Lectura 1 - Fundamentos Del Análisis de Costos

Unidad 1: Fundamentos del Anlisis de Costos
Antes de comenzar con el desarrollo especfico de este mdulo, considero oportuno

que aclaremos algunos conceptos que utilizaremos permanentemente en el desarrollo
de la asignatura, como son los de Informacin y Organizacin.
Informacin: definicin y objetivos.
En la vida diaria siempre buscamos obtener informacin antes de desarrollar alguna

actividad; esto implica que para tomar alguna decisin se requiere un previo
conocimiento a fin de tener mayor precisin o mayor certeza al ejecutar la actividad.
En ningn caso nos animamos a tomar una decisin, sin contar con informacin que
nos ayude a decidir qu camino elegir o por cul alternativa optar dentro de todas las
disponibles. Por ejemplo, usted antes de estudiar su carrera universitaria recaud
distintos datos, los cuales luego de un proceso de transformacin interna transform
en informacin. Seguramente para decidir qu carrera quera estudiar se asesor
sobre el campo de actuacin profesional, asignaturas sobre las que tomar
conocimientos durante su cursado, salida laboral, entre otras. Luego a fin de optar por
una institucin en la cual realizar su carrera de grado recab datos sobre el prestigio
de la misma, perodo y forma de cursado, duracin de la carrera, costo de la misma,
por citar slo algunos ejemplos. Con estos datos organizados y procesados tom la
decisin de emprender este camino.
Entonces, qu entiende por informacin?
Podemos decir que la informacin se compone de un conjunto de datos

debidamente escogidos, ordenados y procesados segn las necesidades del
usuario. Por lo tanto, mientras un dato es un elemento objetivo y un conocimiento
aislado acerca de algo, lo cual no me sirve para la toma de decisiones, la informacin
se constituye en la interpretacin subjetiva de aqul. Decimos que es subjetiva ya que
una de las principales caractersticas de la informacin es que tiene que ser adecuada
para cubrir la necesidad del usuario, es decir depende del sujeto al cual est
destinada.
A fin de que comprenda correctamente estas definiciones, las veamos con un ejemplo
habitual en nuestras vidas. Si estamos escuchando la radio y nos comunican que la
temperatura esperada es de 15, estamos recibiendo un dato aislado el cual no es de
utilidad para saber qu ropa debemos escoger si tenemos que salir; pero, si la
comunicacin agrega que esa temperatura corresponde a la ciudad de Crdoba, es la
temperatura mnima esperada para el da y la mxima es de 20, que se esperan
vientos fuertes y precipitaciones, estamos recibiendo informacin que resulta
pertinente si la decisin que queremos tomar es escoger nuestra indumentaria para
este da.
Volvamos con el ejemplo de su decisin para encarar esta etapa de su vida, usted
recaud en forma automtica y quizs sin darse cuenta todos los datos pertinentes, los
Materia: Contabilidad de Costos -1-

Profesor: Guillermo Vanden Panhuysen
cuales en forma aislada no son de utilidad; pero luego los seleccion, clasific, orden
y elabor informacin que le fue til para tomar esta decisin.
A su vez, la elaboracin de la informacin se puede realizar cada vez que sea

necesario ante una necesidad particular, pero cuando se deben tomar decisiones en
forma rutinaria, como ocurre en el caso de gestin de organizaciones, hay que
establecer un mtodo o procedimiento para que la informacin surja sin necesidad de
estar pensando su procesamiento. Imagine que sera imposible tomar decisiones en el
actual mundo de los negocios, cambiante, globalizado, de riesgo; si para cada decisin
de gestin en la organizacin, debemos elaborar desde cero la informacin, a fin de
contar con ms herramientas para establecer qu curso de accin tomar. Actuando de
esta forma, en el momento que finalicemos de elaborar la informacin, la misma ya no
ser oportuna, por lo tanto dejar de ser til, con lo cual ya no hablaremos de
informacin, ya que no cumplira con los requisitos necesarios.
Esto implica establecer un sistema, el cual nos brinde informacin permanentemente

para apoyar la toma de decisiones de gestin de las organizaciones. Un Sistema de
Informacin puede definirse tcnicamente como un conjunto de componentes
interrelacionados que permiten capturar, procesar, almacenar y distribuir la
informacin para apoyar la toma de decisiones y el control en una organizacin. O
bien, podemos decir que es un conjunto de subsistemas que generan informacin a
partir de datos que, luego de ordenados y clasificados, son utilizados para conocer una
situacin, y elegir sobre esa base un curso de accin para alcanzar un objetivo. Elegir
un curso de accin, implica escoger una alternativa o un camino de accin entre varias
posibilidades, destinadas a alcanzar un objetivo.
La experiencia, la intuicin y el buen juicio son factores imprescindibles a la hora de

adoptar decisiones, pero a medida que los entornos se vuelven ms complejos y
hostiles, complementar estos ingredientes con un buen sistema de captacin,
ordenamiento, procesamiento, anlisis e interpretacin de todo el cmulo de datos que
se generan, puede reducir en gran medida la probabilidad de equivocarnos.
En otras palabras, para que podamos conocer todo lo que pasa en las organizaciones,
inclusive sus resultados, debemos contar con informacin, a fin de poder elegir con
mayor seguridad el camino de accin frente a diferentes alternativas.

Alternativa 1
Alternativa 2
Debemos tomar
Alternativa 3
una decisin
Datos
Alternativa 4
Datos
Alternativa 5 Datos
Necesidad de Datos
elaborar
Informacin
Datos
Toma
de
Optamos por una Decisin
alternativa dentro de
todas las disponibles
Una de las principales debilidades que se detecta en las empresas es la falta de un

adecuado sistema de informacin, lamentablemente muchas veces el administrador de
la organizacin queda atrapado en la gestin del da a da y no puede levantar la
cabeza de los problemas diarios, a fin de ver un poco a futuro. Otras veces, cuando se
intenta planificar, nos encontramos con que los datos sobre la historia econmica de la
empresa no existen, o bien son inexactos o incompletos.
Podemos justificar la necesidad de contar con un buen sistema de informacin,

mediante las siguientes afirmaciones:
Excelencia es hoy para las empresas un objetivo de supervivencia, y su logro

depende del monitoreo recurrente de su gestin, la cual se basa en el sistema
de informacin. Al poder contar el potencial cliente, cada vez en forma ms
completa y gil, con informacin referida a los distintos oferentes del producto
que necesita, adems de competir con el precio, la empresa debe lograr
diferenciarse en cierto punto de sus competidores, intentando
permanentemente lograr la excelencia en su accionar.

Un adecuado sistema de informacin nos permite en forma oportuna y
confiable, obtener datos tiles para poder diagnosticar la situacin del ente en
sus distintas reas, y ser capaz de encarar soluciones a tiempo. Se dice que la
capacidad que tiene una empresa para adecuarse rpidamente a los cambios
externos e internos es una de sus principales fortalezas; y si tenemos en
cuenta que los cambios de escenarios son una constante en la actualidad, al
contar con informacin oportuna, podremos acomodarnos a estos cambios y
sacar provecho de los mismos.
La Direccin de la organizacin, necesita conocer a fondo Fortalezas,

Oportunidades, Debilidades y Amenazas de la organizacin (el FODA), para
poder gestionar eficazmente la misma; obviamente sin informacin oportuna y
confiable sera imposible poder determinarlo en forma correcta.
Permanentemente estamos mencionando el tema de gestin de las organizaciones,

analicemos entonces qu es una organizacin.
Organizacin: definicin y distincin
Partiendo de la definicin de Organizacin, como: un grupo de individuos, que

persiguen objetivos comunes y que cuentan con los recursos necesarios para
alcanzarlos, en base al objetivo que persiguen, podemos dividir a las mismas en dos
grandes grupos:
Organizaciones sin fin de lucro: la iglesia, un club deportivo, las

universidades, una biblioteca vecinal, entre otras.
Organizaciones con fin de lucro: las empresas.
Ahora, piense un minuto en ambos casos Slo las empresas necesitan obtener
rentabilidad en su actividad?
Definitivamente respondemos que no, ya que si bien las organizaciones sin fines de
lucro no buscan otorgarle a los dueos los niveles de utilidades por los cuales han
invertido en la misma, como es el caso de las empresas, estas persiguen fines
distintos a la obtencin de una utilidad, como puede ser la difusin de valores
culturales o deportivos, y para alcanzar estos objetivos, necesitan tambin administrar
correctamente los recursos.
Imagine el caso en el que una organizacin sin fines de lucro tenga gastos mayores a
los ingresos que obtiene siendo estos ltimos a modo de ejemplo donaciones, cuotas
de socios, ingresos por actividad, entre otros; seguramente no podra conseguir el fin
para el cual fue creada y debera cerrar sus puertas. Es decir, si el club deportivo basa
sus ingresos solamente en la cuota mensual de sus asociados, y logra reunir $
50.000.- al mes, pero los gastos por servicios, de mantenimiento del saln social, de
las canchas de ftbol, tenis y rugby; y las remuneraciones y cargas sociales de los
empleados totalizan $ 80.000.- mensuales, obviamente este club no podr perdurar en
el tiempo; ya que tarde o temprano no contar con fondos suficientes para pagar los

servicios, entonces le cortarn el agua y la luz, no le podr pagar a sus empleados,
por lo que no podr contar ms con ellos, entre otros. Por lo tanto, ahora no nos queda
ninguna duda de que las organizaciones sin fines de lucro, tambin deben obtener una
rentabilidad en su actividad.
Por todo esto, los conceptos que analizaremos desde el punto de vista econmico
para la administracin de una empresa, son totalmente adaptables y vlidos para la
conduccin tanto de organizaciones con, como sin fin de lucro.
Con fin de lucro

(Empresas)
Organizaciones
Sin fin de lucro

(Asoc. Civiles,
clubes, otros)
Estas organizaciones en su funcionamiento habitual deben tomar permanentemente

decisiones y como usted ha estudiado con anterioridad, para ello, necesitan de
informacin; todo esto forma parte de la administracin de la organizacin. Administrar
una organizacin es realizar una combinacin de los recursos disponibles, a fin de
encauzarlos para lograr el objetivo propuesto.
Pero en este momento le puede haber surgido otra duda, qu es la Rentabilidad, la

podemos definir como la relacin que mide el retorno del capital invertido en
determinada actividad econmica. A su vez, debe tener en cuenta que es posible
calcular distintas tasas de rentabilidad de acuerdo a la informacin que se busque,
como puede ser la econmica, financiera, de capital de trabajo, por lneas de
produccin, entre otras.
Ahora que conocemos y comprendemos acabadamente estos trminos, continuemos

con el desarrollo de la asignatura.

