Escola da Magistratura do Estado do Rio de Janeiro

A Substituio Tributria por Antecipao e sua Adequao ao Ordenamento Jurdico

Brasileiro

Gabriela Carvalho Azzi

Rio de Janeiro
2014
 GABRIELA CARVALHO AZZI

A Substituio Tributria por Antecipao e sua Adequao ao Ordenamento

Jurdico Brasileiro

Projeto de Pesquisa (matriz 1) apresentado

como exigncia de concluso de Curso de
Ps-Graduao Lato Sensu da Escola de
Magistratura do Estado do Rio de Janeiro.
Professores Orientadores:
Artur Gomes
Mnica Areal
Nli Luiza C. Fetzner
Nelson C. Tavares Junior

Rio de Janeiro
2014
 2

A SUBSTITUIO TRIBUTRIA POR ANTECIPAO E SUA ADEQUAO

AO ORDENMANETO JURDICO BRASILEIRO

Gabriela Carvalho Azzi

Graduada pela Faculdade de Direito da

Universidade Estadual do Rio de Janeiro.
Especializada em Direito Francs e
Europeu pela Universit Panthon-Assas
(Paris II). Advogada.

Resumo: A complexidade do sistema tributrio nacional vem h muito despertando

interesse de juristas e economistas, seja na tentativa de simplific-lo, seja na busca de
desonerao do contribuinte. O ICMS, imposto que incide em diversas fases de uma
cadeia produtiva, alm de gerar uma elevada receita para o Estado, um imposto que
possui formas de arrecadao muitas vezes questionadas pela doutrina, como se d, por
exemplo, nos casos de substituio tributria por antecipao. A essncia deste trabalho
abordar a estrutura do referido imposto e a sua compatibilidade com as regras gerais
do ordenamento jurdico ptrio.

Palavra-chave: Tributrio. ICMS. Substituio Tributria por Antecipao.

Sumrio: Introduo. 1. Origem e mecanismo da substituio tributria. 2. Limites

constitucionais ao poder de tributar. 3. Conflito entre a arrecadao por meio da
substituio tributria e os princpios constitucionais. Concluso. Referncias

INTRODUO

O presente trabalho ir tratar da incidncia do ICMS (imposto sobre operaes

relativas circulao de mercadorias e sobre prestaes de servios de transporte

interestadual e intermunicipal e de comunicao) nas relaes comerciais e sua

compatibilidade com as normas constitucionais e tributrias.

O referido imposto foi institudo pela Emenda Constitucional n. 18/65 - na

origem apenas ICM - como forma de substituir o antigo IVC (Imposto de Vendas e
 3

Consignaes) e acabar com a incidncia em cascata decorrente de um imposto

cumulativo.

O objetivo do legislador era desonerar o contribuinte final da excessiva carga

tributria e permitir o desenvolvimento econmico do pas atravs da criao de um

imposto de essncia no cumulativa e plurifsico.

Assim, a Constituio Federal estabelece em seu art. 155, pargrafo 2, I que o

ICMS ser no-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operao

relativa circulao de mercadorias ou prestao de servios com o montante cobrado

nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal.

O ICMS teve seu modelo baseado no IVA (Imposto sobre Valor Agregado),

imposto de origem europeia e adotado em naes unitrias que no possuam Estados-

Membros, ou quando assim no fosse, a competncia para oper-lo permanecia em

mos de um poder central.

J no Brasil, o legislador achou por bem atribuir a competncia tributria para

instituio de tal imposto aos Estados-Membros, o que pode ser apontado com um dos

principais fatores para seu insucesso.

Logo, os Estados brasileiros viram no ICMS uma forma de atrair investimentos

para seu territrio, o que geraria uma guerra fiscal. Como forma de conteno e para se

evitar polticas regionais autnomas, foram criados os convnios com o objetivo de,

estabelecer um convvio forado em que um s podia fazer o que os demais permitissem

e tolerassem.

Ao longo dos anos, o ICMS vem sofrendo diversas modificaes legislativas em

uma tentativa frustrada de adequ-lo ao cenrio nacional. Talvez o ideal fosse combater

o problema pela a raiz, ou seja, instituir um imposto global sobre circulao de

mercadorias e servios de expresso econmica que fosse de competncia federal, e no

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criar um sistema tributrio repleto de excees e que muitas vezes desrespeita,

inclusive, direitos fundamentais do contribuinte assegurados pela constituio.

