par lopration dordre budgtaire suivante : dbit
23 crdit 203) en tant qulment constitutif du cot de l'quipement et elles
deviennent ainsi ligibles au FCTVA dans les mmes conditions que la dpense
principale.
Les dpenses inscrites au compte 235 Part investissement PPP et au compte
1675 Dettes affrentes aux METP et PPP en application des contrats de
partenariat sont ligibles au FCTVA dans certaines conditions (cf. 1.2.2).
De faon drogatoire, certaines dpenses inscrites au compte 2031 Frais
dtudes , au compte 204 Subventions dquipement verses et au compte 458
Oprations dinvestissement sous mandat peuvent tre ligibles au FCTVA (cf.
1.2.2).
Les dpenses relles dinvestissement retenir pour le calcul des attributions du
FCTVA doivent tre nettes des subventions spcifiques de ltat lorsque ces
subventions sont calcules TVA incluse ; exemples : fonds national pour le
dveloppement de l'adduction d'eau (FNDAE), fonds forestier national (FFN), fonds
dintervention pour lamnagement du territoire (FIAT),

34

Sauf les immobilisations inscrites aux comptes 214, 2181, 237 et 238 (cf. instruction n 98-090-M0 du 29
juillet 1998, annexe 3).

65

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1.1.2 : Les dpenses d'entretien des btiments publics et de la voirie :


Lassiette du FCTVA a t largie aux dpenses dentretien des btiments publics et
de la voirie payes compter du 1er janvier 2016.
Il sagit des dpenses imputes aux comptes 615221 Entretien et rparations
Btiments publics et 615231 Entretien et rparations - Voiries qui ont t crs
au 1er janvier 2016 dans la nomenclature M14 35

1.1.3 : Les diffrents rgimes de liquidation du FCTVA :


En application des dispositions du II de larticle L. 1615-6 du CGCT, il existe trois
rgimes diffrents de liquidation du FCTVA selon la nature des bnficiaires et
certaines conditions :
Pour les collectivits territoriales et les tablissements publics autres que les
communauts dagglomration, les mtropoles et les communauts urbaines issues
de communauts dagglomration, les communauts de communes et les
communes nouvelles, les dpenses ligibles prendre en considration sont celles
affrentes :
-

soit la pnultime anne (n-2). Sont concerns les bnficiaires du fonds


qui nont pas sign de convention avec le Prfet, ni en 2009, ni en 2010 et
ceux qui nont pas pu respecter leur engagement ;
soit lexercice prcdent (n-1) si lengagement conventionnel a t respect
(versement anticip prennis).

Pour les communauts d'agglomration, les mtropoles et les communauts


urbaines issues de communauts dagglomration 36, les communauts de
communes et les communes nouvelles (article L. 2113-1 du CGCT), les dpenses
ligibles prendre en considration sont celles affrentes lexercice en cours (n).

35

Le compte 6152 a t subdivis diffremment selon les diffrentes nomenclatures du secteur public local.
Les mtropoles qui se substituent des communauts urbaines bnficient soit du versement anticip prennis
(n-1), soit du rgime de FCTVA de droit commun (n-2).
66
36

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Le versement anticip du FCTVA (n-1) est applicable de plein droit :


- la mtropole de Lyon ;
- aux collectivits territoriales de Guyane et de Martinique ;
- aux rgions issues dun regroupement ;
- aux communes membres dun EPCI fiscalit propre qui cdent
leur dotation globale de fonctionnement cet EPCI (article L. 521128-2 du CGCT)
Pour lensemble des bnficiaires du FCTVA, les dpenses relles
dinvestissement visant rparer les dommages directement causs par des
intempries exceptionnelles reconnues par dcret et situes dans des communes
ayant fait lobjet dune constatation de ltat de catastrophe naturelle ouvrent droit
aux attributions du FCTVA lanne de leur rglement (article L. 1615-6, III du
CGCT).
Enfin, les collectivits et leurs tablissements publics soumis au rgime du FCTVA
de droit commun (n-2) et de versement anticip (n-1) ont pu, pour leurs dpenses
dinvestissement de lanne 2015, bnficier dune avance taux zro auprs de
la Caisse des dpts et consignations. Cette avance est inscrite au crdit du
compte 103 Plan de relance FCTVA 37. Son remboursement, fractionn sur deux
ans, est constat au dbit du compte 103, de sorte que ce compte a vocation tre
sold la fin de lexercice 2018 38.

1.2 Les critres dligibilit au FCTVA


Dune manire gnrale, et sous rserve de mesures drogatoires spcifiques, en
vertu des dispositions des articles L. 1615-1 et suivants du CGCT, les dpenses
relles dinvestissement sont ligibles au FCTVA sous rserve de remplir les six
conditions cumulatives suivantes :
- la dpense doit tre ralise par un bnficiaire du fonds (cf. 1.2.1) ;
- le bnficiaire du fonds doit tre propritaire de l'quipement considr, sauf
drogations particulires et dispositions applicables aux EPCI (cf. 1.2.2) ;
- le bnficiaire doit tre comptent pour agir dans le domaine concern (cf.
1.2.3) ;
- la dpense doit tre greve de TVA (cf. 1.2.4) ;
- elle ne doit pas avoir t expose pour les besoins dune activit soumise
mme partiellement la TVA (cf. 1.2.5) ;
37

cr dans les diffrentes nomenclatures du secteur public local en 2015.


cf. pour toutes prcisions sur les modalits d'application de ce dispositif, la circulaire interministrielle NOR
INTB 1513274N du 5 juin 2015 .
38

67

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- enfin, lquipement ne doit pas tre cd un tiers non bnficiaire du


fonds, ni tre confi un tiers sauf dans les cas de drogations prvus par la
loi (cf. 1.2.6).
1.2.1 Les bnficiaires du FCTVA sont limitativement numrs par la loi
(article L. 1615-2 du CGCT) :
Il sagit :
-

des collectivits territoriales ;


de leurs groupements, sous rserve que lensemble des membres soient euxmmes bnficiaires. Ainsi, un syndicat mixte ouvert comprenant des
communes et une chambre de commerce nest pas bnficiaire du FCTVA ;
de leurs rgies de services publics ;
et des seuls organismes juridiquement autonomes suivants : les centres
communaux et intercommunaux daction sociale, les caisses des coles, le
Centre national de la fonction publique territoriale et les centres de gestion
des personnels de la fonction publique territoriale, les services
dpartementaux dincendie et de secours ainsi que les syndicats chargs de
la gestion des agglomrations nouvelles.
1.2.2 La dpense doit avoir t ralise directement par la collectivit
bnficiaire ou pour son compte et elle doit relever de sa proprit
(articles L. 1615-2 et R. 1615-1 du CGCT) :

Modes d'intervention :
La collectivit bnficiaire doit raliser directement l'investissement, ou
indirectement, dans le cadre dune convention de mandat, par lintermdiaire
dun mandataire lgalement autoris intervenir pour son compte.
Notamment, pour les dpartements et les rgions, les dpenses de
construction, reconstruction, extension ou grosses rparations ainsi que
lquipement respectivement des collges et des lyces confis ltat, par
convention de mandat dans les conditions dfinies par les articles 3 et 5 de la
loi n 85-704 du 12 juillet 1985 modifie relative la matrise douvrage
publique et ses rapports avec la matrise duvre prive, ouvrent droit au
bnfice du FCTVA au profit de ces collectivits territoriales (articles L. 213-2
et L. 214-6 du code de lducation).
Les sommes verses au mandataire afin de financer les travaux, inscrites au
compte 238 Avances et acomptes verss sur commandes dimmobilisations
corporelles ne sont pas ligibles en raison du caractre incertain de
l'enrichissement patrimonial ce stade. Elles le deviennent lors de la
justification par le mandataire de lutilisation de ces sommes la ralisation
de travaux. En effet, ce nest qu ce moment-l que lenrichissement du
68

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patrimoine devient certain. Les sommes imputes au compte 238 sont alors
vires aux comptes 231 ou 21 par opration dordre budgtaire.
-

Autres modes dintervention :


Les quipements publics raliss dans le cadre dune concession
damnagement (anciennes conventions publiques damnagement) : en
application des dispositions de larticle L. 1615-11 du CGCT, le financement
dun quipement public destin tre intgr dans le patrimoine dune
collectivit territoriale ou dun groupement, dans les conditions prvues
larticle L. 300-5 du code de lurbanisme (rglementant les concessions
damnagement), ouvre droit au bnfice du fonds compter de son
intgration dans le patrimoine de la collectivit et sur la base de sa valeur
dintgration (compte 21).
Les quipements publics raliss dans le cadre dun contrat de partenariat :
en application des dispositions de larticle L. 1615-12 du CGCT, la collectivit
territoriale ou ltablissement public qui a conclu un contrat de partenariat
bnficie du FCTVA, au fur et mesure des versements, hauteur de la part
de la rmunration verse au cocontractant (comptes 235 Part
investissement PPP et 1675 Dette affrente aux PPP 39), telle que
prvue au contrat (article L. 1414-12 du CGCT 40), correspondant
linvestissement ralis par celui-ci pour les besoins dune activit non
soumise la TVA et destin tre intgr dans le patrimoine de la personne
publique.
Les quipements publics raliss dans le cadre dun bail emphytotique
administratif (article L.1311-2 du CGCT) : en application des dispositions de
larticle L. 1615-13 du CGCT41, la collectivit territoriale ou ltablissement
public qui a conclu un bail emphytotique dun montant infrieur 10 millions
deuros HT (article D. 1615-7 du CGCT) bnficie du FCTVA, au fur et
mesure des versements, hauteur de la part de la rmunration verse au
cocontractant (comptes 235 et 1675), telle que prvue par le bail (cf. article L.
1311-3 du CGCT), correspondant linvestissement ralis par celui-ci pour
les besoins dune activit non soumise la TVA et destin tre intgr dans
le patrimoine de la personne publique.

Principe de proprit :
La proprit de lquipement ralis conditionne l'ligibilit au FCTVA. Ainsi,
les dpenses ligibles doivent tre destines tre intgres titre dfinitif
dans le patrimoine de la collectivit et tre destines son usage propre. Le
critre de proprit est renforc par le critre dutilisation.
39

Cf. pour le schma comptable complet, lannexe n 53 du Tome I de linstruction budgtaire et comptable M14.
Article abrog par l'ordonnance n 2015-899 du 23 juillet 2015 (art. 101).
41
Article abrog par l'ordonnance n 2015-899 du 23 juillet 2015 (art. 101).
40

69

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Cependant, ce principe a subi plusieurs amnagements successifs


Drogations au principe de proprit :
Elles se rpartissent en deux catgories :
les drogations caractre gnral
Les collectivits territoriales et leurs groupements bnficient des attributions du
FCTVA :
au titre des fonds de concours quils versent ltat lorsque
celui-ci assure la matrise douvrage des travaux sur les monuments
classs lui appartenant (compte 20411 " Subventions dquipement
aux organismes publics tat " ; cf. 2.1) ;
au titre des dpenses dinvestissement exposes sur des biens
dont ils nont pas la proprit, ds lors quelles concernent des travaux
de lutte contre les avalanches, les glissements de terrains, les
inondations et les incendies, des travaux de dfense contre la mer
ainsi que des travaux pour la prvention des incendies de fort
prsentant un caractre dintrt gnral ou durgence. Ces travaux
peuvent tre effectus sur le domaine public de ltat, dans le cadre
dune convention, ou sur le domaine de personnes prives (comptes
458 "Oprations dinvestissement sous mandat" et 454 "Travaux
effectus d'office pour le compte de tiers")
au titre des dpenses dinvestissement exposes sur des biens
dits de section dans le cadre doprations de rhabilitation du
patrimoine (compte 458) ;
ds lors quils sont comptents en matire de voirie, pour les
dpenses dinvestissement affrentes des travaux quils ralisent,
dans le cadre dune convention, sur le domaine public routier de ltat
ou dune collectivit territoriale (compte 458) ;
au titre des fonds de concours verss ltat ou une autre
collectivit territoriale ou un EPCI fiscalit propre pour les
dpenses relles d'investissement que ceux-ci effectuent sur leur
domaine public routier (compte 2041). Le montant de ces fonds de
concours est dduit des dpenses relles d'investissement ligibles
au FCTVA pour la collectivit bnficiaire. ;
au titre des dpenses dinvestissement quils ralisent sur le
patrimoine du Conservatoire de lespace littoral et des rivages
lacustres dans le cadre dune convention conclue avec cet organisme
70

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(compte 458 ou comptes 214 Constructions sur sol dautrui et


