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MEMOIRE
I. CHARGES IMMOBILISEES....20
I.1. Problmatique des charges non activables..20
I.2. Nature des charges activables.20
I.2.1. Frais dtablissement..21
I.2.2. Charges rpartir sur plusieurs exercices..21
I.2.3 Primes de remboursement des obligations..21
I.3. Similitudes et divergences identifies entre les rgles du systme
comptable OHADA et les normes IFRS .22
I.4. Traitement prfrentiel des charges immobilises ..22
I.4.1. Cas gnral .22
I.4.2. Cas des charges rpartir et des primes de remboursement des
obligations.22
I.5. Donnes extraites de la comptabilit de Granit Htel SARL..23
I.5.1. Principes et choix mthodologiques23
I.5.2. Evaluation des impacts..23
I.5.2.1. Enregistrement comptable .23
I.5.2.2.. Impacts comptables de la conversion.24
I.5.2.3. Impacts fiscaux de la conversion..25
II. IMMOBILISATIONS INCORPORELLES.... 25
II.1. Principales caractristiques de la norme IAS 38 ...25
II.1.1. Classification des immobilisations incorporelles..26
II.1.1.1. Aspects gnraux des immobilisations incorporelles..26
II.1.1.2. Cas spcifique des frais de recherche et dveloppement..26
II.1.2. Cot dacquisition .27
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 1
II.1.2.1. Valeur dentre en cas dacquisition directe .27
II.1.2.1.1. Cas gnral..27
II.1.2.1.2. Prise en compte des subventions.27
II.1.2.2. Cot dentre dans le cadre dun regroupement dentreprises...28
II.1.2.3. Cot dentre en cas de dveloppement en interne.28
II.1.2.3.1. Goodwill gnr en interne....28
II.1.2.3.2. Autres immobilisations incorporelles gnres en interne...28
II.1.2.4. Cot dentre en cas dchange..29
II.2. Similitudes et divergences identifies entre les rgles du systme comptable
OHADA et les normes IFRS ...29
II.2.1. Prise en compte dans le patrimoine ..... 29
II.2.2. Synthse de comparaison....30
II.2.3. Donnes extraites de la comptabilit de la Socit Granit Htel S.A.R.L...31
III. IMMOBILISATIONS CORPORELLES...31
III.1. Principales caractristiques des normes IAS 16 et 40.31
III.2. Classification des immobilisations corporelles..32
III.2.1. Immobilisations corporelles destines lexploitation..32
III.2.2. Autres actifs corporels dtenus 33
III.2.3. Prise en compte dans le patrimoine.33
III.2.4. Cot dentre dans le patrimoine..33
III.2.4.1. Aspect gnral des cots dacquisition.33
III.2.4.2. Cot selon les composants.34
III.3. Similitudes et divergences identifies entre les rgles du systme comptable
OHADA et les normes IFRS ..35
III.4. Application du corpus normatif la Socit Granit Htel ..35
III.4.1. Donnes extraites de la comptabilit ...35
III.4.2. Evaluation des impacts ...38
III.4.2.1. Impacts comptables de la conversion ...38
III.4.2.2. Impacts fiscaux de la conversion.......40
IV. IMMOBILISATIONS FINANCIERES...41
IV.1. Dfinition des immobilisations financires.41
IV.2. Classification des immobilisations financires..42
IV.3. Cot dacquisition43
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 2
IV.4. Similitudes et divergences identifies entre les rgles comptables OHADA et
IFRS ...44
IV.5. Application du corpus normatif la Socit Granit Htel ..44
V. PRESENTATION DE LINFORMATION FINANCIERE44
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 3
IV.1.3. Evaluation des amortissements...55
IV.1.4. Evaluation des dprciations ...56
IV.2. Comptabilisation des acquisitions par crdit-bail56
IV.2.1. Cas gnral..56
IV.2.2. Cas des biens de faible valeur..57
IV.2.3. Comptabilisation des dpenses ultrieures ...58
IV.2.4. Comptabilisation des amortissements .58
IV.2.5. Comptabilisation des dprciations .58
IV.2.5.1.Comptabilisation des dprciations des immobilisations valorises au
cot ....58
IV.2.5.2. Comptabilisation des dprciations des immobilisations rvalues..59
IV.2.6. Comptabilisation des sorties des immobilisations corporelles 59
IV.2.6.1. Echange des immobilisations.59
IV.2.6.2. Mises au rebut et cessions dactif...60
V. APPLICATION DU CORPUS NORMATIF AUX IMMOBILISATIONS
INCORPORELLES ET CORPORELLES.60
V.1. Evaluation des impacts suivant le modle du cot...60
V.1.1. Impacts comptables de la conversion ...60
V.1.1.1. Schmas des critures dans le rfrentiel OHADA ..61
V.1.1.2. Schmas des critures suivant les normes IFRS ..62
V.1.2. Impacts fiscaux de la conversion.67
V.2. Evaluation des impacts suivant le modle de la rvaluation ...67
VI. TRAITEMENT COMPTABLE DES IMMOBILISATIONS FINANCIERES.68
VI.1. Evaluation compare postrieure des immobilisations financires...68
VI.2. Comptabilisation des immobilisations financires la clture des comptes68
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 4
I.2. Dispositions contradictoires de dtermination des cots dacquisition.74
I.2.1. Rgles de fonctionnement des comptes des stocks et achats...74
I.2.2. Rgles de fonctionnement du compte 61 intitul Transports 74
I.2.3. Prise en compte des frais dacquisition des immobilisations...74
I.3. Analyses et suggestions lies aux enregistrements comptables.....75
I.3.1. Analyses des lments du cot dacquisition ....75
I.3.2. Problmatique lie aux escomptes obtenus sur achats....75
I.3.3. Application du corpus normatif la socit Granit Htel ..76
I.3.3.1. Donnes comptables 76
I.3.3.2. Impacts comptables sur les comptes de gestion .. ...77
I.3.4. Suggestions intgrer..78
II. TRAITEMENT COMPTABLE DES CESSIONS DES IMMOBILISATIONS.79
II.1. Cessions des immobilisations relevant des activits ordinaires.79
II.2. Cessions des immobilisations ne relevant pas des activits ordinaires...79
II.3. Application 80
II.3.1. Donnes comptables ..80
II.3.2. Schmas des critures comptables .80
II.4. Uniformisation du traitement comptable.81
III. TRAITEMENT COMPTABLE DES CREANCES ET DES DETTES
LIBELLEES EN DEVISES EN FIN DEXERCICE..82
III.1. Principe gnral dajustement des crances et dettes linventaire...82
III.2. Traitement des carts de conversion et rsultat..82
III.3. Ecarts de conversion et structure du bilan...83
III.4. Application du corpus normatif .84
III.4.1. Donnes 84
III.4.2. Schmas des critures comptables ..84
III.5. Suggestion de traitement en fin dexercice .85
IV. REGLES DEVALUATION DE LA TRESORERIE EN DEVISES EN
FIN DEXERCICE.86
IV.1. Principe dajustement de la trsorerie en devises .....86
IV.2. Application du corpus normatif ..87
IV.2.1. Donnes .87
IV.2.2. Schmas des critures comptables ..87
IV.3. Ajustement prconis de la trsorerie en devise ...88
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 5
CHAPITRE 4 : STRUCTURE DU CADRE COMPTABLE OHADA ET
PERSPECTIVES DHARMONISATION.90
I. NOMENCLATURE DES COMPTES...90
I.1. Structure dfinitionnelle de la codification des comptes90
I.1.1. Constantes ....90
I.1.2. Paralllismes......91
I.2. Structure envisageable des comptes ventes...91
II. NOTION DE CHARGES ET PRODUITS HORS ACTIVITES ORDINAIRES..92
II.1.Problmatique danalyse des charges et des produits..92
II.2. Analyses et nouvelle approche dfinitionnelle.93
III. INFLUENCE DE TRANSFERT DES CHARGES SUR LE RESULTAT...94
III.1. Prsentation du compte de rsultat....94
III.1.1. Marge brute sur marchandises....94
III.1.2. Marge brute sur matires .94
III.1.3. Valeur ajoute 95
III.1.4. Excdent brut dexploitation 95
III.1.5. Rsultat dexploitation ..95
III.1.6. Rsultat financier ......96
III.1.7. Rsultat des activits ordinaires .96
III.1.8. Rsultat hors activits ordinaires....96
III.1.9. Rsultat net.96
III.2. Principe de transfert des charges...96
III.3. Impacts des transferts des charges et suggestion..97
III.3.1. Application du corpus normatif Granit htel .97
III.3.2. Analyses et suggestion 97
IV. ANALYSE COMPAREE DU CREDIT-BAIL ENTRE LE SYSTEME
COMPTABLE OHADA ET LE PLAN COMPTABLE DES ETABLISSEMENTS DE
CREDIT ..100
IV. 1. Aperu gnral de la notion de crdit-bail ..100
IV.2. Traitement comptable du crdit-bail en droit comptable OHADA.100
IV.2.1. Analyse du cadre comptable100
IV.2.2. Charges annuelles damortissement......101
IV.2.3. Enregistrement des redevances..101
IV.2.4. Cas des biens de faible valeur.101
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 6
IV.2.5. Application ....102
IV.2.5.1. Donnes comptables ...102
IV.2.5.2. Calculs prliminaires et enregistrement ...102
IV.3. Crdit-bail dans le systme comptable des tablissements de crdit ....104
IV.3.1. Comptabilisation des oprations de crdit-bail104
IV.3.1.1. Principe de comptabilisation chez le bailleur 105
IV.3.1.2. Principe de comptabilisation chez le preneur....106
IV.4. Consquences de la comptabilisation des biens en crdit-bail...107
V. NECESSITES DE CONVERGENCE VERS LES NORMES IFRS108
V.1. Objectifs viss par la conversion.108
V.1.1. Recherche de lefficience dans les transactions internationales109
V.1.2. Uniformisation de linterprtation des informations financires...109
V.1.3. Accs quitable aux marchs financiers internationaux..110
V.2. Structure rgionale danimation et dencadrement .110
V.3. Organismes professionnels nationaux...112
CONCLUSION GENERALE114
ANNEXE..117
BIBLIOGRAPHIE ..191
LISTE DES TABLEAUX...196
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 7
NOTE LIMINAIRE
La version prsente de notre travail nous cde ainsi lopportunit de relever les
ajouts et modifications majeurs dcoulant des critiques et observations
constructives issues des soutenances prcdentes :
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 8
o Des exemples dapplication illustrant la pertinence des arguments
dvelopps pour chaque disposition essentielle aborde ;
o Des conclusions partielles revues et corriges tout en prenant en
considration les impacts contenus dans les rsultats obtenus des
applications en conformit avec les exigences de la normalisation
comptable internationale.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 9
LISTE DES ABREVIATIONS
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 10
NOTE DE SYNTHESE
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 11
NOTE DE SYNTHESE
Lobjectif vis par ce nouveau droit comptable nonce les rgles de mise en place
des comptabilits. Lorganisation comptable mise en place dans lentreprise doit
satisfaire aux exigences de rgularit et de scurit pour assurer lauthenticit des
critures de faon ce que la comptabilit puisse servir la fois dinstrument de
mesure des droits et obligations des partenaires de lentreprise, dinstrument de
preuve, dinformation des tiers et de gestion1 . Pour atteindre cet objectif, des
principes, mthodes et procds comptables doivent prciser dans leurs dtails
les diffrentes tches comptables excuter.