1.1 La Contabilidad Administrativa. Elementos de control
administrativo. La estructura organizacional del rea.
Si bien habitualmente escuchamos llamar Contabilidad Administrativa a la Contabilidad
de Costos, originado en que los principales usuarios son los mismos administradores
de la organizacin, debemos tener presente que la Contabilidad de Costos es un poco
ms amplia que la Administrativa, debido a que adems de brindar informacin a los
usuarios internos, ayuda a cumplir tambin con los requisitos de los informes externos,
aportando de esta forma valiosa informacin a la Contabilidad Financiera, la cual se
encarga de informar sobre la naturaleza y nivel del capital invertido en una empresa, y
evaluar los cambios que se producen en el capital como resultado de las actividades
de operacin.
Los objetivos que busca cumplir este sistema de informacin son:
Proporcionar informes relativos a costos, a fin de medir la utilidad.
Ofrecer informacin para el control administrativo de las operaciones y

actividades de la empresa.
Proporcionar informacin a la administracin para fundamentar la

planeacin y la toma de decisiones.
Como ya puede ver, la Contabilidad Administrativa, adems de proporcionar

informacin sobre hechos econmicos que ya ocurrieron, mira hacia el futuro
proyectando el mismo, y no se encuentra reglada por normas contables, como si es el
caso de la Contabilidad Financiera. Por ejemplo, un Balance General, se debe
presentar y exponer de acuerdo a lo que determinen las Normas Contables
correspondientes, ya que el mismo est destinado tambin a usuarios externos a la
organizacin. Pero la forma de elaborar la informacin a utilizar internamente por las
empresas, puede ser diseada de acuerdo a lo que se crea ms conveniente y til
para la misma. Siempre en este caso nos guiaremos por el principio fundamental de
Costo-Beneficio, es decir, el anlisis entre el costo de contar con esa informacin
adicional, y el beneficio que representa la misma para la toma de decisiones.
En resumen, podemos concluir que la Contabilidad Administrativa es una rama de la

contabilidad cuyo objeto consiste en generar informacin que facilite a la
administracin de una empresa llevar a cabo en forma eficiente el proceso
administrativo y la toma de decisiones.
Si bien se deben tener en cuenta las definiciones que hemos brindado, el lmite
divisorio entre la Contabilidad Administrativa y la de Costos es muy delgado; y
habitualmente utilizaremos directamente el trmino Contabilidad Administrativa, para
mencionar al sistema de informacin para gestin de las organizaciones, destinado
como usuarios del mismo, a los administradores de estas.
A fin de comprender mejor las diferencias entre la Contabilidad Administrativa y

Financiera, expresemos las mismas mediante un cuadro sinptico:

Contabilidad Financiera Contabilidad
Administrativa
Exponer la situacin Ayudar a los
patrimonial, econmica y administradores en la
financiera de la empresa gestin de las
Objetivo de la Informacin organizaciones, a fin de
cumplir con las metas
propuestas. Toma de
decisiones.
Tantos usuarios internos Est destinada a los
de la organizacin, como administradores de la
Usuarios externos (proveedores, organizacin.
entidades financieras, el
Estado, entre otros).
Est orientada hacia el Orientada principalmente
pasado. Si bien es la base hacia el futuro, valindose
para proyectar, la de informacin pasada,
Enfoque temporal
informacin que brinda es genera proyecciones y
de perodos anteriores. presupuestos para
perodos futuros.
Los Estados Contables No existen normas que
deben estar elaborados de regulen los informes de la
acuerdo a las Normas Contabilidad
Normas de valuacin y Contables (Resoluciones Administrativa, ya que esta
exposicin de la Tcnicas), y a su vez se encuentra destinada
informacin auditados por solamente a usuarios
profesionales externos e internos. Igualmente debe
independientes. basarse siempre en la
relacin Costo-Beneficio.
Son informes normalmente Podramos decir que el
anuales, correspondientes perodo de tiempo es
al ejercicio econmico del permanente; ya que puede
ente. Tambin existe la variar desde informacin
Perodo de tiempo de los
posibilidad de realizar para la prxima hora,
informes
informes denominados de hasta presupuestacin de
perodos intermedios, los prximos 15 aos.
como trimestrales o
cuatrimestrales.
Estrategia. Decisiones e Implementacin de la estrategia. El papel del contador

administrativo
A fin de conseguir el xito en la administracin de una organizacin, debemos crear

valor para los clientes, y al mismo tiempo distinguirnos de nuestros competidores. Al
definir la estrategia, estamos determinando cmo utilizaremos los recursos de la
organizacin, en base a las oportunidades que nos brinda el mercado, para cumplir
con los objetivos propuestos.

Las empresas determinan su estrategia bsicamente entre las siguientes opciones:
Producto de calidad a bajo precio: si esta es la estrategia adoptada por la

organizacin, nos obligar a trabajar muy eficientemente en costos, ya que
para lograr el mejor precio de mercado, manteniendo el margen de utilidad,
deber ser ms eficiente en el manejo de sus costos, con respecto a la
competencia.
Diferenciacin: en este caso, la empresa busca desarrollar productos que

se consideren nicos, por lo tanto diferenciados a los ofrecidos por la
competencia, y habitualmente con un precio superior. Ahora, en este caso
tambin deberemos trabajar sobre los costos de la organizacin; ya que si
bien el precio ser superior debido a la diferenciacin del producto, la
empresa no puede ponerle el precio que desee, ya que puede llegar a
perder demanda debido a su elevado precio; y por otra parte, tambin
buscar aumentar su margen de utilidad, a fin de incrementar los beneficios
obtenidos.
En conclusin, independientemente de la estrategia que elija la organizacin, deber

trabajar eficientemente en su estructura de costos, para lograr aumentar el margen de
utilidad de su actividad.
Tomar decisiones estratgicas entonces, implica decidir sobre la utilizacin de los

recursos de la organizacin, a fin de utilizarlos de la manera ms eficiente para cumplir
con los objetivos propuestos.
Implementar la estrategia adoptada, implica tomar las decisiones necesarias, a fin de

agregar valor para los clientes de la organizacin. Este agregado de valor, se consigue
a travs de una secuencia de funciones, en las cuales se le incrementa la utilidad a los
productos o servicios ofrecidos a los clientes, esto se denomina Cadena de Valor.
Veamos grficamente las funciones que involucra la Cadena de Valor de una

organizacin:
CADENA DE VALOR
Servicio
I+D Diseo Mktg Distr. al
Produccin Cliente

Ahora definamos brevemente cada una de estas funciones:
Investigacin y Desarrollo: se refiere a la investigacin desarrollada por la

organizacin, a fin de poder desarrollar nuevos productos, servicios o
procesos.
Diseo: en esta funcin se determina la forma que se le dar al nuevo

producto, servicio o proceso, a fin de lograr satisfacer al cliente; y asimismo
se evala cmo impactaran los distintos diseos en la estructura de costos.
Produccin: funcin mediante la cual se transforma la materia prima o

materiales directos, mediante la transformacin con mano de obra y costos
indirectos, en un producto terminado que ser destinado a la venta.
Marketing: la colocacin del producto en el mercado, tanto a clientes

actuales de la organizacin, como la obtencin de nuevos clientes.
Distribucin: determinacin de los canales por los cuales le har llegar los
productos o servicios a los clientes.
Servicio al cliente: es la post venta, el acompaamiento y apoyo al cliente,

luego de haber realizado la operacin.
Como veremos a continuacin, al analizar los Factores Claves de xito en una

organizacin, esta Cadena de Valor, debe ampliarse tambin hacia los Proveedores y
Clientes de la empresa.
Ahora detngase por un instante y piense en cul de estas funciones interviene una
funcin de costos.
Seguramente habr llegado a la conclusin de que cada una de estas funciones posee
su estructura de costos, y por lo tanto debemos considerarlos a fin de lograr un menor
costo final en el producto o servicio que se ofrece, y de esta forma poder incrementar
el margen de utilidad, logrando una mayor rentabilidad para la empresa.
En qu lugar participa el Contador Administrativo, dentro de los conceptos que

venimos desarrollando?
Si partimos de la base que la Contabilidad Administrativa, tiene como finalidad ser un

soporte para los administradores de la organizacin, a fin de ayudarlos en la toma de
decisiones; al ir modificndose la forma de operacin de los administradores, se debe
actualizar el soporte que se le brinda.
Actualmente para los administradores los siguientes puntos son cruciales, por lo tanto,
la Contabilidad Administrativa debe brindarles informacin sobre los mismos:
1. Satisfaccin del cliente. Esta es la principal prioridad, ya que los clientes

son claves para el xito de una organizacin. Con clientes insatisfechos,
una organizacin se encuentra condenada al fracaso.

2. Factores claves de xito. Los clientes exigen permanentemente mejoras en
los siguientes puntos:
a. Reduccin de costos. Disminuyendo el costo para los clientes del

producto que les ofrecemos.
b. Calidad. Con el transcurso del tiempo, los clientes se han vuelto cada
vez menos tolerantes a la mala calidad que en el pasado. Hasta hace
no muchos aos, era raro que encontremos en un Restaurant, alguien
que devolviera su plato por estar fro o mal condimentado, o bien que al
catar un vino le exigiera al mozo abrir otra botella por no estar conforme
con el mismo; hoy lo vemos como algo habitual y el cliente es mucho
ms conciente de su derecho como consumidor, el cual hace valer.
c. Tiempo. Esta variable se debe abordar desde tres aspectos: el tiempo

de colocacin de nuevos productos en el mercado (las automotrices
deben pensar qu auto les gustar a los clientes a 5 aos vista, ya que
este es el plazo que necesitan de desarrollo del mismo, y llegando
tarde con respecto a sus competidores, veran reducidas notoriamente
sus ventas), la velocidad con que la organizacin responde a los
requerimientos de los clientes (un cliente debe ser atendido de forma
inmediata, y hacerle sentir que su problema tiene mucha importancia
para la organizacin), y el cumplimiento de los plazos de entrega (si nos
atrasamos permanentemente con la entrega a los clientes, muy
probablemente los mismos busquen otro proveedor, debido a los
problemas que nuestro funcionar les trae aparejados, sobre todo si
utilizan un mtodo de produccin de Justo a Tiempo).
d. Innovacin. La organizacin debe estar permanentemente a la

vanguardia, a fin de no perder territorio con respecto a los
competidores.
3. Anlisis integral de la Cadena de Valor. Resulta insuficiente analizar la

cadena de valor, con los eslabones internos de la organizacin solamente;
es imprescindible anexar tanto a los Proveedores de la misma en un punto
de la misma, como a los clientes en la otra, ya que como dijimos
anteriormente, la satisfaccin del cliente es la prioridad nmero uno.
4. Enfoque dual interno/externo. La organizacin no puede funcionar como

dentro de una burbuja del mundo que la rodea, ya que la misma interacta
con clientes, proveedores, competidores, organismos gubernamentales,
entre otros. El administrador debe tener la capacidad de analizar tanto la
parte interna de la empresa (sus fortalezas y debilidades), como el contexto
que la rodea y engloba (las oportunidades y amenazas que se presenten).
La organizacin debe ser gil, a fin de adaptarse al medio que la rodea.
5. Mejoramiento contino. Hoy es muy comn que las organizaciones

busquen superarse en forma permanente. Un clsico ejemplo es el
Materia: Contabilidad de Costos - 10 -

de Toyota y su administracin Kaizen (trmino japons para definir el
mejoramiento continuo), en donde todos los empleados de la
empresa tienen la posibilidad de sugerir nuevos procedimientos a fin
de optimizar su accionar, hoy podemos ver los resultados que
obtuvieron, y su posicionamiento mundial como lder de su mercado.
Tambin es habitual, que las organizaciones busquen obtener la
certificacin de determinadas normas, que avalen sus niveles de
desempeo.
La Contabilidad Administrativa debe brindar informes sobre cada una de las

reas o centros de responsabilidad, determinando los desvos sufridos, a fin de
poder realizar las acciones correctivas consideradas prudentes para lograr
efectividad y eficiencia en la utilizacin de los recursos con que cuenta la
organizacin.
Pero cabe aclarar que siempre se debe tener presente la relacin Costo-Beneficio,
que debe respetar cualquier sistema de informacin; esto significa, escoger entre
sistemas alternativos el que ayude a alcanzar las metas de la organizacin, en relacin
con el costo de implementar dicho sistema. Obviamente siempre el beneficio
resultante debe superar al costo de su implementacin.
Elementos de Control Administrativo
Dentro de lo que denominamos Control Administrativo, englobamos tanto la

