THEORIES DE LAUDIT EXTERNE

Chapitre 2 - Cadres danalyse thorique de laudit externe

David Carassus
Matre de confrences en Sciences de Gestion
Diplm dexpertise comptable
www.univ-pau.fr\~carassus
David Carassus

SOMMAIRE

CHAPITRE I Rappel des caractristiques et de la dfinition de laudit externe

CHAPITRE II Cadres danalyse thorique de laudit externe

CHAPITRE III Etat des recherches sur le rle de laudit externe public

CHAPITRE IV Perspectives de recherche en audit externe

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CHAPITRE II Cadres danalyse thorique de laudit externe : la gouvernance et
lapprentissage organisationnel

Un manque de thorie daudit externe

Emergence dun cadre thorique de la gouvernance

Laudit externe comme mcanisme de gouvernance

Influence des acteurs de la gouvernance publique sur la demande de contrle,

dinformation et daudit

Apports du cadre thorique de lapprentissage organisationnel ltude de laudit

externe comme moyen de contrle
David Carassus Thories de laudit externe Chap. 2 : Cadres danalyse thorique de laudit externe

CHAPITRE II.1 : Un manque de thorie daudit externe

Manque de thorie daudit externe

MAUTZ et SHARAF (1961)

mme si lintrt pour laudit sest accru substantiellement travers ces dix dernires annes, aucune
thorie de laudit na t dveloppe pour soutenir un effort cohrent de recherche .

HAMILTON, cit par ROBERTSON (1988)

en analysant les recherches sur laudit qui sont reconnues, on remarque quune thorie complte, logique
et empiriquement dfendable expliquant lexistence de lauditeur dans une conomie nest pas prsente .

Premires tentatives de thorisation de laudit externe :

MAUTZ et SHARAF (1961) : application laudit de certains principes philosophiques.

o Hypothses :
! il ny a pas ncessairement de conflits dintrts entre lauditeur et la direction de lentreprise
audite,
! les tats financiers et les autres informations soumis la vrification sont libres dirrgularits
de connivence et des autres irrgularits inhabituelles.

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o Limites : problmes dindpendance des auditeurs ou encore plusieurs affaire de fraude des tats
financiers.

SCHANDL (1978) : thorie du processus de laudit

o Objectif : appliquer les dcouvertes de la philosophie smantique, de la thorie de la communication

et de la psychologie de la pense au processus de jugement dans laudit.
o Limite : trop gnrale

Divers auteurs : thorie de dcision de laudit ou de la thorie des jeux applique laudit

o Objectif : centres sur les spcificits du domaine empirique, au niveau des modles, des mthodes,
des tests et des standards qui peuvent tre utiliss, avec une reconnaissance des actions alternatives.
o Limite : proccupations purement techniques

Cas particulier des organisations publiques : idem

RUBIN (1985) : une recherche dans toute la littrature ne rvle pas lexistence dune thorie unifie et globale
de laudit public, que cela soit dans une perspective positive ou normative. Ce qui est dcouvert est relatif des
crits (qui ne sont pas ncessairement soutenus par des chercheurs) sur des standards daudit, des types daudit,
des mthodologies daudit, et des choses de ce genre .

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CHAPITRE II.2 : Emergence dun cadre thorique de la gouvernance

Origine de la gouvernance

consquence de la modification de lactionnariat aux Etats-Unis, avec notamment linfluence plus importante
des fonds de pensions : corporate governance

nest quune nouvelle adaptation de la trs vieille discussion sur la proprit, sur la rpartition de ce que les
Romains nommaient les fruges fructusque, sur la responsabilit, entre usus et abusus, etc. . THIVEAUD
(p. 244)

Traduction de corporate governance

gouvernement de lentreprise : traduction originelle trop lie lEtat (LE GALES ; 1993a, p. 444) ; pourrait
donc signifier que des formes de conduite et dorganisation empruntes aux pratiques de lEtat sont ou
devraient tre appliques un ensemble priv

gouvernance :

o traduit mieux les effets politiques darbitrages entre les sources de pouvoir
o permet de prendre en considration les interactions entre acteurs de la gouvernance

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Premire dfinitions de la corporate governance

! KEASEY et WRIGHT (1993, p. 291), le gouvernement dentreprise concerne les structures et les
processus associs la production, la prise de dcisions et au contrle au sein dune organisation .
! Pour NGUYEN et al. (1996, p. 3), le gouvernement dentreprise consiste mettre au point et respecter
des principes et des rgles qui guident et limitent la conduite de ceux qui agissent au nom de lentreprise