O INSTITUTO DA SUBSTITUIO TRIBUTRIA POR ANTECIPAO

O instituto da substituio tributria foi inserido no ordenamento jurdico pela

Emenda Constitucional n. 3/93 e consiste na atribuio a terceiro da qualidade de sujeito

passivo, passando a ser denominado substituto tributrio. O vnculo desse terceiro com

o fato gerador apenas indireto, porm, passa a ser obrigado ao pagamento do tributo

como dvida prpria.

O art. 150, pargrafo 7 da Constituio Federal assim dispe:

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,

vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
(...)
7. A lei poder atribuir a sujeito passivo de obrigao tributria a condio
de responsvel pelo pagamento de imposto ou contribuio, cujo fato gerador
deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituio
da quantia paga, caso no se realize o fato gerador presumido.

A primeira ressalva a ser feita que o instituto da substituio tributria, na

qualidade de fico jurdica, deve ser usado como forma extraordinria de recolhimento

de tributo, exigindo prvia disposio legal para sua incidncia legtima.

Ou seja, trata-se de um instrumento de poltica fiscal que visa facilitar a

fiscalizao na arrecadao de tributos, reduzindo seus gastos. Afinal, dessa forma

reduz-se o nmero de sujeitos passivos a serem fiscalizados, visto que o substituto

tributrio passa a ser o nico sujeito passivo integrante da relao jurdica, sendo contra

ele manejada qualquer ao executiva.

No julgamento do Recurso Extraordinrio 603.191, o Supremo Tribunal Federal

destacou que diante do instituo da substituio tributria faz-se necessria a existncia

de duas normas. A primeira dela a norma tributria impositiva, que estabelecer a

 5

relao existente entre o contribuinte e o Fisco. A segunda norma exigida a que

especifica a qualidade de substituto tributrio, ou seja, a relao de colaborao de um

terceiro com o Fisco, atribuindo-lhe o dever de recolher o tributo em lugar do

contribuinte.

O referido instituto no exclusividade do direito ptrio. No direito comparado

o instituto da substituio tributria teve origem na Gr-Bretanha no incio do Sculo

XVIII, mas possuindo referncias tambm em outros ordenamentos jurdicos, como no

direito alemo, em 1919, atravs do Cdigo Tributrio do Reich, que embora no tenha

tratado especificamente da substituio tributria, ao analisar a figura do devedor

tributrio, afirma que outra pessoa poderia ser responsvel pelo pagamento do tributo,

como no caso de reteno de rendimentos do trabalho e do capital.

No Cdigo Tributrio Suo de 1926 foi prevista a substituio tributria como

forma de minorar as possibilidades de abstenes, bem como dar maior efetividade aos

ingressos. Nesse sentido, o legislador colocava um terceiro no lugar do devedor

tributrio, mesmo que este no tivesse se omitido. Assim, poderia haver a hiptese em

que este terceiro substitua o devedor por o sujeito tributrio por completo, sendo sua

obrigao de pagamento retirada. Em outros casos, sua obrigao material permanecia,

respondendo o substitudo e o terceiro solidariamente.

O italiano Achille Donato Giannini1 afirma que na substituio tributria o

substituto colocado no lugar do contribuinte, de modo que contra este que o Fisco

deveria efetuar o lanamento. Ao substituto s restaria o direito de regresso contra o

substitudo, o que seria inerente satisfao de dvida alheia.

1
PAULSEN, Leandro. Estudo de Direito Comparado sobre o instituto da substituio tributria.
Interesse Pblico, So Paulo, n. 58, p. 187, nov/dez. 2009.
 6

Leandro Paulsen2, ao analisar o instituto da substituio tributria no Direito

Italiano, afirma que tambm sua finalidade facilitar a arrecadao e evitar a evaso de

tributos, Destaca que enquanto o terceiro guarda posio fiscalmente neutra e que no

tem interesse em ocultar o fato imponvel.

Percebe-se, portanto, o objetivo principal deste mecanismo de arrecadao

tributria, tanto no direito comparado como no direito ptrio, diminuir a evaso de

tributos e minorar os gastos do estado com a sua fiscalizao. Assim sendo,

fundamenta-se principalmente no princpio da praticabilidade.