Planeacin o Planeamiento como el Control.
Se entiende por Planeamiento en un Proceso Decisorio, a la etapa en la que

establecemos las metas y objetivos a alcanzar, pudiendo ser los mismos cuantitativos
(como obtener una ganancia determinada), o cualitativos (lograr un posicionamiento
determinado en el mercado). Esto lo complementamos con lo que se denomina la
Planificacin, que sera el cmo conseguiremos los objetivos planteados, para lo cual
debemos definir con qu medios contamos (bienes, recursos humanos, otros), y cmo
los utilizaremos.
La planeacin se hace necesaria por diferentes motivos:
Para prevenir los cambios del medio ambiente.
Para integrar los objetivos y las decisiones de la organizacin.
Como medio de comunicacin, coordinacin y cooperacin de los

diferentes elementos que integran la empresa.
Una vez que pusimos en marcha nuestro accionar y obtuvimos determinados

resultados, debemos medir en qu proporcin conseguimos los objetivos y las metas
que nos habamos propuesto, determinando responsabilidades y fundamentalmente
caminos correctivos cuando las metas se alejaren de lo previsto. De esta forma,

efectuamos un anlisis detallado de los desvos con respecto a lo que habamos
planeado. Siempre es necesario poder medir los resultados, es decir, cuantificarlos; ya
que lo que no se puede medir, no se puede controlar, esto lo logramos elaborando el
presupuesto correspondiente. Elaborar un presupuesto es cuantificar el plan de accin
que se propuso la organizacin, sirve para coordinar el plan de accin y ponerlo en
marcha. Este tema lo abarcaremos con mayor profundidad en el Mdulo IV de la
asignatura, donde analizaremos los distintos presupuestos, y el anlisis de sus
variaciones.
Podemos definir al Control Administrativo, como el proceso mediante el cual la

administracin se asegura que los recursos son obtenidos y usados eficiente y
efectivamente, en funcin de los objetivos planeados por la organizacin.
Obviamente, ningn control debe quitarle al administrador la posibilidad de poder

efectuar modificaciones sobre la marcha, ya que en el caso de presentrsele alguna
oportunidad no prevista anteriormente, este debe tener la cintura suficiente y la
posibilidad en su accionar, de aprovechar la misma beneficiando de esta forma a la
empresa, al obtener mejores resultados.
Ahora, servira de algo el control realizado, si no efectuamos la Retroalimentacin del

sistema, analizando por qu no se han cumplido las metas y objetivos establecidos?
Tengamos en cuenta, que la no consecucin de las metas y objetivos, puede deberse

desde la ineficiencia de los recursos, como a que las metas y objetivos eran
imposibles de cumplir para la organizacin. Aqu radica un punto crtico cuando se
establecen los objetivos a cumplir, ya que si estos son inalcanzables, pueden
repercutir en desnimo para los integrantes de la organizacin, al no haberlos
alcanzados; pero por otro lado, tambin deben ser desafiantes, es decir, motivar a los
integrantes de la organizacin a que se superen continuamente.
La Estructura organizacional del rea
Cuando nos referimos a la Contabilidad Administrativa, vemos que tiene cierta

injerencia en todas las reas de la organizacin, pero sin tener control en trminos de
autoridad sobre las mismas. Lo que se hace es recolectar datos, interpretarlos y
procesarlos, a fin de que los administradores de la organizacin puedan tomar
decisiones con mejor informacin.
Por lo tanto, si bien habitualmente depende de la Gerencia de Finanzas, debe ver la

organizacin desde una ptica global, a fin de poder asesorar correctamente al nivel
mximo de la misma.
Es comn que en las organizaciones, la Contabilidad Administrativa ocupe una funcin

de staff, asesorando y brindando informacin a los responsables de lnea, quienes son
los directamente responsables de alcanzar los objetivos de la organizacin.

Son funciones importantes de la Contabilidad Administrativa:
Obtener y resguardar los in-puts al sistema, es decir, la recoleccin y

conservacin de datos, relativos a las finanzas, patrimonio o economa de
la empresa.
Atender las solicitudes de la Direccin. Por ejemplo, elaborar informes

relativos a desvos entre lo planeado y lo conseguido, controlar la
proyeccin presupuestaria de los gastos, verificar que se hayan cumplido
los objetivos de ventas, controlar la gestin de cobro, entre otras.
Brindar solucin a determinados problemas. Este punto se refiere a otorgar

informacin que mejore el resultado obtenido por la organizacin,
conveniencia o no de realizar una determinada venta adicional, informar el
nivel de obtencin del punto de equilibrio para de esta forma efectuar
ventas promocionales, entre otras.
1.2 Distintos conceptos de costos. Directos e indirectos.

Variables y fijos. Totales y unitarios.
Definicin
Definimos al Costo como un esfuerzo destinado a lograr un objetivo determinado.

La expresin objetivo determinado, abarca todas las circunstancias o funciones que
generan costos, por ejemplo: de produccin, de administracin, econmico, entre
otros.
Como ya hemos visto anteriormente en este mdulo, hoy los costos estn al servicio
de la direccin, como herramienta eficaz para la satisfaccin, entre otros, de los
siguientes propsitos:
Determinacin de resultados y valuacin de inventarios.
Planeamiento y Control.
Elaboracin de informacin para la toma de decisiones.
Ahora que ya comprendemos bien qu son los costos, y la funcin de la Contabilidad

Administrativa, es importante que usted distinga entre control y reduccin de
costos. Como Control se entiende a la gestin para el cumplimiento de las metas
propuestas. Mientras que la Reduccin de costos, se refiere a un esfuerzo orientado a
lograr una disminucin en los niveles o magnitud de los costos.
Para poder tomar decisiones acertadas, los administradores necesitan conocer el

costo separado de algo, este algo es lo que denominamos Objeto de Costo, definido
como todo aquello para lo cual sea necesario realizar una medicin individualizada de

costos; esto puede ser un producto determinado, un servicio, un proyecto, una
actividad, un departamento, entre otros. Para poder llegar a realizar esta medicin,
primero debemos, utilizando un sistema, recopilar los datos de costos en forma
organizada (estos sern los in-puts del sistema); que denominamos Acumulacin de
costos. Luego estos costos son asignados a los Objetos de Costos que hayamos
determinado.
Costos Directos y Costos Indirectos
Considerando la identificacin que poseen con respecto al Objeto de Costos, podemos

clasificar los costos como Directos o Indirectos.
Costos Directos: son los costos de los cuales se puede hacer un

seguimiento de manera econmicamente factible, hacia el objeto de costos.
En otras palabras, los que fsica y econmicamente pueden identificarse
con algn trabajo o centro de costos, por ejemplo: materiales o mano de
obra que hayan sido consumidos por un trabajo determinado.
Costos Indirectos: en este caso nos referimos a los costos de los cuales
no resulta posible hacer un seguimiento hacia el objeto de costos, de forma
econmicamente factible.
Por lo tanto, para poder definir si un costo es Directo o Indirecto, primero deberemos
establecer cul es nuestro Objeto de Costos. Un costo determinado, puede resultar ser
un costo directo para un objeto de costos determinado; y un costo indirecto para otro
objeto de costos.
Y qu entiende por el trmino econmicamente factible?
Con este trmino nos referimos a la conveniencia econmica de poder realizar el

seguimiento de ese costo, y saber a ciencia cierta cunto del costo ha sido consumido
por el Objeto de costos analizado.
Supongamos que queremos costear un curso de Contabilidad de costos en la

Universidad; es decir, nuestro objeto de costos, es el curso de Contabilidad de costos.
Por lo tanto podemos identificar fcilmente un costo directo del mismo, como puede
ser la retribucin pagada al profesor del mismo. Pero tambin este curso consume
energa elctrica, la cual entonces es otro costo del mismo. Podemos determinar a
ciencia cierta cunto ha consumido de energa el curso en el mes, siendo as un costo
directo del mismo?
Si en lugar de tener un medidor de energa para toda la universidad, instalamos uno

en cada aula, y una persona se encarga de verificar al finalizar la clase, los Kilowats
consumidos por la misma, podremos determinar exactamente el costo de energa que
corresponde imputarle al curso. Ahora, si analizamos con la relacin costo-beneficio, el
costo de implementar este sistema (mayor gasto por la instalacin de medidores
adicionales, retribucin a la persona que se encargue de verificar la energa

consumida), con el beneficio que nos representa contar con esta informacin
especfica; determinaremos que no es conveniente incurrir en este incremento de
costos. Por lo tanto, determinamos que no es econmicamente factible hacer un
seguimiento exacto hacia el objeto de costos, sino que conviene prorratear el mismo
con alguna relacin vlida hacia el objeto de costos. Esta forma de vincular los costos
indirectos hacia el objeto de costos, es la Base de Asignacin, trmino sobre el
que profundizaremos ms adelante en la asignatura.
Como conclusin entonces, a los costos directos se les puede realizar un seguimiento
o rastreo hacia el objeto de costos; y en el caso de los costos indirectos se realiza un
prorrateo, mediante una base de asignacin.
ASIGNACIN DE COSTOS
OBJETO
DE
COSTOS
COSTOS COSTOS
DIRECTOS INDIRECTOS
Costos Variables y Costos Fijos
Segn la relacin que posea el costo con respecto al volumen de produccin, los
podremos clasificar como Costos Fijos o Costos Variables.
Costos Fijos: tambin denominados estructurales, en perodos

generalmente de corto o mediano plazo, son constantes, no cambian al
variar el nivel de produccin; es decir, son independientes del volumen de
produccin (Ejemplos: alquiler de la fbrica, sueldos de operarios
mensualizados, estos siguen teniendo el mismo importe,
independientemente de que la produccin sea de 1000, 150 0 unidades).

Costos Variables: mantienen una relacin directa con las cantidades
producidas, es decir son proporcionales al volumen de trabajo (Ejemplos:
materiales, energa, entre otros, a medida que aumenta la produccin,
tambin aumentan el Costo Variable Total).
Costos Fijos y Variables
250
Costo Fijo/Variable
200
150
Costo Variable
100
Costo Fijo
50
0
0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
Produccin
Debemos tener en cuenta, que a largo plazo, todos los costos son variables, ya que
los costos fijos, pueden modificarse en el largo plazo. De aqu surge el concepto de
Limite Relevante o Rango Relevante, que establece hasta que alcance y perodo
de tiempo, los costos fijos se comportan de esa manera. Continuando con el mismo
ejemplo que trabajamos para Costos Directos e Indirectos; suponga que en lugar de
ser una universidad, nosotros alquilamos un aula para dar un curso de capacitacin
sobre costos. Esta aula posee capacidad para 40 personas y el alquiler asciende a $
500.- independientemente de la cantidad de inscriptos, por lo tanto desde un alumno
hasta 40, debemos afrontar un costo de alquiler de $ 500. Pero qu pasara si se
inscriben 41 alumnos? En este caso deberamos habilitar un curso en paralelo en otra
aula, por lo tanto el costo fijo ascendera a $ 1.000.-; y esta relacin sera vlida hasta
el alumno nmero 80; si tenemos 81 alumnos inscriptos, deberamos alquilar una
nueva aula, y el costo fijo se incrementara a $ 1.500.-. Por lo tanto, existe un lmite
para el cual es vlida la relacin de costos fijos, con el nivel de produccin.

Costo Fijo - Rango Relevante
2500
2000
Costo Fijo
1500
1000
500
0
40 80 120 160
Alumnos
Costos Totales y Unitarios
Cuando nos referimos a Costos Totales, estamos calculando los costos para todo el
volumen de produccin, y el mismo es igual a la suma del Costo Variable Total y el
Costo Fijo Total.
El Costo Unitario se calcula dividiendo los Costos Totales, por la cantidad de unidades
(por ejemplo el costo total de produccin, dividido por las unidades producidas). Por
esto tambin al costo unitario se lo denomina promedio, ya que el resultado que nos
otorga es justamente esto, un promedio, no se determina el costo particular de una
unidad especfica, sino el costo promedio de una unidad con esas caractersticas,
obviamente nos estamos refiriendo a productos homogneos.
Asimismo se puede calcular el Costo Fijo Unitario y el Costo Variable Unitario; los
cuales surgirn de dividir por el nivel de produccin, al Costo Fijo Total y el Costo
Variable Total respectivamente.
Analicemos cmo se comportar el Costo Fijo Unitario a medida que se incremente el

nivel de produccin. Si determinamos que el Costo Fijo era el mismo para cualquier
nivel de produccin, a medida que se incremente la produccin, el mismo Costo Fijo
Total ser dividido por ms unidades, por lo tanto tender a disminuir; mientras en
mayor cantidad de unidades se distribuya el costo fijo, obviamente cada vez ser
menor la proporcin que deba cubrir cada unidad.
Siguiendo con el ejemplo del curso de capacitacin, supongamos que el nico costo
fijo que tenemos es el del alquiler, y el mismo asciende a $ 1.000, independientemente
de que concurra uno o veinte alumnos. Veamos en la tabla el clculo del Costo Fijo
Unitario, y cmo se comporta ste grficamente.

Produccin Costo Fijo Total Costo Fijo Unit.
1 $ 1.000,00 $ 1.000,00 Costo Fijo Unitario
2 $ 1.000,00 $ 500,00
3 $ 1.000,00 $ 333,33 $ 1.200,00
4 $ 1.000,00 $ 250,00
5 $ 1.000,00 $ 200,00 $ 1.000,00
6 $ 1.000,00 $ 166,67
Costo Fijo Unit.

7 $ 1.000,00 $ 142,86 $ 800,00
8 $ 1.000,00 $ 125,00
9 $ 1.000,00 $ 111,11 $ 600,00
10 $ 1.000,00 $ 100,00
11 $ 1.000,00 $ 90,91
$ 400,00
12 $ 1.000,00 $ 83,33
13 $ 1.000,00 $ 76,92
14 $ 1.000,00 $ 71,43 $ 200,00
15 $ 1.000,00 $ 66,67
16 $ 1.000,00 $ 62,50 $-
17 $ 1.000,00 $ 58,82 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20
18 $ 1.000,00 $ 55,56 Produccin
19 $ 1.000,00 $ 52,63
20 $ 1.000,00 $ 50,00
En el caso del Costo Variable Unitario, ste obviamente ser el mismo para cualquier
nivel de produccin, ya que dijimos que el mismo depende directamente del nivel de
produccin. Continuando con el ejemplo, supongamos que a cada alumno que asista
al curso, se le otorga un apunte, el cual posee un costo de $ 10.- por unidad. Veamos
cmo quedara conformada la misma tabla que utilizamos para el Costo Fijo Unitario, y
cmo se representara grficamente el Costo Variable Unitario.
Produccin Costo Variable Total Costo Variable Unit.

1 $ 10,00 $ 10,00 Costo Variable Unitario
2 $ 20,00 $ 10,00
3 $ 30,00 $ 10,00 $ 12,00
4 $ 40,00 $ 10,00
5 $ 50,00 $ 10,00
$ 10,00
6 $ 60,00 $ 10,00
Costo Variable Unitario
7 $ 70,00 $ 10,00
8 $ 80,00 $ 10,00 $ 8,00
9 $ 90,00 $ 10,00
10 $ 100,00 $ 10,00 $ 6,00
11 $ 110,00 $ 10,00
12 $ 120,00 $ 10,00 $ 4,00
13 $ 130,00 $ 10,00
14 $ 140,00 $ 10,00 $ 2,00
15 $ 150,00 $ 10,00
16 $ 160,00 $ 10,00
$-
17 $ 170,00 $ 10,00
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20
18 $ 180,00 $ 10,00
19 $ 190,00 $ 10,00 Produccin
20 $ 200,00 $ 10,00

Por lo tanto, si el Costo Unitario tambin se puede calcular como la sumatoria del
Costo Fijo Unitario y el Costo Variable Unitario, a medida que la produccin se
incremente, ste tender a disminuir.
Si bien para proyectar a futuro resulta prctica la utilizacin del Costo Unitario, no
debemos dejar de considerar un gran problema que posee, es la del error en la
estimacin de los costos fijos, ya que estos sern constantes para cualquier nivel de
produccin, y al proyectar a nivel unitario no tendremos en cuenta esto, por lo tanto
cometeremos un error en la estimacin, producto de haber utilizado costos unitarios en
lugar de costos totales.
Veamos esto con un ejemplo a fin de que lo interprete mejor:
Supongamos que estamos analizando una empresa que comercializa un slo producto
cuyo precio de venta es de $ 16.-, su Costo Variable es de $ 7.- por unidad, y los
Costos Fijos ascienden a $ 1.000.-, y el nivel de produccin y venta actual es de 100
unidades. Por lo tanto el ingreso actual es de $ 1.600.- ($ 16 por 100 unidades); el
costo variable total es de $ 700.- ($ 7 por 100 unidades); y el costo fijo de $ 1.000.-.
Actualmente la empresa obtiene una prdida por su actividad de $ 100.- ($ 1600 - $
700 - $ 1000). Si calculamos el costo unitario actual es de $ 17 por unidad,
resultante de dividir los costos totales ($ 700 + $ 1000 = $ 1700) por la cantidad de
unidades (100 unidades). El Departamento de Marketing informa que en ese precio
sera posible colocar 150 unidades en el mercado, ya que existe una demanda
insatisfecha del mismo, consultando con el Departamento de Produccin nos informan
que es posible incrementar la produccin a ese nivel, ya que se posee capacidad
ociosa en la planta, por lo que el Costo Fijo se mantendra en el mismo nivel. Ahora
debemos analizar si econmicamente le conviene a la empresa incrementar su nivel
de produccin. Si trabajamos con una proyeccin en base a costos unitarios,
estimaremos que los ingresos ascendern a $ 2.400 ($ 16 por 150 unidades), y el
costo total proyectado en base al costo unitario ser de $ 2.550 ($ 17 por 150
unidades). Por lo tanto aumentando el nivel de produccin y ventas hasta las 150
unidades, la prdida de la empresa pasar de $ 100.- a $ 150.- Significa que
estaremos incrementando el resultado negativo, y como consecuencia de esto, el
asesoramiento que brindar el Depto. de Finanzas, ser que no se incremente la
produccin ya que obtendramos una prdida mayor a la actual.
Pero esto realmente es as?
Si trabajamos a nivel de ingresos y costos totales, la utilidad que obtendramos por

vender 150 unidades sera de $ 2.400; el Costo Variable sera $ 1.050; y el Costo Fijo
de $ 1.000; ya que con la estructura actual se puede alcanzar ese nivel de produccin.
Por lo tanto, a cunto ascendera la utilidad para la empresa? Sera una ganancia de
$ 350.-; es decir, con el nuevo nivel de ventas dejaramos de obtener una prdida por
nuestra actividad, y pasaramos a ganar $ 350.- por la misma. Si se tomara la decisin
en base al costo unitario, hubiramos cometido un error al no incrementar la
produccin; ya que ste incluye el cmputo del costo fijo, el cual no vara a pesar de
que aumente el nivel de produccin.

Veamos el ejemplo con una tabla, en donde tengamos los datos arriba expuestos:
Situacin Actual Proyeccion q=150 Situacin Real q=150
Precio $ 16,00 Precio $ 16,00 Precio $ 16,00

Cvble Unit $ 7,00 Costo Unit. $ 17,00 Cvble Unit $ 7,00
Costo Fijo $ 1.000,00 Costo Fijo $ 1.000,00
Cantidad 100 Cantidad 150 Cantidad 150
Ingresos $ 1.600,00 Ingresos $ 2.400,00 Ingresos $ 2.400,00

Costo Vble. $ -700,00 Costo Total $ 2.550,00 CV $ -1.050,00
Costo Fijo $ -1.000,00 Utilidad $ -150,00 CF $ -1.000,00
Utilidad $ -100,00 Utilidad $ 350,00
Costo Total $ 1.700,00 CT $ 2.050,00

Costo Unit. $ 17,00 Costo Unit. $ 13,67
1.3 Los costos como activos y como gastos. El costo de

produccin. El costo del perodo.
En esta clasificacin, lo que debemos determinar es si el costo en el que incurrimos,
tiene la posibilidad de generar ingresos futuros, por lo tanto ser inventariable,
quedando reflejado en el Activo de la empresa dentro del Estado de Situacin
Patrimonial; en este caso nos encontramos frente a un costo como Activo.
Si por el contrario ese costo es consumido en el mismo momento en el cual se incurre,

ser un Gasto del perodo, quedando reflejado en el Estado de Resultados, ste ser
un costo como Gasto, denominado tambin Costo del Perodo.
En definitiva todos los costos terminarn reflejados en el Estado de Resultados, lo que

cambiar ser el momento en el que lo harn. En el primer caso, estarn inventariados
dentro del Activo hasta el momento su venta, perodo en el cual se expondrn en el
Estado de Resultados, como Costo de Ventas. En el segundo caso que no son
inventariables, en el mismo perodo en el cual se incurren se exponen en el Estado de
Resultados, como gasto de ese perodo.
En este punto resulta conveniente diferenciar las empresas, de acuerdo a la actividad

que poseen, a fin de poder determinar qu tipo de inventarios tendrn. De acuerdo al
sector de su actividad, podemos clasificar las empresas como:
Industriales: este tipo de empresas compran materia prima o materiales

directos, y luego de un proceso de transformacin de los mismos los
convierten en productos terminados, los cuales estarn destinados a la
venta; por ejemplo una empresa automotriz.

Comerciales: estas empresas venden los productos en el mismo estado en
que los adquieren, sin ningn proceso de transformacin; por ejemplo un
local de venta de ropa, sin produccin propia.
Servicios: en este caso lo que ofrece la empresa es la prestacin de un

servicio (producto intangible); por ejemplo una consultora, o una empresa
que presta el servicio de limpieza en otras organizaciones.
En base a esto, determinemos qu tipo de inventarios posee cada una de estas

empresas:
Industrial Comercial Servicios
Materia Prima
No posee costos
Inventario Productos en proceso Mercaderas
inventariables
Productos Terminados
El Costo de Produccin
Al hablar de produccin, nos estamos refiriendo obviamente a la empresa industrial;

para comprender este punto, primero debemos conocer que en general los costos son
una resultante de la integracin de sus tres elementos:
Materiales: que es el insumo fsico que utilizamos en la produccin de un

bien o servicio.
Mano de Obra: es el esfuerzo humano destinado a la produccin de un

bien o servicio, es decir la gente que trabaja directamente para esa
produccin o prestacin del servicio.
Costos Indirectos de Fabricacin: son las otras partidas o insumos que

sin ser ninguno de los dos anteriores, tambin se demandan en la
produccin de un bien o servicio.
De la asociacin que puede hacerse con estos tres elementos de costos y las de otras
funciones, surgen los siguientes trminos:
Costo Primo: est compuesto por la suma del costo de Materiales y el de

Mano de Obra.
Costo de Conversin: est integrado por los elementos que tienen por
finalidad transformar la materia prima (Manos de Obra y Costos Indirectos
de Fabricacin.

COSTO DE PRODUCCIN: son todas las erogaciones, o esfuerzos
consumidos para la produccin de un bien o la prestacin de un servicio:
Materiales + Mano de Obra + Costos Indirectos de Fabricacin.
Esto lo podemos ver grficamente de la siguiente manera:
Materia Prima Mano de Obra Costo Ind. Fabr.
COSTO PRIMO
COSTO DE CONVERSIN
COSTO DE PRODUCCIN
Anteriormente, al clasificar los costos como Activos o como Gastos, establecimos que
todos finalizaban en el Estado de Resultados, pero variaba el momento en que esto
suceda.
Dejando de lado los resultados financieros y extraordinarios, y suponiendo que no

existe impuesto a la renta; es decir, concentrndonos en el resultado operativo de la
empresa, ya que sobre ste tenemos poder de decisin para modificarlo, el Estado de
Resultados dependiendo el sector en el que acta la empresa, quedara conformado
de la siguiente forma:

Industrial Comercial Servicios
Ventas Ventas Ingresos

(Costo de Ventas) (Costo de Ventas) -
Utilidad Bruta Utilidad Bruta Utilidad Bruta
(Costos Operativos) (Costos Operativos) (Costos Operativos)

Ingreso Operacin Ingreso Operacin Ingreso Operacin
Cuando nos referimos a Ingreso de la Operacin, lo podemos definir tambin como

Utilidad Operativa. Los Costos Operativos, son los costos que definimos como Gastos
en la clasificacin anterior.
En el caso de la empresa de Servicios, la misma no cuenta con Costo de Ventas, ya

que vende un producto intangible, que es la prestacin de un servicio, por lo tanto la
misma no posee costos inventariables.
A simple vista, diramos que para las empresas Comercial e Industrial el Estado de
Resultados es igual; pero lo que variar es la forma de determinar el Costo de Ventas.
En el primer caso, de la empresa Comercial, ser el Costo de la Mercadera Vendida,

dependiendo su determinacin si se utiliza el mtodo de diferencia de inventarios,
segn el cual se calcula como inventario inicial, ms las compras del perodo, menos
el inventario final (Costo de Mercadera Vendida =Existencia Inicial+Compras-
Existencia Final); o el mtodo de inventario permanente, mediante el cual se tiene
permanentemente inventariada la mercadera.
En el caso de la empresa Industrial, como la misma posee un proceso de produccin,

transformando la materia prima en productos terminados, deberemos determinar cul
ha sido el costo de producir las unidades que se han vendido en el ejercicio, utilizando
para esto lo que denominamos Estado de Costos.
Recuerda cules eran los elementos de costo que conforman el Costo de

Produccin?
Materia Prima (MP), Mano de Obra Directa (MOD), y Costos Indirectos de Fabricacin
(CIF).
Por lo tanto, supongamos que todo lo que hemos producido en este perodo se vendi
en el mismo, y la materia prima se compra especficamente en el nivel que se utiliza;
es decir, no se cuenta con ningn tipo de inventario.
Cul sera el Costo de Ventas en este caso? Estara dado por el costo de produccin,
calculado el mismo como la sumatoria de los tres elementos de costo, Materia Prima
consumida, Mano de Obra Directa, y Costos Indirectos de Fabricacin.