Les hypothses fondamentales du cadre thorique de la gouvernance

Cadre thorique de rfrence : thorie de lagence centre sur la confrontation actionnaires / dirigeants

Premire hypothse : le problme dagence ou un conflit dintrt

o Dfinition du conflit dintrt : une remise en cause dun systme daction, une opposition entre
units daction, opposition qui sous-tend un systme dorganisation sociale des rapports
fondamentaux - ROUSSEAU (1988, p. 16)

o Existence dune relation dagence : Nous dfinissions un relation dagence comme un contrat
selon lequel une, ou plusieurs personnes, le principal ou mandant, engage une autre personne, lagent
ou mandataire, pour accomplir des services en son nom, ce qui implique la dlgation dun pouvoir de
dcision . -JENSEN et MECKLING (1976, p. 308)

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o Existence dune imperfection dinformation : asymtrie dinformation entre le principal et lagent

! Premire implication : le hasard moral (problme dobservation du comportement de lagent) qui

entrane un phnomne de passager clandestin et dopportunisme

! Deuxime implication : la slection adverse (mconnaissance de certaines informations non

observables par le principal)

Deuxime hypothse : pas de solution au travers dun contrat

o Dfinition dun contrat : une structure de rgulation articulant des procdures de contrle, un
mcanisme de direction et un systme dincitations - BROUSSEAU (1993a, p. 7)

o Remise en cause de la compltude des contrats :

! contingences et ventualits de lavenir trop nombreuses pour tre toutes prises en compte et
spcifies dans le contrat (WILLIAMSON)

! contrle de la conformit aux termes du contrat engendrerait des cots prohibitifs.

o Type de cots dagence existants : JENSEN et MECKLING (1976, p. 308)

! Les cots de surveillance : supports par le principal. Ils comprennent les dpenses engages
pour observer lactivit de son mandataire et tentent de limiter son comportement opportuniste.

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! Les cots dobligations : supports par lagent pour justifier la qualit de ses dcisions et se
ddouaner aux yeux du mandant. Ils permettent, ainsi, de signaler la bonne excution du contrat.
! Une perte rsiduelle : rsulte dune divergence entre les dcisions de lagent et celles qui
maximiseraient le bien-tre du principal.

Passage dune gouvernance actionnariale une gouvernance partenariale

Elargissement de la dfinition originelle de la CG

CHARREAUX (1997a, p. 1) : le gouvernement des entreprises recouvre lensemble des mcanismes

organisationnels qui ont pour effet de dlimiter les pouvoirs et dinfluencer les dcisions des dirigeants, autrement
dit, qui gouvernent leur conduite et dfinissent leur espace discrtionnaire .

Limites de la relation dagence actionnaire - dirigeants : faible capacit de la thorie de lagence expliquer
la nature des relations contractuelles explicites et implicites qui existent entre les diffrents partenaires de
lentreprise - HILL et JONES (1992)

Prise en compte des relations des dtenteurs dintrts dune entreprise : Les dtenteurs dintrts, dfinis
par CLARKSON (1995) comme les parties qui encourent un risque par rapport aux activits de la firme ,
deviennent les principaux de la relation dagence avec un agent commun quest le dirigeant.

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= paradigme englobant les relations contractuelles implicites et explicites entre tous les dtenteurs dintrt qui ont
des revendications lgitimes par rapport lentreprise. Chacun de ces groupes peut tre ainsi considr comme
apportant lentreprise des ressources, en retour desquelles il attendra que ses intrts soient satisfaits.

o Les cranciers fournissent des financements lentreprise et veulent en change que leurs prts leur
soient rembourss comme prvu au contrat.
o Les salaris mettent disposition de lentreprise du temps et leurs comptences. En change, ils
attendent des revenus cohrents et des conditions de travail adquates.
o La population fournit lentreprise, en tant que contribuables, une infrastructure. En change, ils
attendent que les membres de lentreprise amliorent, ou au moins ne portent pas atteinte , la qualit
de vie et ne violent pas les rgles du jeu tablies par le Parlement.
o Dans ce contexte, les dirigeants de lentreprise se situent au centre du rseau de contrats. Ils
constituent le seul groupe dacteurs avoir un contrle direct sur les prises de dcisions de
lentreprise.