1
Article 14 de lActe uniforme portant organisation des comptabilits en vigueur le 01 janvier 2001
pour les comptes personnels et le 01 janvier 2002 pour les comptes combins et consolids.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 12
Elle permet de mettre en relief les points divergents ainsi que les aspects
convergents issus des deux modles. Lapplication des normes IFRS au regard
des immobilisations cde loccasion de dgager les diffrents impacts quant aux
rsultats obtenus. Ces rsultats, dans lenvironnement de la socit cible (Socit
Granit Htel SARL) au cours de ses deux premires annes dactivits, permettent
de comprendre et de mesurer davantage les carts dinterprtation et de
comprhension des diffrents agrgats de gestion.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 13
Ici, il faut reconnatre que les pays de lespace OHADA comme toute conomie en
dveloppement, ont besoin de concours financiers extrieurs pour amorcer
vritablement leur dveloppement. Il est important de noter la faiblesse de l'espace
OHADA caractris par un grand nombre de PME/PMI qui exercent dans des
secteurs purement informels et accordent peu dimportance la fiabilit des
informations financires et comptables. Ce phnomne sobserve surtout en
marge des entreprises multinationales qui mobilisent des capitaux plus importants.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 14
INTRODUCTION GENERALE
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 15
INTRODUCTION GENERALE
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 16
comptables internationales. On note par l, le souci dintgration et
dharmonisation progressive des pratiques comptables. Malgr ce facteur intgrant
aussi bien les spcificits des pays concerns et la prise en compte de certaines
dispositions normatives internationales, il reste relever certaines insuffisances.
Des difficults certaines pour tendre davantage vers ces normes internationales se
signalent. Cependant, elles simposent de nos jours comme modle
incontournable. Raison suffisante pour lucider les points abords dans cette
tude et llaboration dun listing des rubriques et articles du droit comptable
OHADA et du PCEMF impacts par les normes IFRS en annexe 1.3.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 17
PREMIERE PARTIE :
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 18
Le traitement comptable des immobilisations dans les rfrentiels comptables
OHADA et IFRS reprsente lobjectif vis par cette premire partie de notre
travail. Cette tude se base sur une application pratique pour mettre en exergue
les points convergents et les points divergents dcels dans la mise en uvre des
dispositions normatives internationales. Nous avons pris un chantillon
suffisamment reprsentatif par une socit nouvellement cre pour mettre en
relief limpact de lapplication des normes IFRS sur le traitement de ses
immobilisations. Les rsultats obtenus permettent de comprendre davantage les
difficults significatives et les enjeux dinterprtation des informations dun
rfrentiel lautre.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 19
CHAPITRE 1 : TYPOLOGIE COMPAREE DES IMMOBILISATIONS
I. CHARGES IMMOBILISEES
Les charges immobilises contenues dans le systme comptable OHADA sont des
______________________________________
2
Benot ATANGANA ONANA, in Vers les normes mondiales : comparaison OHADA et IFRS, P.143
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 20
dpenses qui ont un caractre gnral. Elles sont des charges inscrites lorigine
selon leur nature dans les comptes de gestion pour lesquelles il peut tre
dmontr quelles sont profitables lexistence et au dveloppement de
lentreprise. Les effets bnficiaires ainsi mentionns doivent concerner non
seulement lexercice en cours, mais aussi bien les exercices futurs. Les charges
immobilises dans le systme comptable OHADA comprennent les diffrentes
rubriques suivantes :
Les charges rpartir sur plusieurs exercices comprennent des charges engages
ou enregistres pendant lexercice en cours ou les exercices antrieurs et qui se
rattachent aux exercices suivants.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 21
I.3. Similitudes et divergences identifies entre les rgles du systme
comptable OHADA et les normes IFRS
Nous relevons ici dans le tableau 1 ci-dessus, quil sagit dune divergence
fondamentale dans les critres de classification des immobilisations. Lactivation
des dpenses qui ne sont pas considres comme lment de cot dacquisition
ou de production pour un talement dans le temps ne contient aucun intrt
conomique pour lapprciation de la situation financire de lentreprise. Il convient
ainsi de les enregistrer dans les comptes de rsultat de lexercice au cours duquel
elles sont survenues.
I.4.2. Cas des charges rpartir et des primes de remboursement des obligations
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 22
des charges . Les primes de remboursements des obligations devraient tre
enregistres dans un sous-compte dobligations avec le chiffre 9 comme
quatrime caractre significatif du numro de compte. Les observations en annexe
1.1 concernent les mises jour ncessaires pour la convergence vers les normes
IFRS du contenu du compte 20 intitul Charges immobilises .
Les donnes sont exprimes en milliers de francs CFA. La socit Granit Htel est
une structure commerciale exerant dans lindustrie touristique et htelire
Douala au Cameroun. Cette structure htelire a dbut ses activits en dbut
janvier 2010 avec un capital social de 10 000 et un emprunt auprs dun groupe
dassocis pour un montant de 115 000 remboursable par amortissements
constants sur 20 ans au taux dintrt de 10% lan.
Les lments constitutifs des diffrents cots dentre lis la cration sont ainsi
lists pour ce qui concerne principalement les charges immobilises.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 23
Taxe sur la valeur ajoute au taux de 19,25% exclue du cot dachat :
Sur les honoraires du notaire : 1 650 x 19,25% = 317
Sur les dpenses de publicit : 1 500 x 19,25% = 288
Total 605
I.5.2.1. Enregistrement comptable
01/ 2010
La prise en charges est identique dans les deux rfrentiels comptables (OHADA
et IFRS). Cependant la spcificit lie lexigence de lactivation de ces frais
dtablissement en droit comptable OHADA figure au point suivant.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 24
I.5.2.3. Impacts fiscaux de la conversion
Sur le plan fiscal, nous pouvons relever les faits caractristiques suivants dans le
rfrentiel comptable OHADA :
Etalement des charges immobilises sur une priode de 2 5 ans;
Dductibilit des charges sur la priode damortissement arrte ;
Augmentation de lassiette de limpt sur les socits par ce mcanisme
dtalement pour les fractions non amorties (impts diffrs) ;
Interdiction de procder aux distributions des dividendes avant
amortissement complet des frais dtablissement.
La norme IAS 38 doit tre applique par toutes les entreprises pour la
comptabilisation des immobilisations incorporelles lexclusion de celles couvertes
par une autre norme comptable internationale lexception des actifs suivants :
Les actifs financiers dfinis par IAS 39 ;
Les droits miniers et les cots de dveloppement lis aux activits
dextraction de ptrole, de gaz ;
Les immobilisations incorporelles couvertes par dautres normes linstar
du goodwill rsultant dun regroupement dentreprises dfini par lIFRS 3 et
les immobilisations incorporelles non courantes destines tre cdes
couvertes par IFRS 5.
Elle sapplique aussi aux dpenses lies aux activits de publicit, de formation,
de dmarrage dactivit, de recherche et de dveloppement en spcifiant la
particularit de traitement comptable les excluant de lactif immobilis.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 25
II.1.1. Classification des immobilisations incorporelles
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 26
de recherche et de dveloppement les dpenses relatives la recherche
fondamentale ainsi que les frais de lancement de la production.
Le cot dachat est constitu du prix dachat et des cots directement attribuables
pour prparer limmobilisation son utilisation finale lexclusion des taxes
rcuprables. Les lments constitutifs du cot dacquisition sont :
Le prix dachat qui est constitu par le prix pay au fournisseur en
retranchant toutes les rductions obtenues caractre commercial (rabais,
remises, ristournes) et celle caractre financier (escompte de rglement) ;
Les cots directement attribuables (cots des avantages lis au personnel
pour mettre lactif en tat de marche, honoraires directement attribuables,
tests de fonctionnement de lactif et les autres frais accessoires sur achats).
