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CONTADORES

& EMPRESAS
SISTEMA INTEGRAl de INFORMACIN
PARA CONTADORES, ADMINISTRADORES Y GERENTES

Tratamientos
contables y
tributarios de los
costos de
produccin
Martha Cecilia Abanto Bromley

CONTADORES
& EMPRESAS

tratamientos
contables y tributarios
de los costos de
produccin

NDICE

PRIMERA
EDICIN ABRIL
2012

I.

PARA QU SE UTILIZA EL COSTO?................................................3

6,950 EJEMPLARES

II.

FORMAS DE PRODUCCIN...............................................................4

III. ELEMENTOS QUE CONFORMAN EL COSTO DE PRODUCCIN.. 6


PRohIBIDA Su REPRoDuCCIN
totAL o PARCIAL
DEREChoS RESERVADoS
D. LEG. N 822

Martha Cecilia Abanto Bromley


Gaceta Jurdica S.A.

IV. DINMICA CONTABLE


9
V.

TCNICAS DE VALORACIN DE LOS COSTOS DE

PRODUCCIN APLICABLES .................................................................12


VI. COSTOS POR RDENES Y COSTOS POR PROCESOS ............ 15
VII. COSTOS CONJUNTOS ................................................................... 21

hECho EL DEPSIto LEGAL EN LA


BIBLIotECA NACIoNAL DEL PER
2012-04743
LEY N 26905 / D.S. N 017-98ED ISBN: 978-612-4113-63-5
REGIStRo DE PRoYECto
EDItoRIAL
31501221200300

VIII. DESMEDRO DE EXISTENCIAS .......................................................24


IX. TRATAMIENTO DE LAS MERMAS .................................................. 31
X.

FRMULAS DE COSTO .................................................................. 34

XI. CONTROL DE LAS EXISTENCIAS ..................................................39


XII. INFORMES EMITIDOS POR LA SUNAT ..........................................43
XIII. RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL FISCAL RELACIONADAS

DISEo DE CARtuLA
Martha hidalgo Rivero
DIAGRAMACIN DE INtERIoRES
Wilfredo Gallardo Calle

gACetA JurdiCA s.A.


AngAmos oeste 526 - mirAflores
limA 18 - Per
CentrAl telefniCA: (01)710-8900
fAx: 241-2323
E-mail: ventas@contadoresyempresas.com.pe
www.contadoresyempresas.com.pe
Impreso en:
Imprenta Editorial El Bho E.I.R.L.
San Alberto 201 - Surquillo
Lima 34 - Per

CON EXISTENCIAS ............................................................................... 44

tratamientos contables y tributarios de los costos de


produccin

tratamientos
contables y
tributarios de los
costos de
produccin

I. PARA QU SE UTILIZA EL
COSTO?
La contabilidad es el sistema de informacin que mide las actividades de una
empresa, procesa esa informacin elaborando resmenes, a los que denomina, estados financieros, permitiendo comunicar a
los usuarios de estos la situacin financiera de la empresa. La contabilidad patrimonial tiene dos objetivos fundamentales:
infor- mar acerca de la situacin del ente
(Balance) y evaluar los cambios que se
producen en el capital como resultado de
las actividades (Estado de Resultados).
Los informes relativos al costo afectan a
ambos, ya que el costo de los productos no
vendidos se refleja en el primero y el de los
vendidos en el segundo. Por lo tanto, el sistema de contabilidad de costos no es independiente de las cuentas patrimoniales. En
efecto, dentro del sistema contable, existe un
subsistema de costos, que tiene como objetivo: i) proveer informacin al costear
servicios, productos y otros objetos de
inters
para
la
administracin,
ii)
proporcionar informacin para la planeacin
y el control, y iii) ofrecer in- formacin para
la toma de decisiones.
1. ObjetivO del cOstO
El objetivo u objeto del costo se define
como
cualquier
actividad
(cliente,

desea una medicin o acumulacin de los


costos incurridos por separado. En este
sen- tido, el subsistema de costos est
diseado para distribuir costos a los
productos y servi- cios individuales y a
otros objetos, con el fin de valuar los
inventarios y determinar el cos- to de
ventas.
2.
Qu cOmprende el
cOstO?
El costo de los inventarios comprender
todos los costos derivados de su
adquisicin y transformacin, as como
otros en los que se haya incurrido para
darles su condicin y ubicacin actuales.
No obstante, de acuerdo con lo anterior, se
puede sealar que con- forme con la NIC
2 se tendran los siguien- tes tipos de
costos, segn la actividad desa- rrollada
por la empresa como se muestra a
continuacin:
Tipo de empresa
Costo utilizado

Comercial

El costo de adquisicin de los inventarios comprender el precio


de compra, los aranceles de importacin y otros impuestos (que
no sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales),
los transportes, el almacenamiento y otros costos directamente
atribuibles a la adquisicin de
las mercaderas, los materiales
o los servicios. Los descuentos
comerciales, las rebajas y otras
partidas similares se deducirn
para determinar el costo de adquisicin.
3

servicio(s), producto(s), proyecto, programa,


horas hom- bre, horas mquina y otros)
para la que se

CONTADORES & EMPRESAS

4. cmO se cOmpOne el cOstO O prO- cesO de


Los costos de transformacin
prOduccin?

Industrial

de los inventarios comprendern


aquellos costos directamente
relacionados con las unidades
producidas, tales como la mano
de obra directa. Tambin comprendern una parte, calculada
de forma sistemtica, de los costos indirectos, variables o fijos,
en los que se haya incurrido para
transformar las materias primas
en productos terminados.

El proceso de produccin requiere la


mo- vilizacin de los factores de la
produccin: tierra, capital, trabajo y
organizacin.
Materiales directos
Composicin
del Costo de
Produccin

Mano de obra directa

Costos indirectos de
fabricacin
Estos costos se componen fundamentalmente de mano de obra
y otros costos del personal direc5. cmO es un cOstO de prOduccin?
tamente involucrado en la prestacin del servicio, incluyendo
personal de supervisin y otros
ESTADO DE COSTO DE PRODUCCIN
costos indirectos atribuibles. La
Inventario inicial de produccin en proceso
mano de obra y los dems cos+ Compras
tos relacionados con las ventas,
= Material disponible
y con el personal de la adminis- Inventario final de materia prima
tracin general, no se incluirn
Servicio
en el costo de los inventarios,
= Materia prima utilizada
sino que se contabilizarn como
+ Mano de obra directa
gastos del periodo en el que se
= Costo directo
hayan incurrido. Los costos de
+ Gastos indirectos de fabricacin
los inventarios de un prestador
= Costo incurrido
de servicios
no
incluirn
mrgenes de ganancia ni
- Inventario final de produccin en proceso
costos indirectos no atribuibles
= Costo de produccin de artculos terminados
que, a menudo, se tienen en
cuenta
en
los
precios
II. FORMAS
DE por
PRODUCCIN
facturados
el prestador de
servicios.

3. Qu es el cOstO O
prOcesO de prOduccin?
Es el monto acumulado en que se
incurre para la transformacin primaria,
secundaria o progresiva a partir de ciertos
productos en bienes o servicios. Dicho de
otra forma, es aquella actividad de
transformacin por la cual se cambia el
estado de los materiales con los que se
trabaja, modificndolos o in- corporndoles
nuevos elementos, que los convierte en
satisfactores de las necesida- des del
hombre.

De acuerdo con el rgimen de produccin, en aquellas industrias en que la produccin sigue una lnea de operaciones
consecutivas de manufactura, la forma de
produccin concluye en los productos
elabo- rados rgimen simple o lineal
hasta llegar a las ms complicadas, o sea,
las de produc- cin simultnea, a travs de
procesos trans- formativos conjuntos.
1. rgimen simple O lineal
En este tipo de industrias, una o varias
materias primas principales se someten

a uno o varios procesos consecutivos de


transformacin, hasta la obtencin del o de
los productos elaborados.
Cuando un proceso recibe la produccin
de otro proceso, ambos procesos estn
den- tro de un arreglo secuencial. En estos
proce- sos la transformacin de las
materias primas obedece a una serie de
etapas secuencia- les, es decir, la
produccin se realiza a tra- vs de dos o
ms procesos, de tal forma que esta, una
vez terminada, es un proceso que
constituye total o parcialmente el material
di- recto del proceso siguiente. La
produccin, en estas condiciones, asume
la forma de una o varias lneas rectas, de
principio a fin.
La fabricacin en serie tambin es
llama- da produccin en lnea o cadena,
dado que implica el influjo continuo de los
materiales de una operacin a la siguiente y
se emplea para la produccin en masa de
un produc- to uniforme. Podramos citar
como ejemplo de este tipo de industrias la
fabricacin del papel, en que la madera se
sujeta a varios procesos consecutivos:
trozado,
descortezado,
hervido,
formacin
de
pasta,
coloracin,
refinacin y secado, hasta la obtencin de
papeles de diferentes pesos y para distintos usos.
2. rgimen
cOnvergente
En estas industrias los productos se
transforman inicialmente a travs de procesos separados y, posteriormente, las
par- tes semielaboradas se arman en un
proce- so que puede ser el final o el primero
de otra nueva lnea de procesos
consecutivos.
La transformacin de las materias primas se realiza a travs de dos o ms procesos simultneos e independientes entre s,
pero que llegado el caso al finalizar esa etapa, o en la siguiente, pueden transformarse
en
consecutivos.
Las
partes

semielaboradas
en
varios
procesos
separados que se conju- gan en el nuevo
proceso transformativo, son dos: el rgimen
doble de fabricacin, como

sucede en la elaboracin de cemento;


y
los
regmenes
de
produccin
convergen- te mltiple, los ejemplos de
este rgimen de produccin seran la
industria automo- triz, la maquinaria en
general, la relojera, la naviera, etc.
3. rgimen
simultneO
divergente

cOnjuntO,
O

En este tipo de industrias ocurre lo


contra- rio al de las industrias de
produccin conver- gente, ya que en ellas
se separan los productos que anteriormente
representaban un conjunto, en tanto que en
estas se unen los que original- mente
constituan productos separados.
Es caracterstico de estas industrias
el hecho de que partiendo de una materia
pri- ma bsica que puede sujetarse a uno
o va- rios procesos iniciales de
transformacin, se rompa, separe o
subdivida, surgiendo simultneamente
diversos productos o se- miproductos en
cuyo ltimo caso, cada uno de estos se
someter a uno o varios proce- sos
propios de transformacin, hasta la ob-

tencin
de
los
diversos
artculos
elaborados. Como ejemplos podemos
mencionar las in- dustrias de refinacin de
petrleo crudo y la industria empacadora de
carne.
En relacin con el carcter continuo o
as- pecto lotificado de la produccin, los
siste- mas de costos pueden ser:
a) De
carcter
interrumpido,
lotificado,
di- versificado, que
responda
a
rdenes
e
instrucciones
concretas
y
especficas de producir uno o
varios artculos o un conjunto
similar de estos. Para el control de
cada partida de artculos se
requerir, por consiguiente, la
emisin de una or- den de
produccin. De ah que en estos
casos se establezca un sistema de
cos- tos correlativo, denominado
sistema de rdenes de produccin.
b) En
forma
continua
e
ininterrumpida
en
que
la
produccin no est sujeta a las
interrupciones.

III. ELEMENTOS QUE


CONFORMAN EL
COSTO DE
PRODUCCIN
La planta, el equipo de produccin, la
materia prima, los empleados de todos los
tipos (asalariados y ejecutivos), forman los
costos fundamentales del costo de produccin de una empresa. En general, de manera resumida, el Costo de Produccin se encuentra conformado por tres elementos, tal
como se muestra en el cuadro adjunto:
Materiales

Directos

Materiales
directos

Otros costos de
manufactura
Indirectos

Indirectos

Costos indirectos
de fabricacin

Mano de obra
Directa

Mano de obra
directa

Costo del producto

Es importante sealar, que conforme


con
la NIC 2 no forman parte del costo del producto, y por lo tanto reconocidos como gastos del periodo en el que se incurren, los
siguientes:
a) las cantidades anormales de
desperdicio de materiales, mano de
obra u otros cos- tos de produccin;
b) los costos de almacenamiento, a
menos que sean necesarios en el
proceso pro- ductivo, previos a un
proceso de elabora- cin ulterior;
c) los
costos
indirectos
de
administracin
que
no
hayan
contribuido a dar a los inventarios su
condicin y ubicacin actuales; y
d) los costos de
venta.

los costos financieros se incluyen en el costo de los inventarios, tal como el que corresponde a intereses relacionados con un activo cualificado, es decir, aquel que requiere,
necesariamente, de un periodo de tiempo
sustancial antes de estar listo para su uso o
para la venta.
En el caso de la diferencia de cambio
ge- nerada por los pasivos en moneda
extran- jera, conforme con la NIC 21,
denominada Efectos de las Variaciones en
las tasas de Cambio de la Moneda
Extranjera, esta debe- r reconocerse en el
estado de resultados.
1. materiales directOs
Los materiales son los elementos bsicos que se transforman en bienes terminados, que se convierten en costo de produccin en el momento en que salen del
almacn hacia la fbrica para utilizarse en
la produccin. Si bien, el elemento distintivo
es su identificacin con el producto
elaborado, es decir que pueden ser
asociados con este o con el grupo de
productos fabricados, en la prctica ello no
siempre es posible, porque
De otro lado, respecto de los costos de
financiamiento, debe tenerse en cuenta que
en la NIC 23 Costos por Prstamos, se identifican las limitadas circunstancias en las que

no resulta conveniente o costeable desde


un punto de vista prctico.

Ejemplo: Si una empresa para producir galletas con hojuelas de chocolate utiliza
los siguientes insumos: harina blanca, azcar, hojuelas de chocolate, disolvente para
limpiar las mquinas, aceite de soya parcialmente hidrogenado, huevos, lubricantes
para mquinas y autoadhesivos para las cajas de galletas, en funcin del grado de identificacin de los materiales con el producto
terminado pueden clasificarse de la siguiente forma:

Materiales directos
Harina blanca.
Azcar.
Hojuelas de chocolate.
Aceite de soya parcialmente hidrogenado.
Huevos.

Materiales indirectos
Disolvente para limpiar las
mquinas.
Lubricantes para las mquinas.
Autoadhesivos para las cajas de galletas.

2. manO de Obra directa


(mOd)
Corresponde a la remuneracin o retribucin a los trabajadores de la empresa
que intervienen directamente en la produccin de un bien terminado, que se puede
asociar a este con facilidad. Para Polimeni,
corresponde a la remuneracin de los trabajadores directamente involucrados en la
fabricacin de un producto terminado que
puede asociarse con este con facilidad y
representa un importante costo en la elaboracin del producto.
Ejemplo: una empresa industrial ha
incurrido en costos de mano de obra por
S/. 24,200. Dentro de estos costos se encuentran salarios de los obreros de los departamentos de hilado y teido, sueldos de
los supervisores de planta y remuneraciones del personal de los departamentos de
servicios.
Mano de obra directa
Remuneraciones
de
obre- ros de los
departamen- tos de
hilado y teido.

Mano de obra indirecta


Sueldo de los supervisores de
planta.
Remuneraciones del personal
de los departamentos de servicios.

3. carga fabril O cargas


indirectas
de
fabricacin
Corresponde a los costos indirectos de
fabricacin, grupo diverso, heterogneo,
compuesto por aquellos costos de
produccin que no pueden identificarse
directamente con los productos especficos:
a) Materiales indirectos: Materiales
in- volucrados en la elaboracin
de un producto que no pueden
relacionarse directamente, tales
como combustibles y lubricantes.
Ejemplo: hilos en la con- feccin
de prendas de vestir o goma en
muebles de madera.
b) Mano
de
obra
indirecta:
Corresponde al costo de la mano de

obra que no se pue- de identificar


directamente con el bien

o el servicio producido, tal como la


co- rrespondiente a supervisores y
operarios que cumplen funciones
indirectamente productivas como los
acarreadores, me- cnicos, aceiteros,
etc.
c) Otros costos indirectos: Incluye
con- ceptos tales como el
arrendamiento, la energa, la
calefaccin, la depreciacin fija
de las maquinarias y equipos y
la amortizacin de intangibles
relacionados con las existencias.
Contrario al caso de la materia prima y
la mano de obra donde con mayor
facilidad se puede asignar el costo de
manera directa, no sucede lo mismo con
los costos indirec- tos de fabricacin o
cargas fabriles (CIF). En consecuencia,
tenemos que elegir una base de
distribucin para imputar a la produccin
el total gastado en conceptos tan
diferentes. El primer paso es identificar
los CIF que le corresponden a cada
departamento de pro- duccin o auxiliar. A
este procedimiento se le conoce como

distribucin primaria, don- de los costos


identificados se distribuyen en cada
departamento segn sea su consumo, de
acuerdo a una base apropiada. Entre las
bases de distribucin ms difundidas podemos citar:
a) horas MoD
b) horas Mquina
c) Costo Primo
d) unidades producidas
e) Costo Materia Prima
f) MoD
Posteriormente, los departamentos auxiliares deben ser absorbidos por los departamentos de produccin, repartiendo sus costos mediante una base que guarde relacin
directa entre los departamentos de
auxiliares
y
los
de
produccin.
Procedimiento denomi- nado distribucin
secundaria, por lo que se requiere efectuar
un subreparto de los cos- tos indirectos de
los centros auxiliares en los centros
principales.

Distribucin del costo de los departamentos de servicio:

Caso prCtiCo N 1

Reparto de costos en departamentos


Dpto. servicios
DepartaDpto.
Porcentaje
Total
de servicios
mento
Compras Limpieza produccin
una empresa industrial fabrica un niCorte
0.5714286 10,857
9,480
63,200
83,537
co producto a travs de dos departamentos
Ensamblaje 0.4285714
8,143
7,110
92,820
108,073
de produccin. Asimismo, la empresa cuenTotal
19,000
16,590
156,020
191,610
ta tambin con dos departamentos de servicios. A continuacin, se muestran los
De aplicarse la distribucin secundaria de
costos incurridos
en
los
distintos acuerdo con el mtodo escalonado, se tiene en
departamentos durante el periodo:
cuenta un criterio de imputacin arbitrario por el
cual se asignan los costos indirectos en funcin
Departamento
Costo
de los servicios proporcionados por un deparCorte
63,200
Produccin
tamento de servicios a otro. De esta forma, los
Ensamblaje
92,820
costos de los departamentos de servicios que
Compras
19,000
prestan servicio a la mayor cantidad de otros
Servicio
Limpieza
16,590
departamentos, como sera el caso de los reA manera de relaciones entre departa- querimientos atendidos por el departamento de
compras a los dems departamentos. Por conmentos se tiene lo siguiente:
siguiente, la primera asignacin de los costos
Mano
indirectos sera del departamento de compras
Requeride
Departamento
rea
y luego del departamento de limpieza como se
mientos
obra
muestra a continuacin:
Produccin
Servicio

Corte
Ensamblaje
Compras
Limpieza

directa
1,500
900
200
150

42
38

400
300

12

Basndose en lo anterior cmo se distribuiran los costos indirectos incurridos en


los departamentos de servicios?

