Contabilitatea decontrilor cu terii

UNITATEA DE NVARE NR. 5

CONTABILITATEA DECONTRILOR CU TERII

Cuprins:
Obiective
5.1. Consideraii generale privind datoriile i creanele;
5.2. Contabilitatea decontrilor cu terii;
5.3. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea creanelor.
Rezumat
Terminologie
Termeni cheie
Tem de control
Bibliografie

Obiective:
Cunoaterea datoriilor i creanelor entitii reieite din relaiile cu terii;
Urmrirea i explicarea modalitii de evaluare a creanelor i datoriilor;
Practici contabile privind decontrile cu terii;
Necesitatea constituirii ajustrilor pentru deprecierea creanelor.

Timpul alocat temei: 4 ore

5.1. CONSIDERAII GENERALE PRIVIND

DATORIILE I CREANELE

5.1.1. Noiuni teoretice privind datoriile i creanele curente; clasificare

Contabilitatea decontrilor cu terii asigur evidena datoriilor i

creanelor instituiei publice n relaiile acesteia cu furnizorii, clienii,
personalul, asigurrile sociale, bugetul statului, bugetele locale, instituiile
publice subordonate, debitorii i creditorii, precum i evidena operaiilor ce nu
pot fi nregistrate i necesit clarificri ulterioare i alte decontri.

Datoriile pe termen scurt (datorii curente) exprim acea categorie de

resurse externe de finanare puse la dispoziia instituiei publice de ctre
furnizori (datorii comerciale), de personalul instituiei (datorii sociale), de
bugetul statului (datorii fiscale), de Comunitatea European (fonduri PHARE,
ISPA, SAPARD) sau de ali teri.
Datoriile pe termen scurt sunt generate de relaiile instituiei cu persoane
fizice sau juridice referitoare la cumprarea de bunuri, lucrri sau servicii, la
utilizarea forei de munc, la plata impozitelor i taxelor etc., pentru care
instituia trebuie s plteasc un echivalent valoric sau s efectueze o
contraprestaie.

116
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
Datoriile instituiei publice mbrac forme diferite corespunztor naturii
economice a operaiilor care le genereaz astfel:
datorii fa de furnizori privind cumprrile de materii prime i
materiale, mrfuri, etc., lucrrile executate i serviciile prestate, precum
i alte operaiuni efectuate;
datorii fa de furnizorii de active fixe;
datorii privind cumprrile de bunuri, executrile de lucrri i prestrile de
servicii efectuate pe baza efectelor comerciale;
datorii fa de personal privind drepturile salariale, sporurile,
adaosurile, premiile din fondul de salarii, indemnizaiile pentru
concediile de odihn, alte drepturi n bani i/sau n natur datorate de
instituia public personalului pentru munca prestat;
datorii privind asigurrile i protecia social care privesc datoriile
instituiei (angajatorului) i salariailor (angajailor) la asigurrile sociale
de stat, asigurrile sociale de sntate, asigurrile pentru omaj;
datorii fa de bugetul statului, bugetele locale i fondurile speciale cu
privire la: taxa pe valoarea adugat, impozitul pe venituri de natur
salarial, impozitul pe cldiri, taxa asupra mijloacelor de transport i
alte impozite, taxe i vrsminte asimilate;
alte datorii ale instituiei cum ar fi creditorii, avansuri primite de la
clieni .a.

Creanele reprezint drepturi ale instituiei publice fa de tere

persoane fizice sau juridice, rezultate n urma relaiilor acesteia cu mediul
economico-social, relaii n urma crora instituia a avansat un bun, lucrare sau
serviciu pentru care aceasta trebuie s primeasc un echivalent valoric sau o
contraprestaie.

Creanele reprezint structuri patrimoniale de activ i mbrac forme

diverse corespunztor activitii la care se refer astfel:
creane asupra clienilor privind vnzrile de bunuri, executrile de
lucrri i prestrile de servicii;
creane ataate clienilor rezultate din clieni inceri, clieni-facturi de
ntocmit i efecte comerciale de primit;
creane fa de personal rezultate din avansuri de trezorerie nedecontate,
din distribuiri de uniforme i echipamente de lucru, debite provenite din
pagube materiale, amenzile i penalitile .a.;
creane fa de bugetul statului;
creane fa de furnizori;
diverse alte creane cum ar fi: debitori, decontri din operaiuni n curs
de clarificare .a.
Urmrind modul de raportare a creanelor i datoriilor n bilanul
instituiei publice n raport de natura i lichiditatea creanelor, respectiv de
natura i exigibilitatea datoriilor este important de a delimita creanele
curente de cele imobilizate i datoriile curente de cele pe termen lung.
n categoria datoriilor curente se cuprind: datoriile comerciale, datoriile
ctre angajai i alte elemente de natura costurilor operaionale care particip la
formarea capitalului de lucru utilizat n cadrul ciclului operaional al entitii.
117
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
Toate aceste elemente operaionale sunt clasificate ca datorii curente chiar dac
sunt exigibile dup mai mult de 12 luni de la data bilanului.

n baza celor prezentate mai sus se reine faptul c n categoria generic

de teri se cuprind creanele curente i datoriile curente, chiar dac n unele
cazuri ele depesc ca termen de lichidare, respectiv exigibilitate, 12 luni de la
data bilanului.
Creanele i datoriile curente, se mpart n:
creane i datorii comerciale;
creane i datorii salariale;
creane i datorii sociale;
creane i datorii fiscale;
decontrile referitoare la fondurile nerambursabile primite de la
Comunitatea European;
alte creane i datorii pe termen scurt;
creane bugetare i creditori bugetari;
decontrile ntre instituii publice.
Recunoaterea elementelor n situaiile financiare se realizeaz pe
baza a dou criterii care trebuie ndeplinite n mod cumulativ:
probabilitatea realizrii unui beneficiu economic viitor (pentru active)
respectiv a unei ieiri de resurse purttoare de beneficii economice
(pentru datorii);
evaluarea s se poat realiza n mod credibil.

5.1.2. Evaluarea creanelor i datoriilor

Creanele i datoriile curente sunt nregistrate n contabilitate, potrivit

prevederilor Legii contabilitii nr. 82/1991 republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare, n mod diferit n raport de momentul la care se refer,
astfel:

Evaluarea iniial

Creanele i datoriile n lei se evalueaz iniial i se nregistreaz n

contabilitate la valoarea nominal.
Creanele i datoriile n valut se nregistreaz n contabilitate att n lei,
la cursul de schimb n vigoare la data efecturii tranzaciilor comunicat de
Banca Naional a Romniei, ct i n valut.

Evaluarea la momentul decontrii creanelor i datoriilor

La momentul decontrii, creanele i datoriile sunt evaluate la valoarea

nominal. Creanele i datoriile n valut sunt evaluate la cursul valutar de la data
efecturii tranzaciei, n situaia n care acesta coincide cu cel din momentul
decontrii.

118
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
n cazul n care decontarea creanelor i datoriilor n valut se efectueaz
la cursuri diferite fa de cele la care au fost nregistrate iniial pe parcursul
perioadei sau fa de cele la care au fost raportate n situaiile financiare anuale
anterioare, trebuie nregistrate diferene de curs valutar. Acestea trebuie
recunoscute ca venituri sau cheltuieli n perioada n care apar, dup cum
urmeaz:
dac tranzacia este decontat n decursul aceluiai exerciiu bugetar n care
a avut loc, ntreaga diferen de curs valutar este recunoscut n acel
exerciiu;
dac tranzacia este decontat ntr-un exerciiu financiar ulterior, diferena
de curs valutar ce intervine pn n exerciiul decontrii, recunoscut n
fiecare exerciiu financiar, se determin innd seama de modificarea
cursurilor de schimb aferente fiecrui exerciiu financiar.

Evaluarea la data bilanului

La data ntocmirii situaiilor financiare, creanele i datoriile n lei sunt

evaluate la valoarea lor probabil de ncasare sau de plat.
Diferenele contabile n minus ntre valoarea de inventar stabilit la
inventariere i valoarea contabil net a creanelor se nregistreaz n
contabilitate pe seama ajustrilor pentru depreciere.
Creanele i datoriile n valut se evalueaz la cursul publicat de Banca
Naional a Romniei, valabil pentru ultima zi a perioadei de raportare.
Creanele i datoriile aferente fondurilor nerambursabile primite de la Uniunea
European (PHARE, ISPA, SAPARD) se evalueaz la data bilanului la cursul
publicat de Banca Central European, valabil pentru ultima zi a perioadei de
raportare (pentru instituiile publice, perioadele de raportare sunt
trimestrul i anul bugetar).
Pentru deprecierea creanelor nregistrate ca drepturi constatate ale
bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat i
fondurilor speciale, precum i pentru creanele nerecuperate (AVAB) i
mprumuturile nerecuperate (ANL) cu ocazia inventarierii, la sfritul
exerciiului bugetar se constituie ajustri pentru depreciere prin afectarea
cheltuielilor.
Tranzaciile referitoare la creanele i datoriile n valut genereaz
diferene de curs valutar recunoscute n conformitate cu tratamentul contabil de
baz i tratamentul contabil alternativ permis conform IPSAS 4 Efectele
variaiei cursurilor de schimb valutar.