Les subventions lies des actifs dfinies par la norme IAS 20 y comprises les
subventions non montaires values leur juste valeur doivent tre prsentes
au bilan sous deux formes distinctes :
Soit en produits diffrs ;
Soit en dduisant la subvention pour arriver la valeur comptable de lactif.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 27
II.1.2.2. Cot dentre dans le cadre dun regroupement dentreprises
Le goodwill gnr en interne ne doit pas tre comptabilis en tant qu'actif. Toutes
les charges ainsi engages sont comptabilises directement en compte de
rsultat.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 28
La faon dont l'immobilisation incorporelle gnrera des avantages
conomiques futurs probables ;
La disponibilit de ressources techniques, financires et autres, appropries
pour achever le dveloppement et mettre en service ou vendre
l'immobilisation incorporelle ;
Sa capacit valuer de faon fiable les dpenses attribuables
l'immobilisation incorporelle au cours de son dveloppement.
Le bien produit en tant quimmobilisation incorporelle par lentreprise est
comptabilis son cot de production. Les dpenses postrieures la date de
reconnaissance des critres dimmobilisation des frais de dveloppement sont
ainsi incorporables au cot de production. Cependant, les cots non incorporables
sont constitus par les frais administratifs et frais gnraux (sauf si directement
attribuables), les pertes oprationnelles initiales, les dpenses de formation du
personnel et les cots indirects.
Le cot dentre est la juste valeur du bien chang sauf absence de substance
commerciale de la transaction et limpossibilit de dtermination fiable de la juste
valeur de limmobilisation reue ni transfre. Dans ces deux cas de non
possibilit de dtermination de sa juste valeur, il convient de retenir la valeur
comptable de lactif abandonn.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 29
le cot dune immobilisation incorporelle une date future. Les dpenses
ultrieures au titre dune immobilisation incorporelle aprs son acquisition ou son
achvement doivent tre comptabilises en charges lorsquelles sont encourues.
De manire exceptionnelle, elles doivent tre ajoutes au cot de limmobilisation
incorporelle concerne si les conditions suivantes sont remplies :
Sil est probable que ces dpenses permettront lactif de gnrer des
avantages conomiques futurs, au-del du niveau de performance dfini
lorigine ; et
Si ces dpenses peuvent tre values et attribues lactif de faon fiable.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 30
II.2.3. Donnes extraites de la comptabilit de la Socit Granit Htel SARL
Dans notre application, la socit Granit Htel SARL pour ses activits acquis
des logiciels dexploitation pour une valeur de 4 500 hors taxe (en milliers de
francs CFA) et TVA au taux de 19,25%. Lenregistrement comptable est le
suivant :
01/ 2010
21 Immobilisations incorporelles 4 500
44 Etat (TVA) 866
52 Banques 5 366
Achat logiciels
Les immobilisations corporelles sont des actifs corporels qui sont dtenus par une
organisation pour une dure dutilisation ou de dtention suprieure une priode
de douze mois.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 31
de proprit, incluant notamment les contrats de location-financement comme
lment part entire de lactif corporel. Elle doit tre applique pour la
comptabilisation des immobilisations corporelles, sauf lorsquune autre norme
comptable internationale impose ou autorise un traitement comptable diffrent.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 32
en produits agricoles ou en dautres actifs biologiques4. Un actif biologique est un
animal vivant ou une plante5. Ces actifs biologiques sont classs en deux
catgories distinctes : les consommables ou producteurs et les adultes ou
immatures 6.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 33
tant quactif doit tre value initialement son cot. Ce cot est gal son cot
dachat auquel sajoutent les cots directs lis sa mise en tat dutilisation. Les
caractristiques suivantes peuvent tre mentionnes pour comprendre les
lments constituant le cot dentre dans le patrimoine :
Le prix dachat sentend hors taxe rcuprable et dduction faite des
remises, ristournes et rabais commerciaux obtenus ainsi que de lescompte
de rglement ;
Les cots lis la livraison, les frais dinstallation, certains honoraires lis
lachat, les droits de douane et taxes non rcuprables sajoutent au cot
dacquisition ;
Les cots de dmantlement, de mise au rebut dune immobilisation et de
restauration du site rsultant dobligations la charge de lentit constituent
les autres lments du cot dentre.
Les lments suivants nentrent pas dans le cot dune immobilisation corporelle :
les cots douverture dune nouvelle installation ;
les cots de lancement dun nouveau produit ou service (y compris les
cots des activits de publicit et de promotion) ;
les cots de lexploitation dune activit dans un nouveau lieu ou avec une
nouvelle catgorie de clients ;
les frais administratifs et autres frais gnraux ;
les frais de dmarrage et frais similaires de pr-exploitation ;
les pertes oprationnelles initiales encourues avant que lactif parvienne
la performance prvue.
Il est noter que ds lors que le cot dun actif immobilis peut tre rparti entre
diffrents composants ayant des dures dutilit ou des rythmes dutilisation
diffrentes, ces composants doivent tre obligatoirement comptabiliss
sparment lorsque leur cot est significatif par rapport au total de limmobilisation.
Cette disposition est prvue par la norme IAS 16 et le rfrentiel comptable
OHADA.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 34
III.3. Similitudes et divergences identifies entre les rgles du systme comptable
OHADA et les normes IFRS
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 35
a) Le terrain a t acquis par lassoci majoritaire et cd lhtel
suivant les modalits ci-aprs :
- Versement fin 2015 10 000
- Versement fin 2020 15 000
- Taux dactualisation retenu : 15% lan (taux de base de la
BEAC augment de 2 points)
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 36
Tableau 5.1 : Immobilisations corporelles entres au cot dachat en OHADA
Btiments Groupe Matriel
Elment Terrain (a) (b) lectrogne transport (d)
- Prix dachat 25 000 150 000 19 850 15 000
-Droit proportionnel (15%) 3 750 22 500
- Droit de mutation (5%) 750
- Honoraires du notaire 1 200 1 500
- Autres dbours (notaire) 225 150
- Frais de transport 150
- Autres frais (dcoration) 300
Cot dachat 30 175 174 150 20 000 16 050
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 37
Tableau 5.4 : Immobilisations corporelles et TVA par mode de financement
01/ 2010
22 Terrains 30 175
23 Btiments, installations techniques 174 150
24. Matriel expl. (groupe lectrogne) 20 000
24. Matriel expl. htelier 15 000
24. Matriel et mobilier de bureau 4 500
24. Matriel de transport 16 050
24. Matriel (collections et uvres dart) 2 500
44 Etat (TVA) 10 982
52 Banques 88 357
481 Fournisseurs dinvestissements 5 000
16 Emprunts et dettes assimiles 180 000
Acquisition des immobilisations
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 38
- Enregistrement suivant les normes IFRS
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 39
- Ecritures comptables en normes IFRS
01/ 2010
22 Terrains 12 722
23 Btiments, installations techniques 61 856
24. Matriel expl. (groupe lectrogne) 20 000
24. Matriel expl. (autres) 15 000
24. Matriel et mobilier de bureau 4 500
24. Matriel de transport 14 177
24. Matriel (autres) 2 500
44 Etat (TVA) 10 982
52 Banques 88 357
481 Fournisseurs dinvestissements 4 347
16 Emprunts et dettes assimiles 49 033
Acquisition des immobilisations
Les impacts fiscaux que gnrent les enregistrements comptables dans les deux
rfrentiels sont les suivants :
Une augmentation de la base des amortissements dans le rfrentiel
comptable OHADA entranant de ce fait, la diminution de lassiette de calcul
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 40
de limpt sur les socits comparativement aux normes IFRS en cas de
paiement terme ;
Prise en compte en normes IFRS des intrts courus chus ou non sur la
base actualise entranant ainsi une charge financire ;
La loi fiscale en vigueur en Rpublique du Cameroun conduit lexigibilit
de la TVA concernant les biens ds la facturation et livraison aux clients ;
cet aspect a conduit les diffrents fournisseurs redevables exiger le
versement de la TVA sur les biens acquis7 ;
En normes IFRS, la TVA devrait avoir comme assiette de calcul la valeur
actuelle des biens. Ceci impliquerait le paiement de la TVA chaque
chance sur le montant des paiements constituant les charges financires
supporter par lentit. Cependant, les carts dus lactualisation
persistent comme en tmoigne le tableau 6.3 ci-dessus. Nanmoins,
chaque chance, le crdit de la TVA prcdemment obtenu par
anticipation devra faire lobjet de redressement pour assainir la situation
fiscale de lentreprise ; moins que la dductibilit complte ne soit faite sur
les autres transactions commerciales ralises au cours de lexercice.
_______________________
7
Article 133 (1) du Code gnral des impts de la Rpublique du Cameroun
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 41
La norme IAS 32 qui sintresse la distinction entre instruments
demprunts et instruments de capitaux propres ainsi quaux questions de
compensation ;
La norme IAS 39 dont les dispositions visent la comptabilisation et
lvaluation ;
La norme IFRS 7 qui indique les informations financires fournir.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 42
actif immobilis pour une dure suprieure un exercice (notamment les prts, les
crances et les titres).