Departamentos

Detalle

Limpieza

Corte

16,590

63,200

12

42

38

0.13

0.46

0.41

Costos
Requerimiento

92

Porcentual
Distribucin Compras

19,000

Total
rea

Ensamblaje
92,820

2,478

8,674

7,848

19,068

71,874

100,668

400

300

700

Solucin:
Porcentual
0.57
0.43
Distribucin Limpieza
19,068
10,896
8,172
De acuerdo con el mtodo directo, los
Total
82,770
108,840
costos indirectos de fabricacin se asignan
de manera directa a los departamentos de
produccin, con base en un criterio de asigCaso prCtiCo N 2
nacin, tal como el rea correspondiente a
Costo de produccin del periodo
cada departamento de produccin. Acorde
con la informacin proporcionada, la asignaDurante el periodo una empresa ha incucin se efectuara de la siguiente forma:
rrido en los siguientes conceptos:
Porcentaje de distribucin a los departaInventario inicial de trabajos en proceso
22,000
mentos de produccin:
Inventario final de trabajos en proceso

13,000

Costos de materiales directos

92,000

Costo de mano de obra directa

108,000

Costos indirectos de fabricacin

74,000

Departamento
Corte
Ensamblaje
Total

rea
400
300
700

Porcentaje
0.57142857
0.42857143
1

Inventario inicial de productos terminados

13,000

Inventario final de productos terminados

38,000

que aprueba el Plan Contable General para


Empresas (PCGE), que contempla los aspectos normativos establecidos por las Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF).

Determine el costo de produccin y el


costo de los productos terminados del
periodo.

uno de los objetivos del PCGE es proporcionar a las empresas los cdigos contables
para el registro de sus transacciones, que les
permitan, tener un grado de anlisis
adecuado; y con base en ello, obtener
estados financieros que reflejen su situacin
financiera, como re- sultados de las
operaciones y flujos de efectivo.

Solucin:
En este caso el costo de la produccin
del periodo se determinar de la siguiente
forma:

Costos del periodo anterior


S/.
Inventario inicial del producto en proceso
22,000
(PP)
Costos
del periodo
Al respecto, se debe tener en cuenta
Materiales directos
92,000
que las operaciones se deben registrar
Mano de obra directa
108,000
en las cuentas que corresponden a su
Carga indirecta de fabricacin
74,000 274,000
naturaleza y
Total costos del periodo
que se encuentran desarrolladas hasta un niCostos totalesvel
de de
produccin
296,000
cinco dgitos, de acuerdo
a la informa-

De esta forma, el costo del producto


terminado se determinara de la siguiente
manera:
Costo de los productos terminados del periodo
S/.
Costo de produccin
296,000
(-) Inventario final del producto en proceso -13,000
Costo de los productos terminados
283,000

cin que se pretende identificar como detalle.


Las cuentas se han estructurado sobre
la siguiente base:
Concepto
Elemento

Se identifica con el primer dgito y


corresponde a los elementos de los
estados financieros, excepto para los
Elementos cuyos dgitos son 8 y 0.

Rubro o cuenta

A nivel de dos (2) dgitos, es el nivel


mnimo de presentacin de estados
financieros requeridos.

Subcuenta

Acumula clases de activos, pasivos,


patrimonio neto, ingresos y gastos
del mismo rubro, desagregndose a
nivel de tres (3) dgitos.

Divisionaria

Se descompone en cuatro (4) dgitos.


Identifica el tipo o la condicin de la
subcuenta, u otorga un mayor nivel
de especificidad a la informacin provista por las subcuentas.

Subdivisionaria

Se presenta a nivel de cinco (5) dgitos.


Indica valuacin cuando existe ms de
un mtodo para medirla u otorga un nivel de especificidad mayor.

Por consiguiente, el costo de las unidades vendidas sera el siguiente:


Costo de ventas
Inventario inicial del producto terminado
Producto terminado del periodo
(-) Inventario final del producto terminado
Total costo de ventas

S/.
13,000
283,000
-38,000
258,000

IV.DINMICA CONTABLE
El Consejo Normativo de Contabilidad(1)
emiti la Resolucin CNC N 041-2008EF/94

(1)

rgano del Sistema Nacional de Contabilidad que tiene


como parte de sus atribuciones, el estudio, anlisis y

Detalle

opinin sobre las propuestas de normas relativas a la


contabilidad de los sectores pblico y privado.

En relacin con los costos de


produccin, estos se acumulan en el

Elemento 9 Con- tabilidad Analtica de


Explotacin: Costos

de Produccin y Gastos por Funcin comprende la contabilidad analtica de explotacin, que muestra los costos de produccin
y los gastos por funcin. Sin embargo, debe
tenerse presente que se deja a criterio de las
empresas el uso de las cuentas de este elemento con el objetivo de que cubran las necesidades de informacin de sus costos de
produccin y gastos por funcin.
Los inventarios se registran en el Elemento
2
Activo
Realizable
que
comprende desde la cuenta 20 hasta la 29.
Estas se re- fieren a los bienes y servicios
acumulados de propiedad de la empresa,
cuyo destino es la venta. Incluye los
bienes destinados al proceso productivo,
los adquiridos para la venta, los
manufacturados, los recursos na- turales y
los productos biolgicos, as como las
existencias de servicios, cuyo ingreso
asociado an no se devenga.
Las adquisiciones de existencias sern
registradas y transferidas a las cuentas pertinentes a travs de la cuenta de gastos por
naturaleza (cuenta 61 Variacin de existencias). Los productos elaborados, en proceso, subproductos, desechos y desperdicios,
y envases y embalajes fabricados en el
periodo sern transferidos a las cuentas correspondientes a travs de la cuenta
71 Variacin de produccin almacenada.
Para las existencias de una empresa industrial, se utilizarn las siguientes cuentas
del PCGE:
Cuentas de existencias en una empresa industrial
Materiales
Mat
eria
s
prim
as
(24)
Materiales
auxiliares,
suministro
s
y
repuestos
(25)

Productos
Envas
es y
embalajes
(26)

Por recibir

En cuanto a los materiales, de acuerdo


con el PCGE se tiene lo siguiente:
Materiales
Materias primas (24):
Agrupa las subcuentas
que representan los insumos que intervienen
directamente en los procesos de fabricacin, para la
obtencin de los productos terminados, y que
quedan incorporados en
estos ltimos.

Descripcin
Materias
primas
para
productos
manufacturados.
Adquiridas para su posterior ingreso
al
proceso productivo
Materias
primas (241).
para
produc- tos de extraccin.
Incluye re- cursos extrados
que sirven de materia prima
para
su
posterior
transformacin
(242).
Materias primas
para productos agropecuarios y
pisccolas. Incluye los productos agropecuarios y pisccolas que luego van a ser
transformados (243).
Materias primas para productos inmuebles. Incluye
las materias primas necesarias para la construccin de
inmuebles (244).

Materiales auxiliares,
suministros
y
repuestos (25): Agrupa
las cuentas divisionarias
que repre- sentan los
materiales diferentes de
los insu- mos principales
(materias primas) y los
suministros
que
intervienen
en
el
proceso de fabricacin.
Asimismo, incluye los
repuestos que no califican como bienes inmovilizados.

Productos ter- minados (21)


Envases
y embalajes
(26):
Subproductos,
desechos
y des- perdicios
Productos enAgrupa
procesolas
(23) subcuentas

Materiales auxiliares. Materiales destinados para el


proceso de fabricacin, complementarios a las materias
primas (251).
Suministros. Insumos que
intervienen en los procesos
de produccin o comercializacin, o procesos complementarios, como el de mantenimiento (252).
Repuestos. Partes y piezas
a ser destinadas a su
montaje en instalaciones,
equipos o mquinas en
sustitucin
de
otras
semejantesRecipientes
(253).
Envases.
o vasi(22)
jas, destinados a contener el
producto que se comercializa
(261).

que representan los bienes complementarios para


la presentacin y comer- Embalajes. Cubiertas o encializacin del producto. volturas, destinadas a guardar productos o mercaderas
al momento de transportarlas
o almacenarlas (262).

E
x

i
s

tencias por
recibir (28)

Desvalorizacin de existencias (29)

En relacin con los productos, se deben


considerar las siguientes divisionarias de
acuerdo con el PCGE y descripcin:
Productos

Descripcin

Productos terminados (21):


Agrupa las subcuentas que
representan los bienes fabricados o producidos por
la empresa destinados a la
venta. Asimismo, se incluye
el costo de los servicios prestados por la empresa, que
se relacionan con ingresos
que sern reconocidos en el
futuro, y los costos de financiacin incorporados al valor
de estos activos.

Productos manufacturados.
Productos que resultan de procesos de fabricacin (211).
Productos de extraccin terminados. Obtenidos a partir
del procesamiento de recursos
naturales (212).
Productos agropecuarios y
pisccolas
terminados.
Productos de origen animal o
vegetal que han sufrido algn
proceso de cambio en la
empresa (213).
Productos
inmuebles. Edificaciones que la empresa ha construido
o modificado para su venta. Incluye tambin terrenos sobre los que
se construyen estas edificaciones
y cuya propiedad se transferir
conjuntamente con la venta de la
edificacin (214).
Existencias de servicios terminados. Se compone principalmente de la mano de obra
y otros costos incurridos en la
prestacin del servicio concluido (215).
Otros productos terminados.
Productos terminados que la
empresa ha procesado, que no
se contemplan en las subcuentas anteriores (217).
Costos de financiacin - Pro-

Productos

Descripcin

Productos en proceso (23):


Agrupa las subcuentas que
representan aquellos bienes
que se encuentran en
proceso de produccin, a la
fecha de los estados
financieros.

Productos en proceso de manufactura. Productos que se


encuentran en proceso de manufactura (231).
Productos
extrados
en
proceso de transformacin.
Productos que habiendo sido
extrados de la naturaleza, se
encuentran en pro- ceso de
transformacin
(232).
Productos agropecuarios
y
pis- ccolas en proceso.
Productos de origen animal o
vegetal que se encuentran en
proceso de produccin (233).
Productos
inmuebles
en
proceso. Inmuebles que se
encuentran en proceso de
construccin, cuan- do los
inmuebles son destinados a la
venta
(234). de servicios en proExistencias
ceso. Se compone de la mano de
obra y otros costos involucrados
en la prestacin del servicio mientras este no se ha concluido (235).
Otros productos en proceso.
Productos en etapa de transformacin o fabricacin que no se
contemplan en las subcuentas
anteriores (237).
Costos de financiacin - Productos en proceso. Costos de
financia- cin incorporados en el
valor de los activos de productos
en proceso, generados hasta el
momento en que tales productos
se transfieren a produccin
terminada (238).

A continuacin se ductos
mostrar,
a Costos
manera
terminados.
de de ejemplo de detalle, tres de las principales
cuentas que se utilizan:financiacin incorporados en el
21 Productos terminados valor de los activos de productos terminados, generados hasta
211 Productos manufacturados
el momento en que las existen212 Productos decias
extraccin
terminados
se encuentran
listas para su
213 Productos agropecuarios
y pisccolas
comercializacin
(218). terminados 2131 De origen animal
21311 Costo
Subproductos, desechos y Subproductos. Productos obte21312 Valor razonable
desperdicios (22): Agrupa las nidos accesoriamente en el prosubcuentas que representan ceso de produccin. Resultan de
2132 De origen vegetal
los productos accesorios ob- la produccin conjunta donde el
21321 Costo
tenidos en la produccin de subproducto tiene un valor redu21322 Valor razonable
los bienes del giro de la cido respecto del producto o de
Productosseinmuebles
empresa. 214
Asimismo,
los productos principales (221).
Existencias
serviciosy terminados
incluye los215
residuos o de
Desechos
desperdicios.217
Ma-Otros productos terminados
mermas de produccin de teriales desechados por pre218 Costos de financiacin - Productos terminados
toda naturaleza, originadas en sentar defectos o que resultan
los procesos productivos, no utilizables en el proceso de
pero que mantienen algn va- transformacin (222).
lor en su realizacin.

23 Productos en proceso
231 Productos en proceso de manufactura
232 Productos extrados en proceso de
transformacin 233 Productos
agropecuarios y pisccolas en proceso
2331 De origen animal
23311 Costo
23312 Valor razonable
2332 De origen vegetal
23321 Costo
23322 Valor razonable
234 Productos inmuebles en proceso
235 Existencias de servicios en proceso
237 Otros productos en proceso
238 Costos de financiacin - Productos en proceso
24
241
242
243

Materias primas
Materias primas para productos manufacturados
Materias primas para productos de extraccin
Materias primas para productos agropecuarios y
pisccolas
244 Materias primas para productos inmuebles
25 Materiales auxiliares, suministros y repuestos
251Materiales auxiliares
252Suministros
253Repuestos
254Materiales auxiliares, suministros y repuestos
desvalorizados

V. TCNICAS DE
VALORACIN DE LOS
COSTOS DE
PRODUCCIN
APLICABLES
teniendo en cuenta las condiciones
organizativas y posibilidades objetivas de
las empresas, las tcnicas de valoracin de
los costos de produccin que pueda
aplicarse se dividen en:

Tcnicas basadas en la utilizacin


de los costos reales.

Tcnicas basadas en el uso de


costos predeterminados.

1. cOstOs reales

Los costos histricos conforman la primera etapa de los costos, ya que en ellos se

concentran todos los valores reales para


la elaboracin de un bien, la materia
prima, la mano de obra y los cargos
indirectos, a par- tir del registro de estos
gastos y la obtencin del costo unitario de
un producto. Estas tc- nicas presuponen
el registro de los gastos y clculo de los
costos en la cuanta en que realmente
tuvieron lugar, limitando las posibilidades de un anlisis comparativo al
no contar con una base normativa
adecuada.
2. cOstOs
predeterminadOs
Los costos predeterminados, como
pue- de apreciarse en las definiciones
conceptua- les, son aquellos que se
calculan antes de comenzar el proceso
de produccin de un artculo o de
prestacin de un servicio; y se- gn sean
las bases que se utilicen para su clculo,
se dividen en Costos estimados y
Costos estndar. Cualquiera de estos
tipos de costos predeterminados pueden
operar- se con base en rdenes de

produccin, de procesos continuos, o de


cualquiera de sus derivaciones.

2.1.costos
estimado
s
El objeto de los costos estimados es conocer de forma aproximada cul puede ser
el costo de produccin, sirviendo de base
para la valoracin de las existencias en proceso y la produccin terminada, entregada y
realizada.
En general, cualquier industria puede adoptar el sistema de costos estimados. Sin embargo, dadas sus caractersticas, muchas veces se aplica este sistema
en aquellas empresas que, por su tamao
o condiciones econmicas, no estn en disposicin de afrontar el mayor costo que representa la implantacin de un sistema ms
completo.
En todo caso, el sistema de costos estimados puede ser particularmente recomendable en las industrias que fabrican determinados productos sobre la base de pedidos u
rdenes especiales de clientes. En este tipo

de industrias, una caracterstica general es


que deben presentar una cotizacin a sus
clientes potenciales, lo cual implica que deben hacer un clculo de costos estimados.
Este hecho estara sealando que, al adoptarse el sistema de costos estimados, no se
requerira de trabajo extra alguno en lo que
se refiera a clculos de costos.
El costo estimado indica lo que podra
costar un artculo o grupo de artculos con
un grado de aproximacin relativo, ante la
inexistencia de normas que permitan calcularlo con absoluto rigor. A estos efectos, el
sistema de costos estimados utiliza cuentas
especiales, siendo el tratamiento el siguiente, de manera independiente:
1. Se cargan por los costos reales en
que se incurre durante el periodo de
fabricacin.
2. Se
abonan
por
los
costos
estimados, a medida que se
termina la fabricacin de cada
producto o lote de productos.
Al trmino del periodo se procede a registrar el Inventario de Productos en Proceso de Fabricacin y Productos terminados,
con base en los valores reales efectuando
los ajustes respecto de lo que se tena
regis- trado con los costos estimados. El
costo real debe compararse con el
estimado y ajustar- se contra el primero.
Para tal fin, las compa- raciones se
efectan como sigue:
Por totales, o sea costo total real
contra
costo
total
estimado,
referidos al mismo periodo.

Por partidas de costo, es decir


compa- rando el costo real de
cada partida, de un periodo
determinado,
con
los
costos
estimados respectivos.

La comparacin de los costos


reales de departamentos, fbricas,
establecimientos, brigadas, etc., con
sus costos estimados, referidos al
mismo periodo, puede hacerse por
cualquiera
de
las
formas
mencionadas en los dos puntos

anteriores, o combinn- dolas. En


esta forma es posible conocer
globalmente, si las estimaciones
hechas concuerdan o no con la
realidad.

2.2.costos estndar
El costo estndar es el clculo con
base en un estudio cientfico, es el costo
que debe ser. Las diferencias entre el
costo real incu- rrido y los costos reales
son desviaciones que deben llevarse a
resultados.
una vez que el costo estndar es
esta- blecido, este provee las bases para
la toma de decisiones, para analizar y
controlar los costos, y para medir el
inventario y el costo de los bienes
vendidos.
Los costos estndar sirven como
pun- to de referencia contra el cual los
costos ac- tuales son comparados. A las
diferencias entre los costos actuales y los
costos estn- dar se les llama varianzas.
Los costos ac- tuales pueden diferir de
los costos estndar debido a diferencias
en el precio, diferen- cias en cantidad,
errores, u otras condicio- nes poco
ideales. Determinar las razones de las
varianzas puede sugerir una accin co-

rrectiva o demostrar que los productos estn costando actualmente ms o menos que
lo anticipado.
Caso prCtiCo N 3
Costo estndar en una empresa
industrial
hoja de costos estndar, para una unidad producida:
Detalle
Cantidad
Materias primas directas
10 k
Mano de obra directa
5h
Carga fabril
5h
Total

Carga fabril
:
Capacidad productiva:
h.

cada uno
6
2
4

Total
60
10
20
90

S/. 20,000
5,000

Operaciones:
Se compra 25,000 kg de materias
primas a S/. 6.20 cada kilogramo.
Se utilizan 9,750 kg en el proceso de
produccin.