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CHAPITRE II.3 : Laudit externe comme mcanisme de gouvernance

Intrts de laudit dans la gouvernance : coordination des actions et la rgulation des conflits entre ces
diffrents acteurs, leurs relations tant notamment fondes sur des hypothses dasymtrie dinformation et
dincertitude

Mcanismes de contrle existants au niveau de la gouvernance actionnariale

systmes internes de contrle : droit de vote des actionnaires, la hirarchie, la surveillance mutuelle, les
systmes dintressement et de rmunration ainsi que le conseil dadministration,

les diffrents mcanismes disciplinaires du march : le march du travail, le march des biens et des
services, le march financier

Limites de cette distinction :

absence de considration dinterdpendance de ces diffrents mcanismes,

manque de dfinitions prcises des frontires de la firme,
absence de prise en compte de lensemble des partenaires de lorganisation

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Nouvelles typologies des mcanismes de contrle : CHARREAUX (1997e) avec deux axes :

la spcificit, qui renvoie aux mcanismes propres lentreprise dlimitant le pouvoir discrtionnaire des
dirigeants, dans le sens o son action influence exclusivement les dcisions des dirigeants de lentreprise .
et lintentionnalit des mcanismes de gouvernance, qui se traduit, par ltablissement de rgles et de
procdures formelles .

Tableau : Typologie des mcanismes de corporate governance

Mcanismes spcifiques Mcanismes non spcifiques

Mcanismes Contrle direct des actionnaires Environnement lgal et rglementaire

intentionnels Conseil dadministration Syndicats nationaux
Systmes de rmunration, dintressement Auditeurs lgaux
Structure formelle Associations de consommateurs
Auditeurs internes
Comit dentreprise
Syndicat maison

Mcanismes Rseaux de confiance informels March des biens et des services

spontans Surveillance mutuelle des dirigeants March financier
Culture dentreprise Intermdiation financire
Rputation auprs des salaris Crdit interentreprises
March du travail
March politique
March du capital social
Environnement socital
Culture des affaires
March de la formation

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Place de laudit dans cette typologie

laudit interne et laudit externe lgal sont pris en compte

rle : mcanismes incitant ou obligeant lagent agir conformment aux intrts des partenaires de
lorganisation. Ils constituent, tous deux, des mcanismes intentionnels, dlimitant le pouvoir discrtionnaire
des dirigeants pour le premier, non-spcifique pour le second.

Influence de laudit externe dans la gouvernance

COLLAT-PARROS (1999) : moyen de lutte contre les imperfections du march sur la base des travaux de
LESOURNE (1991), qui envisage la naissance dinstitutions ou dintermdiaires comme un moyen
damliorer le fonctionnement des marchs,

BROUSSEAU (1993b, p. 122) : mcanisme de surveillance.

un mcanisme peut tre institu afin damnager un droit daudit destin contrler la conformit des actions de
chacun. Ce mcanisme a galement pour fonction dorganiser une pression en cas de faute pour que le fautif
modifie son comportement sous peine de rupture du contrat. Il constitue alors un mcanisme dissuasif .

POCHET (1998, p. 84) : moyen de collecte et danalyse des informations que les partenaires ne peuvent
exercer de faon individuelle, sauf engendrer des cots prohibitifs

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Rle de laudit au sein de la thorie de lagence : mcanisme de rgulation des relations entre partenaires de
lentreprise

JENSEN et MECKLING(1976) = moyen de rapprocher les intrts des dirigeants de ceux des actionnaires.

o mcanisme de surveillance, au sens de monitoring.

o besoin de justification ou dobligation, au sens de bonding.

NG (1978) = moyen dassurer que linformation produite par la direction nest pas trompeuse, et rduit ainsi
le cot de la rmunration des dirigeants.

ANTLE (1982) = moyen dincitation du dirigeant communiquer des informations correctes aux actionnaires
compensant labsence dvaluation directe de la performance de lentreprise.

CHOW (1982) = mcanisme de rgulation entre actionnaire, dirigeants et prteurs

o Facteurs dinfluence supposs sur la dcision dengager un audit : le pourcentage de dtention

daction par les dirigeants, le pourcentage de dettes dans la structure du capital, la prsence de
mesures comptables dans les contrats de dettes et la taille de la firme
o Rsultats : Dans lensemble, les analyses statistiques, concernant une priode o laudit externe ntait
pas obligatoire, indiquent que les cots dagence, lis la surveillance et la justification, jouent un
rle important dans la dcision dengagement dun audit externe.