Suporturi informaionale privind creanele i datoriile1

Suporturile informaionale n care sunt consemnate operaiunile privind

creanele i datoriile unei instituii publice se refer la:
Factura, Avizul de nsoire, Dispoziia de livrare, documente care au
fost prezentate la capitolul anterior i care atest constituirea
drepturilor de crean sau a datoriilor fa de teri.
Statul de salarii este documentul care servete att pentru calculul
drepturilor bneti cuvenite salariailor, al contribuiilor i al altor
1
OMPF 3512/2008 privind documentele financiar-contabile
119
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
sume datorate, ct i ca document justificativ de nregistrare n
contabilitate. Plile fcute n cursul lunii, cum sunt: avansul
chenzinal, lichidrile, indemnizaiile de concediu etc., se includ n
tatele de salarii, pentru a cuprinde astfel ntreaga sum a salariilor
calculate i toate reinerile legale din perioada de decontare
respectiv.
Lista de avans chenzinal servete ca document pentru: calculul
drepturilor bneti cuvenite salariailor ca avansuri chenzinale;
reinerea prin tatele de salarii a avansurilor chenzinale pltite;
document justificativ de nregistrare n contabilitate.
Ordinul de deplasare servete att ca dispoziie ctre persoana
delegat s efectueze deplasarea, ct i ca document pentru
decontarea de ctre titularul de avans a cheltuielilor efectuate,
stabilirea diferenelor de primit sau de restituit de titularul de avans i
document justificativ de nregistrare n contabilitate.
Potrivit reglementrilor n vigoare, tot n categoria suporturilor
informaionale privind datoriile i creanele se regsesc: Ordinul de deplasare
(delegaie) n strintate (transporturi internaionale), Decontul de cheltuieli
(pentru deplasri externe), Decontul de cheltuieli valutare.
Ordinul de deplasare (delegaie) n strintate (transporturi
internaionale) servete att ca dispoziie pentru efectuarea de
transporturi n strintate cu autovehiculele unitii, ct i ca
document de stabilire a avansului n valut, de justificare a valutei
ridicate de la casierie, precum i a valutei aduse la napoiere n ar i
document justificativ de nregistrare n registrul de cas (n valut) i
n contabilitate.
Decontul de cheltuieli (pentru deplasri externe) servete ca
document pentru decontarea de ctre titularul de avans a cheltuielilor
efectuate (n valut i n lei), cu ocazia deplasrii n strintate, pentru
stabilirea diferenelor de primit sau de restituit de ctre titularul de
avans i ca document justificativ de nregistrare n registrul de cas (n
valut) i n contabilitate.

TEST DE AUTOEVALUARE

1. n ce condiii o crean, n calitatea ei de activ, trebuie clasificat

ca activ curent?
Rspuns:
O crean, n calitatea ei de activ, trebuie clasificat ca activ curent n
urmtoarele situaii:
- se ateapt ca aceast crean s fie realizat n cursul ciclului
operaional al unei entiti;
- se ateapt ca acesta (activul) s fie realizat n termen de 12 luni de la
data bilanului.

2. Cum se evalueaz creanele i datoriile n valut la momentul

decontrii acestora?
Rspuns:

120
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii

3. Cum se evalueaz creanele i datoriile n valut la data bilanului,

aferente fondurilor nerambursabile primite de la Uniunea European?
Rspuns:

4. Care sunt modalitile de recunoatere a unei datorii ca datorie

curent conform IPSAS 1?
Rspuns:

5.2. CONTABILITATEA DECONTRILOR CU TERII

5.2.1. Contabilitatea decontrilor cu furnizorii

a) Organizarea contabilitii decontrilor cu furnizorii

Relaiile de decontare cu furnizorii apar ca urmare a derulrii

operaiilor legate de aprovizionrile cu bunuri, lucrri executate i servicii
prestate pentru instituia public. Ele sunt considerate datorii din activitatea
curent operaional ce reflect att preul de cumprare a bunurilor, lucrrilor
i serviciilor primite de unitate ct i cota de TVA corespunztoare n cazul
operaiilor supuse impozitrii.
Reflectarea n contabilitate a datoriei certe fa de furnizori are loc pe
baz de factur care atest transferarea dreptului de proprietate asupra
bunurilor sau consemneaz realizarea lucrrilor i serviciilor. Punerea n
eviden a datoriilor fa de furnizori se realizeaz utiliznd ca suporturi
informaionale i avizul de nsoire, dispoziia de livrare, .a.
Decontarea facturilor privind cumprrile de bunuri, servicii
primite i lucrri executate n favoarea instituiei publice se poate realiza:
n numerar (pn la o anumit sum);
prin operaiuni de decontare fr numerar;
din avansuri de trezorerie;
prin efecte comerciale (cambie, bilet la ordin);
pe baza finanrii de la buget;
din mprumuturi contractate direct de stat;
din mprumuturi externe garantate de stat;
din contribuia financiar a Comunitii Europene.
Pentru reflectarea n contabilitate a relaiilor de decontare cu furnizorii se
folosesc conturile din grupa 40 Furnizori i conturi asimilate dup cum
urmeaz:
401 Furnizori P
403 Efecte de pltit P
404 Furnizori de active fixe P
405 Efecte de pltit pentru active fixe P
408 Furnizori facturi nesosite P
Trebuie s reinem aici i contul 409 Furnizori-debitori, utilizat
pentru a reflecta tot o relaie de natur comercial cu furnizorii, dar, care, de
data aceasta este un cont de creane cu funcie contabil de activ.
121
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
Evidena analitic se organizeaz pe categorii de datorii, pe fiecare
persoan fizic sau juridic.
Contul 401 Furnizori ine evidena decontrilor cu furnizorii pentru
aprovizionrile de bunuri, lucrrile executate sau serviciile prestate privind
activitatea curent a instituiei, pentru care s-au primit facturi. Este cont de
pasiv.
Contul 404 Furnizori de active fixe ine evidena obligaiilor de
plat fa de furnizorii de active fixe corporale sau necorporale, pentru care s-
au primit facturi. Este cont de pasiv.
Se dezvolt n conturi sintetice de gradul II:
404 01 Furnizori de active fixe sub 1 an;
404 02 Furnizori de active fixe peste 1 an;
Conturile 403 Efecte de pltit i 405 Efecte de pltit pentru
active fixe in evidena obligaiilor de plat fa de furnizori, stabilite pe baz
de efecte comerciale (biletul la ordin, cambia, trata, etc.).

Contul 408 Furnizori facturi nesosite ine evidena decontrilor

cu furnizorii pentru aprovizionrile de bunuri, lucrrile executate i serviciile
prestate, pentru care nu s-au primit facturi. Este cont de pasiv.
Tot n aceast grup reinem contul 409 Furnizori debitori care ine
evidena avansurilor acordate furnizorilor pentru livrri de bunuri, executri de
lucrri i prestri de servicii. Este un cont de creane cu funcie contabil de
activ.
Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul III:
409 01 01 Furnizori-debitori pentru cumprri de bunuri A
de natura stocurilor
409 01 02 Furnizori-debitori pentru prestri de servicii i A
executri de lucrri