LIMITES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR

Os limites constitucionais ao poder de tributar consistem no conjunto de

princpios e normas que balizam, material e formalmente, a competncia tributria em

observncia aos direitos e garantias fundamentais.

A Constituio Federal de 1988 em seu Ttulo VI, Seo II, a partir do art. 150,

estabelece quais so esses limites a serem observados pelo legislador e pelo intrprete

do direito quando da instituio ou majorao de tributos. No entanto, a disciplina das

limitaes ao poder de tributar no se exaure nessa seo, estando presente em todo o

captulo referente ao Sistema Tributrio Nacional, bem como em outras normas

esparsas.

Sobre o tema, afirma Luciano Amaro3

Desse modo, as chamadas limitaes do poder de tributar integram o

conjunto de traos que demarcam o campo, o modo, a forma e a intensidade
de atuao do poder de tributar (ou seja, do poder, que emana da
Constituio, de os entes polticos criarem tributos. O que fazem, pois, essas
limitaes demarcar, delimitar fixar fronteiras ou limites ao exerccio do
poder de tributar. So, por conseguinte, instrumentos definidores (ou

2
Ibidem., p. 194.
3
AMARO, Luciano. Direito Tributrio Brasileiro. 15 ed. So Paulo: Saraiva, 2009.
 7

demarcadores) da competncia tributria dos entes polticos no sentido de

que concorrem para fixar o que pode ser tributado e como pode s-lo, no
devendo, portanto, ser encaradas como obstculos ou vedaes ao
exerccio da competncia tributria, ou supresso dessa competncia,
consoante, a propsito das imunidades tributrias (...).

O primeiro princpio destacado pelo art. 150 da Constituio Federal o

princpio da legalidade, segundo o qual vedada a instituir ou aumentar tributo sem lei

que o estabelea. um princpio que visa assegurar a segurana jurdica, proteger o

contribuinte de cobranas tributrias inesperadas.

Assim, um tributo apenas poder ser cobrado se houver uma lei prvia que

estabelea o seu fato gerador, seu sujeito passivo e ativo, fornecendo tambm

indicativos para o clculo do valor a ser recolhido, como base de clculo e alquota. A

ideia que no haja margem para a discricionariedade da Administrao Pblica.

Do princpio da legalidade extrai-se o princpio da tipicidade tributria.

Enquanto o princpio da legalidade oriente o legislador a definir taxativamente as

hipteses de incidncia do tributo, o princpio da taxatividade oriente o aplicador do

direito, sendo vedada qualquer interpretao extensiva ou analgica.

Outro princpio destacado pela Constituio Federal o princpio da

irretroatividade da lei tributria, segundo o qual vedada a cobrana de tributos

referentes a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que os houver

institudo.

A lei pode reduzir ou dispensar pagamento referente a fatos geradores anteriores,

mas nunca instituir ou majorar tributos. A ideia advm inclusive do princpio da

legalidade, se no havia lei disciplinando que determinada situao ftica

corresponderia a fato gerador, no poderia haver cobrana de tributos. Porm,

permitido que haja reduo atravs de isenes, por exemplo, que so, inclusive, um

instrumento de poltica econmica muito utilizado.

 8

A constituio dispe ainda sobre o princpio da anterioridade, e aqui devemos

observar que no Sistema Tributrio Nacional existem duas anterioridades previstas. Na

primeira delas exige-se que a lei que institui ou majora o tributo seja publicada no

exerccio financeiro anterior da incidncia do tributo.

H tambm o princpio da anterioridade nonagesimal, tambm conhecido apenas

como anterioridade nonagesimal, ou ainda anterioridade qualificada, o princpio de

Direito Tributrio que estabelece que no haver cobrana de tributo seno decorridos

no mnimo 90 dias aps a promulgao da lei que o instituiu. Assim sendo, um tributo

s poder ser cobrado pelo Fisco aps 90 dias da publicao, Este princpio encontra

seu fundamento legal na Constituio Federal, em seu art. 150, III, "c".

Princpio que merece destaque tambm o princpio da capacidade contributiva,

previsto no art. 145, pargrafo primeiro da Constituio Federal.