2181 Installations gnrales, agencements et amnagements
divers ) ;
au titre des dpenses dinvestissement quils ralisent sur le
domaine public fluvial de ltat, dans le cadre de lexprimentation
prvue larticle L. 3113-2 du code gnral de la proprit des
personnes publiques, sous rserve de la conclusion dune convention
avec ltat. Pendant la dure de cette convention, fixe au maximum
six ans, la collectivit territoriale ou le groupement est comptent pour
amnager et exploiter le domaine fluvial, sans en avoir reu la
proprit. Le transfert de proprit intervient en principe lissue de la
convention.
En outre, en complment du dispositif existant (cf. 1.1 prcdent), les frais d'tudes
pralables des travaux, inscrits au compte 2031, sont ligibles au FCTVA pour la
collectivit territoriale ou l'EPCI les ayant raliss alors mme que cette collectivit
ou cet EPCI nexcute pas les travaux y affrents et n'en devient pas propritaire.
Toutefois, l'ligibilit au FCTVA de ces frais est subordonne la ralisation effective
des travaux par une autre collectivit territoriale ou un autre EPCI (article L. 1615-7
du CGCT).
Le FCTVA est galement attribu aux dpartements et aux rgions au titre des
subventions dinvestissement quils versent aux tablissements publics locaux
denseignement qui leur sont rattachs en vue du financement de la construction, la
reconstruction et des grosses rparations de ces tablissements (compte 2043
Subventions aux tablissements scolaires pour leurs dpenses dquipement au
sein des nomenclatures M52 et M71 ; articles L. 213-2 et L. 214-6 du code de
lducation).
Enfin, en l'absence de constitution d'une association foncire de remembrement, les
travaux raliss directement par les communes, conformment aux dispositions de
l'article L. 133-2 du code rural, soit dans le cadre d'une emprise collective, soit sur
des terrains privs, ouvrent droit au bnfice du FCTVA sous rserve que les
propritaires concerns ne remboursent pas les dpenses correspondantes (cf. 22-2-4 de la circulaire du 23 septembre 1994).
les drogations relatives l'intercommunalit :
Des assouplissements au critre de proprit ont t accords pour tenir compte du
dveloppement de lintercommunalit. Cest ainsi que le critre de comptence est
venu se substituer, dans certaines conditions, au critre de proprit
les EPCI bnficient directement des attributions du FCTVA, en lieu et
place des communes membres propritaires, pour les dpenses qu'ils
ralisent dans le cadre de leurs comptences et sur le patrimoine mis

71

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disposition par leurs communes membres (comptes 217 "Immobilisations


corporelles reues au titre d'une mise disposition" et 2317) ;
les syndicats mixtes, exclusivement composs de membres
bnficiaires du FCTVA, ainsi que les SDIS, bnficient directement des
attributions du FCTVA, au mme titre que les EPCI, pour les dpenses qu'ils
ralisent dans le cadre de leurs comptences et sur le patrimoine mis
disposition par leurs membres pour les syndicats mixtes, et par les
communes, les EPCI ou les dpartements, pour les SDIS (comptes 217 et
2317).
1.2.3 Le bnficiaire doit tre comptent pour agir dans le domaine
concern :
De faon gnrale, les oprations ralises par les collectivits locales dans des
domaines qui, juridiquement, ne relvent pas de leur comptence sont exclues du
bnfice du fonds. Il en va ainsi des domaines qui relvent de la comptence de
ltat sous rserve de drogations exceptionnelles.
Ainsi, les dispositions de larticle L. 211-7 du code de lducation permettent
dattribuer le FCTVA aux collectivits territoriales et leurs groupements au titre des
dpenses dquipement quils ralisent sur les tablissements denseignement
suprieur lorsque la matrise douvrage de constructions ou dextensions leur est
confie par ltat (compte 458).
1.2.4 La dpense dinvestissement doit avoir t greve de TVA (article R.
1615-2 du CGCT) :
Les ressources du FCTVA ont pour vocation de permettre le remboursement de la
TVA acquitte par les collectivits sur leurs dpenses relles dinvestissement.
Sont donc exclues du bnfice du FCTVA les dpenses exonres de TVA,
lexception de celles mentionnes aux articles 294 296 du Code gnral des
impts (CGI) applicables aux dpartements doutre-mer.
Par exemple, les travaux de construction et damnagement des monuments
commmoratifs des combattants, hros, victimes ou morts des guerres, exonrs
de TVA en application de larticle 261-4-10 du CGI, ne peuvent pas donner lieu
une attribution de FCTVA.

72

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1.2.5 La dpense ne doit pas tre expose pour les besoins dune activit
soumise mme partiellement la TVA (article R. 1615-2 du CGCT) :
La TVA grevant les dpenses dquipement exposes pour des activits soumises
la TVA ouvre droit rcupration, dans les limites et conditions de droit commun,
par la voie fiscale (exercice du droit dduction prvu par le I de larticle 27du CGI).
Ces dpenses sont donc exclues du bnfice du FCTVA. En effet, aucune dpense
ne peut donner lieu double rcupration de la TVA, la fois par la voie fiscale et
par le biais du FCTVA42.
Notamment, dans le cadre des services publics imposables la TVA par voie
doption43, les dpenses dinvestissement sont exclues du FCTVA ds lors que cette
option a t formule.
Cependant, les biens utiliss pour des activits soumises la TVA, mais qui sont
exclus du droit dduction en application de lune des mesures dexclusion vises
larticle 273-2 du CGI et dfinies larticle 206-IV de son annexe II notamment,
acquisition de voitures de tourisme , ouvrent droit au bnfice du FCTVA.
En outre, les collectivits locales peuvent, pour certaines de leurs activits soumises
la TVA et lorsque le chiffre daffaires gnr par lactivit concerne nexcde pas
un certain seuil, bnficier de la franchise en base prvue par larticle 293 B du CGI.
La franchise en base est un dispositif qui dispense du paiement de la TVA les
personnes qui en bnficient. Elle a les mmes effets quune exonration : les
personnes places sous le rgime de la franchise en base ne peuvent exercer
aucun droit dduction au titre de la taxe grevant leurs dpenses, et la mention de
la TVA sur les factures quelles dlivrent est interdite. En consquence, les
dpenses dquipement ralises dans le cadre dune activit bnficiant de la
franchise ouvrent droit attribution du FCTVA sous rserve des autres conditions.
Par ailleurs, lorsquun bien immobilis ayant ouvert droit une attribution du fonds,
utilis initialement pour une activit exonre ou bnficiant de la franchise en base,
est ultrieurement utilis pour les besoins dune activit qui est soumise la TVA, la
personne bnficiaire est tenue au reversement ltat dun montant gal au crdit
de dpart de TVA dont elle a pu bnficier en application de la rglementation
fiscale (article L. 1615-3 du CGCT, comment par le 2-3-2-3 de la circulaire du 23
septembre 1994).
linverse, lorsquun bien immobilis, ayant ouvert droit une dduction de la TVA,
cesse dtre utilis pour les besoins dune activit soumise cette taxe, la personne
bnficiaire obtient un versement au titre du FCTVA gal la fraction de TVA qu'elle
42

Sous rserve du cas spcifique des investissements mixtes utiliss concurremment pour des oprations situes
hors du champ dapplication de la TVA et pour des oprations imposables (cf. circulaire interministrielle NOR
INT/B/94/00257/C du 23 septembre 1994, 2-3-2-1).
43
en application de l'article 260 A du CGI : fourniture de l'eau dans les communes ou les EPCI de moins de 3
000 habitants, assainissement, abattoirs, enlvement et traitement des ordures mnagres financs par la REOM,
march d'intrt national.
73

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a t tenue de reverser en application de la rglementation fiscale. Cette disposition


sapplique notamment pour les biens que les communes mettent la disposition des
EPCI dans le cadre des transferts de comptences, lorsque lactivit concerne est
soumise la TVA au niveau de la commune et ne lest plus au niveau de l'EPCI :
par exemple, service dassainissement soumis la TVA par option de la commune,
et transfr un EPCI qui nexerce pas cette option (article L.1615-4 du CGCT).
Enfin, sont galement exclues du bnfice du FCTVA les dpenses dquipement se
rapportant des immobilisations concdes ou affermes lorsque la mise
disposition intervient titre onreux. En effet, la collectivit dlgante est alors
assujettie la TVA et rcupre directement cette taxe par la voie fiscale. Lorsque la
mise disposition intervient titre gratuit, le FCTVA est exclu pour les contrats en
cours au 1er janvier 2016 pour lesquels la procdure de transfert du droit
dduction de la TVA (ancien article 210 de lannexe II au CGI 44) peut continuer
sappliquer jusqu lexpiration du contrat (cf. pour plus de prcisions, le 1.2.6).
1.2.6 La dpense ne doit pas tre relative un bien cd ou confi un
tiers non bnficiaire du fonds (article L. 1615-7 du CGCT) :
Les immobilisations cdes un tiers ne figurant pas au nombre des collectivits
ou tablissements bnficiaires du FCTVA ne donnent pas lieu attribution du
fonds.
En outre, lorsquune immobilisation, ayant ouvert droit une attribution du fonds,
est ultrieurement cde un tiers non bnficiaire du FCTVA, cette cession
entrane un reversement des attributions antrieurement perues dans les
conditions poses par larticle R. 1615-5 du CGCT.

Les immobilisations confies un tiers non bnficiaire du fonds :


Les principes gnraux :
Les immobilisations confies, ds leur ralisation ou leur acquisition, un tiers non
bnficiaire du fonds sont ligibles au FCTVA sous rserve que le tiers ne puisse
pas exercer, par la voie fiscale, une dduction de la TVA ayant grev le bien. Plus
prcisment, le bien ne devait pas pouvoir faire lobjet de lancienne procdure de
transfert du droit dduction de la TVA prvue par larticle 210 de lannexe II au
CGI (qui a t abrog par le dcret n2015-1763 du 24 dcembre 2015). Cette
procdure fiscale autorisait la dduction de la TVA ayant grev un bien par la
personne utilisatrice qui nen est pas propritaire, dans les limites de droit commun,
lorsque la mise disposition seffectuait titre gratuit.. Elle visait les biens
ncessaires aux services publics exploits sous la forme dune dlgation de
service public transfrant au tiers les frais et risques de lexploitation.
44

Cet article a t abrog par le dcret n 2015-1763 du 24 dcembre 2015.


74

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cette condition, sajoutent des conditions relatives au bnficiaire de laffectation


du bien et la nature de lutilisation du bien par ce tiers :
Les immobilisations confies l'Etat sont ligibles au FCTVA sous rserve qu'il
sagisse dune mise disposition titre gratuit.
En outre, lorsquune immobilisation, ayant ouvert droit une attribution du fonds, est
ultrieurement confie l'Etat titre gratuit, cette mise disposition nentrane
aucun remboursement des attributions antrieurement perues (article L. 1615-3 du
CGCT).
Les immobilisations confies un tiers non bnficiaire du fonds autre que l'Etat
donnent lieu attribution du fonds sous rserve que le tiers soit charg de la gestion
dun service public, soit dans le cadre dune dlgation de service public, soit dans
le cadre dune prestation de service, ou quil exerce une mission dintrt gnral.
En outre, lorsquune immobilisation, ayant ouvert droit une attribution du fonds, est
ultrieurement confie un tiers dans les conditions rappeles ci-dessus, cette mise
disposition nentrane aucun remboursement des attributions antrieurement
perues (article L. 1615-3 du CGCT).
Lapplication aux immobilisations mises disposition d'un dlgataire de
service public :
Deux rgimes sont distinguer :
Les quipements sont mis disposition titre gratuit 45 :
pour les contrats de dlgations de service public (DSP) signs compter du
1er janvier 2016, la procdure de transfert du droit dduction de la TVA ne
s'applique plus. Dans ces conditions, le tiers n'tant pas en mesure d'exercer, par
la voie fiscale, une dduction de la TVA ayant grev le bien, c'est la collectivit
dlgante qui rcupre la TVA par le biais du FCTVA ;
pour les contrats de DSP en cours au 1er janvier 2016, il est admis que la
procdure de transfert continue s'appliquer jusqu' l'expiration du contrat. Dans
ces conditions, la TVA pouvant tre transfre au dlgataire, le FCTVA est en
consquence exclu46.
Les quipements sont mis disposition titre onreux47 :
pour les contrats de DSP signs depuis le 1er janvier 2014, les collectivits
dlgantes sont assujetties de plein droit la TVA et rcuprent ainsi la TVA
directement par la voie fiscale dans les conditions de droit commun 48. Ainsi, le
FCTVA est exclu (sauf bnfice de la franchise en base) ;

45

cf. les cas concrets 2.3.3 et 2.3.4.


cf. le BOI-TVA-DED-40-30-20140404 n 100 et svts sur BOFIP-Impts.
47
cf. les cas concrets 2.3.3 et 2.3.4.
48
cf. le BOI-TVA-CHAMP-10-20-10-10 n 93 et svts sur BOFIP-Impts.
46

75

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pour les contrats de DSP signs avant le 1er janvier 2014 pour lesquels les
collectivits dlgantes ont cart lassujettissement la TVA (pas davenant au
contrat), il est admis que la procdure de transfert continue sappliquer jusqu
lexpiration du contrat. Dans ces condtions, la TVA pouvant tre transfre au
dlgataire, le FCTVA est en consquence exclu.
Sont galement ligibles au FCTVA de faon drogatoire :
-

Les dpenses dinvestissement exposes sur des immobilisations affectes


lusage dalpage. Il sagit essentiellement des cabanes de bergers ou des
refuges situs sur les alpages communaux ;

Les dpenses dinfrastructures passives (pylnes, points hauts, ) mises


disposition des oprateurs de tlphonie mobile dans le cadre du plan
daction relatif lextension de la couverture du territoire par les rseaux de
tlphonie mobile et daccs internet. Il doit sagir de dpenses mandates
entre le 1er janvier 2003 et le 31 dcembre 2014.Sont galement ligibles les
dpenses dinfrastructures passives ralises sous matrise douvrage
publique sur la priode 2015-2022, dans le cadre du plan France trs haut
dbit ;

Les dpenses dinvestissement exposes sur des biens communaux


existants ou en construction destins la location, ds lors quelles
concernent des travaux de lutte contre les risques spcifiques lis aux zones
de montagne ;

Les dpenses dinvestissement exposes sur des monuments historiques


inscrits ou classs appartenant des collectivits territoriales, quels que
soient la destination du bien et son mode de location ou de mise
disposition ;
Les investissements immobiliers raliss par les communes et leurs
groupements qui sont destins linstallation des professionnels de sant,
dans les zones en dficit doffre de soins, les zones de revitalisation rurale ou
les territoires ruraux de dveloppement prioritaire (article L. 1511-8 du
CGCT).

