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APPORTS ET LIMITES DE LA THEORIE

INSTITUTIONNELLE DES ORGANISATIONS Etude


de trois cas dadoption de normes comptables
internationales en France
Philippe Touron

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Philippe Touron. APPORTS ET LIMITES DE LA THEORIE INSTITUTIONNELLE DES
ORGANISATIONS Etude de trois cas dadoption de normes comptables internationales en
`
France. 21EME CONGRES DE LAFC, May 2000, France. pp.CD-Rom. <halshs-00587516>

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APPORTS ET LIMITES DE LA
THEORIE INSTITUTIONNELLE
DES ORGANISATIONS
Etude de trois cas dadoption de
normes comptables internationales en
France
Philippe TOURON 1
Rsum Abstract
Les tudes sur la dcision comptable sinscrivent Studies about accounting choice have been made
essentiellement dans la perspective de la thorie de under the agency theory(Jensen et Merkling, 1976 ;
lagence (Jensen et Merkling, 1976 ; Watts 1977). Watts 1977). But alternatives theories like the new
Mais des cadres thoriques alternatifs comme le no- institutionalism in organizational theory have also
institutionnalime en thorie des organisations ont t been used by researchers (Meyer et Rowan, 1977 ;
utiliss par les chercheurs (Meyer et Rowan, 1977 ; Dimaggio et Powell, 1983, Mzias, 1990).
Dimaggio et Powell, 1983, Mzias, 1990). Le papier The paper has two aims : to explain the choice of
a deux objectifs : expliquer les dcisions de mise en American and international GAAP by French firms
conformit des politiques comptables avec les GAAP and to look at the most available theory in order to
reconnus sur le plan international et identifier la explain these adoptions. The method used is case
thorie la plus pertinente pour expliquer ces studies. The case are interpreted with theoretical
adoptions. La mthode mise en uvre consiste patterns. Cases studied are Saint-Gobain in 1970,
ltude de trois cas interprts laune des thories Pechiney in 1972 and Rhne-Poulenc in 1973.
ci-dessus. Il sagt de Saint-Gobain en 1970, de
Pchiney en 1972 et de Rhne Poulenc en 1973.
Mots cls. Dcision comptable, normes comptables Keywords. Accounting decision, international and
reconnues sur le plan international, thorie de US GAAP, agency theory, new-institutionalism
lagence, thories no-institutionnelles, tudes de cas theories, cases studies

1
Professeur assistant au dpartement Comptabilit et Contrle de Gestion. Ecole des Hautes Etudes
Commerciales du Nord (EDHEC). 58, rue du Port, 59 046 Lille Cedex. (Lille) Tlphone 03 20 15 48 46
E-mail : touron.ph@edu.edhec.asso.fr et phtouron@club-internet.fr
1. Introduction
Depuis 1993, plus du tiers des 100 plus importantes entreprises industrielles et commerciales
utilisent des normes comptables internationales en France. En mars 1998, la loi a autoris
explicitement les entreprises franaises opter pour un rfrentiel reconnu sur le plan
international2. Lobjectif de ltude est didentifier les dterminants de la dcision dadoption
des normes comptables internationalement reconnues.

Le papier comprend deux parties : une partie thorique et une partie empirique. Dans la partie
thorique, nous montrons deux choses. Dune part, le fait que bien que la thorie de lagence
soit utilise pour expliquer ladoption de GAAP3, les rsultats dun certain nombre dtudes
sur ladoption de normes de consolidation en gnrale et des normes internationales en
particulier en rfutent les hypothses (2). Dautre part, nous constatons que la thorie
institutionnelle, qui a dj fait lobjet dapplications en comptabilit financire, apparat a
priori pertinente pour expliquer ladoption de normes de consolidations internationalement
reconnues (3). Dans la partie empirique aprs avoir expos notre mthodologie (4) nous
rendons compte et interprtons trois cas dadoption (5). Les modalits dadoption des normes
internationalement reconnues et leurs mises en uvre sont analyses dans les trois entreprises.
Ensuite, nous identifions les dterminants et en donnons une interprtation. Les rsultats ne
nous permettent pas de rfuter les propositions de la thorie institutionnelle.

2. La thorie de lagence : apports et limites pour ltude


des normes comptables
En gnral, les tudes qui concernent ladoption de GAAP sinscrivent dans le cadre de la
thorie gestionnaire de lagence dans la ligne des travaux de Jensen et Mekling (1976).
Selon la thorie de lagence, les organisations sont analyses en terme de conflit dintrt
entre principaux et agents (Jensen et Meckling, 1976). Les principaux sont les propritaires
qui dlguent le contrle des organisations aux managers qui sont leurs agents (Fama et
Jensen, 1983). Les managers utilisent des marges discrtionnaires pour maximiser leur intrt
au dtriment des intrts des principaux, cest ce que lon nomme les pertes rsiduelles
(Jensen et Mekling, p.308). De telles pertes sont, dans une certaine mesure, vite par le biais
de mcanisme de contrle comme les normes comptables et laudit (Watts, 1977).

Les apports de la thorie de lagence sont exposs dans une premire partie (2.1.) et les
limites sont mises en vidence dans une seconde partie (2.1.)