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MOORE et RONEN (1990) = mcanisme de rduction de lasymtrie informationnelle en dfaveur des

investisseurs potentiels qui ne connaissent pas le niveau de qualit du management de lentreprise.

BROYE (1998) = rponse aux conflits dintrts existant entre actionnaires et dirigeants, mais aussi entre
actionnaires et salaris.

WILLEMBORG (1999) = fonction dinformation en permettant une meilleure allocation des ressources +
fonction dassurance en servant de couverture en cas de litiges

Audit externe = mcanisme de gouvernance part entire dont les fonctions dinformation et de contrle
permettent de rguler les relations entre les diffrents dtenteurs dintrts de lentreprise

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CHAPITRE II.4 : Influence des acteurs de la gouvernance publique sur la demande de

contrle, dinformation et daudit

Dtenteurs dintrts de lorganisation publique Ville : CLARKSON (1995)

les dtenteurs dintrts primaires ncessaires la survie de lentreprise : les lecteurs, les fonctionnaires
territoriaux, les cranciers, les organisations satellites et lEtat

les dtenteurs dintrts secondaires, qui peuvent avoir une influence ou tre influencs par les dcisions de
lentreprise : les mdias et les groupes dintrts

Le cas des lecteurs : une double vision de son influence

Une absence dinfluence sur la demande daudit :

o DOWNS (1957a) : lhypothse dignorance rationnelle des lecteurs. Linformation politique est acquise
par les lecteurs partir du moment o les profits attendus sont suprieurs au cot des donnes.

Ce rendement est dailleurs calcul en tenant compte du fait que le vote dun seul lecteur a peu deffets sur le
rsultat des lections. Dans ces conditions, les lecteurs nont pas de motivation acqurir directement des
informations ou bien contrler les activits de la municipalit (GIROUX et DEIX, 1991, p. 12).
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o Llecteur ne demandant pas dinformation, ZIMMERMAN (1977) fait aussi lhypothse que les lus ne
seront pas motivs produire volontairement de telles informations.

Consquence (GALEOTTI et BRETON1) et divergence avec le priv : les reprsentants peuvent se

remplir les poches en accumulant des richesses prives, en cherchant obtenir une place dans
lhistoire, ou en poursuivant dautres objectifs que ceux dsirs par les citoyens, sans ncessairement
perdre aux prochaines lections.

Une influence sur la demande daudit : FIORINA (1990)

o raisons lorigine de la demande dinformation des lecteurs : le sens du devoir, lattitude de fan,
laccident ou bien la recherche dun statut social.

o Le mode de traitement de linformation y est incomplet, ax sur des stratgies cognitives ou

heuristiques (FIORINA, 1990). La connaissance de la politique ne se fait pas directement, mais par
pices et morceaux, ce qui conduit dailleurs FIORINA (1990, p. 336) qualifier le mode dinformation
des lecteurs de puzzle.

Incite prendre en considration llecteur de manire indirecte via dautres acteurs de la gouvernance (mdias,
groupes dintrts : RUBIN, 1987, p. 19 ; CHENG, 1994, p. 50).

1
An economic theory of political parties , Kyklos, vol. 39, pp. 47-75, 1986, in STREIM (1994).
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Le cas des groupes dintrts

Dfinition par MINTZBERG (1986, p. 93) = moyens dinfluence externe de lorganisation, apparaissent
comme des corps intermdiaires qui organisent la pluralit des intrts de la population en liaison avec
leurs activits collectives politiques, sociales et conomiques

Utilit des groupes dintrts : les lecteurs peuvent leur dlguer leur autorit de prise de dcisions dans le
but dtre plus efficace dans le processus politique. Lexistence de groupes intermdiaires entre la socit et
lEtat permet ainsi de rduire les cots de linformation lis la participation au processus politique en
traitant les informations et les prises de dcisions la place de leurs membres.

= pourvoyeurs dinformation au public.

= vecteurs dinformations politiques en renseignant les citoyens des politiques engages et en les rendant
dsirables.

