Académique Documents
Professionnel Documents
Culture Documents
Estn constituidas por las rentas derivadas de la explotacin pasiva 1 de inmuebles, mediante la cesin de
su utilizacin a terceros (arrendamiento o subarrendamiento) as como la renta ficta, la renta mnima
presunta y las mejoras de los predios.
A) RENTAS GRAVADAS
Arrendamiento
El Cdigo Civil Peruano, en su artculo 1666, define al arrendamiento como aquel contrato, por el cual, el
arrendador se obliga a ceder temporalmente al arrendatario, el uso de un bien por cierta renta convenida.
Como podemos apreciar, el sujeto afecto es el arrendador, por las rentas o ingresos que percibe del
arrendatario. Sin embargo, en el artculo 23 de la ley no se hace referencia al arrendador, sino al locador2.
Ello se debe a que el contrato de arrendamiento tiene sus races en el contrato de locatio-conductio, segn
el cual, una persona se compromete con otra a procurarle el goce temporal de una cosa a cambio de una
contraprestacin en dinero llamada mercs (merced conductiva). De esa forma, el que se obliga a
suministrar la cosa es llamado locator y el que debe pagar el precio o merced toma el nombre de
conductor.3
Subarrendamiento
De acuerdo con el artculo 1692 del Cdigo Civil, el subarrendamiento es el arrendamiento total o parcial
del bien arrendado que celebra el arrendatario en favor de un tercero, a cambio de una renta, con
asentimiento escrito del arrendador.
Segn el ltimo prrafo del inciso a) del artculo 23 de la ley, tratndose de subarrendamiento, la renta
bruta est constituida por la diferencia entre la merced conductiva que se abone al arrendatario y la que ste
deba abonar al propietario.
Predio:
En el Diccionario Jurdico de Cabanellas, se entiende por predio la finca, heredad, hacienda, tierra,
propiedad o posesin inmueble.
1 Un caso de explotacin activa se configurara cuando un inmueble es sometido a una explotacin agropecuaria.
b) Las producidas por la locacin o cesin temporal de derechos y cosas muebles o inmuebles,
no comprendidos en el inciso anterior.
Los bienes muebles son aquellos que pueden trasladarse o ser trasladados de una parte a otra, sin
alteracin alguna. Por el contrario, los bienes inmuebles son aquellos que no pueden trasladarse o ser
trasladados de una parte a otra sin ser alterados.
De acuerdo a los artculos 885 y 886 del Cdigo Civil, son bienes muebles e inmuebles los siguientes:
BIENES MUEBLES:
BIENES INMUEBLES:
Con la dacin de la Ley 28677 Ley de Garantas Mobiliarias, se redefine la clasificacin de determinados
bienes considerados inmuebles segn el Cdigo Civil, por lo que a partir de la vigencia de esta ley se
debern considerar bienes muebles, para ello transcribimos el articulo correspondiente de la ley
Con respecto a los bienes inmuebles, debe usted tener presente que la cesin temporal de predios (suelo,
subsuelo o sobresuelo) se encuentra comprendida en el inciso a) del artculo 23 de la ley; mientras que la
cesin temporal de otros bienes inmuebles (distintos a los predios) se encuentra comprendida en el inciso b)
de la norma en comentario.
Una interpretacin literal y restrictiva podra concluir en que este tipo de subarrendamiento no estara
gravado; sin embargo, consideramos que dichas operaciones s se encuentran comprendidas dentro de
la norma.
En efecto, el hecho econmico gravado en el literal b) es la cesin de bienes y tanto el arrendamiento
como el subarrendamiento califican como tal. En este sentido, es irrelevante que la persona que cede
el bien sea propietaria o arrendataria del mismo.
Para este caso, existen quienes opinan que la renta bruta debiera estar constituida por el total del importe
pactado, a diferencia de lo establecido para el subarrendamiento de predios; en tanto que otros creen que
debe procederse de igual modo que en el caso de los predios, es decir, deduciendo el monto del
arrendamiento.