Los salarios directos pagados son 4,500 79 Cargas imputables a cuentas


horas a S/. 2.05 cada una.
de costos y gastos
82,500
La carga fabril real del periodo es de S/.
791
Cargas imputables
22,000.
a cuentas de costos
y gastos
Informe de produccin:
x/x Por los costos estimados determiLas unidades terminadas y transferidas
nados con base en los costos esson de 750.
tndar.
Las unidades en proceso son de 200
--------------------x -------------------(ma- teriales 100%, costo de conversin
En consecuencia, el costo de las
50%).
existen- cias se determinara de la siguiente
Solucin:
forma:
Previo a determinar el costo de produccin
--------------------x -------------------se determinar la produccin equivalente:
21 Productos terminados
67,500
Detalle

Productos en proceso
Unds.

Materiales

200

100

200

MOD

200

50

100

Carga fabril

200

50

100

Productos terminados

P. equival. Unds.

P. equival.

750

100

750

750

100

750

750

100

750

Conociendo los valores estndares se


estndares
tiene que es
la produccin
la siguiente:del periodo a
valores
Detalle
Materiales
MOD
Carga fabril
Costo de productos
terminados
Detalle

Prod.
equiv.
750
750
750

c.u.

Total

60
10
20

45,000
7,500
15,000
67,500

Prod.

c.u.

211

Productos manufactu- rados

23 Productos en proceso
231
Productos en proceso
de manufactura
711
Variacin
71 Variacin
de la de productos
terminados
produccin
almacenada
7111 Productos manufacturados
713
Variacin de productos
en proceso
7131 Productos en proceso
de manufactura
x/x Por el costo de produccin
estndar del periodo.
--------------------x --------------------

15,000

82,500

Total

equiv.
En relacin con el
costo real, en primer lugar veamos el movimiento de materiales,
para
determinar el costo
los materiaMateriales
200real de60
12,000.00les directos reales consumidos en el periodo:
MOD
100
10
1,000.00
Carga fabril
100
20
2,000.00
Costo de productos
15,000.00
Conforme con lo anterior, una propuesta
en proceso

de contabilizacin de acuerdo con los


costos estndar sera la siguiente:
--------------------x -------------------96 Gastos de fabricacin estndar
961
Materiales
962
Mano de obra
963
Carga fabril

Detalle
Inventario inicial
Compras
Subtotal
(-) Inventario final
Consumo del periodo

82,500

Cantidad
0
25,000
25,000
15,250
9,750

Precio
0
6.2
6.2
6.2
6.2

Valor
0
155,000
155,000
94,550
60,450

La mano de obra real es como sigue:


Concepto
Salarios mano de obra directa

#h
4,500

Tasa
2.05

Total
9,225

De lo anterior, el costo de produccin


real, sera el siguiente:
Distribucin del costo real entre la produccin del periodo
Concepto

Productos en proceso

Productos terminados

P. equiv.

S/.

P. equiv.

S/.

P. equiv.

Materiales

200

12,726.32

750

47,723.68

950

Mano de
obra directa

100

1,085.29

750

8,139.71

850

Carga fabril
(dato)

100

2,588.24

750

19,411.76

850

Costo Total

16,399.85

75,275.15

Las variaciones entre lo estndar y lo


real seran las siguientes:
Detalle

Real

Estndar

12,726.32

12,000.00

726.32

Desfav.

Mano de obra directa

1,085.29

1,000.00

85.29

Desfav.

Carga fabril

2,588.24

2,000.00

588.24

Desfav.

16,399.85

15,000.00

1,399.85

Materiales

Prod. en proc.

Detalle
Materiales
Mano de obra directa
Carga fabril
Prod. terminado

Variacin

Real

Estndar

Variacin

47,723.68

45,000.00

2,723.68

Desfav.

8,139.71

7,500.00

639.71

Desfav.
Desfav.

19,411.76

15,000.00

4,411.76

75,275.15

67,500.00

7,775.15

Por lo tanto, se efectuara el siguiente


asiento de ajuste para llevarlo a costos reales:
--------------------x -------------------92 Costo de produccin
921
Materiales
922
Mano de obra
923
Carga fabril
96 Gastos de fabricacin estndar
961
Materiales
962
Mano de obra
963
Carga fabril
79 Cargas imputables a cuentas
de costos y gastos
791
Cargas imputables
a cuentas de costos
y gastos
x/x Por el costo de produccin
estndar del periodo.
--------------------x --------------------

91,675

82,500

9,175

Por los costos posteriores incurridos con


posterioridad al punto de separacin:
--------------------x -------------------21 Productos terminados
211
Productos manufacturados
23 Productos en proceso
231
Productos en proceso
de manufactura
71 Variacin de la produccin
almacenada
711
Variacin de productos
terminados
7111 Productos manufacturados
713
Variacin de productos
en proceso
7131 Productos en proceso
de manufactura
x/x Por el costo de produccin
estndar del periodo
--------------------x --------------------

7,775

1,400

9,175

VI. COSTOS POR RDENES


Y COSTOS POR
PROCESOS
1. cOstOs pOr rdenes de
prOduccin
Conocido tambin como sistema de costos por lotes o por pedidos especficos. El sistema de rdenes de produccin se implanta
en aquellas industrias donde la produccin es
uni- taria, o sea que los artculos se
producen por lotes de acuerdo con la
naturaleza del produc- to. Mediante la
aplicacin de este sistema, el centro de
inters de las acumulaciones de los costos
radica en el lote especfico o partida de
mercancas fabricadas.
Los costos se acumulan en cada orden
de produccin por separado y la obtencin
de los costos unitarios es cuestin de una
simple divisin de los totales correspondien-

tes a cada orden, por el nmero de


unidades producidas en esta.

Datos

Caso prCtiCo N 4

Inspeccin

Mantenim.

Armado

Acabado

360

850

5.000

3.000

300

250

1.200

900

Horas totales

Sistema de costos por rdenes


una empresa manufacturera se dedica a
la fabricacin de muebles de madera segn
pedido de los clientes. Para la confeccin
de los muebles utiliza una planta dividida en
cuatro departamentos: dos productivos (armado y acabado) y dos de servicios
(inspec- cin y mantenimiento). Respecto
al periodo se tiene la siguiente informacin:
Inventario inicial de existencias:
Materias primas
Madera de caoba
Pegamento

Unidades
1,200 pies
900 galones

Costo
16.800
2.250

operaciones del mes


- rdenes emprendidas en el mes
Orden de
trabajo (OT)
103
104

Especificaciones

Valor

240 juegos de comedor


1,000 sillas

96.000,00
80.000,00

- Compras efectuadas en el mes


3,400 pies de madera caoba a S/. 16 cada
pie. 600 galones de pegamento a S/.
2.7
cada galn.
- Consumos efectuados
orden 103: 1,800 pies de madera caoba
y 800 galones de pegamento.
orden 104: 700 pies de madera caoba y
200 galones de pegamento.
- Mano de obra utilizada en el periodo
Centro
de costo
Armado
Acabado

OT N 103
Horas
C. total
4.200
15.960
2.700
6.480
6.900
22.440

OT N 104
Horas
C. total
900
3.870
500
1.400
1.400
5.270

Carga fabril del periodo


CC de servicios
Datos
Costos CIF

CC Productivos

Inspeccin

Mantenim.

Armado

Acabado

2.800

2.200

9.600

11.800

rea (m )

Solucin:
En primer lugar, el asiento por la adquisicin de materiales se efectuara de la
siguiente forma:
--------------------x -------------------60 Compras
602
Materias primas
6021 Materias primas para
productos manufacturados
60211 Madera de
pino
54.400
60212 Pegamento
1.620
40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar
401
Gobierno central
4011 Impuesto general a las
ventas
40111 IGV - Cuenta propia
42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros
421
Facturas, boletas y
otros comprobantes
por pagar
4212 Emitidas
x/x Por compra de materia prima.
--------------------x -------------------24 Materias primas
241
Materias primas para
productos manufacturados
61 Variacin de existencias
612
Materias primas
6121 Materias primas para
productos manufacturados.
x/x Por destino de las materias
primas.
--------------------x --------------------

56.020

10.084

66.104

56.020

Por los consumos efectuados:

56.020

Madera
Tipo de operacin
Saldo inicial
Compra
Consumo 103
Consumo 104
Totales

Tipo de operacin
Saldo inicial
Compra
Consumo 103
Consumo 104
Totales

Cant.
1.200
3.400

Entradas
c.u.
Total
14
16.800
16
54.400

Cant

1.800
700

Cant.
900
600

Entradas
c.u.
Total
2,5
2.250
2,7
1.620

1.500

--------------------x -------------------61 Variacin de existencias


612
Materias primas
6121 Materias primas para
productos manufacturados
24 Materias primas
241
Materias primas para
productos manufacturados
x/x Por el consumo de la materia
prima.
--------------------x -------------------90 Costo de produccin
9013 OT - 103
38,696
9014 OT - 104
2,580
79 Cargas imputables a cuentas
de costos y gastos
791
Cargas imputables
a cuentas de costos
y gastos
x/x Por el destino del consumo de
materiales.
--------------------x --------------------

Salida
c.u.

15,478 27.861
15,478 10.835
38.696

Pegamento
Salida
Cant
c.u.

3.870

800
200
1.000

41,276

41,276

41,276

41,276

Por la mano de obra directa empleada


en las rdenes de fabricacin:

Total

2,58
2,58

Total

2.064
516
2.580

Cant.
1.200
4.600
2.800
2.100

Saldo
c.u.
14,000
15,478
15,478
15,478

Total
16.800
71.200
43.339
32.504

Cant.
900
1.500
700
500

Saldo
c.u.
2,50
2,58
2,58
2,58

Total
2.250
3.870
1.806
1.290

--------------------x-------------------62 Gastos de personal, directores


y gerentes
27,710
621
Remuneraciones 25,422
6211 Sueldos y salarios
627
Seguridad, previsin
social y otras
contribuciones 2,288
6271 Rgimen de prestaciones de salud
40 Tributos,
contraprestaciones y
aportes al sistema de
pensiones y de salud por pagar
403
Instituciones pblicas
4031 EsSalud
2,288
4032 ONP
3,305
41 Remuneraciones y participaciones por pagar
411
Remuneraciones por
pagar
4111 Sueldos y salarios por
pagar
x/x Por las remuneraciones pagadas.
--------------------x-------------------90 Costo de produccin
27,710
9013 OT - 103
22,440
9014 OT - 104
5,270

5.593

22,117

79 Cargas imputables a cuentas


de costos y gastos
791
Cargas imputables
a cuentas de costos
y gastos
x/x Por el destino de la cuenta 62.
--------------------x--------------------

27,710

En este sistema, el objeto de costo lo


consti- tuyen las distintas fases del proceso
produc- tivo y, el costo unitario se obtiene
dividiendo entre la suma de los costos
unitarios de cada proceso por donde haya
pasado el artculo para su fabricacin el
total de unidades obte- nidas en el periodo
respectivo.

Por la carga fabril:

Asignac. Inspeccin
Asignac. Mantenimiento

Inspeccin

Mantenim.

Armado

Acabado

2,800

2,200

9,600

3,000

1,750

1,050

1,257

943

12,607

4,993

-2,800
-2,200

--------------------x -------------------90 Costo de produccin


9013 OT - 103
12,607
9014 OT - 104
4,993
79 Cargas imputables a cuentas
de costos y gastos
791
Cargas imputables
a cuentas de costos
y gastos
x/x Por el destino de la carga fabril.
--------------------x --------------------

17,600

Caso prCtiCo N 5
una fbrica de jugo de manzana tiene
dos departamentos en los cuales produce
tal bien. En el departamento 1 se extrae el
jugo de manzanas y en el departamento 2
se aade agua, azcar y empaca en envases de 40 gal para su comercializacin.
En el mes se ha incurrido en los siguientes costos de fabricacin:

17,600

2. cOstOs pOr prOcesOs


Es apto para empresas cuyas condiciones
de
produccin
no
sufren
cambios
significativos, producen una sola lnea de
artculos, o fabrican
productos muy
homogneos, en forma masiva o continua,
cumpliendo etapas sucesivas (pro- cesos)
hasta su terminacin total.
El Sistema de Acumulacin de Costos
por Proceso, es un sistema que acumula los
costos de produccin en procesos productivos continuos y/o en serie, es decir, es utilizado cuando se fabrican productos similares, en grandes cantidades, a travs de una
serie de pasos de produccin; en los cuales
los costos se acumulan durante un lapso de
tiempo y son traspasados de un proceso a
otro, junto con las unidades fsicas del producto, de manera que el costo total de produccin se halla al finalizar el proceso productivo, por efecto acumulativo secuencial.

Conceptos
Dpto. 1 Dpto. 2
Unidades en proceso inicial
Materiales 100%, Centro de costo (CC):
4,000
80% Materiales 100%, Centro de
7,000
costo: 30%iniciadas en el proceso
Unidades
20,000
Unidades recibidas del proceso an17,000
terior
Unidades aadidas en el proceso
3,000
Unidades terminadas transferidas
20,000 21,000
Unidades en proceso final
Materiales 100%, Centro de costo:
2,000
50%
4,000
Materiales 100%, Centro de costo: 30%
Unidades
perdidas
2,000
Los costos incurridos en la 2,000
fabricacin
delNormales
jugo de manzana han sido los siguientes:
Detalle

Extraccin Envasado

Periodo anterior (P. en


proceso)
Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos de fabricacin
Del periodo actual
Materiales directos
Mano de obra directa

50,000
80,000
25,000

24,000
120,000
36,000

176,000
400,000

69,000
420,000

Costos indirectos de fabricacin

104,000

108,000

La empresa utiliza el mtodo del prome- dio


ponderado.
Determinar el costo de produccin del
periodo.
Solucin:
Justificacin de las cantidades fabricadas en el periodo:
Proceso 1 - Extraccin
1. Situacin inicial
Inventario inicial PP

4,000

Mano de obra

400,000.00

Carga fabril

104,000.00

4,95238095

Costo total del departamento en el periodo

680,000.00

32,0000000

Costo acumulado del departamento

835,000.00

39,2727273

835,000.00

39,2727273

COSTO TOTAL ACUMULADO


DISTRIBUCIN DEL COSTO
TERMINADO EN EL DEPARTAMENTO
Transferido al Dpto. Envasado
20,000 x 39.2727273

INVENTARIO FINAL DE PRODUCTOS EN


PROCESO

20,000

Costo de los departamentos anteriores

Total (Unds.)

24,000

(+) Costo de este DEPARTAMENTO


Material

20,000

Productos en proceso

2,000

Prdidas normales

2,000

Total (Unds.)

24,000

3. Costos a contabilizar (totales de


produc- cin) del presente periodo
Materia prima

176,000

Mano de obra

400,000

Cargas indirectas de fabricacin

104,000

Total (S/.)

680,000

4. Produccin equivalente
Detalle

Materia prima

Productos terminados

20,000

CC
20,000

Productos en proceso

2,000

1,000

Total

22,000

21,000

HOJA DE COSTO DE PRODUCCIN


Departamento: Extraccin
DETALLE

Periodo: Marzo 2012


COSTO
TOTAL

COSTO
UNITARIO

COSTO EN ESTE DEPARTAMENTO


Productos en proceso al 1 de febrero de 2012
Costo de material

50,000.00

2,27272727

Costo de mano de obra

80,000.00

3,80952381

Carga fabril

25,000.00

1,19047619

176,000.00

8,00000000

Costo del mes de marzo en este departamento


Material

2,000 x 10,27272727

Mano de obra 1,000 x 22,85714286

Productos terminados

785,454.55

No transferido

Unidades comenzadas

2. Situacin final

19,04761905

Carga fabril

1,000 x 6,14285714

20,545.45
22,857.14
6,142.86

TOTAL DE PRODUCTO EN PROCESO

49,545.45

COSTO TOTAL ACUMULADO

835,000.00

--------------------x -------------------92 Costo de produccin


921
Extraccin
9211 Materiales
9212 Mano de obra
9213 Carga fabril
79 Cargas imputables a cuentas
de costos y gastos
791
Cargas imputables
a cuentas de costos
y gastos
x/x Por el costo de produccin del
departamento de Extraccin.
--------------------x -------------------92 Costo de produccin
922
Envase
9221 Del departamento anterior
23 Productos en proceso
231
Productos en proceso
de manufactura
71 Variacin de la produccin
almacenada
713
Variacin de productos en proceso
7131 Productos en proceso
de manufactura
92 Costo de produccin
921
Extraccin

835,000

835,000

785,455

49,545

49,545

785,455

9211 Materiales
9212 Mano de obra
9213 Carga fabril
x/x Por el costo de produccin del
departamento de Extraccin.
--------------------x --------------------

Carga fabril

108,000.00

4,695652174

Costo total del departamento en el periodo

597,000.00

25,7165217

Costo acumulado del departamento

777,000.00

33,4591304

COSTO TOTAL ACUMULADO

1.562.454,55

64,8773124

DISTRIBUCIN DEL COSTO


TERMINADO EN EL DEPARTAMENTO
Transferido al Dpto. Envasado
21,000 x 64,8773124

Proceso 2 - Envasado
1. Situacin inicial
Inventario inicial de productos en proceso
Unidades transferidas
Unidades agregadas

7,000
17,000
3,000

INVENTARIO FINAL DE PRODUCTOS EN


PROCESO

Total (Unds.)

27,000

(+) Costo de este DEPARTAMENTO

21,000
4,000
2,000
27,000

3. Costos a contabilizar (totales de


produc- cin) del presente periodo
Materia prima
Mano de obra
Cargas indirectas de fabricacin
Total (S/.)

69,000
420,000
108,000
597,000

4. Produccin equivalente
Materia prima
21,000
4,000
25,000

CC
21,000
2,000
23,000

HOJA DE COSTO DE PRODUCCIN


Detalle
COSTO EN DEPARTAMENTO ANTERIOR

Periodo: Marzo 2012


Costo total
785,454.55

Costo unitario
31,418182

COSTO EN ESTE DEPARTAMENTO


Productos en proceso al 1 de febrero de
2012
Costo de material
Costo de mano de obra
Carga fabril

24,000.00

0,96000000

120,000.00

5,217391304

36,000.00

1,565217391

Costo del mes de marzo en este departamento


Material
Mano de obra

4,000 x 3.72

Mano de obra 2,000 x 23.478260870

Productos terminados
Productos en proceso
Prdidas normales
Total (Unds.)