Exemples de groupes dintrts au plan local (BALME, 1989) : les groupes locaux dont les intrts sont
dfinis par des revenus du capital (propritaires, syndicats patronaux, chambre de commerce, associations
de commerant), par les revenus drivs du travail (syndicats de salaris et associations de locataires), et
les groupes ad hoc dont les intrts sont directement associs aux prestations de ladministration municipale
(usagers des services, associations culturelles et sportives, comit de quartier, associations de dfense de
lenvironnement, etc.).

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Influence de ces groupes sur la demande daudit : ces groupes ayant une puissance de vote et dorientation
des opinions via une certaine matrise de linformation, ils demandent des informations pour mesurer la
disponibilit des ressources et leur utilisation (INGRAM, 1984, p. 128), mais aussi des contrles pour
contraindre le comportement des fonctionnaires (CHENG, 1994, p. 53).

Le cas des mdias : une double vision

Type de mdias au plan local : la presse associative aux nouvelles technologies dinformation et de
communication en passant par les radios locales (PAILLART, 1995)

Rle : peuvent aussi tre considrs comme rduisant le cot des informations politiques.

Influence positive sur la demande daudit :

o En voulant rpondre aux besoins des citoyens pour une information indirecte et simple, ils se
positionnent en tant que demandeurs dinformations municipales, notamment financires, afin
dvaluer, de juger et de diagnostiquer laction des pouvoirs publics (NIOCHE, 1982a, p. 33).

o Pour MARKS et RAMAN (1987), les mdias constituent, de plus, un dispositif de contrle au mme
titre que laudit externe. Les dcisions dallocations des ressources gouvernementales tant prises lors
de sances publiques, la planification et la surveillance de laction publique sont soumises aux
pressions de la presse, puis un examen public.

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Neutralit de son influence sur la demande daudit :

o Pour ZIMMERMAN (1977, p. 121) souligne que la surveillance exerce par la presse ne garantit pas
que les lus vont agir au mieux des intrts de leurs lecteurs, mais seulement que certaines formes
de comportement seront plus troitement contrles que dautres . Les mdias dlivrent en effet plus
dinformations sur les faits divers que sur les inefficacits de la gestion de la ville. Lauteur remarque,
ce propos, que la rvlation de corruption politique et de scandales sexuels font vendre les journaux,
attirent les tlspectateurs et les auditeurs des radios.

o Pour FIORINA (1990, p. 341), les mdias sont associs au commerce de la vente dinformation, o la
politique est analyse ct du sport. Linformation tant diffuse en tant que marchandise, la valeur
spectaculaire de linformation est plus recherche que son contenu.

Le cas des fonctionnaires territoriaux

Place des fonctionnaires dans la vie publique : prpondrante
o position de monopole sur certaines informations financires et techniques,
o comptences, capacit dexpertise et leur imbrication dans le processus dcisionnel.
o supposs motivs par la maximisation de leurs intrts, plus que par ceux des lecteurs ou des
politiciens (NISKANEN).

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David Carassus Thories de laudit externe Chap. 2 : Cadres danalyse thorique de laudit externe

Rle du budget et de laudit dans ce contexte : moyens de contrle et dinformation des lus et des lecteurs
face aux fonctionnaires (GIROUX et DEIS, 1991).

o BRETON et WINTROBE2 observent que les lus peuvent instituer des dispositifs de contrle afin de
renforcer leurs propres prfrences. Les auteurs considrent quun comportement inefficient peut
tre surveill, certain un cot, et que les consquences de la fourniture de services inefficients
peuvent tre rduites par une surveillance accrue (ALVAREZ, 1997).

o Etude de DEIS et GIROUX (1996) : analyse des relations entre la qualit des audits et limportance
des dpenses budgtaires du gouvernement.

" Hypothses : un niveau lev de la qualit de laudit est li avec le faible niveau des dpenses,
les bureaucrates, dsirant maintenir leur avantage informationnel, devront engager des stratgies
qui diminueront lefficacit et la qualit des audits imposs
" Echantillon : 232 districts scolaires.
" Rsultats : les audits inefficaces sont associs avec un niveau lev de dpenses publiques,
mettant en vidence les stratgies des bureaucrates pour diminuer lefficacit des contrles et
maintenir leur pouvoir discrtionnaire.

