PARTES DE BAJA IMPOCISION FISCAL

Sumilla:
1. El costo computable de bienes importados que se originan en operaciones
efectuadas con sujetos que califiquen en alguno de los tres supuestos contemplados
en el inciso m) del artculo 44 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta ser
deducible para la determinacin de la renta bruta de tercera categora.
2. Los gastos provenientes de operaciones de crdito a que se refiere el inciso m)
del artculo 44 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta son deducibles, para la
determinacin de la renta neta, aun cuando no se originen en prstamos de dinero
en efectivo, sin perjuicio de la aplicacin de las normas sobre precios de
transferencia.

INFORME N 171-2007-SUNAT/2B0000
MATERIA:
En relacin con los conceptos deducibles (costos y gastos) para la determinacin
del Impuesto a la Renta y los pases de nula o baja imposicin, se consulta:
1. Es factible considerar como "costo" el monto pagado por la importacin de
un producto proveniente de un pas de nula o baja imposicin?

2. Son deducibles como gasto, los intereses pagados por prstamos

provenientes de pases de nula o baja imposicin?
BASE LEGAL:

Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el

Decreto Supremo N 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004, y normas
modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta).

Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto

Supremo N 122-94-EF, publicado el 21.9.1994, y normas modificatorias.

ANLISIS:
1. En relacin a la primera consulta, entendemos que la misma busca
determinar si el costo computable de bienes importados que se originan en
operaciones efectuadas con sujetos que califiquen en alguno de los tres
supuestos contemplados en el inciso m) del artculo 44 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta ser deducible para la determinacin del Impuesto a
la Renta.

Al respecto, el artculo 20 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta seala

que la renta bruta est constituida por el conjunto de ingresos afectos al
impuesto que se obtenga en el ejercicio gravable.
Agrega dicho artculo que cuando tales ingresos provengan de la
enajenacin de bienes, la renta bruta estar dada por la diferencia existente
entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo
computable de los bienes enajenados.
Aade que si se trata de bienes depreciables o amortizables, a efectos de la
determinacin del impuesto, el costo computable se disminuir en el importe
de las depreciaciones o amortizaciones que hubiera correspondido aplicar de
acuerdo a lo dispuesto por dicha Ley.
Adicionalmente menciona que el ingreso neto total resultante de la
enajenacin de bienes se establecer deduciendo del ingreso bruto las
devoluciones, bonificaciones, descuentos y conceptos similares que
respondan a las costumbres de la plaza.
Ahora bien, por costo computable de los bienes enajenados, se entender el
costo de adquisicin, produccin o construccin, o, en su caso, el valor de
ingreso al patrimonio o valor en el ltimo inventario determinado conforme a
Ley, ajustados de acuerdo a las normas de ajuste por inflacin con incidencia
tributaria.
Finalmente, seala que para efectos de lo dispuesto en el prrafo anterior,
entindase por:
1) Costo de adquisicin: la contraprestacin pagada por el bien
adquirido, incrementada en las mejoras incorporadas con carcter
permanente y los gastos incurridos con motivo de su compra tales
como: fletes, seguros, gastos de despacho, derechos
aduaneros, instalacin, montaje, comisiones normales, incluyendo las
pagadas por el enajenante con motivo de la adquisicin o
enajenacin de bienes, gastos notariales, impuestos y derechos
pagados por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios
para colocar a los bienes en condiciones de ser usados, enajenados o
aprovechados econmicamente. En ningn caso los intereses
formarn parte del costo de adquisicin.
2) Costo de produccin o construccin: el costo incurrido en la
produccin o construccin del bien, el cual comprende los materiales
directos utilizados, la mano de obra directa y los costos indirectos de
fabricacin o construccin.
3) Valor de ingreso al patrimonio: el valor que corresponde al valor
de mercado de acuerdo a lo establecido en la presente Ley, salvo lo
dispuesto en el siguiente artculo(1).
Como puede apreciarse de la norma citada, el costo computable de los
bienes enajenados debe considerarse para efectos de la determinacin de la