Departamento: Envasado

Costo de departamentos anteriores


4,000 x 31,418182

Material

2. Situacin final

Detalle
Productos terminados
Productos en proceso
Total

1,362,423.56

No transferido

69,000.00

2,760000000

420,000.00

18,260869565

Carga fabril

125,672.73
14.880,00
46.956,52

2,000 x 6,260869565

12.521,74

TOTAL DE PRODUCTO EN PROCESO

200.030,99

COSTO TOTAL ACUMULADO

1.562.454,55

--------------------x -------------------92 Costo de produccin


597,000
921
Extraccin
9211 Materiales
9212 Mano de obra
9213 Carga fabril
79 Cargas imputables a cuentas
de costos y gastos
597,000
791
Cargas imputables
a cuentas de costos
y gastos
x/x Por el costo de produccin del
departamento de Envase.
--------------------x -------------------21 Productos terminados
1,362,423.56
211
Productos manufacturados
23 Productos en proceso
200.030,99
231
Productos en proceso
de manufactura
71 Variacin de la produccin
almacenada
1.562.454,55
711
Variacin de productos terminados
7111 Productos manufacturados
713
Variacin de productos
en proceso

7131

Productos en proceso
de manufactura
x/x Por el costo de produccin del
departamento de Envase.
--------------------x --------------------

VII. COSTOS CONJUNTOS


Cuando se generan simultneamente
bienes individuales a partir de la misma materia prima y/o proceso de manufactura, nos
encontramos ante lo que se denomina produccin conjunta. Por ejemplo, cuando se
procesa la soya se obtiene el aceite y la
car- ne de soya. La generalidad en este
tipo de transacciones es que los
productos tienen una relacin fsica que
requieren un proce- samiento comn
simultneo.
Cuando los productos que se elaboran
o fabrican simultneamente tienen la misma
importancia se denominan productos conjuntos o conexos, los cuales se caracterizan
por lo siguiente:

Cuando se producen cantidades


adicio- nales de un producto
conjunto, las can- tidades de los
otros productos conjuntos se
incrementarn proporcionalmente.
La manufactura de los productos
conjuntos siempre tiene un punto de
separacin en el cual surgen
productos separados.
Ninguno
de
los
productos
conjuntos
es significativamente
mayor en valor que los dems
productos conjuntos.

El problema en este tipo de operaciones


con productos conjuntos radica en asignarles un valor, toda vez que los costos incurridos antes del punto de separacin no se
pueden identificar a un determinado producto. Resultan que los costos son indivisibles y son especficamente identificables
con algunos de los productos que se estn
produciendo.
Los costos incurridos con posterioridad al punto de separacin, por lo general,
no causan problemas de asignacin porque pueden identificarse con los productos
especficos.

PROCESO DE MANUFACTURA CONJUNTO DE LAS INDUSTRIAS PANADERAS


Departamento de produccin
Centro de Costos

Materiales directos
- Mano der
obra
directa
- Costos
indirect
os de
fabrica
cin

I Proceso

Pan
salado

Procesamiento
adicional
Pan
dulce

conjunto
- Amasado
- Sobado
- Divisin
masa
- Pesada

Procesamiento
adicional
Pan de
guayaba
Procesamiento
adicional
Cualquier
otro tipo de
pan

Costos conjuntos

*Centro de Costos II

Punto de separacin
(surgen los productos identificables)

* Formado por las etapas de: boleado, moldeado, fermentacin y horneado.

Procesamiento
adicional

Inventario
de productos
terminados

Inventario
de productos
terminados
Inventario
de productos
terminados

**

Inventario
de productos
terminados

** De acuerdo con una parte


asignada de los costos conjuntos
ms los costos separables.

Fuente: Elaboracin propia con base en datos obtenidos por Pulido (2002).
En: <http://redalyc.uaemex.mx/pdf/280/28011651007.pdf>

Costos separables
(Materiales directos
Mano de obra directa y
Costos indirectos de fabricacin)

Caso prCtiCo N 6
Determinacin del costo para productos conjuntos

este, se debe determinar uno a partir del valor de mercado luego de procesos posteriores, siendo necesario deducir los costos
pos- teriores como se muestra a
continuacin:

una empresa petrolera produce gasolina, petrleo para calefaccin y combustible para aviones, a partir de la refinacin
de petrleo crudo. Durante el periodo se inici en el Departamento 1 la refinacin inicial de 840,000 galones, incurriendo en costos de S/. 168,000. Al final de este proceso
surgen tres productos parcialmente terminados, los cuales son enviados al
Departamen- to 2, 3 y 4.

Valor neto de realizacin en el punto


de separacin

Los costos de produccin para cada uno


de los procesos han sido los siguientes:

Con base en lo anterior, la asignacin de


los costos para cada uno de los
coproductos sera la siguiente:

Productos

Coproductos

1.25

50,000

270,000

0.18518519

1.064815

Petrleo
calefaccin

1.10

30,000

360,000

0.08333333

1.02

Combustible aviones

1.50

35,000

210,000

0.16666667

1.33

Mtodo del valor neto de realizacin

Costos

Produccin galones

Gasolina

50,000

270,000

Petrleo calefac.

30,000

360,000

Gasolina

Combustible aviones

35,000

210,000

115,000

840,000

Los valores unitarios de venta de la gasolina,


petrleo para calefaccin y combustible para
avio- nes corresponde a S/. 1.25, S/. 1.10 y S/.
1.50, respectivamente.
Solucin:
Considerando las metodologas existentes para asignar los costos conjuntos a los
diferentes coproductos, a continuacin mostraremos estos:
Mtodo de unidades producidas
Coproductos

Galones

Porcentaje Asignacin

Gasolina

270,000

32.14%

54,000

Petrleo para calefaccin

360,000

42.86%

72,000

Combustible aviones

210,000

25.00%

42,000

Total

840,000

168,000

Antes de aplicar el mtodo del valor


de

Valor en
punto de
separacin

Gasolina

Departamento

Total

Precio Costo de departamentos posteriores


de
Venta
Total
Unidades
Unitario

Coproductos

V.Neto

Total

Porcentaje

1.064815

287,500

0.307980718

51,741

Petrleo calefac.

1.02

366,000

0.392072844

65,868

Combustible aviones

1.33

280,000

0.299946438

Total

933,500

Asignacin

50,391
168,000

Considerando que los productos no son


iguales, los costos de los productos conjuntos debern asignarse con base en el valor
de mercado de los productos individuales,
en consecuencia, el costo que corresponde
a los productos conjuntos asignado para el
departamento 1 se registrar de la siguiente forma:
--------------------x -------------------90 Gasolina
901
Materiales
902
Mano de obra
903
Carga fabril
91 Petrleo de calefaccin
911
Materiales
912
Mano de obra
913
Carga fabril
92 Combustible para aviones

51,741

65,868

50,391

mercado, se debe obtener el importe correspondiente al valor de mercado en el punto de


separacin, para lo cual siendo que no existe

921
922
923

Materiales
Mano de obra
Carga fabril

79 Cargas imputables a cuentas


de costos y gastos
791
Cargas imputables
a cuentas de costos
y gastos
x/x Por los costos asignados de
los coproductos en el Departamento I.
--------------------x --------------------

168,000

Luego, por los costos en los departamentos posteriores se efectuar el siguiente asiento:
--------------------x -------------------90 Gasolina
901
Materiales
902
Mano de obra
903
Carga fabril
91 Petrleo de calefaccin
911
Materiales
912
Mano de obra
913
Carga fabril
92 Combustible para aviones
921
Materiales
922
Mano de obra
923
Carga fabril
79 Cargas imputables a cuentas
de costos y gastos
791
Cargas imputables
a cuentas de costos
y gastos
x/x Por los costos asignados de los
coproductos en los Departamentos 2, 3 y 4.
--------------------x --------------------

50,000

Variacin de productos
terminados
7111 Productos manufacturados
713
Variacin de productos
en proceso
7131 Productos en proceso
de manufactura
x/x Por el costo de produccin
estndar del periodo.
--------------------x --------------------

Caso prCtiCo N 7
Determinacin del costo de producto
principal y subproducto
una empresa maderera produce listones de madera que se cortan en el departamento 1, sin requerir procesamiento adicional, y adems un subproducto, el aserrn,
que se transfiere al departamento 2 donde
se empaca para venderlo.

30,000

35,000

115,000

Por consiguiente, para trasladar la produccin del periodo:


--------------------x -------------------21 Productos terminados
211
Productos manufacturados
23 Productos en proceso
231
Productos en proceso
de manufactura
71 Variacin de la produccin
almacenada

711

67,500

15,000

Durante el periodo se comenzaron a


pro- ducir 40,000 listones, habindose
incurrido en costos por S/. 65,000, que
corresponde a materiales por S/. 26,000,
mano de obra por S/. 19,000 y carga fabril
por S/. 20,000.
En el proceso 2 donde se empaca el
subproducto se han incurrido en costos ascendentes a S/. 1,200, que corresponde a
costos por materiales de S/. 700, mano de
obra por S/. 400 y carga fabril por S/. 100.
Se han producido 2,500 unidades de
aserrn.
Se sabe que el precio de venta del producto principal es de S/. 29 por listn de
ma- dera y de S/. 6 por el aserrn.
Asimismo, los gastos de mercadeo del
subproducto ascien- den a S/. 3,000.
Determinar el costo de los listones y el
aserrn.
Solucin:

82,500

Cuando se produce conjuntamente un


producto principal con un subproducto, si
es posible determinar que el subproduc-

to tiene un mercado importante en el


que

se puede comercializar y se tiene un precio Costos incurridos en el departamento 2


de mercado, entonces procede reconocer
--------------------x -------------------el subproducto, utilizando el mtodo del
91 Departamento 2
1,200
valor razonable.
Bajo este mtodo, el valor esperado de
las ventas del subproducto producido se reduce por los costos esperados de procesamiento adicional y los gastos de
mercadeo, el cual se reduce a los costos
incurridos en el departamento 1, para
determinar el cos- to total de los listones,
tal como se muestra a continuacin:
Mtodo del valor neto realizable
Detalle

Valor de
venta

Proceso
adicional

Gastos de
mercadeo

Valor
neto
realizable

Subproducto

15,000.00

-1,200.00

-3,000.00

10,800.00

Determinado el importe del subproducto, el monto del costo asignable al


producto principal (listones de madera)
es el siguiente:
Detalle

S/.

Costo conjunto

65,000.00

Subproducto

-10,800.00

Costo listones

54,200.00

Por consiguiente, la contabilizacin de


estos ser la siguiente:

Costos incurridos en el
departamento 1

--------------------x -------------------90 Departamento 1


901
Materiales
902
Mano de obra
903
Carga fabril
79 Cargas imputables a cuentas
de costos y gastos
791
Cargas imputables
a cuentas de costos
y gastos
x/x Por los costos incurridos en el
departamento 1.
--------------------x --------------------

911
Materiales
912
Mano de obra
913
Carga fabril
79 Cargas imputables a cuentas
de costos y gastos
791
Cargas imputables
a cuentas de costos
y gastos
x/x Por los costos incurridos en el
departamento 2.
--------------------x --------------------

1,200

Por el costo de produccin estndar

--------------------x -------------------21 Productos terminados


211
Productos manufacturados
22 Subproductos, desechos y
desperdicios
221
Subproductos
71 Variacin de la produccin
almacenada
711
Variacin de productos
terminados
7111 Productos manufacturados
713
Variacin de productos
en proceso
7131 Productos en proceso
de manufactura
x/x Por el costo de produccin
estndar del periodo.
--------------------x --------------------

54,200

12,000

66,200

65,000

VIII.DESMEDRO
DE
EXISTENCIAS
65,000

1. definicin de desmedrO
Es usual hablar del trmino desmedro,
sin embargo este vocablo no tiene una definicin especfica en materia contable, por lo

cual una correcta interpretacin de esta palabra debe partir de lo dispuesto por el
Dic- cionario de la Real Academia
Espaola, el cual seala que es la accin y
efecto de des- medrar, es decir, estropear,
o lo que es lo mismo, menoscabar,
poner en inferior condicin algo.
A su vez, el Diccionario usual de Guillermo Cabanellas en relacin con el trmino desmedro seala que se trata de la prdida de calidad de un bien que se produce
en el curso de las actividades ordinarias de
una empresa como consecuencia de producir o destinar un bien a la venta o consumo,
prdida que segn los principios contables
se efecta por su valor neto de
realizacin(2).
En este sentido, para fines contables
puede interpretarse el trmino desmedro
como la condicin en que se encuentra un
bien, que ha sufrido una prdida de orden
cualitativo (en su valor), hacindolas inutilizables para los fines a los que estaban originalmente destinados, lo cual concordara
con la definicin expuesta para desmedro
en el numeral 2 del inciso c) del artculo 21
del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta. Es importante sealar que el tribunal
Fiscal ha manifestado en la RtF N 898-42008, que esta condicin puede producirse
tanto en bienes que califiquen como
mate- rias primas, que se encuentren en
proceso de produccin o que constituyan
bienes fi- nales, lo que se encuentra
arreglado a lo se- alado por la NIC 2
Existencias que no hace distingo en la
clase de existencia respecto de la que se
pueda producir esta condicin.
Por otro lado, en algunos libros de costos, al emplearse el trmino unidad defectuosa se hace referencia a una existencia
que sufre un desmedro, englobando a
aque- llos bienes que pueden reprocesarse,
es de- cir, que pueden recomponerse a
travs del incurrimiento
de
costos
adicionales hasta

(2)

Ver RTF N 7538-2-2004.

que los bienes alcancen un nivel


suficiente de calidad para ser vendidos, y
a aquellos bienes que no pueden
reprocesarse (deno- minados unidad
averiada o echada a per- der). En otros
libros, se les denomina uni- dad daada
definindose
como
la
unidad
de
produccin
que
no
satisface
las
especifica- ciones requeridas por los
clientes para con- siderarse como
buenas unidades y que se descartan o
venden a precios reducidos.
2. cmO se Originan lOs
desmedrOs?
El deterioro de los productos ocurre
cuando estos se encuentran:
a) Daados: i) Por la exposicin a la
atms- fera del lugar en que los
artculos
perecederos son
procesados o almacenados, o ii)
Los errores en el proceso de
pro- duccin (ya sea por parte de
humanos o de mquinas) que
ocasionan
desmedros
como
consecuencia del rechazo por parte del rea de control de calidad,

dado que no cumplen con las


condiciones o requisitos de calidad.
b) Se han convertido parcial o
totalmente obsoletos, lo cual
ocurre con frecuen- cia con bienes,
tales como prendas que pasan de
moda, artefactos elctricos o
productos de cmputo que por el
avance
tecnolgico
son
desplazados por pro- ductos ms
avanzados.
tambin
podra
incluirse en este caso los bienes
que se encuentran cercanos a la
fecha de su vencimiento.
El tribunal Fiscal en la RTF N 9579-42004 ha sealado que los descartes de
aves en las granjas durante el proceso
de produccin constituyen desmedros,
as como la clasificacin de los pollitos
beb de segunda y de descarte que no
garantizan una crianza eficiente y rentable como s lo hacen los pollitos bebs
de primera.
c) Sus precios de mercado han
cado, puede ocurrir por ejemplo,
cuando el costo de adquisicin del
bien resulta ser

mayor, dado que el precio del bien en el


mercado ha bajado por efectos de la demanda.
d) Han aumentado los costos
estimados para su terminacin o
su venta cuando
por ejemplo el valor de los materiales a
emplearse en el proceso productivo, a
efectos de la fabricacin de un bien suben de precio, de tal manera que el
costo de terminacin del bien resulta ser
mayor al precio de mercado.
3. tipOs de desmedrO
Existen dos tipos de deterioro:
a) Normales: Inherentes a un proceso
par- ticular y surge incluso bajo
condiciones operativas eficientes.
b) Anormales:
No
inherente
al
proceso de produccin, que se
consideran
por
lo
general
evitables y controlables. Es la
prdida en exceso del nivel
acepta- do de calidad, es decir, es
aquella que rebasa los lmites
normales y predichos de tolerancia;
ocurriendo generalmente debido a
errores humanos o a errores de
mquina.
4. cundO se recOnOce el
desmedrO?
Si bien es cierto, la NIC 2 no establece
una fecha exacta, se entiende que la obligacin de una empresa de verificar la condicin de sus existencias como mnimo debe
ser anualmente, en el periodo en el cual se
elaboran los estados financieros(3). En dicha
oportunidad, de acuerdo con el prrafo 9 de
la NIC 2 Existencia, los inventarios deben
medirse al Costo o al Valor Neto Realizable, segn cual sea el menor.

Medicin de Inventarios

Valor en Libros

(Costo)
compara

Valor Neto de

Se

Realizacin (VNR)

(3) No obstante, entendemos que si la empresa se encontrara


obligada a presentar estados financieros intermedios,
para los cierres de los periodos intermedios, tambin
debera aplicar esta regla de verificacin.

De lo anterior, nos encontraramos en


las siguientes situaciones con las siguientes
consecuencias:
a)

No se realiza
Costo
VNR contable
ningn>registro

b)

Se reconoce
Costo
< VNR
una prdida
por deterioro

De acuerdo con el prrafo 28 de la NIC


2, esta prctica de rebajar el saldo es
coherente con el siguiente criterio: los
activos no deben valorarse en libros por
encima de los importes que se espera
obtener a travs de su venta o uso. Esta
rebaja se realiza en forma indirecta o de
provisin por el cual no se modifica la cifra
del costo y se establece una cuenta de
valua- cin separada (actualmente la cuenta
29 Provi- sin para desvalorizacin de
existencias) para reconocer la prdida en
los beneficios.

En este orden de ideas, el prrafo 34


de la NIC 2 seala que el importe de cualquier rebaja de valor, hasta alcanzar el valor neto realizable debe ser reconocido
como un gasto en el periodo en que ocurra la rebaja o la prdida.
Es importante sealar, que de acuerdo
con lo dispuesto por el prrafo 33 de la NIC
2, se deber realizar una nueva evaluacin
del valor neto realizable en cada periodo
posterior.
Caso prCtiCo N 8
Aplicacin del VNR en empresas
industriales
una empresa industrial que comercializa
un nico producto X, medido segn el mtodo promedio, cuenta con los siguientes
da- tos de costos incurridos en el periodo:

Del
periodo
anterior
existen
productos en proceso equivalentes
a 80,000 unidades valorizadas por
el monto de S/. 420,000 (S/.
175,000 en materiales, S/. 130,000
en mano de obra y S/. 115,000 en
cargas fabril).
Durante el periodo se ha incurrido
adi- cionalmente por materiales en
la suma de S/. 478,000, en mano
de obra por S/. 420,000 y carga
fabril por S/. 392,000.
Al final del periodo se informa que
de la produccin trabajada en el
periodo se han acabado 450,000
unidades en per- fecto estado,
existiendo adems 12,000 unidades
defectuosas y 108,000 semiterminadas, encontrndose estas
ltimas completas en materiales y
con un 60% de costos de
conversin.
El precio estimado de venta de los
produc- tos terminados X como
consecuencia de un cambio en la
tendencia es S/. 5.20 para los
productos en buen estado y de S/.
2.60 para los productos defectuosos.
El gasto estimado de venta
(comisiones) del producto X
equivale al 7% del pre- cio de venta
estimado.
No ha habido mermas y las
unidades
defectuosas
son
localizadas al final del pro- ceso
productivo y no sern reprocesadas
para ser vendidas.
Se estima que el costo para
terminar los productos en proceso
ascender a S/. 87,000.
Se pide determinar cualquier prdida
por deterioro.
Solucin:
En primer lugar examinaremos las unidades trabajadas en el periodo, tal como se
muestra a continuacin:

Unidades por distribuir


Del periodo anterior
80,000

(100,60%)

Del periodo
comenzado

Total

490,000(*)

570,000

(*) (570,000 - 80,000)

Es importante sealar que horngren,


Datar y Foster(4) en el caso especfico de
em- presas industriales opinan que si bien
existen dos tratamientos: i) las unidades
daadas se cuentan, y ii) no se cuentan las
unidades da- adas; prefieren el primero
toda vez que el segundo enfoque genera
una distorsin de costos dado que carga
solo a las unidades buenas los costos,
incurridos, mientras que con el primer
enfoque se pone de relieve el costo del
dao normal.
Cabe destacar que para fines tributarios, tambin se aplica el primer criterio,
as en la RTF N 898-4-2008 se indic que
los scrap balls (bolas de aceros con malformaciones, rajaduras y pliegues) que no
fueron considerados como productos finales por las deficiencias contenidas en
ellas que las hace inutilizables para los fines a los que se encontraban destinados
(molienda de minerales, materiales metlicos y no metlicos), califican como desmedros; y por ende, deben reconocerse
como gasto nicamente de cumplir con los
requisitos sealados en las disposiciones
del Impuesto a la Renta.
Con base en lo anterior, a continuacin
determinaremos la produccin equivalente,
a efectos de determinar los costos unitarios
por elemento de costo:

Distribucin de unidades
Unidades en buen estado
Unidades defectuosas

450,000
12,000

(4)
En:
Un enfoque (100,60%)
gerencial. Pearson Educacin de Mxico, S.A. de C.V. Naucalpn de Jurez, Estado
Unidades
en Contabilidad
proceso de Costos:108,000
de Mxico, 2007, p. 635.