A ideia desse princpio est, segundo Luciano Amaro4, na ordem natural das

coisas: onde no houver riqueza intil instituir imposto, do mesmo modo que em terra

seca no adianta abrir poo busca de gua. Ressalta o autor, que o objetivo no

apenas resguardar a eficcia da lei de incidncia, mas tambm preservar o contribuinte,

evitando uma tributao excessiva que comprometa os seus meios de subsistncia, ou

livre exerccio da sua profisso, ou a livre explorao de sua empresa, ou o exerccio de

outros direitos fundamentais.

Segundo Ricardo Lobo Torres, a efetivao da capacidade contributiva

limitada pelos direitos da liberdade (imunidades e privilgios constitucionais) e da

segurana jurdica (legalidade, irretroatividade, anterioridade, etc.); por isso, entidades

imunes no podem ser tributadas, sob o pretexto de que tm capacidade econmica;

4
AMARO, Luciano. Direito Tributrio Brasileiro 15 Ed.So Paulo: Saraiva, 2009. p. 138.
 9

tambm no se autoriza ao legislador, a pretexto de atingir uma dada capacidade

contributiva, ditar lei retrooperante (...). 5

Para se analisar a eficcia do princpio da capacidade contributiva, deve-se levar

em conta seus dois aspectos, negativo e positivo. No enfoque negativo, verifica-se o

objetivo de evitar a instituio de tributos que venham a violar direitos e garantias

fundamentais consagrados na Constituio Federal. J o enfoque positivo uma

consequncia do modelo de Estado Democrtico de Direito, ou seja, ele visa garantir a

implementao da igualdade material, permitindo que se criem critrios de distino

entre contribuintes, para que se aplique tratamento desigual aos considerados desiguais.

Assim sendo, o princpio da capacidade contributiva deve sempre ter sua

aplicao nos seus dois enfoques. Logo, no dado ao legislador, por exemplo, instituir

um tributo que respeite o mnimo existencial (enfoque negativo), mas que, no entanto,

estabelea um critrio uniforme de arrecadao, sem levar em conta o as aspecto

positivo, ou seja, as diferenas fticas existente entre os contribuintes.

Dentro do aspecto negativo, Ricardo Lobo Torres lembra que a capacidade

contributiva se sujeita a limitaes quantitativas, que protegem o cidado contra o

excesso de tributao, e qualitativas, que o protegem de discriminaes arbitrrias.

Quando se adota o mecanismo da substituio tributria, atribuindo a obrigao

de recolher o tributo a terceiro, no se leva em considerao a capacidade contributiva

daquele que realizou o fato gerador, at porque, este ainda sequer ocorreu.

Outro princpio que deve ser lembrado, e o que merece principal destaque no

presente trabalho, o princpio da vedao ao enriquecimento sem causa. No se trata

de um princpio exclusivamente tributrio, mas aplicado a todas as searas do

ordenamento jurdico ptrio.

5
Ibidem., p. 153.
 10

Segundo Limongi Frana6, enriquecimento sem causa, enriquecimento ilcito

ou locupletamento ilcito o acrscimo de bens que se verifica no patrimnio de um

sujeito, em detrimento de outrem, sem que para isso tenha um fundamento jurdico".

Esse um dos pontos questionados no caso da substituio tributria por

antecipao, h que a constituio no previu a hiptese de restituio do valor

recolhido a maior diante da diferena entre o fato gerador presumido e o fato gerador

real.

CONFLITO ENTRE ARRECADAO POR MEIO DA SUBSTITUIO

TRIBUTRIA E OS PRINCPIOS CONSTITUCIONAIS

O instituo da substituio tributria recebe muitas crticas doutrinria, j tendo

sido levado ao Supremo Tribunal Federal, que reconheceu a sua constitucionalidade.

Porm, atualmente, foi reconhecida a Repercusso Geral ao Recurso Extraordinrio

59384978, sob o ttulo de Restituio da diferena de ICMS pago a mais no regime de

substituio tributria.

Como j mencionado quando da anlise do mecanismo da substituio tributria

por antecipao, o pagamento do tributo feito pelo substituto tributrio com base em

uma pauta fiscal e levando-se em considerao a ocorrncia de um fato gerador

presumido, poder levar restituio imediata do que foi pago caso o fato gerador no

venha a ocorrer.

