RELAES

NACIONAL

JURDICAS

EFECTUAIS

NO

CDIGO

TRIBUTRIO

Da discusso sobre a extenso da eficcia legal das normas

gerais de direito tributrio quanto a matria de lanamento
tributrio, o autor conclui que as normas veiculadas pelo Cdigo
Tributrio Nacional, as quais se encaixam na previso do art. 146 da
Constituio Federal, tratam-se de legislao nacional, embasandose na jurisprudncia do STF, para regular a produo legislativa da
Unio, estados, municpios e Distrito Federal, sobre obrigao,
lanamento, crdito, prescrio e decadncia tributrios, conforme
art, 146, III, b, da Constituio Federal. Nesse sentido, o Cdigo
Tributrio Nacional no se colocaria em relao de superioridade
hierrquica, limitando a esfera de competncia material desses
entes.
O Prof. Lourival Vilanova concebe, em sua reescritura reduzida
dplice da norma jurdica completa, a norma primria e norma
secundria. Portanto, a regra-matriz de incidncia, a qual uma
norma jurdica de comportamento, enquadra-se como primria
dispositiva. Em sua estrutura implicacional, ela vincula ocorrncia
do fato jurdico tributrio a consequncia que prescreve o dever de
determinado sujeito passivo recolher quantia certa de dinheiro a
ttulo de tributo. Nesta norma, h duas normas primrias
sancionadoras embutidas em sua estrutura: a regra-matriz da multa
pelo no pagamento e a regra-matriz da mora.
Assim, a regra-matriz da multa pelo no pagamento incide
sobre o fato jurdico do no pagamento e apresenta como eficcia
jurdica a relao jurdica da multa pelo no pagamento. A regramatriz, por sua vez, da mora norma jurdica primria sancionadora
que, incidindo sobre o fato jurdico da mora, engendra a relao
jurdica de mora.
Em sntese, a norma jurdica primria compe-se de trs
normas: a norma primria dispositiva, a regra-matriz de incidncia
tributria; a regra-matriz da multa pelo no pagamento; e a regramatriz da mora. A primeira juridiciza o fato jurdico tributrio, ao
fazer nascer a relao jurdica tributria. A segunda juridiciza o
fato jurdico do no pagamento, engendrando a relao jurdica da
multa pelo no pagamento. E a terceira, incidindo sobre o fato
jurdico da mora do pagamento, apresenta como eficcia jurdica a
relao jurdica de mora.
A regra-matriz de dever instrumental a norma jurdica
primria dispositiva, que prescreve deveres instrumentais. Estes,
por sua vez, so prescritos por normas jurdicas de comportamento,
que num vnculo de imputao associam ocorrncia do fato
jurdico instrumental, hiptese, uma relao jurdica, uma
consequncia na qual se prescreve o dever de fazer ou no fazer
uma dada conduta.
A regra-matriz da sano instrumental norma jurdica
primria sancionadora, em que a no observncia do mandamento