2.1. Lefficience contractuelle et ladoption de normes en consolidation

2
Mme si aujourdhui, ces articles de Loi ne sont pas appliqus. Ils ont nanmoins t vots.
3
On entend par GAAP lexpression crite de ce que constitue des principes comptables gnralement
accepts, pour guider ses membres et les autres. Cela signifie plus quune enqute des pratiques existantes
Citation extraite de la Charte relative la cration de lAccounting Principles Board, reprise par Grady (1965) p.
17 18.
Les tudes qui portent sur les adoptions de GAAP relvent dune branche de la thorie
positive de la comptabilit : lefficience contractuelle4. Elles montrent que les managers
effectuant des choix comptables efficients du fait de lexistence de contrats qui intgrent leur
comportement opportuniste (Zimmer, 1986 ; Wittread,1987 ; Mian and Smith, 1990 ;
Whittred et Zimmer, 1994). La plupart de ces tudes portent sur la dtermination dun
ensemble de procdures comptables acceptes cest dire les GAAP et les expliquent par
lexistence de contraintes contractuelles. Ces tudes insistent sur le rle contraignant des
contrats entre la firme et ses partenaires pour la dfinition des normes comptables retenues
dans la politique comptable. La nature de lactivit de lentreprise induit simultanment une
srie de contraintes contractuelles et une srie de procdures comptables. Le choix de la
mthode comptable ne sexplique pas par lopportunisme ex post des gestionnaires mais par
un contrle ex ante, par le biais de contrats, des transferts potentiels de richesses. Les GAAP
sont un de ces contrats.
Zimmer (1986) tudie le choix opr entre la capitalisation ou linscription en charge des frais
financiers. Ltude porte sur un chantillon dentreprises australiennes du secteur de la
promotion immobilire. Les contrats entre la firme, les clients, les prteurs et les associs sont
donc crits pour prvenir les comportements opportunistes des managers. Linterprtation des
rsultats est que les dcisions de production et dinvestissement implique simultanment une
structure financire et une mthode comptable, endettement et mthodes comptables sont
corrls mais les deux dpendent de la nature des actifs de la firme.
Withread (1987) met en vidence le rle dterminant des contrats de garantie existants entre
la socit mre et ses filiales dans dadoption dtats financiers consolids en Australie. Les
rsultats montrent que la consolidation est adopte en prsence de contrats de garantie entre la
socit mre et ses filiales. Les conclusions salignent sur les conclusions de la thorie de
lagence savoir que : Les tats financiers consolids sont le rsultat de procdures
contractuelles qui visent rduire les cots dagence 5(Whittred, 1987, p. 283)
Mian et Smith (1990) en tudiant les pratiques comptables antrieurement la mise en uvre
de la norme SFAS 946 montrent que la dcision comptable reflte un choix de structure
organisationnelle qui est dtermine par la nature du lien entre la socit mre et ses filiales.
Lhypothse centrale est que plus les activits entre une mre et ses filiales dpendent les une
des autres, plus la performance de la filiale est rapporte selon une base consolide. La
dpendance est caractrise trois niveaux : oprationnel, informationnel et financier.
Lapport des auteurs est davoir introduit le choix organisationnel dans lanalyse. Ils pensent
que la dcision comptable doit reflter le choix organisationnel. Ainsi les comptes de gestion
vont diriger les comptes financiers et seront dirigs par les pratiques organisationnelles.
Partant du constat que la comptabilisation des oprations de joint ventures varie entre les
firmes dans les diffrentes phases de lindustrie extractive (exploration versus production).
Wittred et Zimmer (1994) expliquent les choix comptables par les diffrents types dactifs et
la manire dont ils sont financs.
Zimmerman et Christies (1994) ont tent de voir si le choix comptable des managers relve
dun comportement opportuniste ou efficient. Les rsultats montrent, selon les auteurs, que :
4
La thorie positive de la comptabilit dveloppe par Watts et Zimmermann, comprend en fait trois
branches qui reposent sur des postulats diffrents, respectivement : thorie de lopportunisme des gestionnaires,
thorie de lefficience informationnelle et thorie de lefficience contractuelle. Seule la dernire est considre
dans nos dveloppements (Holthausen, 1990).
5
Notre traduction de consolidated financial reporting evolved as a result of the contracting procedures aimed at
reducing agency cost
6
La norme SFAS 94 a pour effet de fermer loption qui permettait aux firmes de ne pas consolider des filiales
dtenues plus de 50 % dans la mesure ou lactivit tait foncirement diffrente de celle de la socit mre.
lefficience est plus importante que lopportunisme pour expliquer le choix comptable
(p.562). Cette tude conclut donc que lefficience est plus important que lopportunisme dans
lexplication du choix comptable et renforce donc le poids des tudes effectues dans le cadre
de la thorie contractuelle de lefficience.

2.2. Des rsultats contests

Pourtant, les rsultats sur les dterminants de la consolidation sont lobjet dinterprtations
concurrentes de celles dveloppes dans le paragraphe prcdent.

2.2.1. Etudes sur les dterminants de la consolidation

Il semble tabli aujourdhui que ladoption de la consolidation est influence par plusieurs
facteurs, notamment lacceptation grandissante de la technique par les organismes
professionnels et les praticiens et par les rglementations tatiques (Walker 1978 ; Bircher,
1988). Walker indique quen Grande Bretagne, lintroduction de la consolidation est le moyen
pour les socits holdings de rendre compte de leur activit. Cest une rponse
linadaptation des procdures coutumires dvaluation des actifs et de reconnaissance des
produits prendre en compte les participations croises. Aux Etats-Unis, labsence de
rglementation avant les annes 30 a t une source dexprimentation mais lintroduction
dune rglementation fiscale permettant la consolidation a t un facteur significatif dans la
prise de conscience pour la profession de limportance de la consolidation. La rglementation
joue un rle en entrinant, par exemple, la bonne pratique. Bircher (1988) dans son
interprtation insiste sur limminence dune rglementation dtat comme facteur dominant
dadoption. Lauteur contribue la comprhension de ladoption en faisant une distinction
entre dune part lacceptation de lide de consolidation par le milieu - la prfrence des
acteurs pour cette forme de publication - et dautre part la diffusion large de la technique
(p.5). Le modle prcde la pratique. Lauteur dmontre que pendant quun consensus sur la
dsidrabilit de la consolidation se dveloppait en Grande-Bretagne dans les annes 30 (p.6),
il y avait un cart significatif entre la littrature et les pratiques. La consolidation na pas t
largement adopte en Grande-Bretagne avant la fin des annes 1940. De plus, les rsultats de
Withtred pour les choix de consolidation sont contests en Australie (Walker, 1998).
2.2.2. Etudes sur ladoption de normes internationales et amricaines effectues dans le
cadre de linformation volontaire

Ladoption de GAAP est tudie dans le cadre de la thorie de linformation volontaire qui
dit que les entreprises publient des informations non obligatoires pour satisfaire les attentes
des utilisateurs des tats financiers. On a relev trois tudes sur les IAS GAAP et une sur les
US GAAP. Les rsultats tablissent des corrlations entre la part des ventes ltranger et la
cotation internationale et le recours aux IAS GAAP dans le contexte suisse. Au moyen Orient,
Al-Basteky indique une corrlation entre le recours un auditeur international et ladoption.
Les interprtations des rsultats avances par les chercheurs sont parfois opposes.
Raffournier et Dumontier indiquent que ces rsultats ne valident pas lhypothse selon
laquelle la conformit volontaire avec des normes plus dures est utilise pour rsoudre des
problmes de guidage entre les managers, les actionnaires et les cranciers 7 (Raffournier et
7
Notre traduction de : these findings do not validate the hypothesis that voluntary compliance with strident
standards is use to solve monitoring problems between managers, shareholders and creditors .
Dumontier, p .240). Alors que Murphy voit dans la conformit un signal envoy par les
managers qui dmontrent leur volont dutiliser des normes crdibles qui les empchent de
crer des rserves caches. (Murphy, 1998, p.125).

Si une plthore de recherches traite des dterminants des choix comptables effectus par les
managers et des dterminants des prises de position8 par rapport aux projets de normes
comptables, force est de constater le nombre fort restreint de recherches, mme sil tend
crotre ces dernires annes, ayant pour objet ladoption de normes internationalement
reconnues. De plus, les quelques tudes identifies aboutissent des rsultats assez dcevants.