Total

570,000

EvaluamosProducto
a continuacin
siProducto
se produce
prdida por deterioro:
en
Producto
en
buen estado

En
Proceso

Elemento

defectuoso

Unidades

proceso

Unidades

Materiales

108,000 100

450,000 100

12,000

100

Mano de
obra directa

108,000 100

450,000 100

12,000

Carga
fabril x 108,000
100
(*)
108,000
60%

450,000 100

12,000

Total Produccin
equivalente

Produccin
equivalente

Productos

Costo

VNR

Producto en proceso

1,418,430.60

2176,200

37,824.82

29,016

108,000
64,800

570,000

Producto defectuoso

60

(*)

526,800

Producto
terminado
Determinado

60

(*)

64,800

526,800

Deterioro
8,808.82

435,288
el253,744.53
monto estimado
que no
podr recuperar cuando se produzca la ven-

Considerando lo anterior, el costo unita- ta futura de la produccin deber reconocerrio por elemento de costo se determinara se dicha prdida en los libros de la empresa,
de la siguiente forma:
debiendo efectuar el siguiente asiento:
Detalle

Materia
prima

Mano de
obra

Carga
fabril

Costo del periodo anterior

175,000

130,000

115,000

420,000

Costos del periodo

478,000

420,000

392,000

1,290,000

653,000

550,000

507,000

1,710,000

Costo total

Materia
prima

Detalle

Mano de
obra

Total

Carga fabril

Costo total

653,000

550,000

Produccin equivalente

570,000

526,800

526,800

1.145614

1.044039

0.962415

Costo Unitario(*)

507,000

(*) Costo total/produccin equivalente

De lo anterior, el costo de la produccin del


periodo sera el siguiente:
Elemento

Costo
Unitario

Producto
terminado
(450,000)

Producto
defectuoso
(12,000)

Producto
Proceso
(108,000)

Materiales

1.145614

515,526.30

13,747.37

Mano de
obra directa

1.044039

469,817.55

12,528.47

(*)

433,086.75

11,548.98

(**)

1,418,430.60

37,824.82

Carga Fabril

0.962415

Totales

123,726.31
67,653.73

62,364.49

253,744.53

(*) S/. 64,800 x 1.044039


(**) S/. 64,800 x 0.962415

A continuacin, calculemos el valor neto


de realizacin:
Determinacin del Valor Neto de Realizacin
Precio
estimado

Productos
Producto
terminado
Producto
defectuoso
Producto en
proceso

(*)

Costo terminacin

2,340,000
(**)

(***)

31,200

561,600

(*) 450,000 x 5.20


(**) 12,000 x 2.60
(***) 108,000 x 5.20

-87,000

Gasto de
Venta (7%)

Valor neto
realizacin

-163,800

2176,200

-2,184

29,016

-39,312

435,288

Asiento por el reconocimiento de la


pr- dida en el ejercicio:

--------------------x -------------------69 Costo de ventas


695
Gastos por desvalorizacin de existencias
6952 Productos terminados
29 Desvalorizacin de existencias
292
Productos terminados
2921 Productos manufacturados
x/x Por el reconocimiento de la
prdida por deterioro, exceso al
valor neto realizable.
--------------------x --------------------

8,809

8,809

De lo anterior se observa que no se reduce directamente la existencia sino se crea


una cuenta de valuacin que se presenta
disminuyendo las existencias en el Balance General, a efectos de que muestre solo
aquella parte que se puede recuperar.
5. cmO se determina
el valOr netO de
realizacin (vnr)?
De conformidad con el prrafo 6 de la
NIC 2, se entiende como Valor Neto de
Realiza- cin el precio estimado de venta
de un acti- vo en el curso normal de la
operacin menos los costos estimados
para terminar su pro- duccin y lo
necesario para llevar a cabo la venta, tal
como por ejemplo las comisiones(5).

(5) De esta forma queda claro que el valor neto de realizacin


no es lo mismo que el valor de mercado.

Valor estimado
VNR =
de venta

Costos estimados de
terminacin y/o venta

Acorde con el prrafo 7 de la NIC 2, el


Valor Neto Realizable hace referencia al importe neto que la entidad espera obtener
por la venta de los inventarios en el curso
normal de la operacin.
A estos efectos, el prrafo 30 de la NIC
2 seala que las estimaciones en el valor
neto realizable se basar en la
informacin ms fiable que se disponga,
en el momento de hacerlas, acerca del
importe por el que se espera realizar los
inventarios, considerando las fluctuaciones
de precios o costos relacio- nados
directamente con los hechos posterio- res al
cierre, en la medida que esos hechos
confirmen condiciones existentes al final del
periodo.
Reglas para aplicar el VNR

Se calcula para cada partida de inventario,


pudiendo en algunas circunstancias agrupar
partidas similares o relacionadas (misma
lnea de productos que tienen propsitos o
fines similares, vendidas en la misma rea
geogrfica). No se aplica sobre una clasificacin completa.

Se toma en cuenta el propsito para el que se


mantienen los inventarios.

En el caso de materias primas y suministros


mantenidos para la produccin: i) no se aplica la regla conservadora si se espera vender
al costo o por encima de l, y ii) no se aplica el
VNR pero s, el costo de reposicin.

6. cules sOn las


cOndiciOnes para Que el
desmedrO sea
deducible?
En trminos generales, de acuerdo con
lo sealado por el inciso f) del artculo 44 de
la Ley del Impuesto a la Renta, no son
dedu- cibles las asignaciones destinadas a

siendo que el desmedro s puede ser


deduci- ble al encontrarse regulado en el
inciso f) del artculo 37 de la Ley del
Impuesto a la Renla cons- titucin de reservas o provisiones
cuya de- duccin no admite esta ley. En este
sentido,

ta, veamos las condiciones bajo las


cuales es posible lo anteriormente
sealado.
Acorde con lo dispuesto en el ltimo
p- rrafo del inciso c) del artculo 21 del
Regla- mento de la Ley del Impuesto a
la Renta, en el caso de desmedro la
Sunat aceptar como prueba:
a) La
destruccin
de
las
existencias
efectuada
ante
Notario Pblico o Juez de Paz, a
falta de este.
Es importante sealar, que en la
RTF N 1804-1-2006 se ha sealado
que no est debidamente acreditado
si en el acta del notario solo se
certifica el estado de la mercadera y
no se hace referen- cia a la
destruccin de los bienes. De lo
anterior, resulta claro que en el acta
del notario debera constar, entre
otros: i) la calidad de los bienes, y ii)
la forma de destruccin.

b) La comunicacin previa a
la
Sunat en un plazo no menor de
seis (6) das hbiles anteriores a la
fecha en que se llevar a cabo la
destruccin de los refe- ridos
bienes. La Administracin en estos
casos podr designar a un
funcionario para presenciar dicho
acto, tambin po- dr establecer
procedimientos alternati- vos o
complementarios a los indicados,
tomando en consideracin la
naturaleza de las existencias o la
actividad de la empresa.
De acuerdo con la RTF N 7538-2-2004
para el tribunal Fiscal resulta importante como condicin para reconocer la prdida y por ende la deduccin para determinar la renta neta de tercera categora, que
la comunicacin y la destruccin deban ser
efectuadas en el mismo periodo, es decir,
no basta con la comunicacin a la
Administra- cin tributaria; sino que el
gasto se encon- trar supeditado hasta la
realizacin efecti- va de la destruccin.
As, si se comunicara

oportunamente en el mes de diciembre y la


destruccin se efectuara en el mes de
enero del siguiente ao, la deduccin se
realizar en el ejercicio de la destruccin.

tributaria, sabiendo que su valor neto de realizacin ascendera a S/. 0.

Asimismo, no necesariamente deben


destruirse, pues tambin, pueden venderse, dado que no todo desmedro implica una
prdida total del valor neto realizable de los
bienes, sino solo una reduccin de su valor.
En este caso, el mismo tribunal Fiscal admite en la RTF N 3722-2-2004 que los bienes que se encuentran en situacin de desmedro pueden comercializarse a un menor
valor. Debe tenerse presente que el tribunal
Fiscal ha manifestado en la RTF N 119113-2007 que el valor de mercado no necesariamente es siempre superior al costo de
ad- quisicin, pues una empresa puede
vender sus productos por debajo de dicho
costo si el valor de mercado es menor,
siendo que el mayor costo puede originarse
entre otros por factores tecnolgicos, o
como se seala en la RTF N 244-4-2000
por razones de rece- sin econmica o
bienes que no pasan el control de
calidad, lo cual debe sustentar- se
fehacientemente.

Con base en la informacin proporcionada en primer lugar, lo que se tiene que hacer es determinar el importe que la empresa
no espera recuperar como consecuencia
del prximo vencimiento de los productos
que comercializa, es decir, la suma total
que de- jar de percibir la empresa.

Caso prCtiCo N 9
Reconocimiento del gasto para fines
tributarios
una empresa comercial (laboratorio) dedicada a la distribucin de medicamentos,
luego de una revisin de sus existencias
efectuada en diciembre ha detectado un
lote de productos cuya fecha de
vencimiento se encuentra prxima a
vencer. Al respecto se tiene la siguiente
relacin de bienes:
Cant.

Descripcin

Valor Unitario

25

Bactrim

15

27

Amoxicilina 500 mg

36

48

Eritrocimina 250 mg

37

42

Velocef 500 mg

28

Se pide determinar el gasto por desvalorizacin de existencias y su incidencia

Solucin:

A continuacin se muestra la prdida total estimada por los bienes desmedrados:


Cant.

Descripcin

25
27
48
42

Bactrim
Amoxicilina 500 mg
Eritrocimina 250 mg
Velocef 500 mg
Total (S/.)
Valor Neto de Realizacin

Valor
Unitario
15
36
37
28

Prdida a reconocer

Prdida
375
972
1776
1176
4,299
0
4,299

Ya
determinada
la
prdida,
el
siguien- te paso es el reconocimiento de
esta en los libros de la empresa, debiendo
efectuar el contribuyente los siguientes
asientos.

Asiento por el reconocimiento de la


pr- dida de valor.

--------------------x -------------------69 Costo de ventas


695
Gastos por desvalorizacin de existencias
6951 Mercaderas
29 Desvalorizacin de existencias
291
Mercaderas
2911 Mercaderas manufacturadas
x/x Por el reconocimiento de la prdida de valor.
--------------------x --------------------

4,299

4,299

No obstante lo anterior, al no haber cumplido con los requisitos sealados en la norma tributaria, no podr aceptarse como

gasto deducible para el ejercicio 2011 la


pro- visin efectuada por desmedro, lo que
cons- tituir un ajuste (adicin) a
mostrarse en la declaracin jurada del
ejercicio 2011 de la empresa.

Asiento por la destruccin de las


merca- deras vencidas en el
ejercicio 2012.

--------------------x -------------------29 Desvalorizacin de existencias


291
Mercaderas
2911 Mercaderas manufacturadas
20 Mercaderas
201
Mercaderas manufacturadas
2011 Mercaderas manufacturadas
20111 Costo
x/x Por la destruccin de los bienes
vencidos.
--------------------x --------------------

4,299

4,299

Advirtase que si bien en el ejercicio


2012 no se est afectando al resultado del
periodo, la empresa podr deducir el gasto
por desmedro va declaracin jurada anual
del Impuesto a la Renta del ejercicio 2012,
toda vez que cumpla con los requisitos
sea- lados, y nos encontraramos ante
una dife- rencia de carcter temporal para
efectos del citado Impuesto, debiendo
aplicarse lo dis- puesto en el artculo 33
del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta.

IX. TRATAMIENTO DE
LAS MERMAS
Las prdidas que se generan en el proceso productivo pueden ser de dos tipos:
a) Prdida normal: Es aquella que se
en- cuentra dentro de cierto nivel de
toleran- cia,
el cual
queda

especificado por el
aceptacin de calidad.

ni-

vel

de

b) Prdida anormal: Es aquella


prdida en exceso del nivel
aceptado de calidad, es decir, es
aquella que rebasa los lmites
normales
y
predichos
de
tolerancia;
ocurriendo
generalmente debido a errores
humanos o a errores de mquina.
De acuerdo con Barfield, Raiborn y
Kinney(6) la contabilizacin de las unidades
perdidas
depender
de
su
clasificacin como normal o anormal, tal
como se seala a continuacin:
a) Prdidas normales: El mtodo
tradicio- nal requiere que el costo
de la prdida se considere como
un costo del producto y se incluya
como parte del costo de las unidades terminadas en buen estado
que re- sultan del proceso. De esta
forma, solo se reconoce como
gasto cuando el producto que
absorbi su costo se enajena.
Este
tratamiento
se
considera
apropia- do porque las prdidas
normales se vi- sualizan como costos
inevitables en la produccin. En este

sentido se aplica el mtodo de la


negacin, por el cual sim- plemente se
excluyen las unidades per- didas de la
cdula de unidades equiva- lentes, lo
que da lugar a que un nmero ms
pequeo de productos terminados
absorban los costos de produccin
gene- rados. En este sentido, se puede
afirmar que los costos de las unidades
perdidas se distribuyen de manera
proporcional entre
las
unidades
terminadas transfe- ridas y aquellas
que permanecen en el inventario de
productos en proceso.
b) Prdidas anormales: Sin importar
si los defectos o prdidas ocurren
de manera continua o discreta, el
costo de las pr- didas anormales
debe acumularse y tra- tarse como
una prdida del periodo en el cual
se incurrieron. El costo de las prdidas anormales se contabiliza sobre
una base de unidades equivalentes.

(6) En: Contabilidad y administracin de costos. 6a edicin.


Ca editorial Ultra, S.A. de C.V., Mxico D.F., 1999, p. 264.

Para fines tributarios, es importante que


las unidades perdidas se encuentren debidamente sustentadas, toda vez que las prdidas normales sern aceptadas mientras
que las prdidas anormales no lo sern. Las
causas que originan las mermas pueden estar referidas a la naturaleza inherente de las
existencias y/o al proceso productivo de estas, siendo el efecto que la merma normal
asumida en el costo de produccin,
mientras que la merma anormal asumida
como gasto de la empresa.
Del inciso c) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta,
se advierte que la merma consiste principalmente en una prdida fsica, en el volumen,
peso o cantidad de las existencias, insumos, materias primas o bienes intermedios
(es decir, una prdida cuantitativa), las cuales deben ser acreditadas mediante un
infor- me tcnico emitido por un
profesional inde- pendiente, competente y
colegiado o por el organismo tcnico
competente. El informe tcnico deber
contener por lo menos la me- todologa
empleada y las pruebas realiza- das.
Cabe sealar que la citada norma hace
referencia a la existencia del informe cuando la Sunat lo requiera, en ese sentido, podr elaborarse este, no necesariamente en
el ejercicio en el que se produjo la prdida
por merma, sino en el momento en el que la
Sunat fiscalice a la empresa y lo solicite.

Se presenta la siguiente informacin


adicional para el mes de abril, respecto
de cada uno de los procesos que tiene la
empresa:
Mes de abril

Proceso 1

Unidades comenzadas
Unidades terminadas y
transferidas
Unidades en proceso

440

400

20

Prdidas normales

10

Prdidas anormales
Grados de terminacin

Proceso 2

500

?
MP100,CC60

2
MP---, CC70

Donde: MP = materiales directos


CC = costos de conversin.

Asimismo, los costos incurridos en cada


uno de los procesos son los siguientes:
Elemento del costo
Materia prima
Mano de obra

Proceso 1
6,000
4,000

Proceso 2
0
5,800

Cargas indirectas de fabricacin

5,000

6,200

Total

15,000

12,000

Se pide:
Determinar los costos de las existencias
finales de produccin en cada periodo.
Solucin:

Segn la informacin proporcionada por


la empresa para el periodo abril se debern
Caso prCtiCo N 10
efectuar los siguientes clculos en relacin
Mermas dentro del proceso producti- con las unidades terminadas, semiterminadas y perdidas en los procesos:
vo en un sistema de costos por proceso
una empresa produce un bien en grandes cantidades a travs de dos procesos
continuos y utiliza para determinar el costo
de los bienes el sistema de acumulacin por
procesos continuos. En el primer proceso
se incorpora material al inicio y los costos
de conversin conforme avanza la
produccin. En el segundo proceso no se
incorpora ma- terial nuevo, realizndose el
control de cali- dad al final de cada
proceso.

Abril

Proceso 1

Proceso 2

Productos terminados

400

Productos en proceso

20

30

Prdidas normales

10

Prdidas anormales

30

Transferidas
Totales (Unds.)

440
500

440

Proceso 1 Abril
1. Situacin inicial

7. Costos unitarios ajustados Considerando

Unidades comenzadas

500

Inventario inicial de productos en proceso

2. Situacin final

el mtodo del costo separado, se deber efectuar un ajuste adicional


por las unidades perdidas como sigue:
Detalle

MP

PT

C.U.