Segn el artculo 916 del Cdigo Civil, las mejoras se clasifican en necesarias, tiles y de recreo:
necesarias son las que tienen por objeto impedir la destruccin o el deterioro del bien; tiles son las que
otorgan una mayor utilidad y valor al bien; de recreo son aqullas que sin ser necesarias ni tiles sirven para
ornato, lucimiento o mayor comodidad.
Por regla general, el arrendatario o subarrendatario tiene derecho a recibir el valor de las mejoras
necesarias y tiles introducidas en el bien y a retirar las mejoras de recreo que puedan separarse sin causar
dao; sin embargo, las partes contratantes pueden establecer que todas las mejoras o algunas de ellas
sean de beneficio del propietario, por lo que ste no deber reembolsar su valor.
Segn la Ley del Impuesto a la Renta, slo aquellas mejoras que no son reembolsadas por el propietario
constituyen renta gravada.
Cabe agregar que de acuerdo con el artculo 13 del reglamento, las mejoras se computan como renta
gravable del propietario, en el ejercicio que se devuelve el bien y al valor determinado para el pago de
tributos municipales, o a falta de ste, al valor de mercado a la fecha de devolucin.
d)La renta ficta de predios cuya ocupacin hayan cedido sus propietarios gratuitamente o a precio
no determinado.
Existe cesin gratuita o a precio no determinado, siempre que los predios se encuentren ocupados por
personas distintas al propietario y que no se trate de arrendamiento o subarrendamiento.
La renta ficta equivale al seis por ciento (6%) del valor del predio declarado en el autoavalo del Impuesto
Predial. En aquellos casos en los que la Municipalidad efecta de oficio la determinacin del Impuesto
Predial, el valor que se considera es el determinado por la Municipalidad.
Se presume que la cesin se realiza por el total del bien. El contribuyente puede probar que la cesin se ha
realizado de manera parcial, en cuyo caso, la renta ficta se determina en forma proporcional a la parte
cedida. La proporcin se expresa hasta con cuatro decimales4.
Asimismo, se presume que los predios han estado ocupados durante todo el ejercicio gravable, salvo
demostracin en contrario a cargo del locador, para lo cual calcular la renta presunta en forma proporcional
al nmero de meses del ejercicio por los cuales hubiera cedido el predio gratuitamente o a precio no
determinado.5 El periodo de desocupacin de los predios se puede acreditar mediante la disminucin en el
consumo de los servicios de energa elctrica y agua o con cualquier otro medio probatorio que se estime
suficiente a criterio de la SUNAT.
No ser de aplicacin la renta presunta de predios cuando exista copropiedad y sea uno de los
copropietarios quien ocupe el bien.
Tratndose de arrendamiento de predios (amoblados o no) se presume de pleno derecho que la merced
conductiva anual no puede ser inferior al seis por ciento (6%) del valor del predio, salvo que ello no sea
posible por aplicacin de leyes especficas sobre arrendamiento, o que se trate de predios arrendados al
sector pblico nacional, museos, bibliotecas o zoolgicos.
De acuerdo con el numeral 1.2 del inciso a) del artculo 13 del Reglamento, el valor del predio corresponde
al valor de autoavalo declarado conforme a lo establecido en la Ley de Tributacin Municipal.
Se presume que los predios han estado ocupados durante todo el ejercicio gravable, salvo demostracin en
contrario a cargo del locador, en cuyo caso calcular la renta presunta en forma proporcional al nmero de
meses del ejercicio por los cuales hubiera arrendado el predio. Para acreditar el perodo en que el predio
estuvo arrendado o subarrendado, el contribuyente deber presentar copia del contrato respectivo, con
firma legalizada ante Notario Pblico, o con cualquier otro medio que la SUNAT estime conveniente. En
ningn caso se aceptar como prueba contratos celebrados o legalizados en fecha simultnea o posterior a
cualquier notificacin o requerimiento de la SUNAT6.