2
BRETON A., WINTROBE R., The logic of bureaucratic conduct, An economic analysis of competition, exchange and efficiency in private and public
organizations , Cambridge University Press, 1982.
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David Carassus Thories de laudit externe Chap. 2 : Cadres danalyse thorique de laudit externe

Etude de GIROUX et SHIELDS (1993) : analyse des relations entre caractristiques comptables et
de laudit des gouvernements municipaux avec le systme de contrle effectif (dfini comme un
systme qui produit les services demands par les lecteurs au moindre cot)
" Hypothses : les bureaucrates ont un monopole de linformation, diffusant peu dinformation
lextrieur de la bureaucratie, le budget fait lobjet de manipulation stratgique ; lopinion
daudit apparat tre un moyen de contrle efficace quand une opinion sans rserve est
obtenue.
" Rsultats : suggrent, comme pour les entreprises prives, que des mthodes de contrles
appropries peuvent conduire une performance suprieure des gouvernements, mais que
de tels contrles sont sujets une capture par les agents.

o BENDOR et al. (1987) utilisent une modlisation mathmatique pour analyser le pouvoir relatif des
bureaucrates et des lus. Ceux-ci montrent que, dans certaines conditions, lexistence de moyens de
surveillance, et de sanctions en dcoulant, peuvent rduire les motivations des bureaucrates agir
diffremment de la volont politique. du modle, que le choix des politiques engages soit ax sur les
prfrences des lus.

o RUBIN (1987, p. 21) : propose que laudit externe constitue, non plus un moyen de contrle, mais un
signal commun de la part des fonctionnaires et des lus. Laudit externe informe ainsi les partenaires
externes pour montrer que la mairie est en conformit avec les obligations lgales.

o STREIM (1994, p. 332) aborde, lui, les audits internes et externes comme une solution au problme de
hasard moral des lus lencontre des actions des bureaucrates.

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David Carassus Thories de laudit externe Chap. 2 : Cadres danalyse thorique de laudit externe

Le cas des cranciers

Principes :

o asymtrie dinformation entre cranciers et direction

o les cranciers fixent le prix du crdit en fonction du risque de non-paiement
o les lus ont des motivations rduire le cot des dettes, en augmentant les ressources
disponibles pour dautres programmes qui accroissent le bien-tre des lus, au lieu de payer des
intrts plus levs (ZIMMERMAN, 1977, p. 120)

Etude de WALLACE (1981) : analyse des liens existants entre des variables comptables et daudit,
et deux mesures lies aux emprunts municipaux : la notation des obligations et le cot de lemprunt.

o Rsultats : les variables comptables sont associes avec le cot de lemprunt alors que les
variables daudit (types dauditeur et rapport daudit) sont lies avec la notation.

Etude de WILSON et HOWARD (1984) : analyse des liens existants entre des variables comptables
et daudit, et deux mesures lies aux emprunts municipaux

o Rsultats : trouvent que les notations dobligations et le cot du crdit sont tous les deux lis aux
variables comptables et daudit.
o Raisons : chantillon plus reprsentatif et lutilisation de tests de variables par individus et par
groupes.

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David Carassus Thories de laudit externe Chap. 2 : Cadres danalyse thorique de laudit externe

Le cas des organisations satellites

Nature des relations concernes : les relations entre la municipalit et ses satellites,

Nature des contrles existants : interventions des CRC, des prfets et des commissaires aux comptes. Ils
se fondent aussi sur lobligation, pour les satellites, dinformer la commune du bilan de leur activit, et,
pour la commune, de contrler le service dlgu.

Type de contrles : conformit, lgalit

Etude de RICORDEL (1997)

les performances en matire de gestion locale dpendent dun dosage quilibr dintervenants mixtes. Le choix
dune gestion trop dlgue, fragmente et partenariale conduit une perte de contrle dans la conduite des
affaires, gnrateurs deffets ngatifs en matire de capacit de rgulation, effets qui se reportent sur la capacit
des autorits publiques exploiter et amliorer le potentiel de dynamisme conomique dune ville.

Evolution des contrles engager : audit de performance

Laudit au sein de relations inter-acteurs en tant que moyen de contrle et dinformation

les fonctionnaires veulent des budgets importants quils doivent ngocier avec le conseil municipal. Ils
fournissent des services aux citoyens qui, dans le cas de mcontentements, doivent influencer le conseil
municipal pour modifier les priorits budgtaires. Le conseil municipal dpend directement des lecteurs, et doit
travailler avec les fonctionnaires afin que ceux-ci fournissent des services satisfaisant au public .