b) Practici contabile privind decontrile cu furnizorii interni i externi

Op. 1. Se nregistreaz achiziionarea de materii prime n valoare de 8.000 lei,

materiale consumabile n valoare de 10.000 lei i vesel pentru cantin n
valoare de 12.000 lei, TVA=24%, conform factur furnizori.
a) Recepionarea stocurilor
% = 401 Furnizori 37.200
301 Materii prime 8.000
302 Materiale consumabile 10.000
303 01 Materiale de natura 12.000
obiectelor de inventar n
magazie
442 06 TVA deductibil 7.200
b) Se dau n consum bunurile aprovizionate la pct.1 pentru necesitile
cantinei
601 Cheltuieli cu materiile 8.000
= 301 Materii prime
prime
602 Cheltuieli cu materiale = 302
Materiale consumabile 10.000
consumabile
122
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
303 02 Materiale de natura = 303 01 Materiale de natura 12.000
obiectelor de inventar n obiectelor de inventar n
folosin magazie
c) Se achit obligaia fa de furnizori din veniturile proprii ale cantinei
401 Furnizori = 560 Disponibil al instituiilor 35.700
publice finanate integral
din venituri proprii
Op. 2. Se achiziioneaz din afara U.E. active fixe (instalaii de lucru) pentru
dotarea cantinei liceului x pe seama veniturilor proprii. n baza Declaraiei
vamale de import se stabilete:
valoarea n vam de 34.300 lei; (preul extern 10.000 USD; cursul de
schimb valutar este de 3,43 lei/USD);
taxe vamale 12% (34.300 lei x 12% = 4.116 lei);
comision vamal = 3.700 lei;
TVA achitat n vam = 10.108 lei
(34.300 lei +4.116 lei+3.700 lei)x 24%;
plata furnizorului extern are loc dup 15 zile la cursul valutar al zilei de
3,31 lei/USD.
Condiia de livrare din partea furnizorului este CIF port Constana.
n contabilitatea liceului au loc urmtoarele nregistrri contabile:
a) nregistrarea taxelor vamale i a comisionului vamal potrivit Declaraiei
vamale de import
213 01 Echipamente tehnologice = 446 Alte impozite, taxe i 7.816
vrsminte asimilate
b) Achitarea taxelor vamale, a comisionului vamal i a taxei pe valoarea
adugat pe baza unui CEC.
% = 560 Disponibil al instituiilor 17.924
446 Alte impozite, taxe i publice finanate integral din 7.816
vrsminte asimilate venituri proprii
442 06 TVA deductibil 10.108
_________________________________________________________
c) Evidenierea facturii furnizorului pentru transportul intern.
% = 404 Furnizori de active fixe 22.568
213 01 Echipamente tehnologice 18.200
442 06 TVA deductibil 4.368
d) Plata transportului
404 Furnizori de active fixe = 560 Disponibil al instituiilor 22.568
publice finanate integral
din venituri proprii
e) Evidenierea facturii furnizorului extern i recepionarea utilajelor
achiziionate
213 01 Echipamente tehnologice = 404 Furnizori de active 34.300
(maini, utilaje i instalaii de fixe
lucru)
f)Plata furnizorului extern la cursul comercial al zilei de 3,3100 lei/USD.
404 Furnizori de active fixe = % 34.300
512 04 Conturi la trezorerii i 33.100
instituii de credit n
valut
765 Venituri din diferene de 1.200
curs valutar (3,4300-
3,3100)x10.000 USD
123
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii

Not: n situaia n care cursul de schimb valutar ar fi fost de 3,50 lei/USD n

momentul efecturii plii s-ar fi nregistrat diferene nefavorabile de curs
valutar astfel:

% = 512 04 Conturi la trezorerii i 35.000

instituii de credit n
valut
404 Furnizori de active fixe 34.300
665 Cheltuieli din diferene de 700
curs valutar

Op. 3. Se acord un avans furnizorului de energie electric n sum de 15.000

lei. Se primete factura privind consumul de energie electric n sum de
28.000 lei, TVA 24% (28.000 lei x 24%=6.720 lei) care se achit din
credite bugetare (operaiuni nesupuse impozitrii cu TVA).

a) Acordarea avansului ctre furnizorul de energie electric

409 01 02 Furnizori-debitori pentru = 770 Finanarea de la buget 15.000
prestri de servicii i
executri de lucrri

b) Primirea facturii privind consumul de energie electric

610 Cheltuieli privind energia i = 401 Furnizori 34.720
apa

c) Achitarea facturii furnizorului de energie electric

401 Furnizori = % 34.720
770 00 00 Finanarea de la 19.720
buget
409 01 02 Furnizori-debitori 15.000
pentru prestri de
servicii i executri
de lucrri

5.2.2. Contabilitatea decontrilor cu clienii

a) Organizarea contabilitii decontrilor cu clienii

Creanele instituiilor publice fa de clieni sunt generate de

operaiunile privind vnzrile de bunuri, executarea de lucrri, prestarea de
servicii cu ncasare ulterioar. Creanele asupra clienilor devin certe din
momentul nregistrrii (facturrii) transferului de proprietate pentru vnzri i
n momentul realizrii lor pentru lucrri i servicii.
Creanele se nregistreaz n contabilitate (Legea contabilitii nr.
82/1991, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare) pe baza
facturii la valoarea lor nominal care este dat de totalul de plat (valoarea
facturii + TVA). Dac se acord reduceri comerciale atunci nregistrarea
drepturilor de crean se face la valoarea net comercial la care se adaug i
TVA-ul corespunztor pentru operaiunile supuse impozitrii.
124
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
Creanele n valut se nregistreaz n contabilitate n lei, la cursul de
schimb n vigoare la data efecturii operaiunilor.
Diferenele de curs valutar, care pot aprea ntre data nregistrrii creanelor
n valut i data ncasrii lor se nregistreaz n contabilitate sub form de venituri
sau cheltuieli financiare, dup cum diferenele sunt favorabile sau nefavorabile.
n bilan, creanele figureaz la valoarea lor nominal, iar dac este cazul
cnd se constat o pierdere posibil se pot constitui ajustri pentru depreciere.
Stingerea drepturilor de crean fa de clieni poate avea loc prin
ncasarea acestora n numerar, prin contul de la banc sau pe baz de efecte
comerciale.
Contabilitatea decontrilor cu clienii este realizat cu ajutorul conturilor
sintetice din grupa 41 Clieni i conturi asimilate i anume:
411 Clieni A
413 Efecte de primit de la clieni A
418 Clieni facturi de ntocmit A
419 Clieni creditori P

Contul 411 Clieni ine evidena decontrilor cu clienii interni i

externi pentru produsele, lucrrile executate, serviciile prestate facturate
precum i a materialelor vndute n condiiile reglementrilor legale. Contul
411 Clieni este un cont de activ.
Contul 413 Efecte de primit de la clieni ine evidena drepturilor
de crean stabilite, pe baz de efecte comerciale (bilet de ordin, cambie etc.).
Este cont de activ.
Contul 418 Clieni facturi de ntocmit. Este cont de activ. Cu
ajutorul acestui cont se evideniaz decontrile cu clienii pentru livrrile de
bunuri, prestrile de servicii sau executrile de lucrri inclusiv taxa pe valoarea
adugat, pentru care nu s-au ntocmit facturi.
Contul 419 Clieni-creditori ine evidena clienilor creditori,
reprezentnd avansurile ncasate de la clieni pentru livrri de bunuri, executri
de lucrri i prestri de servicii. Este cont de pasiv.

b) Practici contabile privind decontrile cu clienii interni i externi

Op. 1. O instituie public de stat ncaseaz n contul de disponibil un avans n

sum de 15.000 lei pentru livrarea ulterioar a produselor de cofetrie. Pentru
aceste activiti instituia public este pltitoare de TVA.
a) ncasarea avansului n contul de disponibil
562 Disponibil al activitilor = % 18.600
finanate din venituri proprii
419 Clieni-creditori 15.000
442 07 TVA colectat 3.600
sau
b)
562 Disponibil al activitilor = 411 Clieni 18.600
finanate din venituri proprii
i
411 Clieni = % 18.600
419 Clieni-creditori 15.000
44207 TVA colectat 3.600
125
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
Op. 2. Se nregistreaz livrarea produselor la pre de vnzare de 30.000 lei
TVA 24%, preul de nregistrare fiind de 28.500 lei.
411 Clieni = % 37.200
75101 Venituri din prestari de 30.000
servicii si alte activitati
44207 TVA colectat 7.200
709 Variaia stocurilor = 345 Produse finite 28.500
Op. 3. Se diminueaz creana asupra clientului cu valoarea avansului primit
anterior iar pentru diferen se accept o cambie. Totodat se regularizeaz i
taxa pe valoarea adugat.
a)Acceptarea cambiei, regularizarea avansului i TVA-ului.
% = 411 Clieni 37.200
419 00 Clieni creditori 15.000
442 07 TVA colectat 3.600
413 00 Efecte de primit de la 18.600
clieni
sau
b) Stornarea operaiunii privind avansul (suma se trece cu rou sau n chenar)
411 Clieni = % -18.600
419 Clieni-creditori -15.000
442 07 TVA colectat -3.600
i acceptarea cambiei pentru diferen
413 00 Efecte de primit de la = 411 Clieni 18.600
clieni

Op. 4. Se primete cambia de la client i se depune la banc pentru ncasare.

511 Valori de ncasat = 41300 Efecte de primit de la 18.600
clieni

Op. 5. Se ncaseaz cambia la scaden n contul de disponibil.