76

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2. Cas concrets
2.1 Eligibilit au FCTVA des fonds de concours verss l'Etat en sa
qualit de matre d'ouvrage des travaux sur monuments
classs
Les collectivits territoriales sont amenes verser des participations financires
l'Etat lorsque celui-ci assure la matrise douvrage de travaux sur des monuments
classs. Deux situations doivent tre distingues :
L'Etat est propritaire des monuments classs pour lesquels il assure la matrise
d'ouvrage des travaux de restauration :
Les fonds de concours verss cette occasion par les communes l'Etat
sinscrivent au compte 20411 Subventions dquipement verses aux organismes
publics Etat.
Ces fonds de concours sont ligibles au FCTVA, de faon drogatoire, en
application du 2 du I de l'article R. 1615-1 du CGCT. Ils sont inscrits sur ltat n 1,
dans sa partie A, qui regroupe les comptes 21, 23, 202, 204 et 205.
La commune est propritaire des monuments classs pour lesquels elle a confi
la matrise d'ouvrage des travaux de restauration l'Etat :
Les sommes verses l'Etat en sa qualit de matre douvrage de travaux sur
monuments classs sinscrivent alors au dbit du compte 238 "Avances et
acomptes verss sur commandes dimmobilisations corporelles".
Ces sommes sont inligibles au FCTVA en raison du caractre incertain de
lenrichissement du patrimoine de la commune ce stade de lopration. Ce nest
que lors de leur transfert, par une opration dordre budgtaire, la subdivision
intresse du compte 231 "Immobilisations corporelles en cours" ou du compte 21
dimputation dfinitive si les travaux sont termins, au vu des pices justificatives de
la ralisation des travaux, quelles deviennent ligibles au FCTVA dans les
conditions habituelles. Les sommes correspondantes sont inscrites sur l'tat n 1,
dans sa partie A, qui regroupe les comptes 21, 23, 202, 204 et 205.
Il est fait observer que les circulaires interministrielles relatives au FCTVA
napportent pas de prcisions sur les fonds de concours verss par les collectivits
l'Etat en sa qualit de matre douvrage de travaux effectus sur des monuments
classs leur appartenant. En effet, les rgles dligibilit au FCTVA de ces sommes
sont les rgles gnrales applicables aux oprations sous mandat (cf. 1.2.2).
77

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2.2 La dpense ne doit pas tre expose pour les besoins d'une
activit soumise la TVA
Les travaux de construction dun thtre municipal, qui va tre exploit directement
par la commune, sont-ils ligibles au FCTVA ?
En vertu des dispositions de larticle 256 B du CGI, les personnes morales de droit
public ne sont pas assujetties la TVA pour lactivit de leurs services administratifs,
sociaux, ducatifs, culturels et sportifs lorsque leur non-assujettissement nentrane
pas de distorsions dans les conditions de la concurrence.
Pour lapplication de ces dispositions et sous rserve des circonstances de fait, la
non-concurrence est prsume, par exemple, pour les droits dentre perus au titre
de lexploitation dune bibliothque, de muses ou de monuments historiques ; en
revanche, la concurrence est prsume pour lexploitation dune salle de spectacle
ou de cinma, ou lorganisation de spectacles de son et lumire ou de festivals
(thtre, musique).
Le caractre concurrentiel ou non concurrentiel dune activit dpend
essentiellement de circonstances de fait (conditions dexercice de lactivit, prix
pratiqus, public concern, existence dentreprises du secteur commercial
proposant des services similaires)49. Aussi, pour recevoir une rponse adapte
chaque situation, il est conseill de consulter le service des impts des entreprises
dont relve la collectivit.
Il sensuit que les dpenses de construction dun thtre engages par une
commune sont ligibles ou non au FCTVA selon la non-imposition ou limposition
la TVA des activits culturelles qui y seront gres directement par cette commune.

49

Cf. jurisprudence rcente de la CJUE (arrt du 16/09/2008, aff. 288/07, Isle of Wight Council et autres) qui
conduit apprcier le caractre concurrentiel par rapport lactivit en cause, en tant que telle, sans rfrence
un march local en particulier et prendre en considration non seulement la concurrence actuelle, mais
galement la concurrence potentielle , pour autant que la possibilit pour un oprateur priv d'entrer sur la
march pertinent soit relle, et non purement hypothtique.
78

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2.3 L'quipement ne doit pas tre confi un tiers non bnficiaire


du fonds
2.3.1 Construction dun immeuble communal destin tre lou aux
services de la gendarmerie nationale :
Comme expos au 1.2.6 prcdent, les travaux de construction dun immeuble
mis disposition des services de la gendarmerie, dans le cadre dun contrat de
location, ne sont pas ligibles au FCTVA dans la mesure o :
- l'immeuble est utilis par un tiers non bnficiaire du FCTVA,
- le rgime drogatoire prvu pour lensemble des services de l'Etat ne s'applique
quaux mises disposition titre gratuit.
Ds lors, en pratique, la rcupration de la TVA ayant grev les travaux de
construction peut seffectuer par sa rpercussion dans le montant des loyers
rclams ou par imposition la TVA de plein droit en prsence de locaux
spcialement amnags ou sur option de la location (s'agissant de locaux nus
usage professionnel ; 2 de larticle 260 du CGI).
2.3.2 Construction dun immeuble communal destin tre lou La
Poste :
La Poste au profit de laquelle est lou limmeuble nest pas un tiers bnficiaire du
FCTVA.
Si la location de limmeuble est soumise la TVA de plein droit pour les locaux
amnags (article 256 du CGI) ou sur option pour les locaux nus (article 260-2 du
CGI) , la commune ne peut pas prtendre une attribution du FCTVA au titre de
la dpense de construction de ce bien dans la mesure o limmeuble est utilis pour
la ralisation doprations soumises la TVA (cf. article R. 1615-2 du CGCT). Elle
peut rcuprer la TVA par la voie fiscale dans les conditions de droit commun.
Si la location de limmeuble nu nest pas soumise la TVA pas dexercice de
loption (2 de l'article 26 du CGI), la commune peut prtendre une attribution du
FCTVA au titre de la dpense de construction de limmeuble dans la mesure o ce
dernier est confi ds sa ralisation La Poste, qui est, dune part, un tiers non
bnficiaire du FCTVA exerant une activit ne lui ouvrant pas droit dduction de
la TVA ayant grev le bien et qui, dautre part, exerce une mission dintrt gnral
(condition pose par le b) de larticle L.1615-7 du CGCT) 50.

50

Cf. rponse ministrielle Marlin Franck publie au JO AN du 28/11/2006, n 95963


79

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2.3.3 Construction d'une crche municipale confie une association


dans le cadre d'un contrat d'affermage :
La crche est mise disposition de l'association titre gratuit :
dans le cadre dun contrat daffermage en cours au 1er janvier 2016 :
La commune na pas la qualit dassujettie la TVA au titre de cette activit.
Lassociation, au profit de laquelle est mis disposition limmeuble abritant la
crche, nest pas au nombre des bnficiaires du FCTVA.
En outre, lquipement est confi, ds sa ralisation, un tiers qui est charg de
grer le service public de la crche que la commune lui a dlgu par voie
daffermage (condition pose par le a) de larticle L.1615-7 du CGCT)
Il convient donc de vrifier si l'association dlgataire peut ou non exercer, par la
procdure fiscale de transfert des droits dduction, une dduction de la TVA ayant
grev l'quipement mis sa disposition.
Les prestations de services et les livraisons de biens qui leur sont troitement lies,
effectues dans le cadre de la garde denfants par les tablissements viss aux
deux premiers alinas de larticle L. 2324-1 du code de la sant publique et assurant
laccueil des enfants de moins de trois ans, sont exonres de la TVA 51. Sont
concrtement concerns, quelle que soit la personne qui les gre (collectivit
publique, association, entreprise), les tablissements et services, couramment
dnomms crches, qui assurent laccueil rgulier denfants de moins de trois ans.
Dans lhypothse o lassociation dlgataire bnficie de cette exonration de
TVA, elle ne peut exercer aucun droit dduction de la TVA et la procdure de
transfert du droit dduction ne peut donc pas tre mise en uvre (condition pose
par le 2 alina de larticle L. 1615-7 du CGCT).
La commune peut donc prtendre une attribution du FCTVA au titre de la dpense
de construction de limmeuble abritant la crche sous rserve, bien entendu, du
respect des autres conditions dligibilit.
dans le cadre dun contrat daffermage sign compter du 1er janvier
2016 :
La dpense de construction est ligible au FCTVA pour la commune sans quil y ait
lieu de sinterroger sur la situation de lassociation au regard de la TVA.. En effet, la
procdure de transfert de la TVA ne sapplique plus.
La crche est mise disposition de lassociation titre onreux dans le cadre dun
contrat conclu partir du 1er janvier 2014 :

51

cf. article 261 4 8 bis du CGI et BOI-TVA-CHAMP-30-10-60-10, VII sur BOFIP-Impts .


80

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La commune est considre comme ayant la qualit dassujettie la TVA raison


de son activit de mise disposition dquipement titre onreux. La redevance
daffermage reverse par le fermier en contrepartie de cette mise disposition est
soumise la TVA. Corrlativement, la commune peut donc rcuprer, par la voie
fiscale, la TVA ayant grev le cot de construction de la crche, dans les conditions
de droit commun (si pas de bnfice de la franchise en base 52).
Il sensuit que ces dpenses dquipement ne sont pas ligibles au FCTVA pour la
commune.
2.3.4 Construction dune chambre funraire comprise dans un contrat
daffermage :
La chambre funraire est mise disposition de l'entreprise prive titre gratuit :
dans le cadre dun contrat daffermage en cours au 1er janvier 2016 :
La commune na pas la qualit dassujettie la TVA au titre de cette activit.
Lquipement est confi, ds sa ralisation, un tiers priv non bnficiaire du
FCTVA qui est charg de grer le service public de la chambre funraire que la
commune lui a dlgu par voie daffermage (condition pose par le a) de larticle
L.1615-7 du CGCT)Il convient donc de vrifier si le dlgataire peut ou non exercer,
par la procdure fiscale de transfert des droits dduction, une dduction de la TVA
ayant grev lquipement mis sa disposition.
Sagissant du service extrieur des pompes funbres (comprenant la gestion dune
chambre funraire en application des dispositions de larticle L. 2223-19 du CGCT),
les entreprises prives dlgataires sont assujetties la TVA dans les conditions de
droit commun.
Ainsi, le dlgataire peut exercer le droit dduction de la TVA ayant grev le bien
par la voie fiscale, par le biais de la procdure du transfert du droit dduction de la
TVA (article 210 de lannexe II au CGI). La condition pose par le 2 alina de
l'article L. 1615-7 du CGCT nest pas remplie.
La commune ne peut donc pas prtendre une attribution du FCTVA au titre de la
dpense de construction de la chambre funraire. En revanche, elle peut transfrer
la TVA ayant grev cet quipement son fermier (mise en uvre de la procdure
fiscale du transfert). La TVA dduite par le fermier peut alors tre reverse la
commune, en application d'une clause contractuelle du contrat de dlgation.
dans le cadre d'un contrat d'affermage sign compter du 1er janvier
2016 :
52

La franchise en base s'applique si le montant annuel de la redevance d'affermage ne dpasse pas 32 900
(article 293 du CGI).
81

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La dpense de construction est ligible au FCTVA pour la commune sans quil y ait
lieu de sinterroger sur la situation de lassociation au regard de la TVA.. En effet, la
procdure de transfert de la TVA ne sapplique plus.
La chambre funraire est mise disposition de l'entreprise prive titre onreux
dans le cadre d'un contrat conclu partir du 1er janvier 2014 :
La commune est considre comme ayant la qualit dassujettie la TVA raison
de son activit de mise disposition dquipement titre onreux. La redevance
daffermage reverse par le fermier en contrepartie de cette mise disposition est
soumise la TVA. Corrlativement, la commune peut exercer directement, par la
voie fiscale, la dduction de la TVA ayant grev le cot de construction de la
chambre funraire, dans les conditions de droit commun (si pas de bnfice de la
franchise en base).
Il sensuit que ces dpenses dquipement ne sont pas ligibles au FCTVA pour la
commune.
2.3.5 Construction de logements sociaux par une commune :
Les particuliers au profit desquels sont lous les logements sociaux ne font pas
partie des bnficiaires du FCTVA.
Toutefois, il sagit de tiers non bnficiaires du FCTVA exerant une activit ne leur
ouvrant pas droit dduction de la TVA ayant grev le bien mis leur disposition
(condition pralable pose par larticle L. 1615-7 du CGCT).
En revanche, les particuliers bnficiaires de locaux usage dhabitation ne sont
chargs ni de grer un service public dlgu par la commune, ni de fournir celleci une prestation de services (condition pose par le a) de larticle L. 1615-7 du
CGCT) ; Ils nexercent pas non plus une mission dintrt gnral (condition pose
par le b) de cet article).
Ds lors que les conditions poses par larticle L. 1615-7 du CGCT ne sont pas
remplies, la commune ne peut pas prtendre une attribution du FCTVA au titre de
la dpense de construction des logements sociaux 53.

