Aula 03

Curso Online Contabilidade Geral e Avanada
Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil - AFRFB
Egbert Buarque
Ol pessoal,
Chegamos nossa terceira aula, cujo contedo previsto :
Demonstraes Contbeis, obrigatoriedade de apresentao e

elaborao de acordo com a Lei n. 6.404/76 e suas alteraes e as
Normas Brasileiras de Contabilidade atualizadas. Balano Patrimonial:
obrigatoriedade, apresentao; contedo dos grupos e subgrupos.
Ativos: estrutura, grupamentos e classificaes, conceitos, processos de
avaliao, registros contbeis e evidenciaes. Passivos: conceitos,
estrutura e classificao, contedo das contas, processos de avaliao,
registros contbeis e evidenciaes. Patrimnio lquido: capital social,
adiantamentos para aumento de capital, ajustes de avaliao
patrimonial, aes em tesouraria, prejuzos acumulados, reservas de
capital, clculos, constituio, utilizao, reverso, registros contbeis e
formas de evidenciao. Tratamento das Participaes Societrias,
conceito de coligadas e controladas, definio de influncia significativa,
mtodos de avaliao, clculos, apurao do resultado de equivalncia
patrimonial, tratamento dos lucros no realizados, recebimento de lucros
ou dividendos de coligadas e controladas, contabilizao. Apurao e
tratamento contbil da mais valia, do goodwill e do desgio: clculos,
amortizaes e forma de evidenciao. Tratamento de operaes de
arrendamento mercantil. Ativo No Circulante Mantido para Venda,
Operao Descontinuada e Propriedade para Investimento, conceitos e
tratamento contbil. Ativos Intangveis, conceito, apropriao, forma de
avaliao e registros contbeis. Tratamento dos saldos existentes do
ativo diferido e das Reservas de Reavaliao.
No abordarei as reservas de lucros nesta aula por duas razes:
(i) Esta aula j est extensa demais; e
(ii) O tratamento deste assunto na destinao do resultado faz mais sentido.
Bem, vamos ao trabalho.
1. Introduo
O balano patrimonial uma demonstrao contbil esttica, ou seja, representa

a posio patrimonial e financeira da empresa num determinado momento,
normalmente, no encerramento do exerccio social, que as empresas costumam
estabelecer em 31 de dezembro.
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A estrutura atual do balano patrimonial a seguinte:
Ativo Passivo
Ativo Circulante (AC) Passivo Circulante (PC)
Disponibilidades
Direitos de curto prazo
Despesas antecipadas de Passivo No Circulante (PNC)
curto prazo
Ativo No Circulante (ANC) Patrimnio Lquido
Realizvel a longo prazo Capital social

Investimentos
Reservas de capital
Imobilizado
Intangvel
Reservas de lucros
(-) Aes em tesouraria
(+/-) Ajustes de avaliao patrimonial
(-) Prejuzos acumulados
A lei 6.404/76 estabelece que, no ativo, as contas sero dispostas em ordem

decrescente do grau de liquidez.
E o que liquidez?
De forma bastante simples, liquidez representa a facilidade com que um

determinado ativo capaz de se transformar em dinheiro. por isso que o
primeiro item (de cima para baixo) do ativo so as disponibilidades (caixa e
bancos, por exemplo), pois estes ativos so os de maior liquidez possvel.
No passivo, as contas sero dispostas em ordem decrescente do grau de
exigibilidade, embora no haja uma determinao expressa na lei
6.404/76 a esse respeito. De forma simples, isso significa que as obrigaes
que vencem mais cedo estaro mais acima no passivo.
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A seguir, vamos passar por cada um dos grupos e subgrupos do balano

patrimonial.
O estudo do balano patrimonial se divide em duas grandes partes:

(i) Critrios de classificao: permitem saber onde (no balano
patrimonial) determinado elemento patrimonial ser posicionado; e
(ii) Critrios de avaliao: permitem saber por quanto determinado

elemento patrimonial ser mensurado no balano patrimonial.
Em contabilidade, estamos sempre preocupados com trs coisas: condies para

reconhecimento, mensurao (ou mensurao subsequente) e evidenciao.
Condies para reconhecimento representam caractersticas a serem

identificadas em determinado elemento patrimonial ou de resultado.
Mensurao significa como este item ser avaliado depois de atender aos
critrios de reconhecimento. Nos CPCs isso aparece como mensurao
subsequente.
Evidenciao significa como este item ser apresentado no balano patrimonial

ou outra demonstrao contbil, conforme o caso. Por exemplo, a lei 6.404/76
determina que o capital social ser representado pelo seu montante subscrito
deduzido do montante a realizar.
2. Critrios de classificao
Ao explicar cada grupo e subgrupo, vamos ler o texto da lei 6.404/76, pois
muito importante, para concurso, seu conhecimento.
2.1. Ativo
Art. 178. No balano, as contas sero classificadas segundo os elementos do

patrimnio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a
anlise da situao financeira da companhia.
1 No ativo, as contas sero dispostas em ordem decrescente de grau de

liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos:
I ativo circulante; e (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)

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II ativo no circulante, composto por ativo realizvel a longo prazo,

investimentos, imobilizado e intangvel. (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)
2.1.1. Ativo Circulante (AC)
No ativo circulante, sero classificados (as):
- disponibilidades;
- direitos realizveis no curso do exerccio social subsequente; e
- aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte (despesas
antecipadas de curto prazo)
Mas quem so as disponibilidades?
Elas so representadas por: (i) caixa; (ii) depsitos bancrios vista (registrados
na conta bancos conta movimento); (iii) aplicaes financeiras de liquidez
imediata; e (iv) numerrios em trnsito.
Os numerrios em trnsito representam aqueles recursos que, por exemplo,

saram do caixa do estabelecimento da empresa e ainda no constam da conta
bancria da empresa, como um valor depositado que aguarda a compensao
bancria, por exemplo.
Os direitos aos quais a lei se refere se dividem em dois tipos:
(i) Pessoais (contas a receber, por exemplo); e

(ii) Reais (direitos sobre coisas, como, por exemplo, mercadorias para
revenda).
Importante ressaltar que a empresa pode classificar suas mercadorias como

ativos de longo prazo se sua inteno for vend-las aps o trmino do exerccio
subsequente. Entretanto, essa no uma situao normal. Portanto, quando
aparecer na sua prova a conta mercadorias ou estoque, sem maiores
informaes, voc deve classific-la no ativo circulante.
Ativos especiais
O Manual de Contabilidade Societria, tambm conhecido como Manual

FIPECAFI, apresenta um tipo de ativo denominado ativo especial. Ele capaz
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de gerar receitas sem ser consumido. Pode se apresentar de forma tangvel,

mas, normalmente, intangvel. Outra caracterstica do ativo especial que sua
negociao apenas gera a amortizao do seu custo de aquisio ou constituio
e ele ainda gera uma receita significativa pela sua venda definitiva.
Um exemplo?
Claro.
Um exemplo bastante simples deste ativo so as obras cinematogrficas, as

quais geram receita pela bilheteria nas salas de cinema e ainda geram receita
significativa pela venda definitiva dos direitos do filme.
2.1.2. Ativo No Circulante
O Ativo no circulante se divide em:
Realizvel a longo prazo (RLP);

Investimentos;
Imobilizado; e
Intangvel
Vejamos cada um desses individualmente.
2.1.2.1. Realizvel a longo prazo (RLP)
Sero classificados no RLP:
Os direitos realizveis aps o trmino do exerccio social subsequente; e
Os direitos oriundos de vendas, emprstimos e adiantamentos a COLIGADAS,

CONTROLADAS, DIRETORES, ACIONISTAS E PESSOAS QUE PARTICIPAM
DO LUCRO e que no representem negcios usuais da companhia na explorao
do seu negcio.
Aqui vale um comentrio.
A classificao em curto e longo prazo obedece a uma regra geral, que eu chamo
de Regra do vencimento: tudo que vence (ativo ou passivo) at o trmino
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do exerccio seguinte ser de curto prezo. O que vencer aps, ser

classificado como longo prazo. Essa regra possui duas excees:
(i) Os direitos oriundos de vendas, emprstimos e adiantamentos a

COLIGADAS, CONTROLADAS, DIRETORES, ACIONISTAS E PESSOAS QUE
PARTICIPAM DO LUCRO e que no representem negcios usuais da companhia
na explorao do seu negcio.
(ii) O Ciclo operacional;
Vamos explicar estes dois casos:
a) Quando, por exemplo, uma siderrgica faz um emprstimo a um de seus

diretores, para recebimento no ms seguinte, esse direito deveria ser classificado
no curto prazo, j que vence antes do trmino do exerccio subsequente.
Entretanto, esse direito ser classificado no realizvel a longo prazo, pois,
para uma siderrgica, fazer emprstimo no atividade usual na explorao do
seu negcio. Transaes no recorrentes (no usuais) com partes
relacionadas.
b) O ciclo operacional de uma empresa compreende o perodo de tempo entre

comprar mercadorias, estocar, vender e receber as vendas. Numa empresa
industrial, esse perodo compreenderia tambm a fabricao dos produtos. O
aspecto a ser destacado aqui o fato de que algumas empresas possuem um
ciclo operacional superior a um ano, como no caso de um estaleiro. Vamos supor
um estaleiro que possui um ciclo operacional de dois anos. Todos os valores a
receber e a pagar dentro do prazo de dois anos sero classificados no curto
prazo. Os valores a receber e a pagar aps dois anos sero classificados no longo
prazo. o que diz o pargrafo nico do artigo 179 da lei 6.404/76:
Artigo 179 (...)
(...)
Pargrafo nico. Na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver

durao maior que o exerccio social, a classificao no circulante ou longo prazo
ter por base o prazo desse ciclo.
Vejamos como o Cespe j cobrou isso em prova:
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1. (CESPE CONTADOR SESA/ES 2011) Um direito realizvel no prximo

exerccio derivado de vendas a sociedades coligadas e controladas que no
constituam negcios usuais na explorao do objeto da empresa so
classificados no ativo no circulante.
Comentrio
Observe que, embora o direito seja realizvel no prximo exerccio, o que

levaria a classific-lo no curto prazo (ativo circulante), ele deriva de vendas a
sociedades coligadas e controladas, por negcios no usuais na explorao do
objeto da empresa. Portanto, esse direito se enquadra na exceo das
transaes no recorrentes com partes relacionadas, devendo ser classificado no
ativo no circulante realizvel a longo prazo.
Gabarito: Certo
2. (CESPE - TRE/ES TCNICO CONTBIL 2011) Na empresa cujo ciclo

operacional tiver durao menor que o exerccio social, a classificao no
circulante ou longo prazo ter por base a durao do exerccio social.
Comentrio
A questo trata do ciclo operacional. Veja que ela aborda a exceo do ciclo
operacional de forma reversa, ou seja, se a empresa possui um ciclo operacional
menor que o exerccio social (um ano), a classificao em curto ou longo prazo
tomar por base a durao do exerccio social, ou seja, emprega-se a regra
geral (o que vence at o trmino do exerccio social subsequente ser
classificado no curto prazo).
Gabarito: certo
2.1.2.2. Investimentos
Os investimentos se dividem em:
(i) Participaes permanentes no capital de outras sociedades; e
(ii) Direitos de qualquer natureza, no classificveis no ativo circulante (nem no

longo prazo), que no se destinem a manuteno das atividades da companhia.
O melhor exemplo de participao no capital de outras sociedades so as aes.

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Uma empresa classificar como investimento as aes que ela adquiriu de outras
empresas com a inteno de permanncia. Como assim? Podemos exemplificar
essa situao supondo uma empresa mineradora que adquire aes da ferrovia
que faz o transporte do seu minrio ao porto onde ser escoado para o exterior.
Perceba que a mineradora no tem inteno de obter retorno pela valorizao
das aes da ferrovia. O seu objetivo conseguir condies mais favorveis de
transporte para seu produto.
Quanto ao segundo tipo de investimento, podemos imaginar uma empresa

fabricante de calados que possui um prdio alugado a terceiros. Esse imvel no
utilizado nas suas atividades de fabricao e comercializao de sapatos e,
portanto, deve ser classificado como ativo no circulante (investimentos).
Alis, esse tipo de investimento foi objeto do Pronunciamento Tcnico 28 do

Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC). Trata-se da propriedade para
investimento.
O CPC 28 estabelece que a propriedade para investimento um imvel mantido

pela empresa para valorizao ou para auferir renda sem ser empregado no
objeto da empresa.
Vejamos o que diz o CPC 28:
Propriedade para investimento a propriedade (terreno ou edifcio ou parte de

edifcio ou ambos) mantida (pelo proprietrio ou pelo arrendatrio em
arrendamento financeiro) para auferir aluguel ou para valorizao do capital ou
para ambas, e no para:
(a) uso na produo ou fornecimento de bens ou servios ou para finalidades

administrativas; ou
(b) venda no curso ordinrio do negcio.
As propriedades para investimento so mantidas para obter rendas ou para

valorizao do capital ou para ambas, e por isso classificadas no subgrupo
Investimentos, dentro do Ativo No Circulante. Por isso, uma propriedade para
investimento gera fluxos de caixa altamente independentes dos outros
ativos mantidos pela entidade. Isso distingue as propriedades para
investimento de propriedades ocupadas pelos proprietrios (propriedades usadas
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pelos proprietrios nas atividades da empresa). A produo ou fornecimento de

bens ou servios (ou o uso de propriedades para finalidades administrativas)
gera fluxos de caixa que so atribuveis no apenas s propriedades, mas
tambm a outros ativos usados no processo de produo ou de fornecimento.
A seguir temos alguns exemplos de propriedades para investimento:

(a) terrenos mantidos para valorizao de capital a longo prazo e no para
venda a curto prazo no curso ordinrio dos negcios;
(b) terrenos mantidos para futuro uso correntemente indeterminado (se a

entidade no tiver determinado que usar o terreno como propriedade
ocupada pelo proprietrio ou para venda a curto prazo no curso ordinrio do
negcio, o terreno considerado como mantido para valorizao do capital);
(c) edifcio que seja propriedade da entidade (ou mantido pela entidade em
arrendamento financeiro) e que seja arrendado sob um ou mais
arrendamentos operacionais;
(d) edifcio que esteja desocupado, mas mantido para ser arrendado sob um ou
mais arrendamentos operacionais;
(e) propriedade que esteja sendo construda ou desenvolvida para futura

utilizao como propriedade para investimento.
Seguem-se exemplos de itens que no so propriedades para

investimento, estando, por isso, fora do alcance do CPC 28:
(a) propriedade destinada venda no decurso ordinrio das atividades ou em

vias de construo ou desenvolvimento para tal venda (Pronunciamento Tcnico
CPC 16 Estoques), como, por exemplo, propriedade adquirida exclusivamente
com vista alienao subsequente no futuro prximo ou para desenvolvimento e
revenda;
(b) propriedade em construo ou desenvolvimento por conta de terceiros

(Pronunciamento Tcnico CPC 17 Contratos de Construo);
(c) propriedade ocupada pelo proprietrio (Pronunciamento Tcnico CPC 27),

incluindo (entre outras coisas) propriedade mantida para uso futuro como
propriedade ocupada pelo proprietrio, propriedade mantida para
desenvolvimento futuro e uso subsequente como propriedade ocupada pelo
proprietrio, propriedade ocupada por empregados (paguem ou no aluguis a
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taxas de mercado) e propriedade ocupada pelo proprietrio no aguardo de

alienao;
(d) propriedade que arrendada a outra entidade sob arrendamento

financeiro.
Algumas propriedades compreendem uma parte que mantida para obter

rendimentos ou para valorizao de capital e outra parte que mantida para uso
na produo ou fornecimento de bens ou servios ou para finalidades
administrativas. Se essas partes puderem ser vendidas separadamente (ou
arrendadas separadamente sob arrendamento financeiro), a entidade contabiliza
as partes separadamente. Se as partes no puderem ser vendidas
separadamente, a propriedade s propriedade para investimento se uma
parte insignificante for mantida para uso na produo ou fornecimento
de bens ou servios ou para finalidades administrativas.
A ESAF cobrou assim na ltima prova da Receita Federal.
(ESAF AFRFB 2012) A empresa Venus S.A., fabricante de peas para

automveis, adquiriu um terreno para aproveitar a valorizao que o mercado
aquecido est permitindo. A Venus tambm aluga o prdio lateral de sua fbrica
para a Holding do Grupo ocupar com as suas atividades administrativas. Dessa
forma, esses eventos devem ser contabilizados, respectivamente, como
a) propriedades para investimento e arrendamento mercantil.

b) imobilizado e imobilizado.
c) propriedade para investimento e propriedade para investimento.
d) investimento e propriedade para investimento.
e) propriedade para investimento e imobilizado.
COMENTRIOS
Como o terreno foi adquirido para valorizao, dever ser classificado como
propriedade para investimento, nos termos do CPC 28:
Propriedade para investimento a propriedade (terreno ou edifcio ou parte

de edifcio ou ambos) mantida (pelo proprietrio ou pelo arrendatrio em
arrendamento financeiro) para auferir aluguel ou para valorizao do capital
ou para ambas, e no para:

administrativas; ou
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Quanto ao aluguel do prdio lateral da sua fbrica para a Holding do grupo

ocupar com suas atividades administrativas, temos algumas consideraes a
tecer:
1. A questo no informa se este prdio lateral pode ser vendido

separadamente da fbrica. Se isso pudesse ser feito, estas partes
poderiam ser contabilizadas separadamente como investimento (a parte
alugada) e imobilizado;
2. A questo no informa se o prdio alugado representativo no contexto

da fbrica da empresa Vnus S.A..
Diante da falta destas duas informaes, no se pode ter certeza a respeito da

contabilizao do segundo evento.
Pela resposta (e no vou ousar enganar o aluno que l este material), verifica-se
que a banca presumiu (e acho esta presuno bastante razovel) ser o prdio
lateral insignificante diante do tamanho da fbrica. A partir desta presuno,
conclui-se que o segundo evento deve ser contabilizado como imobilizado.
Outra forma de se chegar concluso que se tratava de imobilizado era

entender que a questo estaria falando do balano consolidado, pois o aluguel
foi para a administrao da Holding do grupo. Se fosse este o caso, no haveria
dvida quanto contabilizao deste evento como imobilizado. Entretanto, o
enunciado no fornece evidncias que permitam concluir se a contabilizao no
balano individual da Vnus ou no balano consolidado.
Gabarito: E
Em alguns casos, a entidade proporciona servios de apoio aos ocupantes da

propriedade que ela mantenha. A entidade trata tal propriedade como
propriedade para investimento se os servios forem insignificantes em relao ao
acordo como um todo. Um exemplo quando o proprietrio de edifcio de
escritrios proporciona servios de segurana e de manuteno aos arrendatrios
que ocupam o edifcio.
Em outros casos, os servios prestados so significativos. Por exemplo, se a

entidade possui e administra um hotel, os servios proporcionados aos hspedes
so significativos para o acordo como um todo. Por isso, o hotel administrado
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Egbert Buarque
pelo proprietrio propriedade ocupada pelo proprietrio (imobilizado) e no

propriedade para investimento.
Em alguns casos, a entidade possui propriedade que est arrendada e

ocupada por sua controladora ou por outra controlada. A propriedade
no se qualifica como propriedade para investimento nas demonstraes
contbeis consolidadas, porque a propriedade est ocupada pelo
proprietrio sob a perspectiva do grupo. Porm, da perspectiva da
entidade que a possui, tal propriedade propriedade para investimento
se satisfizer a definio apresentada anteriormente. Por isso, o
arrendador trata a propriedade como propriedade para investimento nas
suas demonstraes contbeis individuais.
Um terceiro tipo de investimentos so os Outros Investimentos

Permanentes, os quais representam ativos mantidos sem produo de renda e
destinados a uso futuro, como no caso de terrenos adquiridos para futuras
instalaes, quer na forma de expanso das atividades atuais, quer na de
transferncia de localizao da fbrica, dos escritrios etc.
Veja como este assunto foi abordado na ltima prova de AFRFB.
(ESAF AFRFB 2012) Os bens adquiridos e mantidos pela empresa, sem a

produo de renda e destinados ao uso futuro para expanso das atividades da
empresa, so classificados no balano como
a) Imobilizado em Andamento.
b) Realizvel a Longo Prazo.
c) Propriedades para Investimentos.
d) Investimentos Temporrios.
e) Outros Investimentos Permanentes.
COMENTRIO
Parece que banca andou lendo o Manual de Contabilidade Societria (p. 154):
c) OUTROS INVESTIMENTOS PERMANENTES
Fazem parte dos Investimentos os imveis mantidos sem produo de renda e

transferncia de localizao da fbrica, dos escritrios etc. (grifo no original)
Acrescento que no se restringem apenas a imveis, mas abrangem outros

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ativos na mesma situao, ou seja, que no estejam produzindo renda e que se

destinem a uso futuro nas atividades da empresa.
Diante da lio trazida pelo Manual, ficamos com a alternativa E.
Gabarito: E
2.1.2.3. Imobilizado
O imobilizado composto pelos bens corpreos que a empresa emprega nas suas
atividades. Como exemplo, podemos citar as mquinas utilizadas por uma
indstria na fabricao dos seus produtos. Os veculos que essa fbrica usa para
entregar suas mercadorias tambm fazem parte do seu imobilizado.
Uma novidade trazida pelas recentes alteraes introduzidas na lei 6.404/76 foi a
incluso, no imobilizado, dos bens que sejam objeto de transaes que
transfiram companhia o controle, os riscos e os benefcios. A lei no
denominou, mas esse tipo de transao o arrendamento mercantil
financeiro (leasing financeiro).
Originalmente, o contrato de arrendamento mercantil financeiro representava

aluguel de bens com opo de compra, ao final do contrato, pelo valor residual.
Entretanto, a transferncia substancial dos riscos e benefcios da coisa faz com
que, em essncia, este contrato seja uma aquisio financiada. Como o registro
contbil deve considerar a essncia econmica em detrimento da forma, o bem
arrendado deve ser contabilizado no imobilizado da arrendatria (empresa que
fica na posse do bem), pelo menor valor entre o valor justo do bem
arrendado (valor de mercado, normalmente) e o valor presente dos
pagamentos assumidos em favor do arrendador (empresa que possui a
propriedade do bem).
Ainda existem o arrendamento mercantil operacional e o lease back. O

arrendamento mercantil operacional no transfere de forma substancial os riscos
e benefcios da coisa para o arrendatrio, da ser contabilizado como uma
operao de aluguel nas demonstraes contbeis do arrendatrio. o caso
muito comum daquela grfica que usa copiadoras arrendadas, com garantia de
assistncia tcnica e at mesmo reposio do equipamento em caso de defeitos
mais graves.
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Egbert Buarque
O lease back ocorre quando uma empresa vende, por exemplo, uma mquina a
uma instituio financeira e continua a utilizar essa mesma mquina por conta de
um contrato de arrendamento mercantil. Em essncia, esse tipo de contrato
uma operao de crdito onde a mquina dada como garantia ao arrendador.
Entretanto, o caso concreto indicar a melhor forma de contabilizao, pois
envolve duas operaes: venda e emprstimo.
Vejamos como j foi cobrado em prova:
(CESGRANRIO PETROBRAS CONTADOR JR 2011) Segundo o CPC 06, a

diferena entre arrendamento mercantil financeiro e operacional que,
enquanto o arrendamento mercantil financeiro transfere de forma substancial
os riscos e benefcios inerentes propriedade, o arrendamento mercantil
operacional
(A) transfere apenas os benefcios.
(B) transfere apenas os riscos.
(C) transfere apenas a enfiteuse.
(D) no realiza essa transferncia.
(E) equivale a uma venda a prazo.
Comentrio
O prprio enunciado da questo didtico ao informar que o arrendamento

mercantil financeiro transfere de forma substancial os riscos e benefcios
inerentes propriedade, sem transferir a propriedade ao arrendatrio, o que
pode acontecer apenas ao final do contrato.
J o arrendamento mercantil operacional simplesmente no transfere de

forma substancial os riscos e os benefcios inerentes propriedade do bem
arrendado, como no caso de uma grfica que opera copiadoras arrendadas,
cujo contrato prev assistncia tcnica ou mesmo reposio do equipamento
em caso de defeitos.
Gabarito: D
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Egbert Buarque
Ainda sobre o arrendamento mercantil financeiro, vamos abordar mais

alguns conceitos importantes.
Como contabilizar o arrendamento mercantil financeiro no arrendatrio?
Isso j foi dito. O arrendatrio deve lanar valores iguais, no ativo e no passivo.
Este valor ser o menor entre o valor presente dos pagamentos assumidos e o
valor justo do bem arrendado.
Veja esta questo da FCC.
(FCC - 2012 - TRT - 6 Regio -PE - Analista Judicirio - Contabilidade) Uma

empresa adquiriu um caminho por meio de arrendamento mercantil financeiro
que ser pago em 60 prestaes mensais de R$ 2.000,00 cada. O valor presente
das prestaes era de R$ 78.760,54 e a taxa de juros implcita no arrendamento
mercantil era de 1,5% ao ms. O valor justo da mquina arrendada era de
R$ 78.000,00. A empresa reconheceu no momento da aquisio, em reais, um
a) ativo de 78.760,54.
b) ativo de 78.000,00.
c) passivo de 120.000,00.
d) passivo de 78.760,54 e uma despesa financeira de 41.239,46.
e) ativo de 78.000,00 e uma despesa financeira de 42.000,00.
COMENTRIOS
Questo bastante didtica sobre contabilizao, no arrendatrio, do

arrendamento mercantil financeiro.
De acordo com o enunciado, o valor presente das prestaes de R$ 78.760,54.

A taxa de juros no tinha relevncia para a soluo da questo, uma vez que j
foi informado o valor presente das parcelas assumidas pelo arrendatrio.
Vamos em frente.
O enunciado tambm informa que o valor justo da mquina arrendada era de

R$ 78.000,00.
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Egbert Buarque
Pronto! Temos as duas informaes necessrias contabilizao do

arrendamento mercantil financeiro no arrendatrio. O valor a ser reconhecido no
imobilizado ser o menor entre o valor presente dos pagamentos assumidos pelo
arrendatrio e o valor justo do bem arrendado.
Ela far o seguinte lanamento:
D: mquinas e equipamentos (ativo no circulante imobilizado)
C: Arrendamentos a pagar (passivo)........................................78.000
Para ser mais especfico, o valor lanado no passivo deveria ser alocado entre o
passivo circulante (parcelas vincendas no curto prazo) e passivo no circulante
(parcelas vincendas no longo prazo). Mas a questo no exigiu este detalhe.
Gabarito: B
E a contabilizao no arrendador?
A contabilizao no arrendador se divide em dois casos:
(i)Arrendamento mercantil direto: quando o arrendador uma instituio

financeira que adquire o bem e o arrenda. O ganho da instituio financeira vem
da receita financeira decorrente desta intermediao.
Para ilustrar esta situao, suponhamos um banco que arrenda um equipamento

a uma indstria. A operao possui os seguintes dados:
- valor do bem contabilizado no ativo da instituio financeira: R$ 100 mil

- somatrio dos pagamentos assumidos pelo arrendatrio: R$ 160 mil
- Valor Residual no Garantido (VRNG): R$ 20 mil - trata-se da parcela do valor
residual do bem (valor do bem ao final do contrato) que no est garantida pelos
pagamentos assumidos pelo arrendatrio.
Aqui, temos que definir o conceito de investimento bruto, que a soma dos
pagamentos assumidos pelo arrendatrio ao VRNG. A diferena entre o custo do
bem e o investimento bruto a receita financeira a apropriar, que ser
contabilizada em conta redutora dos pagamentos a receber.
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Egbert Buarque
A partir dos valores apresentados, temos os seguintes valores:
Investimento bruto = 160 + 20 = 180 mil

Receita financeira a apropriar = 180 100 = 80 mil
Vamos ento ao lanamento:
D: Contas a receber (investimento bruto)....................180.000

C: Receita financeira a apropriar (retificadora do ativo)..80.000
C: mquinas e equipamentos.....................................100.000
Este lanamento faz a baixa do bem arrendado em contrapartida do valor

presente dos pagamentos que o arrendador tem direito a receber do arrendatrio
(contas a receber deduzida da receita financeira a apropriar).
Quando deduzimos do investimento bruto a receita financeira a apropriar, temos

o investimento lquido.
No arrendamento direto, o ganho do arrendatrio apenas a receita financeira.
(ii) Arrendamento mercantil tipo venda: quando o arrendador fabricante ou

comerciante do bem arrendado.
A idia central neste tipo de arrendamento que o ganho do arrendador ocorre

por dois modos:
1. Lucro como vendedor; e
2. Ganho pela intermediao financeira.
Vamos a um exemplo.
Suponha que um fabricante de equipamentos tenha arrendado uma mquina

numa operao com os seguintes dados:
- custo do bem registrado no estoque do arrendador: R$ 100 mil

- somatrio dos pagamentos assumidos pelo arrendatrio: R$ 160 mil
- valor presente dos pagamentos assumidos pelo arrendatrio: R$ 110 mil
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Egbert Buarque
- valor residual no garantido (VRNG): R$ 20 mil

- valor presente do VRNG: R$ 15 mil
Vamos ao clculo dos itens necessrios contabilizao do arrendamento no

arrendador.
Investimento bruto = 160 + 20 = 180 mil
O custo da mercadoria vendida (CMV) o valor registrado no estoque

deduzido do valor presente do VRNG: 100 15 = 85 mil.
O preo de venda o valor presente dos pagamentos: R$ 110 mil
A receita financeira a apropriar a diferena entre o investimento bruto

deduzido do valor presente do investimento bruto.
O valor presente do investimento bruto R$ 125 mil (110 mil do valor

presente dos pagamentos + 15 mil do valor presente do VRNG). Desta
forma, a receita financeira a apropriar ser de R$ 55 mil (180 125).
Vamos ao lanamento a ser efetuado pelo arrendador no arrendamento

tipo venda:
D: Contas a receber (investimento bruto)..................180.000

D: CMV........................................................................85.000
C: Estoque (ativo circulante).....................................100.000
C: receita de vendas..................................................110.000
C: receita financeira a apropriar..................................55.000
Veja que o arrendador, no arrendamento tipo venda, ganha no ato da

comercializao do bem (110 85 = 25 mil) e na receita financeira que ser
apropriado ao longo do contrato (55 mil). Olhando isto de uma forma bem
simples, ele vai receber R$ 180 mil por algo que lhe custou R$ 100 mil, o que lhe
d um lucro de R$ 80 mil, repartidos em ganho pela comercializao (25 mil) e
pela intermediao financeira (55 mil).
18
Egbert Buarque
Para finalizar nosso passeio pelo arrendamento mercantil, vamos dar uma
olhada no ICPC 03, que determina quando um acordo , ou contm,
arrendamento mercantil:
Determinao sobre se um acordo , ou contm, arrendamento

mercantil
6. A determinao sobre se um acordo , ou contm, arrendamento mercantil,

deve estar baseada na essncia do acordo e exige uma avaliao se:
(a) o cumprimento do acordo depende do uso de ativo ou ativos especficos (o

ativo); e
(b) o acordo transfere o direito de usar o ativo.
Cumprimento do acordo depende do uso de um ativo especfico
7. Embora um ativo especfico possa ser explicitamente identificado no

acordo, ele no o objeto do arrendamento se o cumprimento do acordo no
depender do uso do ativo especfico. Por exemplo, se o fornecedor for obrigado a
entregar uma quantidade especfica de bens ou servios e tiver o direito e a
capacidade de fornecer esses bens ou servios usando outros ativos no
especificados no acordo, ento o cumprimento do acordo no depende do ativo
especfico e o acordo no contm arrendamento. A obrigao de garantia que
permite ou exige a substituio dos mesmos ativos ou ativos similares, quando o
ativo especificado no funcionar de forma apropriada, no impede o tratamento
de arrendamento. Alm disso, a disposio contratual (contingente ou outra) que
permite ou exige que o fornecedor substitua outros ativos, por qualquer razo, a
partir de uma data especificada, no impede o tratamento de arrendamento
antes da data da substituio.
8. Um ativo foi implicitamente especificado se, por exemplo, o fornecedor

possuir ou arrendar somente um ativo com o qual cumpra a obrigao e no for
economicamente exequvel ou praticvel para o fornecedor cumprir sua
obrigao por meio do uso de ativos alternativos.
Acordo transfere o direito de usar o ativo