562 Disponibil al activitilor = 511 Valori de ncasat 18.600
finanate din venituri proprii
Op. 6. Se nregistreaz livrarea de produse finite conform Aviz de nsoire a
mrfii la preul de vnzare estimat de 15.000 lei, TVA 24%. Ulterior se
ntocmete factura la preul de vnzare de 17.000 lei, TVA 24%. Preul de
nregistrare al produselor finite este de 16.200 lei.
a) Livrarea de produse finite fr factur:
418 Clieni-facturi de ntocmit = % 18.600
751 01 Venituri din prestari
de servicii si alte
activitati 15.000
442 08 TVA neexigibil 3.600
b) Descrcarea gestiunii de produse finite:
709 Variaia stocurilor = 345 Produse finite 16.200
c) Se emite factura n luna urmtoare
411 Clieni = % 21.080
751 01 Venituri din prestari 2.000
de servicii si alte
activitati
442 07 TVA colectat 480
418 00 Clieni-facturi de 18.600
ntocmit

126
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
i concomitent
442 08 TVA neexigibil = 442 07 TVA colectat 3.600
Op. 7. Se nregistreaz vnzarea de produse finite la extern n valoare de 1.000
, la cursul de schimb de 4,0500 lei/, TVA=0. Se ncaseaz dreptul de crean
asupra clienilor n dou trane astfel:
800 la cursul de schimb al zilei de 4,1620 lei/;
200 la cursul de schimb al zilei de 3,9400 lei/.
a) facturarea vnzrii la extern (1.000 x 4,0500 lei/ = 4.050 lei)
411 Clieni = 751 01 Venituri din prestari 4.050
de servicii si alte
activitati
b) Descrcarea gestiunii de produse finite al cror pre de nregistrare este de
3.850 lei
709 Variaia stocurilor = 345 Produse finite 3.850
c) ncasarea dreptului de crean la extern n valoare de 800 la cursul de
4,1620 lei/.
(800 x 4,1620 lei/ = 3.330 lei)
800 x 4,0500 lei/ = 3.240 lei
Diferena favorabil = 90 lei
512 04 Conturi la trezorerii i = % 3.330
instituii de credit n 411 Clieni 3.240
valut 765 Venituri din diferene de 90
curs valutar
d) ncasarea dreptului de crean n cea de-a doua tran la cursul de schimb
de 3,9400 lei/.
200 x 3,9400 lei/ = 788 lei
200 x 4,0500 lei/ = 810 lei
Diferena nefavorabil = - 22 lei

% = 411 Clieni 810

512 04 Conturi la trezorerii i
instituii de credit n valut 788
665 Cheltuieli din diferene de 22
curs valutar

5.2.3. Contabilitatea decontrilor cu personalul, asigurrile sociale,

protecia social i bugetul statului

A. Contabilitatea decontrilor cu personalul

a) Consideraii generale
Factorul munc constituie elementul esenial n desfurarea activitii oricrei
instituii de stat. Salarizarea factorului munc reprezint principala modalitate de
recompensare a muncii prestate de ctre personal. Stabilirea sistemului de salarizare
n instituiile de stat se face n funcie de nivelul studiilor necesare exercitrii funciei
n raport de categoria instituiilor respective: nvmnt, sntate, aprare naional,
administraie, etc.
Necesarul de personal la instituiile publice se stabilete prin statele de
funcii aprobate de ctre organele competente.
Sistemul de salarizare este stabilit prin statute aprobate de guvern sau/i de
unitile administrativ-teritoriale corespunztor modalitii de organizare i de
finanare a instituiei publice.

127
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii

Salariul (venitul brut) cuvenit personalului este format din: salariul de

baz cuvenit angajailor, sporurile, adaosurile, indemnizaiile i alte sume
acordate (pentru conducere, indexrile de salarii pentru compensarea creterii
preurilor, indemnizaiile acordate pentru concediul de odihn etc.), avantaje n
natur, alte drepturi de personal.
n categoria decontrilor cu personalul se mai cuprind sumele acordate
sub form de concedii i indemnizaii pentru boal, incapacitate temporar de
munc, ngrijirea copilului, ajutoare de deces i alte ajutoare acordate de ctre
instituia public.

Nu sunt incluse n veniturile salariale:

ajutoarele pentru bolile grave i incurabile, ajutoarele pentru natere,
veniturile reprezentnd cadouri pentru copiii minori ai salariailor,
cadourile oferite salariailor, contravaloarea transportului la i de la locul
de munc al salariatului, costul prestaiilor pentru tratament i odihn,
inclusiv transportul conform prevederilor contractului de munc;
tichetele de mas i drepturile de hran acordate de angajatori
angajailor conform legislaiei n vigoare;
costul abonamentelor telefonice i al convorbirilor telefonice, inclusiv
cartele telefonice, efectuate n scopul ndeplinirii sarcinilor de serviciu;
cazarea i contravaloarea chiriei pentru locuinele puse la dispoziia
oficialitilor publice, a angajailor consulari i diplomatici care
lucreaz n afara rii conform legislaiei n vigoare;
cheltuielile efectuate de angajator pentru pregtirea profesional i
perfecionarea angajatului legat de activitatea desfurat de acesta pentru
angajator;
alte elemente prevzute de Codul Fiscal.
n cadrul instituiilor publice personalul angajat poate fi ncadrat fie n
categoria funcionarilor publici, fie n categoria personalului contractual.

Drepturile salariale cuvenite funcionarilor publici cuprind:

salariul de baz;
sporuri (spor de vechime n munc, spor pentru munca prestat n timpul
nopii, spor pentru orele prestate peste durata normal a timpului de lucru, spor
pentru titlul tiinific de doctor, spor de confidenialitate, alte sporuri), premii
(premiu anual i premii lunare);
alte drepturi (indemnizaie pentru concediul de odihn, zile de concediu
pltit n cazul unor evenimente familiale deosebite, indemnizaii de delegare i
instalare, concedii de studii, alte drepturi salariale).
n categoria personalului contractual din sectorul bugetar se cuprinde
personalul angajat n funcii de conducere sau n funcii de execuie, pe baz de
contract individual de munc. Drepturile salariale cuvenite personalului
contractual trebuie stabilite astfel nct s se ncadreze n fondurile alocate de
la bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele locale i
bugetele fondurilor speciale pentru cheltuielile cu salariile, n vederea realizrii
obiectivelor stabilite.

128
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii

Pentru determinarea venitului net salarial se iau n considerare

contribuiile angajailor la asigurrile sociale de stat, de sntate ce se
calculeaz lunar prin aplicarea cotelor de impozitare asupra venitului brut
realizat. De asemenea, se calculeaz contribuia angajailor la fondul de omaj
prin aplicarea cotei de impozitare asupra salariului de ncadrare.
n acelai timp se iau n considerare deducerea personal i impozitul pe
salarii. Impozitul pe salarii se calculeaz prin aplicarea cotei de 16% asupra
bazei impozabile dup scderea contribuiilor legale, obligatorii.
Relaiile de calcul pentru venitul impozabil baz de calcul a
impozitului pe salarii se prezint astfel:
Salariu de ncadrare
+ sporuri i adaosuri
+ indemnizaii de conducere i alte sporuri acordate pentru funcii de
conducere
+ indexri de salarii i compensri ale creterii preurilor
+ salariu n natur
+ Alte drepturi de personal
= Venit brut total
- Contribuia personalului la asigurrile sociale
- Contribuia personalului la fondul de omaj
- Contribuia personalului la asigurri sociale de sntate
- Deducerea personal
= Venit impozabil (venit baz calcul)
- Impozit pe salariu (16%)
- Reineri n favoarea terilor Reineri facultative
- Reineri n favoarea instituiei
- Avansuri acordate personalului (indemnizaii CO)
= Salariu net de plat (rest de plat)
Nota:ncepnd cu anul 2005 (OMFP nr. 86 din 28.01/2005) ordonatorii principali
de credite, instituiile publice i serviciile publice din subordinea acestora achit
salariile ntr-o singur tran lunar, n perioada 5-15 a lunii curente pentru luna
precedent.

b) Organizarea contabilitii decontrilor cu personalul

Relaiile de decontri cu personalul instituiei publice implic
nregistrarea n conturile de cheltuieli a drepturilor de personalul cuvenite
angajailor, ct i plata efectiv a acestor sume datorate personalului.
Pentru reflectarea n contabilitate a decontrilor cu personalul se folosesc
conturile din clasa a IV-a, grupa 42 Personal i conturi asimilate, dup cum
urmeaz:
421 Personal salarii datorate P
422 Pensionari pensii datorate P
423 Personal ajutoare i indemnizaii datorate P
424 omeri indemnizaii datorate P
425 Avansuri acordate personalului A
426 Drepturi de personal neridicate P
427 Reineri din salarii datorate terilor P
428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul A/P
429 Bursieri i doctoranzi P

129
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii

Contul 421 Personal-salarii datorate ine evidena decontrilor cu

personalul instituiei pentru salariile i celelalte drepturi de personal cuvenite
acestuia. Este cont de pasiv.
n creditul acestui cont se nregistreaz salariile i alte drepturi salariale
cuvenite personalului angajat n baza unui contract individual de munc sau a
unui statut special prevzut de lege prin debitarea contului 641 Cheltuieli cu
salariile personalului.
n debitul contului Personal-salarii datorate se nregistreaz salariile
nete achitate personalului, reinerile din salarii ct i sumele neridicate de
personal n termenul legal, evideniate la finele lunii .
Contul 422 Pensionari-pensii datorate ine evidena decontrilor cu
pensionarii, pentru pensiile i celelalte drepturi cuvenite acestora, potrivit legii.
Este cont de pasiv.
Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II:
422 01 Pensionari civili pensii datorate;
422 02 Pensionari militari pensii datorate.
Contul 423 Personal-ajutoare i indemnizaii datorate ine evidena
ajutoarelor de boal pentru incapacitate temporar de munc, a celor pentru
ngrijirea copilului, a ajutoarelor de deces i a altor ajutoare acordate. Este cont de
pasiv.
Contul 425 Avansuri acordate personalului ine evidena
decontrilor cu personalul pentru avansurile acordate din salarii i din alte
drepturi salariale cuvenite acestuia. Este cont de activ.
Contul 426 Drepturi de personal neridicate ine evidena
drepturilor de personal, neridicate n termenul legal. Este cont de pasiv.