Pero habitualmente se cuenta con stock de materia prima, por lo tanto debemos
determinar el nivel consumido en la produccin de este perodo, y esto lo haremos
utilizando el mtodo de diferencia de inventarios. Mediante este mtodo diremos que
la Materia Prima Consumida es igual a toda la que tenamos en inventario al inicio
del perodo, ms toda la que compramos durante el ejercicio, menos lo que tenemos
en inventario al final del mismo, ya que si est en inventario significa que no la hemos
utilizado para producir. Por lo tanto la Materia Prima Consumida ser igual a la
Existencia Inicial de Materia Prima, ms las Compras de Materia Prima del perodo,
menos la Existencia Final de Materia Prima.
Veamos esto con un ejemplo numrico: supongamos que la existencia inicial de MP es

de $ 1.000, las compras de MP fueron de $ 11.000, y la existencia final de MP es de $
2.000; la MOD consumida en produccin es de $ 10.000; y los CIF ascienden a $
20.000.
De cunto ha sido el valor de la Materia Prima Consumida? Y el Costo de

Produccin?
La MP consumida = $ 1.000 + $ 11.000 - $ 2.000 = $ 10.000
El Costo de Produccin = $ 10.000 + $ 10.000 + $ 20.000 = $ 40.000
Si no contamos con inventarios, el Costo de Produccin tambin es el Costo de

Ventas.
Ahora supongamos que al cierre de ejercicio, tenemos un inventario de Productos

Terminados (PT) valuados a $ 10.000; significa que no hemos vendido toda la
produccin del perodo. De la produccin de $ 40.000, tenemos existencia de PT por $
10.000; por lo tanto hemos vendido productos por $ 30.000. Asimismo, podemos
agregar una nueva variable, la Existencia Inicial de Productos Terminados, los cuales
se encontraban finalizados en el perodo anterior, y estn disponibles para la venta. En
este caso, cunto hemos vendido? Seguramente ya habr determinado, que lo
vendido en un perodo es igual a los productos producidos en el mismo ejercicio, ms
los productos que ya tenamos terminados al inicio (Existencia inicial), menos los
productos que an estn en inventario al cierre de ejercicio (Existencia final).
Pero una empresa industrial, tambin posee inventarios de productos en procesos, por
lo tanto debemos agregar una nueva variable, los Inventarios de Produccin en
Proceso.
Por lo tanto, debemos determinar primero cuntas unidades hemos terminado en este
ejercicio. Sern las que hemos comenzado a producir en este ejercicio, ms las que se
encontraban en proceso al inicio del mismo (Existencia inicial de Produccin en
Proceso), menos las que al cierre de ejercicio an se encuentran en proceso de
produccin o no terminadas (Existencia final de Produccin en Proceso).
Y todas estas unidades terminadas las hemos vendido?
No, ya que tambin contamos con inventarios de Productos Terminados. Entonces, las

unidades que hemos vendido en este ejercicio las calculamos como todas las
unidades que hemos terminado en este ejercicio (calculadas en el paso anterior), ms
las que se encontraban terminadas al inicio del ejercicio (Existencia inicial de
Productos Terminados), menos las que al cierre de ejercicio se encuentran en stock de
productos terminados, y por lo tanto no han sido vendidas todava (Existencia final de
Productos Terminados).
Este razonamiento constituye lo que denominamos Estado de Costos para la empresa

industrial, mediante el cual calculamos el Costo de Ventas del perodo. Y lo podemos
aplicar determinando tanto unidades como valores monetarios.
Veamos entonces cmo se expone el Estado de Costos para la empresa industrial:
Estado de Costos
Materia Prima consumida (*)

+
Mano de Obra Directa
+
Costos Indirectos de Fabricacin
Costo de Produccin
+
Inventario Inicial de Productos en Proceso
-
Inventario Final de Productos en Proceso
Costo de Productos Terminados

+
Inventario Inicial de Productos Terminados
-
Inventario Final de Productos Terminados
Costo de Ventas

(*) Materia Prima Consumida
Inventario inicial de Materia Prima

+
Compras de Materia Prima del perodo
-
Inventario final de Materia Prima
Materia Prima consumida
El Costo de Ventas determinado en el Estado de Costos, es el que pasaremos al

Estado de Resultados, a fin de determinar la Utilidad Bruta del perodo.
Conclusin
En el presente mdulo, hemos comprendido el concepto de Contabilidad

Administrativa, diferencindola de la Contabilidad Financiera; determinando tambin la
funcin del Contador Administrativo dentro de la organizacin. Definimos
conceptualmente que entendemos por Costo, clasificando los mismos a fin de tener
una comprensin ms profunda.
Para profundizar los contenidos de este Mdulo, le recomiendo la lectura de los

captulos 1 y 2 de la bibliografa bsica Horngren-Foster-Datar: Contabilidad de
Costos. Un enfoque gerencial 12 Edicin Prentice Hall 2007.

Unidad 2: Relacin Costo - Volumen - Utilidad
2.1 La relacin costo-volumen-utilidad. Supuestos y mtodos

de clculo
El modelo Costo Volumen Utilidad est elaborado principalmente para servir de apoyo
fundamental a la actividad de planear. Este modelo utiliza la clasificacin de costos en
base a su variabilidad con el nivel de produccin, entre Costos Fijos o Variables.
Suministra informacin para el planeamiento y control de las operaciones basado en

ciertos supuestos que, como tales, limitan la utilizacin de la misma, pero de ninguna
manera la neutraliza. Porque an cuando el comportamiento de los costos no es
posible proyectarlo a futuro con certeza, si pueden ser pronosticados en orden a su
variabilidad, gracias a su vinculacin con el volumen de produccin. Esto nos permite
saber por anticipado las distintas proporciones que se dan entre costos y utilidades
frente a los cambiantes volmenes de produccin.
Se puede trabajar para un producto o para varios, en este ltimo caso se agrega el
factor mezcla, que ya veremos en el ltimo punto de este Mdulo.
Vale la pena mencionar una aplicacin concreta de esta relacin, la Ventaja

Operativa. La misma surge cuando al aumentar la produccin, los costos fijos por
unidad de producto (Costos Fijos Unitarios) disminuyen, lo que repercute en una baja
del Costo Unitario Total. Esto se obtiene al ser los Costos Fijos iguales para cualquier
nivel de produccin.
Por lo tanto si los Costos Fijos son de $ 1.000.-, los Costos Variables de $ 5.- y la
produccin de 100 unidades; el Costo Fijo Unitario es de $ 10.- y el Costo Unitario
Total es de $15.-. Ahora, si se aumenta la produccin a 120 unidades, el Costo Fijo
Unitario pasa a ser de $ 8,33, y el Costo Unitario Total de $ 13,33.
Si adems se mantiene constante el precio de venta, se genera un incremento en las

utilidades mayor al operado en el volumen de produccin.
En definitiva, la Venta Operativa mide la mayor proporcin en que se incrementan las

utilidades, frente a un aumento de la produccin y como consecuencia de un mejor
aprovechamiento de los costos fijos; tal como hemos visto en el mdulo anterior, al
analizar la utilizacin del Costo Unitario para la proyeccin de resultados, y sus
inconvenientes.
Veamos esto con un ejemplo numrico:
Ventas: 1000 unidades a $10.- c/u.$ 10.000.-

Costos de Venta:
Fijos$ 4.000.-
Variables.$ 5.000.- ( $ 9.000.-)
Resultado.....$ 1.000.-

Ahora, si las ventas se pudieran incrementar en un 30%, el nuevo cuadro de
resultados sera:
Ventas: 1300 unidades a $ 10.- c/u.$ 13.000.-
Costo de Venta:
Fijos..$ 4.000.-
Variable.$ 6.500.- ($ 10.500.-)
Resultado.....$ 2.500.-
Podemos ver como un incremento en la produccin del 30%, hace aumentar los
beneficios en un 150%, significando una ventaja operativa de 5, las utilidades
aumentaron cinco veces ms que la produccin. Esto significa que si la produccin se
expandiera en un 20%, la ganancia se incrementara en un 100%, es decir, cinco
veces ms, y as sucesivamente.
Supuestos del Modelo Costo-Volumen-Utilidad

Como todo modelo simplificado de la realidad, se basa en determinados supuestos;
esto se debe a la sencilla razn que estudiar la realidad en forma completa, es
materialmente imposible; por lo tanto se desarrollan modelo que bajo determinadas
hiptesis, pueden representar la realidad y aproximarse a ella, desarrollando
conclusiones vlidas para la toma de decisiones.
Los supuestos en los que se basa el Modelo CVU son los siguientes:
1. Los cambios en los niveles de ingresos y costos, se originan solamente por

cambios en la cantidad de unidades producidas y vendidas: se determina que la
nica causante de costo e ingreso, es el nivel de actividad, aislando determinantes
externos y concentrndonos solamente en la variable produccin y ventas de
unidades.
2. Los costos totales pueden separarse en costos fijos y variables: los primeros no
se vern modificados con el nivel de produccin y los segundos tienen una relacin
directa. Ambos pueden ser costos directos o indirectos con respecto a un objeto de
costos, pero para ste anlisis nos centraremos solamente en la clasificacin
segn su comportamiento con el nivel de actividad.
3. A fin de poder representarlos en forma grfica, se establece que el

comportamiento de los ingresos y los costos son lineales con respecto al nivel de
produccin, dentro de un rango relevante y un perodo determinado: este supuesto
nos ayuda a poder graficar con una lnea recta tanto a los ingresos como a los
costos.
4. El precio de venta, el costo variable unitario y los costos totales son conocidos
y constantes: no tomaremos en cuenta entonces promociones por medio de la
reduccin de precios, ya que si tomamos esta medida para incrementar el volumen
de ventas, la relacin costo-volumen-utilidad se ver modificada. Tambin bajo
este supuesto determinamos que la capacidad productiva de la planta
permanecer constante, por lo tanto los costos fijos tambin lo harn; como as
tambin permanecern constantes los precios de la materia prima y de la mano de

obra.
5. La mezcla de ventas real ser igual a la pronosticada: este modelo es de

utilidad para analizar un solo producto, o bien una mezcla de productos que
permanezca constante, por ms que se vea modificada la cantidad de ventas
totales de unidades; es decir, no vara la proporcin del producto A y B, con
respecto a la venta total.
6. No se toma en cuenta el valor del dinero en el tiempo: seguramente usted

estar de acuerdo en que contar con un peso ($ 1) hoy, no es lo mismo que tenerlo
dentro de 3 meses, debido al valor del dinero en el tiempo, es preferible contar con
ese peso hoy. Visto de otra forma, usted le prestara a alguien $ 1.000, para que
esa persona le devuelva exactamente la misma cantidad en 6 meses?
Seguramente que no, y le querra cobrar el inters correspondiente a ese perodo,
esto es porque interpreta que la poder de adquisicin de esos $ 1.000 dentro de
seis meses, no ser el mismo que hoy. Trabajando bajo el Modelo CVU, como
necesitamos sumar y restar ingresos y costos de un perodo (generalmente un
ao), pero correspondientes a distintos momentos de tiempo dentro del mismo;
debemos tomar este supuesto y dejar de lado este principio.
Bajo este modelo, nos centraremos en los ingresos y los costos operativos, ya que
estos derivan de la actividad principal de la empresa, y la toma de decisiones; por lo
tanto dejaremos de lado o asumiremos que su valor es cero, a los ingresos y costos no
operativos, como pudiera ser los financieros, o los originados en otras actividades
secundarias.
Otro aspecto a tener en cuenta al realizar el anlisis de CVU, es el concepto de:
Contribucin Marginal.
La Contribucin Marginal es la diferencia entre el precio de venta menos los costos

variables, y la misma debe alcanzar para cubrir los costos fijos y las utilidades
deseadas; es decir, una vez cubiertos todos los costos variables, el excedente debe
cubrir los costos fijos, y una vez que se hayan cubierto estos ltimos, lo que reste de
contribucin marginal aumentar la utilidad operativa. Esta relacin la estudiaremos
con mayor profundidad durante el desarrollo de este mdulo, con ejemplos numricos.
La contribucin marginal se puede calcular por unidad de producto, denominada