53

Cf. rponse ministrielle Jean-Louis Masson publie au JO Snat du 15/11/2007, n 01714


82

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2.3.6 Construction dun quipement sportif par une commune destin


tre utilis par une association (simple mise disposition) :
Lassociation au profit de laquelle limmeuble abritant lquipement sportif est mis
disposition titre gratuit, ds sa ralisation, nest pas au nombre des bnficiaires
du FCTVA.
En outre, lquipement nest pas confi lassociation dans le cadre dune
dlgation de service public (condition pose par le a) de larticle L. 1615-7 du
CGCT).
La dpense de construction de limmeuble ne peut donc tre ligible au FCTVA que
si lassociation exerce une mission dintrt gnral (condition pose par le b) de
larticle L. 1615-7 du CGCT). Une activit est qualifie dintrt gnral lorsquelle
rpond un besoin de la population et quelle comble une absence ou une carence
de linitiative prive. De plus, la mise disposition ne doit pas faire obstacle ce
que le plus grand nombre dusagers potentiels puisse avoir accs lquipement
dans les conditions conformes au principe dgal accs au service public
Ds lors, si lassociation et ses membres sont les utilisateurs exclusifs de
lquipement, la dpense de construction ne peut ouvrir droit au FCTVA. En
revanche, si lquipement est ouvert tous, la dpense de construction est ligible
au FCTVA, sous rserve des autres conditions dligibilit 54.

2.4 Sort des attributions de FCTVA percevoir par une commune,


qui adhre un EPCI, au titre des immobilisations mises
disposition
La rponse cette question revient dterminer la personne bnficiaire des
attributions de FCTVA au titre de dpenses dinvestissement ralises par une
commune et ayant fait lobjet dune mise disposition au profit dun EPCI, au
moment de leur ligibilit au fonds. En principe, pour les collectivits territoriales
(dont les communes) et les tablissements publics autres que les communauts
dagglomration (et les mtropoles qui se sont substitues aux communauts
dagglomration) et les communauts de communes, le FCTVA est vers avec deux
ans de dcalage. Toutefois, compter de 2009, sous rserve dun engagement
conventionnel des bnficiaires concerns, le dcalage est rduit une anne (cf.
article L. 1615-6 du CGCT, comment dans le 1.1).
En application des dispositions des articles L. 1615-1 et R. 1615-1 du CGCT, seules
sont ligibles au FCTVA les dpenses relles d'investissement ralises par les
54

cf. rponses ministrielles Laurent Hnart et Jean-Louis Masson publies au JOAN du 25/05/2010, n 74960 et
au JO Snat du 19/08/2010, n 13853.
83

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collectivits territoriales et leurs groupements, et comptabilises la section


dinvestissement du compte administratif principal et de chacun des comptes
administratifs comptabilit distincte, au titre des immobilisations et des
immobilisations en cours.
Larticle L. 1615-2 du CGCT fixe, quant lui, la condition de proprit des
quipements concerns par la personne les ralisant. Ainsi, pour tre ligible au
FCTVA, une dpense doit avoir t ralise directement par la collectivit ou pour
son compte, dans le but denrichir son patrimoine titre dfinitif. Les dpenses
relles dinvestissement sont principalement enregistres aux comptes 21 ou 23.
En outre, en vertu des dispositions des articles L. 1615-2 L. 1615-13 du CGCT, les
dpenses relles dinvestissement sont ligibles au FCVTA, sous rserve de remplir
les autres conditions suivantes :
-elles doivent tre ralises par un bnficiaire du fonds (cf. 1.2.1) ;
-le bnficiaire doit tre comptent pour agir dans le domaine concern (cf.
1.2.3) ;
-la dpense doit tre greve de TVA (cf. 1.2.4) ;
-elle ne doit pas avoir t expose pour les besoins dune activit impose
mme partiellement la TVA (cf. 1.2.5) ;
-enfin, lquipement ne doit pas tre cd un tiers non bnficiaire du
fonds ou tre confi, ds sa ralisation ou son acquisition, un tel tiers, sauf
dans les cas de drogations prvus par la loi (cf. 1.2.6).
Ds lors, dans le cas dune immobilisation communale ayant fait lobjet dune mise
disposition au profit dun EPCI dans le cadre dun transfert de comptence
conformment aux dispositions des articles L. 1321-1 et suivants du CGCT,
lattribution du FCTVA revient la commune ayant, antrieurement ce transfert,
ralis la dpense sous rserve, bien entendu, que toutes les conditions prcites
soient remplies. La circonstance quau moment du versement du FCTVA,
lquipement concern ait fait lobjet dune mise disposition lEPCI, tiers
bnficiaire du fonds, nemporte aucune incidence sur cette analyse.
Bien entendu, compter de la date du transfert de comptence et en application de
larticle L. 1615-2 du CGCT, lEPCI bnficie du FCTVA, en lieu et place de la
commune, au titre des dpenses dinvestissement quil sera, le cas chant, amen
effectuer sur les immobilisations mises sa disposition. Pour que lEPCI bnficie
des attributions de FCTVA au titre de ces dpenses, il est indispensable que la mise
disposition, juridiquement automatique, soit constate comptablement. En effet, le
FCTVA est attribu sur la base des dpenses ligibles comptabilises aux comptes
217 "Immobilisations reues au titre dune mise disposition" et 2317, sous rserve
de remplir les autres conditions prcites55.

55

cf. instruction n 98-090-M0 du 29 juillet 1998 relative aux schmas budgtaires et comptables du FCTVA dans
le cadre de lintercommunalit, diffusant la circulaire interministrielle n NOR/INT/B/98/00119/C du 5 juin
1998
84

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SOURCE DOCUMENTAIRE
BOFIP : Diffrents BOI cits en note de bas de page ;
Code de lducation : articles L. 211-7, L. 213-2 et L. 214-6 ;
Code gnral des collectivits territoriales : articles L. 1311-2, L. 1311-3, L. 1414-12,
L. 1511-8, L. 1615-1 L. 1615-13 et R. 1615-1 R. 1615-7 ;
Code de lurbanisme : article L. 121-7 ;
Circulaire interministrielle NOR INT/B/94/00257/C du 23 septembre 1994, texte de
base en matire de FCTVA ;
Circulaire interministrielle NOR INT/B/98/00119/C du 5 juin 1998 relative aux
dpenses ralises par les EPCI dans le cadre de leurs comptences, aux
oprations sous mandat et aux schmas comptables (cf. notamment, annexe 3,
commentaires du compte 238 et du compte 4814) ;
Circulaire NOR INT/B/98/00200/C du 9 septembre 1998 relative aux dpenses des
SDIS ;
Circulaire interministrielle NOR INT/B/99/00135/C du 10 juin 1999 relative
notamment aux travaux de lutte contre les avalanches, glissements de terrains,
inondations, dfense contre la mer et aux dpenses d'investissement exposes sur
des biens de section au titre doprations de rhabilitation du patrimoine ;
Circulaire interministrielle NOR INT/B/02/00146/C du 10 juin 2002 relative
notamment lannulation dun march public, aux travaux de prvention des
incendies de fort, aux travaux exposs sur les immobilisations l'usage dalpage ;
Circulaire interministrielle NOR LBL/B/03/10044/C du 6 mai 2003 relative la
matrise douvrage de btiments destins tre mis disposition de la police
nationale, de la gendarmerie et de la justice ;
Circulaire interministrielle NOR LBL/BL04/10062/C du 28 juillet 2004 relative
notamment aux dpenses portant sur des documents d'urbanisme, aux travaux de
voirie raliss sur le domaine public routier de l'Etat ou dune collectivit territoriale
et aux dpenses d'infrastructures passives de tlphonie mobile ;
Circulaire interministrielle NOR MCT/B/05/10010/C du 22 juillet 2005 relative aux
modalits dattribution du FCTVA en matire de voirie, de frais dtudes,
dinvestissements raliss sur des biens du conservatoire de lespace et des rivages
lacustres, la tlphonie mobile et aux investissements destins linstallation de
professionnels de sant et/ou de l'action sanitaire et sociale ;
Circulaire interministrielle NOR MCT/B/06/00054/C du 22 juin 2006 relative aux
nouvelles dispositions concernant les biens confis des tiers non bnficiaires du
FCTVA ;
Circulaire interministrielle NOR INT/B/07/00040/C du 16 mars 2007 relative aux
travaux de lutte contre les incendies, aux fonds de concours verss en matire de
voirie, aux dpenses lies la tlphonie mobile, aux dpenses exposes sur des
monuments historiques ainsi quau titre de biens confis des tiers ;
Circulaire interministrielle NOR INT/B/09/00029/C du 11 fvrier 2009 relative aux
modalits de versement anticip des attributions du FCTVA pour les dpenses
ligibles effectues compter de 2008 ;
Circulaire interministrielle NOR IOC/B/10/02778/C du 5 mars 2010 relative au
FCTVA dans le cadre du plan de relance pour lconomie ;

85

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Circulaire interministrielle NOR COT/B/11/04320/C du 17 mars 2011 relative la


prennisation des signataires ayant bnfici de la reconduction du mcanisme de
versement anticip du FCTVA en 2010 ;
Circulaire interministrielle NOR INTB 1310845C du 21 juin 2013 concernant les
dlais de retrait dune dcision dattribution du fonds, lligibilit des subventions
d'quipement en matire de voirie routire, les consquences de la mise en uvre
des schmas dpartementaux de coopration intercommunale et, enfin, les
modalits de suivi infra-annuel de la consommation du fonds ;
Circulaire interministrielle NOR INTB 1513274N du 5 juin 2015 relative aux
modalits de mise en uvre du dispositif de prfinancement taux zro des
attributions au titre du FCTVA par la Caisse des dpts et consignations.

86

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ANNEXE 1
Taux de TVA applicables en France
Cette annexe nexpose pas le dtail de la rglementation fiscale applicable en
matire de taux de TVA, mais contient des liens hypertextes vers, dune part, larticle
du CGI56 applicable, et, dautre part, la documentation BOFIP.

1. Les diffrents taux applicables


Les taux de TVA sont structurs en trois catgories : le taux normal, les taux rduits
et des taux particuliers. Ces taux sont les suivants :
France continentale

Corse

DOM (1)

Taux normal

20 %

20 %

8,5 %

Taux rduits

5,5 %
10 %

5,5 %
10 %

2,1 %

13 %
10 %
1,75 %
Taux particuliers
2,1 %
2,1 %
1,05 %
0,9 %
(1) Guadeloupe, Martinique et Runion (la TVA nest provisoirement pas applicable
en Guyane et Mayotte).
Le taux normal sapplique lensemble des oprations qui ne sont expressment
soumises ni un taux rduit, ni un taux particulier. Les taux rduits et les taux
particuliers sappliquent certaines oprations expressment et limitativement
numres par la loi.
Ds lors, pour dterminer le taux de TVA applicable une opration imposable, il
convient de rechercher dabord si elle entre dans le champ dapplication dun taux
particulier ou dun taux rduit ; dans la ngative, lopration relve du taux normal.

56

Les abrviations utilises dans la prsente fiche sont explicites au 6.

87

Aller au sommaire

2. Taux normal de 20 %
Le champ dapplication du taux normal nest pas prcisment dfini par la loi (article
278 du CGI) : taux de droit commun, il sapplique aux oprations qui ne sont pas
expressment soumises un taux rduit ou un taux particulier.

3. Les taux rduits


Larticle

13 de la loi n 2011-1977 de finances rectificative du 28 dcembre 2011


introduit un taux rduit de 7 % compter du 1er janvier 2013.
Larticle 68 de la loi 2012-1510 du 29 dcembre 2012 de finances rectificative pour
2012, tel que modifi par larticle 6 de la loi n 2013-1278 de finances pour 2014
relve, compter du 1er janvier 2014, le taux rduit de 7 % 10 %.
Les oprations soumises ce nouveau taux rduit sont celles qui relevaient du taux
de 5,5 % avant le 1er janvier 2012, lexception de certains biens et services
limitativement numrs par larticle 278-0 bis du CGI qui demeurent soumis au taux
rduit de 5,5 % (cf. 3.1.).
Les rgles applicables, concernant lexigibilit de la TVA lors de laugmentation du
taux rduit de TVA 7 %, sont dtailles dans le BOI-TVA-LIQ-30-30.
Les dispositions affrentes laugmentation du taux de 7 % 10 %. font lobjet de
commentaires dtaills au BOI-TVA-LIQ-50.