Contul 427 Reineri din salarii i din alte drepturi datorate

terilor ine evidena reinerilor i popririlor din salarii i din alte drepturi
datorate terilor. Este cont de pasiv.
Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II:
427 01 Reineri din salarii datorate terilor;
427 02 Reineri din pensii datorate terilor;
427 03 Reineri din alte drepturi datorate terilor.

Contul 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul ine

evidena decontrilor cu salariaii la ncheierea exerciiului financiar pentru a
permite nregistrarea cheltuielilor i veniturilor aferente exerciiului financiar
expirat, precum i a altor creane i datorii n raporturile cu personalul. Este
cont bifuncional.
Datorit complexitii coninutului economic al acestui cont n
contabilitate se dezvolt pe urmtoarele dou conturi sintetice de gradul II:
428 01 Alte datorii si creante n legtur cu
personalu l sub 1 an;
428 02 Alte datorii si creane n legtur cu
personalul peste 1 an.

130
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii

Contul 429 Bursieri i doctoranzi ine evidena decontrilor cu

elevii, studenii i doctoranzii pentru drepturile sub form de burse acordate n
conformitate cu reglementrile legale n vigoare. Este cont de pasiv.

c) Practici contabile privind bursierii i doctoranzii

Op. 1. Se nregistreaz drepturile de burs cuvenite elevilor, studenilor i

doctoranzilor n sum de 15.000 lei conform state de plat ntocmite de
compartimentul resurse umane.
679 Alte cheltuieli 429 Bursieri i 15.000
=
doctoranzi
Op. 2. Se nregistreaz virarea sumei de 4.500 lei n contul cantinelor pentru
acoperirea costului hranei.
429 Bursieri i doctoranzi 770 Finanare de la 4.500
=
buget
Op. 3. Se evideniaz plata burselor cuvenite elevilor, studenilor i
doctoranzilor pentru suma de 10.500 lei dup cum urmeaz:
- 3.200 lei se vireaz pe carduri personale;
- 7.300 lei se achit n numerar, nregistrnd totodat i burse neridicate
n termenul legal de plat pentru suma de 2.600 lei.
a) Virarea pe carduri personale:
429 Bursieri i doctoranzi 770Finanare de la 3.200
=
buget
b) Ridicarea numerarului din contul de finanare bugetar:
581 Viramente interne 770Finanare de la 7.300
=
buget
5311 Casa n lei 581,,Viramente 7.300
=
interne
c) Plata n numerar i evidenierea de burse neridicate care se pltesc
ulterior:
429 Bursieri i doctoranzi = % 7.300
531 01 Casa n lei 4.700
462 Creditori/ 2.600
analitice
distincte
d) Depunerea numerarului n contul de finanare bugetar pentru bursele
neachitate n termenul legal de plat:
581 Viramente interne = 5311 Casa n lei 2.600
770,, Finanare de la buget 581 Viramente 2.600
=
interne
e) Achitarea ulterioar n numerar a alocaiilor de burse cuvenite elevilor,
studenilor i doctoranzilor:
581 Viramente interne Finanare de
770
=
la buget 2.600
531 01 Casa n lei 581 Viramente 2.600
=
interne
462 Creditori = 531 01 Casa n lei 2.600
Din cele prezentate a reieit faptul c la nregistrarea n contabilitate a
obligaiilor salariale se ia n considerare i impozitul pe venituri de natur
salarial, calculat potrivit legii si evidentiat cu ajutorul contului 444
Impozitul pe venituri din salarii si alte drepturi, care este cont de pasiv.
131
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii

B. Contabilitatea decontrilor privind asigurrile sociale i protecia social

a) Consideraii generale

Instituiile publice au obligaia nregistrrii n contabilitate att a

salariilor cuvenite personalului pentru munca prestat ct i a contribuiilor
privind asigurrile i protecia social. Este vorba de contribuiile suportate de
ctre angajator i angajai pentru asigurrile sociale de stat, asigurrile sociale
de sntate i protecia social.
Pe seama contribuiei instituiei publice pentru concedii medicale i
indemnizaii se nregistreaz ajutoarele materiale i indemnizaiile acordate
personalului angajat n baza contractului de munc. Ajutoarele materiale acordate
personalului sub forma ajutoarelor pentru incapacitate temporar de munc, a
celor pentru ngrijirea copilului, a ajutoarelor de deces i a altor ajutoare sunt
suportate din asigurrile sociale respectiv din contribuiile angajatorilor pentru
concedii i indemnizaii, potrivit legii.
Sunt asigurate obligatoriu, prin efectul legii:
persoanele care desfoar activiti pe baz de contract individual de
munc;
persoanele care i desfoar activitatea n funcii elective sau care sunt
numite n cadrul autoritii executive, legislative ori judectoreti, pe durata
mandatului;
persoanele care desfoar activiti exclusiv pe baz de contracte de
prestri de servicii i care realizeaz un venit brut pe an calendaristic
echivalent cu cel puin 3 salarii medii brute pe economie;
persoanele care beneficiaz de ajutor de omaj, ajutor de integrare
profesional sau alocaie de sprijin, ce se suport din bugetul Fondului
pentru plata ajutorului de omaj (omeri).
Baza lunar de calcul a contribuiei individuale de asigurri sociale n
cazul asigurailor este reprezentat de:
a) salariile individuale brute, realizate lunar, inclusiv sporurile i
adaosurile, reglementate prin lege sau prin contractul colectiv de
munc, i/sau veniturile asigurailor;
b) venitul lunar asigurat, prevzut n declaraia sau contractul de
asigurare, care nu poate fi mai mic de o ptrime din salariul mediu brut
lunar pe economie.
Contribuiile instituiilor publice la asigurrile sociale de stat, asigurrile
sociale de sntate, concedii i indemnizaii, protecia social etc., sunt
calculate prin aplicarea unor cote procentuale asupra fondului de salarizare,
potrivit legii.
n conformitate cu reglementrile cuprinse n Legea bugetului asigurrilor
sociale de stat, contribuiile bugetare datorate de angajator i angajat se prezint
astfel:
Contribuii bugetare Total Total din care:
Angajator Angajat
0 1 2 3
a) Contribuia de asigurri sociale se stabilete
dup grupa de munc:
condiii normale de munc 31,3% 20,8% 10,5%
condiii deosebite de munc 36,3% 25,8% 10,5%
condiii speciale de munc 41,3% 30,8% 10,5%
132
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
b) Contribuia de sntate 10,7% 5,2% 5,5%

c) Contribuia pentru concedii i indemnizaii 0,85% 0,85% -

d) Contribuia pentru omaj, din care:

- la bugetul asigurrilor pentru omaj; 1% 0,5% 0,5%

e) Contribuia pentru asigurarea pentru 0,15%- 0,15%- -

accidente de munc i boli profesionale 0,85% 0,85%
(n funcie de clasa de risc) datorat de angajator.
Aceste cote de contribuii se aplic asupra fondului total de salarii brute
lunare realizate.

b) Organizarea contabilitii asigurrilor sociale i a proteciei sociale

Pentru organizarea contabilitii decontrilor privind asigurrile sociale i
protecia social se folosesc conturile din clasa a IV-a a Planului de conturi
general pentru instituiile publice, grupa 43 Asigurri sociale, protecia
social i conturi asimilate, din care fac parte:
431 Asigurri sociale P
437 Asigurri pentru omaj P
438 Alte datorii sociale P

Contul 431 Asigurri sociale ine evidena decontrilor privind

contribuiile angajatorilor pentru asigurrile sociale, contribuiile angajailor
pentru asigurri sociale, contribuiile angajatorilor pentru asigurrile sociale de
sntate i contribuiile angajailor pentru asigurrile sociale de sntate,
contribuiile angajatorilor pentru accidente de munc i boli profesionale, pentru
concedii i indemnizaii i pentru Fondul de garantare a creanelor salariale. Este
cont de pasiv.
Pentru evidenierea distinct n contabilitate a operaiunilor privind
contribuiile angajatorului i ale angajatului la asigurrile sociale, de sntate i
contul 431 Asigurri sociale este detaliat pe urmtoarele conturi sintetice de
gradul II:
431 01 Contribuiile angajatorilor pentru asigurri P
sociale
431 02 Contribuiile asigurailor pentru asigurri P
sociale
431 03 Contribuiile angajatorilor pentru asigurrile P
sociale de sntate
431 04 Contribuia asigurailor pentru asigurrile P
sociale de sntate
431 05 Contribuiile angajatorilor pentru accidente P
de munc i boli profesionale
431 07 Contribuiile angajatorilor pentru concedii i P
indemnizaii