prescrito na relao jurdica instrumental, no possuindo contedo

patrimonial, o suposto normativo que faz surgir a relao jurdica
sancionadora instrumental.
A "obrigao tributria", conforme disposta no Cdigo
Tributrio Nacional, equivale relao jurdica tributria. A
penalidade pecuniria prevista no CTN, decorrente do no
pagamento do tributo devido, corresponde relao jurdica da
multa pelo no pagamento e relao jurdica de mora.
A penalidade pecuniria relativa a no observncia de
deveres instrumentais'', disposta no art. 113 do CTN, equivale
relao jurdica sancionadora instrumental.
DEFINIO DO CONCEITO DE LANAMENTO TRIBUTRIO
0 significado do termo "lanamento deve ser precisado em
funo de cada contexto. Assim, no uso tcnico-comercial-contbil
temos o emprego da expresso "lanamento como: ao ou efeito
de escriturar uma verba em livros de escriturao comercial; a
prpria verba que se escritura; e efetuar o clculo, conferir liquidez
a crdito ou dbito.
0 direito regula sua prpria criao. A norma, para ser vlida e
para pertencer ao sistema do direito positivo, requer sua produo
por rg3o ou pessoa habilitada competente, para constituir o fato
jurdico suficiente, delineado pelo prprio ordenamento jurdico
(item 4).
VII.8.4. Dada a natureza emprico-dialtica do direito, pode-se
investigar o fenmeno normativo do lanamento tributrio, ora pelo
plano tctico, ora pelo plano normativo (item 5).
VII.8.5. No plano fctico, define-se procedimento como o fato
jurdico que se configura com a ordenao da srie de atos e
fatosjurdicos que corroboram, de forma sucessiva ou instantnea,
sequencial ou no, na formao do suporte fctico do fato jurdico
suficiente para edio do ato-norma administrativo (item 5).
VII.8.6. A norma que deflui do art. 142 norrrui de estrutura que
informa o modo de produo do ato-norma administrativo. Trata-se
de regra que determina administrao federal, estadual, municipal
e distrital, os modos de produo de ato-norma administrativo de
lanamento vlido (item 6).
VII.8.7. Posto que fixamos como objeto deste estudo o conjunto de
normas vlidas, interessa-nos, dentre os vrios conceitos que o
termo lanamento comporta, aquele de lanamento como atonorma jurdico administrativo (item 7).

PRESSUPOSTOS DO ATO-FATO E ELEMENTOS DO ATO-NORMA DE

LANAMENTO

Pressupostos do ato-norma administrativo de lanamento so os

fatos jurdicos que integram o suporte fctico do fato jurdico
suficiente, para a produo do ato-norma de lanamento
tributrio: (i) a competncia do agente e (ii) o procedimento, (iii) o
motivo do ato e (iv) a publicidade (item 1).
Agente competente o sujeito legalmente habilitado para produzir
o ato- -norma no exerccio das atribuies do rgo ou da pessoa
jurdica de direito pblico ao qual se filia (item 1,1).
Procedimento o fato jurdico que consiste na solenidade prevista
juridicamente para o agente competente constituir o suporte
fctico do fato jurdico suficiente do ato-norma de lanamento
tributrio (item 1.2).
Toda norma jurdica pressupe a publicidade como condio de
validade.
Sem publicao, comunicao ou notificao - entendidas como
formas mnimas de publicidade - no h de se falar em validade do
ato-norma administrativo de lanamento tributrio (item 1.3).
No ato-norma de lanamento tributrio, o motivo do ato o fato
jurdico tributrio, i., a ocorrncia da vida real que satisfaz a todos
os critrios identificadores tipificados na hiptese tributria (item 1
A).
Elementos do ato-norma so as variveis que, preenchendo sua
estrutura VIII lgica, lhe conferem validade. So eles: (a) descrio
do motivo do ato h" (motivao), (b) sujeito ativo Sa", (c) sujeito
passivo "Sp e (d) a varivel de 127 functor "R tripartite nos modos
proibido, permitido e obrigatrio, que modaliza (e) a prescrio da
conduta-objeto da relao jurdica intranor- mativa (item 2).
Motivao a descrio do fato jurdico tributrio, que ocupa o
topos da hiptese na estrutura do ato-norma administrativo de
lanamento tributrio. (item 2.1).
Assimtrica, irreflexiva, individual e concreta, a relao jurdica
intranor- mativa do ato-norma de lanamento tributrio apresenta
em sua frmula proposicional R(Sa, Sp), os termos (Sa) sujeito ativo
e (Sp) sujeito passivo que tm "correlatamente direito subjetivo e
dever jurdico" prestao tributria (item 2.2).
O functor relacional do ato-norma de lanamento o obrigatrio.
E a conduta prescrita na relao jurdica ntranormativa tributria
a proposio relacional que prescreve ao sujeito passivo o
comportamento de pagar quantia lquida e determinada ao sujeito
ativo (item 2.3).
A motivao essencial na composio do ato-norma
administrativo, pois ocupa o topos de hiptese na estrutura da
norma individual e concreta d ato-norma administrativo. a
enunciao do motivo do ato. Principalmente, no campo das
competncias vinculadas dever vir sempre expressa para propiciar
seu cotejo com o tipo legal (item 3).

CRDITO TRIBUTRIO COMO RELAO JURDICA INTRANORMATIVA

A relao jurdica tributria efectuai equivale na terminologia do
Cdigo Tributrio Nacional obrigao tributria que decorre
exclusivamente da ocorrncia do fato jurdico tributrio (itens 1 e 3).
Relao jurdica efectuai o gnero de que so espcies (i) a
relao jurdica tributria efectuai (obrigao tributria em sentido
estrito), (ii) a relao jurdica da multa pelo no pagamento, (iii) a
relao jurdica de mora, (iv) a relao jurdica sancionadora
instrumental e (v) a relao jurdica tributria principal efectuai
(obrigao tributria principal).
relao jurdica tributria efectuai corresponde sua relao
conversa que lhe equivalente. Assim, a relao em que Sa
credor de Sp, equivale relao em que Sp devedor de Sa, que a
seu turno equivale denominao relao jurdica tributria. Os
trs conceitos equivalem por imposio lgica da forma relacional
que lhes subjacente (item 2).
O gnero crdito tributrio equivale relao jurdica tributria intranormativa, a qual equivale ao prescritor do gnero ato-norma
formalizador. A este gnero correspondem as espcies: (i) atonorma administrativo de lanamento tributrio (a cujo prescritor
denominamos crdito tributrio lanado) e (ii) ato-norma
formalizador instrumental (a cujo prescritor reservamos o nome de
crdito tributrio instrumental) (item 3.1).
Assim como o ato-norma administrativo de lanamento tributrio, o
ato-norma de formalizao instrumental, produzido pelo prprio
sujeito passivo, veicula, mediante o suporte fsico (livros de
controle, guias de arrecadao) previsto pelas regras que
disciplinam a sua formalizao, os enunciados que constituem a
norma jurdica individual e concreta, os quais conferem ao atonorma de formalizao instrumental a concretude lingustica
suficiente para sua caracterizao como norma vlida (item 3.3).
Em rigor, no h uma situao jurdica unitria que evolui
etcacialmente, como pretende a tese da trplice graduao da
eficcia. O que ocorre uma srie de fatos e atos que irradiam
eficcia prpria e que, no obstante, apresentem os mesmos termos
(Sa e Sp) e a mesma prescrio, so relaes jurdicas distintas que
surgem em momentos distintos e de suportes fcti- cos diversos
(item 4).
Tomando como dado padro a relao jurdica tributria efectuai, o
ato- -norma de lanamento tributrio apresenta, nesta acepo
tcnica, efeito declartrio (item 5).
No o ato-norma de lanamento - como apontado
frequentemente pela doutrina - que determina as condies da
exigibilidade do crdito tributrio. A exigibilidade decorre da regramatriz de exigibilidade, norma geral e abstrata, a qual, mediante a
realizao de seus pressupostos, incide tornando exigvel o crdito
tributrio (item 6).

A ocorrncia do ato-norma formalizador de lanamento, efetuado

pela autoridade (crdito lanado) ou pelo particular (crdito
instrumental), condio necessria para instaurao do suporte
fctico suficiente para incidncia da regra-matriz de exigibilidade
(item 6),
A inexigibilidade do dbito tributrio pelo sujeito ativo no
decorrncia de sua iliquidez ou do estado de dvida ou incerteza
que envolve oaneo quantum debeatur. Mas sim da ausncia da
incidncia de norma que prescreva a sua exigibilidade (item 6).
Regra-matriz de suspenso da exigibilidade do crdito a norma de
estrutura geral e abstrata, que incide sobre a regra-matriz de
exigibilidade, atacando um de seus critrios de modo a inibir-lhe a
irradiao de efeitos jurdicos (item 7).
So hipteses da regra-matriz de suspenso da exigibilidade do
crdito aquelas quatro prescritas no art. 151 do Cdigo Tributrio
Nacional; (i) moratria, (ii) depsito do montante integral, (iii)
reclamaes ou recursos administrativos e (iv) concesso de medida
liminar em mandado de segurana (item 7).
A suspenso da exigibilidade do crdito tributrio no tem o condo
de impedir a incidncia da regra-matriz de multa pelo no
pagamento, portanto, a relao jurdica de multa nasce
independentemente da ocorrncia de qualquer dos quatro
pressupostos normativos da regra-matriz de suspenso da
exigibilidade do crdito tributrio (item 8).
A autoridade administrativa pode efetuar o ato-fato de lanamento
mesmo que tenha sido realizada qualquer daquelas hipteses da
regra-matriz de suspenso, i., ainda que a exigibilidade do crdito
esteja suspensa (item 9).
A classificao dos tipos de lanamento empreendida pelo CTN se
refere ao suporte fctico de produo do ato e no ao ato-norma
(item 10.1).
A expresso lanamento por homologao" ambgua, posto que
trata de realidades distintas: uma, o ato-norma de formalizao
instrumental, ato este realizado pelo prprio particular; outra, o atonorma administrativo de homologao, realizado pela Administrao
(item 10.2).
O ato-norma de homologao supe o ato-norma administrativo de
lanamento tributrio. O que a autoridade administrativa homologa
o crdito instrumental formalizado, a relao jurdica
intranormativa, produto do cumprimento dos deveres instrumentais
que disciplinam o modo de produo dessa norma individual e
concreta celebrada pelo particular (item 10.3).
No h sub-rogao de modalidades de "lanamento tributrio, no
se requer ato de lanamento de ofcio subsidirio no caso de no se
dar a homologao. Como aquele pressupe este, a relao
jurdica resultante que consubstancia o crdito diferencial a ser
recolhido. E no a substituio de uma por outra modalidade de
lanamento' como se tem justificado a doutrina (item 10.3).

A circunstncia do fato jurdico caracterizado pela inrcia da

Administrao em produzir o ato-norma de homologao no prazo
de 5 (cinco) anos, a contar da ocorrncia do fato jurdico tributrio,
no configura ato administrativo tcito; trata-se, sim, da
realizao do suposto de incidncia da norma jurdica, enunciada
noart. 150, 4a da Lei n. 5.172/66, que prescreve como efeito a
decadncia do direito de o Fisco proceder prtica do ato-norma de
homologao (item 10,3).
Trs so as formas m que a decadncia pode operar; (i) sobre o
direito subjetivo material do Fisco, relao jurdica tributria efectuai
a qual surge da ocorrncia do fato jurdico tributrio; (ii) sobre o
direito subjetivo de o Fisco constituir novo ato-norma de
lanamento, a partir do fato jurdico delineado pela deciso
anulatria de lanamento anteriormente efetuado (art. 171, II) e (iii)
sobre o direito subjetivo do Fisco (art. 142) realizar o ato- norma
formalizador do crdito tributrio (item 11).
vitanda a ideia de que a decadncia incide necessariamente sobre
o direito material consubstanciado na relao jurdica tributria,
Esta confere to s o direito subjetivo ao Fisco de exigir a
correspectiva prestao, no o direito de efetuar o ato-norma de
lanamento, como se pode perceber na clara dico do arl. 173 do
CTN. Para "constituir o crdito tributrio requer-se competncia
administrativa (item 11).
A decadncia tributria no se interrompe. O que acontece no
Direito Positivo brasileiro que a decadncia tributria no to
s relativa ao crdito tributrio. Em verdade, interconem direitos"
subjetivos distintos, erigidos por fatos jurdicos diversos, normas
dspares, mas com smile contedo: constituir o ato-norma
administrativo de lanamento. E sobre os quais incidem as
correspectivas regras que prescrevem a decadncia de forma
insulada (item 12).
A estrutura da norma jurdica completa tem composio dplice:
norma primria e norma secundria. mediante a norma
secundria ou norma sancionadora que se garante o direito de ao
pblica, garantidor do direito material, perante o Eslado-juiz (item
13).
A sano faz parte do carter essencial das normas jurdicas. Sem
sano, a norma resta como mero preceito moral sem qualificativo
jurdico (item 13).
A decadncia ataca o direito previsto na norma primria, o objeto da
prescrio a norma secundria, A- sisle razo ao legislador da Lei
n. 5.172/66 em relacionai a prescrio loiiio um dos modos de
extino do crdito tributrio. Dada a prescrio, o direito material
do Fisco perde juri- dicidade por falta de norma secundria que o
ampare (item 13).