Des dispositifs de recherche qui prennent en compte les contextes externes et internes
lorganisation en sappuyant sur des thories alternatives de la thorie de lagence semblent
tre une voie de recherche qui pourrait se rvler fructueuse. Dailleurs, ltude du cas dune
socit informatique indienne, la socit INFOSYS, fonde sur des entretiens est plus riche du
point de vue des rsultats que les tudes cites ci-dessus. (Narayanaswamy, 1996). La partie
suivante traite dune thorie alternative voire complmentaire de la thorie positive de
lagence : le thorie institutionnelle dveloppe en thorie des organisations.

3. Dcision comptable et les thories no-institutionnelles


Nous abordons successivement les apports de la thorie institutionnelle aux sciences de
gestion et le lien entre thories institutionnelles et comptabilit (3.2.).

3.1. Les apports de la thorie no-institutionnelle

Lapproche no-institutionnelle sest dveloppe en thorie des organisations dans les annes
1980 (Meyer et Rowan, 1977 ; DiMaggio et Powell, 1983). Le fondement de la thorie est
que les organisations adoptent des structures en rponses aux attentes externes
lorganisation (Meyer et Rowan, 1977). Plutt que de rduire lindtermination concernant la
ralit9, les organisations peuvent chercher une rationalit applicable qui dmontre leur
lgitimit vis vis de la socit prise dans son ensemble. Dans ce cas, les organisations qui
utilisent des ressources culturellement approuves sont lgitimes sur le plan externe. La
question qui sest donc pose a t didentifier les mcanismes dinfluence de(s)
environnement(s) qualifi(s) dinstitutionnel(s) sur les organisations. Les organisations sont
influences par des pressions normatives places sur elles. Ces pressions manent de plusieurs
sources : ltat, dautres organisations rgulatrices en gnral et les professions. La rponse
ses pressions induit un changement dans les structures des organisations qui deviennent de ce
fait isomorphes avec les attentes prescrites institutionnellement.

3.2.1. Ladoption dune structure est symbolique

Les managers exercent des activits qui peuvent tre qualifies de symboliques. Elles incluent
les restructurations organisationnelles, le dveloppement du langage entre autres choses. Les
managers utilisent ces activits symboliques pour affecter les images des organisations et de

8
Par prise de position correspondent aux rponses faites aux projets de normes dicte pat lIASC et le FASB
par les entreprises et les groupements de professionnels
9
Cette approche repose sur des prmices diffrents de lapproche de Chandler. Pour ce dernier, le processus de
changement structurel est le produit de facteurs contingents objectifs comme la diversification et la
technologique. Le but du changement est lefficacit tandis que pour les institutionnalistes la lgitimit
dclenche le changement.
leurs membres en fournissant des : explications, des rationalisations, et des justifications
pour des activits entreprises dans lorganisation. 10 (Pfeffer, 1981, p.4 cit par Brown,
1994). En cela ladoption dun rfrentiel comptable international peut servir de justification
des changements de structure interne.
Les actes symboliques sont les actes dont la signification qui leur est attribue va au-del de
leur impact substantiel, et qui peuvent tre employs directement pour attirer lattention sur
certains faits et travers dautres pour protger des intrts sectoriels, gagner des ressources
et maintenir ou restructurer des cadres institutionnels de pouvoir et de dfrence (Brown,
1994, p. 863).
Les organisations qui utilisent des ressources culturellement approuves sont lgitimes
sur le plan externe. Les formes rationnelles dorganisations, comme les principes comptables
reconnus, sont la rsultante de formes exognes de rationalit qui simposent comme un
moyen de lgitimation. Les organisations sont reconnues au travers dun engagement dans
une rationalit, comme lutilisation dune forme de langage lgitime : la comptabilit,
ostensiblement certifie, objective et pertinente (Meyer, 1986). Le rfrentiel comptable est
ici culturellement
Les organisations qui obtiennent un statut lgitime ont un accs facilit aux marchs et de ce
fait elles obtiennent des ressources plus facilement. Leur environnement est plus stable et les
perspectives de survie accrues :
Les vocabulaires de structure qui sont isomorphes avec les rgles institutionnelles
fournissent des comptes lgitimes, rationnels et prudents. Les organisations dcrites avec le
vocabulaire lgitime sont supposes tre orientes vers des fins collectivement dfinies et
souvent mandates. (Meyer et Rowan, 1977, p.349)
En revanche, les organisations qui ne rsolvent pas le problme de la lgitimit sont plus
susceptibles de revendications qui les remettent en cause pour ngligence, irrationalit : le
flux continu de support est menac et des dissidences internes renforces 11.

3.2.2. Ladoption relve dune Rationalit collective

En qute de lgitimit, les organisations sajustent la socit selon une rationalit


collective. Cette tendance vers la conformit, nomme isomorphisme, est un lment central
de la thorie institutionnelle. Les organisations peuvent copier les cadres des autres
organisations pour au moins trois raisons (DiMaggio et Powell, 1983). Ces raisons sont les
suivantes :

Isomorphisme coercitif
Une organisation plus puissante ou un ensemble dorganisations peut exercer des pressions
vers un certain changement. Le changement est la consquence de pressions produites par la
force, la persuasion et la collusion. Cest lexistence dun environnement lgal commun qui
affecte de nombreux aspects du comportement et la structure de lorganisation. Cest le cas
des obligations en matire de communication dinformations financires.
Isomorphisme mimtique

10
Notre traduction de : explanations, rationalizations, and legitimization for activities undertaken in the
organization
11
Notre traduction de : the continued flow of support is threatened and internal dissidents are strengthened
Une organisation mule les cadres des organisations les plus talentueuses mme lorsque le
lien entre le succs et le cadre nest pas tabli. Face une incertitude les organisations se
modlent les une aux autres. Deux facteurs indirects conduisent ladoption mimtique : le
transfert demploys et les firmes de conseil. Il y a aussi un aspect rituel. Une pratique est
adopte car elle accrot la lgitimit.

Isomorphisme normatif
Les formations professionnelles et la socialisation peuvent pousser les professionnels a
ressembler les uns aux autres isomorphismes normatifs. Il prend sa source dans la
professionnalisation dfinit comme le combat des membres dune occupation pour dfinir
les conditions et les mthodes de leur travail pour contrler la production des producteurs,
pour tablir une base cognitive et la lgitimation de lautonomie de leur activit (DiMaggio
et Powell, 1983).

3.2. Institutionnalisme et comptabilit

Depuis un dizaine dannes, mergent des travaux de comptabilit qui sinscrivent dans le
cadre la thorie institutionnelle (Covalesky et Dirsmith, 1988 ; Fogarty, 1992 ; Mzias, 1990).
Ces tudes couvrent lensemble du domaine comptable : les organisations comptables,
professionnels et normalisateurs, le contrle de gestion. Les rsultats semblent encourageants.

Ces thories sont utilises pour expliquer les choix comptables des entreprises (3.1.1.). Elles
se rvlent particulirement adaptes au domaine de la comptabilit internationale (3.1.2.).