Contul 431 Asigurri sociale nregistreaz n creditul su urmtoarele

operaiuni:
contribuiile asigurailor pentru asigurri sociale i contribuia angajatului la
asigurrile sociale de sntate reinute din drepturile salariale sau din
ajutoare (421, 423);

133
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
contribuiile angajatorilor la bugetul asigurrilor sociale de stat, la
bugetul asigurrilor sociale de sntate, ct i pentru accidente de
munc i boli profesionale, potrivit legii (645).
n debitul acestui cont se nregistreaz:
sumele datorate personalului reprezentnd ajutoare materiale suportate
din contribuiile angajatorilor pentru asigurrile sociale (423);
sumele virate bugetului asigurrilor sociale reprezentnd contribuiile
angajatorilor i asigurailor la asigurrile sociale de stat, i la asigurrile
sociale de sntate, .a. (512, 513, 514, 550, 551, 560, 561, 562, 770).
Soldul creditor exprim contribuiile datorate i neachitate de angajator i
angajai la bugetul asigurrilor sociale.
Contul 437 Asigurri pentru omaj ine evidena decontrilor privind
asigurarea pentru omaj, datorat de angajatori precum i de asigurai, potrivit legii.
Este cont de pasiv.
Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II:
437 01 Contribuiile angajatorilor pentru asigurri de omaj;
437 02 Contribuiile asigurailor pentru asigurri de omaj;
437 03 Contribuiile angajatorilor la fondul de garantare pentru plata
creanelor salariale.
Contul 438 Alte datorii sociale ine evidena altor datorii ale instituiilor
publice (drepturi pentru donatorii de snge, alocaii i alte ajutoare pentru copii,
alocaia suplimentar pentru femeile cu mai muli copii, alocaia de ncredinare i
plasament familial, ajutorul anual pentru veteranii de rzboi, alocaia familial
complementar, protecia persoanelor cu handicap, ajutoare sociale, ajutorul
pentru nclzirea locuinei, renta viager, alocaii i indemnizaii pentru persoanele
cu handicap, alte drepturi stabilite prin dispoziii legale). Este un cont de pasiv.
Exemplu
O instituie public finanat din bugetul de stat nregistreaz drepturi
cuvenite donatorilor de snge n sum de 1.700 lei pe care le achit prin
virament.
677 Ajutoare = 438 Alte datorii 1.700
sociale sociale
438 Alte datorii = 770 Finanarea de la 1.700
sociale buget

C. Contabilitatea altor datorii i creane cu bugetul

Instituiile publice nregistreaz la alte datorii i creane cu bugetul

urmtoarele operaiuni:
drepturi de personal neridicate, prescrise, datorate bugetului, potrivit
legii;
sume datorate creditorilor, cuvenite bugetului dup prescrierea lor;
plusul de numerar din casierie;
sume ncasate reprezentnd venituri ale bugetului de stat;
vrsminte efectuate n plus la buget i altele.
Pentru nregistrarea n contabilitate a altor datorii i creane cu bugetul se
folosete contul 448 Alte datorii i creane cu bugetul. Este un cont
bifuncional.
Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II:
134
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
448 01 Alte datorii fa de buget;
448 02 Alte creane privind bugetul.

Operatiuni contabile
Op. 1. n urma scoaterii din funciune a activelor fixe corporale achiziionate
din alocaii bugetare rezult materiale consumabile de 450 lei i obiecte de
inventar de 720 lei.
% = 448 Alte datorii i 1.170
creane cu
bugetul
302 Materiale 450
consumabile
303 Materiale de natura 720
obiectelor de inventar
Op. 2. Se nregistreaz drepturi de personal prescrise de 3.850 lei i sume
datorate creditorilor prescrise de 5.100 lei cuvenite bugetului.
% = 448 Alte datorii 8.950
i creane cu
bugetul
426 Drepturi de personal 3.850
neridicate
462 Creditori 5.100
Op. 3. Se nregistreaz imputaii n sarcina terilor n sum de 1.500 lei, i se
ncaseaz suma de 6.890 lei reprezentnd vrsminte efectuate n plus.
% = 448 Alte datorii 8.390
i creane cu
bugetul
statului
461 Debitori 1.500
562 Disponibil al 6.890
activitilor finanate
din venituri proprii
Op. 4. Se nregistreaz chiria virat de ctre chiriai la bugetul statului n sum
de 460 lei.
448 Alte datorii i creane = 411 Clieni 460
cu bugetul

D. Contabilitatea debitorilor i creditorilor

Creanele fa de alte persoane fizice sau juridice reieite din pagube

materiale create de teri, sume imputate persoanelor vinovate pentru pagubele
aduse instituiei publice ct i sumele rezultate din vnzarea activelor fixe se
nregistreaz n contul 461 Debitori. Este un cont de activ.
Sumele datorate de instituia public unor tere persoane juridice sau fizice,
altele dect personalul propriu, furnizorii i clienii-creditori, se nregistreaz n
contul 462 Creditori. Este cont de pasiv.
Operatiuni contabile
Op. 1. Se nregistreaz debite reactivate n sum de 6.750 lei care urmeaz a se
recupera de la teri.
461 Debitori 714 Venituri din creane 6.750
=
reactivate i debitori diveri
Op. 2. Se evideniaz veniturile aferente titlurilor de participare deinute de
135
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
instituia public n sum de 10.890 lei care se ncaseaz direct n contul de
disponibil deschis la banc.
461 Debitori = 764 Venituri din investiii 10.890
financiare cedate
512 01 Conturi la trezorerii i = 461 Debitori 10.890
instituii de credit n lei
Op. 3. Se nregistreaz vnzarea de echipamente tehnologice(finanat din
venituri proprii) la pre de vnzare de 6.100 lei conform facturii, care se
ncaseaz n contul de disponibil.
a) Facturarea vnzrii
461 Debitori = 791 Venituri din valorificarea 6.100
unor bunuri ale statului
b) ncasarea facturii
562 Disponibil al activitilor 461 Debitori 6.100
=
finanate din venituri proprii
c) Scoaterea din eviden a activului fix corporal tiind c valoarea de intrare
este de 5.800 lei, amortizarea calculat i nregistrat pn n momentul
vnzrii este de 1.100 lei.
% = 213 Echipamente tehnologice 5.800
281 Amortizari privind activele 1.100
fixe corporale
691 Cheltuieli extraordinare din 4.700
operaiuni cu active fixe

Op. 4. Se evideniaz burse neridicate n termenul legal de plat de ctre

studeni n sum de 3.400 lei care se achit ulterior n numerar.
429 Bursieri i doctoranzi = 462 Creditori 3.400
462 Creditori = 531 01 Casa n lei 3.400
Op. 5. Se evideniaz ncasarea eronat a sumei de 5.000 lei n contul de
disponibil cu destinaie special care este regularizat n luna urmtoare.
550 Disponibil din fonduri cu = 462 Creditori 5.000
destinaie special
i n luna urmtoare
462 Creditori 550 Disponibil din fonduri 5.000
=
cu destinaie special

E. Conturi de regularizare i asimilate

Operaiunile de regularizare sunt determinate de cheltuielile i

veniturile n avans, aferente perioadelor sau exerciiilor financiare urmtoare,
ct i de operaiunile n curs de clarificare.
Deoarece i n contabilitatea instituiei publice rezultatul patrimonial se
stabilete anual, delimitarea veniturilor i cheltuielilor se efectueaz la sfritul
exerciiului bugetar.
Operaiunile care nu pot fi nregistrate direct n conturile
corespunztoare, pentru care sunt necesare clarificri ulterioare, se
nregistreaz, provizoriu, ntr-un cont distinct. Sumele nregistrate n acest cont
trebuie clarificate de ctre instituia public ntr-un termen de cel mult trei luni
de la data constatrii.

136
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
n acest sens grupa 47 Conturi de regularizare i asimilate cuprinde
urmtoarele conturi:
471 Cheltuieli nregistrate n avans P
472 Venituri nregistrate n avans P
473 Decontri din operaiuni n curs de clarificare P

Contul 471 Cheltuieli nregistrate n avans ine evidena

cheltuielilor efectuate n avans. Este cont de activ. n debitul contului se
nregistreaz cheltuielile efectuate n avans, aferente perioadelor sau
exerciiilor financiare urmtoare, iar n credit se nregistreaz cheltuielile
efectuate n avans aferente perioadei curente sau exerciiului financiar n curs.
Contul 472 Venituri nregistrate n avans ine evidena veniturilor
anticipate. Este cont de pasiv.
Contul 473 Decontri din operaiuni n curs de clarificare ine evidena
sumelor n curs de clarificare (amenzi, cheltuieli de judecat, a operaiunilor
efectuate n conturile bancare pentru care nu exist documente, etc.), operaiuni
ce nu pot fi nregistrate pe cheltuieli sau alte conturi n mod direct, fiind
necesare cercetri i lmuriri suplimentare.Este un cont bifuncional.