1.2.2. Renta Mnima Presunta7 en la cesin de derechos y cosas muebles o inmuebles (excepto
predios)
De acuerdo con el segundo prrafo del inciso b) del artculo 23 se presume, sin admitir prueba en contrario,
que la cesin gratuita8 de bienes muebles, cuya depreciacin o amortizacin admite la ley, efectuada por
personas naturales a favor de contribuyentes generadores de renta de tercera categora o entidades
comprendidas en el ltimo prrafo del artculo 14 de la Ley (sociedades irregulares, consorcios, joint
ventures, etc.) genera una renta bruta anual no menor al ocho por ciento (8%) del valor de adquisicin de
los bienes.
Igual criterio se utiliza cuando la cesin se produce a precio no determinado o a un precio inferior al de
las costumbres de la plaza9.
Cabe sealar que, de acuerdo a lo previsto en el artculo 13 del Reglamento, las reglas sobre renta
presunta se aplican nicamente cuando la cesin corresponde a bienes muebles que se depreciaran o
amortizaran en caso de encontrarse comprometidos dentro de los activos de un sujeto generador de rentas
de tercera categora.
Para una mejor comprensin de la norma, analicemos los principales conceptos contenidos en sta:
6 Numeral 7 del inciso a) del artculo 13 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por Decreto Supremo No. 122-94-EF.
Amortizacin
La acepcin utilizada en esta parte de la norma es la de disminucin del valor de activos intangibles, es
decir, depreciacin de bienes intangibles.10
Ttulo gratuito
Modalidad de adquisicin de un bien sin contraprestacin alguna. Tipo de beneficio que se obtiene sin
necesidad de dar o hacer algo a cambio.
Precio indeterminado
Precio no concretado, pero sujeto por las partes a condiciones que permitirn establecerlo, como por
ejemplo, una parte de los ingresos mensuales que se obtengan por ventas futuras.
Valor de adquisicin
De acuerdo con el artculo 13 del Reglamento, en el supuesto de que el bien haya sido adquirido a ttulo
oneroso, el valor de adquisicin equivale al precio de venta que figura en el comprobante de pago o pliza
de importacin, importe que se actualiza segn la variacin del ndice de precios al por mayor,
experimentada desde el ltimo da hbil del mes anterior a la fecha que consta en el comprobante o pliza
de importacin, hasta el 31 de diciembre de cada ejercicio gravable.
En cambio, tratndose de bienes adquiridos a ttulo gratuito o cuyo valor de adquisicin no se pudiera
determinar, debe tomarse como referencia el valor de mercado a la fecha de la cesin. ste deber ser
actualizado de acuerdo a la variacin del ndice del precio al por mayor, experimentado desde el ltimo da
hbil del mes anterior a la fecha de cesin hasta el 31 de diciembre de cada ejercicio gravable.
Asimismo, se presume que la cesin se realiza por el total del bien, estando de cargo del contribuyente la
probanza de que sta se ha hecho de manera parcial, en cuyo caso, la renta ficta se determina en forma
proporcional a la parte cedida (dicha proporcin ser expresada hasta con cuatro decimales).
Adems, se presume que los bienes muebles han sido cedidos por todo el ejercicio gravable. Sin embargo,
en caso de que el contribuyente acredite que la cesin se realiza por un plazo menor al ejercicio gravable, la
10 Tambin se denomina amortizacin al pago parcial que se realiza para ir devolviendo un prstamo.
renta presunta se calcular en forma proporcional al nmero de meses del ejercicio por los cuales se
hubiera cedido el bien.
La renta bruta est constituida por el total de ingresos gravados de primera categora de acuerdo con el
artculo 23 de la Ley.
La renta bruta est constituida por el total del importe pactado, sin incluir el Impuesto General a las
Ventas, cuando corresponda (numeral 1.1. del artculo 13 del reglamento).