renta bruta de tercera categora, considerndose como tal, entre otros, el

costo de adquisicin de dichos bienes.
En este orden de ideas, el costo de los bienes importados debe considerarse
para efectos de la determinacin de la renta bruta de tercera categora.
Ahora bien, de conformidad con el inciso m) del artculo 44 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta, no son deducibles para la determinacin de la
renta imponible de tercera categora los gastos, incluyendo la prdida de
capital, provenientes de operaciones efectuadas con sujetos que califiquen
en alguno de los siguientes supuestos:
1) Sean residentes de pases o territorios de baja o nula imposicin;
2) Sean establecimientos permanentes situados o establecidos en
pases o territorios de baja o nula imposicin; o,
3) Sin quedar comprendidos en los numerales anteriores, obtengan
rentas, ingresos o ganancias a travs de un pas o territorio de baja o
nula imposicin.
Aade dicho inciso que mediante Decreto Supremo se establecern los
criterios de calificacin o los pases o territorios de baja o nula imposicin
para efecto de la presente Ley; as como el alcance de las operaciones
indicadas en el prrafo anterior, entre otros.
Agrega que no quedan comprendidos en el presente inciso los gastos
derivados de las siguientes operaciones: (i) crdito; (ii) seguros o
reaseguros; (iii) cesin en uso de naves o aeronaves; (iv) transporte que se
realice desde el pas hacia el exterior y desde el exterior hacia el pas; y, (v)
derecho de pase por el canal de Panam. Dichos gastos sern deducibles
siempre que el precio o monto de la contraprestacin sea igual al que
hubieran pactado partes independientes en transacciones comparables.
En concordancia con dicho dispositivo, el artculo 119 del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta dispone que los gastos deducibles a que se
refiere el inciso m) del artculo 44 de la Ley antes glosado, se sujetan a las
disposiciones de valor de mercado previstas en el artculo 32-A de la Ley.
Como puede verse, el inciso m) del artculo 44 del TUO de la Ley del
Impuesto a Renta contiene una restriccin expresa para la deducibilidad de
los "gastos", mas no as de los "costos", toda vez que el objeto de la norma
es regular el clculo de la renta neta del Impuesto a la Renta, segn se
desprende de su ubicacin en el TUO de dicho impuesto. En cuanto a los
"costos", tal como se ha sealado, dentro de la estructura del impuesto,
dicho concepto es de aplicacin para la determinacin de la renta bruta.
A mayor abundamiento, el Tribunal Fiscal en su Resolucin N 902-2-99 ha
emitido pronunciamiento en el sentido que cuando el artculo 44 de la Ley
del Impuesto a la Renta establece cules son las deducciones no permitidas,
se est refiriendo a las erogaciones o egresos considerados como gastos, a
nivel de determinacin de la renta neta, mientras que para el costo

computable es aplicable lo dispuesto en el quinto prrafo del artculo 20 de

la citada Ley, segn el cual el costo de los bienes enajenados corresponder
al costo de adquisicin, produccin, el valor de ingreso al patrimonio o el
valor en el ltimo inventario.
En consecuencia, el costo computable de bienes importados que se originan
en operaciones efectuadas con sujetos que califiquen en alguno de los tres
supuestos contemplados en el inciso m) del artculo 44 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta ser deducible para la determinacin de la renta
bruta de tercera categora.
2. En cuanto a la segunda consulta, tal como se ha sealado en el numeral
precedente, de acuerdo al inciso m) del artculo 44 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta se establece como regla general la prohibicin de la
deduccin de los gastos provenientes de operaciones efectuadas con sujetos
que califiquen en alguno de los tres supuestos contemplados en el inciso m)
del artculo 44 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta; sin embargo, se
permite excepciones a determinado tipo de gastos, siempre que stos
cumplan con las disposiciones del Reglamento.
Ahora bien, dentro de los gastos aceptados como concepto deducible para la
renta imponible, se encuentran las operaciones de "crdito".
Sobre el particular, de acuerdo al Diccionario de la Lengua Espaola(), la
primera acepcin del trmino "crdito" es "cantidad de dinero, o cosa
equivalente, que alguien debe a una persona o entidad, y que el acreedor
tiene derecho de exigir y cobrar".
De acuerdo con la definicin citada, el trmino "crdito" no se restringe a las
cantidades debidas por prstamos de dinero en efectivo.
En consecuencia, los gastos provenientes de operaciones de crdito a que se
refiere el inciso m) del artculo 44 del TUO de la Ley del Impuesto a la
Renta son deducibles, para la determinacin de la renta neta, aun cuando no
se originen en prstamos de dinero en efectivo, sin perjuicio de la aplicacin
de las normas sobre precios de transferencia.
CONCLUSIONES:
1. El costo computable de bienes importados que se originan en operaciones
efectuadas con sujetos que califiquen en alguno de los tres supuestos
contemplados en el inciso m) del artculo 44 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta ser deducible para la determinacin de la renta bruta
de tercera categora.

2. Los gastos provenientes de operaciones de crdito a que se refiere el inciso

m) del artculo 44 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta son
deducibles, para la determinacin de la renta neta, aun cuando no se
originen en prstamos de dinero en efectivo, sin perjuicio de la aplicacin de
las normas sobre precios de transferencia.

Lima, 27 SEP 2007

Original firmado por
CLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico