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DECF UV 6 Comptabilit approfondie

Extraits de cours

Comptalia.com vous prsente un extrait issu de lUV6 Comptabilit approfondie


du DECF.

Dans lequel vous retrouverez :

- Les notions essentielles sur 4 difficults comptables.


- Un quiz sur la rvaluation des immobilisations.
- Un cas pratique et son corrig-type, traitant de la rvaluation lgale dun ensemble
immobilier.

Bonne consultation et bientt sur Comptalia.com !

MODULE 4

ANALYSE COMPTABLE APPLIQUE DES


PROBLMES SPCIFIQUES

Chapitre 1 Construction sur sol d'autrui et bail construction

Section 1 Construction sur sol d'autrui


Section 2 Bail construction

Chapitre 2 Immobilisations acquises contre le versement de rentes viagres

Section 1 Principe
Section 2 Comptabilisation
Section 3 L'indexation des rentes viagres

Chapitre 3 Les logiciels

Section 1 Logiciels usage interne acquis par l'entreprise


Section 2 Logiciels usage interne crs par l'entreprise
Section 3 Les logiciels usage commercial

Chapitre 4 Rvaluation des immobilisations

Section 1 Les rvaluations lgales


Section 2 Les rvaluations libres

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Chapitre 1 Construction sur sol d'autrui et bail construction

Section 1 Construction sur sol d'autrui

Principe

Il s'agit de construction difie sur un terrain appartenant un tiers.

Article 555 du code civil.


Au terme de cet article, le propritaire du terrain devient propritaire de la construction l'expiration du bail.
Cependant il peut imposer au locataire de la dmolir ses frais.

Jusqu' l'expiration du bail c'est le locataire qui est rput propritaire de la construction et qui est donc en
droit de la vendre, de la dmolir...

Le propritaire est appel "bailleur", le locataire "preneur".

A) Chez le locataire

1) Pendant la dure du bail

Les constructions sont comptabilises au dbit du compte 214 " Construction sur sol d'autrui " pour leur cot
d'acquisition ou de production selon le cas (CF valuation des immobilisations l'entre dans le patrimoine de
l'entreprise).

L'amortissement devrait se faire sur la dure du bail de faon avoir une valeur comptable nette nulle lors du
transfert de proprit.

Or fiscalement il est impos de calculer l'amortissement sur la dure de vie du bien (CGI art 39 D).

Lorsque le bail n'est pas renouvelable et que sa dure est infrieure la dure de vie de la construction, la
CNCC recommande de constituer une provision pour charges rpartir pour la diffrence entre les
amortissements calculs sur la dure du bail et ceux calculs sur la dure de vie du bien (Bull. CNCC n52).
Cette provision n'est pas dductible fiscalement.

2) A l'expiration du bail

Une indemnit peut tre ventuellement verse au locataire par le propritaire.

Le locataire doit sortir de l'actif la construction, la diffrence entre la valeur comptable nette et le montant de
l'indemnit ventuellement perue constitue une plus ou moins value de cession.

Si une provision pour charge rpartir a t constitue, elle doit tre reprise.
Le montant de la reprise correspond au montant de la perte subie par le locataire.
La reprise n'est pas imposable fiscalement puisque la provision n'tait pas dductible.

B ) Chez le propritaire

1) Pendant la dure du bail

Seul le terrain figure l'actif du bailleur, les constructions ne peuvent figurer en immobilisation pendant la
dure du bail puisque c'est le locataire qui est rput propritaire de la construction jusqu' l'expiration du bail.

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2) A l'expiration du bail

Le propritaire du terrain devient propritaire de la construction donc elle est comptabilise pour le montant de
l'indemnit ventuellement verse ou si elle est remise titre gratuit pour sa valeur vnale (CF valuation des
immobilisations l'entre dans le patrimoine de l'entreprise).

Section 2 Bail construction

Principe

Le bail construction est un cas particulier des constructions sur sol d'autrui.