6
FRANA, R. Limongi. Enriquecimento sem Causa. Enciclopdia Saraiva de Direito. So Paulo:
Saraiva, 1987.
7
BRASIL. Supremo Tribunal Federal. RE 593849. Relator: Ministro Ricardo Lewandowski. Disponvel
em:<http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudenciaRepercussao/verAndamentoProcesso.asp?incidente=2642
284&numeroProcesso=593849&classeProcesso=RE&numeroTema=201>. Acesso em: 22 set. 2014.
8
BRASIL. Supremo Tribunal Federal. RE 593849. Relator: Ministro Ricardo Lewandowski. Disponvel
em:<http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudenciaRepercussao/verAndamentoProcesso.asp?incidente=2642
284&numeroProcesso=593849&classeProcesso=RE&numeroTema=201>. Acesso em: 22 set. 2014
 11

No entanto, a Constituio Federal no disciplina as hipteses em que o fato

gerador ocorre, porm tendo uma base de clculo inferior ou superior a levada em

considerao na instituio do fato gerador presumido.

Antes de se analisar especificamente a hiptese e do referido Recurso

Extraordinrio, deve-se levar em conta os outros aspecto da substituio tributria por

antecipao.

A primeira crtica que a doutrina faz diz respeito ao princpio da legalidade.

Embora o direito muitas vezes aceite a existncia de fices jurdicas, essas devem ser

usadas com ressalvas. No presente caso, ao se instituir um fato de gerador presumido,

viola-se o princpio da legalidade, pois torna-se possvel a existncia de uma obrigao

tributria mesma diante da inexistncia de fato gerador.

Outro aspecto que no se coaduna com os princpios constitucionais a

atribuio da obrigao tributria em momento anterior gerao do fato gerador e a

um terceiro a ele ligado indireta, isto porque no se permite averiguar a real capacidade

contributiva do contribuinte.

De todas as crticas j feitas, sem dvida a mais severa a que est para ser

analisada pelo mencionado Recurso Extraordinrio, que diz respeito ao enriquecimento

sem causa do Estado ao no restituir o valor pago pelo contribuinte quando o valor

recolhido por este foi maior do que o devido. Podendo ocorrer, tambm, a situao

inversa, o contribuinte recolher menos do que deveria aps a verificao do fato gerador

real.

Atualmente no existe qualquer forma de compensao de valores, esgotando a

situao no recolhimento feito com base no fato gerador presumido.

 12

Sacha Calmon Navarro Celho9, em anlise crtica do ICMS, destaca:

Quando a substituio para frente, a comutao se faz por agregao. A

refinaria, v. g.acrescenta ao suposto preo de venda dos revendedores,
distribuidores e varejistas o valor do tributo que ser devido por estes em
razo de suas operaes futuras. Mas, nesta hiptese, h um plus a ser
considerado, inexistente na substituio para trs, quando sabe-se de antemo
o valor da operao, eis que o fato gerador j ocorreu. Por isso mesmo,
autores h que equiparam o contribuinte substituto, na substituio
regressiva, quele que retm na fonte o tributo de pessoa alheia, como ocorre
com os empregados em geral, relativamente aos seus empregados, mas
consideram a substituio para a frente uma anomalia constitucional
baseada em presuno de fato gerador, uma tributao sem causa jurdica, se
o excesso no imediatam e preferencialmente devolvido.

E prossegue afirmando que:

que, na substituio para frente ou progressiva. Faz-se necessrio inventar
por presuno um fato gerador e uma base e clculo (fato gerador e base de
clculo presuntivos). O nico elemento tributante no presuntivo a alquota,
a qual ser sempre positiva. Noutras palavras, a substituio tributria para a
frente, juridicamente falando, afasta tanto a iseno (ausncia de fato
gerador) quanto a alquota zero (ausncia de tributao). No menos do que
por isso, ou seja, por considerar a substituio tributria progressiva uma
tributao antecipada por presuno homini, a Emenda n 3 Constituio de
1988 imps aos entes tributantes o dever de restituir ao substitudo, de
imediato, o montante que lhe fosse cobrado pelo substituto caso no se
realizasse o fato gerador ou se, mesmo realizando-se a base de clculo,
ocorresse em valor menor que o presumido (princpio do no confisco
relativamente ao contribuinte substitudo e princpio do no enriquecimento
se causa relativamente ao Estado).