Operaiuni contabile

Op. 1. Se evideniaz n luna decembrie exerciiul n chiriile datorate de teri,

instituiei publice n sum de 15.000 lei care privesc exerciiul n+1.
418 Clieni facturi de ntocmit = 472 Venituri nregistrate n 15.000
avans
Op. 2. La finele exerciiului bugetar se ncaseaz contravaloarea studiilor i
cercetrilor realizate de instituia public n sum de 27.800 lei care privesc
exerciiile viitoare.
562 Disponibil al activitilor = 472 Venituri nregistrate n 27.800
finanate din venituri proprii avans
Op. 3. Se evideniaz veniturile din chirii i din studii nregistrate i ncasate
anticipat care privesc perioada curent.
472 Venituri nregistrate n avans = % 42.800
751 01 Venituri din prestari 27.800
de servicii si alte
activitati
750 Venituri din 15.000
proprietate
Op. 4. Se evideniaz dobnzi ncasate aferente exerciiilor viitoare n sum de
5.800 lei, care ulterior se fac venituri ale perioadei curente.
512 01 Conturi la trezorerii i = 472 Venituri nregistrate n 5.800
instituii de credit n lei avans
472 Venituri nregistrate n avans = 766 Venituri din dobnzi 5.800
Op. 5. Se evideniaz ncasarea sumei de 10.000 lei n contul de disponibil care
necesit clarificri suplimentare ce sunt rezolvate n luna urmtoare.
512 01 Conturi la trezorerii i = Decontri din
473 10.000
instituii de credit n lei operaiuni n curs de
clarificare
473 Decontri din operaiuni n = 512 01 Conturi la trezorerii i 10.000
curs de clarificare instituii de credit n lei

137
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
Op. 6. Pe seama fondurilor cu destinaie special se pltete suma de 9.700 lei
care necesit clarificri suplimentare.
473 Decontri din operaiuni n = 550 Disponibil din fonduri 9.700
curs de clarificare cu destinaie special
Op. 7. n luna urmtoare se analizeaz suma pltit anterior i se constat c
reprezint datorii achitate pentru consumul de energie electric.
401 Furnizori = 473 Decontri din operaiuni 9.700
n curs de clarificare
Op. 8. Se reflect factura privind abonamentul efectuat n luna decembrie ex.
n n sum de 5.400lei la Monitorul Oficial pentru anul n+1.
a) Evidenierea facturii.
471 Cheltuieli nregistrate n = 401 Furnizori 5.400
avans
b) Achitarea n numerar a furnizorului.
401 Furnizori = 531 01 Casa n lei 5.400
Op. 9. n luna ianuarie N+1 se transfer cheltuielile nregistrate n avans la
cheltuielile curente:
626 Cheltuieli potale i taxe de = 471 Cheltuieli nregistrate n 5.400
telecomunicaii avans

TEST DE AUTOEVALUARE
1. Ce funcie contabil au conturile din grupa 40 Furnizori i conturi
asimilate?
Rspuns:
Conturile din grupa 40 Furnizori i conturi asimilate au funcie
contabil de pasiv cu excepia contului 409 Furnizori-debitori care este cont
de activ.

2. Care este contul utilizat pentru reflectarea datoriilor prescrise

cuvenite bugetului de stat?
Rspuns:

Exerciii
1. Exemplu rezolvat: O instituie public de stat nregistreaz drepturile
salariale cuvenite personalului n sum de 50.000 lei, conform stat de salarii.
Rezolvare:
641 Cheltuieli cu salariile = 421 Personal salarii 50.000
personalului datorate

2. De rezolvat: O instituie public de stat achiziioneaz aparatur birotic

la costul de achiziie de 32.000 lei, TVA 19% conform factur. Instituia este
finanat integral din venituri proprii.

138
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii

5.3. CONTABILITATEA AJUSTRILOR PENTRU

DEPRECIEREA CREANELOR

Ajustrile pentru deprecierea creanelor se constituie, de regul, la

nchiderea exerciiului financiar ca o consecin a aplicrii principiului prudenei
potrivit cruia nu este admis supraevaluarea elementelor de activ i a
veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv i a cheltuielilor, innd
cont de deprecierile, riscurile i pierderile posibile, generate de desfurarea
activitii exerciiului curent sau anterior. Aici, este vorba de creane, ca
elemente de activ care sunt supuse deprecierilor de valoare, care pot fi
ireversibile sau reversibile.
Referitor la creane, deprecierile ireversibile se manifest sub forma
pierderilor din creane, care sunt generate, n principal, de falimentul sau
dispariia clienilor ori debitorilor. n aceste condiii pierderile din creane, n
condiii justificate, sunt trecute pe cheltuieli.
Deprecierile sau pierderile de valoare reversibile se stabilesc la sfritul
exerciiului bugetar, cnd se estimeaz probabilitatea de ncasare a creanelor,
comparndu-se valoarea contabil cu valoarea realizabil net.
n situaia n care valoarea contabil a creanei este mai mare dect
valoarea realizabil net stabilit cu ocazia inventarului, se procedeaz la
constituirea unei ajustri pentru deprecierea creanei pe seama cheltuielilor
exerciiului curent deoarece deprecierea este generat de activitatea acestui
exerciiu i nu poate fi imputat exerciiilor viitoare. Aceast ajustare pentru
deprecierea creanelor poate fi majorat ulterior tot pe seama cheltuielilor
exerciiilor financiare n care se constat.
n situaia n care ajustarea pentru deprecierea creanei constituit n
exerciiile anterioare, devine total sau parial fr obiect, urmare dispariiei
cauzelor care au generat-o (ncasarea creanei, nregistrarea pierderii din creane,
.a.), atunci ajustarea este reluat la venituri.

Potrivit prevederilor legale, ajustrile pentru deprecierea creanelor se

constituie pentru: clieni inceri, dubioi, ru platnici sau aflai n litigiu, creane
debitori i creane bugetare.

Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea creanelor este realizat cu

ajutorul conturilor din grupa 49 Ajustri pentru deprecierea creanelor-clieni:
Contul 491 Ajustri pentru deprecierea creanelor
clieni, care se dezvolt n:
491 01 Ajustri pentru deprecierea creanelor
clieni sub 1 an;
491 02 Ajustri pentru deprecierea creanelor
clieni peste 1 an
Contul 496 Ajustri pentru deprecierea creanelor
debitori care se dezvolt n:
496 01 Ajustri pentru deprecierea creanelor
debitori sub 1 an;
4960 2 Ajustri pentru deprecierea creanelor
debitori peste 1 an
Contul 497 Ajustri pentru deprecierea creanelor
bugetare.
139
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
Aceste conturi au funcie contabil de pasiv.
n credit se nregistreaz constituirea i suplimentarea ajustrilor pentru
deprecierea creanelor, prin debitarea contului 681 Cheltuieli operaionale
privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere. n debitul
acestor conturi se nregistreaz diminuarea sau anularea ajustrilor constituite
anterior pentru deprecierea creanelor prin creditarea contului 781 Venituri
din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activitatea operaional.
Soldul creditor al conturilor de ajustri pentru deprecierea creanelor
reflect valoarea ajustrilor constituite la un moment dat.

Operaiuni contabile

Exerciiul N O instituie public de stat are de ncasat de la un client o

factur privind serviciile prestate acestuia, n valoare de 3.000 lei, TVA 24%.
Instituia public a ncasat de la client un avans de 900 lei, TVA 24% i o
garanie de 600 lei. La sfritul exerciiului N se constat c gradul de
recuperare a creanei este de 80%. n exerciiul N+1 clientul devine solvabil
pentru suma de 300 lei, restul sumei fiind irecuperabila, ca urmare a hotrrii
judectoreti care declar clientul n stare de faliment.
Exerciiul N
1. ncasarea avansului de la client:
562 Disponibil al activitilor = % 1.116
finanate din venituri proprii 419 Clieni-creditori 900
442 07 TVA colectat 216
___________________________________________________________
2. ncasarea garaniei de la client:
562 Disponibil al activitilor = 167 Alte mprumuturi i 600
finanate din venituri proprii datorii asimilate
3. Facturarea serviciilor prestate clientului
411 Clieni = % 3.720
751 01 Venituri din prestari de 3.000
servicii si alte activitati
442 07 TVA colectat 720
4. Decontarea avansului i a garaniei
% = 411 Clieni 1.716
167 Alte mprumuturi i 600
datorii asimilate
419 Clieni-creditori 900
442 07 TVA colectat 216
5. La sfritul exerciiului financiar N se constat declinul situaiei financiare
a clientului, care devine incert pentru suma de 2.004 lei (3.720-1.716), fiind
trecut n categoria creanelor incerte.
411 02 08 Clieni inceri sau n = 411 Clieni 2.004
litigiu peste 1 an

6. Constituirea ajustrii pentru deprecierea creanei

(2.004 lei x 20% = 401 lei)
681 04 Cheltuieli operaionale
privind ajustrile pentru
deprecierea activelor
circulante
= 491 02 Ajustri pentru 401
deprecierea creanelor
clieni peste 1 an