3.1.1. Les tudes sur les choix comptables

Une premire tude montre limportance des variables institutionnelles pour expliquer les
choix de comptabilit financire. Cest une tude des pratiques de comptabilit en matire
dimpt diffr sur une priode allant de 1962 1984. Les capacits prdictives de variables
issues des modles conomiques sont compares aux capacits prdictives de variables issues
de la thorie institutionnelle (rglementation, auditeurs). Dans le cas des impts diffrs
aux tats unis, les actions entre la profession, les agences de rgulation et les firmes
permettent de prvoir les pratiques comptables des firmes. Les effets des contextes sociaux et
les changements rglementaires savreraient dterminants dans les choix comptables. Les
variables institutionnelles ont un pouvoir explicatif significativement meilleur que les
variables du modle conomique. (Mzias, 1990).
Carpenter et Feroz mnent une tude de cas sur ladoption de GAAP par la ville de New-York
en confrontant plusieurs cadres thoriques : thorie de lagence, thorie de la contingence et
thorie politique. La thorie institutionnelle explique comment ont t runies les conditions
de ladoption mais cest la thorie politique qui permet dexpliquer la dcision dadoption
proprement dite (Carpenter et Feroz, 1992).
3.1.2. Emergence dun champ en comptabilit internationale

La perspective institutionnelle est utilise pour tudier les pressions exerces au cours du
processus dlaboration dune norme comptable internationale. Une analyse de contenu est
applique aux commentaires reus pendant lexpos sondage ED35 12 consacr la
comptabilisation des participations dans les entreprises associes . Les rsultats montrent
que les firmes les plus larges cherchent conserver le statu quo alors que les professionnels et
les organisations de commerce dfendent les positions de leurs constituants13. LIASC
cherche lapprobation de ses constituants en adaptant ses normes aux positions exprimes par
les groupes de pressions. Les interactions entre les rpondants et lIASC sont consistantes
avec lhypothse dalignement sur les pressions de lenvironnement. Ces rsultats dmontrent
que lIASC cherche se lgitimer auprs des entreprises, des organismes de rglementation
boursire et des auditeurs afin dassurer sa survie. De plus, dans la mesure ou les rpondants
sont essentiellement anglo-saxons, lide selon laquelle lIASC est sous influence anglo-
saxonne est confirme. Les auteurs valident donc la thorie institutionnelle comme cadre
dinterprtation du comportement de lIASC (Larson, 1993).

La perspective institutionnelle est sous-jacente au modle cologique dvelopp en


comptabilit internationale. Les perceptions des acteurs et les influences rciproques entre
comptabilit et environnement sont les proccupations centrales. Lenvironnement14 apparat
comme une source dides et de concepts et [nest] pas seulement un dpositaire (sic) de
causes et deffets (Wallace et Gernon, 1995). Les rsultats ci-dessus dmontrent
lapplicabilit de ce cadre thorique la dcision comptable en environnement international
comme le suggrait un auteur : En comptabilit internationale, toutes les discussions
portent sur les diffrences cest dire le dsordre alors que si lon regarde les pratiques, le
regard devrait se porter sur les similarits (Michael Power, 1997a).

4. Questions de recherche et Mthodologie


4.1. Questions

Nous posons donc les deux questions suivantes :


Quels sont les dterminants dadoption des normes comptables reconnues sur le plan
international ?
La thorie institutionnelle est-elle plus pertinente que la thorie positive pour expliquer ce
choix ?

4.2. Mthode

Il sagit dune tude exploratoire. Lobjectif est dappliquer une nouvelle grille de lecture, le
new institutionalism, pour expliquer la dcision dadoption des normes comptables reconnues
sur le plan international un moment donn par une entreprise franaise.
La stratgie de recherche consiste en ltude de trois cas au sens de Yin (1990). Ltude de
cas est une stratgie de recherche qui a dj t utilise en comptabilit (Palepu, 1987 ; Baker
et Hayes, 1995 ; Puxty, 1997). Lunit danalyse est ladoption de GAAP reconnus sur le plan
international par les entreprises franaises dans la dfinition de la politique comptable15.

12
Exposure Draft No 35 qui a prcd la norme IAS 31.
13
Nologisme issu de langlais.
14
Dfinir la notion denvironnement est crucial. Dans la thorie institutionnelle, il est construit enacted -
par les acteurs.
15
Une distinction est opre entre politique comptable et mise en uvre de la politique comptable. La politique
comptable consiste pour lentreprise choisir des normes comptables pour dfinir les limites de ses pratiques
4.3. Collecte des donnes

Il a t dmontr que les productions crites des organisations comme les rapports annuels, les
prospectus boursiers, les comptes financiers sont une source primordiale pour comprendre les
organisations (Atkinson et Cofey, 1997). Les sources des donnes seront donc des documents
crits : rapports annuels, archives dentreprises et autres (presse, ouvrages, Loi et textes
rglementaires). Ces donnes sont recueillies dans une optique de triangularisation : Les
tudes de cas peuvent tre fondes sur des preuves qualitatives et quantitatives. Et nimplique
pas toujours une observation directe et dtaille comme source de preuve (Yin, p.14)

Une dcision est une pratique accompagne de justification et elle est prise au sein dun
contexte. Nous tudions la dcision dadoption de normes comptables. Par consquent, les
donnes collectes concernent trois lments :
- les pratiques des entreprises en matires de GAAP (politique comptable et audit)
- les justifications des pratiques (arguments et motifs invoqus par les managers)
- les contextes de ladoption, respectivement interne (Politique dinvestissement, politique
de financement et dirigeants) et externe (lenvironnement rglementaire, les pratiques et
les justifications des autres entreprises.

5. Expos et interprtation des cas


Pendant les annes 1970, on ne peut que constater labsence de lgislation en matire de
comptes consolids en France. En 1968, le conseil national de la comptabilit (CNC) a rdig
un rapport sur la consolidation approuv par arrt du Ministre de lconomie et des Finances.
En 1971, la commission des oprations de bourse (COB) oblige les entreprises qui font appel
public lpargne publier des comptes consolids16 dans la note dinformation quelles
tablissent cette occasion. En principe les entreprises doivent suivre la recommandation du
CNC mais les pratiques peuvent scarter de la doctrine du CNC. Les divergences par rapport
la doctrine sont alors mentionnes dans les notes annexes. Cest dans ce contexte que des
entreprises franaises ont commenc adopter des pratiques plus ou moins divergentes de
celles prescrites par le Conseil National de la Comptabilit et quont eu lieu les premires
adoptions de normes comptables de consolidation reconnues sur le plan international.