9. O acordo transfere o direito de usar o ativo se o acordo transferir ao
comprador (arrendatrio) o direito de controlar o uso do ativo subjacente. O
direito de controlar o uso do ativo subjacente transferido se for atendida
qualquer uma das seguintes condies:
19
Egbert Buarque
(a) o comprador tem a capacidade ou o direito de operar o ativo ou de

comandar outros a operar o ativo da forma que determinar, ao mesmo tempo em
que obtm ou controla um valor que no seja insignificante da produo ou de
outra utilidade do ativo;
(b) o comprador tem a capacidade ou o direito de controlar o acesso fsico ao

ativo subjacente, ao mesmo tempo em que obtm ou controla um valor que
no seja insignificante da produo ou outra utilidade do ativo; ou
(c) fatos e circunstncias indicam que raro que uma ou mais partes, exceto o
comprador, venham a obter um valor que no seja insignificante da produo ou
de outra utilidade que ser produzida ou gerada pelo ativo durante o prazo do
acordo, e o preo que o comprador paga pela produo no contratualmente
fixo por unidade de produo, nem equivalente ao preo de mercado atual por
unidade de produo na poca de entrega da produo. (grifos nossos).
Veja como este assunto foi cobrado pela ESAF na ltima prova da Receita
Federal.
(ESAF AFRFB 2012) A empresa Biogs S.A. foi contratada pela empresa Aves
S.A. para fornecer gs para sua fbrica de processamento de carnes. A Biogs
S.A. produz gs a partir de biodigestores que transformam resduos animais em
gs. Como a contratante fica em regio sem estrutura, a nica fonte de
fornecimento de gs esta. O produtor de gs no tem interesse em fornecer
para outras empresas, sendo exclusivo o fornecimento para empresa Aves S.A,
por 10 anos. A manuteno, reparos e outros de responsabilidade da empresa
fornecedora do gs. Nesse caso, pode-se afirmar que esse contrato representa
a) uma compra de imobilizado, devendo ser reconhecido.

b) uma prestao de servios, devendo ser reconhecido como despesa.
c) um gasto, podendo ser contabilizado como passivo ou despesas.
d) um acordo que contm um arrendamento.
e) um contrato de imobilizaes em andamento, devendo ser reconhecido no
ativo imobilizado.
COMENTRIO
O enunciado informa que a execuo do acordo depende do uso de um ativo

especfico, que o conjunto de biodigestores usados para a gerao de gs.
Alm disso, toda a produo da planta ser consumida pela empresa Aves S.A.,
uma vez que a planta se localiza em regio isolada.
20
Egbert Buarque
A partir destas duas informaes, vemos que so atendidas as condies

estabelecidas pelo ICPC 03, quais sejam:
- o cumprimento do acordo depende do uso de um ativo especfico;
- a empresa Aves S.A. controla um valor no insignificante da produo deste

ativo; e
- fatos e circunstncias indicam que raro que uma ou mais partes, exceto o
comprador (empresa Aves S.A.), venham a obter um valor que no seja
insignificante da produo ou de outra utilidade que ser produzida ou gerada
pelo ativo durante o prazo do acordo.
Gabarito: D
Depois desta pausa para falarmos sobre arrendamento mercantil, importante

conhecermos a definio de imobilizado trazida pelo CPC 27:
Ativo imobilizado o item tangvel que:
(a) mantido para uso na produo ou fornecimento de mercadorias ou

servios, para aluguel a outros, ou para fins administrativos; e
(b) se espera utilizar por mais de um perodo.
Correspondem aos direitos que tenham por objeto bens corpreos destinados
manuteno das atividades da entidade ou exercidos com essa finalidade,
inclusive os decorrentes de operaes que transfiram a ela os benefcios, os
riscos e o controle desses bens.
Conforme o CPC 27, sobressalentes, peas de reposio, ferramentas e

equipamentos de uso interno so classificados como ativo imobilizado quando a
entidade espera us-los por mais de um perodo. Da mesma forma, se puderem
ser utilizados somente em conexo com itens do ativo imobilizado, tambm so
contabilizados como ativo imobilizado.
O CPC 27 tambm estabelece que a entidade no deve reconhecer no valor

contbil de um item do ativo imobilizado os custos da manuteno peridica do
item. Pelo contrrio, esses custos devem ser reconhecidos no resultado quando
incorridos. Os custos da manuteno peridica so principalmente os custos de
mo-de-obra e de produtos consumveis, e podem incluir o custo de pequenas
21
Egbert Buarque
peas. A finalidade desses gastos muitas vezes descrita como sendo para
reparo e manuteno de item do ativo imobilizado.
1. (FCC TRE/CE Analista Judicirio Contabilidade 2012) O estoque de peas

para reposio dos tratores utilizados por uma empresa de terraplanagem
deve ser registrado
(A) como conta de estoque no ativo circulante.
(B) no ativo imobilizado em subconta parte.
(C) em conta de despesa antecipada como item do ativo diferido.
(D) na despesa de perodo por se tratar de bem em uso.
(E) como investimento como ativo para futura utilizao.
Comentrio
Conforme preconiza o CPC 27:
8. Sobressalentes, peas de reposio, ferramentas e equipamentos de uso

interno so classificados como ativo imobilizado quando a entidade espera
us-los por mais de um perodo. Da mesma forma, se puderem ser utilizados
somente em conexo com itens do ativo imobilizado, tambm so
Esse estoque de peas para reposio ser classificado no imobilizado, mas

em subconta parte, para controle interno da empresa. Porm, no balano
patrimonial a ser divulgado para o grande pblico, esse estoque far parte do
imobilizado, sem ser destacado.
Gabarito: B
2. (ESAF AFRFB 2012) Os gastos com a aquisio de Peas e Materiais de

Consumo e Manuteno de itens do imobilizado e o de Peas e Conjunto para
Reposio em Mquinas e Equipamentos so classificados:
a) ambos como Ativo Circulante.

b) Despesas Operacionais e Estoques.
c) Conta de Resultado e Imobilizado.
d) ambos como Imobilizado.
22
Egbert Buarque
e) Imobilizado e estoques.
COMENTRIO
De acordo com o CPC 27, os gastos com aquisio de peas e materiais de

consumo e manuteno de itens do imobilizado devem ser reconhecidos como
despesas (conta de resultado), quando incorridos. Por outro lado, os gastos
com aquisio de peas e conjunto para reposio em mquinas e
equipamentos devem ser classificados no Imobilizado.
Vejamos o que diz O CPC 27:

interno so classificados como ativo imobilizado quando a entidade espera
us-los por mais de um perodo. Da mesma forma, se puderem ser utilizados
somente em conexo com itens do ativo imobilizado, tambm so
(...)
12. Segundo o princpio de reconhecimento do item 7, a entidade no

reconhece no valor contbil de um item do ativo imobilizado os custos da
manuteno peridica do item. Pelo contrrio, esses custos so reconhecidos
no resultado quando incorridos. Os custos da manuteno peridica so
principalmente os custos de mo-de-obra e de produtos consumveis, e podem
incluir o custo de pequenas peas. A finalidade desses gastos muitas vezes
descrita como sendo para reparo e manuteno de item do ativo
imobilizado.
Gabarito: C
2.1.2.4. Intangvel
Corresponde aos direitos que tenham por objeto bens incorpreos, destinados
manuteno da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive
fundo de comrcio adquirido.
CPC 04 - Ativo Intangvel
Ativo Intangvel um Ativo no monetrio identificvel sem substncia fsica.

23
Egbert Buarque
Mas o que um ativo monetrio?
Trata-se de um tipo de ativo que ser realizado num montante fixo em dinheiro.
Como um bom exemplo, temos as Duplicatas a receber, cujo valor fixado no
momento da sua emisso pelo credor do ttulo (valor de face da duplicata).
J o ativo no monetrio aquele que no se realizar num montante pr-

determinado em dinheiro, como o caso das mercadorias ou de uma propriedade
para investimentos, cujo valor de realizao depende de uma transao futura (a
prpria venda).
Um ativo satisfaz o critrio de identificao, em termos de definio de um ativo

intangvel, quando:
(a) for separvel, ou seja, puder ser separado da entidade e vendido, transferido,
licenciado, alugado ou trocado, individualmente ou junto com um contrato, ativo
ou passivo relacionado, independente da inteno de uso pela entidade; ou
(b) resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente

de tais direitos serem transferveis ou separveis da entidade ou de outros
direitos e obrigaes.
O gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado

internamente no deve ser reconhecido como ativo intangvel no balano
individual da empresa que pagou este gio quando da aquisio de
participao em outra empresa.
Este gio por expectativa de rentabilidade futura representa um conjunto de

ativos intangveis no identificados separadamente, pelos quais a empresa
investidora decide pagar por acreditar que so capazes de gerar benefcios
econmicos. Como exemplo, podemos imaginar uma empresa A que aceitar
pagar mais do que o valor do PL da empresa B, para adquiri-la, porque acreditar
que o corpo tcnico altamente especializado e a tradio da marca da empresa B
so capazes de gerar benefcios econmicos.
Importante ressaltar que a empresa B, no exemplo anterior, no poderia

reconhecer no seu ativo intangvel, como goodwill, o valor da sua prpria marca
e do seu corpo tcnico altamente especializado. Isso seria reconhecer goodwill
24
Egbert Buarque
gerado internamente, o que proibido pelo CPC 04. O obstculo a esse

reconhecimento a falta de uma estimativa confivel para a valorao do ativo,
pois a marca de uma empresa nica. Quando h uma transao, esse gio
precificado, da o seu reconhecimento. Entretanto, o goodwill apenas ser
evidenciado como ativo intangvel no balano consolidado do grupo econmico
formado por A e B. No balano individual de A, ele permanece includo no valor
de aquisio da participao em B, no ativo no circulante / investimentos.
O Cespe j cobrou assim.
No que se refere ao disposto no Comit de Pronunciamentos Contbeis 04

ativo intangvel, julgue o item seguinte.
(CESPE DPF Agente 2012) No deve ser reconhecido como ativo o gio
derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado
internamente.
Comentrio
O CPC 04 probe o reconhecimento de goodwill gerado internamente,

conforme se verifica da leitura do seu item 48:
gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill)

gerado internamente
48. O gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado

internamente no deve ser reconhecido como ativo.
49. Em alguns casos incorre-se em gastos para gerar benefcios econmicos

futuros, mas que no resultam na criao de ativo intangvel que se enquadre
nos critrios de reconhecimento estabelecidos no presente Pronunciamento.
Esses gastos costumam ser descritos como contribuies para o gio derivado
da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente, o qual
no reconhecido como ativo porque no um recurso identificvel (ou seja,
no separvel nem advm de direitos contratuais ou outros direitos legais)
controlado pela entidade que pode ser mensurado com confiabilidade ao
custo.
50. As diferenas entre valor de mercado da entidade e o valor contbil de seu

patrimnio lquido, a qualquer momento, podem incluir uma srie de fatores
que afetam o valor da entidade. No entanto, essas diferenas no
25
Egbert Buarque
representam o custo dos ativos intangveis controlados pela entidade.
Gabarito: Certo
Outros intangveis (que no so goodwill) so passveis de reconhecimento por

uma empresa, ainda que gerados internamente.
Para avaliar se um ativo intangvel gerado internamente atende aos critrios de

reconhecimento, a entidade deve classificar a gerao do ativo:
(a) na fase de pesquisa; e/ou
(b) na fase de desenvolvimento.
Embora os termos pesquisa e desenvolvimento estejam definidos, as

expresses fase de pesquisa e fase de desenvolvimento tm um significado
mais amplo para efeitos do CPC 04.
Pesquisa a investigao original e planejada realizada com a expectativa de

adquirir novo conhecimento e entendimento cientfico ou tcnico.
Desenvolvimento a aplicao dos resultados da pesquisa ou de outros

conhecimentos em um plano ou projeto visando produo de materiais,
dispositivos, produtos, processos, sistemas ou servios novos ou
substancialmente aprimorados, antes do incio da sua produo comercial ou do
seu uso.
Caso a entidade no consiga diferenciar a fase de pesquisa da fase de

desenvolvimento de projeto interno de criao de ativo intangvel, o
gasto com o projeto deve ser tratado como incorrido apenas na fase de
pesquisa.
Fase de pesquisa
Nenhum ativo intangvel resultante de pesquisa (ou da fase de pesquisa de

projeto interno) deve ser reconhecido. Os gastos com pesquisa (ou da fase
de pesquisa de projeto interno) devem ser reconhecidos como despesa
quando incorridos.
26
Egbert Buarque
Durante a fase de pesquisa de projeto interno, a entidade no est apta a

demonstrar a existncia de ativo intangvel que gerar provveis benefcios
econmicos futuros. Portanto, tais gastos devem ser reconhecidos como despesa
quando incorridos.
So exemplos de atividades de pesquisa:
(a) atividades destinadas obteno de novo conhecimento;
(b) busca, avaliao e seleo final das aplicaes dos resultados de pesquisa ou
outros conhecimentos;
(c) busca de alternativas para materiais, dispositivos, produtos, processos,

sistemas ou servios; e
(d) formulao, projeto, avaliao e seleo final de alternativas possveis para

materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou servios novos ou
aperfeioados.
Fase de desenvolvimento
Um ativo intangvel resultante de desenvolvimento (ou da fase de

desenvolvimento de projeto interno) deve ser reconhecido somente se a entidade
puder demonstrar todos os aspectos a seguir enumerados:
(a) viabilidade tcnica para concluir o ativo intangvel de forma que ele seja
disponibilizado para uso ou venda;
(b) inteno de concluir o ativo intangvel e de us-lo ou vend-lo;
(c) capacidade para usar ou vender o ativo intangvel;
(d) forma como o ativo intangvel deve gerar benefcios econmicos futuros.
Entre outros aspectos, a entidade deve demonstrar a existncia de mercado para
os produtos do ativo intangvel ou para o prprio ativo intangvel ou, caso este se
destine ao uso interno, a sua utilidade;
27
Egbert Buarque
(e) disponibilidade de recursos tcnicos, financeiros e outros recursos adequados

para concluir seu desenvolvimento e usar ou vender o ativo intangvel; e
(f) capacidade de mensurar com confiabilidade os gastos atribuveis ao ativo

intangvel durante seu desenvolvimento.
Na fase de desenvolvimento de projeto interno, a entidade pode, em alguns

casos, identificar um ativo intangvel e demonstrar que este gerar provveis
benefcios econmicos futuros, uma vez que a fase de desenvolvimento de um
projeto mais avanada do que a fase de pesquisa.
So exemplos de atividades de desenvolvimento:
(a) projeto, construo e teste de prottipos e modelos pr-produo ou pr-

utilizao;
(b) projeto de ferramentas, gabaritos, moldes e matrizes que envolvam nova

tecnologia;
(c) projeto, construo e operao de fbrica-piloto, desde que j no esteja em

escala economicamente vivel para produo comercial; e
(d) projeto, construo e teste da alternativa escolhida de materiais, dispositivos,

produtos, processos, sistemas e servios novos ou aperfeioados.
A disponibilidade de recursos para concluir, usar e obter os benefcios gerados

por um ativo intangvel pode ser evidenciada, por exemplo, por um plano de
negcios que demonstre os recursos tcnicos, financeiros e outros recursos
necessrios, e a capacidade da entidade de garantir esses recursos. Em alguns
casos, a entidade demonstra a disponibilidade de recursos externos ao conseguir,
junto a um financiador, indicao de que ele est disposto a financiar o plano.
Os sistemas de custeio de uma entidade podem muitas vezes mensurar com

confiabilidade o custo da gerao interna de ativo intangvel e outros gastos
incorridos para obter direitos autorais, licenas ou para desenvolver software de
computadores.
28
Egbert Buarque
Marcas, ttulos de publicaes, listas de clientes e outros itens similares,

gerados internamente, no devem ser reconhecidos como ativos
intangveis.
Os gastos incorridos com marcas, ttulos de publicaes, listas de clientes e

outros itens similares no podem ser separados dos custos relacionados ao
desenvolvimento do negcio como um todo. Dessa forma, esses itens no devem
ser reconhecidos como ativos intangveis.
O Cespe j cobrou assim.
1. (CESPE - MPU TC CONTROLE INTERNO 2010) Os gastos incorridos na fase

de pesquisa de novos produtos devem ser reconhecidos como ativo intangvel,
uma vez que esses gastos atendem s condies de reconhecimento de um
ativo, sobretudo no que diz respeito garantia mnima de provvel gerao de
benefcios futuros.
Comentrio
Conforme determina o CPC 04, os gastos na fase de pesquisa no devem ser
reconhecidos como ativo intangvel. Apenas os gastos com desenvolvimento
podero ser reconhecidos como ativo intangvel, se atendidas todas as
condies previstas no CPC 04:
ativo intangvel resultante de desenvolvimento (ou da fase de

desenvolvimento de projeto interno) deve ser reconhecido somente se a
entidade puder demonstrar todos os aspectos a seguir enumerados:
(c)capacidade para usar ou vender o ativo intangvel;
Entre outros aspectos, a entidade deve demonstrar a existncia de mercado
para os produtos do ativo intangvel ou para o prprio ativo intangvel ou, caso
este se destine ao uso interno, a sua utilidade;
29
Egbert Buarque
(e) disponibilidade de recursos tcnicos, financeiros e outros recursos

adequados para concluir seu desenvolvimento e usar ou vender o ativo
intangvel; e

Gabarito: Errado
2. (ESAF AFRFB 2012) A Cia. Mercrio inicia em janeiro de 2009 uma

pesquisa para desenvolvimento de um prottipo de captao de energia solar.
Quando concludo, ser patenteado pela empresa. At junho de 2009, a
empresa j havia efetuado diversos gastos com pesquisa no valor de R$
200.000,00. Aps essa data, com o avano do processo de pesquisa, foi
possvel definir um critrio confivel de controle, acumulao, identificao e
registro do Ativo Intangvel. No final de 2009, os gastos da empresa com
pesquisas totalizaram R$ 280.000,00 e o valor recupervel do intangvel
incorporado foi de R$ 100.000,00. Com base nas informaes fornecidas, o
registro contbil desse evento :
30
Egbert Buarque
COMENTRIO
O enunciado afirma que a empresa havia efetuado diversos gastos com

pesquisas at junho de 2009, no valor de R$ 200 mil. Estes gastos, na forma
do CPC 04, devem ser reconhecidos como despesas no exerccio em que foram
incorridos. A partir de junho de 2009, os gastos passaram ser contabilizados
como ativo intangvel, tambm com base no enunciado, tendo tais gastos
atingido R$ 280mil, ao final de 2009. Portanto, foram registrados como ativo
intangvel R$ 80 mil (280 mil 200 mil).
Ao final do enunciado, a questo informa que o valor recupervel do intangvel

incorporado foi de R$ 100 mil.
Esta ltima informao no demanda nenhum ajuste no valor contabilizado

como intangvel, pois ele maior que o valor contbil registrado como ativo
intangvel (R$ 80 mil). O CPC 01 exige apenas a reduo ao valor
31
Egbert Buarque
recupervel, ou seja, somente se deve reduzir o valor do ativo ao seu valor

recupervel e no aument-lo, pois isso seria reavaliao, o que foi proibido
pela lei 11.638/07.
Ante o exposto, deve-se reconhecer R$ 200 mil como despesas e R$ 80 mil

como ativo intangvel, ambos a dbito, em contrapartida de um crdito no
valor de R$ 280 mil, no ativo, se foram pagos vista, ou no passivo, se
ficaram a pagar.
A alternativa que melhor retrata o descrito a C.
Gabarito: C
O CPC 04 ainda dispe sobre o custo atribudo a um ativo intangvel:
Custo de ativo intangvel gerado internamente
65. O custo de ativo intangvel gerado internamente que se qualifica para o

reconhecimento contbil nos termos deste Pronunciamento como estabelecido no
item 24 se restringe soma dos gastos incorridos a partir da data em que o ativo
intangvel atende aos critrios de reconhecimento contidos nos itens 21, 22 e 57.
O item 71 no permite a reintegrao de gastos anteriormente reconhecidos
como despesa.
66. O custo de ativo intangvel gerado internamente inclui todos os gastos

diretamente atribuveis, necessrios criao, produo e preparao do ativo
para ser capaz de funcionar da forma pretendida pela administrao. Exemplos
de custos diretamente atribuveis:
(a) gastos com materiais e servios consumidos ou utilizados na gerao do ativo

intangvel;
(b) custos de benefcios a empregados (conforme definido no Pronunciamento

Tcnico CPC 33 Benefcios a Empregados) relacionados gerao do ativo
intangvel;
(c) taxas de registro de direito legal; e
(d) amortizao de patentes e licenas utilizadas na gerao do ativo intangvel.
32
Egbert Buarque
O Pronunciamento Tcnico CPC 20 Custos de Emprstimos especifica critrios

para o reconhecimento dos juros como um elemento do custo de um ativo
intangvel gerado internamente.
67. Os seguintes itens no so componentes do custo de ativo

intangvel gerado internamente:
(a) gastos com vendas, administrativos e outros gastos indiretos, exceto se

tais gastos puderem ser atribudos diretamente preparao do ativo para uso;
(b) ineficincias identificadas e prejuzos operacionais iniciais incorridos antes

do ativo atingir o desempenho planejado; e
(c) gastos com o treinamento de pessoal para operar o ativo. (grifos nossos).
A ESAF explorou este trecho do CPC na ltima prova para a rea contbil da
Secretaria do Tesouro Nacional (STN).
1. (ESAF AFC STN Contbil-Financeira 2013) No um gasto atribuvel ao

custo do intangvel gerado internamente:
a) materiais e servios consumidos pelo ativo intangvel.

b) gastos com treinamento de pessoal para operar o ativo intangvel.
c) custos de benefcios a empregados, relacionado ao ativo intangvel.
d) amortizao de licenas utilizadas na gerao do ativo intangvel.
e) taxas de registro de direito legal.
COMENTRIO
A questo cobrou o contedo do CPC 04:

reconhecimento contbil nos termos deste Pronunciamento como estabelecido
no item 24 se restringe soma dos gastos incorridos a partir da data em que o
ativo intangvel atende aos critrios de reconhecimento contidos nos itens 21, 22
e 57. O item 71 no permite a reintegrao de gastos anteriormente
reconhecidos como despesa.

33
Egbert Buarque

(a) gastos com materiais e servios consumidos ou utilizados na gerao do

ativo intangvel;

intangvel;

67. Os seguintes itens no so componentes do custo de ativo intangvel

gerado internamente:
(a) gastos com vendas, administrativos e outros gastos indiretos, exceto se tais
gastos puderem ser atribudos diretamente preparao do ativo para uso;
(b) ineficincias identificadas e prejuzos operacionais iniciais incorridos antes do

ativo atingir o desempenho planejado; e
(c) gastos com o treinamento de pessoal para operar o ativo. (grifo

nosso).
Gabarito: B
2. (ESAF AFC STN Contbil-Financeira 2013) O valor desembolsado para o

registro de uma nova patente deve ser reconhecido:
a) em despesas antecipadas.
b) como um intangvel.
c) no ativo imobilizado.
d) em gasto de investimento.
e) na conta de outra despesa operacional.
COMENTRIO
34
Egbert Buarque

reconhecimento contbil nos termos deste Pronunciamento como estabelecido
no item 24 se restringe soma dos gastos incorridos a partir da data em que o
ativo intangvel atende aos critrios de reconhecimento contidos nos itens 21, 22
e 57. O item 71 no permite a reintegrao de gastos anteriormente
reconhecidos como despesa.
66. O custo de ativo intangvel gerado internamente inclui todos os

gastos diretamente atribuveis, necessrios criao, produo e
preparao do ativo para ser capaz de funcionar da forma pretendida
pela administrao. Exemplos de custos diretamente atribuveis:

ativo intangvel;

intangvel;

67. Os seguintes itens no so componentes do custo de ativo intangvel gerado

internamente:
(a) gastos com vendas, administrativos e outros gastos indiretos, exceto se tais
gastos puderem ser atribudos diretamente preparao do ativo para uso;
(b) ineficincias identificadas e prejuzos operacionais iniciais incorridos antes do

ativo atingir o desempenho planejado; e
(c) gastos com o treinamento de pessoal para operar o ativo. (grifo nosso).
Gabarito: B
35
Egbert Buarque
2.1.2.5. Ativo Diferido (extinto)
Foi extinto pela MP 449, convertida na Lei 11.941/09. Entretanto, h contas que
permanecero no ativo diferido at sua completa amortizao, enquanto as
demais sero alocadas a outro grupo de contas, a depender do julgamento da
entidade. o que diz o artigo 299-A da lei 6.404/76:
Art. 299-A. O saldo existente em 31 de dezembro de 2008 no ativo diferido que,

pela sua natureza, no puder ser alocado a outro grupo de contas, poder
permanecer no ativo sob essa classificao at sua completa amortizao, sujeito
anlise sobre a recuperao de que trata o 3o do art. 183 desta Lei. (Includo
pela Lei n 11.941, de 2009)
A ESAF j cobrou assim.
(ESAF AFRF 2012) De conformidade com a legislao societria atualizada,

os saldos existentes em 31.12.2008, no Ativo Diferido, poderiam ser
a) integralmente baixados para as contas de Despesas No Operacionais,

quando no apresentassem condies de recuperao e realocados a outros
ativos, quando fosse o caso.
b) realocados de acordo com a sua natureza e finalidade a outro grupo do

ativo e reclassificados como Ajustes de Exerccios Anteriores, caso no fosse
possvel realizar esta realocao em bases confiveis.
c) reclassificados para uma conta transitria de Ajustes de Converso, para

aqueles que pudessem ser identificados em bases confiveis e o excedente, se
fosse o caso, estornados contra a conta de Ganhos/Perdas de itens
Descontinuados.
d) alocados a outro grupo de contas, de acordo com a sua natureza, ou

permanecer no ativo sob esta classificao at a completa amortizao, desde
que sujeito anlise de imparidade.
e) transferidos integralmente para a conta de Ajustes de Avaliao

Patrimonial, deduzido da avaliao do valor recupervel.
Comentrio
36
Egbert Buarque
O artigo 299-A da lei 6.404/76 disps sobre a extino do ativo diferido,

determinando que os saldos existentes, em 31 de dezembro de 2008,
poderiam ser reclassificados para outros grupos de contas, ou permanecer no
ativo diferido at sua completa amortizao (eu chamo isso de morrer de
morte natural....), sujeito ao teste de recuperabilidade.
O teste de recuperabilidade consiste em verificar se o valor contbil de um

ativo supera seu valor recupervel, que ser o maior entre o valor justo
lquido das despesas de venda e o valor em uso desse ativo (calculado como o
valor presente lquido dos fluxos de caixa que se espera sejam gerados por
esse ativo at o final da sua vida til).
Caso o valor recupervel apurado no teste de recuperabilidade seja inferior ao

valor contbil do ativo, a diferena deve ser lanada em conta retificadora
desse ativo, chamada perdas estimadas por desvalorizao. Este fenmeno
tambm conhecido com impairment (ou imparidade, se aportuguesado).
A anlise de imparidade citada na letra D , na verdade, a anlise de

recuperabilidade citada no artigo 299-A da lei 6.404/76.
Gabarito: D
3. Passivo Exigvel
De acordo com a Lei 6.404/76, o Passivo Exigvel se divide em Passivo Circulante

e Passivo No Circulante.
Art. 180. As obrigaes da companhia, inclusive financiamentos para aquisio

de direitos do ativo no circulante, sero classificadas no passivo circulante,
quando se vencerem no exerccio seguinte, e no passivo no circulante, se
tiverem vencimento em prazo maior, observado o disposto no pargrafo nico do
art. 179 desta Lei.
3.1. Passivo Circulante
So as obrigaes que vencem no exerccio seguinte. Isto no significa que as

obrigaes vencveis no exerccio corrente no integram o passivo circulante,
pois, cabe lembrar, que o balano, em regra, levantado ao final do exerccio
37
Egbert Buarque
social. De forma mais objetiva, pode-se afirmar que o passivo circulante rene as
obrigaes exigveis at o trmino do exerccio social subsequente.
Exemplo:
Em 31 de dezembro 2009, todas as obrigaes vencveis at dezembro de 2010

so classificadas no passivo circulante.
3.2. Passivo No Circulante
No Passivo No Circulante so registradas as obrigaes exigveis aps o trmino

do exerccio social subsequente.
Exemplo:
Em 31 de dezembro de 2009, uma duplicata a pagar com prazo de vencimento

em janeiro de 2011 ser classificada no Passivo No Circulante.
Importante
(i)Assim como na classificao das contas do ativo, a classificao do passivo em
circulante e no circulante tambm pode ser alterada em funo do ciclo
operacional da empresa se este tiver durao superior ao exerccio social.
(ii) O grupo Resultados de Exerccios Futuros foi extinto. Antes de sua

extino, nele eram classificadas as receitas de exerccios futuros (receitas
antecipadas sem possibilidade de devoluo), diminudas dos custos e despesas a
elas correspondentes (contas retificadoras). Ou seja, nesse grupo, deveriam
constar as quantias recebidas que no seriam, em hiptese alguma, devolvidas
pela empresa, nem representadas como suas obrigaes de entregar bens e
servios.
O artigo 299-B da Lei 6.404/76 determinou a reclassificao do seu saldo:
Art. 299-B. O saldo existente no resultado de exerccio futuro em 31 de

dezembro de 2008 dever ser reclassificado para o passivo no circulante em
conta representativa de receita diferida.
38
Egbert Buarque
Pargrafo nico. O registro do saldo de que trata o caput deste artigo dever
evidenciar a receita diferida e o respectivo custo diferido.
4. Patrimnio Lquido
O Patrimnio Lquido representa a riqueza prpria da empresa, ou seja, seu

Capital Prprio. Corresponde aos recursos originrios dos scios e aos
rendimentos gerados pela empresa.
Com as alteraes da Lei 11.638/07 e da MP 449, convertida na Lei 11.941/09, o