En el caso de predios amoblados, se considera renta bruta, el ntegro de la merced conductiva (segundo
prrafo del inciso a) del artculo 23 de la Ley).
Segn el numeral 6 del artculo 13 del reglamento, las rentas en especie deben convertirse en dinero de
acuerdo con el valor de mercado en la fecha en que se devengue la renta.
De acuerdo con el artculo 36 de la Ley, la renta neta de la primera y segunda categora se obtiene
deduciendo el veinte por ciento (20%) del total de la renta bruta.
Las prdidas de capital originadas en la enajenacin de los bienes a que se refiere el inciso a) del artculo 2
de esta Ley se compensarn contra la renta neta anual originada por la enajenacin de los bienes antes
mencionados. Las referidas prdidas se compensarn en el ejercicio y no podrn utilizarse en los ejercicios
siguientes.
De acuerdo con el artculo 57 de la Ley, las rentas de primera categora se imputan al ejercicio gravable en
que se devenguen11.
Basta con la existencia de la obligacin de pago de la renta para que se entienda generado el ingreso y se
produzca la obligacin tributaria. La obligacin tributaria nace para el arrendador, incluso, en los casos de
mora (demora o no pago) en el pago de la merced conductiva (renta) por parte del arrendatario.
El artculo 84 de la Ley establece que los contribuyentes que obtienen rentas de primera categora deben
abonar con carcter de pago a cuenta el monto que resulte de aplicar la alcuota de 6.25% sobre la renta
11 Sugerimos revisar los libros de Contabilidad Bsica para la comprensin del Principio de lo Devengado.
neta, utilizando para efectos del pago el recibo por arrendamiento que apruebe la SUNAT. El pago a cuenta
se efectuar dentro de los plazos previstos en el Cdigo Tributario 12.
Cabe mencionar, que mediante la R.S. 056-2001/SUNAT se autoriz que dichos pagos se podrn efectuar
a travs del sistema de Transferencia Electrnica de Fondos (TEF). En aquellas agencias bancarias que no
cuenten con el referido sistema, se continuar utilizando el formulario N 1083 Recibo de Arrendamiento,
aprobado mediante Resolucin de Superintendencia N 076-96/SUNAT.
Asimismo, a fin de realizar la declaracin y/o pago mediante el sistema que se refiere al artculo anterior, los
mencionados contribuyentes proporcionarn al cajero receptor del banco autorizado, la informacin
mnima que se especifica en el anexo a la presente resolucin, a efecto que la misma se consigne en forma
impresa en la Constancia de Pago que ser emitida por el banco.
El artculo 53 del reglamento dice que la renta se considera devengada mes a mes y los pagos a cuenta
deben efectuarse en el mes siguiente al que se devenga la renta, de acuerdo con el cronograma de pagos
publicado por la SUNAT, segn el ltimo dgito de RUC del contribuyente o, en su defecto, dentro de los
doce primeros das hbiles del mes siguiente.
Asimismo, el reglamento precisa que tratndose de pagos adelantados, el contribuyente puede efectuar el
pago a cuenta en el mes en que perciba el pago.
De otro lado, se establece que cuando exista condominio del bien arrendado, cualquiera de los
copropietarios podr efectuar el pago a cuenta del impuesto por el ntegro de la merced conductiva. En este
sentido, cada copropietario incluir en su declaracin de renta la que le corresponde en el condominio,
debiendo proporcionar a la SUNAT los nombres y apellidos de los dems copropietarios cuando sta lo
requiera.
Los sujetos deben declarar y pagar mensualmente el Impuesto a la Renta de acuerdo con lo que
efectivamente perciben por la cesin o arrendamiento y efectuar el pago de la renta mnima presunta o
de la renta ficta recin con oportunidad de la regularizacin del impuesto.