Les trois entreprises qui, les premires17, ont dcid de se conformer aux principes
gnralement admis selon sur le plan international lont fait selon des modalits diffrentes et
pour des raisons qui ne sont apparemment pas les mmes. Pourtant, les tudes de cas montrent
que les trois entreprises taient dans une priode de forte restructuration au moment de
ladoption et que des auditeurs anglo-saxons sont intervenus dans le processus dadoption.
Nous abordons, successivement, les modalits dadoption, les motifs de ladoption et le
contexte de ladoption pour chacune des trois entreprises, respectivement, Saint-Gobain,
Pchiney et Rhne-Poulenc.

comptables. La mise en uvre de la politique comptable correspond ce que nous appelons des pratiques
comptables.
16
COB, Bull. No. 22, dc. 1970.
17
A notre connaissance, aucune entreprise Franaise ne sest rfre des principes comptables
internationalement reconnus avant Saint-Gobain.
5.1. Des modalits dadoption diffrentes pour chacune des trois entreprises

La dcision comptable ayant des consquences sur plusieurs annes, nous tudions galement
la mise en uvre de la politique comptable des trois entreprises pendant les annes
postrieures ladoption (5.1.1. 5.1.3.). Ensuite, une interprtation en sappuyant sur le
cadre thorique dvelopp dans la partie 3 est faite (5.1.4.).

5.1.1. Des normes amricaines utilise pleinement par Saint-Gobain

Saint-Gobain est la premire entreprise franaise a tablir un bilan consolid en application de


principes comptables internationaux. Saint-Gobain utilise explicitement et pleinement le
rfrentiel amricain jusqu 1982, anne ou le Groupe opte pour le cadre dfini par lIASC et
il abandonne la norme 52 du FASB18. Ds 1970, le groupe produit des comptes consolids au
format amricain comme indiqu dans la partie du rapport annuel relative aux rgles
appliques : Les travaux de consolidation ont t effectus en appliquant les rgles
gnralement admises aux U.S.A. (R.A. 1970, p.35, c.1.). Les managers du Groupe ont opt
pour les normes comptables amricaines explicitement.

Nous navons pas relev de drogations aux normes amricaines. Au contraire, la mise en
uvre de la politique comptable suit les volutions du rfrentiel amricain. La norme
amricaine FASB 3419 publie en 1979 stipulant que les frais financiers doivent sils sont
significatifs tre incorpors dans le cot des immobilisations ncessitant un certain temps
pour tre acheve est mise en uvre en 1980 le Groupe sest conform aux principes de la
capitalisation des frais financiers, nouvellement promulgu aux Etats-Unis. (p.4 Rapport
annuel 1980). Il en est de mme avec la norme FAS 52 en 1981.

5.1.2. Une politique comptable ambigu pour Pchiney

La politique comptable de Pchiney est diffrente de celle de Saint-Gobain. Dj, la


formulation retenue dans la description des principes comptables mis en uvre entretient une
ambigut sur ce que sont les principes internationaux. La rfrence porte simultanment sur
plusieurs rfrentiels.
Pchiney dans ses comptes clos le 31 dcembre 72 indique que les comptes sont tablis :
Les comptes ont t consolids par application des principes dfinis par arrt du
Ministre de lconomie et des Fiances en date du 20 mars 1968En outre, ils se
conforment aux principes comptables gnralement admis aux Etats-Unis (R.A., 1972).
De plus, quatre ans plus tard, avec lapparition de lIASC, trois corps de normes sont utiliss
par lentreprise pour dfinir sa politique comptable. Aprs la rfrence au CNC on peut lire :
Eu gardils se conforment en outre aux recommandations de la troisime norme
comptable de lInternational Accounting Standards Committee du 11 mars 1976 et aux
principes comptables gnralement admis aux Etats-Unis .

Les normes nationales restent primordiales, la rfrence aux principes amricains est
secondaire. Il ny a pas de choix explicite, respectivement le Groupe se rfre aux normes
internationales, lIASC et toujours aux rgles du C.N.C. Mme si le Groupe respecte les
principes franais, une ambigut est entretenue sur le rfrentiel comptable utilis.

18
Le changement de 1982 ne rentre pas dans le cadre de ce papier mais on peut dores et dj indiquer quil
sagit vraisemblablement des effets de la nationalisation du Groupe.
19
Les comptes consolids, 1984, Francis Lefebvre, n2013 p.107.
Lanalyse de la mise en uvre de la politique comptable dfinie ci-dessus nous amne
constater que les pratiques effectives restent inscrites dans le cadre franais.
Lentreprise justifie la non application de la rgle n8 du F.A.S.B. en 1975 en indiquant :
Ces dispositions, conformes la doctrine du Conseil National de la Comptabilit,
permettentde ne pas affecter la signification des rsultats par lintervention de pertes et de
profits de change non encore raliss. Derrire le motif, respect de la prudence en ne
reconnaissant pas des profits non encore raliss et la volont de coller aux rgles franaises,
se cache, selon notre interprtation, un mobile de lissage du rsultat.
De mme dans les tats financiers de 1978, on relve que les effets de la rvaluation des
filiales franaises ne sont pas pris en compte parce quen considrant limportance dans les
comptes du Groupe, des socits trangres consolides qui ne sont pas soumise
lobligation de rvaluer leur bilancette mesure assure lhomognit des comptes du
Groupe et facilite la comparaison avec les exercices prcdents. Cest un argument
dimportance relative de la mthode par rapport la mthode la plus couramment utilise par
le Groupe.

5.1.3. Un couplage lche entre rfrentiel et pratiques comptables pour Rhne-Poulenc

Pour le Groupe Rhne Poulenc, ladoption a lieu une anne plus tard, cest dire dans les
comptes clos au 31 dcembre 1973 la rfrence apparat dans deux endroits : dans la partie
dvolue aux principes comptable : les principaux principe comptables, gnralement admis
sur le plan international (R.A. 1973, p.7) et dans une partie est intitule prparation des
tats financiers consolids : A partir de lexercice 1973, la socit a dcid, pour les
besoins de la prparation des tats financiers du groupe, dappliquer les principes
comptables gnralement admis sur le plan internationalla socit a galement dcider de
soumettre les tats financiers du groupe une vrification approfondie (audit) conforme aux
normes internationales.

La rfrence porte sur les principes internationaux. Quels sont-ils ? Dans la mesure ou lIASC
nexistait pas encore et que le projet europen nen tait qu ses balbutiements, implicitement
il sagit des normes amricaines. Rhne-Poulenc le rfrentiel est bel et bien le rfrentiel
amricain. Dans la partie consacre aux principes comptables, en 1982 dinternationale la
rfrence devient explicitement amricaine avec les principes gnralement admis sur le
plan international prconiss par lAccounting Principles Board (A.P.B.) et le Financial
Accounting Board (F.A.S.B.). Pourquoi passer dune rfrence implicite une rfrence
explicite. Trois autres groupes font la mme chose la mme anne20. Lexplique rside sans
doute dans la monte en puissance de rfrentiels concurrents du FASB, celui de lIASC et le
rfrentiel europen. Si implicitement les normes principes gnralement admis
correspondaient implicitement aux US GAAP, en 1983, il peut y avoir confusion.

On peut dores et dj souligner que lanne de ladoption, lapplication du rfrentiel est


incomplte puisque trois exceptions sont donnes, les retraites, les mthodes de conversion
des immobilisations et les petites filiales . Comme dans le cas de Pchiney, ladoption doit
tre distingue de la mise en uvre.