Productos terminados 13,328.7792

Productos transferidos
Productos en proceso

Prdidas normales
Total

440
20

Prdidas normales

10

Prdidas anormales

30

Total

500

3. Costos a contabilizar (totales de


produc- cin) del presente periodo
Materia prima
Mano de obra
Cargas indirectas de fabricacin
Total

6,000
4,000
5,000
15,000

4. Produccin equivalente
Detalle
Productos terminados
Productos en proceso
Prdidas normales
Prdidas anormales
Total

Materia prima
440
20
10
30
500

CC
440
12
10
30
492

5. Costos unitarios
Costo Unitario
Materia Prima

6,000
500
9,000

Costo Unitario CC
492

= 12.000000
=

302.9268
13,631.7060 440 30.98115

Consecuencia de lo antes sealado, por


la produccin que se encuentra en proceso
en el departamento 1 se deber efectuar el
siguiente asiento:
--------------------x -------------------23 Productos en proceso
231
Productos en proceso
de manufactura
2311 Producto dpto. 1
65 Otros gastos de gestin
659
Otros gastos de
gestin
71 Variacin de la produccin
almacenada
711
Variacin de productos
terminados
7111 Productos manufacturados
x/x Por los costos incurridos en el
Proceso 1 del mes de abril, no
transferido.
--------------------x --------------------

Unidades transferidas
=

30.29268

6. Costos contabilizados (Valor preliminar)


Detalle

Materia
prima

Productos terminados

440

x 30.29268

Productos en proceso

20

60% de 20

12

x 18.29268 = 219.51

Prdidas normales

10

x 30.29268

Prdidas anormales

30

x 30.29268

Total

1,369

Proceso 2 - Abril
1. Situacin inicial
Unidades agregadas

Costo
Unit.

909

18.29268

Costo Unitario
TOTAL

460

Costo Total
13,328.7792

12.0000 = 240.00

459.5122
302.9268
908.7804
14,999.9986

Inventario inicial PP
Total

2. Situacin final

0
440
0
440

Productos terminados
Productos en proceso
Prdidas normales
Prdidas anormales
Total

400
30
8
2
440

3. Costos totales de produccin a


contabili- zar
Presente Periodo
Total
Periodo Anterior
13,631.71 0.00 13,631.71
0.00 0.00
0.00
12,000.00 0.00 12,000.00
25,631.71 0.00 25,631.71

Detalle
Proceso 1
Materia prima
Costo de conversin
Total

4. Produccin equivalente
Detalle

Proceso 1

MP

CC

Productos terminados
Productos en proceso (70%)
Prdidas normales
Prdidas anormales
Total

400
30
8
2
440

0
0
0
0
0

400
21
8
2
431

5. Costos unitarios
13,631.71
440

Costo Unitario P1
=

= 30.98116

--------------------x -------------------21 Productos terminados


211
Productos manufacturados
2111 Producto A
23 Productos en proceso
231
Productos en proceso
de manufactura
2311 Producto dpto. 1
65 Otros gastos de gestin
659
Otros gastos de gestin
71 Variacin de la produccin
almacenada
711
Variacin de productos
terminados
7111 Productos manufacturados
x/x Por el reconocimiento de la produccin del periodo.
--------------------x --------------------

24,000

1,514

118

25,632

X. FRMULAS DE COSTO

12,000.00
431

Costo Unitario CC
=

= 27.84223

1. mtOdO de valuacin
segn nOr-

Costo Unitario
=

TOTAL

58.82339

6. Costos contabilizados (Valor


preliminar)
Detalle

Materia
prima

Costo
Unit.

Productos terminados

400

X 58.82339

Productos en proceso

30

X 30.98116

= 929.43

70% de 30

21

X 27.84223

=584.69

Prdidas normales

X 58.82339

Prdidas anormales

X 58.82339

Costo Total
= 23,529.36
1,514.12
= 470.59
= 117.64

Total

25,631.71

7. Costos unitarios ajustados


Detalle
Productos terminados
Prdidas normales
Total

Materia prima PT

Costo Unit.

23,529.36
470.59
23,999.95

400

62.6087

Como consecuencia de lo anterior, el


asiento
contable
que
resumira
la

produccin
siguiente:

del

mes

de

abril

sera

el

mas cOntables
teniendo
en
cuenta
que
los
inventarios no se adquieren a un nico
importe y, por el contrario, el precio
pagado por los inventa- rios es distinto
en cada oportunidad, uno de los aspectos
ms relevantes en el control de los
inventarios es el empleo de Mtodos de
Valuacin.
Estos mtodos a los que la NIC 2
Exis- tencias les da el nombre de

Frmulas de Costos, son tcnicas que


pretenden deter- minar el costo de las
unidades que salen de la empresa como
consecuencia de su utiliza- cin, venta o
consumo.
Cuando se puede identificar el bien que
sale se emplea el costo especfico de este,
sin embargo, en aquellos casos en que los
bienes son similares y no puede
identificarse con exactitud los bienes que
quedan; a efec- tos de determinar dicho
costo se emplean

distintas tcnicas a efectos de determinar el


costo unitario de los inventarios, tal como se
muestra en el cuadro adjunto:

Conforme con lo anterior, se puede efectuar la siguiente comparacin entre lo normado por la NIC 2 Existencias y la norma
del Impuesto a la Renta:
Comparacin de los Mtodos o Frmulas de Costo

Puede
identificarse la
existencia?

Identificacin
especfica

Mtodos o Frmulas

Contable
(segn
prrafos
21-al 27)

Tributario
(segn
artculo
62 Ley
IR)

Primeras entradas, primeras salidas (PEPS).

Promedio diario, mensual o anual (PONDERADO O MVIL).

Identificacin especfica.

Inventario al detalle o por menor.

Existencias bsicas.

No

Costo Estndar

No

SI

- PEPS (o LIFO)
- Promedio

No obstante lo anterior, la NIC 2 Existencias permite la utilizacin de otras dos tcnicas: i) costo estndar, y ii) mtodo de inventario al detalle o minoristas, en la
medida que el resultado de aplicarlos se
aproxime al costo.
2. cules
sOn
lOs
mtOdOs de va- luacin
admitidOs a efectOs del
impuestO a la renta?
De conformidad con el artculo 62 de la
Ley del Impuesto a la Renta, los
contribuyen- tes, empresas o sociedades
que, en razn de la actividad que
desarrollen, deban prac- ticar inventario,
valuarn sus existencias por su costo de
adquisicin o produccin adop- tando
cualquiera de los siguientes mtodos,
siempre que se apliquen uniformemente
de ejercicio en ejercicio:
a) Primeras entradas, primeras
salidas (PEPS).
b) Promedio diario, mensual o
anual (PoNDERADo o MVIL).
c) Identificacin especfica.
d) Inventario al detalle o por menor.

e) Existencias bsicas.

De acuerdo con lo anterior, se puede


ob- servar que las dos nicas tcnicas
(Existen- cias Bsicas y el Costo

Estndar) no son aceptadas por las


normas contables y tribu- tarias a la vez.
A continuacin una breve descripcin de
estos:
Mtodo

Descripcin

Primeras entradas,
primeras salidas (PEPS O
FIFO)

Asume que los productos en inventarios


comprados o producidos antes, sern
vendidos en primer lugar y, consecuentemente, que los productos que queden en
la existencia final sern los producidos o
comprados ms recientemente.

Promedio Ponderado

El costo de cada unidad de producto se


de- terminar a partir del promedio
ponderado del costo de los artculos
similares, pose- dos al principio del
periodo, y del costo de los mismos
artculos comprados o produ- cidos
durante el periodo. El promedio pue- de
calcularse peridicamente o despus de
recibir cada envo adicional, dependiendo
de las polticas de la empresa.
Significa que puede identificarse para
cada producto el costo incurrido en este,
adecuado cuando los productos que se
venden son distintos o para los productos
que se segregan para un proyecto especfico, con independencia de que hayan sido
comprados o producidos. Sin embargo, la
identificacin especfica de costos resultar inadecuada cuando, en los inventarios,
haya un gran nmero de productos que
sean habitualmente intercambiables.

Identificacin especfica

empresaMtodo
solo utilizar la misma
frmula de costos para todos los inventarios que tengan
Descripcin
una
naturaleza
y
uso
similar.
En
este
senti- do, puede justificarse la utilizacin de frmu- las
Venta al detalle o minorista
Se utiliza a menudo, en el sector comercial al
de costos diferentes por
para
con una naturaleza o uso diferente.
menor,los
para inventarios
la medicin de inventarios,
cuando hay un gran nmero de artculos que
rotan velozmente, que tienen mrgenes similares y para los cuales resulta impracticable
usar otros mtodos de clculo de costos.
Cuando se emplea este mtodo, el costo de
los inventarios se determinar deduciendo,
del precio de venta del artculo en cuestin,
un porcentaje apropiado de margen bruto. El
porcentaje aplicado tendr en cuenta la parte
de los inventarios que se han marcado por
debajo de su precio de venta original. A menudo se utiliza un porcentaje medio para
cada seccin o departamento comercial.

Existencias bsicas (conocida tambin como normal)

Costo Estndar

Las empresas que emplean este mtodo,


suponen que una fbrica debe tener en existencia en todo momento una cantidad mnima de materias primas y de suministros,
en funcin de una reserva destinada a hacer
frente a la produccin y a las necesidades
de los clientes. Estas existencias mnimas
(o indispensables) se valan a los precios
considerados como normales a travs de
un periodo ms o menos largo, y pueden
llevarse en los libros en forma similar a un
activo fijo, mientras que las existencias que
exceden de las normales o bsicas, se valan de acuerdo con alguna otra base, por lo
general el costo, o el precio de mercado, segn el que sea ms bajo, la teora en que se
basa este mtodo es la de que las normales
pueden equipararse al activo fijo de fbrica,
puesto que representan, en efecto, una inversin fija de capital, y deben valuarse de
acuerdo con las mismas bases del activo
fijo. Se admite que las partidas que componen el valor de dichas existencias permanecen invariables mientras el volumen de las
mercancas se mantiene al nivel normal(7).
Se establece a partir de niveles normales de
consumo de materias primas, suministros,
mano de obra, eficiencia y utilizacin de la
capacidad. Se trata de un costo determinado
tcnicamente por un especialista que fija el
costo que debe incurrirse en atencin a
deter- minados supuestos o condiciones que
deben revisarse de forma regular y, si es
preciso, se cambiarn los estndares
siempre y cuando esas condiciones hayan
variado.

3. se debe escOger un
sOlO mtO- dO
para
aplicar al (7)
cOnjuntO de
lOs inventariOs?
Siendo que las existencias son de distintas clases y que tienen distintos usos,
el prrafo 25 de la NIC 2 establece que la

(7) Concepto tomado del libro Manual del Contador de


Costos de Theodore Lang, Editorial LIMUSA S.A. de
C.V. 1992, pp. 773 y 775.

As por ejemplo, el prrafo 26 de la NIC


2 seala que dentro de la misma empresa,
los inventarios utilizados en un segmento de
operacin pueden tener un uso diferente del
que se da al mismo tipo de inventarios, en
otro segmento de operacin. Sin perjuicio
de lo anterior, la diferencia en la ubicacin
geo- grfica de los inventarios (o en las
reglas fis- cales correspondientes) no es,
por s misma, motivo suficiente para
justificar el uso de fr- mulas de costo
diferentes.

Tienen
natu- raleza
o uso
distinto?

NO

Se debe
aplicar el
mismo
mtodo

Se puede aplicar
un mtodo distinto.

Respecto a este punto no existe disposicin especfica en materia del Impuesto a la


Renta, por lo que consideramos que el
procedi- miento descrito para fines contables
es acepta- ble para fines tributarios, dada la
lgica de este.
Caso prCtiCo N 11
Empleo del mtodo existencias bsicas
una empresa petrolera ha determinado que el inventario bsico de crudo es de
10,000 toneladas, siendo el precio al que
debe valuarse de S/. 1500,000. El
inventario con el que se inici el periodo fue
de 16,000 toneladas valuado en S/.
2580,000.

Si se sabe que las adquisiciones de crudo durante el periodo fueron de 534,000 toneladas por un valor de S/. 107130,000
como se muestra a continuacin:
Da
7
20

Unidades
345,000
189,000
534,000

Precio
190
220

Valor
65,550,000
41,580,000
107,130,000

Saldo inicial
Unidades
Cada uno
1,000
10

Fecha
02/11/2011

Total
10,000

Asimismo, las compras del ao se efectuaron de la siguiente manera:


Fecha
06/11/2011
13/11/2011
20/11/2011
27/11/2011

Compras
Unidades
Cada uno
6,000
11
5,000
12
6,000
12
6,000
14

Total
66,000
60,000
72,000
84,000

Cmo se determinara el costo de venta del combustible sabiendo que la empresa


emplea el mtodo PEPS sobre las existencias que exceden lo normal y que el inventaLas ventas se realizaron de la siguiente
rio fsico arroja como saldo al final del periomanera:
do 25,000 toneladas?
Solucin:
Considerando que aplica el mtodo
PEPS, se entiende que lo que queda al final
corres- ponde en exceso sobre las
existencias b- sicas correspondientes a
la ltima compra. En este sentido el costo
de las existencias al final y el costo de
venta se determina- ran como sigue:

Existencias Bsicas

10,000

Inventario
Final
1,500,000

Diferencia
(Costo unitario:220)

15,000

3,300,000

25,000

4,800,000

16,000

2,580,000

Unidades

Saldo Inicial
Compras

534,000 107,130,000

Saldo Final

-25,000

-4,800,000

Costo de Ventas

525,000

104,910,000

Ventas
Fecha

Unidades

03/11/2011

1,000

10/11/2011

1,000

16/11/2011

2,000

17/11/2011

1,000

19/11/2011

1,000

24/11/2011

3,000

26/11/2011

2,000

Cmo sera la valuacin de las mercaderas tomando como mtodo de valorizacin de inventarios el PEPS y el Promedio
ponderado? Y cmo sera el efecto en el
estado de resultados si se sabe que dichos
bienes fueron vendidos a un importe total de
S/. 225,000?
Solucin:

Caso prCtiCo N 12
Mtodo PEPS y promedio
una empresa tiene un saldo inicial de
existencia al 02/11/2011, tal como a continuacin se muestra:

A continuacin, se mostrar el siguiente


cuadro utilizando el formato aprobado por la
Resolucin N 234-2006/SuNAt para el registro permanente valorizado, an no vigente, para de manera comparativa mostrar las
diferencias que se generan de aplicar los
mtodos sealados:

3
8

REGISTRO DE INVENTARIO PERMANENTE VALORIzADO


PERIODO
RUC
RAZN SOCIAL
CDIGO DE LA EXISTENCIA
TIPO
DESCRIPCIN
CDIGO DE LA UNIDAD VENDIDA
MTODO DE VALUACIN

Noviembre 2011
X
X
1001
Mercaderas
Producto X
07
PEPS Y PROMEDIO*

DOCUMENTO DE TRASLADO, COMPROBANTE DE PAGO,


DOCUMENTO INTERNO O SIMILAR
FECHA

TIPO

SERIE NMERO

02/11/2009

TIPO DE
OPERACIN

ENTRADAS

SALIDAS

PEPS/PROMEDIO
CANT.

C. UNIT.

TOTAL

PEPS
CANT.

C. UNIT.

SALDO FINAL
PROMEDIO

TOTAL

CANT.

C. UNIT.

PEPS
TOTAL

Saldo inicial

03/11/2009

01

06/11/2009

01

10/11/2009

01

003

225 Venta
Compra

003

1,000
6,000

11

1,000

1,000

10

10,000

11

11,000

1,000

11

11,000

13/11/2009

01

001

1501 Compra

16/11/2009

01

003

227 Venta

2,000

11

22,000

2,000

11.5

23,000

17/11/2009

01

003

228 Venta

1,000

11

11,000

1,000

11.5

11,500

19/11/2009

01

003

229 Venta

1,000

11

11,000

1,000

11.5

11,500

20/11/2009

01

002

854 Compra

24/11/2009

01

003

230 Venta

26/11/2009

01

003

231 Venta

01

001

1880 Compra

27/11/2009

Totales

6,000

6,000
23,000

12

10,000

66,000

226 Venta
5,000

10

12

14

60,000

72,000
1,000

11

11,000

2,000

12

24,000

2,000

12

24,000

11,000

124,000

C. UNIT.

1,000

10

PROMEDIO
TOTAL

CANT.

C. UNIT.

TOTAL

10,000

1,000

10.000

10,000

11

66,000

6,000

11.000

66,000

5,000

11

55,000

5,000

11.000

55,000

5,000

11

55,000

5,000

12

60,000

3,000

11

33,000

5,000

12

60,000

2,000

11

22,000

5,000

12

60,000

1,000

11

11,000

5,000

12

60,000

1,000

11

11,000

11,000

12

132,000

12

108,000

11.75

35,250

9,000

2,000

11.75

23,500

7,000

12

84,000

7,000

12

84,000

6,000

14

11,000

125,750

* Para fines didcticos se ha empleado los dos mtodos en forma conjunta

6,000

3,000

84,000
282,000

CANT.

13,000

84,000
168,000

10,000

11.500 115,000

8,000

11.500

92,000

7,000

11.500

80,500

6,000

11.500

69,000

12,000

11.750 141,000

9,000

11.750 105,750

7,000

11.750

82,250

13,000

12.788 166,250

13,000

166,250

C
O
N
T
A
D
O
R
E
S
&
E
M
P
R
E
S
A
S

tratamientos contables y tributarios de los costos de


produccin

A continuacin presentamos el siguiente


cuadro que pretende mostrar las diferencias
que se originan por la aplicacin de los mtodos PEPS y Promedio:
Efecto en el Estado de Resultados
Mtodos
Diferencia
Detalle
PEPS
Promedio
Ventas
225,000 225,000
0
Costo de ventas

124,000

125,750

-1,750

Inventario inicial

10,000

10,000

282,000

282,000

-168,000

-166,250

-1,750

393,000

391,250

1,750

Compras
(-) Inventario final
Utilidad Bruta

presentacin de una solicitud fundamentada pidiendo el cambio, firmada por el


deudor tributario o representante legal, la
que deber ser resuelta dentro del plazo de
cuarenta y cinco (45) das hbiles; pasados
los cuales se entender denegada.
Solicitud
presentada

Se produce el cambio a partir del ejercicio X + 1

4. se pueden mOdificar?
Conforme con la NIC 8 Polticas contables, Cambios en las Estimaciones y Errores, es posible que una entidad pueda modificar un procedimiento especfico adoptado
por esta. En este sentido, adoptado un mtodo de valuacin puede llevar, segn el prrafo 14 de la referida NIC, a que los
estados
financieros
suministren
una
informacin ms confiable. En este orden
de ideas es posible variar de mtodo de
valuacin.
A efectos del Impuesto a la Renta, el inciso g) del artculo 35 del Reglamento de la
Ley del IR establece que no podr variarse
el mtodo de valuacin de existencias
sin autorizacin de la Sunat y surtir
efectos a partir del ejercicio siguiente a
aquel en que se otorgue la aprobacin,
previa rea- lizacin de los ajustes que dicha
entidad de- termine, que de acuerdo con lo
indicado en el Informe N 074-2003/SuNAt
debe reali- zarse con posterioridad a la
resolucin que autoriza el cambio.
Sobre el particular debemos sealar que
el Procedimiento 39 del tuPA de la Sunat(8)
seala que el procedimiento a seguir es la

Plazo: 45 das(9) La Administracin lo


aprueba en el ao X

XI. CONTROL DE
LAS
EXISTENCIAS
La principal razn que justifica la
existen- cia de inventarios en las empresas
es la ne- cesidad de hacer frente a las
demandas de los clientes cuando estas se
producen en el intento de evitar
interrupciones en el proce- so de
produccin o de prestacin de servi- cios
de la empresa.
Es importante destacar que las empresas exitosas tienen gran cuidado de proteger sus inventarios, siendo bsicos para
un buen control interno sobre estos:

Conteo fsico de los inventarios


por lo menos una vez al ao, no
importando cul sistema se utilice.