Los contribuyentes que obtienen renta ficta por la cesin gratuita o a precio no determinado de predios
se encuentran exceptuados de la obligacin de efectuar pagos a cuenta. Ellos deben declarar y pagar la
renta ficta anualmente.
Ello, porque dicha renta se calcula en funcin de una declaracin de autoavalo que sirve para calcular la
renta ficta de todo el ejercicio sin que exista en la Ley o el Reglamento algn procedimiento para determinar
el pago a cuenta.
Situacin similar ocurre con la renta ficta de bienes muebles, la cual est constituida por una renta bruta
anual, sin que exista obligacin para efectuar el pago a cuenta en dichos casos.
Caso Prctico N 1
12 Actualmente se utiliza el formulario N 1083 aprobado por Resolucin de Superintendencia N 76-96/SUNAT, el mismo que tiene
carcter de D.J. segn el art. 81 de la Ley del Impuesto a la Renta D.S. N 054-99-EF. (Memorando N 549-96-I2000 del 15.05.96)
El seor Juan Herrera tiene un predio ubicado en la calle Los Cactus N 113, cuyo valor de autoavalo
asciende a S/. 150,000.
Dicho predio se alquila a otra persona natural por el perodo de enero a julio por S/. 1,000 mensuales.
Durante los meses de agosto a diciembre, el seor Herrera cede gratuitamente el uso del predio a la
empresa LACCA S.A. de la cual es accionista.
Sobre los datos antes indicados determinaremos los pagos a cuenta y el Impuesto a la Renta anual de
primera categora.
Por los meses de agosto a diciembre no se encuentra obligado a efectuar pagos a cuenta, ya que el
predio ha sido cedido en forma gratuita. No obstante, por dicho periodo opera la renta ficta, calculada
sobre la base del valor de autoavalo.
Renta bruta
Real: alquiler de enero a julio = 1,000 x 7 meses = S/. 7,000
Mn. Pres.: 6% x valor de autoavalo = 6% x 150,000 x 7 = S/. 5,250
(enero a julio) 12
Caso Prctico N 2
El seor Leoncio Benavente arrienda un predio de su propiedad por S/. 2,000 mensuales durante los meses
de agosto a diciembre. El valor del autoavalo del inmueble asciende a S/. 500,000. Por los meses de enero
a julio el inmueble se ha encontrado desocupado, situacin que se demuestra con la solicitud de corte de los
servicios de agua, luz y telfono.
Por los meses de enero a julio no se debe efectuar pagos a cuenta dado que el predio ha estado
desocupado.
Renta bruta
Real: alquiler de agosto a diciembre = 2,000 x 5 = S/. 10,000
Mn. Pres.: 6% x valor de autoavalo = 6% x 500,000 x 5 = 12,500
(agosto a diciembre) 12
Caso Prctico N 3
La seorita Carmen Arredondo alquila un vehculo de su propiedad por un importe de S/. 40 diarios a la
empresa TETRIX S.A.A. de la cual es accionista.
El valor de adquisicin del vehculo en el mes de abril del ao 1997 fue S/. 30,000. El alquiler normal de
dichos vehculos en el mercado asciende a S/. 50 diarios.
Determinaremos a continuacin el importe de los pagos a cuenta mensuales y el Impuesto a la Renta del
ejercicio. Para fines prcticos asumiremos que todos los meses del ao tienen 30 das.
Renta bruta
Real: alquiler de ene. a dic. = 1,200 x 12 = S/. 14,400
Mn. Pres.: 8% x valor de adquisicin = 8% x 36,540 13 = 2,923
13 En el caso de cesin de bienes muebles a un precio inferior al de las costumbres de la plaza, procede la aplicacin de
la presuncin. En nuestro caso, el valor de adquisicin (S/. 30,000) debe actualizarse aplicando el factor que resulte de
dividir el IPM de diciembre de 2000 (1724.955066) entre el IPM de marzo de 1997 (1415.874376), resultando el factor
1.218, determinando, en consecuencia el monto actualizado de S/. 36,540.