Postrieurement ladoption le groupe ne met pas en uvre toutes les normes. Le Groupe met
en uvre certaines normes : FAS 8, FAS 34 et FAS 52.
20
Les Groupes Legrand, Peuget et Mrieux substituent une rfrence explicitement amricaine : le FASB,
une rfrence des principes internationaux la mme anne.
En 1976 le Groupe a appliqu la norme FAS 8: Le principe de conversion des lments en
devises expos ci-dessus (note1(g)) a t appliqu, de faon rtroactive, pour la premire fois
en 1976, en raison de lintervention dune nouvelle norme internationale21. Les tats
financiers relatifs 1975 ont t corrigs en consquence (RA Rhne-Poulenc, 1976). Le
Groupe applique la nouvelle norme relative aux intrts intercalaires en 1979 : compter du
premier janvier 1979, le Groupe a appliqu la nouvelle norme internationale en matire de
comptabilisation des intrts intercalaires qui sont dsormais ports lactif dans les
catgories dimmobilisations correspondantes et amortis au mme rythme que celles-ci. (RA
1979, RP). En 1982, De plus il est indiqu qu : compter du premier janvier 1982, les
lments exprims en devises trangres sont convertis suivant une nouvelle norme. (RA,
1982).

En revanche, des normes importantes ne sont pas appliques. Les informations sectorielles ne
sont pas publies : Les tats financiers consolids ne prsente pas les informations relatives
aux secteurs dactivit et aux zones gographiques requises par les principes comptables
gnralement admis sur le plan international pour les exercices clos partir du 31 dcembre
1977 (RA. Rhne-Poulenc, 1977, p.2). Les retraites ne sont pas provisionnes comme le
rvle le rapport des auditeurs : Linterprtation actuelle de la lgislation franaise en
vigueur noblige pas provisionner le cot des complments de retraites et de prretraites
verses au personnel par lintermdiaire de caisses de retraites internesor, en application
des principes comptables gnralement admis sur le plan international, ces cots doivent
tre provisionns (Rapport des rviseurs p.3).

La rfrence au rfrentiel international nempche pas le Groupe davoir une politique


comptable active. Soit il applique effectivement une nouvelle norme lorsquelle convient, et
dans ce cas, il invoque la norme internationale. Soit il napplique pas la nouvelle norme. Dans
le cas de linformation sectorielle et des provisions relatives aux engagements de retraite,
cest assez vident. Le Groupe ne respecte pas les prescriptions du rfrentiel en raison de
lincidence des normes sur les tats financiers. Les pratiques restent guides par des
considrations techniques. Lenvironnement de la tche dans le langage de la thorie des
organisations.

5.1.4. Interprtations

On constate deux choses :


- un flou dans la dfinition de la politique comptable, lexception de Saint-Gobain.
- une mise en uvre faiblement relie avec la dfinition de la politique comptable.

Entreprise Rfrentiel comptable Mise en uvre


Saint-Gobain Explicitement amricain Complte
Pchiney Franco-international Partielle
Rhne-Poulenc Implicitement amricain Partielle

Paralllement ces rfrences des cadres multiples, les pratiques sont parfois dconnectes
de ces rfrentiels pour des raisons dopportunit, lissage et homognit des pratiques dans
les groupes. Les efforts apparaissent au niveau de la conception officielle des structures plutt
que dans ladhsion subsquente aux procdures (Carruthers, 1995). Le rfrentiel
comptable est donc une structure adopte pour rpondre aux attentes externes. Le rfrentiel

21
Cest nous qui soulignons.
est dcouples des aspects oprationnels comme le montre la conformit partielle. Le systme
comptable de lentreprise est donc un loose couple system (Weick, 1979, p. 111).

5.2.Les dterminants de ladoption

Aprs avoir dfini les modalits dadoption, il convient den rechercher les dterminants en
tudiant les justifications fournies par les managers des entreprises et en replaant celles-ci
dans les contextes externes et internes. Deux lments ressortent de la prise en compte des
contextes. Mme si les raisons affiches sont diverses, ces dcisions sont prises dans un
contexte marqu par deux lments. Le contexte externe est marqu par lintervention des
cabinets daudit anglo-saxons et le contexte interne est marqu par des rorganisations
profondes des entreprises.

Nous traitons dans un premier temps des justifications affiches (5.2.1), de lintervention des
auditeurs anglo-saxons (5.2.2.). En dernier lieu, nous abordons les restructurations (5.3).

5.2.1. Les justifications affiches des adoptions

Si ces cabinets ont jou un rle actif, nanmoins il semble que le dclenchement de la
dcision dadoption sexplique par des raisons internes lies la stratgie des Groupes
lentreprise. Les raisons sont respectivement :
- la comparabilit avec les leaders mondiaux
- les rpartitions internationales des activits
- Les besoins de prparation des tats financiers du Groupe et laudit.

Les justifications officielles montrent que les rapports annuels sont utiliss par les
organisations pour montrer quelles prennent en compte les proccupations des stakeholders
concernant la stratgie des entreprises et les rsultats de ces stratgies (Bettman et Weitz,
1983).

Saint-Gobain : La premire adoption en France, celle de Saint Gobain, est justifie par une
volont de comparabilit. La comparaison est le moyen symbolique de marquer
lappartenance la catgorie des Leaders : sur les bases de ce bilan consolid, Saint-
Gobain-Pont--Mousson serait, selon le classement que vient de publier la revue Fortune
pour 1970, lquivalent de la 68 ime entreprise amricaine par son chiffre daffaires, la
trente-huitime par son Bilan, la centime par son bnfice net. Sur ce dernier point, il faut
prciser que ce classement prend en compte la seule part du Groupe dans le bnfice net,
aprs dduction des intrts minoritaires. Cette part dans notre groupe est plus leve quelle
ne lest gnralement dans les socits amricaines. Un classement reposant sur le bnfice
net consolid nous donnerait un rang amliorNotre groupe figure-t-il un rang
honorable, mais non dmesur dans lindustrie mondiale. 22 Une identification aux grandes
firmes amricaines qui servent de modles se fait jour. Cest un isomorphisme mimtique
(DiMaggio et Powell, 1983).

Pchiney : La localisation des activits internationales du Groupe (RA, Pchiney). La


localisation des activits des entreprises peut tre interprte comme la dmonstration de la
22
Archives Saint-Gobain, CSG 00718/1 Allocution du Prsident Roger Martin aux assembles Gnrales
Ordinaire et extraordinaire du 28 juin 1971
prise en compte des proccupations des bailleurs de fonds. Les activits ltranger sont le
plus souvent le produit dinvestissements directs, financs partiellement par des bailleurs de
fonds locaux. Lentreprise ne veut pas tre sanctionne et adopte donc le langage international
lgitime dans le but davoir accs aux ressources (Zarzesky, 1996). Mais nous pensons plutt,
dans le cas de Pchiney, quil sagit, l encore, dun cas disomorphisme mimtique.
Lappartenance rcente un environnement incertain, amne les entreprises adopter les
mmes pratiques que les autres entreprises internationales.