Na verdade, a substituio tributria para frente est se tornando a regra, e no

a exceo, deformando tributos no-cumulativos como o ICMS e o IPI devido a

excessiva simplificao operada por este regime arrecadatrio.

Roque Antnio Carraza10 assevera temos para ns, entretanto, como j

adiantamos, que o referido 7 inconstitucional, porque, mesmo com esta garantia,

atropela o princpio da segurana jurdica, que, aplicado ao direito tributrio, exige,

dentre outras coisas, que o tributo s nasa aps a ocorrncia real (efetiva) do fato

imponvel.

9
CELHO, Sacha Calmon Navarro. Anlise Crtica do ICMS: Energia Eltrica e Combustveis. Revista
Dialtica de Direito Tributrio, n. 217, p. 137-149, out. 2013
10
CARRAZZA, Roque Antnio. Curso de Direito Constitucional Tributrio. 27 Ed. So Paulo:
Malheiros, 2011. p. 49.
 13

Logo, alm de permitir o enriquecimento sem causa do Estado, institui a

cobrana de tributos de forma a violar os princpios mais comezinhos do ordenamento

jurdico, como o princpio da legalidade, da anterioridade e da capacidade contributiva.

CONCLUSO

Por todo o exposto, verifica-se que o instituto da substituio tributria por

antecipao, mecanismo adotado na arrecadao do ICMS, no se amolda ao sistema

tributrio nacional, violando frontalmente princpios constitucionais que regem todo o

ordenamento jurdico.

Embora sua criao facilite a fiscalizao e a arrecadao por parte do Fisco,

reduzindo seu custo operacional, no se pode conceber que direitos e garantias

individuais dos contribuintes sejam violados em prol de uma maior economia, eficincia

e celeridade das atividades de tributao e arrecadao.

O artigo 150 da Constituio Federal de 1988 inaugura a Seo II referente os

limites constitucionais ao poder de tributar, que visam justamente garantir uma

segurana jurdica e estruturar o arcabouo da justia fiscal. Ou seja, no mnimo se

mostra incoerente a insero do pargrafo 7 pela Emenda Constitucional n.03 de 1993,

que, em sentido contrrio, ampliou o poder de tributar.

Alm do problema topogrfico, ao permitir a tributao com base em um fato

gerador presumido, viola-se, principalmente, os princpio da legalidade estrita, da

capacidade contributiva e da vedao do enriquecimento sem causa. Assim, o

contribuinte passa a ser responsvel pelo recolhimento de um tributo antes mesmo do

surgimento da obrigao tributria, que pode, inclusive, sequer vir a surgir.

Considerar que tal prtica vlida e constitucional por se tratar de uma fico

jurdica baseada em uma pauta fiscal no suficiente, visto que os prprios elementos
 14

do fato gerador so presumidos, gerando um recolhimento a maior ou a menor com base

na diferena entre o fato gerador presumido e o fato gerador real.

O fato de a Constituio Federal de 1988 estabelecer que nas hipteses de no

ocorrncia do fato gerador est assegurada a imediata e preferencial restituio da

quantia paga, no elide a possibilidade de enriquecimento sem causa do Estado nos

casos em que o fato gerador se realize, mas com uma base de clculo muito menor, o

que, consequentemente, levaria a um recolhimento tributrio a menor.

No que tange ao princpio da capacidade contributiva, este representa a prpria

ideia de proporcionalidade e justia fiscal ao estabelecer, em linhas gerais, que deve

recolher mais tributos aquele que aufere mais renda. expresso da prpria ideia de

solidariedade social. Ao se permitir a tributao com base em um fato gerador

presumido feito por uma um responsvel tributrio, est se antecipando a ocorrncia da

obrigao tributria e levando-se em considerao a capacidade contributiva no do

sujeito passivo, o substitudo, mas do substituto.

Como j mencionado anteriormente, o Supremo Tribunal Federal j se

manifestou pela constitucionalidade da substituio tributria por antecipao no

passado, no entanto, o tema voltou tona recentemente atravs do RE 593849, sob o

ttulo de Restituio da diferena de ICMS pago a mais no regime de substituio

tributria, ao qual foi reconhecida a repercusso geral.

Espera-se que dessa vez seja levado em considerao, primordialmente, os

princpios constitucionais e no a mera facilitao e economia na atividade

arrecadatria.
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REFERNCIAS

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