Contribucin Marginal Unitaria; o para el total de ventas, Contribucin Marginal Total:
Contribucin Marginal Unitaria (CMgU) = P - CVu
Contribucin Marginal Total (CMgT) = Q x (P CVu)
o Ventas Costo Variable Total

Otra relacin que utilizaremos en nuestro anlisis, es la Tasa de Contribucin
Marginal, tambin denominada porcentaje de contribucin marginal, o margen de
contribucin cuando la analizamos a nivel total. Esta tasa representa el excedente de
cada peso de venta, una vez satisfecha la proporcin de costos variables, para cubrir
costos fijos y utilidades.
Para su clculo, dividimos la contribucin marginal unitaria, sobre el precio de venta:
Margen de Contribucin (unitario) = Contr. Marginal Unitaria / Precio
Por lo tanto,
CMg Unit Precio Cvble Unit CVUnit

Tasa Contr. Mg = = =1-
Precio Precio Precio
Margen de Contribucin Total = Contr. Marginal Total / Ventas
Este concepto es tan til como el de contribucin marginal, ya que nos brinda
informacin en trminos relativos.
Mtodos de Clculo
Mtodo de la Ecuacin
Mediante este mtodo, se determina la utilidad operativa por diferencia entre los
ingresos y los costos totales.
Por lo tanto:
Utilidad Operativa = Ingresos Costos Totales
Y lo Ingresos cmo se conforman?
Los ingresos sern el resultante de la cantidad de productos vendidos, multiplicado por

su precio de venta, entonces:
Ingresos = Precio de venta (p) x cantidad de unidades vendidas (q)
Los costos totales, tienen tanto un componente variable como uno fijo,
Costo Total (CT) = Costo Variable Total (CVT) + Costo Fijo Total (CF)

Como hemos visto en el mdulo anterior, el costo fijo por definicin no sufre
modificaciones en funcin del nivel de produccin, es decir, es el mismo para cualquier
nivel de actividad. Pero el costo variable si se determina en relacin con este nivel, ya
que surge de la multiplicacin del costo variable unitario por las unidades producidas y
vendidas, por lo que:
Costo Variable Total = Costo Variable Unitario (cv) x cantidad de unidades vendidas
(q)
Entonces, reemplazando en la ecuacin original, se puede concluir que la utilidad

operativa podr ser calculada de la siguiente forma:
UOp = (p x q) (cv x q) CF
Siendo,
UOp: Utilidad Operativa
p: Precio
q: Cantidad de unidades producidas y vendidas
cv: Costo Variable Unitario
CF: Costos Fijos
Mtodo de Contribucin Marginal
Como vimos anteriormente al definir el concepto de contribucin marginal, ste resulta

muy importante en el anlisis de decisiones de gestin de una empresa; ya que
representa cunto me aporta cada producto, una vez cubiertos sus costos variables,
para afrontar los costos fijos y contribuir al nivel de utilidad deseada. Por lo tanto,
mientras un producto determinado sea capaz de cubrir todos sus costos variables
propios, y contribuya para la absorcin de costos fijos, el mismo debe seguir siendo
producido si la decisin es netamente bajo un anlisis de costos.
Veamos este concepto con un ejemplo:
Suponga que una empresa comercializa un solo producto, el cual posee un precio de
venta de $ 10, un costo variable unitario de $ 5 y los costos fijos de la empresa
ascienden $ 1000. El volumen de ventas actual es de 100 unidades.
En qu situacin econmica se encuentra la empresa?
Para responder esta pregunta, utilicemos el mtodo anterior, a fin de calcular la

Utilidad Operativa:

UOp = ($10 x 100) ($ 5 x 100) - $ 1000
UOp = $ 1000 - $ 500 - $ 1000
UOp = -$500
Es decir, actualmente la empresa posee una prdida de Quinientos Pesos ($ 500.-).
Usted aconsejara dejar de producir y vender el producto?
Teniendo en cuenta que los costos fijos en el corto plazo no varan en funcin del nivel
de produccin, si nosotros dejramos de producir en este momento, a fin de evitar la
prdida por la actividad, deberamos seguir afrontndolos.
Por lo tanto, la situacin econmica de la empresa pasara a ser la siguiente:
UOp = ($ 10 x 0) ($ 5 x 0) - $ 1000
UOp = -$ 1000
Significa que dejando de producir y comercializar este producto, no nos evitamos el

resultado negativo del perodo, sino que lo incrementamos.
Se ha dado cuenta de la razn?
Seguramente que si; lo que ha sucedido es que el producto con sus ingresos cubra el
total de sus costos variables, y aportaba el excedente (en el ejemplo $ 500), para
contribuir a la absorcin de costos fijos. Al dejar de comercializar nuestro producto,
tuvimos que seguir afrontando los costos fijos de todas formas, sin tener en este caso,
la contribucin marginal que aportaba el mismo. Siendo los costos fijos de Mil Pesos ($
1.000.-), la prdida se increment a este valor. Como conclusin, podemos afirmar que
bajo el punto de vista de la Contabilidad Administrativa, siempre que la Contribucin
Marginal de un producto sea positiva, es deseable seguir comercializando el mismo,
ya que estar aportando el excedente para cubrir alguna porcin de Costos Fijos.
Por la importancia que cobra entonces la contribucin marginal en este anlisis, puede
resultad adecuado reemplazar el trmino en el mtodo anterior; a fin de poder
segregarla y analizarla detenidamente.
De esta forma, partiendo del mtodo anterior, la utilidad operativa podra ser calculada
con la siguiente ecuacin:
UOp = [(p x q) (cv x q)] CF
Sacando factor comn q
UOp = q (p cv) CF
Por lo tanto, si p cv = Contribucin Marginal Unitaria
UOp = (CMgU x q) CF

Siendo,
UOp: Utilidad Operativa.
CMgU: Contribucin Marginal Unitaria.
q: Cantidad de unidades producidas y vendidas.
CF: Costos Fijos.
Mtodo Grfico
Tomando el supuesto de que la relacin entre los ingresos y costos con el nivel de
produccin es lineal y constante, podemos graficar esta relacin de la siguiente
manera:
Mtodo Grfico
Ingresos - Costos
Zona de Ventas
Utilidades
A
Zona de
Prdidas Costo Total
Produccin

De este grfico podemos extraer las siguientes conclusiones:
El crculo A representa la Utilidad Operativa, ya que al ser esta la

diferencia entre ingresos y costos; en el grfico ser la diferencia entre la
curva de ingresos y la curva de costo total.
El crculo B nos indica los Costos Variables, ya que los mismos se pueden
calcular como la diferencia entre los Costos Totales, menos los Costos
Fijos.
El crculo C nos indica el valor de los Costos Fijos. Debido a que estos se
deben afrontar independientemente de que la empresa produzca cero
unidades, asumen el mismo valor para cualquier nivel de actividad.
Siendo el Costo Total igual a la suma de costo fijo y costo variable; y

teniendo en cuenta que si la produccin es de 0 (cero) unidades el primero
es igual a 0 (cero); en el origen (0 unidades) el Costo total ser igual al
Costo Fijo. A partir de que comienza la produccin, el costo total se ir
incrementando en la misma proporcin que los costos variables.
Podemos identificar las Zonas de Prdida y de Utilidades. En la primera la

curva de Costo Total se encuentra por encima a la de Ingresos, por lo tanto
la utilidad operativa es inferior a cero, o prdida; en la segunda zona,
podemos ver que la curva de Ingresos es superior a la de Costo Total, por
lo tanto la Utilidad Operativa asumir un valor superior a cero, arrojando
una ganancia.
Se puede ver un punto de interseccin entre las curvas de Costo Total e

Ingresos. En este nivel de produccin la empresa no est ganando ni
perdiendo, ya que sus ingresos igualan a los costos totales; por lo tanto
este se denomina punto de equilibrio, sobre el cual profundizaremos en el
prximo tema.
La ganancia o prdida a cualquier nivel, se puede establecer como la

diferencia vertical entre la curva de Ingresos y la curva de Costo Total.
2.2. El punto de equilibrio y el nivel de utilidad deseada
El Punto de Equilibrio
El Punto de Equilibrio se trata de un instrumento para el anlisis y decisiones de

distintas situaciones de la empresa, entre ellas volumen de produccin y ventas,
necesarios para no ganar ni perder, planeamiento de resultados, fijacin de precios, de
niveles de costos fijos y variables, entre otros.
Conceptualmente el Punto de Equilibrio, es el nivel de venta que, luego de deducido

sus costos variables queda un excedente suficiente y exacto para cubrir los costos
fijos; por lo tanto es lo mismo que decir que las ventas son iguales al costo total, lo que

hace que la empresa tenga una Utilidad de 0 (cero). A partir de este punto, la empresa
ingresa en una zona de ganancias, mientras que por debajo del mismo no cubrimos
los costos, por lo tanto estamos trabajando con prdidas.
Si recordamos el mtodo de la ecuacin, el mismo determinaba que:
Como estamos analizando el punto de equilibrio, en el cual los ingresos igualan a los
costos totales, significa que la utilidad operativa es igual a 0 (cero).
Entonces:
0 = (p x q) (cv x q) CF
(p x q) (cv x q) = CF
q (p cv) = CF
q = CF / (p cv)
Por lo tanto, para calcular las unidades producidas y vendidas, que harn que nos
encontremos en el punto de equilibrio, y por lo tanto, no estemos obteniendo una
ganancia ni una prdida, se debe utilizar la siguiente frmula:
Costos Fijos
q* =
Precio Costo Variable Unitario
Donde q* representa la cantidad de equilibrio.
Tambin podramos reemplazar el trmino Precio Costo Variable Unitario, por el

trmino Contribucin Marginal Unitaria.
Analicemos esto con un ejemplo, a fin de que le resulte ms clara su comprensin.
Una empresa se dedica al corte de csped en viviendas familiares, ubicadas en tres

barrios cerrados de la ciudad. Los terrenos de las mismas poseen prcticamente 1000
metros cuadrados cada uno, por lo que no existe ninguna diferencia en cuanto a
cantidad de trabajo, entre cortar en un terreno u otro. El precio que cobra esta
empresa por cada corte es de ochenta pesos ($ 80); el costo variable unitario por
terreno (incluye combustible y aceite para las mquinas, sueldo variable de los
empleados, costo de la movilidad, otros), es de Pesos Sesenta ($ 60). Los costos fijos
de mantenimiento de la empresa, correspondiente a alquiler del local comercial, sueldo

fijo de los empleados, impuestos y servicios, entre otros; son de Diez Mil Pesos ($
10.000.-) mensuales.
Sin utilizar la frmula del punto de equilibrio, razone un minuto sobre cuntos terrenos
debera trabajar en un mes esta empresa, a fin de cubrir la totalidad de sus costos sin
obtener ganancias ni prdidas, por su actividad.
Vemos ahora utilizando la frmula del modelo, si su respuesta es correcta:
Precio: $ 80.- cada terreno.