Le contrat doit tre conclu pour une dure comprise entre 18 et 99 ans.

Dans ce cas, le locataire s'engage difier une (ou plusieurs) construction sur le terrain du bailleur et la (les)
conserver en bon tat d'entretien pendant toute la dure du bail.

Le propritaire du sol conserve la proprit de son terrain mais en cde l'usage au locataire.
A l'expiration du bail, le bailleur devient propritaire de la construction difie par le locataire.

A) Chez le locataire

1) Pendant la dure du bail

Les constructions sont comptabilises dans le compte 214 ( mme principe ).

L'existence ventuelle d'une indemnit de cession conditionne la dure d'amortissement.


En effet l'amortissement est calcul :
- sur la dure du bail lorsque le transfert des constructions est opr gratuitement en fin de bail,
- sur la dure de vie du bien lorsque le transfert a lieu contre une indemnit ou lorsque la dure du bail est
suprieure la dure de vie du bien.

Dans ce cas il n'y a pas de provision pour charge rpartir.

2) A l'expiration du bail

Idem Section 1

B) Chez le propritaire

Idem Section 1

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Chapitre 2 Immobilisations acquises contre le versement de rentes


viagres

Section 1 Principe

Les entreprises peuvent recourir un contrat de rente viagre pour acqurir leurs immobilisations.

Il s'agit d'un contrat particulier de cession de bien dans lequel le dbirentier (l'acheteur) s'engage au versement
d'une rente priodique jusqu'au dcs du crdirentier (le vendeur).

Le contrat de rente viagre fait partie des contrats alatoires puisqu'il est conditionn par un vnement
incertain, le dcs du crdirentier. D'o une chance de gain ou de perte pour chaque partie.

Le transfert de proprit a lieu ds la signature du contrat


! consquences :
le bien doit tre enregistr en comptabilit et ventuellement amorti,
le dbirentier, tant propritaire du bien, peut le cder librement mais il devra quand mme payer la rente si
le crdirentier vit toujours au moment de la cession.

La totalit du prix peut tre convertie en rente ou seulement une partie.


Dans ce dernier cas, le dbirentier paie une partie comptant ; ce rglement partiel est appel "bouquet".

Section 2 Comptabilisation

A la date d'acquisition du bien

La valeur d'acquisition du bien correspond au prix stipul dans l'acte notari ou, dfaut, soit la valeur ayant
servie de base pour le calcul des droits d'enregistrement soit sa valeur vnale.
La contrepartie de cette valeur est porte au crdit des comptes :
- 1685 "Rentes viagres capitalises",
- 512 "Banque", pour le bouquet.

Lors de chaque chance priodique

Le paiement de la rente se comptabilise au dbit du compte 1685, qui se trouve donc apur au fur et mesure
des rglements, par le crdit du compte 512.
Si le crdirentier est toujours vivant et que le compte 1685 est sold, les versements postrieurs constituent
une charge exceptionnelle pour le dbirentier.
Ils sont comptabiliss au dbit du compte 678 "Autres charges exceptionnelles".

Lors du dcs du crdirentier

Si le dcs du crdirentier intervient avant que le compte 1685 soit sold, il faudra le solder par le crdit du
compte 778 " Autres produits exceptionnels ".
Dans l'hypothse inverse, il n'y a aucune criture enregistrer, le compte 1685 a dj t sold.

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Section 3 L'indexation des rentes viagres

Principe

Les rentes viagres peuvent faire l'objet d'une indexation.


Dans ce cas, le paiement des rentes s'effectue selon des modalits particulires puisque les versements sont
indexs sur une grandeur conomique.

La valeur d'acquisition du bien est indpendante des modalits de rglement, l'criture d'acquisition n'est pas
modifie.
Par contre, les critures de paiement sont modifies.

De plus, il faudra distinguer :

! Les indexations courues

A la clture de chaque exercice, les diffrences d'indexation sur les rentes restant payer sont prises en
compte selon des modalits similaires aux dettes en monnaie trangre.

Les diffrences d'indexation ACTIF (pertes potentielles) sont enregistres au dbit du compte 4786
"Diffrences d'indexation ACTIF"par le crdit du compte 1685 "Rentes viagres capitalises ".
Cette criture entrane la constitution d'une provision pour risque d'un mme montant, le compte 6875
"Dotation aux provisions pour risques et charges exceptionnelles" est dbit par le crdit du compte 1518
"Autres provisions pour risques".

Les diffrences d'indexation PASSIF (gains potentiels) sont enregistres au crdit du compte 4787
"Diffrences d'indexation PASSIF", la contre partie tant le dbit du compte 1685 "Rentes viagres
capitalises".

Remarque
La provision pour risque, l'inventaire suivant, doit tre rajuster par une reprise ou une dotation.

! Les indexations chues

Lors du paiement des rentes, l'chance, il faut :

annuler la diffrence d'indexation en contre-passant l'criture,

comptabiliser le rglement et donc constater une charge ou un produit sur la diffrence entre le versement
effectif et celui initialement prvu.
La perte est comptabilise au dbit du compte 6781"Malis provenant de clause d'indexation", le gain au crdit
du compte 7781 "Bonis provenant de clause d'indexation".

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Chapitre 3 Les logiciels

Section 1 Logiciels usage interne acquis par l'entreprise

A) Dtermination du cot d'acquisition

Ce cot comporte :
- le prix d'achat,
- les frais accessoires lis l'acquisition et la mise en tat d'utilisation du logiciel, avant sa mise en
exploitation
! sont donc exclus les frais de saisie des donnes, de formation du personnel.

B) Amortissement

Comptablement les logiciels acquis sont amortis en linaire sur la dure d'utilisation probable du programme
(priode pendant laquelle le logiciel rpond aux besoins de l'entreprise).
Ils sont amortis compter de la date d'acquisition et non celle de mise en service.

Fiscalement (article 236.II du CGI), les logiciels acquis bnficient d'un amortissement exceptionnel sur 12
mois (prorata temporis en mois).

Si l'entreprise retient la solution fiscale, elle comptabilisera un amortissement conomiquement justifi (le
linaire) et un amortissement drogatoire (diffrence entre le fiscal et le linaire).

C) Comptabilisation

205 Concessions et droits x


44562 TVA dductible sur / I. x
404 /512 Fournisseur dimmobilisations / Banque x
Acquisition
681 DAP exploitation x
68725 DAP exceptionnelle x
2805 Amortissements des concessions x
145 Amortissements drogatoires x
Inventaire

D) Acquisition de nouvelles versions de logiciels

1) Simple actualisation du logiciel

La dpense constitue alors une charges de maintenance puisqu'elle a pour but de maintenir le logiciel en tat
de fonctionner compte tenu de l'volution des techniques informatiques ou de son objet (introduction de
nouvelles donnes fiscales dans un logiciel, passage l'an 2000).
Cette dpense est enregistre au dbit du compte 6156 "Maintenance".

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2) Les modifications de fond du logiciel existant

Il s'agit ici du cas o le concepteur adresse son client une nouvelle version de logiciel qui se substitue
l'ancienne qui devient alors prime. La dpense doit alors etre immobilise au compte 205 "Concessions et
droits similaires".
Elle est amortie sur sa dure probable d'utilisation.

L'ancienne version doit tre sortie de l'actif du bilan.


On pratique alors un amortissement pour solde de la valeur comptable nette.
Cet amortissement est enregistr en tant que dotation d'exploitation (compte 681).
Les comptes 205 et 2805 sont ensuite solds par virement.

Section 2 Logiciels usage interne crs par l'entreprise

A) Dtermination du cot de production

Pour pouvoir immobiliser les charges, un certain nombre de conditions sont demandes :

le projet doit avoir de srieuses chances de russite techniques,


l'entreprise doit indiquer concrtement l'intention de produire le logiciel et de s'en servir durablement pour
rpondre ses besoins,
l'entreprise doit mettre en uvre des outils de gestion permettant :

- d'individualiser chaque projet et d'tablir distinctement leur cot,


- de rattacher les charges engages aux diffrentes tapes d'laboration,
- d'valuer, chaque tape, les chances de russite technique.

D'o la ncessit pour l'entreprise de distinguer les diffrentes tapes d'laboration du logiciel.

PHASE CONCEPTUELLE :
1. Etude pralable
2. Analyse fonctionnelle (conception gnrale)
3. Analyse organique (conception dtaille)

PHASE DE PRODUCTION :
4. Programmation
5. Tests et jeux d'essais

PHASE DE MISE A DISPOSITION DE


L'UTILISATEUR :
6. Documentation technique
7. Formation de l'utilisateur
8. Maintenance

Seules les tapes 3, 4, 5 et 6 entrent dans le cot de production. Les autres frais sont maintenus en charge.

Il est possible, comptablement, d'inclure les intrts des capitaux emprunts dans le cot de production si la
production est cheval sur deux exercices au moins ; toutefois c'est interdit fiscalement.

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B) Amortissement

Comptablement les logiciels acquis sont amortis en linaire sur la dure d'utilisation probable du logiciel.
Fiscalement les logiciels cres sont amortis en linaire sur une dure maximale de 5 ans, de plus les dpenses
sont amorties ds l'exercice au titre duquel elles ont t inscrites l'actif.
Une telle dduction sopre par la constatation dun amortissement drogatoire. Cet amortissement drogatoire
sera gal la valeur totale des dpenses engages sur lexercice, sous dduction des amortissements
comptabiliss.

C) Comptabilisation

1) Le logiciel est en cours de production la clture de l'exercice

Les dpenses engages faisant partie du cot de production sont inscrites au dbit du compte 232
"Immobilisations incorporelles en cours" par le crdit du compte 721 "Production immobilise, immobilisations
incorporelles".

Remarques

Si la clture de l'exercice une diminution de la valeur du projet comptabilis au compte 232 est constate
elle fera l'objet d'une provision (compte 2932).
En cas d'chec dfinitif du projet le compte 232 est sold par le compte 675, la provision ventuelle devra
tre reprise.

2) A l'achvement du logiciel

La totalit du cot de production est inscrite dans le compte 205, le compte 232 est sold, les dpenses
engages sont inscrites au crdit du compte 721.
S'agissant d'une livraison soi mme d'un bien incorporel lopration nest pas soumise la TVA.

205 Logiciel x
721 Production immobilise x
232 Immobilisations en cours x

Section 3 Les logiciels usage commercial

A) Crs par l'entreprise pour un utilisateur unique

Il s'agit d'une commande spcifique pour un client.


Les dpenses engages doivent tre enregistres en charge.
A la clture de l'exercice les travaux en cours ( non encore facturs ) sont inscrits au dbit du compte 34 par le
crdit du compte 7134.

B) Crs par l'entreprise pour plusieurs utilisateurs

Il s'agit ici de la production en srie d'un logiciel.


Dans un premier temps il faut produire le "logiciel mre", puis dans un deuxime temps le reproduire dans le
but de le commercialiser.

Le traitement comptable des logiciels mres est celui des logiciels usage interne cres par l'entreprise avec
cependant quelques adaptations : enregistrement en immobilisation quand le projet a de srieuse chance de
russite technique mais galement de russite commerciale.

Les dpenses relatives au cot de reproduction sont enregistres en charge.


Le cot de production des logiciels reproduits et non encore vendus est comptabilis au dbit du compte 355
"Stocks de produits finis" par le crdit du compte 71355 "Variation des stocks de produits finis".