Patrimnio Lquido rene os seguintes subgrupos:
- Capital Social;
- Reservas de Capital;
- Ajustes de Avaliao Patrimonial;
- Reservas de Lucros;
- Aes em Tesouraria; e
- Prejuzos Acumulados
Capital Social
De acordo com a Lei 6.404/76, a conta do capital social discriminar o montante

subscrito e, por deduo, a parcela ainda no realizada.
Capital social subscrito: montante que os scios se comprometeram em

aportar na empresa, seja em dinheiro, seja em bens.
Capital a realizar (a integralizar): montante dos recursos que ainda no
foram entregues empresa pelos scios, ou seja, que ainda no foram
realizados (integralizados).
Capital realizado (integralizado): montante de recursos (em dinheiro ou
bens) que os scios j entregaram empresa, conforme compromisso firmado
no ato da subscrio.
Capital autorizado: Limite do capital social a ser subscrito, autorizado no
estatuto ou contrato social.
Exemplo:
Capital Social (Subscrito)........................200.000
Capital a Realizar..................................(60.000)
Capital Realizado...................................140.000
39
Egbert Buarque
Importante trazer para nosso estudo o que estabelece o CPC 08, a respeito da
contabilizao das captaes de recursos para o capital prprio:
4. O registro do montante inicial dos recursos captados por intermdio da

emisso de ttulos patrimoniais deve corresponder aos valores lquidos
disponibilizados para a entidade pela transao, pois essas transaes so
efetuadas com scios j existentes e/ou novos, no devendo seus custos
influenciar o saldo lquido das transaes geradoras de resultado da entidade.
5. Os custos de transao incorridos na captao de recursos por intermdio

da emisso de ttulos patrimoniais devem ser contabilizados, de forma destacada,
em conta redutora de patrimnio lquido, deduzidos os eventuais efeitos fiscais, e
os prmios recebidos devem ser reconhecidos em conta de reserva de capital.
Para ilustrar, suponhamos a seguinte operao de captao de recursos:
Emisso de 1.000.000 de aes, com valor nominal unitrio de R$ 5,00. Os

custos totais de emisso foram de R$ 500 mil e os subscritores pagaram
exatamente o valor nominal.
A contabilizao da transao ser:

D: Bancos (5.000.000 500.000)..............................................4.500.000
D: gastos com emisso de aes (retificadora do capital social)........500.000
C: Capital social......................................................................5.000.000
Como se pode ver, os gastos com emisso, caso no sejam cobertos por
eventual gio obtido na emisso das novas aes, devero ser evidenciados
como conta redutora do capital social.
Adiantamentos para aumento de capital
So os recursos recebidos pela empresa de seus acionistas (scios) destinados a

aumento de capital.
A classificao destes recursos ser no passivo, caso haja a possibilidade de que

estes recursos sejam destinados a outras finalidades ou sejam restitudos. Caso
haja a obrigatoriedade, por fora de lei ou de acordo, de aplicao dos recursos
no aumento de capital social, os valores recebidos como adiantamento de capital
sero registrados no PL. Quando a prova apresenta a conta adiantamento para
40
Egbert Buarque
aumento de capital, as bancas, via de regra, classificam-na no passivo no

circulante.
4.1. Reservas de Capital
Correspondem a valores recebidos dos proprietrios ou de terceiros, isto , so

receitas que, entretanto, no so tratadas dessa forma, pois no transitam pelas
contas de resultado, sendo contabilizadas diretamente no Patrimnio Lquido.
Sero classificadas como Reservas de Capital as contas que registrarem:

i) A contribuio do subscritor de aes que ultrapassar o valor nominal e a
parte do preo de emisso das aes, sem valor nominal, que ultrapassar a
importncia destinada formao do capital social, inclusive nos casos de
converso em aes de debntures ou partes beneficirias (Reserva de gio na
emisso de aes)
ii) O produto da alienao de partes beneficirias e bnus de subscrio

(Reserva de Alienao de Bnus de Subscrio e Reserva de Alienao de
Partes Beneficirias)
Bnus de Subscrio: ttulos emitidos por companhias no limite do capital

autorizado no estatuto, que do aos seus titulares o direito de subscreverem
aes da companhia mediante apresentao do referido ttulo e o pagamento de
emisso das aes (os atuais acionistas tm preferncia na aquisio dos bnus).
Partes Beneficirias: so ttulos sem valor nominal, emitidos por companhias

fechadas, por um prazo mximo de dez anos, que conferem a seus titulares o
direito de participao, no mximo em 10%, nos lucros das referidas
companhias. Caso no sejam resgatados no prazo de sua emisso, sero
convertidos em aes da companhia, podendo haver gio na emisso de aes.
As partes beneficirias somente daro origem Reserva de Capital se forem
vendidas, ou seja, se forem atribudas gratuitamente a acionistas ou terceiros,
no daro origem Reserva de Capital.
iii) A reserva de capital relativa aos prmios recebidos na emisso de
debntures (Reserva de Prmios Recebidos na Emisso de Debntures gio) foi
extinta pela Lei 11.638/07.
Debntures: so instrumentos de dvida, com valor nominal, emitidos por

companhias, os quais podem conferir a seus titulares (debenturistas) o direito de
41
Egbert Buarque
participao nos lucros dessa (rendem juros e so atualizados monetariamente).

Caso no sejam resgatados no seu prazo de emisso, sero convertidos em
aes da companhia (debntures conversveis em aes).
iv) As reservas de capital relativas s doaes e subvenes para investimento

foram extintas pela Lei 11.638/07 (Reserva de Doaes para Investimento e
Reserva de Subvenes para Investimento).
Contabilizao das captaes de recursos para o capital prprio
O registro do montante inicial dos recursos captados por intermdio da emisso

de ttulos patrimoniais deve corresponder aos valores lquidos disponibilizados
para a entidade pela transao, pois essas transaes so efetuadas com scios
j existentes e/ou novos, no devendo seus custos influenciar o saldo lquido das
transaes geradoras de resultado da entidade.
Os custos de transao incorridos na captao de recursos por intermdio da

emisso de ttulos patrimoniais devem ser contabilizados, de forma destacada,
em conta redutora de patrimnio lquido, deduzidos os eventuais efeitos fiscais, e
os prmios recebidos devem ser reconhecidos em conta de reserva de capital.
Nas operaes de captao de recursos por intermdio da emisso de ttulos

patrimoniais em que exista prmio (excedente de capital) originado da subscrio
de aes aos quais os custos de transao se referem, deve o prmio, at o
limite do seu saldo, ser utilizado para absorver os custos de transao
registrados na conta de que trata o pargrafo anterior. Nos demais casos, a
conta de que trata o pargrafo anterior ser apresentada aps o capital social e
somente pode ser utilizada para reduo do capital social ou absoro por
reservas de capital.
Quando a operao de captao de recursos por intermdio da emisso

de ttulos patrimoniais no for concluda, inexistindo aumento de capital
ou emisso de bnus de subscrio, os custos de transao devem ser
reconhecidos como despesa destacada no resultado do perodo em que
se frustrar a transao.
42
Egbert Buarque
Embora tenhamos trazido o mesmo contedo ao falarmos sobre o capital social,

acredito que a repetio do teor do CPC 08 seja importante para a fixao deste
contedo de bastante relevncia nos ltimos concursos.
Utilizao das Reservas de Capital
As reservas de capital somente podero ser utilizadas para:
- absoro de prejuzo que ultrapassarem os lucros acumulados e as reservas de

lucros;
- resgate, reembolso ou compra de aes;
- resgate de partes beneficirias;
- incorporao ao Capital Social;
- pagamento de dividendo a aes preferenciais, quando essa vantagem lhes for
assegurada;
- a reserva constituda com o produto da venda de partes beneficirias poder
ser destinada ao resgate destes ttulos.
4.2. Reservas de Reavaliao - Extinta
Estas reservas registravam as contrapartidas de aumento de valor atribudas a

itens do ativo, em virtude de novas avaliaes, com base em laudos aprovados
pela Assembleia Geral. A lei 11.638/07 disps assim sobre a extino da reserva
de reavaliao:
Art. 6o Os saldos existentes nas reservas de reavaliao devero ser mantidos

at a sua efetiva realizao ou estornados at o final do exerccio social em que
esta Lei entrar em vigor.
Como se v, ainda possvel aparecer reserva de reavaliao no balano

patrimonial de algumas empresas. Basta que ela no tenha estornado o saldo
dessa reserva (o que deve ser feito em contrapartida da conta lucros
acumulados), optando por mant-la no PL at sua completa realizao (que
tambm se far em contrapartida de lucros acumulados, porm,
paulatinamente, por depreciao, amortizao ou exausto, ou por imparidade,
ou quando a venda do ativo reavaliado ocorrer).
43
Egbert Buarque
(FCC - TRT - 23 REGIO (MT) - Analista Judicirio Contabilidade - 2011) O

processo de convergncia das Normas Brasileiras de Contabilidade s Normas
Internacionais de Contabilidade (IFRS) foi iniciado com a edio da Lei no
11.638/2007 e complementado com a edio da Lei no 11.941/2009 e de
diversos pronunciamentos tcnicos do CPC (Comit de Pronunciamentos
Contbeis). Uma das modificaes introduzidas nesse processo de
convergncia que influiu na estrutura do balano patrimonial foi a
a) extino do Ativo Diferido, sendo seu saldo obrigatoriamente estornado

contra a conta Lucros ou Prejuzos Acumulados.
b) criao do Ativo No Permanente.
c) extino do Ativo Realizvel a Longo Prazo.
d) obrigao de estornar as reservas de reavaliao constitudas at 31-12-

2007, alterando a constituio do PL.
e) extino do grupo de Resultados de Exerccios Futuros, sendo seu saldo

reclassificado para o Passivo No Circulante.
Comentrios
a) O artigo 299-A da lei 6.404/76 no obrigou que o saldo do ativo diferido

existente em 31/12/2008 fosse estornado contra a conta lucros ou
prejuzos acumulados. Ela permitiu que esse saldo fosse reclassificado,
conforme sua natureza, para outras contas, ou que permanecesse no
ativo diferido at sua completa amortizao, sujeita ao teste de
recuperabilidade. Falsa.
b) As recentes alteraes promovidas na lei 6.404/76 no criaram ativo

no permanente. A lei 11.941 extinguiu o grupo ativo permanente.
Falsa.
c) Se esta alternativa fosse interpretada da seguinte forma: a extino do

ativo realizvel a longo prazo como grupo do ativo, ela estaria certa.
Mas a banca simplesmente quis dizer que o realizvel a longo prazo no
existe mais, o que falso, pois ele passou a ser subgrupo do ativo no
circulante. Falsa.
d) o artigo 6 da lei 11.638/07 determinou que o saldo das reservas de

reavaliao poderia ser estornado (contra lucros acumulados) ou
44
Egbert Buarque
permanecer no PL at sua completa realizao. Ou seja, ainda possvel

ver reserva de reavaliao em algum balano patrimonial, mesmo
estando proibido novas reavaliaes. Falsa.
e) O artigo 299-B da lei 6.404/76 reclassificou os resultados de exerccios

futuros para conta de receita diferida, no passivo no circulante.
Correta.
Gabarito: E
4.3. Ajustes de Avaliao Patrimonial (Outros Resultados Abrangentes)
Sero classificados como ajustes de avaliao patrimonial, enquanto no

computados no resultado do exerccio, em obedincia ao regime de
competncia, as contrapartidas de aumentos ou diminuies de valor
atribudo a elementos do ativo e do passivo em decorrncia de sua
avaliao a preo de mercado.
Os Ajustes de Avaliao Patrimonial podem ter natureza devedora ou credora.

Caso tenham natureza devedora, os ajustes sero uma conta retificadora do
Patrimnio Lquido.
Exemplo:
A empresa XYZ possua aes da empresa ABC disponveis para venda (DV) no
valor total de $ 2.000,00. Tais ativos financeiros tiveram seu valor reduzido para
$ 1.600 ao final do perodo.
Soluo
Como as aes so classificadas como disponveis para venda, seu valor ser
atualizado contra a conta de ajuste de avaliao patrimonial, conforme
estabelece o CPC 38.
Lanamento da reduo de valor das aes
Ajustes de avaliao patrimonial (redutora do PL)

a aes da empresa ABC (DV)..................................400
45
Egbert Buarque
Os ajustes de avaliao patrimonial so tambm chamados de Outros

Resultados Abrangentes, pois representam variaes do PL que no decorrem
de transaes com os scios nesta qualidade.
(FCC ANALISTA JUDICIRIO CONTABILIDADE TRE/AL 2010) Os aumentos

ou diminuies, dos valores atribudos a itens do ativo ou do passivo,
consequentes da avaliao a valor justo, ainda no atribudas ao resultado do
exerccio pelo regime de competncia, so classificadas como
(A) receitas a apropriar.
(B) resultado de exerccios futuros.
(C) adiantamento de clientes.
(D) ajustes de avaliao patrimonial.
(E) reserva de capital.
Comentrio
Sero classificados como ajustes de avaliao patrimonial os aumentos ou

diminuies de valores de elementos do ativo ou do passivo, em consequncia
de avaliao a valor justo.
Gabarito: B
4.4. Aes em tesouraria
So as aes da empresa adquiridas pela mesma e mantidas em tesouraria.
As aes em tesouraria devero ser destacadas no balano como deduo da

conta do patrimnio lquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua
aquisio. Portanto, so evidenciadas como conta redutora do PL.
As aes em tesouraria no tero direito a dividendo e a voto, o resultado obtido

na venda de tais aes, no deve transitar pelo resultado do exerccio.
Contabilizao da aquisio de aes de emisso prpria (Aes em

tesouraria)
46
Egbert Buarque
A aquisio de aes de emisso prpria e sua alienao so tambm transaes

de capital da entidade com seus scios e igualmente no devem afetar o
resultado da entidade.
Os custos de transao incorridos na aquisio de aes de emisso da

prpria entidade devem ser tratados como acrscimo do custo de
aquisio de tais aes.
Os custos de transao incorridos na alienao de aes em tesouraria devem ser

tratados como reduo do lucro ou acrscimo do prejuzo dessa transao,
resultados esses contabilizados diretamente no patrimnio lquido, na conta que
houver sido utilizada como suporte aquisio de tais aes, no afetando o
resultado da entidade.
Exemplo:
Lanamentos
Na compra das aes por $ 3.000
Aes em Tesouraria
a Caixa..............................3.000
Na venda por $ 4.000
Caixa a Diversos
a Aes em Tesouraria ...............3.000
a Reserva de Capital (gio)..........1.000.......................................4.000
Na venda por 2.000
Diversos
a Aes em Tesouraria
Caixa ...............................................................................2.000
Desgio (retificadora da conta de suporte aquisio, no PL)....1.000..4.000
Vejamos como j foi cobrado em prova.
47
Egbert Buarque
1. (ESAF AFC STN Contbil- Financeira 2013) Os gastos com

corretagem decorrentes da compra de aes da prpria empresa, para
manuteno em tesouraria, devem ser registrados como:
a) outras despesas operacionais, no resultado.

b) acrscimo do custo de aquisio das aes no Patrimnio Lquido.
c) despesa diferida no ativo, sendo apropriada no resultado quando da venda
das aes.
d) diminuio do valor do investimento no ativo no circulante.
e) reduo do lucro ou prejuzo diretamente no Patrimnio Lquido.
COMENTRIOS
Os gastos em transaes de capital com scios no devem transitar pelo

resultado da empresa. Portanto, os gastos com a concretizao da transao de
compra de aes da prpria empresa devem ser incorporados ao valor das aes
em tesouraria. Caso a transao de compra no se concretizasse, tais gastos
seriam contabilizados como despesas, pois representariam perdas para a
empresa.
Gabarito: B
2. (ESAF AFRFB 2012) A empresa Valorizao S.A. tem como estratgia a

compra de suas prprias aes para aumentar a liquidez de seus papis no
mercado e aproveitar a vantagem da diferena entre o valor patrimonial e o
valor de mercado. O resultado obtido, quando da venda dessas aes em
tesouraria, pela empresa Valorizao S.A., deve ser contabilizado como
a) reserva de capital, quando gerarem um ganho.

b) outras receitas operacionais, quando gerarem um ganho.
c) gio na venda de aes, quando gerarem uma perda.
d) aes em tesouraria, quando gerarem uma perda.
e) despesas no operacionais, quando gerarem uma perda.
COMENTRIO
Para a soluo desta questo, muito importante lembrar que o resultado das
transaes de capital no deve transitar pelo resultado, sendo reconhecido
diretamente no patrimnio lquido.
Partindo deste importante conceito, podemos eliminar as alternativas B e E,

pois se referem a contas de resultado (receita e despesa).
48
Egbert Buarque
A alternativa A est correta, pois o ganho na venda das aes em tesouraria

ser reconhecido como reserva de capital, desde que seja suficiente para cobrir
os gastos com a transao. Como a questo no abordou tais gastos, a anlise
foi simplificada.
A alternativa C est errada, pois o gio ser contabilizado quando houver

ganho.
A alternativa D est errada, pois a perda ser contabilizada em conta

retificadora da mesma conta do PL que originou os recursos para a aquisio das
aes que estavam em tesouraria.
Gabarito: A
4.5. Prejuzos Acumulados
A Lei 10.303/01 j havia extinguido a conta Lucros Acumulados, estabelecendo

que os lucros no destinados a Reservas de Lucros deveriam ser distribudos
como dividendos, ou seja, a conta Lucros Acumulados deveria estar, desde a
vigncia da Lei 10.303/01, com saldo zero.
Entretanto, o Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC) preceitua que a conta

Lucros Acumulados deve continuar nos planos de contas e seu uso continuar a
ser feito para receber o resultado do exerccio, as reverses de determinadas
reservas, os ajustes de exerccios anteriores, para distribuir os resultados em
suas vrias formas, e destinar valores para Reservas de Lucros.
5. Critrios de avaliao
5.1. Critrios de Avaliao do Ativo
5.1.1. Aplicaes em instrumentos financeiros, inclusive derivativos, e

em direitos e ttulos de crditos, classificadas no ativo circulante ou no
Realizvel a Longo Prazo.
Sero avaliados:
a) Pelo seu valor justo ou equivalente, quando se tratar de aplicaes destinadas
a negociao ou disponveis para venda; e
49
Egbert Buarque
b) Pelo valor de custo de aquisio ou de emisso, atualizado conforme

disposies legais ou contratuais, ajustado ao valor provvel de realizao,
quando este for inferior, no caso das demais aplicaes e dos direitos e ttulos de
crdito.
O Cespe j cobrou assim:
(CESPE TCU AUFC 2011) As aplicaes destinadas a negociao ou

disponveis para venda, feitas em instrumentos financeiros (inclusive
derivativos) e em direitos e ttulos de crdito (classificados no ativo circulante
ou no realizvel a longo prazo), devem ser avaliadas pelo fair value.
Comentrio
As aplicaes em instrumentos financeiros, inclusive derivativos, e em direitos

e ttulos de crdito devem ser avaliadas a valor justo (fair value). o que
determina a lei 6.404/76:
Art. 183. No balano, os elementos do ativo sero avaliados segundo os

seguintes critrios:
I - os direitos e ttulos de crdito, e quaisquer valores mobilirios no

classificados como investimentos, pelo custo de aquisio ou pelo valor do
mercado, se este for menor; sero excludos os j prescritos e feitas as
provises adequadas para ajust-lo ao valor provvel de realizao, e ser
admitido o aumento do custo de aquisio, at o limite do valor do mercado,
para registro de correo monetria, variao cambial ou juros acrescidos;
I - as aplicaes em instrumentos financeiros, inclusive derivativos, e em

direitos e ttulos de crditos, classificados no ativo circulante ou no realizvel a
longo prazo: (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007)
a) pelo seu valor de mercado ou valor equivalente, quando se tratar de

aplicaes destinadas negociao ou disponveis para venda; e (Includa
pela Lei n 11.638,de 2007)
a) pelo seu valor justo, quando se tratar de aplicaes destinadas
negociao ou disponveis para venda; e (Redao dada pela Medida
Provisria n 449, de 2008)

negociao ou disponveis para venda; e (Redao dada pela Lei n
50
Egbert Buarque
11.941, de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisio ou valor de emisso, atualizado conforme

quando este for inferior, no caso das demais aplicaes e os direitos e ttulos
de crdito; (Includa pela Lei n 11.638,de 2007) (grifo nosso)
Gabarito: Certo
O CPC 38 - Instrumentos Financeiros: Reconhecimento, Mensurao e

Evidenciao, estabelece que um instrumento financeiro pode ser classificado em
quatro categorias: (i) ativo ou passivo financeiro mensurado ao valor justo por
meio do resultado, (ii) mantido at o vencimento, (iii) emprstimos e recebveis e
(iv) disponvel para venda.
Ativo financeiro ou passivo financeiro mensurado ao valor justo por meio do

resultado um ativo ou um passivo financeiro que satisfaz as seguintes
condies:
(a) classificado como mantido para negociao. Um ativo ou passivo

financeiro classificado como mantido para negociao se :
(i) adquirido ou originado principalmente com a finalidade de venda ou de

recompra no curto prazo;
(ii) parte de uma carteira de instrumentos financeiros identificados que so

gerenciados em conjunto e para os quais existe evidncia de padro recente de
realizao de lucros a curto prazo; ou
(iii) derivativo (exceto no caso de derivativo que um contrato de garantia

financeira ou instrumento de hedge designado pela entidade e efetivo).
(b) designado pela entidade, no reconhecimento inicial, como

mensurado ao valor justo por meio do resultado. A entidade pode utilizar
essa designao para ativos que contm derivativos embutidos ou quando a
utilizao resultar na divulgao de informao contbil mais relevante, em
funo de:
(i) eliminar ou reduzir significativamente inconsistncias de mensurao ou

reconhecimento que ocorreriam em virtude da avaliao de ativos e passivos ou
do reconhecimento de seus ganhos e perdas em bases diferentes;
51
Egbert Buarque
(ii) o valor justo, para um grupo de ativos financeiros, passivos financeiros ou

ambos, ser utilizado como base para gerenciamento e avaliao de performance
conforme estratgia de investimento ou gerenciamento de risco de mercado
documentada e como base para envio de informaes para a alta
administrao.
Os investimentos em ttulos patrimoniais que no possuem cotao de

preo em mercado ativo, e cujo valor justo no pode ser confiavelmente
mensurado, no devem ser registrados pelo valor justo por meio do
resultado.
Investimentos mantidos at o vencimento so ativos financeiros no

derivativos com pagamentos fixos ou determinveis com vencimentos definidos e
para os quais a entidade tem inteno positiva e capacidade de manter at o
vencimento, exceto:
(a) os que a entidade classifica, no reconhecimento inicial, como mensurado ao

valor justo por meio do resultado;
(b) os que a entidade classifica como disponveis para venda; e
(c) os que atendem definio de emprstimos e recebveis.
Emprstimos e recebveis so ativos financeiros no derivativos com

pagamentos fixos ou determinveis que no so cotados em mercado ativo,
exceto:
(a) aqueles que a entidade tem a inteno de vender imediatamente ou no

curto prazo, os quais devem ser classificados como mantidos para negociao, e
os que a entidade no reconhecimento inicial classifica como mensurado ao valor
justo por meio do resultado;
(b) aqueles que a entidade, no reconhecimento inicial, classifica como

disponveis para venda; ou
(c) aqueles cujo detentor pode no recuperar substancialmente o seu

investimento inicial, por outra razo que no a deteriorao do crdito, os quais
sero classificados como disponveis para venda.
Uma participao adquirida num conjunto de ativos que no so emprstimos e

recebveis (por exemplo, um investimento em fundo mtuo ou em fundo
semelhante) no pode ser classificada nesse grupo.
52
Egbert Buarque
Ativos financeiros disponveis para venda so aqueles ativos financeiros no

derivativos que so designados como disponveis para venda ou que no so
classificados como (a) emprstimos e recebveis, (b) investimentos mantidos at
o vencimento ou (c) ativos financeiros ao valor justo por meio do resultado.
Mensurao
Mensurao inicial de ativo financeiro
Quando um ativo financeiro inicialmente reconhecido, a entidade deve

mensur-lo pelo seu valor justo acrescido dos custos de transao que sejam
diretamente atribuveis aquisio ou emisso do ativo financeiro ou passivo
financeiro.
No caso de contas a receber decorrentes de vendas a prazo de produtos,

mercadorias ou servios que sejam classificadas dentro do grupo de emprstimos
e recebveis, pode-se reconhecer o ativo financeiro pelo seu valor nominal, desde
que a diferena para o seu valor justo no seja material.
Mensurao subsequente de ativo financeiro
Aps o reconhecimento inicial, a entidade deve mensurar os ativos financeiros,

incluindo os derivativos que sejam ativos, pelos seus valores justos, sem
deduo dos custos de transao em que possa incorrer na venda ou outra baixa,
exceto no caso dos seguintes ativos financeiros:
(a) emprstimos e recebveis, que devem ser mensurados pelo custo

amortizado por meio da utilizao do mtodo da taxa efetiva de juros;
(b) investimentos mantidos at o vencimento, que devem ser mensurados pelo

custo amortizado por meio da utilizao do mtodo de taxa efetiva de juros;
(c) investimentos em ttulos patrimoniais que no tm cotao em mercado

ativo e cujo valor justo no pode ser confiavelmente mensurado e derivativos
ligados que devem ser liquidados pela entrega de tais ttulos patrimoniais no
cotados, os quais devem ser mensurados pelo custo; e
(d) contas a receber decorrentes de vendas a prazo de produtos, mercadorias

ou servios que sejam classificadas dentro do grupo de emprstimos e
recebveis, as quais sejam reconhecidas pelo seu valor nominal, quando a
diferena entre esse valor nominal e seu valor justo no seja material.
53
Egbert Buarque
Contabilidade de operaes de hedge (hedge accounting)
Para entidades que realizam operaes com derivativos com o objetivo de hedge
em relao a um risco especfico determinado e documentado, h a possibilidade
de aplicao da metodologia denominada contabilidade de operaes de hedge
(hedge accounting). Essa metodologia faz com que os impactos na variao do
valor justo dos derivativos (ou outros instrumentos financeiros no derivativos)
utilizados como instrumento de hedge sejam reconhecidos no resultado de
acordo com o reconhecimento do item que objeto de hedge. Essa metodologia,
portanto, faz com que os impactos contbeis das operaes de hedge sejam os
mesmos impactos econmicos das variaes do objeto de hedge (posio a ser
protegida), em consonncia com o regime de competncia.
As operaes com instrumentos financeiros destinadas a hedge devem ser

classificadas em uma das categorias a seguir:
(a) hedge de valor justo hedge da exposio s mudanas no valor justo

de um ativo ou passivo reconhecido, um compromisso firme no reconhecido ou
uma poro identificada de um ativo, passivo ou compromisso firme, atribuvel a
um risco particular e que pode impactar o resultado da entidade. Nesse caso,
tem-se a mensurao do valor justo do item objeto de hedge. Por exemplo,
quando se tem um derivativo protegendo um estoque, ambos (derivativo e
estoque) so mensurados pelo valor justo em contrapartida em contas de
resultado. Outro exemplo: quando se tem um derivativo protegendo uma dvida
pr-fixada, o derivativo e a dvida so mensurados pelo valor justo em
contrapartida em resultado;
(b) hedge de fluxo de caixa hedge da exposio variabilidade nos fluxos

de caixa que (i) atribuvel a um risco particular associado a um ativo ou passivo
(tal como todo ou alguma parte do pagamento de juros de dvida ps-fixada) ou
a transao altamente provvel e (ii) que podem impactar o resultado da
entidade;
(c) hedge de um investimento no exterior - como definido no

Pronunciamento Tcnico CPC 02 Efeitos das Mudanas nas Taxas de Cmbio e
Converso de Demonstraes Contbeis, que consiste no instrumento financeiro
passivo considerado como proteo (hedge) de investimento no patrimnio
lquido de investida no exterior quando houver, desde o seu incio, a
comprovao dessa relao de proteo entre o passivo e o ativo, explicitando a
natureza da transao protegida, do risco protegido e do instrumento utilizado
como proteo, deve ser feita mediante toda a documentao pertinente e a
anlise de efetividade.
54
Egbert Buarque
Na categoria hedge de valor justo devem ser classificados os instrumentos

financeiros derivativos (instrumentos de hedge) que se destinem a compensar
riscos decorrentes da exposio variao no valor justo do item objeto de
hedge (posio a ser protegida).
Na categoria hedge de fluxo de caixa devem ser classificados os instrumentos

financeiros derivativos que se destinem a compensar variao no fluxo de caixa
futuro estimado da entidade.
Um item objeto de hedge pode ser um ativo ou um passivo reconhecido, um

compromisso firme no reconhecido, uma transao altamente provvel ou um
investimento lquido em operaes no exterior. O item objeto de hedge pode ser:
(a) individual representado por: um ativo ou passivo individual, um

compromisso firme no reconhecido, uma transao altamente provvel ou um
investimento lquido em operaes no exterior; (b) um grupo com caractersticas
semelhantes e risco de: ativos ou passivos, compromissos firmes no
reconhecidos, transaes altamente provveis ou investimentos lquidos em
operaes no exterior; ou (c) somente o risco de taxa de juros de uma carteira,
uma poro de uma carteira de ativos ou passivos financeiros que dividam o
mesmo risco objeto da operao de hedge.
Os instrumentos financeiros derivativos destinados a hedge (instrumento de

hedge) e os respectivos itens objeto de hedge (posio a ser protegida) devem
ser ajustados ao valor justo, no mnimo por ocasio das datas de divulgao das
demonstraes contbeis da entidade, observado o seguinte:
(a) para aqueles classificados na categoria hedge de valor justo e avaliados
como efetivos, a valorizao ou a desvalorizao do valor justo do instrumento
destinado a hedge e do item objeto de hedge deve ser registrada em
contrapartida da adequada conta de receita ou despesa, no resultado do perodo;
(b) para aqueles classificados na categoria hedge de fluxo de caixa, a

valorizao ou desvalorizao do instrumento destinado a hedge deve ser
registrada:
(i) a parcela efetiva do ganho ou perda com o instrumento de hedge que

considerado um hedge efetivo deve ser reconhecida diretamente no patrimnio
lquido, especificamente na conta de ajustes de avaliao patrimonial;
55
Egbert Buarque
(ii) a parcela no efetiva do ganho ou perda com o instrumento de hedge deve

ser reconhecida diretamente na adequada conta de receita ou despesa, no
resultado do perodo.
Entende-se por parcela efetiva aquela em que a variao no item objeto de

hedge, diretamente relacionada ao risco correspondente, compensada pela
variao no instrumento de hedge, considerando o efeito acumulado da
operao. Esta correlao deve se situar entre 80% e 125%, conforme a
orientao 3 do CPC (OCPC 3).
A ESAF cobrou assim.
(ESAF AFC STN 2013) A empresa Exportao S.A. tem seu fluxo de caixa
garantido por contratos de hedge. A proteo alcanada pelo instrumento de
90% de efetividade. A empresa tem como procedimento adotar a
contabilidade de hedge.
Fundamentado nas normas, deve a empresa:
a) reconhecer o ganho ou a perda efetiva do hedge como resultado

abrangente e a no efetividade no resultado.
b) contabilizar o ganho de efetividade do hedge como resultado abrangente e

a perda efetiva do hedge como despesas no resultado.
c) registrar a perda efetiva como resultado abrangente e o ganho como outras

receitas operacionais.
d) lanar os ganhos e perdas no resultado do exerccio, visto que a efetividade

no alcanou os 100% exigidos para adoo do procedimento de contabilidade
de hedge.
e) escriturar o ganho ou perda total do hedge como resultado abrangente,

garantindo o confronto da despesa com a receita.
Comentrios
Na forma do CPC 38, a contabilidade de hedge se aplica a trs casos:
Hedge de valor justo;