Costos Fijos: $ 10.000.-
Costo Variable unitario: $ 60.-
q*= CF / p cv
Entonces,
q* = 10.000 / 80 60 =
q* = 500
Por lo tanto, debe realizar 500 cortes de csped en un mes, a fin de cubrir todos sus
costos y encontrarse en equilibrio.
Si determinamos que esta era una herramienta para la gestin de negocios, y en este
caso nos encontramos analizando la viabilidad del mismo, nos deberamos preguntar
si contamos con capacidad operativa para realizar esa cantidad de trabajos por mes,
teniendo en cuenta que con esa cantidad estamos arribando solamente al punto de
equilibrio, sin estar en zona de utilidad. En caso contrario, deberamos trabajar sobre
alguna de las variables, a fin de que el negocio sea econmicamente rentable.
Otra forma de analizar el punto de equilibrio, es determinar el nivel de ingresos que

debemos alcanzar, para estar en equilibrio. En este caso estar medido en unidades
monetarias el equilibrio, es decir, cantidad de pesos de ventas, para nivelar ingresos y
costos, en lugar de unidades fsicas como el caso anterior.
Si partimos de la frmula del punto de equilibrio fsico

q = CF / p cv
, y multiplicamos ambos miembros por el precio,

(q x p) = (CF / p cv) x p
dividiendo numerador y denominador del segundo trmino por p

(q x p) = CF / [(p cv)/p]
Sacando factor comn p en el denominador del segundo trmino

(q x p) = CF / 1 (cv / p)
Entonces, si precio por cantidad es igual a ventas (q x p) = Ventas,

Ventas de equilibrio = CF / 1 (cv / p)

Costos Fijos
Ventas * =
1 Costo Variable Unitario
Precio
Puede observar que en el numerador de la ecuacin, en lugar de quedar la

contribucin marginal unitaria, al calcular las unidades de equilibrio; en este caso
debemos dividir los costos fijos, por la Tasa de Contribucin Marginal, es decir, por
cada peso de venta, cuntos pesos de contribucin marginal unitaria representa.
Con los mismos datos del ejemplo anterior, con la empresa dedicada al corte de
csped, determinemos cul es el punto de equilibrio monetario, o los ingresos por
ventas que deberan obtener, a fin de alcanzar el equilibrio econmico:
Ventas Equilibrio = 10.000 / 1 (60 / 80)

Ventas Equilibrio = $ 40.000.-
Es decir, deben conseguir un nivel de facturacin por prestacin de servicios de $

40.000.-, para que el negocio se encuentre en equilibrio.
Se le ocurre cmo corroborar los datos anteriores?
Si Ventas es igual a Precio por Cantidad, y sabemos que la cantidad de equilibrio en el

primer ejemplo era de 500 pares de zapatos.
Entonces al multiplicar los 500 pares por su precio ($ 80.-), obtengo como resultado
los $ 40.000.- que es el equilibrio monetario.
Tambin podramos utilizar el mtodo de la ecuacin, a fin de asegurarnos que la

misma sea igual a 0 (cero):
UOp = ($ 80 x 500) ($ 60 x 500) - $ 10.000

UOp = $ 40.000 - $ 30.000 - $ 10.000
UOp = $ 0.- (Pesos cero)
De esta forma, hemos comprobado que la utilidad de la empresa en el nivel de

equilibrio, ser de cero pesos, con un nivel de ventas de $ 40.000, monto que tambin
asumirn sus costos totales.

Nivel de Utilidad Deseada
Hasta ahora hemos trabajado con el punto de equilibrio para niveles de actividad sin
ganancias ni prdidas. Pero obviamente, la empresa busca obtener un resultado
positivo por poner su estructura de inversin a trabajar. Por lo tanto, a la frmula
bsica que venimos utilizando, para abordar el planeamiento de utilidades, le
incorporaremos la variable correspondiente a la Utilidad Operativa, es decir, buscamos
definir el nivel de actividad necesario para no slo cubrir costos, sino tambin alcanzar
las utilidades propuestas.
Partiendo nuevamente del mtodo de la ecuacin, ahora deberemos determinar el

nivel de produccin y ventas de unidades, para el cual se obtenga la utilidad meta u
objetivo.
Si recordamos,
UOp = q x (p cv) CF
En el caso del punto de equilibrio, la utilidad operativa era de cero, por lo tanto la
expresbamos con ese valor. Bajo este anlisis, estamos diciendo que tenemos una
utilidad operativa meta u objetivo; por lo que debemos mantener este trmino en la
ecuacin.
Por lo tanto,
q x (p cv) = CF + UOp
q = CF + UOp / (p cv)
Esta frmula nos permitir determinar la cantidad de unidades que debemos producir y
vender, para lograr la Utilidad Operativa deseada, meta y objetivo.
Siguiendo con el ejemplo de la empresa cuya actividad era el corte de csped en

viviendas familiares, supongamos ahora que el propietario de la misma quiere obtener
por la actividad, una utilidad operativa de $ 10.000.- mensuales.
Cul es el nivel de actividad que necesitan?
q = (10.000 + 10.000) / (80 60)

q = 1.000 unidades
Por lo tanto, para alcanzar una utilidad de $ 10.000, debern realizar mil cortes de
csped en el mes.
Tambin podra suceder, que el propietario exprese su utilidad deseada como un

resultado porcentual sobre su costo total.

Al igual que en el caso anterior, partimos de la frmula del punto de equilibrio,
agregando en el numerador la condicin planteada que la rentabilidad deseada es un
porcentaje de los costos totales, por lo tanto UOp = % CT, entonces:
q = CF / (p cv)
q = (CF + %CT) / (p cv)
Si reemplazamos CT = (CF + cv x q)
q = [CF + %(CF + cv x q)] / (p cv)
Efectuamos el producto
q = (CF + % CF + % cv x q) / (p cv)
Si pasamos el denominador al primer miembro

q (p cv) = CF + %CF + %cv x q
Sacamos factor comn CF

q x p q x cv = CF (1+ %) + %cv x q
Pasamos (%cv x q) del segundo miembro al primero

q x p q x cv - %cv x q = CF (1 + %)
Ahora sacamos factor comn q en el primer miembro

q (p cv - %cv) = CF (1 + %)
q = [CF (1 + %)] / (p cv - %cv)
Veamos esto con un ejemplo, una industria presenta la siguiente informacin:

p = $ 40.-
cv = $ 20.-
CF = $ 45.000.-
Margen de Utilidad = 25% sobre el costo total de produccin
q = ?
q = [45000 (1 + 0,25)] / [40 20 (0,25 x 20)] = 3.750 unidades.
Verifiquemos este dato:
Ventas: 3.750 unidades x $ 40.-...$ 150.000.-

Costo Ventas:
Fijo..$ 45.000.-
Variable 3750 u x $ 20$ 75.000.- ($ 120.000.-)
Resultado....$ 30.000.-

Estos $ 30.000.- son el 25% del costo total, que es de $ 120.000.- y es la rentabilidad
que nos pusimos como objetivo.
Meta de Utilidad Neta e Impuesto sobre la Renta
Hasta aqu hemos visto cmo podemos determinar una utilidad operativa deseada, y
calcular la cantidad de unidades que debemos producir y vender para alcanzar la
misma.
Pero al incluir una nueva variable, el Impuesto a la Renta (en nuestro pas Impuesto a
las Ganancias), surge una nueva incgnita; ya que muy probablemente la utilidad que
establezcan los propietarios como deseada u objetivo sea despus de impuestos, es
decir, utilidad neta.
Para poder calcular las unidades que debemos producir, a fin de cumplir con esta
utilidad neta objetivo, antes debemos analizar el clculo de la misma.
La utilidad neta es igual a la utilidad operativa, menos el impuesto a las ganancias. El

problema es que este ltimo, surge de aplicar a la utilidad operativa, la alcuota que se
establezca para dicho impuesto.
Por lo tanto, la utilidad neta ser igual a la utilidad operativa, menos la alcuota por
utilidad operativa:
Utilidad Neta = Utilidad Operativa (Utilidad Operativa x alcuota)
Entonces, sacando factor comnUtilidad Operativa,

Utilidad Neta = Utilidad Operativa x (1 alcuota)
Tambin podramos expresar la Utilidad Operativa en funcin de la Utilidad Neta, que

en definitiva ser la variable que nos den como informacin los propietarios, entonces:
Utilidad Operativa = Utilidad Neta / (1 alcuota)
Si reemplazamos en la frmula del mtodo de la ecuacin, tendremos lo siguiente:

Utilidad Neta / (1 alcuota) = Costos Fijos / (precio costo variable unitario)
Deduciendo de la frmula, igual que lo realizado para el caso de utilidad operativa

deseada, obtendremos la siguiente ecuacin:
CF + UN / (1 t)
q=
(p cv)

Donde,
UN: Utilidad Neta objetivo
t: alcuota de impuesto a las ganancias
Si retomamos el ejemplo de la empresa dedicada al corte de csped, que utilizamos

para determinar la Utilidad Operativa objetivo, que habamos establecido en $ 10.000,
y con el cual habamos determinado que en ese caso, la empresa deba realizar 1000
cortes por mes para alcanzarla. Supongamos ahora, que la utilidad objetivo de $
10.000.- mensuales, era Neta o despus de impuestos; ya que el propietario desea
que ese monto le quede disponible en su totalidad; y que la alcuota del impuesto a las
ganancias es del 35%.
Cul es el nivel de actividad que necesitan en este caso?
10.000 + (10.000 / 1 0,35)

q=
(80 60)
q = 1.269,23 unidades
Por lo tanto, para alcanzar una utilidad neta de $ 10.000, debern realizar mil
doscientos setenta (1.270) cortes de csped en el mes. Tenga en cuenta que como
estamos determinando una cantidad de cortes a realizar, cualquier decimal debe ser
redondeado hacia el valor superior; ya que en el ejemplo, no podramos cortar el
csped en 1.269,23 terrenos, o cortamos un terreno completo o no lo cortamos.
Note como en este caso, las unidades necesarias se han incrementado. Al transformar
la utilidad operativa en utilidad neta, la primera se debe incrementar para incluir el
componente impositivo, por lo cual deberemos incrementar las unidades, para lograr
que una vez deducido el impuesto a las ganancias, se mantengan los $ 10.000 que
nos habamos puesto como objetivo.
Anlisis de Sensibilidad
Como puede haber visto en otras asignaturas o haber ledo en algn libro, cuando
realizamos un anlisis de sensibilidad nos debemos realizar la pregunta clave Qu
pasara si..? En nuestro caso, a travs del Modelo Costo-Volumen-Utilidad, veremos
cul sera el resultado proyectado, en el caso de que sufra alguna modificacin una de
las variables, o bien podemos determinar cul es la brecha entre el nivel de actividad
actual y el de equilibrio.
Comencemos analizando el Margen de Seguridad, el cual mide la diferencia entre las

ventas actuales o normales, y las de equilibrio, representando de esta forma el tramo
en el cual la empresa opera con ganancias, y se calcula como:
Margen de Seguridad = Ventas Normales Ventas de Equilibrio

Por ejemplo, si los ingresos habituales de la empresa que se dedicaba a cortar el
csped en viviendas familiares, fueran de $ 60.000 (Ventas normales: Vn); y como
recuerda habamos calculado sus ventas de equilibrio (Ve) en $ 40.000, De cunto es
el margen de seguridad que posee?
Margen de Seguridad = $ 60.000 - $ 40.000

Margen de Seguridad = $ 20.000
Significa que las ventas se pueden contraer en $ 20.000, sin incurrir en zona de
prdidas.
Si bien hemos puesto el ejemplo trabajando con valores monetarios, el mismo anlisis
puede realizarse con unidades fsicas o cantidades de produccin.
Sin embargo, resulta ms conveniente, y a la vez ms utilizado, expresarlo en

trminos relativos con respecto a las ventas normales, determinndolo como una tasa.
Para esto, al Margen de Seguridad, se lo debe dividir por las ventas normales.
Entonces,
Ventas Normales Ventas de Equilibrio

Tasa Margen de Seguridad =
Ventas Normales
Representar entonces la proporcin en la cual pueden disminuir las ventas, sin entrar
en zona de prdidas.
En nuestro ejemplo, si calculamos la tasa es de:
Tasa Margen de Seguridad = $ 20.000 / $ 60.000

Tasa Margen de Seguridad = 0,33 = 33%
Significa que las ventas pueden disminuir un 33%, sin que ingresemos a la zona de
prdidas.
Veamos esta relacin en forma grfica:

Ingresos - Costos
Zona de
Utilidades Ventas
Zona de
Prdidas
Costo Total
Margen
de
Seguridad
Ve Vn Produccin
Asi mismo, como dijimos con anterioridad, el anlisis de sensibilidad tambin nos es
de utilidad, para proyectar qu pasara si se modificara algunas de las variables que
intervienen en el modelo. De esta forma podramos calcular cul sera el punto de
equilibrio, o las cantidades necesarias para cumplir con la utilidad objetivo, incluyendo
en el clculo la variable modificada. Tambin podemos establecer cul debera ser el
valor asumido por alguna de las variables, si el nivel de actividad ya se encuentra
determinado.
De esta forma, despejando de la frmula original, podemos calcular:

p = (CF / q) + cv
q = CF / (p CF = q x (p cv)
cv)
cv = p (CF / q)
Por lo tanto, de esta forma podemos determinar el Precio necesario para alcanzar el
equilibrio; los Costos Fijos para recuperar el equilibrio; o los Costos Variables para
estar en equilibrio.
Estructuras alternas de costo fijo y variable
Una pregunta que probablemente ya se haya realizado a esta altura del mdulo, es si
conviene tener una estructura de costos con mayor carga de costos fijos y menor de
costos variables, y otra con menores costos fijos y mayores costos variables.
Detngase un minuto en la lectura, y analice qu resultara ms conveniente.
Pongamos un ejemplo a fin de interpretar mejor este punto. Suponga que usted tiene
un negocio, y ha contratado un vendedor con el cual pacta un pago totalmente variable
por comisin, el mismo ser del 10% de las ventas.
Al primer mes de estar trabajando, este vendedor llega al monto de diez millones de
pesos en ventas ($ 10.000.000); por lo tanto la comisin que le corresponde es de un
milln ($ 1.000.000). En ese momento usted se comienza a preguntar, si no le hubiese
convenido pactar una retribucin fija, ya que seguramente el vendedor de ofrecerle
una remuneracin de $ 50.000 mensuales, hubiera estado ms que satisfecho.