3.1 Taux rduit de 5,5 %


Le taux rduit de 5,5 % sapplique un ensemble doprations limitativement
numres par la loi : oprations portant sur certains produits dune part (
3.1.1), certaines prestations de services dautre part ( 3.1.2). Par ailleurs,
continuent de bnficier du taux rduit de 5,5 % certaines oprations portant
sur les immeubles ( 3.1.3).

88

Aller au sommaire

3.1.1 Produits bnficiant du taux rduit de 5,5 %


Les produits relevant du taux rduit de 5,5 % sont prsents dans le tableau qui suit.
Produits (5,5 %)

Observations

art. du
CGI

BOFIP

eau "du robinet", quelle que soit sa


destination (alimentation ou autres usages)
Sagissant de leau fournie par les rseaux
publics de distribution deau potable, le taux
de 5,5 % sapplique notamment la part du
prix
relative

labonnement,
aux
BOI-TVAredevances pour pollution de leau dorigine
LIQ-30domestique,
aux
redevances
10-10
prlvement ou prservation des
40
et
Eau et boissons non ressources en eau perues au profit de
svts
alcooliques
lagence de leau.
Le taux de 10 % sapplique certaines
BOIoprations relatives la fourniture et
ANNXlvacuation de leau (cf. 3.2.2)
278-0 bis
000428
eau minrale, eau de source, jus de A 1
fruits, sodasvendus dans des contenants
permettant leur conservation (les ventes
emporter ou livrer en vue dune
consommation immdiate relvent du taux
rduit de 10 %, cf. 3.2.1.)
Sauf :
BOI-TVA produits de confiserie
LIQ-30 certains chocolats et produits composs
10-10
de chocolat
130
et
Produits destins
margarines et graisses vgtales
svts
lalimentation humaine
caviar
(Les ventes emporter ou livrer en vue
BOIdune consommation immdiate relvent du
ANNXtaux de 10 %, cf. 3.2.1.)
000428
Appareillages et
quipements spciaux
pour handicaps,
BOI-TVAappareillages pour
278-0 bis
LIQ-30personnes
A 2
10-50
diabtiques,
stomises ou
incontinentes

89

Aller au sommaire

Prservatifs masculins
et fminins

BOI-TVALIQ-3010-60
.60

Fourniture de chaleur
produite au moins
50 % partir de la
biomasse,
de
la
gothermie,
des
dchets et dnergie
de rcupration

BOI-TVA278-0 bis
LIQ-30B
20-20

Dfinition fiscale du livre = ensemble


imprim, illustr ou non, publi sous un
titre, ayant pour objet la reproduction dune
uvre de lesprit dun ou de plusieurs
auteurs, en vue de lenseignement, de la
diffusion de la pense et de la culture
Livres

Le taux rduit sapplique aux ventes de livres sur


tout type de support physique (cdrom, cl USB,
) et aux livres numriques.

BOI-TVA278-0 bis
LIQ-30A 3
10-40

Le taux rduit de 10 % sapplique aux


oprations de cession de droits portant sur
les livres (CGI, art. 279, g).
Exclusion du taux rduit pour certains
livres : cf. 3.2.4 Livres
Importations
et
acquisitions
intracommunautaire
duvres dart, objets
de
collection
ou
dantiquit, livraisons
duvres effectues
par leur auteur ou ses
ayants droit

BOI-TVA278-0 bis
SECTI
90-40

90

Aller au sommaire

3.1.2 Prestations de services bnficiant du taux rduit de 5,5 %


Le taux rduit de 5,5 % est applicable aux prestations de services (et oprations
assimiles) suivantes :
Prestations de
art. du
Observations
services (5,5 %)
CGI
Fourniture de repas
par un prestataire
extrieur dans les
tablissements
278-0 bis
publics
ou
privs
E
denseignement
du
premier et second
degrs
Fourniture
de
logement
et
de
nourriture dans les
maisons de retraite et
les
tablissements
accueillant
des
personnes
handicapes
Prestations
exclusivement lies Certaines prestations de services la
278-0 bis
ltat de dpendance personne relvent du taux de 10 %
C
des personnes ges (cf. 3.2.2)
et aux besoins daide
des
personnes
handicapes,
hberges dans ces
tablissements, et qui
sont dans lincapacit
daccomplir les gestes
essentiels de la vie
quotidienne

BOFIP
BOI-TVALIQ-3020-10-20
,290 et
svts

BOI-TVALIQ-3020-10-10
. 90 et
svts

91

Aller au sommaire

Prestations
exclusivement
lies
aux gestes essentiels
de la vie quotidienne
des
personnes
handicapes et des
personnes
ges
dpendantes fournies
par les entreprises,
associations
et
organismes dclars
en application de lart.
L. 7232-1-1 du code
du travail
Abonnements relatifs
aux
livraisons
dlectricit
dune
puissance maximale
nexcdant pas 36
kVA,
dnergie
calorifique et de gaz
naturel combustible,
distribus par rseaux
Spectacles : thtres,
thtres
de
chansonniers, cirques,
concerts, spectacles
de varits
Droits dentre dans
les
salles
de
spectacles
cinmatographiques
et cessions de droits
patrimoniaux portant
sur
des
uvres
cinmatographiques
Droits dentre Perus
par les organisateurs
de runions sportives

BOI-TVACertaines prestations de services la


278-0 bis LIQ-30personne relvent du taux de 10 %
D
20-80
(cf. 3.2.2)
.180

Le taux rduit sapplique galement la


part des taxes locales sur llectricit
BOI-TVA278-0 bis
affrente labonnement, ainsi quaux
LIQ-30B
abonnements relatifs aux gaz de ptrole
20-20
liqufis distribus par rseaux

Exclusion de lapplication du taux rduit


pour certains spectacles : cf. 3.2.4

BOI-TVA278-0 bis
LIQ-30F
20-40

Les recettes accessoires (ventes de


programmes, de confiserie, etc.) relvent
278-0-bis
du taux qui leur est propre
G et H
Exclusion du taux rduit pour certains
spectacles : cf. 3.2.4
278-0 bis J

BOI-TVALIQ-3020-40 .
130
et
svts
BOI-TVALIQ-30-2040

92

Aller au sommaire

3.1.3 Oprations portant sur les immeubles et bnficiant du taux


rduit de 5,5 %
Oprations immobilires
(5,5 %)
Livraisons de terrains
btir destins au logement
social

Livraisons de logements
locatifs
sociaux
et
logements-foyers neufs

Cessions
de
droits
immobiliers
dmembrs
de
logements
locatifs
sociaux neufs
1er apport un organisme
dHLM
de
logements
locatifs sociaux ayant fait
lobjet dune LASM taxable
au taux rduit, ralis
dans les 5 ans de leur
achvement
Livraisons de logements
destins tre occups
par des titulaires de
contrats
de
locationaccession faisant lobjet
dune
convention
et
agrs par le prfet aprs
le 26 mars 2004

Observations
Terrains cds ou apports un
organisme dHLM ou une personne
bnficiaire, au moment de la vente ou
de lapport, dun prt vis lart.
R. 331-1 du CCH pour la construction
de logements viss aux 3 et 5 de lart.
L. 351-2 du CCH
Logements viss aux 3 et 5 de lart.
L. 351-2 du CCH, mis en chantier
depuis le 1er octobre 1996, dont la
construction a fait lobjet dune dcision
favorable dagrment prise par le
prfet, et pour lesquels lacqureur
bnficie dun prt vis lart. R. 331-1
du CCH ou dune subvention de
lANRU et a conclu avec lEtat une
convention en application des 3 ou 5
de lart. L. 351-2 du mme code
Lusufruitier doit bnficier dun prt
prvu lart. R. 331-1 du CCH et avoir
conclu avec lEtat une convention vise
aux 3 et 5 de lart. L. 351-2 du CCH

art. du
CGI

BOFIP

278
BOI-TVAsexies, I- IMM-201
10-10

278
BOI-TVAsexies, I- IMM-202
10-10

278
BOI-TVAsexies, I- IMM-2010
10-10

Condition : lacte dapport doit prvoir le


transfert lorganisme bnficiaire, du
278 BOI-TVAprt vis lart. R. 331-1 du CCH et de
sexies, I- IMM-20la convention vise aux 3 et 5 de lart.
3
10-10
L. 351-2 du CCH

278
BOI-TVAsexies, I- IMM-204
10-10

93

Aller au sommaire

Livraisons de logements
aux
structures
dhbergement temporaire
ou
durgence
faisant
lobjet dune convention
conclue avec le prfet et
destines aux personnes
en difficult
Livraisons de logements
locatifs
sociaux

lassociation
Foncire
Logement lorsquelle a
conclu avec lEtat une
convention vise au 4 de
lart. L. 351-2 du CCH
Livraisons de logements
locatifs lassociation
Foncire Logement ou
des SCI dont elle dtient
la majorit des parts,
destins des personnes
dont
les
ressources
nexcdent pas un certain
montant et situs dans les
quartiers en rnovation
urbaine
Livraisons de logements
usage
de
rsidence
principale destins des
personnes
dont
les
ressources
nexcdent
pas un certain montant et
situs dans les quartiers
en rnovation urbaine
(convention ANRU) aux
quartiers prioritaires de la
politique de la ville

278
BOI-TVALes personnes en difficult sont vises
sexies, I- IMM-20au II de lart. L. 301-1 du CCH
5
10-10

278
BOI-TVAsexies, I- IMM-206
10-10

278
BOI-TVAsexies, I- IMM-207
10-10

Les ressources de lacqureur ne


doivent pas excder les plafonds
prvus la 1re phrase du 8e alina de
lart. L. 411-2 du CCH

278
BOI-TVAsexies, IIMM-2011 et 11
10-10
bis

94

Aller au sommaire

Livraisons de locaux aux


tablissements accueillant
des
personnes
handicapes
ou
des
personnes
ges,
mentionns aux 6 et 7
du I de lart. L. 312-1 du
CASF, agissant sans but
lucratif et dont la gestion
est dsintresse, de
mme pour la seule partie
des locaux ddis
lhbergement sagissant
des
tablissements
mentionns au 2 du I du
mme article, lorsquils
hbergent

titre
temporaire ou permanent
des
personnes
handicapes
Apports des immeubles
sociaux
neufs
aux
socits
civiles
immobilires daccession
progressive la proprit
LASM dimmeubles dont
lacquisition
aurait
bnfici du taux rduit en
application de lart. 278
sexies I du CGI

Locaux viss aux 6 et 7 du I de


lart.
L. 312-1 du CASF : Sils
accueillent
des
personnes
ges,
les
tablissements
doivent remplir les critres
dligibilit au prt prvu lart.
R. 331-1 du CCH
- Locaux viss au 2 du mme 278
BOI-TVAart. :
tablissements
qui sexies, I- IMM-2010-30
assurent, titre principal, une 8
ducation
adapte
et
un
accompagnement
social
ou
mdico-social aux mineurs ou
jeunes adultes handicaps (IME,
ITEP, IEM, etc. cf. BOI-TVAIMM-20-10-30)
Les locaux doivent faire lobjet dune
convention conclue avec le prfet
-

Apports effectus dans les conditions 278


BOI-TVAprvues aux art. L. 443-6-2 et suivants sexies, I- IMM-20du CCH
12
10-10

Immeubles dtaills ci-dessus

Locaux mentionns lart. 278 sexies I2 8 du CGI mentionns ci-dessus


Entretien des espaces verts et travaux
de nettoyage exclus
Disposition non applicable si les
travaux bnficient du taux rduit prvu
par lart. 279-0 bis du CGI pour les
locaux usage dhabitation de plus de
deux ans (cf. 3.2.2)
Pose,
installation,
entretien
des
Travaux damlioration de
matriaux ligibles au crdit dimpt
la qualit nergtique des
dveloppement durable et travaux
logements de plus de 2
induits
ans
LASM
de
travaux
damlioration,
de
transformation,
damnagement
ou
dentretien, portant sur les
locaux mentionns lart.
278 sexies I 2 8 du
CGI

278
sexies II

BOI-TVAIMM-2010-10

278
sexies III

BOI-TVAIMM-2010-20

BOI-TVA278-0 bis
LIQ-30A
20-95

95

Aller au sommaire

3.2 Taux rduit de 10 %

Le taux rduit de 10 % est applicable aux biens et prestations de services qui


relevaient du taux de 7 % lexception de certains biens et services limitativement
numrs aux articles 278-0 bis et 278-0 bis A du CGI.
Il sapplique un ensemble doprations limitativement numres par la loi :
oprations portant sur certains produits dune part ( 3.2.1), certaines prestations de
services dautre part ( 3.2.2) ; toutefois, plusieurs dentre elles sont exclues du
champ dapplication du taux rduit par une disposition expresse ( 3.2.4). Par
ailleurs, bnficient du taux rduit certaines oprations portant sur les immeubles (
3.2.3).
3.2.1 Produits bnficiant du taux rduit de 10 %
Sauf indication contraire (uvres dart, objets de collection et dantiquit), il est
applicable aux oprations dachat, dimportation, dacquisition intracommunautaire,
de vente, de livraison, de commission, de courtage ou de faon portant sur ces
produits.