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C) Acquis par l'entreprise et destins tre revendus

Les logiciels sont alors pour l'entreprise des marchandises (achetes dans le but d'tre revendues en l'tat)
Les achats sont comptabiliss au dbit du compte 607 "Achat de marchandises".
La valeur des logiciels non revendus la clture de l'exercice est inscrite au dbit du compte 37 "Stocks de
marchandises" par le crdit du compte 6037 "Variation des stocks de marchandises".

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Chapitre 4 Rvaluation des immobilisations

Le cot d'entre des lments d'actif est un cot historique fix en francs courants au jour de l'acquisition. Or,
du fait de l'inflation, ces francs perdent rgulirement de leur valeur. Pour cette raison, la valeur comptable des
lments d'actif s'loigne, d'exercice en exercice, de leur valeur relle -1 ceci est particulirement sensible pour
les lments faible taux de rotation, tels que les immobilisations. Afin de respecter la notion d'image fidle, il
conviendrait de procder leur rvaluation.

Avant l'entre en vigueur du PCG et de l'article 12 du Code de commerce, le lgislateur institua divers rgimes
lgaux de rvaluation dont le dernier en date fut celui de 1976.

La possibilit de procder une rvaluation libre a t introduite dans le Code de commerce (art. L 123-18, loi
du 30 avril 1983) et reprise par le PCG lors de sa refonte en 1999 (PCG 350-1).

Section 1 Les rvaluations lgales

Les lois de finances pour 1977 et 1978 ont organis un rgime lgal de rvaluation applicable aux lments
non amortissables et amortissables.
Cette rvaluation est rpute pratique dans le bilan de clture du 31 dcembre 1976 quelle que soit la date
effective de sa ralisation.
! La dernire priode o elles ont pu tre pratiques va du 1/01/1977 au 31/12/79.
! Le bilan de rfrence tait celui du 31/12/76.

C'est le seul rgime caractris par sa neutralit fiscale.

A) Elments non amortissables

1) Principe

La valeur retenue comme valeur rvalue est la valeur d'utilit au 31/12/76 (sans aucun plafonnement).
L'excdent de la valeur rvalue par rapport la valeur d'origine est enregistr au crdit du compte 1053
Rserve de Rvaluation .
! 2.... 1053.

Cette rserve ne peut tre distribue, ne peut pas servir compenser des pertes mais peut tre incorpore au
capital.
Cette rserve demeure dans les capitaux propres jusqu' une dprciation ou une cession de l'lment
rvalu.

2) Dprciation du bien

Elle est constate, selon la rgle gnrale, par une provision.


Mais la provision pour dprciation est dote par imputation sur la rserve de rvaluation si elle n'a pas t
incorpore au capital, puis, en complment sur le rsultat de l'exercice.
Fiscalement la provision n'est pas dductible dans la limite de l'cart de rvaluation mais elle l'est au-del.

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3) Cession du bien

Les critures de cession sont enregistres conformment la rgle gnrale


! 675 et 775.

La rserve de rvaluation, qui n'a pas t incorpore au capital, doit tre solde par le crdit du compte 7788.
Ce produit est pris en compte pour le calcul de la + value comptable.

Si le bien avait fait l'objet d'une dprciation, il faut galement solder le compte provision par le crdit du 7876
et ventuellement du 1053. Ce produit est pris en compte dans le calcul de la +value comptable.

Fiscalement la + value est calcule comme si le bien n'avait pas fait l'objet d'une rvaluation.

B) Elments amortissables

1) Principe

Comme pour les lments non amortissables, la valeur rvalue devrait tre gale la valeur d'utilit au
31/12/76.
Cependant cette valeur tait plafonne en fonction d'un coefficient lgal appliqu la VCN
au 31/12/76.

Si la valeur d'utilit au 31/12/76 est suprieure la VCN 76 * Coefficient


! La rvaluation est hauteur de la VCN * Coefficient.