AUTO DE INFRAO E O ATO-NORMA DE LANAMENTO

X.
8.1. Nada impede que um mesmo suporte fsico, uma folha de
papel, por exemplo, contenha V enunciados aos quais correspondam
"n normas jurdicas. A norma a significao, no o suporte
existencial: o ato-norma ; administrativo de lanamento a
significao do ennciado, no o do- ; cumento que o veicula (item
1).
X.
8.2. "Auto de infrao o documento, a pea, o veculo
sgnico (Morris), o contacto, enfim, o suporte fsico que veicula os
enunciados das vrias normas que se instalam na concretude deste
substrato nico. ele produzido no exerccio do ato-fato
administrativo de formalizao, fase com- positiva de suporte
fctico de fato jurdico suficiente para produo de ato-norma (item
1).
X.
8.3. O "auto de infrao pode veicular em um s documento;
(i) o ato-norma administrativo de lanamento, (ii) o ato-norma
administrativo de imposio da multa pelo no pagamento, (iii) o
ato-norma administrativo de imposio da multa de mora e (iv) o
ato-norma administrativo de imposio da multa instrumental
X.
8.4. A notificao no ato-norma administrativo, no
encontraremos enunciado do ato-norma de notificao, no h
hiptese de ato-norma de notificao, no h relao jurdica
intranormativa de notificao, no h notificao como ato-norma
administrativo autnomo. A notificao o pressuposto fctico
necessrio do suporte factual do ato-norma: sem sua materializao
no nasce ato-norma administratlo vlido (item 6).

ALTERABILIDADE DO LANAMENTO
Sem norma e sem suport fctico no resultam fatos jurdicos, sem
fato jurdico no se d a criao de norma jurdica. o direito
positivo que prescreve quais fats jurdicos so necessrios para
compor o suporte fctico do fato jurdico gerador de norma (item
1).
XI.7.2. A "definitvidade" no direito no absoluta, mas relativa.
Depende de ;
outras normas q interagem na trama do sistema normativo, que
dinmico. 0 ato-norma de lanamento, norma jurdica, Vlido at
que outra norma jurdica lhe retire a juridicidade (item 3).
XI.7.3. A locuo "constituio definitiva" - como empregada no art.
174 do Cdigo Tributrio Nacional, para fixar o marco inicial de
contagem do prazo prescricional para ao de cobrana do crdito
tributrio - deve ser entendida como designativa do momento
efetivo do ingresso do ato-norma de lanamento como norma
vlida, fato este que se d, em nosso entender, mediante a
notificao que confere ao sujeito passivo o conhecimento do
"crdito veiculado pelo ato-norma de lanamento (item 3).