Produits (10 %)
Eau et boissons non
alcooliques
Ventes emporter ou livrer
de produits alimentaires
prpars en vue dune
consommation immdiate
Ventes consommer sur place

Produits destins
lalimentation animale

Observations

art. du
CGI
279n

eau minrale, eau de source, jus


de fruits, sodas vendus dans
des contenants ne permettant pas
leur conservation

lexclusion
des
boissons
alcooliques qui relvent du taux
normal.

Aliments utiliss pour la nourriture


du btail, des animaux de bassecour, des poissons dlevage
destins la consommation
humaine et des abeilles, et
produits
entrant
dans
la
composition de ces aliments

279 n

BOFIP
BOI-TVALIQ-3010-10
430
BOIANNX000428

279 m

BOI-TVALIQ-3020-10-20

278 bis,
4

BOI-TVALIQ-3010-30

96

Aller au sommaire

Produits dorigine agricole, de


la pche, de la pisciculture et
de laviculture nayant subi
aucune transformation et qui
sont normalement destins
tre utiliss dans la prparation
des denres alimentaires ou
dans la production agricole

278 bis,
3

BOI-TVALIQ-3010-20

Produits usage agricole

278 bis,
5

BOI-TVALIQ-3010-30

278 bis,
3 bis

BOI-TVALIQ-3010-20
90 et
svts

278
quater

BOI-TVALIQ-3010-60

278
septies

BOI-TVASECT90-40

Bois de chauffage

Y compris produits de la
sylviculture agglomrs et dchets
de bois destins au chauffage

Les mdicaments pris en charge


ou agrs relvent du taux
Mdicaments destins la
particulier de 2,1 %
mdecine humaine, non pris en (cf. 4)
charge par la scurit sociale
Le
taux
rduit
sapplique
ni agrs lusage des
galement
aux
prservatifs
collectivits publiques et divers
masculins en caoutchouc et aux
services publics
seringues
pour
insuline
ou
hormone de croissance

uvres dart

livraisons duvres effectues


titre occasionnel par les personnes
qui les ont utilises pour les
besoins de leurs exploitations et
chez qui elles ont ouvert droit
dduction

97

Aller au sommaire

3.2.2 Prestations de services bnficiant du taux rduit de 10 %


Le taux rduit de 10 % est applicable aux prestations de services (et
oprations assimiles) suivantes :
Prestations de services (10 %)

Observations

art. du CGI

BOFIP

Transports de voyageurs

Quel que soit le moyen utilis


Le
taux
rduit
sapplique
galement aux :
supplments de prix rclam
pour les bagages des voyageurs
ou des prestations rattaches au
transport (couchettes, droits de
consignes, etc.)
transports de petits vhicules
(bicyclettes, etc.), accessoires de
transport de voyageurs
commissions verses aux
entreprises de transport de
personnes
rmunrations des prestataires
de services grant les rseaux de
transport public de voyageurs

rgies
communales
et
dpartementales exploitant des
remontes mcaniques

279, b
quater

BOI-TVALIQ-3020-60

279, b

BOI-TVALIQ-3020-30

Certaines
oprations
sont
soumises au taux de 5,5 % (cf.
3.1.1)
Le taux de 10 % sapplique aux
oprations relatives la fourniture
et lvacuation de leau ainsi
quaux
prestations
Prestations relatives la
dassainissement
:
fourniture et lvacuation de
leau effectues dans le cadre contrle sanitaire de leau :
analyses
de la gestion du service public prlvements,
physiques, bactriologiques,
municipal de leau ou de
lassainissement (collectif ou assainissement ou traitement de
leau,
non collectif)
transport des eaux uses,
dratisation,
dsinfection,
dsinsectisation, des installations
publiques du rseau municipal,
vacuation et transport des
boues extraites des stations
dpuration, etc.

98

Aller au sommaire

Prestations portant sur des


matriaux ayant fait lobjet dun
Prestations de collecte, de tri et contrat conclu entre une commune
de traitement des dchets
ou un EPCI et un organisme ou
mnagers et assimils
une entreprise agr au titre de
lart. L. 541-2 du code de
lenvironnement

279, h

Remboursements et
rmunrations verses par les
Prestations se rattachant au
communes ou leurs
public
de
voirie
groupements aux exploitants service
communale
assurant les prestations de
balayage des caniveaux et
voies publiques

279, k

Remboursements et
rmunrations verses par les
dpartements, communes ou
leurs groupements aux
exploitants assurant les
prestations de dneigement
des voies publiques

Prestations se rattachant au
service
public
de
voirie
communale ou dpartementale
(extension

la
voirie
dpartementale issue de lart. 31
de la loi de finances pour 2012)

279, l

Fourniture de logement et du
prix de pension ou de demipension dans les
tablissements dhbergement
Locations meubles dans les
mmes conditions

Les services annexes facturs en


sus (petit-djeuner, tlphone,
etc.), les ventes (cartes postales,
etc.) et les recettes accessoires
(publicit, locations de salles, etc.)
relvent du taux qui leur est propre

Il sagit de la mise disposition de


caravanes, tentes, mobile homes
ou habitations lgres de loisir
spcialement amnags pour
lhabitation
Fourniture de logement dans Conditions : dlivrance aux clients
les terrains de camping classs dune note indiquant les dates du
sjour et le montant de la somme
due,
accueil
assur
par
lexploitant, 1,5 % du chiffre
daffaires HT de lexploitant
consacr des dpenses de
publicit

BOI-TVALIQ-3020-70

BOI-TVALIQ-3020-100
,420 et
svts

BOI-TVALIQ-3020-10-10

279, a

BOI-TVALIQ-3020-10-30

Condition : dlivrance aux clients


Locations demplacements sur
dune note indiquant les dates du
les terrains de campings
279, a ter
sjour et le montant de la somme
classs
due

99

Aller au sommaire

Location daires daccueil ou de


terrains de passage des gens
du voyage
Fourniture de repas dans les
cantines dentreprises et
administratives
Fourniture de repas par un
prestataire extrieur dans les
tablissements de sant ou
vocation sociale notamment

279, a
Le taux rduit sapplique, sous
conditions, aux recettes perues
par le gestionnaire de la cantine
et, le cas chant, celles du
prestataire extrieur
tablissements non soumis TVA
ou qui y sont partiellement soumis
Application du taux rduit sous
certaines conditions

279, a
bis

BOI-TVALIQ-3020-10-20
140 et
svts
BOI-TVALIQ-3020-10-20
410 et
svts

Travaux damlioration, de
transformation,
damnagement et dentretien
portant sur des locaux usage
dhabitation achevs depuis
plus de deux ans

Bnfice
du
taux
rduit
subordonn certaines conditions
BOI-TVAApplication possible aux maisons 279-0 bis LIQ-30de
retraite
et
assimiles,
20-90
tablissements
psychiatriques,
foyers dhbergement sociaux

Travaux sylvicoles et
dexploitation forestire
raliss au profit dexploitants
agricoles, y compris les travaux
dentretien des sentiers
forestiers

Les travaux doivent tre raliss


au profit de personnes relevant du
rgime de la TVA agricole, pour les
besoins de leur activit agricole

279, b
septies

BOI-TVASECT-8030-10 ,
110 et
svts

279, i

BOI-TVALIQ-3020-80

Travaux de prvention des


incendies de fort mens par
des ASA ayant pour objet la
ralisation de ces travaux
Tches caractre familial ou
Prestations de services daide mnager, livraisons domicile
la personne fournies par les (courses, linge), garde-malade,
assistance administrative, etc.
entreprises, associations et
organismes dclars en
Certaines prestations de services
application de lart. L. 7232-1-1 la personne relvent du taux de
du code du travail
5,5 %
(cf. 3.1.2.)
Prestations de soins
dispenses par les
tablissements thermaux

tablissements
thermaux
BOI-TVAautoriss dans les conditions
LIQ-30fixes lart. L. 162-21 du CSS
279, a
20-100
Les
tablissements
de quinquies ,130 et
thalassothrapie relvent du taux
svts
normal

100

Aller au sommaire

Droits dentre pour la visite


des parcs zoologiques et
botaniques, des muses,
monuments, grottes, sites et
expositions culturelles

Les recettes des activits annexes


(ventes darticles, restauration,
279, b ter
etc.) relvent du taux qui leur est
propre

Droits dentre pour la visite


des parcs dcors anims
illustrant un thme culturel et
pour la pratique des activits
directement lies ce thme

Les autres parcs amnags


relvent du taux normal (bases de
loisirs et plein air, centres sportifs,
parcs aquatiques,)

Foires, salons, jeux et


manges forains

Abonnements souscrits pour


recevoir les services de
tlvision

BOI-TVALIQ-3020-50

lexception des appareils


automatiques autres que ceux qui
279 b bis
sont assimils des loteries
foraines
Hors abonnement fourni dans le
cadre dune offre composite

Rmunrations verses par les


collectivits territoriales et leurs
groupements pour la mise en
uvre dun contrat dobjectifs
et de moyens correspondant
ldition dun service de
tlvision locale

Travaux de composition et
dimpression des crits
priodiques

279, b
nonies

279, b
octies

BOI-TVALIQ-3020-100
.40 et
svts

279, j

crits
priodiques
=
toutes
publications
dites

des
intervalles plus ou moins loigns,
mme
irrguliers,
dont
la
succession des numros est
prsente par lditeur comme
indfinie dans le temps, quels que
soient la dure probable, la
rgularit et le dlai de parution
entre les numros
Exclusion du taux rduit pour
certaines publications : cf. 3.2.4

298
octies

BOI-TVASECT-4020-20

Fournitures dlments
dinformation par les agences
de presse

101

Aller au sommaire

Cessions de droits
patrimoniaux reconnus par la
loi aux auteurs des uvres de
lesprit et aux artistesinterprtes
Cessions de tous droits portant
sur les uvres
cinmatographiques et sur les
livres

Exclusion du taux rduit pour les


cessions de droits portant sur des
uvres darchitecture et des
logiciels
Exclusion du taux rduit pour
certains
livres
et
certaines
uvres : cf. 3.2.4

279, g

BOI-TVALIQ-3020-100
,100 et
svts

3.2.3 Oprations portant sur les immeubles et bnficiant du taux rduit


de 10 %
Il sagit de certaines oprations taxables la TVA en application des articles 257 I
et 278 sexies du CGI : livraisons de terrains btir, de certains immeubles btis,
livraisons et apports en socit de droits sociaux reprsentatifs de ces immeubles,
livraisons soi-mme (LASM) de certains immeubles ou travaux portant sur ces
immeubles. Les oprations vises larticle 278 sexies du CGI demeurent soumises
au taux rduit de 5,5 % si elles ont t engages avant le 1 er janvier 2012 et 7 % si
elles ont t engages avant le 1er janvier 2014.
Les oprations engages aprs le 1 er janvier 2012 sont soumises au taux rduit de
7 % et celles engages aprs le 1er janvier 2014 au taux de 10 %. (Pour la notion
dengagement, cf BOI-TVA-LIQ-30-30 et BOI-TVA-LIQ-50 ; larticle 2 de la loi de
finances rectificative n 2012-958 a apport des modifications concernant les LASM
de travaux immobiliers).
Le taux rduit sapplique
aux travaux damlioration, de
transformation,
damnagement et dentretien
ainsi qu la fourniture de
certains
quipements,

Travaux (autres que de lexclusion


de
la
part
construction ou de
correspondant la fourniture
reconstruction) portant
de certains gros quipements,
sur des locaux usage des travaux de nettoyage
dhabitation achevs
ainsi
que
des
travaux
depuis plus de deux ans. damnagement et dentretien
des espaces verts.
Amnagement de grenier
ou de combles.
Travaux
extrieurs
et
assimils
Travaux durgence.
Livraisons soi-mme
de travaux

BOI-TVA-LIQ-3020-90-30
BOI-ANNX000208
279- O bis

BOI-ANNX000209
BOI-ANNX000210
BOI-ANNX000211

Sauf entretien des espaces 278 sexies A BOI-TVA-IMMverts et travaux de nettoyage


20-10-20
102

Aller au sommaire

Le taux rduit sapplique


aux travaux damlioration, de
transformation,
damnagement et dentretien
ainsi qu la fourniture de
certains
quipements,

Travaux (autres que de lexclusion


de
la
part
construction ou de
correspondant la fourniture
reconstruction) portant
de certains gros quipements,
sur des locaux usage des travaux de nettoyage
dhabitation achevs
ainsi
que
des
travaux
depuis plus de deux ans. damnagement et dentretien
des espaces verts.
Amnagement de grenier
ou de combles.
Travaux
extrieurs
et
assimils
Travaux durgence.