Aux termes de la norme IAS 39, les instruments financiers sont tous valus
initialement par rfrence leur juste valeur. La juste valeur correspond dans la
plupart des cas la contrepartie verse ou reue par lentreprise. Il revient
relever que la norme IAS 39 prcise que les cots de transaction nincluent ni les
primes de remboursement ou de lmission de la dette, ni les cots de
financement, ni les cots internes dadministration ou des frais de sige.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 43
IV.4. Similitudes et divergences identifies entre les rgles comptables OHADA et
IFRS
Bien que les rfrentiels comptables IFRS et OHADA retiennent des approches
diffrentes en matire de terminologie quant aux immobilisations financires, la
nature des lments constitutifs confirme par contre la convergence des deux
rfrentiels. Cette convergence se prcise au niveau de lvaluation initiale des
lments constitutifs des actifs financiers immobiliss.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 44
La prise en compte de lactualisation dans le rfrentiel normatif international
entrane des carts significatifs dans la valorisation des actifs. Bien que des
distinctions majeures en classification ne soient pas releves quant aux
immobilisations incorporelles, corporelles et financires comparativement aux
charges immobilises, il convient cependant de mentionner quil y a lieu de
restructurer la nomenclature des comptes du rfrentiel OHADA. Cette
restructuration nous permettrait eu gard aux normes IFRS, de regrouper les actifs
non courants (immobiliss) en deux grandes catgories dans le bilan : une
correspondant aux immobilisations ncessaires lexploitation et lautre pour les
autres actifs immobiliss8.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 45
CHAPITRE 2 : EVALUATION COMPAREE ET COMPTABILISATION
DES IMMOBILISATIONS
La norme IAS 39 dfinit la juste valeur comme le montant pour lequel un actif
pourrait tre chang, ou un passif teint, entre parties bien informes,
consentantes et agissant dans des conditions de concurrence normale9. Cette
dfinition reste soutenue par les apprhensions que le principe de continuit de
lexploitation de lentreprise et la prsomption que celle-ci na ni lintention, ni
lobligation dentrer en liquidation ou de conclure une transaction des conditions
dfavorables. La juste valeur nest pas le montant quune entit recevrait ou
paierait dans une transaction contrainte, une liquidation involontaire, ou une vente
en catastrophe10.
________________________
9
IAS 39.9
10
Jonction PCGR-IFRS : Aides lenseignement des IFRS au Canada, Comptabilit gnrale
niveau avanc, P.111
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 46
I.1. Existence dun march actif
Un march actif est un march pour lequel les conditions suivantes sont runies :
Les lments ngocis sur ce march sont homognes ;
On peut normalement trouver tout moment des acheteurs et des vendeurs
consentants ;
les prix sont mis la disposition du public.
Lexistence de cotations publies pour lvaluation dun instrument financier sur un
march actif constitue la meilleure indication de la juste valeur. Ceci suppose que
le cours dun instrument financier doit tre aisment et rgulirement disponible
auprs dune bourse, dun courtier, dun ngociateur, dun secteur dactivit, dun
service dvaluation des prix ou dune agence rglementaire.
En cas dabsence de march actif, lentit tablit la juste valeur par application
dune technique dvaluation. Lobjectif dapplication dune technique dvaluation
est dtablir ce quaurait t le prix de transaction la date dvaluation dans le
cadre dun change dans des conditions de concurrence pleine motiv par des
considrations commerciales rgulires. Cette technique doit prendre rfrence
une transaction identique en substance, avec des ajustements pour tenir comptes
des diffrences, des flux actualiss et modles permettant de dterminer le prix
des options. Dans la rgularit, le montant peru ou vers en change dun bien
constitue la meilleure estimation de sa juste valeur initiale.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 47
charges immobilises constituent des actifs fictifs11 . Lvaluation des charges
immobilises est faite selon la mthode du cot historique.
Nous avons retenu les donnes de la socit Granit Htel. Les tats financiers au
31 dcembre 2010 et 2011 (balance gnrale, bilan, compte de rsultat, tableau
financier des emplois et des ressources et les annexes lies aux immobilisations)
aprs inventaire tablis suivant les deux rfrentiels sont publis en annexes 2.1
3.1. Ces tats contiennent ainsi toutes les rgularisations ncessaires au titre des
immobilisations de cette organisation. Toutes choses restant gales par ailleurs, il
est question ici de mesurer limpact de la conversion du traitement comptable des
immobilisations et des instruments financiers (dettes) y affrents en normes IFRS
_____________________________
11
Contenu du compte 20 Charges immobilises, de lActe uniforme portant organisation des
comptabilits des entreprises sises dans les Etat-parties au Trait relatif lharmonisation du droit
des affaires en Afrique
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 48
sur le compte de rsultat et limpact sur la prsentation des informations
comptables et financires au cours des deux premires annes dactivits de la
socit cible. Les diffrentes rgularisations entreprises concernant les
immobilisations ont t reprises dans la base de donnes duplique suivant les
normes IFRS pour obtenir des tats financiers similaires. Le modle de cot pour
lvaluation des immobilisations en fin dexercice dans les deux rfrentiels a t
retenu. Par contre, le modle de la rvaluation en application du dcret portant
rvaluation des immobilisations na pas fait lobjet de simulation du fait de la
neutralit du coefficient appliquer (voir en annexe 4.1 dcret portant rvaluation
des immobilisations).
31/12/2010
201 Frais dtablissement 3 500
781 Transfert de charges dexploitation 3 500
Transfert des frais de constitution
31/12/201.
68 Dotations aux amortissements 875
201 Frais dtablissement 875
Dotations aux amortissements
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 49
III. TRAITEMENT COMPTABLE DES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 50
Les modalits techniques prcisent le plus souvent le recours un ou
plusieurs indices de rvaluation indiqus par les autorits comptentes ;
Les bnfices fiscaux plus ou moins attendus pouvant aller jusqu la non
imposition totale de lcart de rvaluation.
Pour les rvaluations effectues selon la norme IAS 38, la juste valeur doit tre
dtermine par rfrence un march actif. Les rvaluations doivent tre
effectues avec une rgularit suffisante pour qu' la date de clture, la valeur
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 51
comptable de l'actif ne diffre pas de faon significative de sa juste valeur. Si une
immobilisation incorporelle appartenant une catgorie d'immobilisations
incorporelles rvalues ne peut pas tre rvalue parce qu'il n'existe pas de
march actif pour cet actif, celle-ci doit tre comptabilise suivant le modle de
cot.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 52
une prcision complmentaire rendant uniquement amortissables, les
immobilisations incorporelles dure dutilit finie. Cette dure dutilit peut tre
apprcie par la dure du contrat, le nombre d'units de production ou d'units
similaires constituant la plage de consommation du droit ou du bien. Pour les
immobilisations incorporelles dure dutilit indtermine, il revient revoir
chaque anne les facteurs pertinents permettant de dterminer si les vnements
et circonstances justifient toujours lexistence dune dure dutilit indtermine. Si
ces facteurs permettent denvisager le changement dune dure dutilit
indtermine une dure dutilit finie, il revient de traiter le cas comme un
changement destimation dfini par la norme IAS 8.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 53
propres sous la rubrique "carts de rvaluation". Toutefois, l'augmentation doit
tre comptabilise en rsultat dans la mesure o elle compense une diminution de
rvaluation du mme actif, prcdemment comptabilise en rsultat. Lorsqu' la
suite d'une rvaluation, la valeur comptable d'une immobilisation incorporelle
diminue, cette diminution doit tre comptabilise en rsultat. Toutefois, une
diminution de la rvaluation doit tre directement impute en capitaux propres
sous la rubrique "carts de rvaluation" dans la mesure o l'cart de rvaluation
prsente un solde crditeur au titre de ce mme actif. Les carts de rvaluation
positifs (augmentation de la valeur nette comptable dun actif) doivent tre crdits
directement dans les capitaux propres sous la rubrique cart de rvaluation. Il en
est de mme des carts de rvaluation ngative directement imputs sur les
capitaux propres sous la rubrique carts de rvaluation correspondant.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 54
Les schmas dcritures comptables correspondant au tableau dvaluation des
autres actifs immobiliss corporels en fin danne intgrent celui des
immobilisations incorporelles (tableaux 8 et 9, Etat des immobilisations et des
amortissements).
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 55
doit tre comptabilise en tant que changement destimation comptable,
conformment aux dispositions de la norme IAS 8.