Entonces, conviene tener una estructura de costos con ms incidencia de costos fijos
o variables?
Como puede haber visto, depender del nivel de actividad. Mientras ms alto sea el
volumen, me convendra contar con ms costos fijos y menos variables, ya que podr
cubrir el peso de los fijos, y la contribucin marginal por cada unidad vendida ser
mayor. Por el contrario, si el nivel de ventas es bajo, conviene no tener demasiados
costos fijos, ya que no los podremos cubrir; independientemente de que luego cada
unidad vendida, al ser altos los costos variables, tenga menor contribucin marginal.
A fin de poder analizarlo grficamente, resultara difcil en un mismo grfico

representar bajo el modelo CVU, las dos posibilidades. Para esto contamos con otra
herramienta, que es el grfico de Utilidad-Volumen; el cual representa en una misma
curva, la utilidad a obtener para cada nivel de produccin.

Grfico Utilidad - Volumen
Utilidad - Volumen
UV 1
UV 2
Produccin
Punto de
Indiferencia
qe
CF
Como podemos ver en el grfico, las dos curvas tienen el origen en los Costos fijos, ya
que si la empresa est produciendo cero unidades, su utilidad ser una prdida por el
importe de sus costos fijos.

En el punto en que la curva corta el eje de produccin, es el punto de equilibrio, en
donde la utilidad es 0 (cero). A partir de este punto, al aumentar el volumen de
produccin, la empresa comienza a tener utilidad positiva o ganancia.
Donde se cortan ambas curvas, es un punto de indiferencia; en donde no existe

diferencia entre utilizar la estructura de costos 1 o la 2.
Como puede apreciar, si el nivel de actividad se encuentra a la izquierda de este punto

de indiferencia, nos convendr optar por la estructura 2; ya que al tener una menor
incidencia de costos fijos, alcanza antes el punto de equilibrio, y comienza a tener
utilidades en un nivel inferior a la alternativa 1.
Por el contrario, si el nivel de actividad es superior al punto de indiferencia, conviene

en este caso optar por la alternativa 1, con mayor costo fijo pero menor costo variable,
por lo tanto mayor contribucin marginal. Esto significa que una vez cubiertos los
costos fijos, cada unidad adicional que vendamos, representar un incremento mayor
en las utilidades, al ser superior su contribucin marginal unitaria.
Pero si tenemos que optar entre dos estructuras de costos diferentes, por cul
debemos optar? Cmo podemos encontrar este punto de indiferencia?
Bien, el punto de indiferencia es en donde los costos de ambas estructuras es igual,

por lo tanto podemos representar esto con la siguiente ecuacin:
CT 1 = CT 2
Donde CT 1 es el costo total de la alternativa uno, y CT 2 representa el costo total de

optar por la alternativa dos. Si estamos en el punto de indiferencia, ambos trminos
asumirn el mismo valor.
A su vez, conocemos que el costo total est formado por el costo fijo y el costo
variable, por lo tanto podemos ir despejando de la frmula anterior de la siguiente
manera:
CT 1 = CT 2
(cv 1 x q) + CF 1 = (cv 2 x q) + CF 2
(cv 1 cv 2) x q = CF 2 CF 1
Entonces,
CF 2 CF 1
q=
Cv 1 cv 2

De esta forma, podremos determinar cul es el nivel de actividad para el cual, es
indiferente optar por la alternativa 1 o la 2. Sabiendo que si nos encontramos a la
izquierda de este punto nos convendr optar por la alternativa con menor costo fijo y
mayor costo variable; y si por el contrario el nivel de actividad se encuentra a la
derecha del punto de indiferencia, nos convendr optar por la alternativa con mayor
costo fijo y menor costo variable, por lo tanto mayor contribucin marginal unitaria.
2.3 El margen de contribucin y la tasa de contribucin

marginal
En este mismo mdulo, hemos determinado con anterioridad, qu entendemos por
Margen de contribucin, tanto a niveles totales como unitarios, denominado
normalmente en este ltimo caso, Tasa de Contribucin Marginal, tambin
denominada porcentaje de contribucin marginal. Esta tasa dijimos que representa el
excedente de cada peso de venta, una vez satisfecha la proporcin de costos
variables, para cubrir costos fijos y utilidades.
Para su clculo, dividimos la contribucin marginal unitaria, sobre el precio de venta.

Otra diferenciacin que podemos realizar es entre el margen bruto como lo ha
estudiado en contabilidad financiera, y el trmino contribucin marginal, que utilizamos
tan asiduamente en los informes de contabilidad administrativa.
Contribucin Marginal y Margen Bruto
Estimo que se habr dado cuenta, que durante todo el mdulo hemos trabajado con el
concepto de contribucin marginal, y nunca con el concepto de margen bruto,
determinado como la diferencia entre las ventas y el costo de ventas, que usted ha
estudiado en contabilidad financiera. Esto se origina en la importancia que posee para
la Contabilidad Administrativa analizar el producto o la empresa en base a la
contribucin marginal, y no en el margen bruto.
Para que pueda ver la diferencia claramente entre uno y otro, presentemos dos
estructuras de estado de resultados, una armada como usted la ha visto en otras
asignaturas, en base a la determinacin del margen bruto, y otra con el mtodo directo
o variable. Para esto supongamos que la empresa tuvo ventas por $ 10.000. Costo de
ventas por $ 5.000, todos variables. Gastos de Administracin y comercializacin por $
3.000, de los cuales $ 2.000 son fijos y el resto variables.
Los Estados de Resultados por los dos mtodos, quedaran conformados de la

siguiente manera:

Margen Bruto Contribucin Marginal
Ventas $ 10.000,00 Ventas $ 10.000,00

(Costo de Ventas) $ 5.000,00 (Costos Variables) $ 6.000,00
Utilidad Bruta $ 5.000,00 Contribucin Marginal $ 4.000,00
Gtos. Adm. y comerc. $ 3.000,00 Costos Fijos $ 2.000,00

Utilidad Operativa $ 2.000,00 Utilidad Operativa $ 2.000,00
Como podemos ver, por ambos mtodos llegamos al mismo resultado, solamente que
las causas que determinamos (objetivo del Estado de Resultados, determinar las
causas por las cuales se arrib al resultado final), son diferentes. Es decir, buscamos
contar con distinta informacin por un mtodo o por el otro. En la contabilidad
financiera debe utilizarse el primer mtodo, de acuerdo con las normas contables. En
contabilidad administrativa, para informacin interna de la empresa, resulta
conveniente utilizar el segundo mtodo, para as contar con la informacin
correspondiente a la contribucin marginal.
Si bien excede a los temas de este captulo, en el caso de contar con inventarios de
productos en proceso o productos terminados, el resultado del ejercicio no ser el
mismo utilizando los dos mtodos, ya que los inventarios quedarn valuados en forma
diferente. Si desea profundizar sobre este tema, puede hacerlo en el captulo 9 de la
bibliografa bsica, o en cualquier otro libro de contabilidad administrativa.
2.4 Utilidad de este anlisis en la planeacin de los costos y en

las decisiones empresariales sobre mezcla de ventas
La mezcla de ventas, se refiere a la combinacin de volmenes de produccin entre
distintos productos, que constituyen las ventas totales. Los efectos en el ingreso de la
empresa, dependern en la mezcla que hagamos entre los productos de bajo Margen
de Contribucin o los que tengan un alto margen. Para el anlisis CVU en este caso,
debe considerarse que los supuestos originales pueden no mantenerse, por lo tanto
perdera utilidad la informacin obtenida.
A fin de poder calcular el punto de equilibrio, debemos determinar la contribucin

marginal promedio ponderado, de todos los bienes o servicios que constituyen las
unidades vendidas.
A fin de simplificar la explicacin, trabajaremos con el supuesto que la mezcla de

ventas es entre dos productos solamente, pero tenga presente que el razonamiento
para mayor cantidad de productos es exactamente el mismo.
Como dijimos, debemos determinar el promedio ponderado de la contribucin

marginal, entre los dos productos, el mismo lo calcularemos como:

CMgUA x qA + CMgUB x qB
CMg promedio ponderado =
qA + qB
Donde,
CMgUA: Contribucin marginal unitaria del producto A
CMgUB: Contribucin marginal unitaria del producto B
qA: volumen de unidades producidas y vendidas del producto A
qB: volumen de unidades producidas y vendidas del producto B
Luego calculamos el punto de equilibrio utilizando la CMgU promedio ponderado:
Costos Fijos de la empresa

q=
CMgU promedio ponderado
Una vez determinado el punto de equilibrio mediante este clculo, tenemos que
determinar la proporcin que le corresponde a cada producto, del mismo. Esto lo
haremos en base a la participacin de cada producto en la mezcla de ventas.
Por ejemplo, si el punto de equilibrio es de 100 unidades, y dentro de la mezcla actual

de ventas, el producto A posee una participacin del 65% y el producto B una
participacin del 35%; entonces deberemos vender 65 unidades del producto A y 35
unidades del producto B, para alcanzar el equilibrio.
Este mismo anlisis se puede realizar para las Ventas de equilibrio; en este caso
deber determinar la Tasa de Contribucin Marginal promedio ponderado, y luego
realizar el prorrateo de las ventas de equilibrio, no en base a la participacin por
unidades, sino en base a la participacin sobre las ventas de la empresa de cada uno
de los productos; es decir, siempre hablando de valores monetarios o financieros, ya
que debemos considerar en este caso la incidencia del precio de cada uno de los
productos, en el anlisis.
Conclusin
En el presente mdulo, hemos visto en profundidad el modelo Costo-Volumen-Utilidad.

Mediante el mismo, podemos determinar el punto de equilibrio, en donde los ingresos

de la empresa igualan a sus costos. Luego al incorporar variables al anlisis,
sumamos la determinacin de la utilidad operativa meta u objetivo, ya sea como monto
fijo, como porcentual de costos, o como utilidad neta objetivo. Estudiamos el anlisis
de sensibilidad aplicable al modelo. Determinamos la importancia del anlisis de la
contribucin marginal, en la toma de decisiones en un negocio. Ampliamos el modelo
para adaptarlo a empresas que comercializan dos o ms productos, a partir del estudio
del punto de equilibrio para mezcla de ventas. Tambin hemos desarrollado
conceptualmente la diferencia entre la contribucin marginal y el margen bruto.
Para profundizar los contenidos de este mdulo, le recomiendo la lectura del captulo 3
de la bibliografa bsica Horngren-Foster-Datar: Contabilidad de Costos. Un enfoque
gerencial 12 Edicin Prentice Hall 2007.


Lectura 1 - Fundamentos Del Análisis de Costos

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Unidad 1: Fundamentos del Anlisis de Costos

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