BOI-TVA-LIQ-3020-90-30
BOI-ANNX000208
279- O bis

BOI-ANNX000209
BOI-ANNX000210
BOI-ANNX000211

damlioration, de
transformation,
damnagement ou
dentretien dans les
logements sociaux
usage locatif achevs
depuis plus de deux ans,
Livraison des investisseurs
institutionnels et des
organismes de
logement
social, ralises dans le cadre
doprations
mixtes
de
Logements locatifs neufs construction comprenant la
dans le secteur
ralisation dau moins 25 %
intermdiaire
de logements sociaux.
Obligation de location
usage
de
rsidence
principale, sous conditions de
plafonds de loyers et de
ressources des locataires
pendant 20 ans

279-0 bis A

103

Aller au sommaire

3.2.4 Oprations expressment exclues du champ dapplication du taux


rduit de 10 %
Les exclusions vises larticle 279 bis du CGI concernent les oprations portant,
notamment, sur des publications non destines la jeunesse, sur des droits portant
sur des films ou uvres, diffuses sur support vidographique, pornographiques ou
dincitation la violence ainsi que sur des droits portant sur des reprsentations
thtrales caractre pornographique.

4. Taux particulier de 2,1 %


Le taux de 2,1 % est applicable aux oprations suivantes

Oprations (2,1 %)

Observations

Ventes danimaux vivants de


boucherie et de charcuterie
faites des personnes non
assujetties la TVA
Ventes, commissions et
courtages portant sur les
publications de presse
Achats, importations,
acquisitions
intracommunautaires, ventes,
livraisons, commissions,
courtages ou faons portant
sur les mdicaments destins
la mdecine humaine, pris en
charge par la scurit sociale
ou agrs lusage des
collectivits publiques et divers
services publics
Importations, acquisitions
intracommunautaires,
livraisons portant sur les
mdicaments soumis
autorisation temporaire
dutilisation

art. du
CGI

BOFIP

281 sexies
Les publications de presse sont
des publications priodiques qui
rpondent un certain nombre
de conditions

298
septies

Les mdicaments ni pris en


charge ni agrs relvent du
taux rduit de 10 % (cf. 3.2.1)
Le taux de 2,1 % sappliquent 281 octies
galement aux produits sanguins
dorigine humaine, autres que le
sang total

104

Aller au sommaire

Reprsentations autres que le


cirque : uvres dramatiques,
lyriques,
musicales
ou
chorgraphiques nouvellement
Recettes ralises aux entres cres ou duvres classiques
faisant lobjet dune nouvelle
des 140 premires
mise en scne ; exclusion des
reprsentations thtrales,
reprsentations thtrales 281 quater
spectacles potiques,
caractre pornographique
reprsentations duvres
musicales ou concerts, ou de Cirque : spectacles comportant
spectacles de cirque
exclusivement des crations
originales conues et produites
par lentreprise et faisant appel
aux services rguliers dun
groupe de musiciens
Contribution laudiovisuel
public

281 nonies

105

Aller au sommaire

ANNEXE 2
Taux applicables en Corse
1. Les diffrents taux applicables
Les taux de TVA sont structurs en trois catgories : le taux normal, les taux rduits
et des taux particuliers. Ces taux sont les suivants :
France continentale

Corse

DOM (1)

Taux normal

20 %

20 %

8,5 %

Taux rduit

5,5 %
10 %

5,5 %
10 %

2,1 %

1,75 %

2,1 %

13 %
10 %
2,1 %
0,9 %

Taux particuliers

1,05 %

(1) Guadeloupe, Martinique et Runion (la TVA nest provisoirement pas applicable
en Guyane et Mayotte).

106

Aller au sommaire

2. Articulation du taux normal avec les taux rduits


et les taux particuliers
Le champ dapplication du taux normal nest pas prcisment dfini par la loi (article
278 du CGI).
Les taux rduits et les taux particuliers sappliquent certaines oprations
expressment et limitativement numres par la loi. Le taux normal sapplique
lensemble des oprations qui ne sont expressment soumises ni un taux rduit, ni
un taux particulier.
Ds lors, pour dterminer le taux de TVA applicable une opration imposable, il
convient de rechercher dabord si elle entre dans le champ dapplication dun taux
particulier ou dun taux rduit ; dans la ngative, lopration relve du taux normal.

3. Taux rduits
3.1 Oprations bnficiant du taux rduit de 5,5 %
Le taux rduit de 5,5 % sapplique aux mmes oprations que sur le continent
lexclusion de celles qui bnficient du taux particulier de 2,1 % (.6).
Il sagit essentiellement des oprations portant sur les mdicaments non
remboursables (y compris les prservatifs) les appareillages et quipements
spciaux pour handicaps, les importations et acquisitions intracommunautaires
duvres dart, objets de collection ou dantiquits et des ventes et apports de
terrains btir destins au logement social.
Il en est de mme des ventes (et de certains apports) ainsi que des livraisons soimme de logements sociaux et de certains travaux de rhabilitation et dentretien
portant sur les logements, des travaux portant sur des locaux dhabitation
achevs depuis plus de deux ans et des ventes consommer sur place
lexclusion de celles portant sur des boissons alcooliques.

3.2 Taux de 10 %
Le taux rduit de 10 % sapplique aux mmes oprations quen France continentale
lexclusion de celles bnficiant dun taux particulier listes ci-dessous (.5).

107

Aller au sommaire

4. Taux particulier de 13 %
Le taux de 13 % est applicable aux oprations suivantes :
Oprations (13 %)

Observations

art. du
CGI

BOFIP

Principalement :
ptrole
brut,
Ventes de produits ptroliers
hydrocarbures naturels et produits
BOI-TVAnumrs au tableau B de lart.
297, I-1issus de la distillation du ptrole
GEO-10265 du code des douanes
6-b
(butane,
propane,
essences,
10
livrs en Corse
fiouls, gazole, etc.)

5. Taux particulier de 10 %
Le taux particulier de 10 % est applicable aux oprations suivantes :
Oprations (10 %)

Observations

Travaux immobiliers

Il
sagit
des
travaux
de
construction de btiments et
autres ouvrages immobiliers, des
travaux
dquipement
des
immeubles ayant pour effet
dincorporer aux constructions,
titre dfinitif, les appareils ou
matriels installs, des travaux de
rfection et de rparation des
immeubles et installations de
caractre immobilier (cf. BOFIP
BOI-TVA-CHAMP-10-10-40-30)
Certains travaux portant sur les
locaux usage dhabitation de
plus de deux ans bnficient du
taux rduit de 5,5 % (cf. 3.1)
Bnfice du taux de 10 % tendu
aux ventes de matriaux livrs aux
entrepreneurs
de
travaux
immobiliers et aux ngociants en
matriaux de construction, sous
conditions

art. du
CGI
297, I-15-a

BOFIP
BOITVAGEO-1010

108

Aller au sommaire

Oprations concourant la
production ou la livraison
dimmeubles viss larticle
257-I du CGI

Exception : application du taux


rduit de 5,5 % aux LASM
doprations immobilires
ralises dans le secteur du
logement social (cf. supra 3.1)

Ventes de matriels agricoles


livrs en Corse

Liste fixe au 1 de larticle 50


duodecies A de lannexe IV au CGI
Condition : affectation permanente
des matriels aux besoins de
lexploitation agricole

297, I-15-b

La fourniture de logement vise au


a de lart. 279 du CGI relve du
taux de 2,1 % (cf. 6.2)
Relvent du taux de 10 % le du
prix de pension ou de demiFourniture de logement en
pension
dans les tablissements
meubl ou en garni, autre que
celle vise au a de lart. 279 du dhbergement (en pratique, les
htels) qui ne bnficie pas du
CGI
taux de 2,1 %, et les prestations
dhbergement par les
tablissements qui nont pas pour
objet principal la fourniture de
logement

297, I-15-c

BOITVAGEO-1010

Sont vises les seules ventes


consommer sur place de boissons
alcooliques.
Les autres ventes consommer
sur place relvent du taux de 10 %
Ventes consommer sur place
de droit commun (cf. 3.2).
autres que celles vises au a
Les ventes consommer sur
bis de lart. 279 du CGI
place vises au a bis de lart. 279
du CGI sont celles effectues
dans les cantines dentreprises,
qui relvent du taux particulier de
2,1 %
Ventes dlectricit effectues
en basse tension

Livraisons
dlectricit
dune
puissance infrieure ou gale 36
kVA

297, I-15-d

297, I-15-e

109

Aller au sommaire

6. Taux de 2,1 %
Le taux de 2,1 % est applicable aux oprations suivantes (oprations portant sur
certains produits dune part, 6.1, et certaines prestations de services dautre part,
6.2).
Il sagit des oprations passibles en France continentale du taux rduit, lexception
de celles vises aux articles 278 ter septies, 279 f, g et m et 279-0 bis du CGI qui
relvent comme sur le continent du taux de 5,5 %

6.1 Produits bnficiant du taux de 2,1 %


Ce taux est notamment applicable aux oprations dachat, dimportation,
dacquisition intracommunautaire, de vente portant sur ces produits.

Produits (2,1 %)

Eau et boissons non


alcooliques

Produits destins
lalimentation humaine

Produits dorigine agricole, de


la pche, de la pisciculture et
de laviculture non transforms
et qui sont notamment destins
tre utiliss dans la
prparation des denres
alimentaires ou dans la
production agricole

Observations

art. du
CGI

BOFIP

eau minrale, eau de source


jus de fruits, sodasvendus
dans des contenants permettant
leur conservation (les ventes
emporter ou livrer en vue dune
consommation immdiate relvent
du taux de 10 %, cf. 3.2)
BOI-TVA297,
I-1GEO-10Sauf :
2
10
produits de confiserie
certains chocolats et produits 278-0 bis BOI-TVAcomposs de chocolat
A 1
LIQ-30 margarines
et
graisses
10-10
vgtales
caviar
les ventes emporter ou livrer
en vue dune consommation
immdiate relvent du taux de
10 % (cf. 3.2)
BOI-TVA297, I-1- GEO-102
10
278 bis,
3

BOI-TVALIQ-3010-20

110

Aller au sommaire

Bois de chauffage

Produits destins
lalimentation animale

Produits usage agricole

Mdicaments destins la
mdecine humaine, pris en
charge par la scurit sociale
ou agrs lusage des
collectivits publiques et divers
services publics
Importations, acquisitions
intracommunautaires,
livraisons portant sur les
mdicaments soumis
autorisation temporaire
dutilisation

Y compris produits de la
sylviculture agglomrs et dchets
de bois destins au chauffage

297, I-12
278 bis,
3 bis

Aliments
utiliss
pour
la
nourriture du btail, des animaux
de basse-cour, des poissons
dlevage
destins

la 297, I-1consommation humaine et des


2
BOI-TVAabeilles
278 bis, GEO-10 Produits
entrant
dans
la
4
10
composition de ces aliments et
BOI-TVAfigurant lart. 31 de lannexe IV
LIQ-30au CGI
10-30
297, I-12
278 bis,
5

Les mdicaments ni pris en


charge ni agrs relvent du taux
rduit de 5,5 % (cf. 3.1)
Le taux de 2,1 % sappliquent
galement aux produits sanguins
dorigine humaine, autres que le
sang total

281
octies

BOI-TVALIQ-4010

111

Aller au sommaire

Livres

Ventes, commissions et
courtages portant sur les
publications de presse

Fourniture de chaleur produite


au moins 50 % partir de la
biomasse, de la gothermie,
des dchets et dnergie de
rcupration

Dfinition
fiscale
du
livre :
ensemble imprim, illustr ou non,
publi sous un titre, ayant pour
objet la reproduction dune uvre
de lesprit dun ou de plusieurs
auteurs,
en
vue
de
lenseignement, de la diffusion de 297, I-1- BOI-TVAGEO-10la pense et de la culture
2
10
Application du taux de 2,1 % aux :
ventes de livres sur tout type de 278-0 bis BOI-TVALIQ-30support physique, y compris ceux
A 3
10-40
fournis
par
tlchargement
(cdrom, cl USB,), et aux
livres numriques.
locations de livres ( 6.2)
Exclusion du taux de 2,1 % pour
certains livres : cf. 8
Les publications de presse sont
des publications priodiques qui
rpondent un certain nombre de
conditions

298
septies

297, I-12

BOI-TVAGEO-1010
BOI-TVASECT-40
BOI-TVAGEO-1010

278-0 bis BOI-TVAB


LIQ-3020-20

112

Aller au sommaire

6.2 Prestations de services bnficiant du taux de 2,1 %


Le taux de 2,1 % est applicable aux prestations de services suivantes :
Prestations de services
(2,1 %)

Transports de voyageurs

Observations

art. du
CGI

BOFIP

Quel que soit le moyen utilis


Le taux de 2,1 % sapplique
galement aux :
supplment de prix rclam pour
les bagages des voyageurs ou des
prestations rattaches au transport
(couchettes, droits de consignes,
BOI-TVAetc.)
GEO-10297,
I-110
transports de petits vhicules
2
(bicyclettes, etc.), accessoires de
BOI-TVAtransport de voyageurs
279, b
LIQ-30 commissions
verses
aux quater
20-60
entreprises de transport de
personnes
rmunrations des prestataires
de services grant les rseaux de
transport public de voyageurs
rgies
communales
et
dpartementales exploitant des
remontes mcaniques

les prestations doivent :


tre
effectues
pour
BOI-TVAPrestations relatives la
permettre
aux
communes
GEO-10fourniture et lvacuation de
dassurer la gestion du service 297, I-110
leau effectues dans le cadre
2
public de leau ;
de la gestion du service public
porter sur leau ou les 279, b BOI-TVAde leau ou de lassainissement
LIQ-30installations ncessaires au
(collectif ou non collectif)
10-10
service public, lexclusion des
travaux immobiliers.