___________________________________
13
Article 47 de lActe uniforme OHADA
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 56
Transfert de proprit la fin du contrat ;
Option dachat en fin de contrat un prix suffisamment infrieur la juste
valeur estime de lactif la date de leve de loption ;
La dure du contrat couvre la majeure partie de la dure de vie conomique
de lactif ;
La valeur actualise des paiements minimaux au titre de la location au
dbut du contrat slve au moins la quasi-totalit de la juste valeur de
lactif lou ;
Lactif lou est dune nature telle que seul le preneur peut en jouir sans
apporter de modifications majeures.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 57
retraitement comme de simples locations. Ds lors, le bien ne figure pas lactif et
corrlativement, les loyers sont enregistrs en charges de gestion.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 58
IV.2.5.2. Comptabilisation des dprciations des immobilisations rvalues
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 59
IV.2.6.2. Mises au rebut et cessions dactif
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 60
V.1.1.1. Schmas des critures dans le rfrentiel OHADA
31/12/2010
68 Dotations aux amortissements 21 245
28 Amortissements 20 370
20 Charges immobilises 875
Dotations aux amortissements
31/12/2010
67 Frais financiers et charges assimiles 11 500
462 Associs, comptes courants 11 500
Intrts courus sur emprunt
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 61
- Schmas des critures des rglements concernant les immobilisations au
cours de lexercice 2011
10/01/2011
462 Associs, comptes courants 17 250
52 Banques 17 250
Rglement premire chance emprunt et intrt
31/12/2011
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 62
Tableau 9 : Etat des immobilisations et des amortissements (IFRS) 2010
Elment Base Taux Amortissement Valeur rsiduelle
IMMOBILISATIONS INCORPORELLES
Logiciels 4 500 1,00 4 500 0
Sous-total 4 500 4 500 0
IMMOBILISATIONS CORPORELLES
Terrains 12 722 12 722
Btiments 61 856 0,05 3 093 58 763
Groupe lectrogne 20 000 0,10 2 000 18 000
Autres matriels d'exploitation 15 000 0,20 3 000 12 000
Matriel et mobilier de bureau 4 500 0,20 900 3 600
Matriel de transport 14 177 0,25 3 545 10 632
Collections et uvres d'art 2 500 0,10 250 2 250
Sous-total 130 755 12 788 117 967
Total gnral 135 255 17 288 117 967
31/12/2010
67 Frais financiers et charges assimiles 11 500
462 Associs, comptes courants 11 500
Intrts courus sur emprunt
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 63
- Calculs et enregistrement au 31 dcembre 2011
Calcul en francs CFA au 31 dcembre 2011
Intrts courus sur les dettes portant sur les acquisitions des
immobilisations :
Terrains 7 547 X 1,15 x 15% = 1 301
Btiments 37 706 X 1,15 x 15% = 6 504
Matriel de transport 3 780 X 1,15 x 15% = 653
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 64
Tableau 10.1. : Synthse comparative des rsultats obtenus (Bilan)
BILAN PASSIF
Capitaux propres -13 873 -21 423 7 550 -57107 -64 657 7 550
Dettes financires 284 250 161 292 122 958 278500 163 348 115 152
Ressources stables 270 376 139 869 130 507 221392 98 690 122 702
Passif circulant 28 939 28 287 652 32001 30 807 1 194
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 65
Tableau 10.2. : Synthse comparative des rsultats obtenus (Exploitation)
Exercice 2010 Exercice 2011
Elment OHADA IFRS ECART OHADA IFRS ECART
COMPTE DE RESULTAT
Chiffre d'affaires 31 409 31 409 36632 36 632 0
Marge brute sur marchandises 3 059 3 059 0 -119 -119 0
marge brute sur matires premires 23 538 23 538 0 27912 27 912 0
Valeur ajoute 11 718 11 718 0 -3240 -3 240 0
Excdent brut d'exploitation 5 716 5 716 0 -10623 -10 623 0
Rsultat d'exploitation -12 028 -11 570 -458 -31868 -23 411 -8 457
Rsultat financier -11 500 -19 507 8 007 -10962 -19 420 8 458
Rsultat des activits ordinaires -23 528 -31 077 7 549 -42830 -42 831 1
Rsultat net -23 873 -31 423 7 550 -43233 -43 234 1
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 66
V.1.2. Impacts fiscaux de la conversion
Sur laspect fiscal, il convient de mettre en relief les effets suivants eu gard aux
impositions diffres :
Diminution de la base dimposition suivant le rfrentiel IFRS cause de
lactualisation des paiements diffrs entranant la rduction du cot
dentre des immobilisations concernes ;
Prise en compte des intrts courus en fin dexercice entranant avec les
amortissements un report dimposition ; do un gain de trsorerie pour
lorganisation ;
Amortissements des logiciels sur 12 mois entranant aussi un gain de
trsorerie gnr par lamoindrissement de lassiette dimposition au titre du
premier exercice ;
Montant considrable du report de la perte fiscale de lexercice eu gard
aux normes IFRS.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 67
comptables gnres par la mise en uvre des exigences normatives
internationales. Lconomie de ce dcret permet de relever un coefficient de
rvaluation qui se situe 1,00 pour toutes les acquisitions en 2009 et 2010. La
mise en uvre dudit dcret dans la socit cible cre en 2009 et qui a dbut
ses activits en dbut 2010 nentrane aucun changement sur les informations
comptables et financires. Un article de la revue de lONECCA portant rflexion
critique sur la mise en uvre dudit dcret figure en annexe 4.2.
A la clture de lexercice, les titres de participation sont valus leur juste valeur
ou au cot amorti (cot dacquisition diminu des dprciations ventuelles). Cette
juste valeur peut tre constitue par le cours de bourse ou cours moyen du dernier
mois pour les titres cots ou la valeur actuelle voire valeur de march pour les
titres non cots.
Nous relevons ici des similitudes entre les deux rfrentiels. Pour les autres titres
relevant des immobilisations financires linstar des prts et autres crances,
lvaluation en fin dexercice se fait au cot amorti suivant la norme IAS 39. Le
systme comptable OHADA pour cette catgorie prvoit par contre la prise en
compte de la valeur nominale.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 68
Reprise dans les produits de lexercice lorsquelles ne sont plus
ncessaires de toutes les pertes de valeur antrieurement enregistres en
charges ou toute variation de valeur initialement porte dans les capitaux
propres (cas des titres).
Dans le rfrentiel OHADA, les travaux de rgularisation portent sur les points
suivants :
Enregistrement de la perte de valeur en charges dans le compte de rsultat
par le truchement dun compte spcifique de dotation aux provisions ;
Reprise de la perte de valeur antrieure dans un compte de produit lorsque
celle-ci nest plus justifie ;
Non prise en considration des variations la hausse des instruments
financiers.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 69
CONCLUSION DE LA PREMIERE PARTIE
Ltude du cas par application du modle du cot a permis de cerner pour cette
structure nouvelle, les impacts comptables, financiers et fiscaux lis
linterprtation de certains agrgats de gestion que nous avons relevs. Cette
tude sera complte par des analyses critiques de certaines dispositions du droit
et systme comptable OHADA avec un appui certain sur le dispositif des normes
internationales IFRS.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 70
DEUXIEME PARTIE :
ETUDE DE CERTAINES DISPOSITIONS DU DROIT
ET SYSTEME COMPTABLES OHADA
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 71
La premire partie a t consacre ltude des dispositions comptables dans le
rfrentiel comptable international et le rfrentiel rgional OHADA quant aux
lments de lactif immobilis. Cette tude a permis de mettre en relief les enjeux
et les impacts lis au traitement de lactif immobilis pour une convergence du
rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS. Le rfrentiel comptable
OHADA a fait lobjet dune panoplie darticles (113 au total) constituant ainsi le
droit comptable applicable dans la sous-rgion.
Ce cadre juridique est complt par un ensemble de dispositions fixant la liste des
comptes, les rgles de fonctionnement des comptes, la composition des tats
financiers de synthse et les dispositions spcifiques (rgles de consolidation,
oprations et problmes spcifiques). Une exploitation attentive dudit acte
uniforme fait ressortir quelques dispositions parfois contradictoires ou imprcises
qui mritent dtre revues tout en sinspirant du rfrentiel international.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 72
CHAPITRE 3 : EFFETS DE CERTAINES REGLES COMPABLES SUR
LES CONTENUS DES COMPTES PATRIMONIAUX
Sil nest pas certain que lon puisse expliquer avec prcision pourquoi les rgles
comptables diffrent dun pays lautre, on peut cependant mettre en vidence
certaines caractristiques particulires qui influencent les choix comptables. Le
constat communment relev rside dans le fait que les rgles et les pratiques
comptables sont souvent influences par lenvironnement dans lequel elles
sexercent.
Ce chapitre consiste tudier certaines rgles dudit dispositif, qui ont attir de
manire significative notre attention dans la tenue des comptabilits des socits.
Lentre dun bien dans le patrimoine dune entreprise obit certaines rgles
dvaluation, notamment le principe du cot historique qui est le cot rel
dacquisition14. Les diffrents schmas de comptabilisation proposs dans le
systme comptable OHADA laissent apparatre des difficults dapplication,
notamment en ce qui concerne lentre des stocks dans le patrimoine voire des
actifs immobiliss. Les articles 35 38 dfinissent les rgles dvaluation des
biens inscrits en comptabilit en se fondant sur la convention du cot historique en
prcisant les lments qui rentrent dans la formation du cot dacquisition et du
cot de production tels que dfinis par la norme IAS 2.
_____________
14
Article 35, Acte uniforme, op. cit.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 73
I.2. Dispositions contradictoires de dtermination des cots dacquisition
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 74
I.3. Analyses et suggestions lies aux enregistrements comptables
Le prix dachat ne doit pas tre diminu des escomptes de rglement obtenus,
au contraire des rabais, remises ou ristournes. La dfinition du cot dachat
nexclut pas, non plus les charges internes telles que les salaires ou les
amortissements. Leur caractre direct (au sens de la comptabilit analytique de
gestion) doit tre pris en considration15 . Il apparat deux modles
contradictoires pour lenregistrement des frais accessoires sur achats : la prise en
compte de certains frais accessoires sur achats (droits de douane par exemple)
dans la formation des cots dacquisition et lexclusion de la formation des cots
dacquisition de certains frais accessoires sur achat qui sont enregistrs dans les
comptes de charges correspondant leur nature. La norme IAS 2 prcise que le
cot dacquisition comprend le prix dachat, les droits de douane, les taxes non
rcuprables, les frais de transport et de manutention, les autres cots directs
imputables et dduction des escomptes, rabais, remises et ristournes.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 75
I.3.3. Application du corpus normatif la socit Granit Htel
Les donnes dexploitation se rsume comme ci-dessous pour les deux premires
annes dactivits (en milliers de francs CFA).