Si la valeur d'utilit est infrieure la VCN 76 * Coefficient


! Rvaluation hauteur de la valeur d'utilit.
! Calcul d'un nouveau coefficient : valeur d'utilit / VCN 76

La rvaluation conduit l'ajustement de la valeur d'origine d'une part et des amortissements dj pratiqus
d'autre part.

L'cart de rvaluation est port au crdit du compte 146 provision spciale de rvaluation .

Cette provision ne peut ni tre distribue, ni compense des pertes, ni tre incorpore au capital.

Chaque anne l'inventaire le compte 146 est repris par le crdit du compte 7872, cette reprise est gale
l'excdent d'amortissement ; de cette manire il y a neutralit de la rvaluation.

2) Cession

En cas de cession le compte 146 est sold par le crdit du compte 7872.
Ce produit entre dans le calcul de la + value comptable.
La cession est comptabilise normalement, il faut donc enregistrer l'amortissement et la reprise du compte 146
pour l'anne de cession.

Fiscalement la + value est calcule, comme pour les lments non amortissables, sans tenir compte de la
rvaluation.

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C) Cas particulier des ensembles immobiliers

En cas de rvaluation d'un ensemble immobilier constitu par un terrain et une construction la loi a prvu que
la diffrence ventuelle entre la valeur d'utilit globale de l'ensemble et le total des valeurs rvalues en
application des rgles prcdentes (valeur d'utilit et valeur plafonne) sera porte :
! au compte d'actif 2116 "Compte d'ordre sur immobilisation"
! et en contre partie au compte 1055 "Ecarts de rvaluations (autres oprations lgales)".

Cette criture s'ajoute aux critures de rvaluation du terrain et de la construction.


Le compte 2116 est repris par l'criture inverse, chaque anne, pour un montant gal sa valeur divise par la
dure de vie restante du bien ( soit la construction ).

Il est repris de la mme faon en cas de cession.

Les +values comptables et fiscales sont calcules de la mme faon.

Section 2 Les rvaluations libres

A) Principe

Le principe de la rvaluation libre est applicable aux exercices ouverts compter du 01/01/1984.
La rvaluation doit porter sur l'ensemble des immobilisations corporelles et financires.
Sont exclus les immobilisations incorporelles.

La valeur retenir pour chaque immobilisation est sa valeur d'utilit.

Contrairement la rvaluation lgale c'est la VCN qui est rvalue et non la valeur d'origine d'une part et les
amortissements d'autre part.
En consquence, l'cart de rvaluation est inscrit en augmentation de la valeur d'origine sans qu'il y ait lieu de
modifier les amortissements dj comptabiliss.

L'cart est port au crdit du compte 1052 "Ecarts de rvaluations libres".


Cet cart peut tre incorpor en totalit ou en partie au capital mais ne peut tre distribu ni tre utilis pour
compenser des pertes.

Fiscalement cet cart doit tre rintgr dans le rsultat fiscal.

Remarque

Si le bien rvalu fait l'objet d'un amortissement drogatoire, il faut reprendre le montant de l'amortissement
drogatoire affrent ce bien (CNCC)

B) Consquences ultrieures de la rvaluation

1) Dprciation des lments non amortissables

Elle est constate par une provision dote dans les conditions habituelles.
Elle n'a pas tre impute sur l'cart de rvaluation.

Fiscalement la dotation est dductible ( l'cart a t impos ), la reprise sera normalement imposable.

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2) Les amortissements

Les plans d'amortissements se poursuivent sur la base des nouvelles VCN


Sur les dures restant courir quand il s'agit de l'amortissement linaire.
Sur le plan d'amortissement initialement fix s'il s'agit de l'amortissement dgressif.

3) Cession

Les critures sont les mmes que celles applicables dans les conditions normales.

Le rsultat comptable de la cession ( +value ) est dtermin partir des valeurs rvalues, il en est de mme
fiscalement.

La reprise du compte 1052 peut se faire :


par le crdit du compte 7778
! produit non imposable, sinon deux impositions.
par le crdit d'un compte de rserve facultative qui pourra tre distribue.

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