Hedge de fluxo de caixa; e
Hedge de investimento lquido no exterior
56
Egbert Buarque
A contabilizao destes trs casos pode ser resumida conforme a tabela a

seguir:
As variaes no valor justo do

instrumento de hedge e do objeto de
Hedge de valor justo
hedge devem ser reconhecidas
diretamente no resultado.
A variao correspondente parcela

Hedge de fluxo de caixa efetiva do hedge deve ser
contabilizada diretamente no PL
(outros resultados abrangentes),
Hedge de investimento lquido no enquanto a parcela no efetiva deve
exterior ser reconhecida diretamente no
resultado.
Antes de analisarmos a questo (que, como voc ver, bem simples), vamos
a alguns conceitos e definies.
Hedge, em linhas gerais, uma forma de proteo de alguma posio (objeto

de hedge). O instrumento de hedge o instrumento financeiro que se utiliza
para tentar neutralizar as flutuaes de valor do objeto de hedge.
A ttulo de exemplo, podemos imaginar que uma empresa do agronegcio

pode negociar um contrato a termo (venda da safra que ainda ser colhida),
por um preo fixo pr-definido, como forma de se proteger das variaes de
fluxo de caixa a que estar sujeita quando efetivamente for vend-la.
A essncia da contabilidade de hedge corresponde a reconhecer, no resultado,

as variaes do instrumento de hedge no mesmo momento em que so
reconhecidas as flutuaes de valor do objeto de hedge.
A contabilidade de hedge ser aplicada aos casos de alta efetividade do

hedge, ou seja, quando as variaes do instrumento de hedge estiverem
correlacionadas ao objeto de hedge num coeficiente de 80% a 125%,
conforme estabelece o OCPC 03, item 77, letra (b). Essa correlao
representa em que medida o instrumento de hedge compensa a volatilidade
(variaes) da posio protegida (objeto de hedge).
57
Egbert Buarque
Retomando a soluo da questo, o seu enunciado afirma que se trata de

hedge de fluxo de caixa com efetividade de 90%. Portanto, a contabilizao
ser:
- parcela efetiva (90%): reconhecida no PL como outros resultados

abrangentes; e
- parcela no efetiva (10%): reconhecida diretamente no resultado.
Gabarito: A
5.1.2. Disponibilidades
As disponibilidades devem ser avaliadas pelo valor nominal correspondente aos

ttulos, documentos, cdulas etc. que as representem, acrescido, se for o caso,
da variao monetria ou cambial e dos juros, at o limite do valor de mercado.
As disponibilidades em moeda estrangeira devem ter seu valor convertido em
moeda nacional com base no cmbio da data do balano. Os ajustes necessrios
devem ser considerados no resultado do exerccio como variao cambial.
5.1.3. Estoques de mercadorias e produtos
Os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comrcio da

companhia, assim como matrias primas, produtos em fabricao e bens em
almoxarifado, pelo custo de aquisio ou produo, deduzido de proviso para
ajust-lo o valor de mercado, quando esse for inferior.
CPC 31 Ativo No Circulante Mantido para Venda e Operao Descontinuada
I. Ativo No Circulante Mantido para Venda
A entidade deve classificar um ativo no circulante como mantido para venda se

o seu valor contbil vai ser recuperado, principalmente, por meio de transao
de venda em vez do uso contnuo. Para que esse seja o caso, o ativo ou o
grupo de ativos mantido para venda deve estar disponvel para venda
imediata em suas condies atuais, sujeito apenas aos termos que
sejam habituais e costumeiros para venda de tais ativos mantidos para
venda. Com isso, a sua venda deve ser altamente provvel. Para que a
venda seja altamente provvel, o nvel hierrquico de gesto apropriado deve
58
Egbert Buarque
estar comprometido com o plano de venda do ativo, e deve ter sido iniciado um
programa firme para localizar um comprador e concluir o plano. Alm disso, o
ativo mantido para venda deve ser efetivamente colocado venda por preo que
seja razovel em relao ao seu valor justo corrente. Ainda, deve-se esperar
que a venda se qualifique como concluda em at um ano a partir da
data da classificao, com exceo de acontecimentos e circunstncias, fora
do controle da entidade, que atrasem o plano de venda , e as aes necessrias
para concluir o plano devem indicar que improvvel que possa haver
alteraes significativas no plano ou que o plano possa ser abandonado.
A entidade que estiver compromissada com um plano de venda para a alienao

de controlada deve classificar todos os ativos e passivos dessa controlada (no
balano consolidado) como mantidos para venda quando os critrios
estabelecidos no pargrafo anterior estiverem presentes, independentemente de
a entidade passar a deter uma participao na investida como no controladora
aps a venda dessa controlada.
A entidade deve apresentar o ativo no circulante mantido para venda

separadamente no ativo circulante e mensurar o ativo ou o grupo de ativos no
circulantes classificado como mantido para venda pelo menor entre o seu
valor contbil e o valor justo menos as despesas de venda. A
depreciao ou a amortizao desses ativos deve cessar.
O ativo no circulante (ou grupo de ativos) classificado como mantido para

distribuio aos scios quando a entidade est comprometida para
distribuir esse ativo (ou grupo de ativos) aos proprietrios. Para isso
necessrio que os ativos estejam disponveis para imediata distribuio na sua
condio atual e que a distribuio seja altamente provvel. Para essa
distribuio ser altamente provvel, aes para completar a distribuio
devem j ter sido iniciadas e deve estar presente a expectativa de serem
completadas dentro de um ano a partir da classificao. Aes requeridas
para completar a distribuio devem indicar no ser provvel que mudanas
significativas na distribuio sejam feitas ou que a distribuio vir a no ser
feita. A probabilidade da aprovao dos scios (se requerida legal ou
estatutariamente) deve ser considerada como fator na verificao de ser
a distribuio classificvel como altamente provvel.
A entidade deve mensurar o ativo no circulante (ou grupo de ativos) mantido

para distribuio aos scios pelo menor entre seu valor contbil e seu valor justo
diminudo das despesas de distribuio, onde as despesas de distribuio so as
despesas incrementais diretamente atribuveis distribuio, excludos as
financeiras e os tributos sobre o lucro.
59
Egbert Buarque
A entidade deve mensurar o ativo no circulante que deixa de ser

classificado como mantido para venda (ou deixa de ser includo em
grupo de ativos classificado como mantido para venda) pelo valor mais
baixo entre:
(a) o seu valor contbil antes de o ativo ou o grupo de ativos ser classificado
como mantido para venda, ajustado por qualquer depreciao, amortizao ou
reavaliao (se permitida legalmente) que teria sido reconhecida se o ativo ou o
grupo de ativos no estivesse classificado como mantido para venda; e
(b) o seu montante recupervel data da deciso posterior de no vender.
II. Apresentao de operao descontinuada
Uma operao descontinuada um componente da entidade que foi baixado ou

est classificado como mantido para venda e
(a) representa uma importante linha separada de negcios ou rea geogrfica

de operaes;
(b) parte integrante de um nico plano coordenado para venda de uma

importante linha separada de negcios ou rea geogrfica de operaes; ou
(c) uma controlada adquirida exclusivamente com o objetivo da

revenda.
A entidade deve evidenciar:
a) um montante nico na demonstrao do resultado

compreendendo:
(i) o resultado total aps o imposto de renda das operaes descontinuadas; e
(ii) os ganhos ou as perdas aps o imposto de renda reconhecidos na

mensurao pelo valor justo menos as despesas de venda ou na baixa de ativos
ou de grupo de ativos(s) mantidos para venda que constituam a operao
descontinuada.
Qualquer ganho ou perda relativa remensurao de ativo no circulante

classificado como mantido para venda que no satisfaa definio de operao
descontinuada deve ser includo nos resultados das operaes em continuidade.
60
Egbert Buarque
(b) anlise da quantia nica referida na alnea (a) com:
(i) as receitas, as despesas e o resultado antes dos tributos das operaes

descontinuadas;
(ii) as despesas com os tributos sobre o lucro relacionadas conforme exigido

pelo item 81(h) do Pronunciamento Tcnico CPC 32 Tributos sobre o Lucro;
(iii) os ganhos ou as perdas reconhecidas na mensurao pelo valor justo menos

as despesas de venda ou na alienao de ativos ou de grupo de ativos mantidos
para venda que constitua a operao descontinuada; e
(iv) as despesas de imposto de renda relacionadas conforme exigido pelo item

81(h) do Pronunciamento Tcnico CPC 32 - Tributos sobre o Lucro.
A anlise pode ser apresentada nas notas explicativas ou na demonstrao do

resultado. Se for na demonstrao do resultado, deve ser apresentada em seo
identificada e que esteja relacionada com as operaes descontinuadas, isto ,
separadamente das operaes em continuidade.
Para melhor fixarmos os conceitos apresentados, vamos analisar dois exemplos.
Exemplo 1:
Suponha que a empresa ABC atue no ramo de siderurgia e possui plantas de

alumnio e de ao. Suponha tambm que ela resolva vender um conjunto de
equipamentos relacionados produo de alumnio, porm sem abandonar tal
produo.
Anlise
Os equipamentos da planta de alumnio que sero vendidos caracterizam-se com

grupo de ativo no circulante mantido para venda. Portanto, os ativos que
compem este grupo devem ser reclassificados para o ativo circulante da
empresa ABC e serem apresentados de forma destacada. Caso haja passivos
associados a este grupo de ativos, tais passivos devem ser apresentados
tambm de forma destacada no passivo circulante.
Observe que a planta de alumnio continuar em funcionamento, o que permite

concluir que esta operao da empresa ABC foi mantida. Portanto, no se trata
de operao descontinuada. Vale frisar que descontinuar o uso de um ativo e
reclassific-lo como mantido para venda, no passivo circulante, no significa,
61
Egbert Buarque
necessariamente, descontinuar a operao a qual ele estava vinculado. O nosso

exemplo mostra exatamente este tipo de situao.
Para finalizar a anlise, o grupo de ativos no circulantes mantido para venda

deve ser mensurado, a partir da sua reclassificao, pelo menor entre o seu
valor contbil at ento registrado e o valor justo menos as despesas de venda.
Eventuais perdas de valor recupervel (impairment) continuam sendo
reconhecidas aps a reclassificao e devem cessar a depreciao e a
amortizao.
Exemplo 2:
Suponha que a siderrgica ABC decida se retirar do ramo de alumnio. Como ela
deve tratar os ativos e passivos relacionados a esta operao que est sendo
descontinuada?
Anlise
A siderrgica ABC deve reclassificar os ativos relacionados produo de

alumnio para o seu ativo circulante e destac-los. A partir da sua
reclassificao, estes ativos devem ser mensurados pelo menor entre o seu valor
contbil at ento registrado e o valor justo menos as despesas de venda.
Eventuais perdas de valor recupervel (impairment) continuam sendo
reconhecidas aps a reclassificao e devem cessar a depreciao e a
amortizao. Os passivos relacionados a estes ativos tambm devem ser
reclassificados para o passivo circulante e apresentados de forma destacada no
balano patrimonial da empresa ABC.
Na demonstrao do resultado, deve ser apresentado em montante nico,

aps o resultado das operaes continuadas, o resultado da operao de
alumnio que foi descontinuada. Este resultado possui dois componentes:
- o resultado total aps o imposto de renda das operaes descontinuadas, ou

seja, o resultado da operao at o momento, dentro do exerccio, em que se
decidiu por sua descontinuao; e
- os ganhos ou as perdas aps o imposto de renda reconhecidos na mensurao

pelo valor justo menos as despesas de venda ou na baixa de ativos ou de grupo
de ativos(s) mantidos para venda que constituam a operao descontinuada.
De forma mais direta, o resultado das operaes descontinuadas o lucro ou

prejuzo que a planta de alumnio teve at ser descontinuada somada aos
62
Egbert Buarque
ganhos ou perdas na avaliao a valor justo e/ou impairment.
A ESAF cobrou assim:
(ESAF STN AFC Contbil-Financeira 2013) A Cia. de Transportes Pontual atua

no ramo de entregas de encomendas utilizando 30 motocicletas. Aps inmeros
problemas verificados em razo da falta de pontualidade de entrega, as
condies de locomoo, risco do negcio e os resultados negativos obtidos,
resolve encerrar esse tipo de atividade, passando a atuar no ramo de
transportes de produtos in natura, utilizando caminhes pesados. Em
20/03/2011, ao desfazer-se das motocicletas, via leilo, identifica os seguintes
valores:
Com base nas informaes, pode-se afirmar que:
a) o resultado apurado nessa operao deve ser divulgado em um nico valor na

Demonstrao do Resultado do Exerccio, separadamente do resultado das
operaes em continuidade e a anlise do valor apurado divulgado em notas
explicativas.
b) a contabilidade da empresa deve transferir os valores constantes do
imobilizado para a conta de baixa de imobilizados, registrar as despesas e os
tributos nas despesas operacionais e reconhecer como ganhos em operaes
descontinuadas o valor total recebido na venda.
c) o recebimento do valor da venda deve ser registrado a crdito de receitas
extraordinrias e o valor de R$ 270.000,00 deve ser baixado a dbito dessa
mesma conta para evidenciar o resultado lquido de R$ 30.000,00 na
Demonstrao de Resultado como Lucros de Operaes Descontinuadas.
d) os registros devem ser efetuados a crdito de Receitas com Imobilizados, as
despesas como Despesa Operacional, os tributos e a baixa dos itens vendidos
debitados como Custo do Imobilizado a crdito de Caixa e Imobilizado
respectivamente.
e) Nessa operao a empresa apurou um ganho lquido de R$ 8.000,00 que deve
ser apresentado na Demonstrao do Exerccio como Ganhos/Perdas de Capital
com Imobilizados no grupo de outros resultados operacionais.
63
Egbert Buarque
COMENTRIOS
Antes de analisarmos cada alternativa, ressaltamos que o enunciado da questo

aborda uma situao de operao descontinuada, pois a empresa deixar de
atuar no segmento de entrega de encomendas, por meio de motocicletas, e
passar a atuar na entrega de produtos in natura, mediante o uso de
caminhes.
Portanto, devemos estar atentos s regras de classificao, mensurao e

evidenciao dos ativos a serem reclassificados e dos resultados da operao
que est sendo descontinuada.
A questo apenas informa dados que permitem avaliar se houve ganho ou perda
na alienao, no sendo informado o resultado da operao at o momento da
sua descontinuao.
a) Correta. A alternativa apresenta o teor do item 33 do CPC 31, o qual

reproduzimos aqui:
b) um montante nico na demonstrao do resultado

compreendendo:

descontinuada.


descontinuadas;
(ii) as despesas com os tributos sobre o lucro relacionadas conforme exigido

64
Egbert Buarque
pelo item 81(h) do Pronunciamento Tcnico CPC 32 Tributos sobre o Lucro;
(iii) os ganhos ou as perdas reconhecidas na mensurao pelo valor

justo menos as despesas de venda ou na alienao de ativos ou de
grupo de ativos mantidos para venda que constitua a operao
descontinuada; e

A anlise pode ser apresentada nas notas explicativas ou na

demonstrao do resultado. Se for na demonstrao do resultado, deve ser
apresentada em seo identificada e que esteja relacionada com as operaes
descontinuadas, isto , separadamente das operaes em continuidade. (grifos
nossos).
b) Errada. Antes de concretizar a venda, o imobilizado deve ser reclassificado

para o ativo circulante (ativo no circulante mantido para venda). Quando a
venda se realiza, o resultado, ou seja, o valor total da receita deduzido das
despesas, tributos e do valor do imobilizado reclassificado para o ativo, deve ser
apresentado acrescido ou diminudo de eventuais flutuaes no valor justo do
imobilizado reclassificado, em montante nico, nas operaes descontinuadas,
aps o resultado das operaes continuadas. No caso da questo, este resultado
nulo (300.000 12.000 18.000 270.000 = 0).
c) Errada. O resultado da operao que foi descontinuada nulo.
d) Errada. O confronto da receita de venda com as despesas, tributos e baixa

do valor lquido contbil deve ser evidenciado no resultado, em montante nico,
como resultado de operaes descontinuadas.
e) Errada. O resultado da operao descontinuada foi nulo. Caso houvesse

algum resultado diferente de zero a divulgar, ele seria apresentado em
montante nico aps o resultado das operaes continuadas, sob o ttulo de
Resultado das operaes descontinuadas. Portanto, o valor e a posio de
evidenciao na demonstrao do resultado esto errados.
Gabarito: A
65
Egbert Buarque
5.1.4. Investimentos em Participao no Capital Social de outras

sociedades
Ressalvadas as participaes avaliadas pelo Mtodo da Equivalncia Patrimonial

(MEP), os investimentos em participao no Capital Social de outras sociedades
sero avaliados pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para perdas
provveis na realizao do seu valor, quando essa perda estiver comprovada
como permanente, e que no ser modificada em razo do recebimento, sem
custo para a companhia, de aes ou cotas bonificadas.
Os casos em que as participaes permanentes no capital de outras

sociedades sero avaliadas pelo MEP so:
- investimentos em coligadas;
- investimentos em controladas;
- empresas que faam parte de um mesmo grupo; e
- empresas sob controle comum (controle conjunto = duas ou mais empresa
controlam outra).
Investimento em coligada e em controlada (CPC 18)
Controlada a entidade, incluindo aquela no constituda sob a forma de

sociedade tal como uma parceria, na qual a controladora, diretamente ou por
meio de outras controladas, titular de direitos de scio que lhe assegurem, de
modo permanente, preponderncia nas deliberaes sociais e o poder de eleger a
maioria dos administradores.
Controle o poder de governar as polticas financeiras e operacionais da

entidade de forma a obter benefcios de suas atividades.
Controle conjunto o compartilhamento do controle, contratualmente

estabelecido, sobre uma atividade econmica que existe somente quando as
decises estratgicas, financeiras e operacionais relativas atividade exigirem o
consentimento unnime das partes que compartilham o controle (os
empreendedores).
Coligada uma entidade, incluindo aquela no constituda sob a forma de

sociedade tal como uma parceria, sobre a qual o investidor tem influncia
significativa e que no se configura como controlada ou participao em
empreendimento sob controle conjunto (joint venture).
66
Egbert Buarque
Influncia significativa o poder de participar nas decises financeiras e

operacionais da investida, sem controlar de forma individual ou conjunta essas
polticas.
Se o investidor mantm direta ou indiretamente (por exemplo, por meio de

controladas), vinte por cento ou mais do poder de voto da investida, presume-se
que ele tenha influncia significativa, a menos que possa ser claramente
demonstrado o contrrio. Por outro lado, se o investidor detm, direta ou
indiretamente (por meio de controladas, por exemplo), menos de vinte por cento
do poder de voto da investida, presume-se que ele no tenha influncia
significativa, a menos que essa influncia possa ser claramente demonstrada. A
propriedade substancial ou majoritria da investida por outro investidor no
necessariamente impede que o investidor minoritrio tenha influncia
significativa.
A existncia de influncia significativa por investidor geralmente

evidenciada por um ou mais das seguintes formas:
(a) representao no conselho de administrao ou na diretoria da investida;

(b) participao nos processos de elaborao de polticas, inclusive em decises
sobre dividendos e outras distribuies;
(c) operaes materiais entre o investidor e a investida;
(d) intercmbio de diretores ou gerentes; ou
(e) fornecimento de informao tcnica essencial.
1. (CESPE TRE/RJ Analista Judicirio Contabilidade 2012) Os investimentos

em coligadas sobre cuja administrao determinada empresa tenha influncia
significativa somente devem ser obrigatoriamente avaliados pelo mtodo da
equivalncia patrimonial quando a empresa controladora participar com pelo
menos 20% do capital votante da controlada.
COMENTRIO
O item est errado, pois basta ter influncia significativa para que a investida
seja coligada da sua investidora e para que a participao seja avaliada pela
equivalncia patrimonial. Os 20% do capital votante geram uma presuno
relativa (admite prova em contrrio) de que a investidora possui influncia
significativa sobre a investida.
Gabarito: Errado
67
Egbert Buarque
2. (ESAF AFRFB 2012) Observado o exposto no grfico de Participaes

Societrias da Cia. Firmamento, a seguir, pode-se afirmar que
a) a participao dos acionistas no controladores na Cia. Netuno corresponde a

16,5% do capital total.
b) os dividendos distribudos pela Cia. Vnus devem ser reconhecidos pela
investidora como Receitas.
c) os juros sobre o capital prprio, quando calculados e pagos pela Cia. ris, so
registrados pela investidora a dbito de Participaes Societrias.
d) a Cia. Jpiter controlada indireta da Cia. Firmamento, mesmo que no se
verifique influncia significativa da investidora.
e) a investidora, ao registrar a remunerao distribuda aos acionistas pela Cia.
Sol, efetua um crdito na conta Resultado de Equivalncia Patrimonial.
COMENTRIO
Analisando as alternativas, temos:
68
Egbert Buarque
a) A Cia Firmamento tem participao de 84,5% na Cia netuno (20% +

90%x70% + 30%x5%). Portanto, os no controladores possuem 15,5% de
participao na Cia Netuno. Errada.
b) Uma vez que a participao da Cia Firmamento na Cia Vnus de 3%, e
no h maiores informaes sobre sua influncia na investida, podemos
presumir que esta participao deve ser avaliada pelo mtodo do custo,
fazendo com que os dividendos recebidos pela investidora sejam
contabilizados como receitas. Certa.
c) Juros sobre capital prprio (JCP) despesa financeira para quem paga e
receita financeira para quem recebe. Portanto, o seu registro no envolve,
na investidora, registro a dbito da participao societria, pois esta no
sofre alterao de valor em decorrncia do recebimento dos JCP, que ser
registrado a dbito do ativo e a crdito do resultado. Errada.
d) Tanto o controle quanto a coligao decorrem de influncia, maior ou
menor, na administrao da investida. Se esta influncia permite
investidora ter preponderncia nas decises da investida, trata-se de
controle. Se a influncia for significativa (no havendo preponderncia),
caso de coligao. Observe que controle mais do que coligao. Ante o
exposto, no possvel ser controladora sem possuir influncia significativa
sobre a investida. Errada.
e) A remunerao distribuda aos acionistas, equivale a dividendos. A
contabilizao do recebimento de dividendos por uma investidora que
avalia sua participao societria pelo mtodo da equivalncia patrimonial
no envolver conta de resultado, sendo feita a dbito de conta do ativo
(disponibilidades ou direito) e a crdito da conta que registra a
participao. Errada.
Gabarito: B
Mtodo da Equivalncia Patrimonial (MEP)
Pelo mtodo de equivalncia patrimonial, um investimento em coligada e em

controlada (neste caso, no balano individual) inicialmente reconhecido pelo
custo e o seu valor contbil ser aumentado ou diminudo pelo reconhecimento
da participao do investidor nos lucros ou prejuzos do perodo, gerados pela
investida aps a aquisio. A parte do investidor no lucro ou prejuzo do perodo
da investida reconhecida no lucro ou prejuzo do perodo do investidor. As
distribuies recebidas da investida reduzem o valor contbil do investimento.
Ajustes no valor contbil do investimento tambm so necessrios pelo

reconhecimento da participao proporcional do investidor nas variaes de saldo
69
Egbert Buarque
dos componentes dos outros resultados abrangentes da investida, reconhecidos

diretamente em seu patrimnio lquido. Tais variaes incluem aquelas
decorrentes da reavaliao de ativos imobilizados, quando permitida legalmente,
e das diferenas de converso em moeda estrangeira, quando aplicvel. A parte
do investidor nessas mudanas reconhecida de forma reflexa, ou seja, em
outros resultados abrangentes diretamente no patrimnio lquido do investidor, e
no no seu resultado.
O investimento em coligada e em controlada contabilizado pelo mtodo de

equivalncia patrimonial a partir da data em que ela se torna sua coligada ou
controlada. Na aquisio do investimento, quaisquer diferenas entre o custo do
investimento e a parte do investidor no valor justo lquido dos ativos e passivos
identificveis da investida devem ser contabilizadas como segue:
(a) o gio fundamentado em rentabilidade futura (goodwill) relativo a uma

coligada ou controlada (neste caso, no balano individual da investidora) deve
ser includo no valor contbil do investimento e sua amortizao no permitida
(em regra);
(b) qualquer excedente da parte do investidor no valor justo lquido dos ativos
e passivos identificveis da investida sobre o custo do investimento deve ser
includo como receita (ganho por compra vantajosa) na determinao da parte do
investidor nos resultados da investida no perodo em que o investimento for
adquirido.
Utiliza-se a demonstrao contbil mais recente da coligada e da controlada para

aplicar o mtodo de equivalncia patrimonial. Quando o trmino do exerccio
social do investidor for diferente daquele da investida, esta elabora, para
utilizao por parte do investidor, demonstraes contbeis na mesma data das
demonstraes do investidor, a menos que isso seja impraticvel.
Importante ressaltar que o clculo da equivalncia patrimonial envolve a

excluso dos resultados no realizados, o que veremos a seguir.
Suponhamos que a controlada A tenha vendido para sua controladora B, por

R$ 140.000,00, mercadorias que lhe custaram R$ 100.000,00 e que tais
mercadorias ainda estejam estocadas na controladora na poca do balano.
Nesse caso, a eliminao seria da totalidade dos R$ 40.000,00 de lucros no

realizados.
70
Egbert Buarque
Se as empresas compradoras e vendedoras fossem investidor e coligada, no

importando quem vendeu para quem, mas apenas que existem lucros nos
estoques de uma das empresas, ento, do resultado da equivalncia patrimonial
deve-se eliminar somente a parte do investidor (com base em seu percentual de
participao efetiva) desses lucros no realizados.
Resumindo: quando houver lucros no realizados numa questo de

equivalncia patrimonial, proceda da seguinte forma para o clculo do
valor do investimento:
se for controlada, exclua o lucro no realizado pelo seu valor total; e
se for coligada, exclua apenas o lucro no realizado na proporo da

participao da investidora (se a investidora participa com 10% na sua
coligada, por exemplo, ento o lucro no realizado deve ser excludo do saldo
da equivalncia patrimonial na proporo de 10%).
Prejuzos no realizados
Certamente, a probabilidade de vender uma mercadoria com prejuzo muito

pequena, e por isso quase no existe prejuzo no realizado. Mas isso pode, em
casos raros, ocorrer, o que implica verificar se esse ativo transacionado j no
deveria ter uma perda por impairment reconhecida antes dessa transao. Por
exemplo, uma transportadora pode ter um caminho contabilizado pelo valor
lquido de R$ 100 mil, que vale, no mercado, R$ 80 mil; se o caminho ainda
tem condies de produzir caixa que, trazido a valor presente, seja inferior a
R$ 80 mil, ela j deveria reconhecer a perda de R$ 20 mil; logo, se vend-lo para
uma empresa do prprio grupo por R$ 80 mil, reconhece um prejuzo que j
deveria ter sido reconhecido antes. Dessa forma, no h prejuzo no realizado,
ele , de fato, contabilmente realizado. Assim, no h ajuste a fazer pelo registro
do prejuzo na transao, nem na vendedora nem na investidora dessa
vendedora. Mas poderia ocorrer de o caminho ser capaz de produzir caixa que,
a valor presente, resultasse em R$ 110 mil. Assim, no havia mesmo impairment
a ser reconhecido na entidade onde estava. Se o veculo for vendido para outra
empresa do mesmo grupo econmico, mesmo que pelo seu valor de mercado, a
vendedora no reconhece o prejuzo de R$ 20 mil, e nem a investidora nessa
vendedora, porque para o grupo no h perda ou impairment, mas apenas a
transferncia do caminho de um bolso para o outro.
Portanto, como regra geral, prejuzos no realizados no geram ajustes, a menos

que no representem o reconhecimento de uma desvalorizao que j existiam
antes da transao entre investidora e investida.
71
Egbert Buarque
Mais-valia e Goodwill
A mais-valia decorre de uma situao em que o valor justo dos ativos lquidos
maior que o valor patrimonial dos mesmos ativos lquidos.
O montante pago pela investidora para adquirir uma participao pode

ultrapassar o valor justo destes ativos lquidos, o que ser reconhecido como gio
por expectativa de rentabilidade futura (goodwill).
No balano individual da investidora, o valor do investimento ser evidenciado

pelo custo e os valores da mais-valia e do goodwill (que esto includos nesse
custo) sero controlados em subcontas do investimento.
Quando da consolidao dos balanos da controladora com sua controlada, o

montante relativo mais-valia deve ser alocado aos respectivos ativos que lhes
deram origem e ser amortizado na proporo em que tais ativos sejam
realizados. Por outro lado, o goodwill no deve ser amortizado (regra geral), mas
apenas testado quanto sua recuperabilidade, lembrando que o impairment
relativo ao goodwill no pode ser revertido, sob pena de se estar reconhecendo
goodwill gerado internamente.
O goodwill negativo ou desgio ou compra vantajosa ocorre quando o valor justo

dos ativos lquidos maior do que o custo incorrido na aquisio da participao.
Neste caso, o valor do desgio deve ser reconhecido como receita, no resultado
da investidora, conforme determina o CPC 18 em seu item 32:
(b) qualquer excedente da parte do investidor no valor justo lquido dos ativos e
passivos identificveis da investida sobre o custo do investimento deve ser
includo como receita na determinao da parte do investidor nos
resultados da investida no perodo em que o investimento for adquirido.
(grifo nosso).
Na hiptese de compra vantajosa, o investimento ser evidenciado, na

investidora, pelo valor da sua participao no valor justo dos ativos
lquidos da investida.
Veja uma questo da ESAF sobre esse assunto:
72
Egbert Buarque
(ESAF AFRFB 2012) Dos registros da Cia. Galctica, relativos operao de

alienao de Investimentos, foram extrados os seguintes dados:
Com base nos dados fornecidos, pode-se afirmar que esse evento gerou
a) um lanamento de crdito na conta de Investimento - Valor de Custo no

valor de R$ 9.500,00.
b) o reconhecimento de um desembolso na aquisio do investimento no valor

de R$ 9.000,00.
c) um Ganho com Alienao de investimentos no valor de R$ 100,00.
d) o registro de um dbito na conta de Investimentos - gio no valor total de

R$ 800,00.
e) uma Perda com a Alienao de Investimentos no valor de R$ 700,00.
Comentrios
Trata-se de alienao de participao societria avaliada pelo MEP. Vamos

traduzir cada informao do enunciado:
Valor recebido pela venda: este, me desculpem, bvio.
Valor patrimonial da conta investimento custo: seria o valor do

investimento registrado no ativo no circulante da investidora, caso
no houvesse gio na sua aquisio.
Valor do gio j amortizado: montante do gio pago na aquisio e

que j foi amortizado.
Saldo da conta investimento gio (valor ainda no amortizado):