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 76
Tableau 11.2 : Retraitement des donnes suivant la norme IAS 2
Elment 2010 2011
Achats et variation stocks des marchandises 4 147 3 167
Transports sur achats des marchandises 0 150
Frais accessoires sur achats des marchandises 1 450 980
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 77
Tableau 11.3 : Dtermination de certains indicateurs de gestion en IFRS (suite)
Elment 2010 2011
Transports 0 356
Autres achats 5 198 13 731
Impts et taxes 1 172 1 017
Services extrieurs 6 979 12 675
Autres charges 0 158
Total autres charges (d) 13 349 27 937
Valeur ajoute (a+b+c-d) 11 718 -3 240
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 78
II. TRAITEMENT COMPTABLE DES CESSIONS DES IMMOBILISATIONS
______________________________
16
Commentaires du compte 83 Charges hors activits ordinaires
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 79
destruction. Paralllement, le compte 82 intitul Produits des cessions
dimmobilisations enregistre le produit net de la cession. Dans le cas de vente,
prix rsultant de laccord entre les cocontractants et figurant sur lacte de vente
diminu des commissions et des frais de vente.
II.3. Application
26/12/N
52 Banques 5 962
754 Produits cessions immob. 5 000
44 Etat (TVA) 962
Vente matriel
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 80
- Ecritures comptables non recommandes : en hors activits ordinaires
26/12/N
52 Banques 5 962
82 Produits cessions immob 5 000
44 Etat (TVA) 962
Vente matriel
Les activits ordinaires sont par dfinition, les activits courantes rentrant
dans lobjet social de lentit. Elles sont par consquent directement
rattachables aux activits rgulires de lentreprise. Les cessions des
immobilisations dfinies comme outil de production ne contient pas
suffisamment dindication pour un traitement comptable appropri et unique
en droit comptable OHADA. La cession de ces actifs nintervient que de
faon priodique voire exceptionnelle et non frquente. Le rsultat ainsi
ralis du fait de la cession dune immobilisation doit fait lobjet dun traitement
comptable suivant les exigences des normes IFRS.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 81
III. TRAITEMENT COMPTABLE DES CREANCES ET DES DETTES
LIBELLEES EN DEVISES EN FIN DEXERCICE
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 82
Les pertes probables inscrites au compte 478 Ecarts de conversion Actif
entranent en revanche, la constitution dune provision pour pertes de
change dun montant quivalent.
Ces diffrences sont inscrites directement au bilan dans les comptes Ecarts de
conversion Actif (numro 478) et Ecarts de conversion Passif (numro 479) en
ayant comme contrepartie, les comptes de crances et de dettes concernes
modifiant ainsi leurs cots dacquisition. Le compte 478 Ecarts de conversion
Actif regroupe des pertes probables (augmentation de dettes et diminution de
crances). Le compte 479 Ecarts de conversion Passif regroupe des gains
probables (diminution de dettes et augmentation de crances).
Les gains latents ninterviennent pas dans la formation du rsultat alors que les
pertes probables comme lment de formation du rsultat entranent la
constatation de charges provisionnes inscrites au passif du bilan dans les
comptes ci-aprs :
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 83
Compte 499 intitul Risques provisionns pour les oprations
dexploitation court terme et
Compte 194 intitul Provisions pour pertes de change pour les
oprations financires plus dun an.
Les deux comptes dEcarts de conversion Actif et Passif (478 et 479) nont
pratiquement aucune influence tant sur la structure des grandes masses du bilan
que sur le rsultat de lexercice. Ces critures comptables de redressement des
soldes enregistres dans les comptes des actifs et passifs courants nont aucune
influence sur la formation du besoin en fonds de roulement.
III.4.1. Donnes
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 84
- Ecritures comptables en droit comptable OHADA
31/12/N
Les dispositions de la norme IAS 21 traitant des Effets des variations des cours
des monnaies trangres prcisent entre autres comment comptabiliser les
transactions en monnaies trangres et les activits ltranger la date de
clture :
Les lments montaires en monnaie trangre doivent tre comptabiliss
en utilisant le cours de clture ;
Les lments non montaires qui sont comptabiliss au cot historique
libell dans une monnaie trangre doivent tre comptabiliss en utilisant le
cours de change la date de transaction ;
Les lments non montaires qui sont comptabiliss la juste valeur libell
dans une monnaie trangre doivent tre comptabiliss en utilisant les
cours de change qui existaient la date o ces valeurs ont t
dtermines.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 85
linvestissement net dune entit dans une entit trangre doivent tre inscrits
dans une rubrique spciale des capitaux propres jusqu la sortie de cet
investissement net, date laquelle ils sont comptabiliss en produits ou en
charges.
Les carts de change constats en fin danne par conversion des disponibilits
en devises sur la base du dernier cours de change connu sont directement inscrits
dans les produits et les charges de lexercice en question au titre de gains ou de
pertes de change17. Le commentaire du fonctionnement du compte de charges
676 intitul Pertes de change confirme davantage cette situation par la prise
en compte des carts de conversion ngatifs constats la clture de lexercice
sur les disponibilits en devises. Il en est de mme des carts de conversion
positifs directement enregistrs en produits.
_________________
17
Article 58, Acte uniforme OHADA, op. cit.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 86
Dans le chapitre 6 section 7 traitant les oprations en monnaies trangres nous
relevons que Toute opration faite en monnaie trangre prsente sa propre
spcificit, car elle a pour consquence la prise dun risque de perte ou une
chance de gain du fait de lvolution des cours entre le dbut et le rglement final
de lopration. Les pertes de change et les gains de change doivent tre inscrits
dans les comptes 676 et 776 du systme comptable OHADA, ds lors que
lopration est dnoue18 .
IV.2.1. Donnes
31/12/N
_______________________________
18
Acte uniforme OHADA, p.259, op. cit.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 87
- Autre schma dcritures en droit comptable OHADA pour les pertes
probable de change
31/12/N
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 88
Des dispositions lgales ont fait lobjet dapprhension dans le cadre de ce
chapitre. Le but vis consister procder aux analyses dordre conceptuel en se
rapprochant des dispositions normatives internationales appuyes par des
illustrations. Ainsi aprs des rapprochements entre les faits contenus dans le droit
comptable OHADA, nous avons dgag des synthses qui en dcoulent suivies
de nos apprciations et suggestions largement influences par les normes IFRS.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 89
CHAPITRE 4 : STRUCTURE DU CADRE COMPTABLE OHADA ET
PERSPECTIVES DHARMONISATION
Lun des points sur lesquels le systme comptable OHADA prsente des
avantages par rapport au plan comptable OCAM prcdent rside dans la
prsentation dune nomenclature des comptes assez dtaille pour faciliter les
enregistrement des faits comptables. Cette nomenclature tablit des constantes et
des paralllismes susceptibles daider mmoriser et comprendre les comptes.
I.1.1. Constantes
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 90
position annonce tant pour ce qui concerne les comptes du bilan que les comptes
de gestion, le solde invers des oprations par rapport aux oprations couvertes
par le compte de niveau immdiatement suprieur et classes dans les
subdivisions se terminant par 1 8. Lexception cette rgle est faite pour ce qui
concerne les comptes de la classe 2.
I.1.2. Paralllismes
Entre les charges et les produits lis aux activits ordinaires le respect de cette
rgle simpose comme en tmoigne les deux comptes ci-aprs concernant les
marchandises dans le compte du rsultat :
Compte 601 intitul Achats de marchandises et
compte 701 Ventes de marchandises
Parlant des exigences pour les constances et les paralllismes, nous notons
labsence des comptes appropris pour lenregistrement des rductions accordes
hors factures dans les comptes 70 enregistrant les ventes. Les rgles de
fonctionnement du compte 70 indique simplement quil est dbit des retours sur
ventes et des rabais remises et ristournes accords hors factures aux clients .
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 91
II. NOTION DE CHARGES ET PRODUITS HORS ACTIVITES ORDINAIRES
____________________________
19
Commentaires du compte 83 intitul Charges hors activits ordinaires
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 92
enregistrs en charges en activits ordinaires avant leur transfert en fin
dexercice ;
Dans le chapitre 7 traitant de la terminologie et concernant la dfinition des
charges hors activits ordinaires en section 2, nous retenons la mention
suivante. Charges non rcurrentes, de nature non lie lactivit ordinaire
de lentreprise ; elles sont gnralement engendres par des changements
de structure, de stratgie de lentreprise ou enfin par des changements
importants dans lenvironnement lgislatif, conomique et financier.
Les cessions des immobilisations conduisent deux schmas dcritures
comptables : Enregistrement tantt en activits ordinaires (Comptes 654
Valeur comptable des cessions courantes dimmobilisations et 754
Produits des cessions courantes dimmobilisations ), tantt en hors
activits ordinaires (comptes 81 Valeurs comptables des cessions
dimmobilisations et 82 Produits des cessions dimmobilisations ).
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 93
Dans les normes IFRS, la reconnaissance des produits sappuie sur la notion de
transfert de risque. La dfinition donne au rsultat des activits ordinaires nous
permettra de comprendre la nature des diffrents lments devant constituer ses
dtails. Un Rsultat susceptible de se reproduire qualit de gestion gale,
dune anne lautre. Il est gal la somme du rsultat dexploitation et du
rsultat financier. Cest un solde caractristique de gestion. Il est utilis dans
lanalyse des performances de lentreprise.
Pour mieux saisir limpact de transfert des charges aux comptes des charges
immobilises voire aux comptes des tiers, il est important de retracer la structure
du compte de rsultat dans le systme comptable OHADA. Cette structure fait tat
des soldes significatifs de gestion qualifis comme grandeurs calcules partir
des comptes de gestion.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 94
productions stockes et immobilises) et le prix dachat des matires corrig de la
variation des stocks.