140
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
Exerciiul N+1
1. Se nregistreaz ncasarea parial a creanei:
562 Disponibil al activitilor = 411 02 08 Clieni incert sau n 1.603
finanate din venituri proprii litigiu peste 1 an
2. Se constat imposibilitatea ncasrii creanei i deci pierderea acesteia i
trecerea pe cheltuieli:
654 Pierderi din creane i = 411 02 08 Clieni inceri sau n 401
debitori diveri litigiu peste 1 an
3. Se nregistreaz anularea ajustrii pentru deprecierea creanelor, rmas fr
obiect ca urmare a pierderii creanei-clieni:
491 02 Ajustri pentru deprecierea = 781 04 Venituri din ajustri 401
creanelor clieni peste 1 pentru deprecierea
an activelor circulante

n exerciiul N+1, rezultatul patrimonial nu este influenat de

pierderea din creana nencasat n exerciiul N, deoarece prin nchiderea
conturilor de cheltuieli i venituri rezult:
781 04 Venituri din ajustri pentru = 121 Rezultatul patrimonial 401
deprecierea activelor
circulante
121 Rezultatul patrimonial = 654 Pierderi din creane i 401
debitori diveri

REZUMATUL UNITATII DE INVATARE NR.5

Relaiile instituiei publice cu mediul economico-social, n plan contabil,

mbrac forma de datorii i creane.
Datoriile pe termen scurt sunt generate de relaiile instituiei publice cu
persoane fizice sau juridice, relaii referitoare la cumprarea de bunuri,
executarea de lucrri sau prestarea de servicii, la utilizarea forei de munc, la
plata contribuiilor sociale, a impozitelor i taxelor etc., pentru care instituia
trebuie s acorde un echivalent valoric sau o contraprestaie.
Creanele reprezint drepturi ale instituiei publice fa de tere persoane
fizice sau juridice, rezultate n urma relaiilor acesteia cu mediul economico-
social, relaii n urma crora instituia a avansat un bun, lucrare sau serviciu
pentru care aceasta trebuie s primeasc un echivalent valoric sau o
contraprestaie.
Creanele i datoriile n lei se evalueaz iniial la valoarea nominal. La
data ntocmirii situaiilor financiare creanele i datoriile n lei sunt evaluate la
valoarea lor probabil de ncasare sau de plat.
Creanele i datoriile n valut sunt evaluate iniial att n lei, la cursul de
schimb n vigoare la data efecturii tranzaciilor comunicat de Banca Naional
a Romniei, ct i n valut. La data bilanului, creanele i datoriile n valut se
evalueaz la cursul publicat de B.N.R., valabil pentru ultima zi a perioadei de
raportare. Creanele i datoriile aferente fondurilor nerambursabile primite de
la Uniunea European se evalueaz la data bilanului la cursul publicat de
Banca Central European, variabil pentru ultima zi a perioadei de raportare.
Diferenele contabile n minus ntre valoarea de inventar stabilit la
inventariere i valoarea contabil net a creanelor se nregistreaz n
contabilitate pe seama ajustrilor pentru depreciere.
141
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii

Terminologie:
Datorii pe termen scurt - sunt generate de relaiile instituiei cu persoane
fizice sau juridice referitoare la cumprarea de bunuri, lucrri sau servicii, la
utilizarea forei de munc, la plata impozitelor i taxelor etc., pentru care
instituia trebuie s plteasc un echivalent valoric sau s efectueze o
contraprestaie.
Creane - drepturi ale instituiei publice fa de tere persoane fizice sau
juridice, rezultate n urma relaiilor acesteia cu mediul economico-social, relaii
n urma crora instituia a avansat un bun, lucrare sau serviciu pentru care
aceasta trebuie s primeasc un echivalent valoric sau o contraprestaie.
Salariu (venit brut) cuvenit personalului - este format din: salariul de baz
cuvenit angajailor, sporurile, adaosurile, indemnizaiile i alte sume acordate
(pentru conducere, indexrile de salarii pentru compensarea creterii preurilor,
indemnizaiile acordate pentru concediul de odihn etc.), avantaje n natur,
alte drepturi de personal.
Ajustri pentru deprecierea creanelor - se constituie, de regul, la nchiderea
exerciiului financiar ca o consecin a aplicrii principiului prudenei potrivit
cruia nu este admis supraevaluarea elementelor de activ i a veniturilor,
respectiv subevaluarea elementelor de pasiv i a cheltuielilor, innd cont de
deprecierile, riscurile i pierderile posibile, generate de desfurarea activitii
exerciiului curent sau anterior.

Termeni cheie: creane i datorii curente; evaluare creane i datorii;

furnizori; clieni; asigurri sociale; bursieri; doctoranzi.

TEMA DE CONTROL NR.5

1. Sume reinute din salariile personalului reprezentnd rate

pentru credite bancare de 7.000 lei i garanii gestionare de 1.700 lei se
reflect:
a) 421 = 428 02 7.000;
b) 421 = 427 1.700;
c) 423 = 428 01 1.700;
d) 421 = 428 01 1.700;
e) 421 = 427 7000.

2. Drepturile de pensie cuvenite pensionarilor civili i militari n

sum de 105.000 lei se nregistreaz:
a) 676 = 422 105.000;
b) 645 = 423 105.000;
c) 676 = 424 105.000;
d) 679 = 422 105.000;
e) 677 = 422 105.000.
142
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii

3. Ajutorul anual pentru veteranii de rzboi n sum de 6.200 lei

se nregistreaz:
a) 676 = 423 6.200;
b) 677 = 438 6.200;
c) 679 = 438 6.200;
d) 676 = 438 6.200;
e) 431 = 438 6.200.

4. O instituie public de stat finanat din venituri proprii

nregistreaz vnzarea de mobilier la preul de vnzare de 70.000 lei
care se ncaseaz n contul de disponibil.
a) 461 = 764 70.000;
b) 461 = 791 70.000;
c) 5121 = 751 70.000;
d) 562 = 461 70.000;
e) 461 = 562 70.000.

5. ncasarea eronat a sumei de 1.200 lei n contul de disponibil

cu destinaie special i regularizarea n luna urmtoare se reflect:
a) 550 = 462 1.200;
b) 551 = 462 1.200;
c) 462 = 551 1.200;
d) 462 = 550 1.200;
e) 550 = 473 1.200.

6. O instituie public de stat calculeaz i nregistreaz

contribuiile de asigurri sociale de stat i asigurri sociale de sntate
tiind c fondul de salarizare este de 240.500 lei.
a) 645 01 = 431 02 25.252;
b) 645 03 = 431 03 13.228;
c) 645 01 = 431 01 12.506;
d) 645 03 = 431 03 12.506;
e) 645 01 = 431 01 50.024.

7. Se scot din eviden mijloace de transport prin vnzare

cunoscnd urmtoarele date: valoarea contabil de intrare este de
80.800 lei, amortizarea nregistrat este de 62.400 lei iar preul de
vnzare este de 25.000 lei, instituia este finanat din venituri proprii.
a) 281 = 213 80.800;
b) 411 = 751 25.000;
c) 281 = 213 62.400;
d) 691 = 213 18.400;
e) 461 = 791 18.400.

8. Sume ncasate n avans reprezentnd chirii de 54.000 lei care se

transfer n luna curent pentru suma de 4.600 lei.
143
Contabilitate public
Contabilitatea decontrilor cu terii
a) 5121 = 473 54.000;
b) 562 = 472 54.000;
c) 472 = 706 4.600;
d) 471 = 562 54.000;
e) 612 = 471 4.600.

9. La sfritul anului bugetar se estimeaz probabilitatea de

ncasare a creanelor debitori i se constat c gradul de ncasare a
creanei de 800 lei este de 90%, restul fiind irecuperabili.
a) 686 = 496 800;
b) 654 = 461 80;
c) 681 = 496 80;
d) 654 = 462 800;
e) 491 = 781 80.

Criterii de evaluare i de notare: Pentru fiecare gril corect

rezolvat se va acorda un punct. Se primete 1 punct din oficiu.

Bibliografie:

Criveanu, M., - Contabilitate public conforma cu practica internationala,

Editura Universitaria, Craiova, 2011.
Dasclu, C. i colectiv Convergena contabilitii publice din Romnia la
Standardele Internaionale de Contabilitate pentru Sectorul Public, Editura
CECCAR, Bucureti, 2006.
Greceanu-Cocos,V., Contabilitatea institutiilor publice - comentata,
actualizata si simplificata,Editura Pro Universitaria,Bucuresti,2011.
Legea nr. 500/2002 privind finanele publice, M. Of. nr. 597 din 13.08.2002.
OMFP nr.2021/17.12.2013pentru modificarea si completarea Normelor
metodologice privind organizarea si conducerea contabilitatii institutiilor
publice, Planul de conturi pentru institutiile publice si instructiunile de
aplicare a acestuia,aprobate prin OMFP nr.1917/2005.
IPSASB, Standardele Internaionale de Contabilitate pentru Sectorul Public,
traducere, Editura CECCAR, Bucureti, 2005.

144
Contabilitate public