73
Egbert Buarque
saldo do gio que resta amortizar.
Estimativas de perdas c/investimento registradas: trata-se de perda

por irrecuperabilidade (impairment).
Aqui cabe uma anlise sobre o gio.
A questo no revela o fundamento do gio, somente dizendo que uma

parcela foi amortizada e a outra, no. Na forma do ICPC 09, a regra que o
gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) seja apenas testado
quanto sua recuperabilidade. Em casos raros, esse goodwill ser amortizado.
Por outro lado, a questo poderia estar se referindo mais-valia, que

representa o gio pago pela investida e que se refere ao reconhecimento de
um valor de mercado para a participao maior do que o registrado pela
contabilidade da investida.
O custo do investimento deve ser desdobrado em subcontas:
Valor patrimonial da participao
Mais-valia
gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill)
(=) Custo do investimento
As informaes do enunciado permitem evidenciar o investimento da seguinte

forma:
Valor patrimonial da conta investimento custo.............9.000,00

Saldo da conta investimento gio (1.500 + 800)..........2.300,00
(-) amortizao acumulada do gio................................(1.500,00)
(-) estimativas de perdas com investimentos.................(400,00)
(=) valor contbil do investimento..................................9.400,00
Se o valor recebido pela venda foi de R$ 9.500,00, temos um ganho de capital

de R$ 100,00 (9.500,00 9.400,00).
Gabarito: C
74
Egbert Buarque
Na prova da rea contbil da STN, a ESAF tambm cobrou o assunto.
Enunciado para as questes de nmeros 1 e 2.
Em 31/12/x10, a Cia. LUA adquire 60% do Patrimnio Lquido da Cia. SOL

assumindo o controle da mesma, pagando a vista na operao R$ 1,8 milhes.
Na mesma data, o Balano Patrimonial da empresa adquirida era composto pelos
seguintes elementos patrimoniais:
Na mesma data, a avaliao a valor justo dos itens patrimoniais apontavam os

valores a seguir:
1. (ESAF STN AFC Contbil-Financeira 2013) Com base nas informaes

fornecidas, pode-se afirmar que a realizao da operao gerou:
a) compra vantajosa para a investidora de R$ 60.000.

b) apurao de ativo lquido no valor de R$ 3.600.000.
c) desgio no valor de R$ 600.000.
d) gio por rentabilidade futura de R$ 360.000.
e) perda de capital no valor de R$ 360.000.
75
Egbert Buarque
COMENTRIOS
A partir das informaes do enunciado, conclumos que o ativo da Cia Sol est
subavaliado em R$ 600.000:
Estoques = 150.000 100.000 = 50.000

Veculos = 800.000 600.000 = 200.000
Terrenos = 2.050.000 1.700.000 = 350.000
Total.............................................600.000
Portanto, o valor justo dos ativos lquidos (PL a valor justo) da Cia Sol
R$ 3.100.000 (PL de 2.500.000 + 600.000). Ou seja, a subavaliao do ativo
acarretou a subavaliao do PL.
Quando a Cia LUA adquire 60% da Cia Sol, sua participao, a valor justo, vale
R$ 1.860.000 (60% x 3.100.000). Entretanto, o valor pago na aquisio foi de
R$ 1.800.000.
Portanto, a Cia LUA deve registrar uma receita decorrente do ganho por compra
vantajosa, pois, o custo da participao inferior parcela adquirida (60%) do
valor justo dos ativos lquidos da Cia Sol. Esta receita de R$ 60.000
(1.860.000 1.800.000).
Gabarito: A
2. (ESAF STN AFC Contbil-Financeira 2013) Com base nos dados fornecidos,
ao efetuar o registro da participao societria permanente da Cia. Sol, a
empresa investidora deve lanar a dbito da conta de investimento um valor
total de:
a) R$ 3.600.000.
b) R$ 2.300.000.
c) R$ 1.860.000.
d) R$ 1.500.000.
e) R$ 600.000.
COMENTRIOS
As duas questes em sequncia so muito didticas!
O investimento deve ser evidenciado pelo valor justo dos ativos lquidos. Para
que isso no seja esquecido, trago os dois conceitos norteadores da
convergncia ao padro internacional:
76
Egbert Buarque
- primazia da essncia sobre a forma; e
- valor justo.
Portanto, o registro da aquisio da participao da Cia LUA na Cia Sol se faz da

seguinte forma:
D: Investimento (ANC/Investimentos)...........1.860.000
C: Disponibilidades......................................1.800.000
C: Receita de ganho por compra vantajosa..........60.000
No balano da investidora (Cia LUA, estar evidenciado o valor justo da

participao societria).
Gabarito: C
Perdas na investida
Quando a participao do investidor nos prejuzos do perodo da coligada ou do

empreendimento controlado em conjunto se igualar ou exceder o saldo contbil
de sua participao na investida, o investidor deve descontinuar o
reconhecimento de sua participao em perdas futuras.
Aps reduzir, at zero, o saldo contbil da participao do investidor, perdas

adicionais devem ser consideradas, e um passivo deve ser reconhecido, somente
na extenso em que o investidor tiver incorrido em obrigaes legais ou
construtivas (no formalizadas) ou tiver feito pagamentos em nome da investida.
O disposto nos dois pargrafos anteriores no aplicvel a investimento em

controlada no balano individual da controladora, devendo ser observada a
prtica contbil que produzir o mesmo resultado lquido e o mesmo patrimnio
lquido para a controladora que so obtidos a partir das demonstraes
consolidadas do grupo econmico, para atendimento ao requerido quanto aos
atributos de relevncia e de representao fidedigna (o que j inclui a primazia
da essncia sobre a forma), conforme dispem o Pronunciamento Conceitual
Bsico Estrutura Conceitual para Elaborao e Divulgao de Relatrio
Contbil-Financeiro e o Pronunciamento Tcnico CPC 26 Apresentao das
Demonstraes Contbeis.
A esse respeito, vejamos o que diz a Instruo CVM n 247, de 1996:
77
Egbert Buarque
DAS PERDAS PERMANENTES EM INVESTIMENTOS AVALIADOS PELO MTODO

DA EQUIVALNCIA PATRIMONIAL
Art. 12 - A investidora dever constituir proviso para cobertura de:
I - perdas efetivas, em virtude de:
a) - eventos que resultarem em perdas no provisionadas pelas coligadas e

controladas em suas demonstraes contbeis; ou
b) responsabilidade formal ou operacional para cobertura de passivo a
descoberto.
II - perdas potenciais, estimadas em virtude de:

a) tendncia de perecimento do investimento;
b) elevado risco de paralisao de operaes de coligadas e controladas;
c) eventos que possam prever perda parcial ou total do valor contbil do
investimento ou do montante de crditos contra as coligadas e controladas; ou
d) cobertura de garantias, avais, fianas, hipotecas ou penhor concedidos, em
favor de coligadas e controladas, referentes a obrigaes vencidas ou vincendas
quando caracterizada a incapacidade de pagamentos pela controlada ou coligada.
Pargrafo 1 Independentemente do disposto na letra b do inciso I,

deve ser constituda ainda proviso para perdas, quando existir passivo
a descoberto e houver inteno manifesta da investidora em manter o
seu apoio financeiro investida.
Pargrafo 2 A proviso para perdas dever ser apresentada no ativo
permanente por deduo e at o limite do valor contbil do investimento a que
se referir, sendo o excedente apresentado em conta especfica no passivo. (grifo
nosso)
A ESAF cobrou esse assunto assim.
(ESAF AFRFB 2012) A Empresa Controladora S.A., companhia de capital

aberto, apura um resultado negativo de equivalncia patrimonial que
ultrapassa o valor total de seu investimento na Empresa Adquirida S.A. em R$
400.000,00. A Empresa Controladora S.A. no pode deixar de aplicar recursos
na investida, uma vez que ela a nica fornecedora de matria-prima
estratgica para seu negcio. Dessa forma, deve a investidora registrar o
78
Egbert Buarque
valor da equivalncia
a) a crdito do investimento, ainda que o valor ultrapasse o total do

investimento efetuado.
b) a crdito de uma proviso no passivo, para reconhecer a perda no

investimento.
c) a crdito de uma proviso no ativo, redutora do investimento.
d) a dbito do investimento, ainda que o valor ultrapasse o total do

e) a dbito de uma reserva de capital, gerando uma cobertura para as perdas.
Comentrios
A questo trata do mtodo da equivalncia patrimonial (MEP). Ela aborda um

aspecto do tema pouco cobrado (ou nunca) nas provas de concursos e,
raramente ensinado nos livros de contabilidade dedicados a concurso pblico.
A Empresa Controladora S.A. obteve um resultado negativo da equivalncia

patrimonial que supera o valor do investimento em R$ 400.000,00. Para
deixar a soluo mais didtica, vamos supor que o investimento estava
avaliado em R$ 1.000.000,00 e o resultado negativo da equivalncia
patrimonial foi de R$ 1.400.000,00.
O Pronunciamento Tcnico 18 do Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC)

aborda o assunto e estabelece que a reduo do investimento deve cessar
quando ele estiver zerado e uma proviso deve ser reconhecida no passivo
se houver obrigao formal ou no formalizada de cobrir resultados negativos
na investida (Empresa Adquirida S.A.). Mas Por qu?
A resposta reside na razo da aplicao do MEP.
As participaes permanentes so avaliadas pelo MEP quando a investidora

possui influncia sobre a gesto da investida, formando um grupo econmico.
Portanto, o MEP, ao aplicar o percentual de participao no capital social da
investida no PL desta mesma investida, reflete a essncia da participao da
investidora na sua investida (Primazia da essncia sobre a forma): a formao
de um grupo econmico.
A aplicao do MEP consiste em trazer para o ativo da investidora todos os

ativos e passivos da investida. Entretanto, estes ativos e passivos so trazidos
79
Egbert Buarque
de forma lquida (zipados), quando a investidora avalia a participao na

investida com base no PL desta.
Diante destes conceitos, o resultado negativo do MEP pode demandar o

reconhecimento de um passivo para a investidora. Isso depender do grau de
influncia da investidora sobre sua investida. Se for caso de controle, a
controladora dever reconhecer este passivo no seu balano individual, se isso
corresponder representao mais fidedigna do grupo econmico.
No caso das participaes em coligadas, o reconhecimento do passivo

decorrente de resultado negativo de equivalncia patrimonial depender se a
investidora assume formalmente ou informalmente (obrigao construtiva) a
obrigao de cobrir resultados negativos na sua investida. Se a manuteno
das operaes da investida tiver importncia estratgica para a continuidade
das atividades da investidora, por exemplo, um passivo dever ser
reconhecido.
38. Quando a participao do investidor nos prejuzos do perodo da coligada

ou do empreendimento controlado em conjunto se igualar ou exceder o saldo
contbil de sua participao na investida, o investidor deve descontinuar o
reconhecimento de sua participao em perdas futuras. A participao na
investida deve ser o valor contbil do investimento nessa investida, avaliado
pelo mtodo da equivalncia patrimonial, juntamente com alguma
participao de longo prazo que, em essncia, constitui parte do investimento
lquido total do investidor na investida. Por exemplo, um componente, cuja
liquidao no est planejada, nem tampouco provvel que ocorra num
futuro previsvel, , em essncia, uma extenso do investimento da entidade
naquela investida. Tais componentes podem incluir aes preferenciais, bem
como recebveis ou emprstimos de longo prazo, porm no incluem
componentes como recebveis ou exigveis de natureza comercial ou quaisquer
recebveis de longo prazo para os quais existam garantias adequadas, tais
como emprstimos garantidos. O prejuzo reconhecido pelo mtodo da
equivalncia patrimonial que exceda o investimento em aes ordinrias do
investidor deve ser aplicado aos demais componentes que constituem a
participao do investidor na investida em ordem inversa de interesse residual
- seniority (isto prioridade na liquidao).
39. Aps reduzir, at zero, o saldo contbil da participao do investidor,

perdas adicionais devem ser consideradas, e um passivo deve ser
reconhecido, somente na extenso em que o investidor tiver incorrido em
obrigaes legais ou construtivas (no formalizadas) ou tiver feito
80
Egbert Buarque
pagamentos em nome da investida. Se a investida subsequentemente apurar

lucros, o investidor deve retomar o reconhecimento de sua participao
nesses lucros somente aps o ponto em que a parte que lhe cabe nesses
lucros posteriores se igualar sua participao nas perdas no reconhecidas.
39A. O disposto nos itens 38 e 39 no aplicvel a investimento em

controlada no balano individual da controladora, devendo ser observada a
prtica contbil que produzir o mesmo resultado lquido e o mesmo patrimnio
lquido para a controladora que so obtidos a partir das demonstraes
consolidadas do grupo econmico, para atendimento ao requerido quanto aos
atributos de relevncia e de representao fidedigna (o que j inclui a
primazia da essncia sobre a forma), conforme dispem o Pronunciamento
Conceitual Bsico Estrutura Conceitual para Elaborao e Divulgao de
Relatrio Contbil-Financeiro e o Pronunciamento Tcnico CPC 26
Apresentao das Demonstraes Contbeis.
Voltando questo, o enunciado no deixa claro se a participao em

controlada ou coligada. Isso no faz diferena, uma vez que informado que
a investidora no pode deixar de aplicar recursos na sua investida, pois ela
sua nica fornecedora de matria-prima estratgica para o seu negcio, o que
caracteriza uma obrigao construtiva (no formalizada) de cobrir resultados
negativos na investida.
O valor do investimento era de R$ 1.000.000,00 (nossa hiptese) e o

resultado negativo do MEP foi de R$ 1.400.000,00. O valor do investimento
deve ser reduzido at zero no ativo e o excedente, R$ 400.000,00, deve ser
reconhecido no passivo da investidora, como uma proviso.
Diante dessa informao, a melhor forma de evidenciar esta situao, na

investidora, ser reconhecer uma proviso, no passivo, pelo valor de
R$ 400.000,00.
Gabarito: B
Este assunto tambm foi cobrado em questo discursiva para o cargo AFC
Contbil-Financeira da STN, agora, em 2013. Portanto, parece que ele est na
mira da ESAF.
81
Egbert Buarque
5.1.5. Demais Investimentos Permanentes
Os Demais Investimentos Permanentes so os direitos de qualquer natureza,

no classificveis no ativo circulante, e que no se destinem manuteno da
atividade da companhia ou da empresa.
Sero avaliados pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para atender s

perdas provveis na realizao do seu valor ou para reduo do custo de
aquisio ao valor de mercado, quando este for inferior.
Quando temporria a perda de valor dos demais investimentos permanentes,

cabe a constituio de proviso para ajuste a valor de mercado. Contudo, se a
perda for permanente, dever ser constituda proviso para perdas provveis na
realizao do seu valor.
O valor de mercado dos Demais Investimentos Permanentes o valor lquido

pelo qual possam ser alienados a terceiros. Ou seja, do valor que se possa obter
com a negociao dos bens, devem ser deduzidas suas comisses, taxas,
impostos etc.
5.1.6. Propriedade para Investimento
De acordo com o CPC 28, a propriedade para investimento deve ser inicialmente
reconhecida pelo seu custo.
A mensurao subsequente pode ser por valor justo ou pelo custo

amortizado.
A ESAF cobrou isso.
(ESAF STN AFC Contbil-Financeira 2013) So critrios de avaliao das
propriedades para investimentos:
a) mtodo de custo e valor justo.

b) custo histrico corrigido e valor justo.
c) valor de liquidao e mtodo do custo corrente.
d) somente so avaliados pelo valor justo.
e) s podem ser avaliados pelo custo de aquisio.
COMENTRIOS
82
Egbert Buarque
Mais direto impossvel.
O CPC 28 permite que as propriedades para investimento sejam avaliadas pelo

custo ou pelo valor justo, exceto aquelas que a empresa mantem para
arrendamento operacional. O CPC supramencionado ainda determina que ela
deva aplicar a mesma poltica contbil a todas as suas propridades para
investimentos (item 30 do CPC 28).
Exploremos mais o CPC 28.
A propriedade para investimento deve ser mensurada inicialmente pelo custo.

Os custos de transao incorridos na aquisio devem ser includos na
mensurao inicial.
O custo de uma propriedade para investimento no aumentado por:
- custos de incio de atividades, a menos que tais custos sejam necessrios para
trazer a propriedade condio necessria para que seja capaz de funcionar da
forma pretendida pela administrao;
- perdas operacionais incorridas antes de a propriedade para investimento ter

atingido o nvel de ocupao previsto; ou
- quantidades anormais de material, mo de obra ou outros recursos

consumidos incorridos na construo ou desenvolvimento da propriedade.
Gabarito: A
5.1.7. Imobilizado
Os direitos classificados no Imobilizado sero avaliados pelo custo de aquisio,

deduzido do saldo da respectiva conta de depreciao, amortizao ou exausto
e perda por valor no recupervel (impairment).
Integram o custo de aquisio ou produo dos bens do imobilizado todos os

gastos realizados at o momento em que eles possam ser utilizados nas
atividades s quais se destinam, inclusive gastos com instalaes. Devem ser
excludos os impostos recuperveis.
A ESAF cobrou assim.
83
Egbert Buarque
1. (ESAF AFRFB 2012) A empresa Highlith S.A. implantou nova unidade no norte
do pas. Os investimentos na unidade foram de R$ 1.000.000,00, registrados no
ativo imobilizado. No primeiro ano, a empresa contabilizou um ajuste de perda
de valor recupervel de R$ 15.000,00. No segundo ano, o valor da unidade, caso
fosse vendida para o concorrente e nico interessado na aquisio, seria de R$
950.000,00. Ao analisar o valor do fluxo de caixa descontado da unidade,
apurou-se um valor de R$ 980.000,00. Dessa forma, deve o contador da
empresa
a) manter o valor do investimento, visto no haver perda de valor recupervel.

b) reconhecer um complemento de perda de valor recupervel de R$ 5.000,00.
c) reverter parte da perda de valor recupervel no valor de R$ 25.000,00.
d) registrar um complemento de perda de valor recupervel de R$ 15.000,00.
e) estornar o total da perda de valor recupervel de R$ 50.000,00.
COMENTRIO
Ao final do primeiro ano, a unidade estaria evidenciada no balano assim:
Unidade.....................................................................1.000.000
(-) perda estimada de valor recupervel............................(15.000)
Ou seja, o valor contbil da unidade era de R$ 985.000.
No final do segundo ano a empresa Highlith faz novo teste de recuperabilidade e

conclui que o novo valor recupervel da unidade de R$ 980.000 (na verdade, o
candidato quem deveria concluir isto, pois so fornecidos o valor de venda
R$ 950.000 e o valor em uso R$ 980.000. Pelo CPC 01, o valor recupervel
o maior entre estes dois valores).
Portanto, deve ser reconhecido novo impairment, no valor de R$ 5.000 (985.000

980.000), pois o valor contbil da unidade (985.000) est acima do seu novo
valor recupervel (980.000).
Gabarito: B
2. (ESAF AFRFB 2012) A Cia. Grfica Firmamento adquire uma mquina

copiadora, em 02/01/2008, pelo valor de R$ 1,2 milhes, com vida til estimada
na capacidade total de reproduo de 5 milhes de cpias. A expectativa de
que, aps o uso total da mquina, a empresa obtenha por este bem o valor de
R$ 200.000,00, estabelecendo um prazo mximo de at 5 anos para atingir a
utilizao integral da mquina. No perodo de 2008/2009, a empresa executou a
reproduo de 2.500.000 das cpias esperadas e no decorrer de 2010 foram
reproduzidas mais 1.300.000 cpias. Ao final de 2010, o Departamento de
Gesto Patrimonial da empresa determina como valor recupervel desse ativo
84
Egbert Buarque
R$ 440.000,00. Com base nos dados fornecidos, possvel afirmar que
a) o valor deprecivel dessa mquina de R$ 1.000.000,00.

b) o saldo da depreciao acumulado em 2010 de R$ 720.000,00.
c) em 2010 a empresa deve registrar como despesa de depreciao o valor de
R$ 640.000,00.
d) o valor lquido dessa mquina ao final de 2010 R$ 240.000,00.
e) ao final de 2010 a empresa deve reconhecer uma perda estimada de
R$ 200.000,00.
COMENTRIO
Trata-se de questo bastante didtica que aborda a avaliao de imobilizado,

reunindo os conceitos de depreciao e teste de recuperabilidade.
Vamos depreciao.
Se a mquina tem capacidade de tirar 5.000.000 de cpias e, at 2010, j tirou

3.800.000 (2.500.000 + 1.300.000) cpias, ento a depreciao acumulada ao
final de 2010 ser:
(3.800.000/5.000.000) x (1.200.000 200.000) = 760.000
Onde 200.000 o valor residual da copiadora, informado no enunciado.
Analisando as alternativas.
a) De fato, o valor deprecivel (custo deduzido do valor residual)

R$ 1.000.000 (1.200.000 200.000). Correta.
b) A depreciao acumulada em 2010 de 760.000. Errada.
c) Em 2010, a despesa de depreciao de 260.000 ((1.300.000/5.000.000)
x (1.200.000 200.000)). Errada.
d) O valor lquido dessa mquina ao final de 2010 de 440.000, que o
valor recupervel apurado ao final deste perodo, conforme dito no
enunciado. Errada.
e) Ao final de 2010 a empresa deve reconhecer uma perda estimada de
320.000 (760.000 440.000), que o montante que precisa ser deduzido
do seu valor contbil (760.000) para reduzi-lo ao valor recupervel nesta
data (440.000). Errada.
Uma questo com grande potencial, mas com uma resposta simplria.
Gabarito: A
85
Egbert Buarque
(ESAF STN AFC Contbil Financeira 2013) A empresa Bastilha S.A. tem em
seu imobilizado uma unidade geradora de caixa contabilizada com os seguintes
valores:
O contador, ao avaliar a unidade geradora de caixa ao final de 2012, apurou os

seguintes valores:
Com base nos dados, deve o contador, em dezembro de 2012:
a) estornar a perda de valor recupervel em R$ 25.000,00.

b) manter o valor contbil de R$ 75.000,00.
c) reverter parte da perda de valor recupervel em R$ 10.500,00.
d) constituir a perda de valor recupervel em R$ 15.000,00.
e) complementar a perda de valor recupervel em R$ 500,00.
COMENTRIO
Ao final de 2011, o valor contbil do imobilizado era de R$ 75.000 (100.000

10.000 15.000).
Ao final de 2012, seu valor recupervel era de 64.500 (o valor recupervel ser
maior entre o valor justo e o valor em uso da unidade).
No podemos esquecer que, ao final de 2012, o imobilizado sofre nova

depreciao de R$ 10.000, reduzindo seu valor contbil para 65.000 (75.000
10.000).
Portanto, a perda de valor recupervel de R$ 500 (65.000 64.500).
Importante destacar que a empresa poderia ter revisto o critrio de depreciao,

o que no foi informado pelo enunciado.
86
Egbert Buarque
Gabarito: E
5.1.8. Intangvel
Segundo o CPC 04, tem-se que um ativo intangvel adquirido de forma separada
deve ser mensurado pelo custo. O custo desse intangvel inclui o preo de
compra e todo o gasto necessrio para coloc-lo nas condies de funcionamento
pretendidas pela administrao. Mas se um intangvel for adquirido em uma
combinao de negcios deve ser mensurado pelo valor justo no momento da
aquisio.
Portanto, aqueles intangveis que forem individualmente transacionados devem

ser contabilizados pelo custo incorrido na operao. Aqueles intangveis que
estiverem inseridos no preo de aquisio pago por um negcio, e puderem ser
tecnicamente identificados, de modo confivel, devem ser contabilizados em
separado do goodwill pelo seu valor justo. A ttulo de exemplo, podemos citar o
caso de uma empresa que adquire outra e paga, separadamente, pela carteira de
clientes da entidade adquirida. O valor pago pela carteira de clientes no
integrar eventual goodwill, sendo contabilizado separadamente no intangvel da
investidora.
Mensurao subsequente e vida til do intangvel
A caracterizao do intangvel no momento do seu registro inicial de

fundamental importncia para fins contbeis. O CPC 04 determina que, aps o
seu reconhecimento inicial, um ativo intangvel deve ser mensurado com base no
custo, deduzido da amortizao acumulada e de possveis perdas estimadas por
reduo de valor recupervel.
A sua mensurao subsequente tambm ser funo de o ativo possuir uma vida
til definida (conhecida) ou uma vida til no definida (ilimitada ou, se limitada,
impossvel de determin-la com confiabilidade). Tecnicamente, duas abordagens
de mensurao subsequente so utilizadas para os intangveis. Se h vida til
conhecida, confiavelmente determinada, utiliza-se a abordagem da amortizao;
se no h vida til conhecida, ou sua delimitao impossvel de se obter de
modo confivel, utiliza-se a abordagem dos testes de recuperao. O ativo
87
Egbert Buarque
intangvel com vida til indefinida no deve ser amortizado. o que se

compreende a partir do item 89 do CPC 04:
89. A contabilizao de ativo intangvel baseia-se na sua vida til. Um ativo

intangvel com vida til definida deve ser amortizado (ver itens 97 a 106),
enquanto a de um ativo intangvel com vida til indefinida no deve ser
amortizado (ver itens 107 a 110).
de se destacar que, de acordo com as novas prticas contbeis adotadas no

Brasil, o gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) no deve ser
amortizado, mas sim ter seu valor contbil submetido ao teste de
recuperabilidade de acordo com o CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de
Ativos.
Entretanto, h situaes em que existe a possibilidade de amortizao do

goodwill. Podemos tomar como exemplo uma mineradora que adquire os direitos
de uma ferrovia (direitos relativos concesso de explorao do servio pblico
de transporte ferrovirio). possvel que a mineradora pague um valor superior
ao valor presente dos fluxos de caixa a serem gerados pela ferrovia, caso ela
julgue que os dois negcios (mina e ferrovia) tenham uma sinergia que
maximizem o resultado do grupo como um todo. Neste caso, o goodwiil ser
amortizado medida que os ganhos desta sinergia se materializem.
5.1.9. Operaes de Longo Prazo
Os elementos do ativo decorrentes de operaes de longo prazo sero ajustados

a valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito
relevante.
Exemplo:
A empresa ABC vendeu mercadorias para receber em 2011, no valor de

$ 120.000. Sabe-se que os juros totais embutidos no pagamento so de 20%.
Calcular a Proviso para Ajuste a Valor Presente (PAVP).
Soluo
88
Egbert Buarque
Se os juros embutidos no pagamento so de 20%, ento, o valor presente de

120.000/1,2 = 100.000.
Desta forma, a proviso a ser constituda ser de $ 20.000.
O lanamento de constituio da PAVP ser:

Despesa de PAVP
a PAVP...........................................20.000
A PAVP ser registrada no Ativo Realizvel a Longo Prazo como conta redutora do
direito.
Ttulos a receber de Longo Prazo....................120.000

PAVP..........................................................(20.000)
A proviso dever ser baixada contra o resultado do exerccio medida que o

tempo e, consequentemente, os juros transcorrerem. O valor dos juros a ser
baixado deve ser calculado pela metodologia de juros compostos. Entretanto,
nosso exemplo empregar juros simples, com a finalidade de ser didtico.
Por exemplo, se o pagamento for realizado daqui a 20 meses, deve-se

reconhecer a receita financeira de juros pelo valor mensal de $ 1.000.
Lanamento
PAVP
a Receitas Financeiras..........................1.000
Desta forma, ao final de 20 meses, toda a PAVP dever ter sido baixada e toda a
receita financeira reconhecida (realizada).
CPC 12 Ajuste a Valor Presente
A mensurao contbil a valor presente ser aplicada no reconhecimento

inicial de ativos e passivos. Apenas em certas situaes excepcionais, como a
que adotada numa renegociao de dvida em que novos termos so
estabelecidos, o ajuste a valor presente deve ser aplicado como se fosse nova
medio de ativos e passivos. de se ressaltar que essas situaes de nova
medio de ativos e passivos so raras e so matria para julgamento daqueles
que preparam e auditam demonstraes contbeis, vis--vis Pronunciamentos
especficos.
89
Egbert Buarque
Ativos e passivos monetrios com juros implcitos ou explcitos

embutidos devem ser mensurados pelo seu valor presente quando do
seu reconhecimento inicial, por ser este o valor de custo original dentro da
filosofia de valor justo (fair value). Por isso, quando aplicvel, o custo de ativos
no monetrios deve ser ajustado em contrapartida; ou ento a conta de receita,
despesa ou outra conforme a situao. A esse respeito, uma vez ajustado o item
no monetrio, no deve mais ser submetido a ajustes subsequentes no que
respeita figura de juros embutidos. Ressalte-se que nem todo ativo ou passivo
no-monetrio est sujeito ao efeito do ajuste a valor presente; por exemplo, um
item no monetrio que, pela sua natureza, no est sujeito ao ajuste a valor
presente o /adiantamento em dinheiro para recebimento ou pagamento em
bens e servios.
Quando houver Pronunciamento especfico do CPC que discipline a forma pela

qual um ativo ou passivo em particular deva ser mensurado com base no ajuste
a valor presente de seus fluxos de caixa, referido pronunciamento especfico deve
ser observado.
Importante destacar que o CPC 12 informa que os saldos de tributos diferidos

no devem ser ajustados a valor presente sob o argumento de no ser possvel
determinar com exatido as datas em que os referidos valores sero realizados.
As normas internacionais de contabilidade no permitem esse ajuste.
5.1.10. Estoques de mercadorias fungveis destinadas venda
Podero ser avaliados pelo valor de mercado, quando esse for o costume
mercantil aceito pela tcnica contbil.
CPC 29 Ativo Biolgico
O ativo biolgico deve ser mensurado ao valor justo menos a despesa de venda
no momento do reconhecimento inicial e no final de cada perodo de
competncia, exceto para os casos descritos no item 30 do CPC 29 (no h valor
de mercado disponvel e as alternativas para estim-lo no so confiveis), em
que o valor justo no pode ser mensurado de forma confivel. Neste caso, o
ativo biolgico deve ser mensurado ao custo, menos qualquer depreciao e
perda por irrecuperabilidade acumuladas.
O produto agrcola colhido de ativos biolgicos da entidade deve ser mensurado

ao valor justo, menos a despesa de venda, no momento da colheita. O valor
90
Egbert Buarque
assim atribudo representa o custo, no momento da aplicao do Pronunciamento