La critique indique pour la marge brute sur marchandises reste valable pour ce
rsultat intermdiaire de gestion. Son interprtation et sa comparabilit dune
structure conomique lautre voire dans le temps au sein de la mme structure
posent des difficults de comprhension et de dtermination.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 95
III.1.6. Rsultat financier
Le rsultat hors activits ordinaires est le rsultat obtenu sur les oprations non
rcurrentes. Ce solde significatif de gestion est utilis pour analyser les incidences
caractre financier des changements de structure ou de stratgie de lentreprise.
Le rsultat net est constitu par la diffrence entre les produits et les charges lis
lensemble des activits de lentreprise. Il est aussi gal la variation des
capitaux propres entre le dbut et la fin de lexercice. Il sagit ici de la variation
brute diminue des apports nouveaux et augmente des rpartitions aux ayants
droit aux capitaux propres.
20
Commentaires du fonctionnement du compte 20 Charges immobilises
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 96
priodique des charges avec le compte 78 Transferts de charges comme
contrepartie. De mme, les comptes des tiers sont dbits pour les dpenses
mises leur charge (remboursement de dbours et frais divers) par le crdit du
compte de transfert de charges. Lorsquil sagit des lments exceptionnels
transfrer, le compte 848 Transferts de charges H.A.O. est utilis sil est
question de charges de cette nature immobiliser 21 ;
Les donnes extraites des tats financiers de Granit Htel en 2010 (en annexe
3.1) permettent dapprhender lincidence des transferts des charges sur les
soldes significatifs de gestion.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 97
charges sont enregistres par nature tout au long de lexercice dans les comptes
de la classe 6 en activits ordinaires. Ceci signifie en clair que les charges
transfrer en charges immobilises ou aux comptes des tiers restent contenues
dans les soldes des comptes de la classe 6 en question. Ces soldes bruts non
retraits permettent ainsi de dterminer les deux soldes significatifs de gestion
savoir la valeur ajoute et lexcdent brut dexploitation. Nous constatons ds lors
que les schmas des critures comptables de transfert des charges en
immobilisations ou aux comptes des tiers impactent directement ces deux
grandeurs importantes dans lapprciation des performances des entits. Les
montants des charges transfres ninterviennent quau niveau du rsultat
dexploitation. Or ils peuvent concerner aussi bien les achats de marchandises
(marge brute sur marchandises) que les autres achats ou les services extrieurs
(valeur ajoute) voire les charges de personnel et les impts (excdent brut
dexploitation). Il se dgage ainsi que les lments transfrs de part leur
importance conduisent donner une image inexacte dans linterprtation des
informations financires (tableau 12 en page 97 et tableau 13 en page 99).
Le souci est de dterminer avec exactitude ces deux grandeurs de gestion que
sont la valeur ajoute et lexcdent brut dexploitation eu gard aux diffrentes
dcisions de gestion susceptibles dtre prises. Il apparat cohrent et rationnel
que la dcision de transfert des charges puisse senregistrer en comptabilit de
manire maintenir les charges dans leur ralit conomique par les crdits des
comptes impliqus.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 98
Total du rsultat aprs impt li des activits abandonnes et du rsultat
aprs impt provenant de lvaluation la juste valeur diminue des frais de
vente ou de cession des actifs ou groupes dactifs constituant les activits
abandonnes ;
Rsultat net (perte ou profit) ;
Les autres composants des lments conduisant au rsultat global
(lments du rsultat comptabiliss directement en capitaux propres) ;
Quote-part dans les autres lments conduisant au rsultat global des
entits associes et des co-entits comptabilises selon la mthode de la
mise en quivalence ;
Rsultat global.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 99
IV. ANALYSE COMPAREE DU CREDIT-BAIL ENTRE LE SYSTEME
COMPTABLE OHADA ET LE PLAN COMPTABLE DES ETABLISSEMENTS DE
CREDIT
IV. 1. Aperu gnral de la notion de crdit-bail
Un contrat de crdit-bail est un accord par lequel le bailleur cde au preneur pour
une priode dtermine, le droit dutilisation dun actif en change dun paiement
ou dune srie de paiements. La norme IAS 17 prcise les principes permettant de
distinguer les contrats de location gnrateurs dun contrle, appels contrats de
location-financement, des autres contrats appels contrats de location simple. Elle
rglemente lvaluation et la comptabilisation de chaque type de contrat chez le
preneur et chez le bailleur. Elle permet alors dviter une comptabilisation non
reprsentative de la ralit conomique et traite les types de contrats suivants :
Le contrat de location-financement ou finance lease ;
Le contrat de location simple ou operating lease ;
Le contrat de cession-bail ou lease back.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 100
IV.2.2. Charges annuelles damortissement
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 101
Le systme comptable OHADA ne donne aucune indication concernant le
traitement des oprations de crdit-bail chez le bailleur. Cette opration de nature
financire trouve des indications denregistrement comptable dans le plan
comptable des tablissements de crdit.
IV.2.5. Application
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 102
Tableau 14.2 : Amortissement du matriel
Date Valeur Taux en % Amortissements Valeur nette
dorigine Dotation Cumul comptable
31/12/N 58 520 12,5 7 315 7 315 51 205
31/12/N+1 58 520 12,5 7 315 14 630 43 890
31/12/N+2 58 520 12,5 7 315 21 945 36 575
31/12/N+3 58 520 12,5 7 315 29 260 29 260
31/12/N+4 58 520 12,5 7 315 36 575 21 945
31/12/N+5 58 520 12,5 7 315 43 890 14 630
31/12/N+6 58 520 12,5 7 315 51 205 7 315
31/12/N+7 58 520 12,5 7 315 58 520 0
58 520
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 103
- Ecritures comptables au 01/01/N+1
01/01/N+1
1763 Intrts courus emp. Crdit-bail 6 528
173 Emprunt quiv. Crdit-bail 8 472
4451 Etat, TVA rcuprable s/ immob. 1 256
52 Banques 16 256
Versement loyer 2e chance crd.B.
Le crdit-bail est une opration de banque et ne peut par consquent tre ralis
titre de profession habituelle que par les seuls tablissements de crdit22. Les
tablissements de micro-finance agrs sont autoriss effectuer les oprations
de crdit-bail titre accessoires23. Sur la base des textes OHADA, la Commission
bancaire de lAfrique Centrale a dfini le plan comptable des tablissements de
micro-finance en sinspirant du Plan comptable des tablissements de crdit 24.
_______________________________
22
Au sens de larticle 6 de lannexe la Convention du 17 octobre 1992 portant harmonisation de
la rglementation bancaire en Afrique Central
23
Rglement n 01/02/CEMAC/UMAC/COBAC relatif aux co nditions dexercice et de contrle de
lactivit de micro-finance dans la CEMAC
24
Rglement COBAC EMF-2010/01 du 01/04/2009
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 104
IV.3.1.1. Principes de comptabilisation chez le bailleur
Au moment de leur acquisition, les actifs sont inscrits dans les comptes
dimmobilisations crs cet effet suivant leur nature. Tant quils figurent dans le
patrimoine, ces actifs sont amortis suivant les rgles comptables et fiscales de
droit commun. Les dotations aux amortissements et aux provisions se rapportant
ces biens sont portes au compte de charges concernes.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 105
- Ecritures comptables au 31/12/N
31/12/N
64292 Dotations aux amort. des immob. (1) 7 315
2827 Amort mat et mob affect C. B. 7 315
Dotations amort mat affect c b
Le plan comptable des tablissements de crdit met laccent sur laspect juridique
du crdit-bail. Ainsi, ntant pas propritaire de lactif quil a reu en location-
financement, le preneur nenregistre jusqu la leve effective de loption dachat,
aucune criture y relative dans les comptes dimmobilisations et damortissements
ou de provisions. Ds la conclusion du contrat de crdit-bail, le montant global
des redevances acquitter au titre dudit contrat est enregistr dans les comptes
hors-bilan en engagements reus.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 106
Les loyers chus sont intgralement comptabiliss dans le compte 652 intitul
charges gnrales dexploitation . Lors de la leve de loption dachat, le bien
est enregistr dans le compte dimmobilisations dont il relve, pour le prix
contractuel de cession. Il est amorti conformment aux rgles comptables et
fiscales de droit commun.
01/01/N+1
652 Charges gnrales dexploitation 15 000
4305 Etat, TVA dductible 2 887
560 Comptes vue 17 887
Paiement 1e chance loyer C.B.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 107
les mmes biens objet du contrat linstar du preneur en droit comptable OHADA.
De plus, il convient de relever lusage du compte 652 charges gnrales
dexploitation du PCEMF chez le preneur au lieu du compte 623 redevances
de crdit-bail prconis dans le plan comptable OHADA. Le preneur
gnralement relve du droit comptable OHADA et non du PCEMF.
Les valuations comptables dpendent des rgles de chaque pays. Ceci influence
linterprtation des informations au-del des frontires et aux gouvernements qui
sans cesse crent des zones de libre change. Plusieurs causes ont incit les
pays industrialiss tablir des normes de prsentation des comptes parmi
lesquelles nous pouvons retenir les lments prdominants tels que le
dveloppement des marchs financiers, le recours croissant des entreprises aux
sources de financement externes et linternationalisation des activits ;
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 108
lharmonisation comptable internationale sont analyss dans les trois rubriques
suivantes :
Lune des tches aussi importante de la comptabilit financire est de fournir des
informations fiables concernant la situation conomique et financire des agents
conomiques. Ceci reste un facteur de fiabilit des informations pour les
actionnaires et les investisseurs potentiels. La recherche de lhomognit des
systmes comptables semble tre une volont duniformisation des conditions de
mise en uvre de la concurrence entre pays voire entre les agents conomiques.