Mantenimiento
eficiente
compras,
recepcin
procedimientos de embarque.

Almacenamiento del inventario para


pro- tegerlo contra el robo, dao o
descompo- sicin.

de
y

39

CONTADORES & EMPRESAS

(8) Aprobado mediante Decreto Supremo N 057-2009-EF.

40

(9) Se entiende das hbiles.

Permitir el acceso al inventario


solamen- te al personal que no
tiene acceso a los registros
contables.

Mantener registros de inventarios


perpe- tuos para las mercancas
de alto costo unitario.

Comprar el inventario en cantidades


eco- nmicas.

Mantener
suficiente
inventario
disponible
para
prevenir
situaciones de dficit, lo cual
conduce a prdidas en ventas.

No
mantener
un
inventario
almacenado de- masiado tiempo,
evitando con eso el gasto de tener
dinero restringido en artculos
innecesarios.

De ellos, el control fsico de inventarios,


es fundamental y se inicia a partir de un inventario fsico, que segn las condiciones
de las existencias y de los almacenes en
don- de se encuentran, debe realizarse
como una accin integral y con una
metodologa que asegure su xito final. La
informacin resul- tante del conteo fsico no
es un elemento su- ficiente, pues, debe
compararse con los sal- dos que tiene el
Sistema de Krdex Fsico. A esta fase se
le denomina conciliacin y el objetivo final
es la correcta determinacin de las
diferencias que producirn el ajuste contable, de acuerdo al mtodo de costeo utilizado por la empresa.
Este Control es tambin necesario al
mo- mento de preparar la informacin para
el Fis- co; ya que las diferencias halladas
en los in- ventarios tienen un tratamiento
tributario, tanto para el Impuesto General
a las Ven- tas (IGV), como para el
Impuesto a la Renta. Vale decir, que un
inventario fsico de exis- tencias realizado
con una metodologa co- herente y que
tenga el sustento competente, evitar
contingencias a la empresa, toda vez que a
fin de mostrar el costo real, los deu- dores
tributarios debern acreditar, mediante
los registros exigidos por las normas tributa-

De acuerdo con el Cdigo de Comercio,


promulgado el 15 de febrero de 1902, todo
ne- gocio sea persona natural o jurdica
deber lle- var necesariamente los libros
principales
y
auxiliares
obligatorios.
Asimismo, podrn llevar todos aquellos que
estimen conveniente para la presentacin de
su informacin de acuerdo al sistema de
contabilidad que adopten.
Si bien no se trata de un libro principal,
de conformidad con el artculo 12 de la Resolucin de Superintendencia N 234-2006/
SuNAt (30/12/06), se consideran que integran la contabilidad completa de una empresa, entre otros, el Registro de Costos, el
Registro de Inventario Permanente en unidades Fsicas y el Registro de Inventario
Permanente Valorizado; los cuales segn
los artculos 2 y 3 de la resolucin de
Superin- tendencia citada deben legalizarse
antes del uso por notario o a falta de este,
por el juez de paz de la provincia del
domicilio fiscal del deudor tributario, salvo
en Lima y Callao.
A estos efectos, el artculo 35 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta referido a los inventarios y contabilidad
de costos, vigente a partir del 30 de junio de
2010(10), segn lo dispuesto por el artculo 22
del Decreto Supremo N 134-2004-EF, seala que los deudores tributarios debern llevar
sus inventarios y contabilizar sus costos de
acuerdo al siguiente nivel de ingresos:
Nivel de Ingresos del
ejercicio precedente
al anterior
Inferiores a quinientas
(500) Unidades
Impositivas Tributarias del
ejercicio en curso

Obligacin
Solo debern realizar inventarios fsicos de sus
existencias al final del ejercicio. Los resultados
de dichos inventarios debern ser
refrendados por el contador o persona
responsable de su eje- cucin y aprobados
por el representante legal. La Sunat mediante
resolucin de Superinten- dencia podr
establecer los procedimientos a seguir para la
ejecucin de la toma de inven- tarios fsicos
en armona con las normas de contabilidad
referidas a tales procedimientos.

rias, las unidades producidas durante el


ejer- cicio, as como el costo unitario de los
artcu- los que aparezcan en los inventarios
finales.

(10)

Primera Disposicin Complementaria Modificatoria de


la Resolucin de Superintendencia N 2862009/SUNAT, que suspenden temporalmente la
aplicacin del artculo 13 de la Resolucin de
Superintendencia N 234-2006/SUNAT.

Mayores o iguales a qui- Solo debern llevar un Registro de Inventario


nientas (500) Unidades Permanente en Unidades Fsicas.
Impositivas Tributarias y
menores o iguales a mil
quinientas (1,500) Unidades Impositivas Tributarias del ejercicio en
curso(*).
Mayores a mil quinientas Debern llevar un sistema de contabilidad de
(1,500) Unidades Imposi- costos, cuya informacin deber ser registrada
tivas Tributarias del ejerci- en los siguientes registros:
cio en curso(*).
Registro de Costos, aqu se
contabiliza- rn en cuentas
separadas,
los
elementos
constitutivos del costo de
produccin por cada etapa del
proceso productivo. Dichos
elementos
son
los
comprendidos en la Norma
Internacional de Contabilidad
correspondiente, tales como:
materiales directos, mano de
obra directa y gastos de
produccin indirectos
Registro
de
Inventario
Permanente
en
Unidades
Fsicas
y
Registro
de
Inventario
Permanente
Valorizado. Al respecto la Resolucin N 239-2008/SUNAT
incorpor el numeral 13.4 al
(*) Estos deudores tributarios adicionalmente debern realizar,
por lo menos, un inventario fsico de sus existencias en cada
ejercicio refrendados por el contador o persona responsable
de su ejecucin y aprobados por el representante legal.

Aquellos que deben llevar un sistema de


contabilidad de costos basado en registros
de inventario permanente en unidades fsicas o valorizados o los que sin estar obligados opten por llevarlo regularmente, podrn
deducir prdidas por faltantes de inventario,
en cualquier fecha dentro del ejercicio,
siem- pre que los inventarios fsicos y su
valoriza- cin hayan sido aprobados por los
responsa- bles de su ejecucin y adems
cumplan con lo dispuesto en el segundo
prrafo del inciso
c) del artculo 21 del Reglamento.
1. registrO
cOstOs

de

El Registro de Costos debe contener la


informacin mensual de los diferentes elementos del costo, segn las normas tributarias, relacionadas con el proceso productivo
del periodo y que determinan el costo de
pro- duccin respectivo. Este registro estar
inte- grado por los siguientes formatos:

Formato 10.1: Registro


de costos - estado de
costo de ventas anual
Informacin mnima:
(i) El costo
del
inventari
o inicial
de
producto
s
terminados
contable.
(ii) El costo de
produccin de
productos
terminados
contable.
(iii) El costo
de los
productos
terminad
os
disponibl
es para la
venta
contable.
(iv) El costo de
inventario
final de
productos
terminados
contable.
(v) Ajuste
s
divers
os
contab
les.
(vi) Determi

Formato 10.2:
Registro de costos
- elementos del
costo mensual

Formato 10.3:
Registro de costos
- estado de costo de
produccin valorizado
anual

Informacin mnima: Informacin mnima:


(i) Costo
(i) Costo
de
de
materiales y
materiasuministros
les y
directos.
suminist
(ii) Co
ros
sto
directos
de
.
la
(ii) Costo
ma
de la
no
mano
de
de obra
obr
directa.
a
(iii) Otr
dire
os
cta.
co
(iii) Ot
sto
ro
s
s
dir
co
ect
st
os.
os
(iv) Gastos
dir
de
ec
produccin
to
indirectos:
s.
M
(iv) Gastos
at
de
er
produccin
ial
indirectos:
es
M
y
at
su
er
mi
ia
ni
le
st
s
ro
y
s
s
in
u
di

2. registrO permanente
valOrizadO
Se deber registrar mensualmente
en el Formato 13.1: Registro
de
inventa- rio permanente valorizado detalle del in- ventario valorizado toda

la informacin, por cada tipo de


existencia, proveniente de la entrada y
salida al almacn y sus- tentada en
comprobantes de pago y/o do- cumentos.
En este formato, se deber in- cluir como
datos de cabecera, adicionales a los
contemplados a los generales, los
siguientes:
a) Informacin del establecimiento
donde se ubican las existencias.
b) Cdigo de la existencia.

c) tipo de existencia (segn tabla 5).


d) Descripcin de la existencia.
e) Cdigo de la unidad de medida
(segn tabla 6).
f) Mtodo de valuacin de existencias
apli- cado.
Asimismo, se deber incluir la siguiente
informacin mnima:
a) Fecha de emisin del documento de
tras- lado, comprobante de pago,
documento interno o similar.
b) tipo de documento de traslado,
comprobante
de
pago,
documento interno o si- milar
(segn tabla 10).
c) Nmero de serie del documento de
tras- lado, comprobante de pago,
documento interno o similar.
d) Nmero
del
documento
de
traslado, comprobante de pago,
documento inter- no o similar.
e) tipo de operacin (segn tabla 12).
f) Entradas:

3. registrO permanente en
unidades
Se deber registrar mensualmente en
el Formato 12.1: Registro del inventario
per- manente en unidades fsicas - detalle
del in- ventario permanente en unidades
fsicas toda la informacin, por cada tipo de
existen- cia, proveniente de la entrada y
salida fsica de estas en cada almacn. En
este forma- to, se deber incluir como
datos de cabece- ra, adicionalmente a los
contemplados en los generales, los
siguientes:
a) Informacin del establecimiento
donde se ubican las existencias.

i)

Cantidad.

b) Cdigo de la existencia.

ii)

Costo unitario.

c) tipo de existencia (segn tabla 5).

iii) Costo total.


Adicionalmente se deber considerar en
esta columna la informacin del saldo
inicial.
g) Salidas:
i)

Cantidad.

ii)

Costo unitario.

iii) Costo total.


h) Saldo final:
i) Cantidad.
ii)

Costo unitario.

iii) Costo total.


i)

o continuas, podrn registrar un resumen


diario de las operaciones de entrada o salida de existencias del almacn, siempre
que lleven un sistema de control computarizado que mantenga la informacin
detallada y que permita efectuar la verificacin de cada entrada o salida del
almacn, con su correspondiente documento sustentatorio.

totales.

tratndose de deudores
tributarios
que lleven sus libros y registros vinculados a asuntos tributarios en hojas sueltas

d) Descripcin de la existencia.
e) Cdigo de la unidad de medida
(segn tabla 6).
Asimismo, se deber incluir la siguiente
informacin mnima:
a) Fecha de emisin del documento de
tras- lado, comprobante de pago,
documento interno o similar.
b) tipo de documento de traslado,
comprobante
de
pago,
documento interno o similar (segn
tabla 10).
c) Nmero de serie del documento de
tras- lado, comprobante de pago,
documento interno o similar.
d) Nmero
del
documento
de
traslado, comprobante de pago,
documento inter- no o similar.

e) tipo de operacin (segn tabla 12).

f) Entradas
en
unidades,
adicionalmente considerar en esta
columna la informa- cin del saldo
inicial.
g) Salidas en unidades.
h) Saldo final en unidades.
i)

totales.

Plazo de atraso de los libros y registros vinculados con existencias

Libro o registro vinculado


a asuntos tributarios

Mximo atraso
permitido

Acto o circunstancia
que determina el inicio
del plazo para el mximo atraso permitido

Registro de costos

Tres (3) meses

Desde el da hbil siguiente al cierre del ejercicio gravable.

Registro de inventario
permanente en
unidades fsicas

Un (1) mes

Desde el primer da hbil


del mes siguiente de realizadas las operaciones
relacionadas con la entrada o salida de bienes.

Tres (3) meses

Desde el primer da hbil


del mes siguiente de realizadas las operaciones
relacionadas con la entrada o salida de bienes.

Registro de inventario
permanente valorizado

XII. INFORMES
EMITIDOS POR LA
SUNAT
INFORME N 138-2001-SUNAT/K00000
En caso de devolucin de bienes en los que por prctica
comercial, el comprador emite una nota de dbito, la cual
es anotada en su Registro de Compras para luego
extornar el crdito fiscal y parte del costo de adquisicin:
- No se incurre en la infraccin contenida en el
numeral 2 del artculo 174 del TUO del Cdigo
Tributario.
- No procede admitir las deducciones al dbito
fiscal, al no encontrarse debidamente
sustentadas
con
los
documentos
correspondientes.
- En cuanto a la infraccin tipificada en el
numeral 1 del artculo 175 del Cdigo
Tributario, es del caso sealar que se
encuentran comprendidos en dicha infraccin
tanto el supuesto por el cual el compra- dor
emite una nota de dbito que es anotada en
su Registro de Compras como el supuesto
por el cual el vendedor anota ese mismo
documento en su Re- gistro de Ventas, puesto

que en ambos casos no se est llevando el


Registro correspondiente en la forma y
condiciones establecidas por la legislacin que
re- gula la materia.

INFORME N 290-2003-SUNAT/2B0000
1. Para que proceda la deduccin de los
desmedros de- ben ser acreditados con la
destruccin de los bienes, segn el
procedimiento establecido en el inciso c) del
artculo 21 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta. A la fecha, no existe
norma jurdica alguna que haya aprobado un
procedimiento distinto al sealado.
2. Tratndose de bienes que habiendo sufrido
una prdi- da cualitativa e irrecuperable,
hacindolos inutilizables para los fines a los
que estaban destinados, son ena- jenados por
el contribuyente, en aplicacin del artculo 20
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, el
costo de estos bienes podr ser deducido.
3. No existe la obligacin de reintegrar el
crdito fiscal en los casos de bienes que
hayan sufrido desmedros pero que hayan
sido enajenados porque no se habra
producido los supuestos contemplados en el
artculo 22 del TUO de la Ley del IGV e ISC.

En este caso, este impuesto constituir costo o gasto


para efectos del Impuesto a la Renta, de acuerdo a lo
previsto en el artculo 69 del TUO de la Ley del IGV y
siempre que se cumpla con el principio de causalidad
y no exista prohibicin legal.
2. No obstante, si no se cumplen con los
requisitos establecidos para el goce de la
exoneracin del IGV, se podr utilizar como
crdito fiscal el IGV trasladado en la compra de
los bienes, en la medida en que se cumplan
con todos los requisitos establecidos en los
artculos 18 y 19 del TUO de la Ley del IGV.
Entre los requisitos exigidos por el aludido artculo 19
se encuentra que el IGV est consignado por
separado en el comprobante de pago que acredite la
compra del bien, el servicio afecto, el contrato de
construccin, y que tales comprobantes de pago
hayan sido anotados por el sujeto del Impuesto en su
Registro de Compras, dentro del plazo que seale
el Reglamento, el cual deber estar legalizado
antes de su uso y reunir los requisitos previstos en
el Reglamento.

INFORME N 260-2005-SUNAT/2B0000
1. En caso de que las adquisiciones de bienes
estn desti- nadas a la venta para consumo en
la Regin Selva, ope- racin que se encuentra
exonerada del IGV, no procede utilizar como
crdito fiscal el IGV trasladado en estas, por
cuanto dichas adquisiciones no estn destinadas
a ope- raciones por las que se deba pagar el
IGV.

INFORME N 318-2005-SUNAT/2B0000
1. La restitucin de tributos derivados de un
Procedi- miento de Restitucin Simplificado
de
Derechos
Arancelarios,
cargados
inicialmente al costo de ad- quisicin de las
materias primas, productos interme- dios,
partes y piezas importados e incorporados al

producto exportado o consumidos en la produccin


del mismo, implica la reversin o extorno de dicho
costo y no un ingreso; reflejndose en un menor
costo de ventas y por ende en los resultados del
ejercicio.
2. De darse el caso, el monto que exceda el
importe de los tributos inicialmente cargados
como costo, se recono- ce como ingreso en el
Estado de Ganancias y Prdidas. No obstante,
tal ingreso, originado por el exceso del importe
de los derechos arancelarios inicialmente cargados como costo computable de los bienes
expor- tados, derivado de un Procedimiento
de Restitucin Simplificado de Derechos
Arancelarios a que se refiere el Decreto
Supremo N 104-95-EF y normas modificatorias, no se encuentra gravado con el
Impuesto a la Renta, criterio que es aplicable
desde la vigencia del aludido Procedimiento.
El monto resultante del aludido Procedimiento que excede
el importe de los derechos arancelarios inicialmente cargados como costo computable de los bienes exportados
no debe considerarse para la determinacin de los pagos
a cuenta mensuales del Impuesto a la Renta.
INFORME N 009-2006-SUNAT/2B0000
Tratndose de operaciones de importacin de productos
a granel transportados al pas por va martima, en las
cuales existen diferencias entre la cantidad del producto
comprado y embarcado en el exterior y recibido en el pas,
considerando que dicha diferencia detectada al momento
del desembarque corresponde a condiciones de humedad
propias del traslado se tiene que:
1. La prdida fsica sufrida en productos a
granel, que corresponda a condiciones del
traslado que afectan los bienes por las
caractersticas de estos como ocu- rre con la
humedad propia del transporte por va martima, califica como merma.
2. La prdida extraordinaria cubierta por
indemnizacin o seguro no es deducible para
efecto de la determina- cin del Impuesto a la
Renta del importador.
INFORME N 026-2007-SUNAT/2B0000
1. Los derechos antidumping constituyen multas
de carcter administrativo que establece la
Comisin de Dumping y Subsidios del Indecopi.
2. Los derechos antidumping no forman parte del
costo de adquisicin del bien, a que se refiere
el numeral 1) del artculo 20 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta.
3. Los derechos antidumping no son deducibles
como gasto para la determinacin de la renta
imponible de tercera categora.