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David Carassus Thories de laudit externe Chap. 2 : Cadres danalyse thorique de laudit externe

CHAPITRE II.5 : Apports du cadre thorique de lapprentissage organisationnel ltude de

laudit externe comme moyen de contrle

Dfinitions du contrle organisationnel

Anthony (1965) : processus par lequel les managers obtiennent lassurance que les ressources sont
obtenues et utilises de manire efficace et efficiente pour la ralisation des objectifs
Tannenbaum (1968) : processus par lequel une personne (un groupe ou une organisation de personnes)
affecte ou influence intentionnellement les comportements dune autre (ou groupe ou organisation)
Olsen (1978) : moyen dassurer que les membres dune organisation sefforcent datteindre les objectifs
de celle-ci,
Anderson et Oliver (1987) : ensemble de procdures pour vrifier, diriger, valuer et rmunrer ses
employs.

Formes classiques du contrle organisationnel (exemples)

le contrle budgtaire : cur du processus de planification, seffectuant selon une rpartition des ressources
puis une valuation des rsultats financiers issus des dcisions de gestion.
les tableaux de bord et reporting : moyens de transfert de linformation vers la hirarchie.

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David Carassus Thories de laudit externe Chap. 2 : Cadres danalyse thorique de laudit externe

Liens entre audit externe et contrle organisationnel (cf infra chap. 1) : Laudit comme mode de
contrle externe dominant (sappuyant sur certains des autres moyens du contrle organisationnel)

Visions nouvelles du contrle organisationnel

Lorino (1995) : prendre en compte non seulement les cots mais galement la valeur, de grer le
changement et dassurer de manire continue ladquation des actions et des comportements aux objectifs
de lorganisation (pilotage stratgique).

Simons (1995) : le contrle comme pouvant favoriser lapprentissage organisationnel. Lauteur explicite
quatre leviers de contrle :
o des systmes de croyance (beliefs systems) qui tentent dinspirer et diriger les la recherche de
nouvelles opportunits,
o des systmes de barrires (boundary systems) qui limitent le domaine de recherche dopportunits,
o des systmes de diagnostic/contrle (diagnostic control systems), qui motivent, suivent et
rcompensent latteinte des objectifs
o des systmes de contrle interactifs (control interactive systems), qui se focalisent sur le dialogue et
lchange de connaissances.

Bouquin (1997) : la comptabilit de gestion comme un processus inducteur de comportements dans le sens
o elle ne serait plus linstrument de quelques dcideurs centraux qui arrteraient entre eux les choix
stratgiques mais plutt une aide dtecter les sources de comptitivit quil faut faire exploiter par les
oprateurs .

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David Carassus Thories de laudit externe Chap. 2 : Cadres danalyse thorique de laudit externe

Les interactions thoriques entre contrle et apprentissage organisationnel

Kloot (1997) : similarit des objectifs dans la dfinition des systmes de contrle et de lapprentissage
organisationnel, les deux concernant le changement ou ladaptation dune organisation afin de maintenir
ladquation avec son environnement.

Senge, 1990 ; Argyris & Schn, 1996 : Lorsquun cart est peru entre les objectifs et les actions, des
mcanismes dapprentissage apparaissent. Des niveaux dapprentissage sont alors distingus :

o Un premier niveau (adaptatif ou simple boucle) consisterait produire des changements de

comportements de nature adaptative mais ne conduisant pas des changements de valeur
importante, les objectifs restant inchangs.
o Un degr plus lev dapprentissage (gnratif ou double boucle) est celui par lequel lorganisation
rvise ses critres et ses objectifs au travers desquels sont dfinies ses performances.

Objectifs Contrle / Apprentissage gnratif

Absence
dapprentissage
Adquation Efficacit

Moyens Efficience Rsultats

Contrle / Apprentissage adaptatif

27
David Carassus Thories de laudit externe Chap. 2 : Cadres danalyse thorique de laudit externe

Grille danalyse des relations entre contrle (dont audit) et apprentissage organisationnel

PHASE NIVEAUX NIVEAU

SYSTEMES DE CONTROLE
DAPPRENTISSAGE DAPPRENTISSAGE DORGANISATION
Contrle interne :
formel : par les comportements, les Production
rsultats
Adaptatif Oprationnel
informel : culture, clan
Diffusion
Gnratif Managrial
Audit externe :
Mmorisation
lgaux
volontaires

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