Les rgles et les mthodes comptables identiques permettent aux diffrents
agents conomiques dlaborer les tats financiers sous le mme rfrentiel afin
de faciliter linterprtation des informations comptables. De plus, la comparaison
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 109
des donnes dun exercice lautre voire entre les entreprises dun mme secteur
dactivit constitue un atout pour tout investisseur suffisamment inform. La
recherche de la standardisation des rgles comptables conduit une lecture aise
des comptes par les tiers (banquiers, investisseurs, personnel, statisticiens).
Les rgles comptables ont volu dans le temps pour rpondre aux besoins
toujours croissant des agents conomiques tout en prenant en considration les
facteurs lis lenvironnement social et aux influences culturelles et conomiques
de chaque pays.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 110
problmes affectant toute structure fonctionnelle dans les diffrents aspects
suivants :
Interprtation des textes lgaux et mise jour permanente eu gard aux
lgislations internationales ;
Orientation des praticiens comptables et des auditeurs pour certains
aspects contradictoires contenus dans les textes ;
Suivi et adaptation des dispositions comptables rgionales aux volutions
de la normalisation comptable internationale.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 111
directives (Autorit des normes comptables en France par exemple). A contrario, il
serait judicieux de procder ladoption desdites normes.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 112
CONCLUSION DE LA DEUXIEME PARTIE
En dfinitive, nous pouvons retenir les faits majeurs dcoulant de ces analyses en
mentionnant le degr de divergence lev entre le systme comptable OHADA et
les normes IAS/IFRS. Ces dispositions conceptuelles insuffisamment dfinies
dans lacte uniforme portant sur lorganisation des comptabilits des socits dans
lespace OHADA entranent des pratiques comptables distinctes dune
organisation lautre.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 113
CONCLUSION GENERALE
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 114
CONCLUSION GENERALE
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 115
immobilisations et les autres dispositions tudies. Malgr les acquis,
lharmonisation comptable lchelle internationale est encore un processus
dynamique dans la mesure o la dichotomie entre le modle continental et le
modle anglo-saxon, en plus du dveloppement des nouveaux instruments
financiers, restent encore des ralits certaines. Pour les rfrentiels comptables
priphriques comme le systme comptable OHADA, le problme est dabord
celui du positionnement par rapport ces deux modles dominants.
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 116
ANNEXES
ANNEXE 1.1 : Retraitement du contenu du compte 20 Charges immobilises
ANNEXE 1.2 : Retraitement du contenu de lactif immobilis
ANNEXE 1.3 : Rubriques et articles impacts par les normes IFRS
ANNEXE 2.1. : Etats financiers issus du rfrentiel comptable OHADA (2010)
ANNEXE 2.2. : Etats financiers issus du rfrentiel comptable OHADA (2011)
ANNEXE 3.1. : Etats financiers issus du rfrentiel comptable IFRS (2010)
ANNEXE 3.2. : Etats financiers issus du rfrentiel comptable IFRS (2011)
ANNEXE 4.1. : Dcret portant rvaluation des immobilisations en Rpublique
du Cameroun
ANNEXE 4.2. : Rflexion sur la rvaluation (article de la Revue Comptabilit
et Gestion)
ANNEXE 5 : Extrait du plan comptable des EMF
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 117
ANNEXE 1.1 :
Retraitement du contenu du compte 20 intitul Charges immobilises
Subdivision actuelle Observations
201 Frais dtablissement
2011 Frais de constitution
2012 Frais de prospection Elments constituant des
2013 Frais de publicit et de lancement actifs fictifs enregistrer
2014 Frais de fonctionnement antrieurs au dmarrage en charges (comptes
2015 Frais de modification du capital supprimer dans la
2016 Frais dentre la bourse nomenclature des
2017 Frais de restructuration comptes)
2018 Frais divers dtablissement
202 Charges rpartir sur plusieurs exercices
2021 Charges diffres Usage du compte 4746
2022 Frais dacquisition dimmobilisation Au cot dachat
2026 Frais dmission des emprunts En compte de rsultat
2028 Charges taler Usage du compte 4746 (1)
206 Primes de remboursement des obligations
2061 Obligations ordinaires Usage des sous-comptes
2062 Obligations convertibles 1619 crer (2)
2068 Autres emprunts obligataires
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 118
ANNEXE 1.2. :
Retraitement du contenu de lactif immobilis (classement par nature et par
utilit)
Rubrique Compte
N Intitul
2111 Frais de dveloppement
2112 Brevets, licences, concessions et droits similaires
2113 Logiciels
2114 Marques
Immobilisations non courantes ncessaires lexploitation
221 Terrains
Corporelles
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 119
Contenu de lactif immobilis (suite)
Rubrique Compte
N Intitul
2121 Frais de dveloppement
2122 Brevets, licences, concessions et droits similaires
2123 Logiciels
2124 Marques
2125 Fonds commercial
Incorporelles
222 Terrains
Corporelles
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ANNEXE 1.3. :
Rubriques et articles du droit comptable OHADA et PCEMF impacts
par les normes IFRS
Rubriques et articles Normes IFRS concernes
Compte 20 Charges immobilises Norme IAS 38 : Immobilisations
voir retraitement du contenu du compte 20 incorporelles
en annexe 1
Compte 21 Immobilisations Norme IAS 38 :
incorporelles
voir lments comparatifs des
immobilisations incorporelles en tableau 3
Comptes des immobilisations corporelles Normes
voir retraitement du contenu de lactif IAS 16 : Immobilisations corporelles
immobilis en annexe 2 IAS 40 : Immeubles de placement
IAS 41 : Agriculture
IFRS 5 : Actifs non courants destins
tre cds et abandon dactivits
Compte 60 Achats et variations des Norme IAS 2 : Stocks
stocks
Compte 61 Transports
Prise en considration des frais
accessoires dans la formation du cot
dachat
Compte 773 Escomptes obtenus Norme IAS 2
Prise en considration de lescompte
obtenu dans la formation du prix dachat
Compte 2022 Frais dacquisition des Norme IAS 2
immobilisations
Prise en considration des frais
accessoires dans la formation du cot
dacquisition des immobilisations
Compte 82 Produits des cessions Norme IAS 16
dimmobilisations
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Compte 81 Valeurs comptables des
cessions dimmobilisations
Article 54 de lActe uniforme prcisant les Norme IAS 21 : Effets des variations des
modalits denregistrement des carts de cours des monnaies trangres
conversion
Compte 194 Provisions pour pertes de Normes IAS 21
change
Compte 478 Ecarts de conversion Actif
Compte 479 Ecart de conversion
Passif
Compte 499 Risques provisionns
Compte 599 Risques provisionns
caractre financier
Chapitre 6 : du droit comptable OHADA Norme IAS 17 : Contrats de location
portant sur les oprations et problmes
spcifiques
Section 2 portant sur la comptabilisation
des oprations de crdit-bail (chez le
preneur)
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ANNEXE 2.1. : Etats financiers issus du rfrentiel comptable OHADA 2010
- Balance gnrale
- Bilan
- Compte de rsultat
- Tableau financier des ressources et des emplois
- Etats des immobilisations et des amortissements
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ANNEXE 2.2. : Etats financiers issus du rfrentiel comptable OHADA 2011
- Balance gnrale
- Bilan
- Compte de rsultat
- Tableau financier des ressources et des emplois
- Etats des immobilisations et des amortissements
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ANNEXE 3.1. : Etats financiers issus du rfrentiel comptable IFRS 2010
- Balance gnrale
- Bilan
- Compte de rsultat
- Tableau financier des ressources et des emplois
- Etat des immobilisations et des amortissements
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ANNEXE 3.2. : Etats financiers issus du rfrentiel comptable IFRS 2011
- Balance gnrale
- Bilan
- Compte de rsultat
- Tableau financier des ressources et des emplois
- Etat des immobilisations et des amortissements
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ANNEXE 4.1. : Dcret portant rvaluation des immobilisations en Rpublique du
Cameroun
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ANNEXE 4.2. : Rflexion sur la rvaluation (Extrait de la revue Comptabilit et
Gestion de lONECCA, octobre et dcembre 2011)
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ANNEXE 5 : Extrait du plan comptable des EMF
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BIBLIOGRAPHIE
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BIBLIOGRAPHIE
- Deloitte and Touche, Guide sur les IFRS, dition 2010, 110 pages
3.2. MEMOIRES
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 192
- Dumont Amlie, Convergence du PCG vers les normes internationales :
opportunits et problmatiques offertes par lIAS17, mai 2010, 116 pages
- LETURGEON Vronique, Lapplication de la norme IAS 36 limmobilier
locatif dune socit prpondrance immobilire. Immeubles de
placement : des composants la dprciation, novembre 2005, 125
pages
- Sandra QUIRIN, Le traitement comptable des immobilisations : une
convergence du plan comptable gnral vers les normes IAS/IFRS :
illustration avec la comptabilisation des outillages dans le secteur
automobile, mai 2006, 206 pages
- Vincent TIGNON, Ladoption des normes IAS dans les comptes consolids
franais : appliquer pour la premire fois la norme internationale IAS 22
Regroupements dentreprises, mai 2003, 135 pages
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3.4..TEXTES OFFICIELS
3.5..DOCUMENTS ELECTRONIQUES
3.5.1..MEMOIRES DISPONIBLES SUR LE SITE http://www.memoire online.com
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 194
- Committee of european securities regulators, Activity report on IFRS
enforcement 2009, disponible sur le site http://www.cesr.eu
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 195
LISTE DES TABLEAUX
Proposition de convergence du rfrentiel comptable OHADA vers les normes IFRS : Cas des immobilisations et autres dispositions essentielles Page 196