XI.7.4. 0 ato-norma de lanamento tributrio s poder ser alterado

de acordo com os modos de produo das normas jurdicas que
alteram outras normas, as quais incidem conforme disposio do
ordenamento jurdico (item 4).
Xl.7.5. So formas de alterao do ato-norma administrativo a
revogao e a invalidao, sendo esta ltima, gnero que
comporta as espcies designadas por nulidade e anulao (item 4).
XI.7.6. Revogao o desfazimento do ato-norma administrativo.
implementada pela prpria Administrao, a partir de critrios de
convenincia e oportunidade; invalidao o desfazimento do atonorma administrativo praticado com violao da lei (item 4).
XI.7.7. Como no h discricionariedade na postura do ato-norma de
lanamento, tambm no se li de verific-la em seu desfazimento,
motivo por que no cabe falar em revogao do ato-norma de
lanamento, mas to somente de sua invalidao decorrente de
irregularidade ou vcio do prprio ato-norma, no suporte fctico do
fato jurdico suficiente que o engendrou (item 4).
XI.7.8. A alterabilidade do ato-norma de lanamento pode-se dar
pela edio de outro ato-norma que lhe substitua, invalidando
implicltament o ato- -norma anterior, ou pode-se dar mediante a
expressa invalidao do ato-norma anteriormente praticado (item
4.1),
XI
Xl.7.9. A competncia administrativa para rever o ato-norma
implica, de outra
parte, a competncia para invalid-lo (item 4.2). ,
XI.7.10. Regra-matriz de invalidao do ato-norma de lanamento
a norma de competncia para editar o ato-norma administrativo
invalidador (item 4.2).
XI.7.11. As regras-matrizes de invalidao do ato-norma de
lanamento - regras de estrutura - defluem, no Cdigo Tributrio
Nacional, dos arts. 145,146 e 149 (item 4.2).
XI.
7.12. A regra-matriz de invalidao do art. 149 norma que
outorga competncia para a edio de novo ato-norma de
lanamento que, produzido, derroga o ato-norma anterior,
retroagindo com efeitos ex tunc em relao aos aspectos que
motivaram a reviso do ato-norma (item 4.2).
XI.
7.13. Eventuais constataes de descumprimento de deveres
instrumentais ou formais, sujeitas imposio de multa, no tm o
condo de alterar o ato-norma de lanamento tributrio, que se
refere ao fato jurdico tributrio e no ao fato jurdico sancionador
instrumental. Tratam-se, pois, de atos-normas jurdicos distintos
(item 4.2).
XI.
7.14. Erro de fato" a circunstncia jurdica delineada pela
inadequao do conceito do fato" ao estado de coisas (fato
concreto) a que se dirige, verificado por meio de prova
juridicamente vlida para configurao desse efeito (item 5.1).
XI.
7.15. No ato-norma administrativo de lanamento tributrio,
erro de fato a inadequao entre o fato tributrio material
concreto e o conceito deste, do qual se destaca, mediante a

irradiao da eficcia legal da regra-matriz de incidncia tributria,

o fato jurdico tributrio (item 5.2).
Erro de direito a inadequao entre o conceito da norma e o
enunciado prescritivo disposto empiricamente nos textos do direito
positivo (item 5.3).
O vicio decorrente de erro de fato ou erro de direito irradia-se na
bidimen- sionalidade compositiva do lanamenio tributrio,
atingindo seu plano fctico, como vfcio po motivo do ato, e seu
plano normativo, como vcio na motivao, hiptese individual e
concreta do ato-norma, que descreve a ocorrncia do motivo do ato
(item 5,4),
A circunstncia de o ato norma administrativo de lanamento
apresentar erro de fato ou erro de direito enferma o ato-norma de
vcio de legalidade, pois, como vimos, ainda que o erro seja de fato,
no se pode olvidar que a validade da norma conferida pela
suficincia do fato jurdico que lhe serviu de fonte material. Como a
Administrao pauta-se pelo princpio da estrita legalidade, cinge-se
no dever de invalidar ou, se possvel, convalidar o ato-norma
administrativo que se apresentar nessa situao (item 5.5).