Tcnico CPC 16 Estoques, ou outro Pronunciamento aplicvel.
5.1.11. Valor Justo
Das matrias primas e dos bens de almoxarifado: o preo pelo qual possam
ser repostos, mediante compra no mercado.
Dos bens ou direitos destinados venda: o preo lquido de realizao,

mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas
necessrias para a venda, e a margem de lucro.
Dos investimentos: o valor lquido pelo qual possam ser alienados a terceiros.
Dos instrumentos financeiros: o valor que pode se obter em um mercado

ativo, decorrente de transao no compulsria realizada entre partes
independentes; e, na ausncia de um mercado ativo para um determinado
instrumento financeiro:
1) o valor que se pode obter em um mercado ativo com a negociao de outro
instrumento financeiro de natureza, prazo e risco similares;
2) o valor presente lquido dos fluxos de caixa futuros para instrumentos
financeiros de natureza, prazo e risco similares; ou
3) o valor obtido por meio de modelos matemtico-estatsticos de precificao
de instrumentos financeiros.
5.1.12. Anlise de Recuperabilidade (teste de impairment)
De acordo com o 3, inciso I do artigo 183 da Lei 6.404/76:
art. 183 (....)
3o A companhia dever efetuar, periodicamente, anlise sobre a recuperao

dos valores registrados no imobilizado e no intangvel, a fim de que sejam:
(Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009)
I registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver deciso de

interromper os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando
91
Egbert Buarque
comprovado que no podero produzir resultados suficientes para recuperao

desse valor; (Includo pela Lei n 11.638,de 2007)
O CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos trata de forma

detalhada o assunto e traz as seguintes definies:
- Valor recupervel de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa o

maior entre o lquido de venda de um ativo e seu valor em uso.
- Valor em uso o valor presente de fluxos de caixa futuros e estimados, que

devem resultar do uso de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa.
- Valor lquido de venda o valor a ser obtido pela venda de um ativo ou de

uma unidade geradora de caixa em transaes em bases comutativas, entre
partes conhecedoras e interessadas, menos as despesas estimadas de venda.
- Despesas de venda ou de baixa so as despesas incrementais diretamente

atribuveis venda ou baixa de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa,
incluindo as despesas financeiras e de impostos sobre o resultado gerado.
- Perda por desvalorizao o valor pelo qual a quantia contbil de um ativo

ou de uma unidade geradora de caixa excede seu valor recupervel.
- Valor contbil o valor pelo qual o ativo est reconhecido, no balano, depois
de deduo de toda respectiva depreciao, amortizao ou exausto acumulada
e proviso para perdas.
- Depreciao, amortizao e exausto a alocao sistemtica do valor

deprecivel, amortizvel e exaurvel.
- Valor deprecivel, amortizvel e exaurvel o custo de um ativo ou outra

base que substitua o custo nas demonstraes contbeis, menos seu valor
residual.
- Valor residual o estimado que uma entidade obteria pela venda do ativo,
aps deduzir as despesas estimadas de venda, caso esse j tivesse a idade e a
condio esperadas para o fim de sua vida til.
92
Egbert Buarque
- Vida til
a) o perodo de tempo, no qual a entidade espera usar o ativo; ou
b) o nmero de unidades de produo ou de unidades semelhantes que a

entidade espera obter do ativo.
- Unidade geradora de caixa o menor gruo identificvel de ativos que geram

as entradas de caixa, que so em grande parte independentes das entradas de
caixa de outros ativos ou de grupos de ativos.
- Ativos corporativos so ativos, exceto gio por expectativa de rentabilidade

futura (goodwill), que contribuem, mesmo que indiretamente, para os fluxos de
caixa futuros.
- Mercado Ativo um mercado em que todas as seguintes condies esto

presentes:
a) os itens transacionados, no mercado, so homogneos;
b) vendedores e compradores, com disposio para negociar, so encontrados a

qualquer momento para efetuar a transao; e
c) os preos esto disponveis para o pblico.
Exemplo:
Qual o valor da variao que deve sofrer o patrimnio da empresa ABC ao

efetuar, adequadamente, o lanamento contbil relativo ao teste de
recuperabilidade do equipamento Y, sabendo-se que:
- o valor de registro original do equipamento Y $ 100.000,00;

- a depreciao acumulada do equipamento Y, at a data do teste,
$ 40.000,00;
- o valor de mercado do equipamento Y, na data do teste $ 62.000,00;
- caso a empresa ABC vendesse o equipamento Y, na data do teste, incorreria
em gastos associados a tal transao no montante de $ 13.000,00;
- caso a empresa ABC no vendesse o equipamento Y e o continuasse utilizando
no processo produtivo, seria capaz de produzir 10.000 unidades do produto Z,
por ano, pelos prximos 3 anos;
93
Egbert Buarque
- o preo de venda do produto Z $ 10,00 por unidade;

- os gastos mdios incorridos na produo e venda de uma unidade de produto Z
$ 8,00;
- o custo de capital da empresa ABC 10% ao ano;

- Desconsidere qualquer incidncia de tributos.
Soluo
Parte 1 - Valor contbil do equipamento
Valor de registro.................................100.000,00
(-) Depreciao acumulada...................(40.000,00)
Valor contbil......................................60.000,00
Parte 2 Valor lquido de venda do equipamento
Valor de mercado..................................62.000,00
(-) Gastos da venda..............................(13.000,00)
(=) Valor lquido de venda........................49.000,00
Parte 3 Valor em uso do equipamento
Resultado do 1 ano:
Receita bruta de vendas: 10X10.000 = 100.000

Custos de produo: 8X10.000 = 80.000
Resultado = 20.000
Os resultados dos anos 2 e 3 so calculados de forma anloga e tambm so de

$ 20.000,00.
Parte 4 Valor em uso
Valor presente dos fluxos de caixa:
20.000/(1,1) + 20.000/(1,1) + 20.000/(1,1) = 49.737,04
Como o valor em uso superior ao valor lquido de venda, o valor recupervel

ser o valor em uso.
94
Egbert Buarque
Valor recupervel = valor em uso = 49.737,04
Parte 5 Clculo da variao do patrimnio da empresa ABC
Valor recupervel............................49.737,04
(-) valor contbil.............................(60.000,00)
Perda por desvalorizao..................(10.262,96)
Lanamento relativo ao reconhecimento da perda por desvalorizao
Proviso para Perda por Desvalorizao (retificadora do ativo testado)

a Perda por Desvalorizao (despesa).......10.262,96
5.1.13. Critrios de Avaliao do Passivo
O artigo 184 da Lei 6.404/76 traz o critrio de avaliao do passivo:
Art. 184. No balano, os elementos do passivo sero avaliados de acordo com os

seguintes critrios:
I - as obrigaes, encargos e riscos, conhecidos ou calculveis, inclusive Imposto

sobre a Renda a pagar com base no resultado do exerccio, sero computados
pelo valor atualizado at a data do balano;
II - as obrigaes em moeda estrangeira, com clusula de paridade cambial,

sero convertidas em moeda nacional taxa de cmbio em vigor na data do
balano;
III as obrigaes, os encargos e os riscos classificados no passivo no

circulante sero ajustados ao seu valor presente, sendo os demais
ajustados quando houver efeito relevante. (grifo nosso).
Importante
A Lei 11.638/07 incluiu o inciso III do artigo 184, o qual determina que as
obrigaes de longo prazo sejam ajustadas a valor presente.
95
Egbert Buarque
Exemplo: compra de mercadorias a prazo, com pagamento daqui a 24 meses, no

valor total de $ 124.000,00.
Lanamento
Diversos
a Fornecedores
Mercadorias.........................................100.000
Juros passivos a transcorrer (Ret. PC)......(24.000)
Juros passivos a transcorrer (Ret. PNC)....(24.000)
Importante destacar novamente que obrigaes tributrias de longo

prazo no so ajustadas a valor presente.
Questes comentadas
1. (ESAF AFRFB 2012) A empresa Venus S.A., fabricante de peas para


COMENTRIOS
Como o terreno foi adquirido para valorizao, dever ser classificado como
propriedade para investimento, nos termos do CPC 28:
Propriedade para investimento a propriedade (terreno ou edifcio ou parte de

edifcio ou ambos) mantida (pelo proprietrio ou pelo arrendatrio em
arrendamento financeiro) para auferir aluguel ou para valorizao do capital ou
para ambas, e no para:

administrativas; ou
96
Egbert Buarque
Quanto ao aluguel do prdio lateral da sua fbrica para a Holding do grupo

ocupar com suas atividades administrativas, temos algumas consideraes a
tecer:
A questo no informa se este prdio lateral pode ser vendido separadamente da
fbrica. Se isso pudesse ser feito, estas partes poderiam ser contabilizadas
separadamente.
A questo no informa se o prdio alugado representativo no contexto da

fbrica da empresa Vnus S.A..
Diante da falta destas duas informaes, no se pode ter certeza a respeito da

contabilizao do segundo evento.
Pela resposta (e no vou ousar enganar o aluno que l este material), verifica-se
que a banca presumiu (e acho esta presuno bastante razovel) ser o prdio
lateral insignificante diante do tamanho da fbrica. A partir desta presuno,
conclui-se que o segundo evento deve ser contabilizado como imobilizado.
Outra forma de se chegar concluso que se tratava de imobilizado era entender

que a questo estaria falando do balano consolidado, pois o aluguel foi para a
administrao da Holding do grupo. Se fosse este o caso, no haveria dvida
quanto contabilizao deste evento como imobilizado. Entretanto, o enunciado
no fornece evidncias que permitam concluir se a contabilizao no balano
individual da Vnus ou no balano consolidado.
Gabarito: E
2. (ESAF AFRFB 2012) Os bens adquiridos e mantidos pela empresa, sem a

COMENTRIO
Parece que banca andou lendo o Manual de Contabilidade Societria (p. 154):
97
Egbert Buarque
c) OUTROS INVESTIMENTOS PERMANENTES
Fazem parte dos Investimentos os imveis mantidos sem produo de renda e

transferncia de localizao da fbrica, dos escritrios etc. (grifo no original)
Acrescento que no se restringem apenas a imveis, mas abrangem outros

ativos na mesma situao, ou seja, que no estejam produzindo renda e que se
destinem a uso futuro nas atividades da empresa.
Diante da lio trazida pelo Manual, ficamos com a alternativa E.
Gabarito: E
3. (CESGRANRIO PETROBRAS CONTADOR JR 2011) Segundo o CPC 06, a

diferena entre arrendamento mercantil financeiro e operacional que, enquanto
o arrendamento mercantil financeiro transfere de forma substancial os riscos e
benefcios inerentes propriedade, o arrendamento mercantil operacional

Comentrio

J o arrendamento mercantil operacional simplesmente no transfere de forma

substancial os riscos do bem arrendado, como no caso de uma grfica que opera
copiadoras arrendadas, cujo contrato prev assistncia tcnica ou mesmo
reposio do equipamento em caso de defeitos.
Gabarito: D
98
Egbert Buarque
4. (FCC - 2012 - TRT - 6 Regio -PE - Analista Judicirio - Contabilidade)

Uma empresa adquiriu um caminho por meio de arrendamento mercantil
financeiro que ser pago em 60 prestaes mensais de R$ 2.000,00 cada. O
valor presente das prestaes era de R$ 78.760,54 e a taxa de juros implcita no
arrendamento mercantil era de 1,5% ao ms. O valor justo da mquina
arrendada era de R$ 78.000,00. A empresa reconheceu no momento da
aquisio, em reais, um
a) ativo de 78.760,54.
b) ativo de 78.000,00.
COMENTRIOS
Questo bastante didtica sobre contabilizao, no arrendatrio, do

arrendamento mercantil financeiro.
De acordo com o enunciado, o valor presente das prestaes de R$ 78.760,54.

A taxa de juros no tinha relevncia para a soluo da questo, uma vez que j
foi informado o valor presente das parcelas assumidas pelo arrendatrio.
Vamos em frente.
O enunciado tambm informa que o valor justo da mquina arrendada era de

R$ 78.000,00.
Pronto! Temos as duas informaes necessrias contabilizao do

arrendamento mercantil financeiro no arrendatrio. O valor a ser reconhecido no
imobilizado ser o menor entre o valor presente dos pagamentos assumidos pelo
arrendatrio e o valor justo do bem arrendado.
Ele far o seguinte lanamento:
D: mquinas e equipamentos (ativo no circulante imobilizado)

C: Arrendamentos a pagar (passivo)...............................78.000
Para ser mais especfico, o valor lanado no passivo deveria ser alocado entre o
passivo circulante (parcelas vincendas no curto prazo) e passivo no circulante
(parcelas vincendas no longo prazo). Mas a questo no exigiu este detalhe.
99
Egbert Buarque
Gabarito: B
5. (ESAF AFRFB 2012) A empresa Biogs S.A. foi contratada pela empresa
Aves S.A. para fornecer gs para sua fbrica de processamento de carnes. A
Biogs S.A. produz gs a partir de biodigestores que transformam resduos
animais em gs. Como a contratante fica em regio sem estrutura, a nica fonte
de fornecimento de gs esta. O produtor de gs no tem interesse em fornecer

ativo imobilizado.
COMENTRIO
O enunciado informa que a execuo do acordo depende do uso de um ativo

especfico, que o conjunto de biodigestores usados para a gerao de gs. Alm
disso, toda a produo da planta ser consumida pela empresa Aves S.A., uma
vez que a planta se localiza em regio isolada.
A partir destas duas informaes, vemos que so atendidas as condies

estabelecidas pelo ICPC 03, quais sejam:
- o cumprimento do acordo depende do uso de um ativo especfico;

- a empresa Aves S.A. controla um valor no insignificante da produo deste
ativo; e
- fatos e circunstncias indicam que raro que uma ou mais partes, exceto o
comprador (empresa Aves S.A.), venham a obter um valor que no seja
insignificante da produo ou de outra utilidade que ser produzida ou gerada
pelo ativo durante o prazo do acordo.
Gabarito: D
6. (FCC TRE/CE Analista Judicirio Contabilidade 2012) O estoque de

peas para reposio dos tratores utilizados por uma empresa de terraplanagem
deve ser registrado
100
Egbert Buarque

Comentrio

interno so classificados como ativo imobilizado quando a entidade espera us-
los por mais de um perodo. Da mesma forma, se puderem ser utilizados
somente em conexo com itens do ativo imobilizado, tambm so contabilizados
como ativo imobilizado.
Esse estoque de peas para reposio ser classificado no imobilizado, porm em

subconta parte, para controle interno da empresa. Porm, no balano
Gabarito: B


COMENTRIO
De acordo com o CPC 27, os gastos com aquisio de peas e materiais de

consumo e manuteno de itens do imobilizado devem ser reconhecidos como
despesas (conta de resultado), quando incorridos. Por outro lado, os gastos com
aquisio de peas e conjunto para reposio em mquinas e equipamentos
devem ser classificados no Imobilizado.
101
Egbert Buarque
Vejamos o que diz O CPC 27:

(...)
12. Segundo o princpio de reconhecimento do item 7, a entidade no reconhece

no valor contbil de um item do ativo imobilizado os custos da manuteno
peridica do item. Pelo contrrio, esses custos so reconhecidos no resultado
quando incorridos. Os custos da manuteno peridica so principalmente os
custos de mo-de-obra e de produtos consumveis, e podem incluir o custo de
pequenas peas. A finalidade desses gastos muitas vezes descrita como sendo
para reparo e manuteno de item do ativo imobilizado.
Gabarito: C

Quando concludo, ser patenteado pela empresa. At junho de 2009, a empresa
j havia efetuado diversos gastos com pesquisa no valor de R$ 200.000,00. Aps
essa data, com o avano do processo de pesquisa, foi possvel definir um critrio
confivel de controle, acumulao, identificao e registro do Ativo Intangvel. No
final de 2009, os gastos da empresa com pesquisas totalizaram R$ 280.000,00 e
o valor recupervel do intangvel incorporado foi de R$ 100.000,00. Com base
nas informaes fornecidas, o registro contbil desse evento :
COMENTRIO
O enunciado afirma que a empresa havia efetuado diversos gastos com pesquisas
at junho de 2009, no valor de R$ 200 mil. Estes gastos, na forma do CPC 04,
devem ser reconhecidos como despesas no exerccio em que foram incorridos. A
partir de junho de 2009, os gastos passaram ser contabilizados como ativo
intangvel, tambm com base no enunciado, tendo tais gastos atingido R$
280mil, ao final de 2009. Portanto, foram registrados como ativo intangvel R$
80 mil (280 mil 200 mil).

102
Egbert Buarque
Esta ltima informao no demanda nenhum ajuste no valor contabilizado como

intangvel, pois ele maior que o valor contbil registrado como ativo intangvel
(R$ 80 mil). O CPC 01 exige apenas a reduo ao valor recupervel, ou seja,
somente se deve reduzir o valor do ativo ao seu valor recupervel e no
aument-lo, pois isso seria reavaliao, o que foi proibido pela lei 11.638/07.
Ante o exposto, deve-se reconhecer R$ 200 mil como despesas e R$ 80 mil como
ativo intangvel, ambos a dbito, em contrapartida de um crdito no valor de R$
280 mil, no ativo, se foram pagos vista, ou no passivo, se ficaram a pagar.
Gabarito: C
9. (ESAF AFC STN Contbil-Financeira 2013) No um gasto atribuvel

ao custo do intangvel gerado internamente:

COMENTRIO

como despesa.

103
Egbert Buarque

ativo intangvel;
intangvel;
(d) amortizao de patentes e licenas utilizadas na gerao do ativo
intangvel.



(c) gastos com o treinamento de pessoal para operar o ativo. (grifo

nosso).
Gabarito: B
10. (ESAF AFC STN Contbil-Financeira 2013) O valor desembolsado para

o registro de uma nova patente deve ser reconhecido:
COMENTRIO
104
Egbert Buarque

como despesa.


ativo intangvel;
intangvel;
(d) amortizao de patentes e licenas utilizadas na gerao do ativo
intangvel.



(c) gastos com o treinamento de pessoal para operar o ativo. (grifo nosso).
105
Egbert Buarque
Gabarito: B
COMENTRIO
O enunciado afirma que a empresa havia efetuado diversos gastos com pesquisas
at junho de 2009, no valor de R$ 200 mil. Estes gastos, na forma do CPC 04,
devem ser reconhecidos como despesas no exerccio em que foram incorridos. A
partir de junho de 2009, os gastos passaram ser contabilizados como ativo
intangvel, tambm com base no enunciado, tendo tais gastos atingido R$
280mil, ao final de 2009. Portanto, foram registrados como ativo intangvel R$
80 mil.

Esta ltima informao no demanda nenhum ajuste no valor contabilizado como

intangvel, pois ele maior que o valor contbil registrado como ativo intangvel
(R$ 80 mil). O CPC 01 exige apenas a reduo ao valor recupervel, ou seja,
106
Egbert Buarque
somente se deve reduzir o valor do ativo ao seu valor recupervel e no

aument-lo, pois isso seria reavaliao, o que foi proibido pela lei 11.638/07.
Ante o exposto, deve-se reconhecer R$ 200 mil como despesas e R$ 80 mil como
ativo intangvel, ambos a dbito, em contrapartida de um crdito no valor de
R$ 280 mil, no ativo, se foram pagos vista, ou no passivo, se ficaram a pagar.
Gabarito: C
11. (ESAF AFRF 2012) De conformidade com a legislao societria

atualizada, os saldos existentes em 31.12.2008, no Ativo Diferido, poderiam ser

Descontinuados.
Comentrio
O artigo 299-A da lei 6.404/76 disps sobre a extino do ativo diferido,

determinando que os saldos existentes, em 31 de dezembro de 2008, poderiam
ser reclassificados para outros grupos de contas, ou permanecer no ativo diferido
at sua completa amortizao (eu chamo isso de morrer de morte natural....),
sujeito ao teste de recuperabilidade.
O teste de recuperabilidade consiste em verificar se o valor contbil de um ativo

supera seu valor recupervel, que ser o maior entre o valor justo lquido das
despesas de venda e o valor em uso desse ativo (calculado como o valor
107
Egbert Buarque
presente lquido dos fluxos de caixa que se espera sejam gerados por esse ativo
at o final da sua vida til).
Caso o valor recupervel apurado no teste de recuperabilidade seja inferior ao

valor contbil do ativo, a diferena deve ser lanada em conta retificadora desse
ativo, chamada perdas estimadas por desvalorizao. Este fenmeno tambm
conhecido com impairment (ou imparidade, se aportuguesado).
A anlise de imparidade citada na letra D , na verdade, a anlise de

recuperabilidade citada no artigo 299-A da lei 6.404/76.
Gabarito: D
12. (ESAF AFC STN Contbil- Financeira 2013) Os gastos com corretagem
decorrentes da compra de aes da prpria empresa, para manuteno em
tesouraria, devem ser registrados como:

das aes.
COMENTRIOS
Os gastos em transaes de capital com scios no devem transitar pelo

resultado da empresa. Portanto, os gastos com a concretizao da transao de
compra de aes da prpria empresa devem ser incorporados ao valor das aes
em tesouraria. Caso a transao de compra no se concretizasse, tais gastos
seriam contabilizados como despesas, pois representariam perdas para a
empresa.
Gabarito: B
mercado e aproveitar a vantagem da diferena entre o valor patrimonial e o valor
de mercado. O resultado obtido, quando da venda dessas aes em tesouraria,
pela empresa Valorizao S.A., deve ser contabilizado como

108
Egbert Buarque

COMENTRIO
Para a soluo desta questo, muito importante lembrar que o resultado das
transaes de capital no deve transitar pelo resultado, sendo reconhecido
diretamente no patrimnio lquido.
Partindo deste importante conceito, podemos eliminar as alternativas B e E,

pois se referem a contas de resultado (receita e despesa).
A alternativa A est correta, pois o ganho na venda das aes em tesouraria

ser reconhecido como reserva de capital, desde que seja suficiente para cobrir
os gastos com a transao. Como a questo no abordou tais gastos, a anlise
foi simplificada.
A alternativa C est errada, pois o gio ser contabilizado quando houver

ganho.
A alternativa D est errada, pois a perda ser contabilizada em conta

retificadora da mesma conta do PL que originou os recursos para a aquisio das
aes que estavam em tesouraria.
Gabarito: A
14. (ESAF AFC STN 2013) A empresa Exportao S.A. tem seu fluxo de caixa
90% de efetividade. A empresa tem como procedimento adotar a contabilidade
de hedge.
109
Egbert Buarque

no alcanou os 100% exigidos para adoo do procedimento de contabilidade de
hedge.
Comentrios
Na forma do CPC 38, a contabilidade de hedge se aplica a trs casos:
- Hedge de valor justo;

- Hedge de fluxo de caixa; e
- Hedge de investimento lquido no exterior
A contabilizao destes trs casos pode ser resumida conforme a tabela a seguir:
As variaes no valor justo do
instrumento de hedge e do objeto de
Hedge de valor justo
hedge devem ser reconhecidas
diretamente no resultado.
A variao correspondente parcela

Hedge de fluxo de caixa efetiva do hedge deve ser
contabilizada diretamente no PL
(outros resultados abrangentes),
Hedge de investimento lquido no enquanto a parcela no efetiva deve
exterior ser reconhecida diretamente no
resultado.
Antes de analisarmos a questo (que, como voc ver, bem simples), vamos a
alguns conceitos e definies.
Hedge, em linhas gerais, uma forma de proteo de alguma posio (objeto de

hedge). O instrumento de hedge o instrumento financeiro que se utiliza para
tentar neutralizar as flutuaes de valor do objeto de hedge.
A ttulo de exemplo, podemos imaginar que uma empresa do agronegcio pode

negociar um contrato a termo (venda da safra que ainda ser colhida, por um
preo fixo) de venda da sua safra como forma de se proteger das variaes de
fluxo de caixa a que estar sujeita quando efetivamente for vend-la.
110
Egbert Buarque
A essncia da contabilidade de hedge corresponde a reconhecer, no resultado, as

variaes do instrumento de hedge no mesmo momento em que so
reconhecidas as flutuaes de valor do objeto de hedge.
A contabilidade de hedge ser aplicada aos casos de alta efetividade do hedge,

ou seja, quando as variaes do instrumento de hedge estiverem correlacionadas
ao objeto de hedge num coeficiente de 80% a 125%, conforme estabelece o
OCPC 03, item 77, letra (b). Essa correlao representa em que medida o
instrumento de hedge compensa a volatilidade (variaes) da posio protegida
(objeto de hedge).
Retomando a soluo da questo, o seu enunciado afirma que se trata de hedge

de fluxo de caixa com efetividade de 90%. Portanto, a contabilizao ser:
- parcela efetiva (90%): reconhecida no PL como outros resultados abrangentes;

e
- parcela no efetiva (10%): reconhecida diretamente no resultado.
Gabarito: A
15. (ESAF STN AFC Contbil-Financeira 2013) A Cia. de Transportes

Pontual atua no ramo de entregas de encomendas utilizando 30 motocicletas.
Aps inmeros problemas verificados em razo da falta de pontualidade de
entrega, as condies de locomoo, risco do negcio e os resultados negativos
obtidos, resolve encerrar esse tipo de atividade, passando a atuar no ramo de
valores:
a) o resultado apurado nessa operao deve ser divulgado em um nico valor

na Demonstrao do Resultado do Exerccio, separadamente do resultado das
111
Egbert Buarque

explicativas.
d) os registros devem ser efetuados a crdito de Receitas com Imobilizados,
as despesas como Despesa Operacional, os tributos e a baixa dos itens vendidos
respectivamente.
e) Nessa operao a empresa apurou um ganho lquido de R$ 8.000,00 que
deve ser apresentado na Demonstrao do Exerccio como Ganhos/Perdas de
Capital com Imobilizados no grupo de outros resultados operacionais.
COMENTRIOS
Antes de analisarmos cada alternativa, ressaltamos que o enunciado da questo
aborda uma situao de operao descontinuada, pois a empresa deixar de
atuar no segmento de entrega de encomendas, por meio de motocicletas, e
passar a atuar na entrega de produtos in natura, mediante o uso de caminhes.
Portanto, devemos estar atentos s regras de classificao, mensurao e

evidenciao dos ativos a serem reclassificados e dos resultados da operao que
est sendo descontinuada.
A questo apenas informa dados que permitem avaliar se houve ganho ou perda
na alienao, no sendo informado o resultado da operao at o momento da
sua descontinuao.
a) Correta. A alternativa apresenta o teor do item 33 do CPC 31, o qual

reproduzimos aqui:
a) um montante nico na demonstrao do resultado compreendendo:

112
Egbert Buarque

descontinuada.


descontinuadas;
(ii) as despesas com os tributos sobre o lucro relacionadas conforme exigido pelo
item 81(h) do Pronunciamento Tcnico CPC 32 Tributos sobre o Lucro;
(iii) os ganhos ou as perdas reconhecidas na mensurao pelo valor justo menos
as despesas de venda ou na alienao de ativos ou de grupo de ativos mantidos
para venda que constitua a operao descontinuada; e
A anlise pode ser apresentada nas notas explicativas ou na

demonstrao do resultado. Se for na demonstrao do resultado, deve ser
apresentada em seo identificada e que esteja relacionada com as operaes
descontinuadas, isto , separadamente das operaes em continuidade. (grifos
nossos).
b) Errada. Antes de concretizar a venda, o imobilizado deve ser reclassificado

para o ativo circulante (ativo no circulante mantido para venda). Quando a
venda se realiza, o resultado, ou seja, o valor total da receita deduzido das
despesas, tributos e do valor do imobilizado reclassificado para o ativo, deve ser
apresentado acrescido ou diminudo de eventuais flutuaes no valor justo do
imobilizado reclassificado, em montante nico, nas operaes descontinuadas,
aps o resultado das operaes continuadas. No caso da questo, este resultado
nulo (300.000 12.000 18.000 270.000 = 0).
c) Errada. O resultado da operao que foi descontinuada nulo.
113
Egbert Buarque
d) Errada. O confronto da receita de venda com as despesas, tributos e baixa

do valor lquido contbil deve ser evidenciado no resultado, em montante nico,
como resultado de operaes descontinuadas.
e) Errada. O resultado da operao descontinuada foi nulo. Caso houve algum

resultado diferente de zero a divulgar, ele seria apresentado em montante nico
aps o resultado das operaes continuadas, sob o ttulo de Resultado das
operaes descontinuadas. Portanto, o valor e a posio de evidenciao na
demonstrao do resultado esto errados.
Gabarito: A
a) a participao dos acionistas no controladores na Cia. Netuno corresponde

a 16,5% do capital total.
114
Egbert Buarque
c) os juros sobre o capital prprio, quando calculados e pagos pela Cia. ris,
so registrados pela investidora a dbito de Participaes Societrias.
e) a investidora, ao registrar a remunerao distribuda aos acionistas pela
Cia. Sol, efetua um crdito na conta Resultado de Equivalncia Patrimonial.
COMENTRIO
Analisando as alternativas, temos:
a) A Cia Firmamento tem participao de 84,5% na Cia netuno (20% +

90%x70% + 30%x5%). Portanto, os no controladores possuem 15,5% de
participao na Cia Netuno. Errada.
b) Uma vez que a participao da Cia Firmamento na Cia Vnus de 3%, e
no h maiores informaes sobre sua influncia na investida, podemos presumir
que esta participao deve ser avaliada pelo mtodo do custo, fazendo com que
os dividendos recebidos pela investidora sejam contabilizados como receitas.
Certa.
c) Juros sobre capital prprio (JCP) despesa financeira para quem paga e
receita financeira para quem recebe. Portanto, o seu registro no envolve, na
investidora, registro a dbito da participao societria, pois esta no sofre
alterao de valor em decorrncia do recebimento dos JCP, que ser registrado a
dbito do ativo e a crdito do resultado. Errada.
d) Tanto o controle quanto a coligao decorrem de influncia, maior ou
menor, na administrao da investida. Se esta influncia permite investidora
ter preponderncia nas decises da investida, trata-se de controle. Se a
influncia for significativa (no havendo preponderncia), caso de coligao.
Observe que controle mais do que coligao. Ante o exposto, no possvel
ser controladora sem possuir influncia significativa sobre a investida. Errada.
e) A remunerao distribuda aos acionistas, equivale a dividendos. A
contabilizao do recebimento de dividendos por uma investidora que avalia sua
participao societria pelo mtodo da equivalncia patrimonial no envolver
conta de resultado, sendo feita a dbito de conta do ativo (disponibilidades ou
direito) e a crdito da conta que registra a participao. Errada.
Gabarito: B
115
Egbert Buarque
17. (ESAF AFRFB 2012) Dos registros da Cia. Galctica, relativos operao de

valor de R$ 9.500,00.
de R$ 9.000,00.
R$ 800,00.
Comentrios
Trata-se de alienao de participao societria avaliada pelo MEP. Vamos

traduzir cada informao do enunciado:
Valor recebido pela venda: este, me desculpem, bvio.
Valor patrimonial da conta investimento custo: seria o valor do

investimento registrado no ativo no circulante da investidora, caso no
houvesse gio na sua aquisio.
Valor do gio j amortizado: montante do gio pago na aquisio e que

j foi amortizado.
Saldo da conta investimento gio (valor ainda no amortizado): saldo

do gio que resta amortizar.
Estimativas de perdas c/investimento registradas: trata-se de perda por

irrecuperabilidade (impairment).
116
Egbert Buarque
Aqui cabe uma anlise sobre o gio.
A questo no revela o fundamento do gio, somente dizendo que uma parcela

foi amortizada e a outra, no. Na forma do ICPC 09, a regra que o gio por
expectativa de rentabilidade futura (goodwill) seja apenas testado quanto sua
recuperabilidade. Em casos raros, esse goodwill ser amortizado.
Por outro lado, a questo poderia estar se referindo mais-valia, que representa
o gio pago pela investida e que se refere ao reconhecimento de um valor de
marcado para a participao maior do que o registrado pela contabilidade da
investida.
O custo do investimento deve ser desdobrado em subcontas:
Valor patrimonial da participao
Mais-valia
gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill)
(=) Custo do investimento
As informaes do enunciado permitem evidenciar o investimento da seguinte

forma:
Valor patrimonial da conta investimento custo..............9.000,00

Saldo da conta investimento gio (1.500 + 800)...........2.300,00
(-) amortizao acumulada do gio...............................(1.500,00)
(-) estimativas de perdas com investimentos...................(400,00)
(=) valor contbil do investimento..................................9.400,00
Se o valor recebido pela venda foi de R$ 9.500,00, temos um ganho de capital de

