O EST LA LISTE DES DIFFRENCES ? - POURQUOI CETTE LISTE NEXISTE PAS
Mais en fait, mme si ltablissement de
Une liste plusieurs telles listes est possible thoriquement, dimensions, ou plusieurs la classification des diffrences entre les listes de diffrences rfrentiels comptables voque ci-des- sus met en vidence que toutes les dif- frences nont pas la mme valeur. Si Le rfrentiel IFRS, comme tous les rf- un rfrentiel exige une information dif- rentiels comptables, ne donne pas seu- frente dans les notes annexes, ceci est lement des indications traitant de lva- sans consquences en termes de com- Christophe MARION luation des transactions de lentreprise. Le patibilit : il suffit de donner les infor- HEC, Diplm dexpertise comptable, rfrentiel donne aussi des indications mations prvues par les deux rfren- Fondateur de FinHarmony sur la manire de les prsenter dans les tiels. La liste des diffrences dinformation tats financiers et sur linformation com- nest donc pas susceptible de crer de plmentaire fournir en annexe. Dans problmes dincompatibilit entre les chacune de ces trois dimensions (va- rfrentiels. Bien entendu, il nen va pas 29 luation, prsentation et information), il de mme des diffrences de prsentation peut exister des diffrences entre les rf- ou des diffrences dvaluation : si un
D epuis le 1er janvier 2005 les
socits europennes cotes doivent publier leur information rentiels comptables. Il devrait donc y avoir trois listes : une par niveau de comparai- son. La liste des diffrences dvaluation chiffre est prsent dune certaine faon au bilan ou au compte de rsultat, il ne peut pas ltre dune autre faon. Ainsi, financire consolide en IFRS. indiquerait tous les cas o le rfrentiel il existe une autre faon de classer les Face ce changement, la question IFRS et le rfrentiel franais ne donnent diffrences : celles qui sont insurmon- que tous les professionnels de pas un chiffre identique dans une situa- tables, dans les cas o les deux rf- linformation financire se tion donne. Par exemple, une telle liste rentiels sont incompatibles, et les diff- rappellerait que le goodwill est amorti en rences grables o il suffit de posent est : O est la liste normes franaises mais ne lest pas en sorganiser pour rendre les deux rf- des diffrences entre lancien IFRS, do une diffrence vidente sur le rentiels compatibles. Llaboration de rfrentiel comptable et le niveau de rsultat consolid. De son ct, nouveau ? . la liste des diffrences de prsentation Bien que lgitime, cette question indiquerait tous les cas dans lesquels les na pas de rponse simple. chiffres, tout en tant identiques dans les Dabord, parce que sil devait deux rfrentiels, ne sont pas prsents Rsum de larticle exister une liste des diffrences, de la mme faon. Par exemple, le fait que la participation commerciale consentie Le passage des comptabilits des elle serait plusieurs dimensions. par un industriel la grande distribution normes comptables du PCG 1999, mises Mais surtout, parce que mme est prsente en dduction du chiffre jour par les rglements du CRC depuis considre dans une seule cette date, aux normes internationales dimension, elle ne serait pas daffaires en IFRS alors quelle est comp- IAS/IFRS pourrait faire lobjet dun pro- vraiment utilisable : soit trop tabilise en charges en normes franaises. gramme informatique qui aiderait gran- rduite, soit trop vaste. Il faut Enfin, la liste des diffrences dinformation dement rsoudre les dlicates et dif- permettrait de connatre tous les cas o donc adopter une autre ficiles questions quil pose. Larticle linformation complmentaire en annexe approche pour aborder les explique que ce programme nexiste pas est diffrente dans les deux rfrentiels. diffrences introduites par et ne peut pas exister pour deux grandes Par exemple, en matire dinformation les IFRS. raisons : la complexit des situations de sectorielle, cette liste mettrait en viden- dpart et darrive et la normalisation en ce les informations supplmentaires perptuelle gestation la fois du PCG et publier par secteur dactivit et secteur de lIASB. gographique selon le rfrentiel IFRS.
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Spcial IAS/IFRS
ces deux listes serait ncessaire, chacu- cire. Au final, il existe en normes fran- lorsquelle est tablie au cas particulier ne ayant des objectifs diffrents. La liste aises trois faons de comptabiliser ces de lentreprise : sur mesure. des diffrences insurmontables servi- frais : en charges lors de lmission de rait prvenir les lecteurs des comptes lemprunt, ou tals sur sa dure (mtho- que linformation financire va changer de prfrentielle), selon deux rythmes Une liste des diffrences avec les IFRS ; la liste des diffrences diffrents. Les normes IFRS, quant elles, insurmontables grables servirait lentreprise pour ne donnent pas le choix du traitement extrmement rduite mettre en place son projet de transition de ces frais. Selon IAS 39, les frais et en organisant les adaptations des sys- primes demprunts obligataires font par- Peut-on laborer la liste des situations tmes dinformation. Alors, o sont ces tie intgrante de lemprunt lui-mme. dans lesquelles le rfrentiel franais et deux listes ? Il convient donc de calculer le taux effec- le rfrentiel IFRS sont strictement tif de lemprunt en tenant compte de incompatibles ? Par dfinition, il sagit ces lments. Ce traitement revient des situations dans lesquelles on doit Une liste des diffrences taler les frais et prime sur la dure du imprativement traiter une information grables gnralement contrat selon la mthode financire. Sur dune certaine faon selon lun des deux ce sujet, peut-on dire quil existe une inutilisable rfrentiels, alors quun tel traitement diffrence entre rfrentiel franais et est absolument interdit dans lautre. rfrentiel IFRS ? Cela dpend. En effet, Malheureusement, la liste des diffrences Dans la pratique, de telles situations sont la mthode requise par IAS 39 est com- grables est trs difficile laborer la fois extrmement rares et/ou trs patible avec les normes franaises et cor- mais surtout inutilisable en pratique. En peu applicables. En effet, dans la mesu- respond mme lune des mthodes effet, dans la plupart des situations re o les deux rfrentiels fixent comme prfrentielles. Dans le cas dun passa- relles, les rfrentiels proposent un choix objectif aux tats financiers de donner ge des normes IFRS vers les normes fran- entre plusieurs traitements acceptables, une image fidle de la situation financire aises, il ny a donc aucun problme de de lentreprise, il nest pas logique que et la plupart du temps ces options sont compatibilit. En revanche, dans le cas du passage des normes franaises vers les rfrentiels soient contradictoires. compatibles. Dans ces cas-l, y a-t-il vrai- ment une diffrence entre les rfren- les normes IFRS, il y a potentiellement un Nanmoins, cela peut arriver ponctuel- lement. Par exemple, le CRC 99-02 30 tiels ? problme de compatibilit, selon la impose dactualiser les impts diffrs Par exemple, le rglement CRC 99-02 mthode retenue en normes franaises. Dans la pratique, ce type de situation actifs et passifs (3150), alors que la propose cinq mthodes comptables dites est extrmement frquent. Les rf- norme IAS 12 linterdit (IAS 1253). Il y prfrentielles. Parmi celles-ci, le traite- rentiels comptables proposent la plupart a l une contradiction manifeste. ment des frais et primes dmission du temps des traitements qui, sans tre Toutefois, en examinant cette situation demprunts obligataires en charges ta- exactement les mmes, sont compa- de plus prs, on constate quelle est dap- les sur la dure de lemprunt. Comme tibles entre eux. Pour utiliser un lan- plication rare. En effet, le CRC 99-02 pour les autres mthodes prfrentielles, gage mathmatique, la relation entre prvoit que lactualisation des impts lentreprise nest pas tenue de pratiquer les rfrentiels comptables nest gn- diffrs intervient sous deux conditions cet talement sur la dure, mais si elle ralement pas de type bijection (un l- cumulables : il faut que leffet de cette ne le fait pas, elle doit donner en annexe ment dans un rfrentiel correspond actualisation soit significatif et que len- limpact de la non-utilisation de la un lment et un seul dans lautre rf- treprise dispose dun chancier fiable de mthode prfrentielle. Toutefois, le rentiel et rciproquement), mais plu- renversement des diffrences ayant rglement franais ne prcise pas si lta- tt du type un ou plusieurs lments donn naissance limpt diffr. Ces cas lement selon la mthode prfrentielle dans un rfrentiel correspondent un sont rares, puisque pour que leffet soit doit se faire de faon linaire ou finan- ou plusieurs lments dans lautre rf- significatif, le terme doit tre suffisam- rentiel . ment lointain, ce qui a tendance rendre lchancier moins fiable. De plus, le Dans ces conditions, la liste des diff- CRC 99-02 prvoit que lon nactualise rences grables ne serait pas utile au Abstract praticien. En effet, dune part elle serait pas les impts diffrs calculs sur des dif- longue car elle contiendrait la plupart frences temporaires elles-mmes dj Computer software could go a long way des cas de figure. Elle serait dautre part actualises. Dailleurs, de son ct, le in providing solutions to the delicate (et surtout) inutilisable en pratique, puis- rfrentiel IFRS indique que puisque lon and difficult issues raised by the transi- dispose rarement dun chancier fiable quelle listerait toutes les options pos- tion of French PCG 1999 accounting de renversement et que leffet de lac- standards, themselves updated by CRC sibles dans les deux rfrentiels comp- tables, alors que les projets de passage tualisation est gnralement non signi- rulings, towards the international IAS/IFRS standards. The following ne traitent pas de tous les choix pos- ficatif, il ne convient pas dactualiser les article gives two main reasons why such sibles, mais seulement de ceux que len- soldes dimpts diffrs. La diffrence software can not exist: the complexity of treprise a retenus dans son rfrentiel entre les deux rfrentiels est donc beau- initial and final balances and the comptable dorigine et dans son rf- coup plus thorique que pratique. constantly evolving state of both the rentiel cible. La liste des diffrences Mais au fond, mme si lon pouvait iden- PCG and the IASB. grables nest donc intressante que tifier des diffrences insurmontables, une
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Questions et solutions
telle liste serait-elle utile au praticien ? dans le rfrentiel IFRS (norme IAS 117), clients dans les projets de transition Prenons lexemple du goodwill, qui est est galement prvue par le Plan vers les IFRS, les professionnels de lin- ncessairement amorti en rgles fran- Comptable Gnral (article 120-2), en formation financire doivent donc avant aises alors quil ne doit plus ltre en application des quatrime et septime tout sapproprier le rfrentiel IFRS. Les normes IFRS depuis la parution de la directives europennes. Bien entendu, projets de transition eux-mmes pas- norme IFRS 3. Cette diffrence devrait lapplication de cette drogation aux sent par un diagnostic personnalis des figurer sur cette fameuse liste. mthodes comptables gnrales doit divergences dans chacune des dimen- Dun ct, pour les optimistes, la diff- tre extrmement rare et donne lieu sions tudier : valuation, prsenta- rence nest sans doute pas insurmon- une information en annexe. tion et information. Cest seulement au table pour longtemps. En effet, la diff- Ceci tant pos, imaginons le cas dune niveau dune entreprise en particulier rence sur lamortissement du goodwill que se justifie llaboration de telles situation o les rfrentiels franais et cre une divergence entre le rfrentiel listes de divergences. Les outils pour le IFRS soient en contradiction. Par hypo- faire existent dsormais, notamment franais et les grands rfrentiels inter- thse, il sagit dun point significatif pour sous la forme de check-lists de revue nationaux que le normalisateur voudra la comprhension des tats financiers. des tats financiers. Leur utilisation doit faire disparatre : linformation financi- Dans ce cas, il existe une image fidle de tre le fait de professionnels bien for- re doit tre comprise du plus grande la situation et lun des deux rfrentiels ms. nombre. Cest pourquoi un groupe de ne permet pas de la donner. Il convient travail du CNC se penche actuellement de droger au rfrentiel dont on consi- sur la question. dre quil ne permet pas de donner une Christophe MARION Pour ceux que la patience ne tente pas, image fidle. une prise de dcision professionnelle est toujours possible. Les deux rfrentiels Bibliographie Un diagnostic personnalis placent limage fidle au-dessus de toute autre considration. Lorsque lapplica- pour mettre en uvre les FinHarmony : IAS/IFRS en substance, tion dune norme ne parvient pas don- IFRS Dunod/ECM, septembre 2004, 72 p. ner une image fidle de la situation finan- R.Obert : pratique des normes cire dune entreprise, celle-ci doit On le voit, une liste a priori des diff- IAS/IFRS, 2e dition, Dunod/ECM, sep- 31 droger la norme en question. Cette rences entre les rfrentiels nest pas tembre 2004, 540 p. notion, appele true and fair override prs dexister. Pour accompagner leurs
Stagiaires
COMMENT ENSEIGNER LES IAS/IFRS ?
Les nombreuses communications aux supermarch est une pice comptable qui congrs ou journes pdagogiques fait apparatre les centimes) alors que cer- de lAssociation francophone de tains postes du bilan peuvent tre valus comptabilit (2) en tmoignent. avec un cart de plusieurs millions deu- Quelques thses ont galement t soutenues sur ce sujet ainsi que des mmoires dexpertise comptable. 1. DESS = diplme dtudes suprieures spcialises En revanche, lintroduction de cette (finalit professionnelle) ; DEA = diplme dtudes formation dans un enseignement approfondies (finalit recherche). Il sagit de diplmes de masse se heurte dimportantes nationaux de troisime cycle dlivrs par les universi- difficults. ts. Ils sont remplacs aujourdhui par les masters professionnels et les masters recherche dans le cadre Depuis une vingtaine dannes, un de la rforme LMD (licence, master, doctorat) qui har- enseignement trs spcialis sur les Des difficults pdagogiques monise lorganisation des tudes suprieures dans les IAS et plus gnralement sur la pays membres de lUnion europenne. Sadressant un public de jeunes bache- normalisation comptable internationale, 2. LAFC regroupe quasiment tous les ensei- liers, il est difficile de faire comprendre gnants-chercheurs en comptabilit, contrle de ges- proche de la recherche, est assur dans que la comptabilit enregistre avec prci- tion, audit et finance dentreprise. Elle compte 450 les anciens DESS et DEA (1). sion les oprations (un ticket de caisse de membres.