4. Los derechos antidumping no forman parte de la


base imponible en la importacin de bienes, a que
se refiere el inciso e) del artculo 13 del TUO de la
Ley del IGV.


CARTA N 053-2008SUNAT/2B0000
En el supuesto de una operacin en la que el
contribuyente se compromete a elaborar un
determinado bien para ser entregado a su cliente, a
cambio de un precio pactado, para cuyo efecto: i) se
adquirirn insumos cuyos com- probantes de pago
sern emitidos a nombre del contribu- yente (siendo
as, se entiende que los insumos adquiridos
constituiran parte del costo del bien elaborado), y ii)
los insumos han sido incorporados en el bien
elaborado; no resulta posible que se emitan dos
comprobantes de pago: uno, por el costo de los
insumos del bien, y otro adicional, por la diferencia del
monto de la operacin.

XIII.
RESOLUCION
ES DEL TRIBUNAL
FISCAL
RELACIONADAS
CON EXISTENCIAS
RTF N 05643-52006
Que las prdidas de agua como consecuencia del
actuar de terceros, tales como los consumos realizados
por clientes aun cuando el servicio se encuentra
cortado, por conexiones sin medidor y conexiones

clandestinas, que calificaran como prdidas tcnicas,


que al no ser impu- tables ni a la naturaleza ni al
proceso de produccin no participan de la naturaleza de
mermas sino de prdidas extraordinarias.
RTF N 06972-42004
La prdida de la mercadera sufrida por la recurrente (envases de gaseosas y cerveza y sus contenidos) como
producto de su cada precipitada del almacn, constituye
merma y no un caso fortuito, toda vez que tal situacin resultaba previsible por el recurrente, dado lo inapropiado
del local donde se encontraba esta y la inexperiencia de
aquel en el apilamiento de cajas y el desnivel de terreno,
como lo reconoce el propio contribuyente.
RTF N 01154-52003
Como consecuencia de un accidente de trnsito, los bienes (huevos y equipo) fueron destruidos, por lo que si bien
tcnicamente se est ante una prdida cuantitativa (y
que como tal no califica como desmedro), al tratarse
de un evento de carcter extraordinario que no es
inherente a la naturaleza de los bienes ni al proceso al
que estos son sometidos, no puede calificarse como una
merma.
RTF N 724-11997
De acuerdo a los principios contables generalmente aceptados, la merma es la evaporacin o desaparicin de insumos,

materias primas o bienes intermedios durante el proceso


productivo o de comercializacin, en tanto, que el desmedro corresponde a los productos daados o defectuosos,
lo que significa que en la primera el material desaparece,
mientras que en el desmedro hay deterioro o dao fsico.
RTF N 06437-52005
La merma implica una prdida en la cantidad del bien y
el desmedro corresponde a una disminucin de su calidad, siendo que ambos no necesariamente se derivan de
procesos productivos, toda vez que se refieren a bienes,
insumos y existencias en general, sin distinguir si tales
existencias se encuentran como productos en proceso o
productos terminados.
RTF N 06498-12011
Como se advierte la presencia del virus de la mancha
blanca es conocida en la industria langostinera desde los
inicios de la dcada de los 90, afectando previamente a
pases vecinos, siendo que antes de la llegada a territorio
peruano se tomaron medidas a efectos de contrarrestar su
impacto. En ese sentido, el virus que afect a las larvas
no configura una situacin de caso fortuito o fuerza mayor, toda vez que no se trat de un evento extraordinario e
imprevisible. Por consiguiente, toda vez que el virus de la
mancha blanca gener una prdida de orden cuantitativo
en el nmero de larvas que posea la recurrente estamos
ante un supuesto de merma.
RTF N 3722-22004
Las mermas y desmedros no necesariamente se derivan
del proceso productivo, toda vez que se refieren a bienes
insumos y existencias en general, sin distinguir si dichas
existencias se encuentran como productos en proceso o
productos terminados.
No todo desmedro implica una prdida total del valor neto
realizable de los bienes a ser transferidos, sino solo una
reduccin de dicho valor, pudiendo en este ltimo caso
comercializarse los bienes por un menor precio, siendo
por dicha razn que el legislador exige la acreditacin de
la destruccin de los bienes ante notario pblico o juez
de paz a falta de aquel, toda vez que el hecho que un
bien sufra un desmedro no conlleva a su destruccin, en
tanto la empresa puede tener la posibilidad de utilizarlo
o venderlo.
RTF N 09579-42004
Las prdidas por mortalidad en granjas productoras de
pollo en la etapa de saca constituyen mermas, toda vez
que implican una prdida de orden cuantitativo del nmero
de aves como consecuencia del proceso productivo de la

recurrente (pollos vivos a pollos beneficiados), inherentes


a dicha actividad.

El descar te de aves implica una seleccin que se


efec- ta en los galpones respecto de aquellas que
no tienen las condiciones naturales para su normal
desarrollo, sea por que se encuentran enfermas,
nacen dbiles o de tamao inferior al normal, lo que
motiva su separa- cin del resto de animales sanos,
lo que puede desem- bocar en la muer te del animal
o de un producto final de bajo peso, en ese
sentido, toda vez que en princi- pio un ave de
descar te implica una disminucin en su calidad
para la obtencin de un producto final ptimo (pollo
carne-pollo brasa), resulta per tinente considerar los
descar tes de aves en granjas durante el proceso de
produccin como desmedros.
RTF N 05643-52006
Las prdidas naturales sufridas como la evaporacin
en los reservorios y planta de tratamiento y las prdidas
tcni- cas o fsicas por operacin del sistema como son
las fugas visibles y no visibles a lo largo de los miles
de kilmetros de tuberas en las lneas de conduccin y
redes de distri- bucin, los reboses de reservorio y los
gastos de agua en los trabajos de mantenimiento de
las instalaciones, cons- tituyen mermas.
RTF N 015181-32010

La prdida que se produce como consecuencia del manipuleo de envases de vidrio constituyen mermas, pues
ocurren por la naturaleza frgil propia de tales bienes, que
los hacen susceptibles de ser destruidos fcilmente ante
una cada o golpe durante su manipuleo y/o comercializacin o ser reducidos a pedazos inservibles, careciendo de
sustento lo sealado por la Administracin en el sentido
de que constituan desmedros.
RTF N 09579-42004
Los informes tcnicos elaborados por el veterinario de la
recurrente, si bien hacen alusin a prdidas de pollo carne no sealan el nmero especfico ni edades de las
aves solo sugieren acciones de vacunacin,
aprecindose que los porcentajes sealados difieren a
los indicados por la recurrente, por lo que tales informes
no acreditan el por- centaje de mermas sufridas.
RTF N 1804-12006
En el informe tcnico elaborado por un Contador Pblico Colegiado no se ha precisado en qu consisti
la evaluacin realizada, ni indica, en forma especfica,
cules fueron las condiciones en que esta fue realizada
y en qu opor tunidad, advir tindose ms bien que
se sustenta fundamentalmente en los cuadros de
anlisis y los informes de mermas proporcionados por
la recu- rrente, por lo que las mermas no se
encuentran debida- mente acreditadas.

RTF N 00536-32008
Respecto de las mermas se indica que del anlisis del informe presentado, se aprecia que no se ha precisado en
qu consisti la evaluacin realizada, ni indica, en forma
especfica, cules fueron las condiciones en que esta fue
realizada, advirtindose ms bien que se sustenta en el
primer informe tcnico elaborado por el trabajador y no
por un profesional independiente, por lo que el reparo por
mermas debe mantenerse.
RTF N 02000-12006
Procede el reparo de la merma por cuanto el informe de
sustento presentado por la empresa no contiene la metodologa ni pruebas realizadas. Tampoco se consigna el
nmero de colegiatura del ingeniero.
RTF N 0261-12007
(...) (i) El pago mnimo de US$ 20,000 correspondiente
al primer ao de vigencia del contrato, cuya deduccin es
materia de reparo, de acuerdo al contrato referido precedentemente, se puede determinar en forma confiable y definitiva una vez vencido el plazo de un ao celebrado este,
esto es en junio de 2000, de esta manera se tiene que
recin en este momento proceda el reconocimiento del
hecho econmico que dio origen al pasivo por concepto
de regalas del primer ao del contrato de Glidden, de
con- formidad con el principio de lo devengado, (ii) El
mencio- nado hecho econmico debi ser conocido en el
estado de ganancias y prdidas como gasto, por cuanto
no se puede correlacionar con ningn beneficio
econmico futuro de la empresa, dado que este
corresponde a un periodo de tiem- po, mayo de 1999 a
mayo de 2000, en el cual no se realiz ninguna actividad
de produccin ni venta de los productos licenciados, y (iii)
No resulta atendible el argumento de la Administracin
en el sentido que resulta aplicable la NIC 2, por cuanto
el pago mnimo realizado deba formar parte del costo de
produccin, ya que no tiene correlacin con la produccin
realizada.
RTF N 898-42008
Para efectos tributarios la diferencia entre merma y desmedro, consiste en que la primera constituye una prdida
fsica, en el volumen, peso o cantidad de las existencias
(es decir, prdida cuantitativa), en tanto que el segundo
implica una prdida de orden cualitativo e irrecuperable de
las existencias, hacindolas inutilizables para los fines a
los que estaban destinadas, no siendo determinante para
la distincin antes expuesta si las referidas prdidas se
pro- ducen antes, durante o despus de los procesos
producti- vos pues al definir la norma tributaria que el

desmedro es una prdida cualitativa de existencia, se


entiende que dicha prdida puede producirse tanto en
bienes que califiquen como materias primas, que estn en
procesos de produccin

o que sean bienes finales, que son los tres tipos de


exis- tencias que reconoce la NIC 2.
En consecuencia, al apreciarse de autos que los
scrap bolas constituyen bolas de acero con
malformaciones, rajaduras y pliegues, que no fueron
considerados como productos finales por la recurrente,
debido a que durante el proceso productivo sufrieron
prdidas de orden cualita- tivo e irrecuperable que las
hicieron inutilizables para los fines a los que estaban
destinadas, como son la molienda de minerales,
materiales metlicos y no metlicos, estas califican
como desmedros, por lo que a efectos de que se
admita la deduccin de estos en la determinacin del
Impuesto a la Renta, la recurrente se encontraba
obligada a acreditar la destruccin de tales existencias
ante Notario Pblico o Juez de Paz, a falta de aquel,
comunicando pre- viamente a la Sunat.
RTF N 4842-52004
Que la Administracin acept el gasto, toda vez que
la recurrente acredit la merma con un informe
tcnico, de acuerdo con lo previsto por el literal c) del
artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, que esta- blece que para la deduccin de las
mermas y desmedros de existencias dispuesta por el
inciso f) del artculo 37 de la Ley, cuando la Sunat lo
requiera, el contribuyente deber acreditar las mermas
mediante un informe tcnico emitido por un profesional

independiente, colegiado o por el or- ganismo tcnico


competente, que deber contener por lo menos la
metodologa empleada y las pruebas realizadas, caso
contrario no se admitira la deduccin.
RTF N 8049-32010
Que si bien nuestra normativa impositiva no estableca lo
que debe entenderse por costo de produccin, es claro
que este se encuentra referido a los importes que fueron
nece- sarios para la elaboracin de los bienes, por lo
que para efectuar su deduccin a fin de determinar la
renta bruta debe establecerse los elementos que lo
conforman, para lo cual resulta pertinente recurrir a la
contabilidad, toda vez que a partir de ella se realiza la
determinacin de la renta susceptible de gravamen para
dicho tributo.
Que la Norma Internacional de Contabilidad - NIC 2, sobre
el costo de las existencias, seala que incluye a aquellos
incurridos para su obtencin, y tratndose de bienes
trans- formados, el costo est conformado por los gastos
direc- tos, como es el caso de la mano de obra, y los
indirectos que comprenden, entre otros, a la depreciacin
y manteni- miento de los inmuebles y equipos.
Que con base en las normas antes glosadas, este Tribunal
en la Resolucin N 0687-1-2002, seal que desde el
punto de vista contable, existen diversos gastos que integran el costo de los bienes producidos, tales como los de
depreciacin y mano de obra, asimismo que aquellos que

no son empleados en la produccin y/o transformacin de


bienes, y que se contabilizan dentro de los gastos operativos como gastos administrativos o de ventas se deducen
de la renta bruta a efectos de determinar la renta neta, en
los trminos que prescribe el inciso f) del artculo 37 de la
Ley del Impuesto a la Renta.
RTF N 7449-22004
Por otro lado, debe tenerse en cuenta que el petrleo
crudo en el lote de extraccin y el petrleo en el
oleoducto, tienen condiciones distintas. No se puede
negar que este ltimo ha implicado desembolsos
adicionales a los realizados hasta el momento de su
extraccin para encontrarse a lo largo de la lnea del
oleoducto. As, se vio afectado por los gastos de
depreciacin y mano de obra en el oleoducto, entre
otros posibles gastos que, conformaran el costo de
transporte del petrleo. En este sentido, caba reconocer
dicho costo dentro del costo total del petrleo existente en
la lnea del oleoducto.
Es de advertir que el hecho de que la empresa haya cambiado de actividad y por lo tanto haya tenido que reclasificar
en el balance las existencias de petrleo crudo en lnea, no
implica un desconocimiento del costo del transporte, pues
independientemente del nuevo rubro en el que se clasifique,
lo que l comprenda era petrleo en lnea, el que para
en- contrarse en esa condicin tuvo que incluir el costo de
trans- porte, por lo que este deba reconocerse dentro
del valor total del activo. En tal sentido, procede mantener
el reparo.
RTF N 12230-42009
Que con relacin al alegato de la recurrente en el sentido
que las aves de postura son existencias porque se dedica
a la comercializacin de huevos para consumo humano,
cabe indicar que toda vez que los productos que la recurrente comercializa son los huevos producidos por las
gallinas, son los huevos que conforman sus existencias,
en tanto que las gallinas son los bienes destinados a la
produccin de tales existencias, conforme se ha sealado
en los considerando anteriores, por lo que dicho alegato
no resulta atendible.
Que respecto a lo argumentado en el sentido que las aves
de postura no son activos fijos porque su periodo de
produccin es breve, es pertinente destacar que pueden
considerarse como activos bienes que tengan una vida
larga y que sean afectados a la produccin de bienes, por
lo que dicho ale- gato no enerva lo expuesto con
anterioridad.
RTF N 08859-22007
Teniendo en cuenta la naturaleza altamente perecible de
los bienes destruidos, la forma en que se lleva a cabo el

proceso de produccin o el giro mismo del negocio, la


zona donde se ubica la planta e instalaciones, as como
las normas en materia agrosanitaria, se concluye que

resultaba razonable que una vez realizada la


comunicacin a la Administracin sobre la destruccin
de los desperdi- cios de mango, la recurrente no
hubiera podido esperar los seis das hbiles que
seala la norma, sino proceder de inmediato a su
destruccin, sin embargo, en el caso de autos, la
recurrente no cumpli ni siquiera con efectuar dicha
comunicacin a la Administracin con anterioridad al
momento en que la destruccin se llev a cabo.
Efectivamente, tal como se verifica de autos, recin el
21 de febrero de 2002 la recurrente present la
referida co- municacin ante la Administracin (), es
decir, despus de iniciada la fiscalizacin que motiv el
reparo materia de anlisis. Adicionalmente, cabe
mencionar que la destruc- cin de los desperdicios de
mango se lleva a cabo cons- tantemente y no en forma
eventual en el giro del negocio de la recurrente, pues
segn se aprecia de las Actas de Di- ligencia de
Inspeccin Judicial emitidas por el Juez de Paz Letrado,
la recurrente realiz la destruccin de tales bienes en
distintas oportunidades durante el ao 2000, por lo que
pudo prever un mecanismo para informar oportunamente
a la Administracin las destrucciones efectuadas.
Por tal motivo, habiendo quedado acreditado que la
recu- rrente no cumpli con comunicar previamente a
la Admi- nistracin la destruccin de los bienes,
procede mantener el reparo por desmedro referido al
desperdicio de mango.

RTF N 07850-22005
Tal como se consigna en el Resultado del Requerimiento
N 00100828 (folio 3510), el documento que debi sustentar la desvalorizacin, es un Acta Suscrita por Notario
Pblico o Juez de Paz en la que se deje expresa constancia de la destruccin de los bienes. En ese sentido, las
declaraciones juradas presentadas por la recurrente, no
acreditan la destruccin de las exigencias ni que se haya
cumplido con el procedimiento prescrito por el inciso c)
del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, por lo que procede confirmar el reparo.
RTF N 11134-42007
(...), en el caso de autos al ser el valor del transporte del
caf pilado de Quillabamba a Lima, parte del costo de la
produccin del mismo, este solo influir en la determinacin del Impuesto a la Renta de la recurrente en el
ejercicio en que el caf al que se encuentra relacionado
sea enaje- nado, por lo que al existir al 31 de diciembre de
2001 en el almacn de Lima de la recurrente un stock
ascendente a 5,180.16 quintales de dicho activo cuyo
valor de transpor- te asciende a S/. 59,571.84.
(...)
En este mismo sentido, este Tribunal en la Resolucin
N 7850-2-2005 ha establecido que el costo solo afecta a
los resultados del periodo en la medida en que la
mercade- ra de la que es parte el costo sea vendida en
ese periodo,

por ello, el flete que forme parte del calor del costo de la
mercadera no vendida al final del periodo, debe
mantener- se como inventario en la clase 2 del balance
sin afectar los resultados del ejercicio.
RTF N 01038-12006
(...) en diversa jurisprudencia de este Tribunal, como la
contenida en la Resolucin N 3557-2-2004 del 26 de
mayo del 2004, que seal: En estos contratos la propiedad de un bien mueble se adquiere con la tradicin, esto
es, con la entrega del bien, de acuerdo con lo establecido
por el artculo 947 del Cdigo Civil aprobado por el Decreto Legislativo N 295, por lo que para efecto del devengo
mientras no se haya entregado el bien no podra surgir el
derecho a cobro (devengo del ingreso), pues no se habra
materializado el hecho sustancial generador de renta;

Que por las mismas razones, desde el punto de vista


contable, no se ha transferido al comprador los riesgos
significativos y los beneficios de propiedad de los productos, lo cual ocurrir con la entrega del bien, materia
de la venta (...)
(...)
Que de lo expuesto se desprende que para considerar la
renta bruta de un ejercicio, en el caso de venta de bienes
muebles, se debe tener en cuenta los ingresos devengados en ese ejercicio, a los que se le deduce el costo
computable de los bienes enajenados (costo de ventas),
es decir, cuya transferencia de propiedad se haya producido, dado que estos dos elementos siempre van juntos,
en este sentido, solo puede deducirse en un ejercicio el
costo computable relacionado con los ingresos del mismo ejercicio;