R$ 100,00 (9.500,00 9.400,00).
Gabarito: C

117
Egbert Buarque

valores a seguir:

COMENTRIOS
A partir das informaes do enunciado, conclumos que o ativo da Cia Sol est
subavaliado em R$ 600.000:
118
Egbert Buarque
Estoques = 150.000 100.000 = 50.000

Veculos = 800.000 600.000 = 200.000
Terrenos = 2.050.000 1.700.000 = 350.000
Total.............................................600.000
Portanto, o valor justo dos ativos lquidos (PL a valor justo) da Cia Sol
R$ 3.100.000 (PL de 2.500.000 + 600.000). Ou seja, a subavaliao do ativo
acarretou a subavaliao do PL.
Quando a Cia LUA adquire 60% da Cia Sol, sua participao, a valor justo, vale
R$ 1.860.000 (60% x 3.100.000). Entretanto, o valor pago na aquisio foi de
R$ 1.800.000.
Portanto, a Cia LUA deve registrar uma receita decorrente do ganho por compra
vantajosa, pois, o custo da participao inferior parcela adquirida (60%) do
valor justo dos ativos lquidos da Cia Sol. Esta receita de R$ 60.000 (1.860.000
1.800.000).
Gabarito: A
19. (ESAF STN AFC Contbil-Financeira 2013) Com base nos dados
fornecidos, ao efetuar o registro da participao societria permanente da Cia.
Sol, a empresa investidora deve lanar a dbito da conta de investimento um
valor total de:
a) R$ 3.600.000.
b) R$ 2.300.000.
c) R$ 1.860.000.
d) R$ 1.500.000.
e) R$ 600.000.
COMENTRIOS
As duas questes em sequncia so muito didticas!
O investimento deve ser evidenciado pelo valor justo dos ativos lquidos. Para
que isso no seja esquecido, trago os dois conceitos norteadores da convergncia
ao padro internacional:
- primazia da essncia sobre a forma; e

- valor justo.
119
Egbert Buarque
Portanto, o registro da aquisio da participao da Cia LUA na Cia Sol se faz da

seguinte forma:
D: Investimento (ANC/Investimentos).............1.860.000
C: Disponibilidades.......................................1.800.000
C: Receita de ganho por compra vantajosa..........60.000
No balano da investidora (Cia LUA, estar evidenciado o valor justo da

participao societria).
Gabarito: C
20. (ESAF AFRFB 2012) A Empresa Controladora S.A., companhia de capital

aberto, apura um resultado negativo de equivalncia patrimonial que ultrapassa
o valor total de seu investimento na Empresa Adquirida S.A. em R$ 400.000,00.
A Empresa Controladora S.A. no pode deixar de aplicar recursos na investida,
uma vez que ela a nica fornecedora de matria-prima estratgica para seu
negcio. Dessa forma, deve a investidora registrar o valor da equivalncia
investimento.
Comentrios
A questo trata do mtodo da equivalncia patrimonial (MEP). Ela aborda um

aspecto do tema pouco cobrado (ou nunca) nas provas de concursos e,
raramente ensinado nos livros de contabilidade dedicados a concurso pblico.
A Empresa Controladora S.A. obteve um resultado negativo da equivalncia

patrimonial que supera o valor do investimento em R$ 400.000,00. Para deixar a
soluo mais didtica, vamos supor que o investimento estava avaliado em R$
1.000.000,00 e o resultado negativo da equivalncia patrimonial foi de
R$ 1.400.000,00.
O Pronunciamento Tcnico 18 do Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC)

aborda o assunto e estabelece que a reduo do investimento deve cessar
quando ele estiver zerado e uma proviso deve ser reconhecida no passivo se
120
Egbert Buarque
houver obrigao formal ou no formalizada de cobrir resultados negativos na

investida (Empresa Adquirida S.A.). Mas Por qu?
A resposta reside na razo da aplicao do MEP.
As participaes permanentes so avaliadas pelo MEP quando a investidora

possui influncia sobre a gesto da investida, formando um grupo econmico.
Portanto, o MEP, ao aplicar o percentual de participao no capital social da
investida no PL desta mesma investida, reflete a essncia da participao da
investidora na sua investida (Primazia da essncia sobre a forma): a formao de
um grupo econmico.
A aplicao do MEP consiste em trazer para o ativo da investidora todos os ativos

e passivos da investida. Entretanto, estes ativos e passivos so trazidos de forma
lquida (zipados), quando a investidora avalia a participao na investida com
base no PL desta.
Diante destes conceitos, o resultado negativo do MEP pode demandar o

reconhecimento de um passivo para a investidora. Isso depender do grau de
influncia da investidora sobre sua investida. Se for caso de controle, a
controladora dever reconhecer este passivo no seu balano individual, se isso
corresponder representao mais fidedigna do grupo econmico.
No caso das participaes em coligadas, o reconhecimento do passivo decorrente

de resultado negativo de equivalncia patrimonial depender se a investidora
assume formalmente ou informalmente (obrigao construtiva) a obrigao de
cobrir resultados negativos na sua investida. Se a manuteno das operaes da
investida tiver importncia estratgica para a continuidade das atividades da
investidora, por exemplo, um passivo dever ser reconhecido.
38. Quando a participao do investidor nos prejuzos do perodo da coligada ou

do empreendimento controlado em conjunto se igualar ou exceder o saldo
contbil de sua participao na investida, o investidor deve descontinuar o
reconhecimento de sua participao em perdas futuras. A participao na
investida deve ser o valor contbil do investimento nessa investida, avaliado pelo
mtodo da equivalncia patrimonial, juntamente com alguma participao de
longo prazo que, em essncia, constitui parte do investimento lquido total do
investidor na investida. Por exemplo, um componente, cuja liquidao no est
planejada, nem tampouco provvel que ocorra num futuro previsvel, , em
essncia, uma extenso do investimento da entidade naquela investida. Tais
componentes podem incluir aes preferenciais, bem como recebveis ou
121
Egbert Buarque
emprstimos de longo prazo, porm no incluem componentes como recebveis

ou exigveis de natureza comercial ou quaisquer recebveis de longo prazo para
os quais existam garantias adequadas, tais como emprstimos garantidos. O
prejuzo reconhecido pelo mtodo da equivalncia patrimonial que exceda o
investimento em aes ordinrias do investidor deve ser aplicado aos demais
componentes que constituem a participao do investidor na investida em ordem
inversa de interesse residual - seniority (isto prioridade na liquidao).
39. Aps reduzir, at zero, o saldo contbil da participao do investidor, perdas

adicionais devem ser consideradas, e um passivo deve ser reconhecido, somente
na extenso em que o investidor tiver incorrido em obrigaes legais ou
construtivas (no formalizadas) ou tiver feito pagamentos em nome da investida.
Se a investida subsequentemente apurar lucros, o investidor deve retomar o
reconhecimento de sua participao nesses lucros somente aps o ponto em que
a parte que lhe cabe nesses lucros posteriores se igualar sua participao nas
perdas no reconhecidas.
39A. O disposto nos itens 38 e 39 no aplicvel a investimento em controlada
no balano individual da controladora, devendo ser observada a prtica contbil
que produzir o mesmo resultado lquido e o mesmo patrimnio lquido para a
controladora que so obtidos a partir das demonstraes consolidadas do grupo
econmico, para atendimento ao requerido quanto aos atributos de relevncia e
de representao fidedigna (o que j inclui a primazia da essncia sobre a
forma), conforme dispem o Pronunciamento Conceitual Bsico Estrutura
Conceitual para Elaborao e Divulgao de Relatrio Contbil-Financeiro e o
Pronunciamento Tcnico CPC 26 Apresentao das Demonstraes Contbeis.
Voltando questo, o enunciado no deixa claro se a participao em

controlada ou coligada. Isso no faz diferena, uma vez que informado que a
investidora no pode deixar de aplicar recursos na sua investida, pois ela sua
nica fornecedora de matria-prima estratgica para o seu negcio, o que
caracteriza uma obrigao construtiva (no formalizada) de cobrir resultados
negativos na investida.
O valor do investimento era de R$ 1.000.000,00 (nossa hiptese) e o resultado

negativo do MEP foi de R$ 1.400.000,00. O valor do investimento deve ser
reduzido at zero no ativo e o excedente, R$ 400.000,00, deve ser reconhecido
no passivo da investidora, como uma proviso.
Diante dessa informao, a melhor forma de evidenciar esta situao, na

investidora, ser reconhecer uma proviso, no passivo, pelo valor de
R$ 400.000,00.
Gabarito: B
122
Egbert Buarque
21. (ESAF STN AFC Contbil-Financeira 2013) So critrios de avaliao

das propriedades para investimentos:

COMENTRIOS
Mais direto impossvel.
O CPC 28 permite que as propriedades para investimento sejam avaliados pelo

custo ou a valor justo, exceto aquelas que a empresa mantem para
arrendamento operacional. O CPC supramencionado ainda determina que ela
deve aplicar a mesma poltica contbil a todas as suas propridades para
investimentos (item 30 d0 CPC 28).
Exploremos mais o CPC 28.
A propriedade para investimento deve ser mensurada inicialmente pelo custo. Os

custos de transao incorridos na aquisio devem ser includos na mensurao
inicial.
O custo de uma propriedade para investimento no aumentado por:
- custos de incio de atividades, a menos que tais custos sejam necessrios para
trazer a propriedade condio necessria para que seja capaz de funcionar da
forma pretendida pela administrao;
- perdas operacionais incorridas antes de a propriedade para investimento ter

atingido o nvel de ocupao previsto; ou
- quantidades anormais de material, mo de obra ou outros recursos consumidos

incorridos na construo ou desenvolvimento da propriedade.
Gabarito: A
22. (ESAF AFRFB 2012) A empresa Highlith S.A. implantou nova unidade no
norte do pas. Os investimentos na unidade foram de R$ 1.000.000,00,
123
Egbert Buarque
registrados no ativo imobilizado. No primeiro ano, a empresa contabilizou um

ajuste de perda de valor recupervel de R$ 15.000,00. No segundo ano, o valor
da unidade, caso fosse vendida para o concorrente e nico interessado na
aquisio, seria de R$ 950.000,00. Ao analisar o valor do fluxo de caixa
descontado da unidade, apurou-se um valor de R$ 980.000,00. Dessa forma,
deve o contador da empresa
a) manter o valor do investimento, visto no haver perda de valor

recupervel.
b) reconhecer um complemento de perda de valor recupervel de
R$ 5.000,00.
COMENTRIO
Ao final do primeiro ano, a unidade estaria evidenciada no balano assim:

Unidade.....................................................................1.000.000
(-) perda estimada de valor recupervel...........................(15.000)
Ou seja, o valor contbil da unidade era de R$ 985.000.
No final do segundo ano a empresa Highlith faz novo teste de recuperabilidade e

conclui que o novo valor recupervel da unidade de R$ 980.000 (na verdade, o
candidato quem deveria concluir isto, pois so fornecidos o valor de venda R$
950.000 e o valor em uso R$ 980.000. Pelo CPC 01, o valor recupervel o
maior entre estes dois valores).
Portanto, deve ser reconhecido novo impairment, no valor de R$ 5.000 (985.000

980.000), pois o valor contbil da unidade (985.000) est acima do seu novo
valor recupervel (980.000).
Gabarito: B
124
Egbert Buarque


R$ 640.000,00.
R$ 200.000,00.
COMENTRIO
Trata-se de questo bastante didtica que aborda a avaliao de imobilizado,

reunindo os conceitos de depreciao e teste de recuperabilidade.
Vamos depreciao.
Se a mquina tem capacidade de tirar 5.000.000 de cpias e, at 2010, j tirou

3.800.000 (2.500.000 + 1.300.000) cpias, ento a depreciao acumulada ao
final de 2010 ser:
(3.800.000/5.000.000) x (1.200.000 200.000) = 760.000
Onde 200.000 o valor residual da copiadora, informado no enunciado.
Analisando as alternativas.
a) De fato, o valor deprecivel (custo deduzido do valor residual)
R$ 1.000.000 (1.200.000 200.000). Correta.
b) A depreciao acumulada em 2010 de 760.000. Errada.
c) Em 2010, a despesa de depreciao de 260.000 ((1.300.000/5.000.000) x
(1.200.000 200.000)). Errada.
d) O valor lquido dessa mquina ao final de 2010 de 440.000, que o valor
recupervel apurado ao final deste perodo, conforme dito no enunciado. Errada.
e) Ao final de 2010 a empresa deve reconhecer uma perda estimada de 320.000

(760.000 440.000), que o montante que precisa ser deduzido do seu valor
125
Egbert Buarque
contbil (760.000) para reduzi-lo ao valor recupervel nesta data (440.000).

Errada.
Uma questo com grande potencial, mas com uma resposta simplria.
Gabarito: A
24. (ESAF STN AFC Contbil Financeira 2013) A empresa Bastilha S.A.
tem em seu imobilizado uma unidade geradora de caixa contabilizada com os
seguintes valores:

seguintes valores:

COMENTRIO
Ao final de 2011, o valor contbil do imobilizado era de R$ 75.000 (100.000

10.000 15.000).
Ao final de 2012, seu valor recupervel era de 64.500 (o valor recupervel ser
maior entre o valor justo e o valor em uso da unidade).
126
Egbert Buarque
No podemos esquecer que, ao final de 2012, o imobilizado sofre nova

depreciao de R$ 10.000, reduzindo seu valor contbil para 65.000 (75.000
10.000).
Portanto, a perda de valor recupervel de R$ 500 (65.000 64.500).
Importante destacar que a empresa poderia ter revisto o critrio de depreciao,

o que no foi informado pelo enunciado.
Gabarito: E
25. (CESPE - STM ANALISTA CONTBIL 2011) Marcas e patentes devem ser
registradas no grupo ativo imobilizado pelo seu valor efetivo de aquisio,
includos todos os custos.
COMENTRIO
As marcas e patentes devem ser registradas no ativo intangvel, pois so

elementos incorpreos integrantes do patrimnio. O registro deve ser feito pelo
valor efetivo de aquisio, includos todos os custos.
GABARITO: ERRADO
26. (CESPE - STM ANALISTA CONTBIL 2011) Obras de arte no podem ser
registradas em contas de ativo imobilizado, devendo, obrigatoriamente, ser
inscritas em grupo prprio de investimentos.
COMENTRIO
Obras de arte no devem ser obrigatoriamente registradas como investimentos,

pois, se forem destinadas venda, por exemplo, podero ser lanadas no ativo
circulante ou no no circulante realizvel a longo prazo, como estoques.
GABARITO: ERRADO
27. (CESPE - STM ANALISTA CONTBIL 2011) Veculos e imveis de uso e

mquinas para revenda so exemplos tpicos do grupo ativo imobilizado.
COMENTRIO
Mquinas para revenda devem ser registradas no ativo circulante ou realizvel a

longo prazo, a depender da inteno de realizao desses bens. J os veculos e
imveis de uso so, de fato, registrados no ativo imobilizado.
127
Egbert Buarque
GABARITO: ERRADO
28. (CESPE - TRE/ES ANALISTA CONTBIL 2011) Quando o preo corrente dos
bens destinados alienao ou dos produtos e artigos da indstria e do comrcio
da empresa estiver acima do valor do custo de aquisio, a diferena constituir
receita no operacional, mas somente poder ser usada para a constituio de
reservas de contingncia.
COMENTRIO
A regra para avaliar os estoques para revenda : custo ou mercado (valor

realizvel lquido), dos dois O MENOR. Caso o valor de mercado seja inferior ao
custo, deve constituir reconhecer uma perda na avaliao dos estoques (despesa
contra uma conta retificadora dos estoques). Se o valor de mercado for maior
que o de custo, no se reconhece nenhum ganho, apenas mantm-se o valor de
custo.
GABARITO: ERRADO
Com base na legislao das sociedades por aes, julgue os itens a seguir.
29. (CESPE - TJ/ES ANALISTA CONTBIL 2011) Quando a legislao tributria

permitir que a sociedade adote critrios diversos dos prescritos pelos princpios
contbeis, que lhe sejam mais favorveis na apurao dos tributos devidos, essa
pessoa jurdica dever proceder a ajustes na sua escriturao mercantil,
mencionando as circunstncias em nota explicativa.
COMENTRIO
Uma das diretrizes das novas alteraes da legislao contbil justamente

segregar a escriturao mercantil da fiscal, pois a ttulo de cumprir as exigncias
do Fisco, muitas distores de princpios foram introduzidas na contabilidade
comercial.
GABARITO: ERRADO
30. (CESPE - TJ/ES ANALISTA CONTBIL 2011) Em um modelo de plano de

contas, a conta encargos financeiros a transcorrer, de natureza devedora,
retificadora de emprstimos e financiamentos, tanto no passivo circulante como
no passivo no circulante.
COMENTRIO
128
Egbert Buarque
De fato, a conta encargos financeiros a transcorrer retifica o passivo, ajustando-o

a valor presente, quando for o caso.
GABARITO: CERTO
31. (CESPE - STM TCNICO CONTBIL 2011) Uma das formas de clculo da
amortizao de ativos especiais o mtodo da efetiva utilizao. Para a apurao
da quota de amortizao, utiliza-se, no numerador, a receita efetivamente
auferida no perodo em questo e, no denominador, a receita total estimada a
ser auferida ao longo da vida til do referido ativo.
COMENTRIO
Os ativos especiais so uma mistura de imobilizado com estoques, pois geram

benefcios econmicos pela venda, mas no so transferidos ao comprador, a no
ser numa transao final. o exemplo de obras cinematogrficas, as quais
geram receitas pela sua exibio e ainda produzem uma receita significante na
sua transao final, ou seja, pela venda dos seus direitos. De fato, uma das
formas de se amortizar um ativo especial proporcionalmente s receitas que se
espera que ele gere. Sendo as cotas calculadas a partir da razo entre a receita
gerada num perodo e a receita total que se espera gerar em toda a vida til do
ativo.
GABARITO: CERTO
32. (CESPE - SEEDUC/AM CONTADOR 2011) Se o mercado para determinado

instrumento financeiro no for ativo, a entidade estabelecer o valor justo
considerando o valor determinado pela ltima operao de compra e venda do
respectivo ativo.
COMENTRIO
Caso no haja mercado ativo para determinado instrumento financeiro, seu valor
justo ser determinado por meio das seguintes alternativas:
1. Com base no valor justo de um instrumento financeiro de natureza, prazo e

risco similares;
2. Com base no valor presente lquido dos fluxos de caixa de instrumento de
natureza, prazo e risco similares; ou
3. Com base em modelos matemtico-estatsticos.
GABARITO: ERRADO
129
Egbert Buarque
33. (CESPE - CBM CONTADOR 2011) Os gastos incorridos com pesquisa de

um projeto interno so reconhecidos como despesas, uma vez que a empresa
no est apta a demonstrar a existncia de um ativo intangvel que gerar
provveis benefcios econmicos futuros.
COMENTRIO
O CPC 04 Ativo Intangvel prev que os gastos com pesquisa devem ser
reconhecidos como despesa do exerccio em que ocorreram, pois no haveria
segurana sobre a possibilidade de que a pesquise gerasse um ativo.
J os gastos com desenvolvimento, que se seguem aps as pesquisas, poderiam

ser reconhecidos como ativo intangvel, caso atendessem s condies
estabelecidas no prprio CPC 04. Vejamos estas condies:
57. Um ativo intangvel resultante de desenvolvimento (ou da fase de

desenvolvimento de projeto interno) deve ser reconhecido somente se a entidade
puder demonstrar todos os aspectos a seguir enumerados:

intangvel; e
GABARITO: CERTO
34. (CESPE - CBM CONTADOR 2011) A reserva de capital, composta pelas

contas de gio na emisso de aes, alienao de partes beneficirias e alienao
de bnus de subscrio, representada por valores recebidos pela empresa que
transitaram no resultado do exerccio.
130
Egbert Buarque
COMENTRIO
De fato, o gio na emisso de aes, o produto da alienao de partes

beneficirias e de bnus de subscrio constituem reservas de capital.
Entretanto, uma das caractersticas das reservas de capital que elas so
valores recebidos que no transitam pelo resultado do exerccio, sendo
reconhecidos diretamente no patrimnio lquido.
Vejamos um exemplo.
Suponha que a empresa ABC tenha lanado 1.000 aes ao valor nominal
unitrio de $ 10. Portanto, a empresa pretende captar recursos no valor total de
$ 10.000.
Entretanto, pode ocorrer que a empresa consiga obter um valor maior pelas
aes, por exemplo, $ 12.000. portanto, nesta operao temos um gio de
$ 2.000.
O lanamento relativo a esta operao seria:
D: Bancos conta movimento........................................12.000
C: Capital social a realizar (retificadora do PL)..............10.000
C: Reserva de capital de gio na emisso de aes.........2.000
Veja que no se registra nenhuma receita. O valor do gio lanado diretamente

no Patrimnio Lquido em reserva de capital.
GABARITO: ERRADO
35. (CESPE - INMETRO ANALISTA CONTBIL 2009) O ajuste a valor presente

aplicar-se- a todos os ativos e passivos de curto e longo prazo. Um exemplo
dessa aplicao o registro de juros embutidos que no foram contabilizados
corretamente no momento da operao.
COMENTRIO
De acordo com a lei n 6.404/76, o ajuste a valor presente (AVP) deve ser
aplicado aos ativos e passivos de longo prazo e, nos demais casos (curto prazo),
quando o efeito for relevante. Portanto, o AVP no se aplica obrigatoriamente a
todos os ativos e passivos de curto e longo prazos.
131
Egbert Buarque
Vejamos um exemplo de AVP aplicado ao passivo:
Suponha que a empresa ABC tenha adquirido mercadorias para pagar daqui a 24
meses (longo prazo). O valor da operao teria sido de $ 22.400 e os juros
embutidos na operao seriam de $ 2.400.
O registro desta operao seria:

D: Mercadorias.......................................................20.000
D: Juros a transcorrer (retificadora do passivo)...........2.400
C: Fornecedores (passivo no circulante)..................22.400
medida que se passam os meses, os juros a transcorrer seriam apropriados ao

resultado como despesa financeira, mediante o seguinte lanamento:
D: Juros passivos (despesa)

C: Juros a transcorrer (retificadora do passivo)
GABARITO: ERRADO
36. (CESPE - UNIPAMPA CONTADOR 2009) Uma empresa do ramo siderrgico

cujo imobilizado constitudo por diversas usinas realizou, devido recente crise
financeira, testes de recuperao desse imobilizado, com base em projees de
fluxos de caixa descontados que levaram em considerao premissas como custo
de capital, taxa de crescimento e ajustes aplicados aos fluxos em perpetuidade,
metodologia para determinao de capital de giro, plano de investimentos e
projees econmico-financeiras de longo prazo. Nessa situao, como os testes
realizados no identificaram qualquer perda por impairment para o imobilizado,
os ajustes contbeis efetuados para encerramento do exerccio limitaram-se
depreciao do perodo.
COMENTRIO
A questo trata da reduo ao valor recupervel de ativos. O teste de

recuperabilidade consiste em verificar se o valor contbil de um ativo no supera
o seu valor recupervel. Este assunto consta do CPC 01 Reduo ao Valor
Recupervel.
Sendo bastante direto, o teste de recuperabilidade consiste em determinar o

valor recupervel de um ativo e compar-lo com o seu valor contbil. Caso o
132
Egbert Buarque
valor recupervel seja superior ao contbil, deve ser reconhecida uma perda por
desvalorizao (impairment), em conta retificadora do saldo do ativo em anlise.
Vejamos um exemplo.
Um caminho de uma transportadora, adquirido por $ 100.000, acumula uma

depreciao de $ 20.000 ao final do seu primeiro ano de uso. No primeiro ano o
teste de recuperabilidade no havia indicado perda por desvalorizao.
Ao final do segundo ano de uso deve ser reconhecida uma depreciao de

$ 20.000 e novamente deve ser realizado o teste de recuperabilidade.
Primeiramente, reconhece-se a depreciao de $ 20.000, o que faz o valor
contbil se reduzir para $ 60.000, o qual deve ser comparado com o valor
recupervel apurado para o caminho.
O valor recupervel de um ativo, segundo o CPC 01, ser o maior entre o valor
lquido de venda e o valor em uso, o qual ser calculado com base no valor
presente lquido dos fluxos de caixa que se estima sejam gerados pelo caminho.
Vamos supor que os valores apurados sejam os seguintes:
Valor lquido de venda: $ 54.000
Valor em uso: $ 56.000
Portanto, o valor recupervel $ 56.000.
Como este valor inferior ao contbil ($ 60.000), deve ser reconhecida uma
perda por desvalorizao (impairment) pela diferena de $ 4.000. o lanamento
seria:
D: Perda por desvalorizao (despesa)

C: Perda estimada por desvalorizao (retificadora do ativo)..........4.000
Este o lanamento do registro do impairment.
Se o valor recupervel fosse inferior ao valor contbil, seria reconhecida apenas a

depreciao ao final do segundo ano.
133
Egbert Buarque
Isso foi o que ocorreu no caso da siderrgica, ou seja, no sendo identificada

qualquer perda por impairment deve-se proceder somente ao reconhecimento da
depreciao do exerccio.
GABARITO: CERTO
37. (CESPE - DFTRANS ANALISTA CONTBIL 2008) Os prmios obtidos na

emisso de debntures devem ser registrados como receita do exerccio e no
como reserva de capital.
COMENTRIO
A anlise desta afirmativa segue a mesma orientao das doaes e subvenes

para investimento. Ou seja, os prmios obtidos na emisso de debntures no
mais devem ser reconhecidos como reserva de capital, como eram antes das
recentes alteraes da lei n 6.404/76.
Antes de prosseguirmos, acho interessante explicar, em linhas gerais, o que

uma debnture.
Trata-se de uma opo que a empresa possui de captar recursos por meio da
qual ela assume uma obrigao com o adquirente da debnture.
Vamos a um exemplo.
Suponhamos que a empresa deseje captar $ 1.000 em recursos. Para tanto, ela
pode emitir debntures. Vamos supor que ela tenha emitido tais debntures
prometendo resgat-las (pag-las) ao final de 2 anos, no valor de $ 1.300.
Suponhamos ainda que estas debntures tenham sido negociadas a $ 1.050, ou
seja, com um gio (prmio) de $ 50.
Antes das recentes alteraes da lei n 6.404/76, os $ 50 de prmio deveriam

ser registradas como reserva de capital. Atualmente, este valor deve ser
registrado no passivo e apropriado como receita ao longo dos dois anos at o
resgate das debntures. A pergunta que voc deve estar se fazendo : porque
algum pagaria mais do que o valor das debntures? Uma justificativa para isto
seria o fato de uma debnture oferecer ao seu comprador a opo de ser
convertida em aes na data prevista para seu resgate.
134
Egbert Buarque
Quanto tributao e aos dividendos, os prmios na emisso de debntures

podem receber o mesmo tratamento dado s doaes e subvenes para
investimentos.
Caso a receita decorrente do prmio da emisso de debntures seja destinada

reserva especfica de prmio na emisso de debntures (uma reserva de lucros)
e este montante seja deduzido da base de clculo do dividendo obrigatrio, esta
receita poder ser excluda da base de clculo do imposto de renda sobre o lucro.
o mesmo procedimento que descrevemos para as receitas de doaes e
subvenes para investimentos.
GABARITO: CERTO
constituam negcios usuais na explorao do objeto da empresa so classificados
no ativo no circulante.
Comentrio
Observe que, embora o direito seja realizvel no prximo exerccio, o que levaria
a classific-lo no curto prazo, ele deriva de vendas a sociedades coligadas e
controladas, por negcios no usuais na explorao do objeto da empresa.
Portanto, esse direito se enquadra na exceo das transaes no recorrentes
com partes relacionadas, devendo ser classificado no ativo no circulante
realizvel a longo prazo.
Gabarito: Certo

Comentrio
A questo trata do ciclo operacional. Veja que ela aborda a exceo do ciclo
operacional de forma reversa, ou seja, se a empresa possui um ciclo operacional
menor que o exerccio social (um ano), a classificao em curto ou longo prazo
tomar por base a durao do exerccio social, ou seja, emprega-se a regra geral
(tudo que vence at o trmino do exerccio social subsequente ser classificado
no curto prazo).
135
Egbert Buarque
Gabarito: Certo


Comentrio

J o arrendamento mercantil operacional simplesmente no transfere de forma

substancial os riscos do bem arrendado, como no caso de uma grfica que opera
copiadoras arrendadas, cujo contrato prev assistncia tcnica ou mesmo
reposio do equipamento em caso de defeitos.
Gabarito: D

deve ser registrado

Comentrio

136
Egbert Buarque

Esse estoque de peas para reposio ser classificado no imobilizado, porm em

subconta parte, para controle interno da empresa. Porm, no balano
Gabarito: B
No que se refere ao disposto no Comit de Pronunciamentos Contbeis 04 ativo

intangvel, julgue o item seguinte.
42. (CESPE DPF Agente 2012) No deve ser reconhecido como ativo o gio
derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente.
Comentrio
O CPC 04 probe o reconhecimento de goodwill gerado internamente, conforme

se verifica da leitura do seu item 48:
gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado

internamente
48. O gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado

internamente no deve ser reconhecido como ativo.
49. Em alguns casos incorre-se em gastos para gerar benefcios econmicos

futuros, mas que no resultam na criao de ativo intangvel que se enquadre
nos critrios de reconhecimento estabelecidos no presente Pronunciamento.
Esses gastos costumam ser descritos como contribuies para o gio derivado da
expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente, o qual no
reconhecido como ativo porque no um recurso identificvel (ou seja, no
separvel nem advm de direitos contratuais ou outros direitos legais) controlado
pela entidade que pode ser mensurado com confiabilidade ao custo.
50. As diferenas entre valor de mercado da entidade e o valor contbil de seu
137
Egbert Buarque
patrimnio lquido, a qualquer momento, podem incluir uma srie de fatores que
afetam o valor da entidade. No entanto, essas diferenas no representam o
custo dos ativos intangveis controlados pela entidade.
Gabarito: Certo
43. (CESPE - MPU TC CONTROLE INTERNO 2010) Os gastos incorridos na fase

de pesquisa de novos produtos devem ser reconhecidos como ativo intangvel,
uma vez que esses gastos atendem s condies de reconhecimento de um ativo,
sobretudo no que diz respeito garantia mnima de provvel gerao de
benefcios futuros.
Comentrio
Conforme determina o CPC 04, os gastos na fase de pesquisa no devem ser
reconhecidos como ativo intangvel. Apenas os gastos com desenvolvimento
podero ser reconhecidos como ativo intangvel, se atendidas todas as condies
previstas no CPC 04:
ativo intangvel resultante de desenvolvimento (ou da fase de desenvolvimento

de projeto interno) deve ser reconhecido somente se a entidade puder
demonstrar todos os aspectos a seguir enumerados:

intangvel; e
Gabarito: Errado
44. (FCC - TRT - 23 REGIO (MT) - Analista Judicirio Contabilidade - 2011)

O processo de convergncia das Normas Brasileiras de Contabilidade s Normas
138
Egbert Buarque