Rhne-Poulenc : Les motifs ne sont pas explicitement exposs mais implicitement


lobtention dune certification internationale est recherche : A partir de lexercice 1973, la
socit a dcid, pour les besoins de la prparation des tats financiers du groupe,
dappliquer les principes comptables gnralement admis sur le plan internationalla
socit a galement dcider de soumettre les tats financiers du groupe une vrification
approfondie (audit) conforme aux normes internationales. (RA RP, 1973, p.3). Le but de
ladoption cest la prparation des tats financiers du groupe. Ce motif ne justifie pas a priori
ladoption de normes internationales. On peut aussi prparer des tats financiers du Groupe
avec les normes du C.N.C. moins quil y ait un problme de comptence. Nous faisons donc
linterprtation suivante : les prparateurs des comptes dans les filiales situes ltranger
ont plus de chance de matriser les principes internationaux que les normes comptables
franaises. Ils servent de relaie la diffusion des techniques de consolidations anglo-saxonne.

Si les justifications diffrent dun cas lautre, on observe nanmoins quelles traduisent
toutes un isomorphisme mimtique. Les entreprises copient les leaders du secteur. Les
techniques se diffusent par le biais des comptences (Needles, 1976). Cest encore un
phnomne mimtique mais ici il se situe dans lorganisation au niveau des acteurs
(Fliegstein, 1990). Les formes rationnelles dorganisations, comme les principes comptables
reconnus, sont la rsultante de formes exognes de rationalit qui simposent comme un
moyen de lgitimation. Les organisations sont reconnues au travers dun engagement dans
une rationalit, comme lutilisation dune forme de langage lgitime : la comptabilit,
ostensiblement certifie, objective et pertinente (Meyer, 1986).

5.2.2. Intervention symbolique des cabinets anglo-saxons

Les auditeurs anglo-saxons interviennent dans les trois cas tudis et les entreprises se
rfrent explicitement ses interventions dans les rapports annuels et dans leurs actions de
communication. Linfluence des professionnels est avre. Cela confirme les rsultats de
recherches antrieurs (Parker, 1989). Ces professionnels interviennent par le biais des firmes
daudit internationale : Historiquement, quoi quil en soit, le vhicule le plus efficace pour
le transfert des comptences comptables a t les firmes comptables internationales ()
aujourdhui, les firmes comptables internationales restent probablement le vhicule le plus
efficace de transfert des techniques comptables (Seidler, 1969, p.40). Paralllement
lisomorphisme mimtique mis en vidence dans la partie prcdente, il y a un mcanisme
disomorphisme normatif (DiMaggio et Powell, 1983).

a) Les modalits dintervention des auditeurs

Saint-Gobain : Il est indiqu en caractres gras que les travaux de consolidation ont t
excuts avec le concours de Price Waterhouse & Co sur la base des documents sociaux
(bilan, comptes de perte et profits, compte dexploitation, etc.) des socits du Groupe tels
que prsents aux Assembles gnrales aprs examen par les organismes statutaires de
contrle. (RA, 1970). En revanche, ces comptes ne sont pas audits les deux premires
annes, il est prcis, toujours en caractres gras le Cabinet Price Waterhouse &Co.
Nayant pas eu vrifier les tats des socits du Groupe na pas en consquence donner
davis sur le contenu de ces tats . (Rapport annuel 1970 de Saint-Gobain, p.35).
En 1972, il ny a plus de rfrence aux normes internationales dans les notes annexes, celle-
ci apparat dornavant dans le rapport des auditeurs nomm certification. Il y a donc une
relle certification par un cabinet dauditeurs ds 1972.

Pchiney : Dans lintroduction des notes annexes des comptes consolids de Pchiney en
1972, il est prcis que : Ces principes ont t mis en uvre avec le concours de Price
Waterhouse & Co.

Rhne-Pouenc : Le cabinet Cooper & Lybrand et les commissaires aux comptes franais,
messieurs Jacques de Bois et jean Bordez ont conjointement sign le rapport daudit appel
certification, le 27 mai 1974.

b) Interprtation des modalits dintervention des auditeurs

Lintervention des auditeurs semble avoir tre un lment de crdibilit puisque lors dune
runion avec des investisseurs internationaux, le prsident de Saint-Gobain, Monsieur Roger
Martin indique :
Jaurais aim pouvoir vous donner des renseignements sur les tats financiers consolids
de notre Groupe en 1971. Malheureusement, ltablissement de ces tats consolids pour un
groupe tel que le ntre est une opration complexe qui sera acheve le 15 juin, date laquelle
nous rendrons public ces donnes. Ces tats consolids seront tablis, comme lan dernier,
selon les mthodes et avec lassistance de Price and Waterhouse. (Archives Saint-Gobain,
CSG 00718/1)

Les normes internationales et laudit jouent un rle symbolique (Power, 1997b). Il est aussi
indiqu en caractre gras la fin des annexes avant le rapport des rviseurs aux comptes
Saint-Gobain 1975 que conformment lusage de la comptabilit internationale, les
sommes ngatives sont places entre parenthses (p.1 0 Rapport annuel de 1975). On doit
voir le signe du rle symbolique des normes comptables. Autrement dit, ladoption apparat
comme un critre crmonial de richesse qui lgitiment les organisations avec les participants
internes, les stockholders, le public, ltat et la SEC. En utilisant de tels critres comme les
auditeurs reconnus, lorganisation dmontre sa congruence avec les attentes de ses
environnements.
Lincorporation de structures avec une forte valeur crmonielle, comme celle qui reflte la
dernire pense des experts ou celles avec le plus de prestige, donne un surcrot de crdit
lorganisation. Les prts, les donations et les investissements sont plus facilement obtenus.
(Meyer et Rowan, 1977, p.351)
Les formes rationnelles dorganisations, comme les principes comptables reconnus, sont la
rsultante de formes exognes de rationalit qui simposent comme un moyen de lgitimation.
Les organisations sont reconnues au travers dun engagement dans une rationalit, comme
lutilisation dune forme de langage lgitime : la comptabilit, ostensiblement certifie,
objective et pertinente (Meyer, 1986).

5.3. Une adoption de GAAP dans un contexte de rorganisations des Groupes


Les trois Groupes connaissent des rorganisations importantes qui ont lieu en mme temps
que ladoption. Ils adoptent tous les trois une organisation dcentralise avec la cration dune
holding.