113

Aller au sommaire

Fourniture de logement et de
nourriture dans les maisons de
retraite et les tablissements
accueillant des personnes
handicapes
Prestations exclusivement lies
ltat de dpendance des
personnes ges et aux
besoins daide des personnes
handicapes, hberges dans
ces tablissements, et qui sont
dans lincapacit daccomplir les
gestes essentiels de la vie
quotidienne

297, I-12
278-0 bis BOI-TVAGEO-10C
10
BOI-TVALIQ-3020-10-10

Fourniture de logement et du
prix de pension ou de demipension dans les
tablissements dhbergement
Locations meubles dans les
mmes conditions

Les services annexes facturs en


sus (petit-djeuner, tlphone, 297, I-1etc.), les ventes (cartes postales,
2
etc.) et les recettes accessoires
(publicit, locations de salles, etc.) 279, a
relvent du taux qui leur est propre

Locations demplacements sur


les terrains de campings
classs

Condition : dlivrance aux clients 297, I-1dune note indiquant les dates du
2
sjour et le montant de la somme
279, a ter
due

Lorsque lexploitant du terrain de


BOI-TVAcamping
dlivre
une
note
GEO-10indiquant les dates du sjour et le
10
montant de la somme due, assure
BOI-TVAlaccueil et consacre 1,5 % de son
LIQ-30Fourniture de logement dans les
chiffre daffaires total hors taxes 297, I-120-10-30
terrains de camping classs
2
des dpenses de publicit, ou si
lhbergement est assur par un 279, a
tiers lorsque celui-ci consacre
1,5 % de son chiffre daffaires total
en France la publicit
Location daires daccueil ou de
terrains de passage des gens
du voyage

Fourniture de repas dans les


cantines dentreprises

non
comment

Le taux particulier de 2,1 %


sapplique, sous conditions, aux 297, I-1BOI-TVArecettes
perues
par
le
2
GEO-10gestionnaire de la cantine et, le
10
cas chant, celles du 279, a bis
prestataire extrieur

114

Aller au sommaire

Fourniture de repas par un


prestataire extrieur dans les
tablissements de sant ou
vocation sociale notamment
Fourniture de repas par un
prestataire extrieur dans les
tablissements publics ou
privs denseignement du
premier et second degrs
Travaux sylvicoles et
dexploitation forestire raliss
au profit dexploitants agricoles,
y compris les travaux dentretien
des sentiers forestiers
Travaux de prvention des
incendies de fort mens par
des ASA ayant pour objet la
ralisation de ces travaux

Application du taux rduit sous


conditions
BOI-TVALIQ-30297, I-1- 20-10-20
2
278-0 bis
E
Les travaux doivent tre raliss
BOI-TVAau profit de personnes relevant du
SECTrgime de la TVA agricole, pour les 297, I-180-30-10
besoins de leur activit agricole
2
279, b
septies

non
comment

BOI-TVAtablissements
thermaux
297,
I-1GEO-10autoriss dans les conditions
Prestations de soins dispenses fixes lart. L. 162-21 du CSS
2
10
par les tablissements
Les
tablissements
de 279, a BOI-TVAthermaux
thalassothrapie relvent du taux quinquies LIQ-30normal
20-100

Locations de livres

BOI-TVA297, I-1- GEO-102


10
Exclusion du taux de 2,1 % pour
certains livres : cf. 8
278-0 bis BOI-TVAA 3
LIQ-3010-40

Exclusion du taux de 2,1 % :


- spectacles de varits donns
dans des tablissements o il 297, I-12
BOI-TVAest dusage de consommer
Spectacles : thtres, thtres
GEO-10pendant les sances
281
de chansonniers, cirques,
10
- certains spectacles : cf. 8
quater
concerts, spectacles de varits
Les 140 premires reprsentations 278-0 bis BOI-TVALIQ-40de certains spectacles peuvent
F
20
bnficier du taux de 0,9 % (cf.
7).

115

Aller au sommaire

Prix du billet donnant


exclusivement accs au concert
dans les tablissements o les
consommations sont servies
facultativement pendant le
spectacle
Foires, salons et expositions
autoriss
Jeux et manges forains

Lexploitant doit tre titulaire de la


licence de la catgorie vise au 1
de lart. D. 7122-1 du code du
travail
Pour les jeux et manges forains,
exclusion du taux rduit pour 297, I-12
certains appareils automatiques
(juke-box, billards lectriques, jeux 279, b bis
vido, etc).

BOI-TVA297, I-1- GEO-1010


2
279, b ter BOI-TVALIQ-3020-50
297, I-12

Droits dentre pour la visite des


parcs zoologiques et
botaniques, des muses,
monuments, grottes, sites et
expositions culturelles

Les recettes des activits annexes


(ventes darticles, restauration,
etc.) relvent du taux qui leur est
propre

Droits dentre pour la visite des


parcs dcors anims illustrant
un thme culturel et pour la
pratique des activits
directement lies ce thme

Les autres parcs amnags


relvent du taux normal (bases de
loisirs et plein air, centres sportifs,
parcs aquatiques)

Abonnements relatifs aux


livraisons dlectricit dune
puissance maximale nexcdant
pas 36 kVA, dnergie
calorifique et de gaz naturel
combustible, distribus par
rseaux

Le taux de 2,1 % sapplique


BOI-TVAgalement la part des taxes 297, I-1- GEO-10locales sur llectricit affrente
2
10
labonnement,
ainsi
quaux
abonnements relatifs aux gaz de 278-0 bis BOI-TVAB
LIQ-30ptrole liqufis distribus par
20-20
rseaux

Abonnements souscrits pour


recevoir les services de
tlvision

Contribution laudiovisuel
public

Taux rduit applicable


certaines conditions

279, b
nonies

BOI-TVA297, I-1- GEO-102


10
sous
279, b BOI-TVAocties
LIQ-3020-100
281
nonies

BOI-TVALIQ-4020

116

Aller au sommaire

Travaux de composition et
dimpression des crits
priodiques

crits
priodiques
= toutes
publications
dites

des
intervalles plus ou moins loigns,
mme
irrguliers,
dont
la
succession des numros est
prsente par lditeur comme
indfinie dans le temps, quels que
soient la dure probable, la
rgularit et le dlai de parution
entre les numros
Exclusion du taux de 2,1 % pour
certaines publications : cf. 8

Fournitures dlments
dinformation par les agences
de presse

BOI-TVAGEO-1010

298
octies

BOI-TVASECT40-20-20

BOI-TVAGEO-1010
BOI-TVASECT40-10-20

117

Aller au sommaire

7. Taux particulier de 0,9 %


Le taux de 0,9 % est applicable aux oprations suivantes :
Oprations (0,9 %)

Ventes danimaux vivants de


boucherie et de charcuterie
faites des personnes non
assujetties la TVA

Observations

art. du
CGI

BOFIP

BOI-TVAGEO-10297, I-110
1
BOI-TVA281
SECTsexies
80-30-2020

Thtre : uvres dramatiques,


lyriques,
musicales
ou
chorgraphiques
nouvellement
cres ou duvres classiques
BOI-TVAfaisant lobjet dune nouvelle mise
297,
I-1GEO-10en
scne
;
exclusion
des
Recettes ralises aux entres
1
10
reprsentations
thtrales

des 140 premires


caractre
pornographique
reprsentations thtrales ou
281
BOI-TVAde spectacles de cirque
Cirque : spectacles comportant quater
LIQ-40exclusivement
des
crations
20
originales conues et produites
par lentreprise et faisant appel
aux services rguliers dun groupe
de musiciens

8. Oprations expressment exclues du champ


dapplication des taux rduit (ou, le cas chant,
des taux particuliers)
Cette exclusion, vise larticle 279 bis du CGI, concerne les oprations portant,
notamment, sur des publications non destines la jeunesse, sur des droits portant
sur des films ou des uvres diffuses sur support vidographique, pornographiques
ou dincitation la violence et des droits portant sur des reprsentations thtrales
caractre pornographique.
Ces interdictions sont dtailles dans BOFIP (pour les livres : BOI-TVA-LIQ-30-10-40
n 310 ; pour les reprsentations thtrales, les films et les tablissements interdits
aux mineurs : BOI-TVA-LIQ-20-20 n 360).

118

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9. Prcisions sur lapplication des taux particuliers


Les taux particuliers sappliquent aux biens livrs et aux prestations excutes en
Corse.
Pour ce qui concerne les produits qui en bnficient, ils sappliquent galement aux
importations, aux acquisitions intracommunautaires en Corse et aux expditions de
France continentale destination de la Corse (2 du I de larticle 297 du CGI). Ces
expditions sentendent :
- des ventes faites par des entreprises continentales des acheteurs corses aux
conditions de livraison "franco-domicile" ;
- des ventes "franco-quai port dembarquement" ;
- des ventes "dpart", lorsque le vendeur se charge, pour le compte de
lacheteur, du transport jusqu destination en Corse ;
- des ventes "dpart" de produits et de matriels dont lacheteur corse prend luimme livraison sur le continent, condition quil remette son fournisseur une
attestation certifiant que les produits et matriels sont destins tre expdis vers
la Corse par ses soins.

119

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ANNEXE 3
Taux applicables dans les DOM
1. Les diffrents taux applicables
Les taux de TVA sont structurs en trois catgories : le taux normal, les taux rduits
et les taux particuliers. Ces taux sont les suivants :

Taux normal
Taux rduits

Taux particuliers

France continentale

Corse

DOM (1)

20 %

20 %

8,5 %

5,5 %

5,5 %

10 %

10 %

2,1 %

13 %
10 %
2,1 %
0,9 %

2,1 %

1,75 %
1,05 %

(1) Guadeloupe, Martinique et Runion


La TVA nest provisoirement pas applicable en Guyane et Mayotte

Le taux normal sapplique lensemble des oprations qui ne sont expressment


soumises ni un taux rduit, ni un taux particulier. Le taux rduit et les taux
particuliers sappliquent certaines oprations expressment et limitativement
numres par la loi.
Il sensuit que, pour dterminer de quel taux de TVA relve une opration imposable,
il convient de rechercher dabord si elle entre dans le champ dapplication dun taux
particulier ou dun taux rduit ; dans la ngative, lopration relve du taux normal.

120

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2. Taux normal de 8,5 %


Le taux normal de la TVA est fix 8,5 % dans les dpartements de la Guadeloupe,
de la Martinique et de la Runion (article 296, 1-b du CGI). Son champ dapplication
nest pas prcisment dfini par la loi : taux de droit commun, il sapplique aux
oprations qui ne sont pas expressment soumises un taux rduit ou un taux
particulier.
Ce taux sapplique aux mmes oprations quen mtropole.

3. Taux rduit de 2,1 %


Le taux rduit de la TVA est fix 2,1 % dans les dpartements de la Guadeloupe,
de la Martinique et de la Runion (article 296, 1-a du CGI).
Ce taux sapplique aux mmes oprations que celles pour lesquelles les taux rduits
de 5,5 et 10 % sont applicables en mtropole lexclusion de celles qui bnficient
dun taux particulier exposes ci-dessous.

4. Taux particulier de 1,75 %


Le taux de 1,75 % est applicable aux oprations suivantes :
Oprations (1,75 %)
Ventes danimaux vivants de
boucherie et de charcuterie
faites des personnes non
assujetties la TVA

Observations

art. du CGI

BOFIP

296 bis, b
281 sexies

BOI-TVAGEO-20-10

121

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5. Taux particulier de 1,05 %


Le taux de 1,05 % est applicable aux oprations suivantes :

Oprations (1,05 %)

Observations

art. du
CGI

BOFIP

Thtre : uvres dramatiques,


lyriques,
musicales
ou
chorgraphiques
nouvellement
cres ou duvres classiques
faisant lobjet dune nouvelle mise
scne ;
exclusion
des
Recettes ralises aux entres en
296 bis, a
reprsentations
thtrales

des 140 premires


281
reprsentations thtrales ou caractre pornographique
quater
de spectacles de cirque
Cirque : spectacles comportant
BOI-TVAexclusivement
des
crations
GEO-20originales conues et produites
10
par lentreprise et faisant appel
aux services rguliers dun groupe
de musiciens
Ventes, commissions et
courtages portant sur les
publications de presse

Les publications de presse sont


des publications priodiques qui
rpondent un certain nombre de
conditions

298
septies

122

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Ce guide ne se substitue pas la documentation officielle de lAdministration.


Pour tous renseignements complmentaires, adressez-vous
votre comptable public de votre dpartement.

Vos observations ou suggestions sur ce guide peuvent tre adresses :

au PNSR de Bordeaux de la Direction Gnrale des Finances Publiques :


Ministre de lconomie, des Finances
et de lIndustrie
POLE NATIONAL SOUTIEN RESEAU
8 PCE DU CHAMP DE MARS
BOITE POSTALE 906
33 061 BORDEAUX CEDEX

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