Contbeis). Uma das modificaes introduzidas nesse processo de convergncia
que influiu na estrutura do balano patrimonial foi a
a) extino do Ativo Diferido, sendo seu saldo obrigatoriamente estornado contra

a conta Lucros ou Prejuzos Acumulados.
d) obrigao de estornar as reservas de reavaliao constitudas at 31-12-2007,
alterando a constituio do PL.
Comentrios
a) O artigo 299-A da lei 6.404/76 no obrigou que o saldo do ativo diferido

existente em 31/12/2008 fosse estornado contra a conta lucros ou prejuzos
acumulados. Ela permitiu que esse saldo fosse reclassificado, conforme sua
natureza, para outras contas, ou que permanecesse no ativo diferido at sua
completa amortizao, sujeita ao teste de recuperabilidade. Falsa.
b) As recentes alteraes promovidas na lei 6.404/76 no criaram ativo no
permanente. A lei 11.941 extiguiu o grupo ativo permanente. Falsa.
c) Se esta alternativa fosse interpretada da seguinte forma: a extino do
ativo realizvel a longo prazo como grupo do ativo, ela estaria certa. Mas a
banca simplesmente quis dizer que o realizvel a longo prazo no existe mais, o
que falso, pois ele passou a ser subgrupo do ativo no circulante. Falsa.
d) o artigo 6 da lei 11.638/07 determinou que o saldo das reservas de
reavaliao poderia ser estornado (contra lucros acumulados) ou permanecer no
PL at sua completa realizao. Ou seja, ainda possvel ver reserva de
reavaliao em algum balano patrimonial, mesmo estando proibidas novas
reavaliaes. Falsa.
e) O artigo 299-B da lei 6.404/76 reclassificou os resultados de exerccios
futuros para conta de receita diferida, no passivo no circulante.
Gabarito: E
45. (FCC ANALISTA JUDICIRIO CONTABILIDADE TRE/AL 2010) Os

aumentos ou diminuies, dos valores atribudos a itens do ativo ou do passivo,
139
Egbert Buarque


Comentrio
Sero classificados como ajustes de avaliao patrimonial os aumentos ou

diminuies de valores de elementos do ativo ou do passivo, em consequncia de
avaliao a valor justo.
Gabarito: D
46. (CESPE TCU AUFC 2011) As aplicaes destinadas a negociao ou

disponveis para venda, feitas em instrumentos financeiros (inclusive derivativos)
e em direitos e ttulos de crdito (classificados no ativo circulante ou no realizvel
a longo prazo), devem ser avaliadas pelo fair value.
Comentrio
As aplicaes em instrumentos financeiros, inclusive derivativos, e em direitos e

ttulos de crdito devem ser avaliadas a valor justo (fair value). o que
determina a lei 6.404/76:
Art. 183. No balano, os elementos do ativo sero avaliados segundo os

seguintes critrios:
I - os direitos e ttulos de crdito, e quaisquer valores mobilirios no

classificados como investimentos, pelo custo de aquisio ou pelo valor do
mercado, se este for menor; sero excludos os j prescritos e feitas as provises
adequadas para ajust-lo ao valor provvel de realizao, e ser admitido o
aumento do custo de aquisio, at o limite do valor do mercado, para registro
de correo monetria, variao cambial ou juros acrescidos;
I - as aplicaes em instrumentos financeiros, inclusive derivativos, e em direitos

e ttulos de crditos, classificados no ativo circulante ou no realizvel a longo
prazo: (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007)
140
Egbert Buarque
a) pelo seu valor de mercado ou valor equivalente, quando se tratar de

aplicaes destinadas negociao ou disponveis para venda; e (Includa pela
Lei n 11.638,de 2007)
a) pelo seu valor justo, quando se tratar de aplicaes destinadas negociao
ou disponveis para venda; e (Redao dada pela Medida Provisria n 449, de
2008)

negociao ou disponveis para venda; e (Redao dada pela Lei n 11.941,
de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisio ou valor de emisso, atualizado conforme

quando este for inferior, no caso das demais aplicaes e os direitos e ttulos de
crdito; (Includa pela Lei n 11.638,de 2007) (grifo nosso)
Gabarito: Certo
47. (CESPE TRE/RJ Analista Judicirio Contabilidade 2012) Os

investimentos em coligadas sobre cuja administrao determinada empresa
tenha influncia significativa somente devem ser obrigatoriamente avaliados pelo
mtodo da equivalncia patrimonial quando a empresa controladora participar
com pelo menos 20% do capital votante da controlada.
Comentrio
O item est errado, pois basta ter influncia significativa para que a investida
seja coligada da sua investidora e para que a participao seja avaliada pela
equivalncia patrimonial. Os 20% do capital votante geram uma presuno
relativa (admite prova em contrrio) de que a investidora possui influncia
significativa sobre a investida.
Gabarito: Errado
48. (CESGRANRIO Petrobras Contador Jr. 2011) A Companhia Cacife S/A,

de capital fechado, possui ativo no circulante que pretende distribuir por seus
acionistas. Nesse contexto, admita que
o ativo no circulante foi classificado como mantido para distribuio aos

scios;
141
Egbert Buarque
as aes requeridas para tal distribuio, j iniciadas, indicam que ela

considerada como altamente provvel;
os scios j aprovaram a distribuio.
Nessas condies, a expectativa do prazo para a distribuio ser completada,

contada da data da respectiva classificao, de
(A) ano.
(B) 1 ano.
(C) 1 ano e .
(D) 2 anos.
(E) mais de 2 anos.
COMENTRIO
O CPC 31 estabelece de forma clara:
Classificao de ativo no circulante como mantido para venda
6. A entidade deve classificar um ativo no circulante como mantido para venda

se o seu valor contbil vai ser recuperado, principalmente, por meio de transao
de venda em vez do uso contnuo.
7. Para que esse seja o caso, o ativo ou o grupo de ativos mantido para venda
deve estar disponvel para venda imediata em suas condies atuais, sujeito
apenas aos termos que sejam habituais e costumeiros para venda de tais ativos
mantidos para venda. Com isso, a sua venda deve ser altamente provvel. 8.
Para que a venda seja altamente provvel, o nvel hierrquico de gesto
apropriado deve estar comprometido com o plano de venda do ativo, e deve ter
sido iniciado um programa firme para localizar um comprador e concluir o plano.
Alm disso, o ativo mantido para venda deve ser efetivamente colocado venda
por preo que seja razovel em relao ao seu valor justo corrente. Ainda,
deve-se esperar que a venda se qualifique como concluda em at um
ano a partir da data da classificao, com exceo do que permitido pelo
item 9, e as aes necessrias para concluir o plano devem indicar que
improvvel que possa haver alteraes significativas no plano ou que o plano
possa ser abandonado.
142
Egbert Buarque
No item 5A, o CPC 31 determina que os mesmo requisitos sejam aplicados a

ativo no circulante a ser distribudos aos scios (na condio de scios).
5A. A classificao, a apresentao e a mensurao requeridas neste

Pronunciamento Tcnico aplicveis a ativo no circulante (ou grupo de ativos)
classificado como mantido para venda tambm se aplicam a ativo no circulante
(ou grupo de ativos) que seja classificado como destinado a ser distribudo aos
scios na sua condio de proprietrios (mantido para distribuio aos
proprietrios).
A questo apenas desejou saber se o candidato conhecia o prazo de um ano que

ser contado entre a reclassificao e a provvel distribuio (ou venda, quando
for o caso).
O item 9 do CPC 31 permite que este prazo seja alongado quando

acontecimentos e circunstncias fora do controle da empresa o exigirem.
Gabarito: B
49. (CESGRANRIO Petrobras Contador Jr. 2011) Um ativo no circulante,

classificado como mantido para a venda, nos dizeres do CPC 31 item 15, deve ser
mensurado pelo
(A) valor justo mais as despesas de venda

(B) valor contbil mais as despesas de venda
(C) valor de compra menos as despesas para venda
(D) menor entre seu valor contbil e o valor justo menos as despesas de venda
(E) menor entre o valor de compra e o valor justo menos as despesas
incrementais atribudas distribuio.
COMENTRIOS
De acordo com o CPC 31, um ativo ou grupo de ativos no circulantes mantido

para venda deve ser reclassificado para o ativo circulante e ser mensurado pelo
menor entre o valor contbil lquido na data da reclassificao e o valor justo
lquido da despesa de venda. A partir da reclassificao, tambm cessam a
depreciao ou amortizao. Entretanto, eventuais perdas por imparidade
continuam sendo reconhecidas no resultado.
As variaes no valor justo aps a reclassificao so reconhecidas diretamente

no resultado (quando a reclassificao do ativo se der por descontinuao de
operao, as variaes do valor justo so registradas dentro do montante nico
143
Egbert Buarque
que sintetiza o resultado das operaes descontinuadas, na demonstrao do

resultado).
Gabarito: D
50. (CESGRANRIO INNOVA Contador Jr. 2012) Uma grande rede de vendas a
varejo tem uma frota de caminhes para entrega das vendas realizadas aos
clientes. Por motivos de logstica, a administrao da empresa resolveu vender
um dos caminhes da frota e tomou as seguintes providncias:
- Levantou a situao do caminho e constatou que nenhum nus do

financiamento onera o caminho.
- Manteve negociaes com um revendedor de caminhes que assumiu a
intermediao da venda pelo valor de R$ 275.000,00.
- Estimou as despesas com a venda do caminho em R$ 30.000,00, envolvendo
a comisso de vendas e outros gastos, de acordo com a informao do
revendedor.
- Retirou o caminho dos servios de entrega e o encaminhou para uma reviso

geral, incluindo troca de peas, reparos no ba e pintura, com o custo de
R$ 50.000,00.
- A contabilidade apresentou as seguintes informaes sobre o caminho
registrado no Ativo Imobilizado, devidamente atualizado at aquele dia, pelo
regime de competncia:
Valor original do caminho R$ 450.000,00
Depreciao Acumulada R$ 270.000,00
Considerando as informaes disponveis e as normas contbeis vigentes que

tratam de Ativo no Circulante mantido para venda e operao descontinuada, o
valor do caminho a ser contabilizado no Ativo Circulante, antes da realizao
efetiva da venda, em reais,
(A) 175.000,00
(B) 180.000,00
(C) 195.000,00
(D) 225.000,00
(E) 245.000,00
COMENTRIOS
144
Egbert Buarque
De acordo com o CPC 31, ao reclassificar o caminho, a empresa dever registr-

lo pelo menor valor entre o valor contbil lquido na data da reclassificao e o
valor justo lquido das despesas de venda.
Vamos encontrar estes valores no enunciado.
O valor contbil lquido mais fcil de apurar. o valor original do caminho

deduzido da depreciao acumulada: 450.000 270.000 = 180.000
Como o revendedor assumiu o valor da venda por R$ 275.000, presume-se que

este seja o valor justo do caminho. Basta deduzir deste valor as despesas de
venda, que so:
R$ 30.000 referentes comisso de vendas e outros gastos, de acordo com a

informao do revendedor; e
R$ 50.000 referentes reviso geral.
Sendo assim, o valor justo lquido das despesas de venda ser:
Valor justo...........................................................275.000
(-) despesas de venda (30.000 + 50.000).................(80.000)
(=) Valor justo lquido das despesas de venda...........195.000
Atendendo ao que dispe o CPC 31, o valor a ser contabilizado antes da

efetivao da venda ser o menor entre o valor contbil (R$ 180 mil) e o valor
justo lquido das despesas de venda (R$ 195 mil). O que resulta em R$ 180 mil.
Gabarito: B
Questes sem comentrios
1. (ESAF AFRFB 2012) A empresa Venus S.A., fabricante de peas para


145
Egbert Buarque
2. (ESAF AFRFB 2012) Os bens adquiridos e mantidos pela empresa, sem a



4. (FCC - 2012 - TRT - 6 Regio -PE - Analista Judicirio - Contabilidade)

Uma empresa adquiriu um caminho por meio de arrendamento mercantil
financeiro que ser pago em 60 prestaes mensais de R$ 2.000,00 cada. O
valor presente das prestaes era de R$ 78.760,54 e a taxa de juros implcita no
arrendamento mercantil era de 1,5% ao ms. O valor justo da mquina
arrendada era de R$ 78.000,00. A empresa reconheceu no momento da
aquisio, em reais, um
a) ativo de 78.760,54.
b) ativo de 78.000,00.
5. (ESAF AFRFB 2012) A empresa Biogs S.A. foi contratada pela empresa
Aves S.A. para fornecer gs para sua fbrica de processamento de carnes. A
Biogs S.A. produz gs a partir de biodigestores que transformam resduos
animais em gs. Como a contratante fica em regio sem estrutura, a nica fonte
146
Egbert Buarque
de fornecimento de gs esta. O produtor de gs no tem interesse em fornecer


ativo imobilizado.

deve ser registrado




Quando concludo, ser patenteado pela empresa. At junho de 2009, a empresa
j havia efetuado diversos gastos com pesquisa no valor de R$ 200.000,00. Aps
essa data, com o avano do processo de pesquisa, foi possvel definir um critrio
confivel de controle, acumulao, identificao e registro do Ativo Intangvel. No
final de 2009, os gastos da empresa com pesquisas totalizaram R$ 280.000,00 e
o valor recupervel do intangvel incorporado foi de R$ 100.000,00. Com base
nas informaes fornecidas, o registro contbil desse evento :
147
Egbert Buarque
9. (ESAF AFC STN Contbil-Financeira 2013) No um gasto atribuvel

ao custo do intangvel gerado internamente:

10. (ESAF AFC STN Contbil-Financeira 2013) O valor desembolsado para

o registro de uma nova patente deve ser reconhecido:
148
Egbert Buarque
11. (ESAF AFRF 2012) De conformidade com a legislao societria

atualizada, os saldos existentes em 31.12.2008, no Ativo Diferido, poderiam ser

Descontinuados.
149
Egbert Buarque

12. (ESAF AFC STN Contbil- Financeira 2013) Os gastos com corretagem
decorrentes da compra de aes da prpria empresa, para manuteno em
tesouraria, devem ser registrados como:

das aes.
mercado e aproveitar a vantagem da diferena entre o valor patrimonial e o valor
de mercado. O resultado obtido, quando da venda dessas aes em tesouraria,
pela empresa Valorizao S.A., deve ser contabilizado como

14. (ESAF AFC STN 2013) A empresa Exportao S.A. tem seu fluxo de caixa
90% de efetividade. A empresa tem como procedimento adotar a contabilidade
de hedge.
150
Egbert Buarque

no alcanou os 100% exigidos para adoo do procedimento de contabilidade de
hedge.
15. (ESAF STN AFC Contbil-Financeira 2013) A Cia. de Transportes

Pontual atua no ramo de entregas de encomendas utilizando 30 motocicletas.
Aps inmeros problemas verificados em razo da falta de pontualidade de
entrega, as condies de locomoo, risco do negcio e os resultados negativos
obtidos, resolve encerrar esse tipo de atividade, passando a atuar no ramo de
valores:
a) o resultado apurado nessa operao deve ser divulgado em um nico valor

na Demonstrao do Resultado do Exerccio, separadamente do resultado das
explicativas.
151
Egbert Buarque
d) os registros devem ser efetuados a crdito de Receitas com Imobilizados,

as despesas como Despesa Operacional, os tributos e a baixa dos itens vendidos
respectivamente.
e) Nessa operao a empresa apurou um ganho lquido de R$ 8.000,00 que
deve ser apresentado na Demonstrao do Exerccio como Ganhos/Perdas de
Capital com Imobilizados no grupo de outros resultados operacionais.

a) a participao dos acionistas no controladores na Cia. Netuno corresponde

a 16,5% do capital total.
c) os juros sobre o capital prprio, quando calculados e pagos pela Cia. ris,
so registrados pela investidora a dbito de Participaes Societrias.
152
Egbert Buarque

e) a investidora, ao registrar a remunerao distribuda aos acionistas pela
Cia. Sol, efetua um crdito na conta Resultado de Equivalncia Patrimonial.
17. (ESAF AFRFB 2012) Dos registros da Cia. Galctica, relativos operao de

valor de R$ 9.500,00.
de R$ 9.000,00.
R$ 800,00.

153
Egbert Buarque

valores a seguir:

19. (ESAF STN AFC Contbil-Financeira 2013) Com base nos dados
fornecidos, ao efetuar o registro da participao societria permanente da Cia.
Sol, a empresa investidora deve lanar a dbito da conta de investimento um
valor total de:
a) R$ 3.600.000.
b) R$ 2.300.000.
c) R$ 1.860.000.
d) R$ 1.500.000.
e) R$ 600.000.
154
Egbert Buarque
20. (ESAF AFRFB 2012) A Empresa Controladora S.A., companhia de capital

aberto, apura um resultado negativo de equivalncia patrimonial que ultrapassa
o valor total de seu investimento na Empresa Adquirida S.A. em R$ 400.000,00.
A Empresa Controladora S.A. no pode deixar de aplicar recursos na investida,
uma vez que ela a nica fornecedora de matria-prima estratgica para seu
negcio. Dessa forma, deve a investidora registrar o valor da equivalncia
investimento.
21. (ESAF STN AFC Contbil-Financeira 2013) So critrios de avaliao

das propriedades para investimentos:

22. (ESAF AFRFB 2012) A empresa Highlith S.A. implantou nova unidade no
norte do pas. Os investimentos na unidade foram de R$ 1.000.000,00,
registrados no ativo imobilizado. No primeiro ano, a empresa contabilizou um
ajuste de perda de valor recupervel de R$ 15.000,00. No segundo ano, o valor
da unidade, caso fosse vendida para o concorrente e nico interessado na
aquisio, seria de R$ 950.000,00. Ao analisar o valor do fluxo de caixa
descontado da unidade, apurou-se um valor de R$ 980.000,00. Dessa forma,
deve o contador da empresa
a) manter o valor do investimento, visto no haver perda de valor

recupervel.
b) reconhecer um complemento de perda de valor recupervel de
R$ 5.000,00.
155
Egbert Buarque

R$ 640.000,00.
R$ 200.000,00.
24. (ESAF STN AFC Contbil Financeira 2013) A empresa Bastilha S.A.
tem em seu imobilizado uma unidade geradora de caixa contabilizada com os
seguintes valores:

seguintes valores:

156
Egbert Buarque

25. (CESPE - STM ANALISTA CONTBIL 2011) Marcas e patentes devem ser
registradas no grupo ativo imobilizado pelo seu valor efetivo de aquisio,
includos todos os custos.
26. (CESPE - STM ANALISTA CONTBIL 2011) Obras de arte no podem ser
registradas em contas de ativo imobilizado, devendo, obrigatoriamente, ser
inscritas em grupo prprio de investimentos.
27. (CESPE - STM ANALISTA CONTBIL 2011) Veculos e imveis de uso e

mquinas para revenda so exemplos tpicos do grupo ativo imobilizado.
28. (CESPE - TRE/ES ANALISTA CONTBIL 2011) Quando o preo corrente dos
bens destinados alienao ou dos produtos e artigos da indstria e do comrcio
da empresa estiver acima do valor do custo de aquisio, a diferena constituir
receita no operacional, mas somente poder ser usada para a constituio de
reservas de contingncia.
Com base na legislao das sociedades por aes, julgue os itens a seguir.
29. (CESPE - TJ/ES ANALISTA CONTBIL 2011) Quando a legislao tributria

permitir que a sociedade adote critrios diversos dos prescritos pelos princpios
contbeis, que lhe sejam mais favorveis na apurao dos tributos devidos, essa
pessoa jurdica dever proceder a ajustes na sua escriturao mercantil,
mencionando as circunstncias em nota explicativa.
30. (CESPE - TJ/ES ANALISTA CONTBIL 2011) Em um modelo de plano de

contas, a conta encargos financeiros a transcorrer, de natureza devedora,
retificadora de emprstimos e financiamentos, tanto no passivo circulante como
no passivo no circulante.
31. (CESPE - STM TCNICO CONTBIL 2011) Uma das formas de clculo da
amortizao de ativos especiais o mtodo da efetiva utilizao. Para a apurao
da quota de amortizao, utiliza-se, no numerador, a receita efetivamente
auferida no perodo em questo e, no denominador, a receita total estimada a
ser auferida ao longo da vida til do referido ativo.
157
Egbert Buarque
32. (CESPE - SEEDUC/AM CONTADOR 2011) Se o mercado para determinado

instrumento financeiro no for ativo, a entidade estabelecer o valor justo
considerando o valor determinado pela ltima operao de compra e venda do
respectivo ativo.
33. (CESPE - CBM CONTADOR 2011) Os gastos incorridos com pesquisa de

um projeto interno so reconhecidos como despesas, uma vez que a empresa
no est apta a demonstrar a existncia de um ativo intangvel que gerar
provveis benefcios econmicos futuros.
34. (CESPE - CBM CONTADOR 2011) A reserva de capital, composta pelas

contas de gio na emisso de aes, alienao de partes beneficirias e alienao
de bnus de subscrio, representada por valores recebidos pela empresa que
transitaram no resultado do exerccio.
35. (CESPE - INMETRO ANALISTA CONTBIL 2009) O ajuste a valor presente

aplicar-se- a todos os ativos e passivos de curto e longo prazo. Um exemplo
dessa aplicao o registro de juros embutidos que no foram contabilizados
corretamente no momento da operao.
36. (CESPE - UNIPAMPA CONTADOR 2009) Uma empresa do ramo siderrgico

cujo imobilizado constitudo por diversas usinas realizou, devido recente crise
financeira, testes de recuperao desse imobilizado, com base em projees de
fluxos de caixa descontados que levaram em considerao premissas como custo
de capital, taxa de crescimento e ajustes aplicados aos fluxos em perpetuidade,
metodologia para determinao de capital de giro, plano de investimentos e
projees econmico-financeiras de longo prazo. Nessa situao, como os testes
realizados no identificaram qualquer perda por impairment para o imobilizado,
os ajustes contbeis efetuados para encerramento do exerccio limitaram-se
depreciao do perodo.
37. (CESPE - DFTRANS ANALISTA CONTBIL 2008) Os prmios obtidos na

emisso de debntures devem ser registrados como receita do exerccio e no
como reserva de capital.

constituam negcios usuais na explorao do objeto da empresa so classificados
no ativo no circulante.
158
Egbert Buarque




deve ser registrado

No que se refere ao disposto no Comit de Pronunciamentos Contbeis 04 ativo

intangvel, julgue o item seguinte.
42. (CESPE DPF Agente 2012) No deve ser reconhecido como ativo o gio
derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente.
43. (CESPE - MPU TC CONTROLE INTERNO 2010) Os gastos incorridos na

fase de pesquisa de novos produtos devem ser reconhecidos como ativo
intangvel, uma vez que esses gastos atendem s condies de reconhecimento
de um ativo, sobretudo no que diz respeito garantia mnima de provvel
gerao de benefcios futuros.
44. (FCC - TRT - 23 REGIO (MT) - Analista Judicirio Contabilidade - 2011)

O processo de convergncia das Normas Brasileiras de Contabilidade s Normas
159
Egbert Buarque
Contbeis). Uma das modificaes introduzidas nesse processo de convergncia

que influiu na estrutura do balano patrimonial foi a
a) extino do Ativo Diferido, sendo seu saldo obrigatoriamente estornado contra

a conta Lucros ou Prejuzos Acumulados.
d) obrigao de estornar as reservas de reavaliao constitudas at 31-12-2007,
alterando a constituio do PL.
45. (FCC ANALISTA JUDICIRIO CONTABILIDADE TRE/AL 2010) Os

aumentos ou diminuies, dos valores atribudos a itens do ativo ou do passivo,

46. (CESPE TCU AUFC 2011) As aplicaes destinadas a negociao ou

disponveis para venda, feitas em instrumentos financeiros (inclusive derivativos)
e em direitos e ttulos de crdito (classificados no ativo circulante ou no realizvel
a longo prazo), devem ser avaliadas pelo fair value.
47. (CESPE TRE/RJ Analista Judicirio Contabilidade 2012) Os

investimentos em coligadas sobre cuja administrao determinada empresa
tenha influncia significativa somente devem ser obrigatoriamente avaliados pelo
mtodo da equivalncia patrimonial quando a empresa controladora participar
com pelo menos 20% do capital votante da controlada.
48. (CESGRANRIO Petrobras Contador Jr. 2011) A Companhia Cacife S/A,

de capital fechado, possui ativo no circulante que pretende distribuir por seus
acionistas. Nesse contexto, admita que
o ativo no circulante foi classificado como mantido para distribuio aos

scios;
160
Egbert Buarque
as aes requeridas para tal distribuio, j iniciadas, indicam que ela

considerada como altamente provvel;
os scios j aprovaram a distribuio.
Nessas condies, a expectativa do prazo para a distribuio ser completada,

contada da data da respectiva classificao, de
(A) ano.
(B) 1 ano.
(C) 1 ano e .
(D) 2 anos.
(E) mais de 2 anos.
49. (CESGRANRIO Petrobras Contador Jr. 2011) Um ativo no circulante,

classificado como mantido para a venda, nos dizeres do CPC 31 item 15, deve ser
mensurado pelo
(A) valor justo mais as despesas de venda

(B) valor contbil mais as despesas de venda
(C) valor de compra menos as despesas para venda
(D) menor entre seu valor contbil e o valor justo menos as despesas de venda
(E) menor entre o valor de compra e o valor justo menos as despesas
incrementais atribudas distribuio.
50. (CESGRANRIO INNOVA Contador Jr. 2012) Uma grande rede de vendas a
varejo tem uma frota de caminhes para entrega das vendas realizadas aos
clientes. Por motivos de logstica, a administrao da empresa resolveu vender
um dos caminhes da frota e tomou as seguintes providncias:
- Levantou a situao do caminho e constatou que nenhum nus do

financiamento onera o caminho.
- Manteve negociaes com um revendedor de caminhes que assumiu a
intermediao da venda pelo valor de R$ 275.000,00.
- Estimou as despesas com a venda do caminho em R$ 30.000,00, envolvendo
a comisso de vendas e outros gastos, de acordo com a informao do
revendedor.
- Retirou o caminho dos servios de entrega e o encaminhou para uma reviso

geral, incluindo troca de peas, reparos no ba e pintura, com o custo de
R$ 50.000,00.
161
Egbert Buarque
- A contabilidade apresentou as seguintes informaes sobre o caminho

registrado no Ativo Imobilizado, devidamente atualizado at aquele dia, pelo
regime de competncia:
Valor original do caminho R$ 450.000,00
Depreciao Acumulada R$ 270.000,00
Considerando as informaes disponveis e as normas contbeis vigentes que

tratam de Ativo no Circulante mantido para venda e operao descontinuada, o
valor do caminho a ser contabilizado no Ativo Circulante, antes da realizao
efetiva da venda, em reais,
(A) 175.000,00
(B) 180.000,00
(C) 195.000,00
(D) 225.000,00
(E) 245.000,00
GABARITO
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
E E D B D B C C B B
11 12 13 14 15 16 17 18 19 20
D B A A A B C A C B
21 22 23 24 25 26 27 28 29 30
A B A E E E E E E C
31 32 33 34 35 36 37 38 39 40
C E C E E C C C C D
41 42 43 44 45 46 47 48 49 50
B C E E D C E B D B
162
Egbert Buarque
Bibliografia
Makenzie, Bruce e outros. IFRS 2012 Interpretao e Aplicao, KPMG, 2012. Rio
Grande do Sul. Editora Bookman.
Iudcibus, Srgio de e outros. Manual de Contabilidade Societria, 2010. So

Paulo. Editora Atlas.
Padoveze, Clvis Lus e outros. Manual de Contabilidade Internacional, Teoria e

Prtica, 2012. So Paulo. Editora Cengage Learning.
Lei das Sociedades Annimas com as alteraes trazidas pela Lei n o 11.638/07 e
pela MP no 449/08, convertida na Lei no 11.941/09.
Pronunciamentos Contbeis do Comit de Pronunciamentos Contbeis (CFC).

www.cpc.org.br
Normas da Comisso de Valores Mobilirios (CVM). www.cvm.gov.br
MORAES JUNIOR, Jos Jayme. Contabilidade Geral. Rio de Janeiro. Elsevier

Editora. 3a Edio. 2011.
163

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Curso Online Contabilidade Geral e Avanada

Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil - AFRFB

Chegamos nossa terceira aula, cujo contedo previsto :

Demonstraes Contbeis, obrigatoriedade de apresentao e

No abordarei as reservas de lucros nesta aula por duas razes:

(i) Esta aula j est extensa demais; e

(ii) O tratamento deste assunto na destinao do resultado faz mais sentido.

Bem, vamos ao trabalho.

O balano patrimonial uma demonstrao contbil esttica, ou seja, representa

Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil - AFRFB

A estrutura atual do balano patrimonial a seguinte:

Ativo Circulante (AC) Passivo Circulante (PC)

Ativo No Circulante (ANC) Patrimnio Lquido

Realizvel a longo prazo Capital social

(-) Aes em tesouraria

(+/-) Ajustes de avaliao patrimonial

(-) Prejuzos acumulados

A lei 6.404/76 estabelece que, no ativo, as contas sero dispostas em ordem

De forma bastante simples, liquidez representa a facilidade com que um

Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil - AFRFB

A seguir, vamos passar por cada um dos grupos e subgrupos do balano

O estudo do balano patrimonial se divide em duas grandes partes:

(ii) Critrios de avaliao: permitem saber por quanto determinado

Em contabilidade, estamos sempre preocupados com trs coisas: condies para

Condies para reconhecimento representam caractersticas a serem

Evidenciao significa como este item ser apresentado no balano patrimonial

Art. 178. No balano, as contas sero classificadas segundo os elementos do

1 No ativo, as contas sero dispostas em ordem decrescente de grau de

I ativo circulante; e (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)

Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil - AFRFB

II ativo no circulante, composto por ativo realizvel a longo prazo,

2.1.1. Ativo Circulante (AC)

No ativo circulante, sero classificados (as):

Mas quem so as disponibilidades?

Os numerrios em trnsito representam aqueles recursos que, por exemplo,

Os direitos aos quais a lei se refere se dividem em dois tipos:

(i) Pessoais (contas a receber, por exemplo); e

Importante ressaltar que a empresa pode classificar suas mercadorias como

O Manual de Contabilidade Societria, tambm conhecido como Manual

Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil - AFRFB

de gerar receitas sem ser consumido. Pode se apresentar de forma tangvel,

Um exemplo bastante simples deste ativo so as obras cinematogrficas, as

2.1.2. Ativo No Circulante

O Ativo no circulante se divide em:

Realizvel a longo prazo (RLP);

Vejamos cada um desses individualmente.

2.1.2.1. Realizvel a longo prazo (RLP)

Sero classificados no RLP:

Os direitos realizveis aps o trmino do exerccio social subsequente; e

Os direitos oriundos de vendas, emprstimos e adiantamentos a COLIGADAS,

Aqui vale um comentrio.

Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil - AFRFB

do exerccio seguinte ser de curto prezo. O que vencer aps, ser

(i) Os direitos oriundos de vendas, emprstimos e adiantamentos a

(ii) O Ciclo operacional;

Vamos explicar estes dois casos:

a) Quando, por exemplo, uma siderrgica faz um emprstimo a um de seus

b) O ciclo operacional de uma empresa compreende o perodo de tempo entre

Artigo 179 (...)

Pargrafo nico. Na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver

Vejamos como o Cespe j cobrou isso em prova:

Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil - AFRFB

1. (CESPE CONTADOR SESA/ES 2011) Um direito realizvel no prximo

Observe que, embora o direito seja realizvel no prximo exerccio, o que