5.3.1. Fusion Saint-Gobain et Pont--Mousson et stratgie dinternationalisation

Ladoption est concomitante dune rorganisation du groupe Saint-Gobain. En effet, une


fusion a t ralise entre la compagnie de Saint-Gobain et la compagnie Pont--Mousson le
22 juin 1970. Lensemble constitue un ensemble complexe avec dune part des filiales et des
participations et dautre part des exploitations industrielles ralises directement. Au cours de
lanne 1970, les exploitations industrielles ont t transformes en socits filiales totalement
contrles. Cette opration a t ralise le premier juillet pour la France et la fin de
lexercice pour lAllemagne et lItalie. La socit est donc depuis le 1er janvier 1971, un
holding dtenant directement ou indirectement, soit le contrle, soit des intrts souvent
importants, dans plus de 150 socits industrielles, commerciales ou financires de 20
nationalits : cette structure dcentralise doit permettre une meilleure dfinition des
responsabilits des hommes, une adaptation plus aise aux volutions nationales et
internationales des marchs et des politiques conomiques qui les conditionnent, une
simplification des comptabilits. (Rapport du Conseil dadministration, exercice 1970) La
comptabilit est clairement un lment de structure. Quatorze directions ont t mises en
place autour du Prsident et du vice-prsident. Cinq directions fonctionnelles, huit directions
industrielles et une direction de recherche. Dans cet ensemble, le rle de la direction
financire, centre nerveux du Groupe, sest affirm. Elle a t renforce par des oprations de
contrle de gestion, le choix des investissements et la trsorerie. (Rapport du Conseil
dadministration, exercice 1970)

Cette rorganisation doit tre replace dans la stratgie dinternationalisation du Groupe. Ce


dernier a connu un chec au dbut de lanne 1970. Saint-Gobain a ouvert une usine aux tats
unis mais a due se dsengager du fait que le procd utilis, le douci-polissage a t supplant
par une autre procd : le float. Or Saint-Gobain voulait sinstaller aux Etats-Unis pour des
raisons de notorit au sens le plus justifi du terme : parce quavoir une implantation aux
Etats-Unis, avoir des rfrences amricaines (Cest nous qui soulignons) , cest tout de mme
trs important lorsque lon veut sadresser des marchs internationaux 23 (Roger
Fouroux). En attendant de trouver un partenaire idal aux Etats-Unis, ladoption dun
rfrentiel de consolidation constitue sans doute un moyen dacqurir la notorit recherche.

5.3.2. Fusion de Pchiney avec Ugine Kulmann au sein dune Holding

Pchiney fusionne avec Ugine Kuhlmann pour donner naissance une nouvelle socit,
Pchiney Ugine Kuhlmann (P.U.K.) qui nat le 22 dcembre 1971. La transformation de
lentreprise en Holding permet de passer dune approche technicienne une approche
gestionnaire (Lger, 1988, p.229 241).

5.3.3. Adoption dune structure Holding pour Rhne-Poulenc

Rhne-Poulenc a aussi connu une rorganisation du Groupe sans prcdent lanne


prcdente ladoption. Les normes internationales sont utilises dans cette optique. Un peu
23
Citation extraite dun entretien accord par Roger Fauroux la Revue Analyse Financire sur la Politique
dinvestissement de Saint-Gobain. (1976)
plus loin on peut lire lharmonisation des principes comptables se poursuivra en 1974,
celle-ci devant tre atteinte lors de ltablissement des comptes consolids au 31dcembre
1974. (Rapport annuel de 1973 p.3). Lobjectif affich est clairement une volont
dharmonisation des principes comptables lintrieur du groupe. Renaud Gilet devenu vice-
prsident en 1972, est nomm prsident et directeur gnral en 1973 de Rhne-Poulenc. Il
dcouvre un rapport de McKinsey24 datant de 1967, fait procder son actualisation et lance
une rorganisation du Groupe qui devient oprationnelle en 1975 dans le but de viser la
cohrence et non au conglomrat (Cayez, 1975). Les normes de comptabilit financire sont
un outil dhomognisation des entreprises et sont le corollaire ncessaire lorganisation par
divisions. Le rapport MacKinsey suggre que le responsable de la division soit le lien
hirarchique entre la direction et les filiales, il doit fixer les objectifs, comparer les rsultats et
trancher les conflits. Surtout, le rsultat comptable est le critre de contrle. Les services
fonctionnels du Groupe doivent suivre les rsultats des filiales et les comparer aux autres
rsultats.

Les normes comptables sont utilises comme vecteur de changement dans les organisations.
La comptabilit agt comme une institution de lgitimation25 vis vis de lenvironnement
(Richardson, 1987). La comptabilit est un ensemble de croyances et de techniques (qui
lient) des actions et des valeurs, cest dire qui rend les actions lgitimes(Richardson, 1987,
p.341). Le rfrentiel international sert de justification aux nouvelles organisations en forme
de divisions. Nanmoins, les rorganisations ne sont pas un dterminant de ladoption mais
plutt une autre facette de lisomorphisme mimtique au fondement des changements de ces
trois entreprises qui font face un dveloppement international, nouveau pour elles.

6. Conclusions
Les trois tudes de cas nous permettent daffirmer que ladoption de normes reconnues sur le
plan international pour ltablissement des comptes consolids apparat en France comme un
acte symbolique qui permet aux entreprises de se lgitimer dans un environnement qui
sinternationalise. La dcision dadoption est le produit dun isomorphisme mimtique, relay
par un mcanisme disomorphisme normatif de la part des professionnels.

Nous navons pas pu mettre en vidence de mcanisme disomorphisme coercitif parce que
les trois cas se situaient dans un environnement non rglement par la loi. Des cas plus rcents
sintressent aux ractions de quelques entreprises franaises dune part face lintroduction
de la Loi de 1985 et dautre part face aux rglements imposs par la Securities Exchange
Commission (SEC). Ils constituent une autre partie de la recherche que nous menons sur
lutilisation des normes internationales par les entreprises franaises et seront lobjet dune
autre communication.

La thorie institutionnelle explique donc une partie du comportement des entreprises face aux
normes comptables internationales. Elle ouvre des voies de recherches prometteuses dans le
domaine. La premire voie est de creuser les tudes entreprises et de multiplier les tudes de

24
Rapport remis la direction du Groupe au mois de mai 1969.Il propose lorganisation du Groupe en Divisions,
ltablissement de relations fonctionnelles et oprationnelles entre RhnePoulenc S.A. et les filiales (CAYEZ,
p.284).
25
Le rle de la comptabilit comme institution lgitimante, dote de la capacit convertir de la lgitimit en
actions, prsume et suppose que la connaissance comptable et les organisations qui enacte(nt) cette
connaissance sont elles-mmes lgitimes.
cas dadoptions en confrontant les thories alternatives afin dclairer le mcanisme de
dcision dadoption. Cest la voie que nous avons choisis aujourdhui. Une seconde voie est
dtudier, avec une approche diachronique, linstitutionalisation du rfrentiel international en
France en montrant quil correspond lmergence dun nouveau champ. Enfin, par la suite,
des tudes similaires pourraient tre menes dans des pays comme lAllemagne, lItalie et le
Belgique.

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