Vous êtes sur la page 1sur 21

1

UNIVERSIDAD AUTNOMA DE NUEVO LEN


FACULTAD DE CONTADURA PBLICA Y ADMINISTRACIN
AUDITORA I (CP)

LA AUDITORIA COMO ACTIVIDAD PROFESIONAL,


CARACTERISTICAS E IMPLICACIONES TICAS

CONCEPTO DE AUDITORA

Desde el punto de vista del autor del libro Auditora Fundamentos, Juan Ramn Santillana Gonzlez; que es
Contador Pblico y gran parte de su experiencia laboral ha sido como auditor interno y externo; la Auditora,
significa verificar que la informacin financiera, administrativa y operacional que genera una entidad es
confiable, veraz y oportuna; en otras palabras, es revisar que los hechos, fenmenos y operaciones se den en
la forma en que fueron planeados; que las polticas y lineamientos establecidos se hayan observado y
respetado; que se cumple con las obligaciones fiscales, jurdicas y reglamentarias en general.
De igual manera, significa evaluar la forma en que se administra y opera con el fin de aprovechar los recursos
al mximo.
Por otra parte el Instituto Mexicano de Contadores Pblicos seala en su pgina de Internet que Es el
proceso sistemtico para obtener y evaluar de manera objetiva, las evidencias relacionadas con informes
sobre actividades econmicas y otras situaciones que tienen una relacin directa con las actividades que se
desarrollan en una entidad pblica o privada. El fin del proceso consiste en determinar el grado de precisin
del contenido informativo con las evidencias que le dieron origen, as como determinar si dichos informes se
han elaborado observando principios establecidos para el caso.

CLASIFICACIN DE LA AUDITORIA DESDE EL PUNTO DE VISTA DE LA CONTADURA PBLICA

En el texto Auditora Fundamentos se contempla la siguiente clasificacin:

AUDITORA DE ESTADOS FINANCIEROS


Antecedentes histricos
A mediados del siglo XVIII se dio en Inglaterra un fenmeno que transformo a la humanidad. En 1733 se
invento la lanzadera volante, un artefacto que revolucion el proceso de manufactura textil. En 1767
aparecieron las primeras mquinas hiladoras y de tejido accionadas por energa hidrulica, lo que marc el
nacimiento de la Revolucin Industrial, y la sustitucin de los procesos manuales de fabricacin por la
maquina.
En 1783-1784 se invento un nuevo mtodo para descarburar el hierro, con lo cual se logr abaratar su
industrializacin y, en consecuencia, que comenzara a utilizarse de manera masiva. Es el nacimiento de la
industria siderrgica, lo que permite una extraordinaria expansin del uso de las mquinas. Por esos mismos
aos se invento la mquina de vapor, lo que propici que la naciente industria se expandiera ms all de los
mrgenes de los ros, merced a la energa hidrulica que proporciona.
A finales de ese siglo tom posesin formal la Revolucin Industrial. En consecuencia, aparecieron nuevas
formas de organizacin fabril y comercial. Naci el concepto de capitalismo y surgieron las teoras econmicas
de libre comercio de Adam Smith y David Ricardo.
Tales desarrollos tuvieron que repercutir en la contabilidad. Se perfeccionaron y modernizaron los procesos de
contabilidad comercial y nacieron nuevas corrientes en materia de contabilidad de costos.
El advenimiento del capitalismo ocasion las concentraciones de capital. Los pequeos talleres y fbricas
familiares tendieron a desaparecer y, en consecuencia, comenzaron a surgir las sociedades comerciales e
industriales que, a su vez, se agruparon en pools, trusts y holdings, cada vez ms vidas de inversionistas
particulares para allegarse de recursos que apoyaran su crecimiento y expansin. Este fenmeno ocurri en
las ltimas dcadas del siglo XIX tanto en Europa como en Estados Unidos.
Comenzaron a surgir en esa poca tibias disposiciones y regulaciones gubernamentales que solicitaban (no
exigan) que los estados financieros de las empresas que tenan acciones colocadas entre el gran pblico
inversionista fueran revisados por contadores pblicos independientes. El gran pero es que en ese entonces
no se haban establecido los que hoy se conocen como Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados,
y que a partir del primero de enero del 2006 se denominan Normas de Informacin Financiera (NIF) por lo
tanto, cada quien contabilizaba como quera, poda o le convena. Tampoco exista lo que hoy se conoce
como Normas y Procedimientos de Auditora, tambin generalmente aceptados; y los auditores revisaban
como queran o como podan y, las ms de las veces, presentaban sus informes a capricho y conveniencia de
los dueos y administradores de las empresas emisoras de acciones, quienes a su vez los entregaban o
mostraban a las autoridades y a los pequeos inversionistas cuando queran.
Todo lo anterior dio origen a una cadena de fraudes y engaos que, en combinacin con prdidas de
mercados, produjo la quiebra del sistema financiero y los problemas econmicos que provocaron la cada de
la Bolsa de Valores de Nueva Cork en octubre de 1929.
Para evitar que se repitiera este fenmeno, en 1933, el entonces presidente de Estados Unidos, Franklin
Delano Roosevelt, emiti la Ley de Valores de 1933 (Securities Act of 1933, SA), complementada y ampliada
con la Ley sobre en Intercambio de Valores de 1934 (Securities Exchange Act of 1934, SEA), las cuales, entre
otras disposiciones, obligan a todas las empresas emisoras que tienen colocadas acciones entre el gran
pblico inversionista a registrar sus operaciones sobre bases y criterios contables homogneos, consistentes
y generalmente aceptados por el ncleo social en el que convergen y por los contadores pblicos. Obligan,
asimismo, a que los estados financieros que se generen sean revisados y examinados anualmente por
2
contadores pblicos independientes con base en normas y procedimientos de auditora aceptados por toda la
comunidad contable.
Para vigilar que se cumplieran tales disposiciones, la SEA cre la Comisin para la Vigilancia de Intercambio
de Valores (Securities and Exchange Commissin, SEC), organismo que perdura hasta la actualidad.
Ante la ausencia de una doctrina contable formal, homognea y de aplicacin general, y la falta de
pronunciamientos para la prctica estandarizada de la auditora de estados financieros, la SEC convoc a
contadores, investigadores, acadmicos y a las dos grandes organizaciones de contadores pblicos de la
poca, la Asociacin Americana de Contabilidad (AAA, por sus siglas en ingls) y el Instituto Americano de
Contadores (AIA), para que recogieran los estudios e investigaciones sobre la materia que se haban
comenzado a realizar desde principios del siglo XX, la mayora de ellos a ttulo personal.
Es as como la AAA public, en junio de 1936, un documento denominado Una declaracin tentativa de
principios de contabilidad. Por su parte, el AIA, en el mismo ao, public su Examen de estados financieros,
que fue de inmediato aceptado por la SEC, quien dispuso que su uso fuera obligatorio para los auditores
externos.
Pero dos organizaciones de contadores no podan emitir pronunciamientos, cada una por su lado, en las
mismas materias-contabilidad y auditora-, que incluso, llegaron a ser discrepantes y contradictorios. Adems,
por su parte, a la SEC no le era dable permitir confrontaciones de esta naturaleza. El problema se resolvi en
1938 cuando ambos organismos se fusionaron, lo que dio lugar al nacimiento del Instituto Americano de
Contadores Pblicos Certificados (AICPA) que prevalece hasta la fecha.
El AICPA, en el mismo ao de su constitucin, cre el Comit de principios de contabilidad, el cual promulgo
en el ao 1939 sus Boletines de investigacin contable, que constituyeron los primeros pronunciamientos
formales del AICPA en materia de principios de contabilidad generalmente aceptados, como se conocen
actualmente.
Por lo que hace a pronunciamientos en materia de normas y procedimientos de auditora, el AICPA recoge el
Examen de estados financieros, previamente elaborado por al AIA, que se hace de uso obligatorio para
quienes ejercen la contadura pblica independiente (auditores externos de estados financieros).
Al reflexionar sobre lo hasta aqu tratado respecto al devenir histrico de la auditora de estados financieros,
se puede concluir que la contabilidad y la auditora de estados financieros modernos nacen en el ao 1934
con la promulgacin de la Ley sobre el intercambio de valores de 1934 en Estados Unidos, que obliga al uso
de las ahora llamadas Normas de Informacin Financiera y las normas y procedimientos de auditora tambin
generalmente aceptados, as como con la creacin de la SEC que vigila, desde entonces, su estricta
aplicacin y cumplimiento, aunque los pronunciamientos formales en la materia se dieron cinco aos ms
tarde.
Concepto
La auditoria de estados financieros es el examen que un contador pblico independiente efecta sobre los
estados financieros de su cliente.
Objetivo
Revisin total o parcial de estados financieros, con un criterio o punto de vista independiente, que tiene como
fin expresar una opinin respecto a ellos para efectos ante terceros.
La auditoria de estados financieros ha sido y es, sin lugar a dudas, una de las reas de actuacin de l
contador publico que mayor impulso a recibido tanto de organizaciones educativas como de instituciones
profesionales e investigadores particulares. Sobra reconocer que, de hecho, esta disciplina ha sido el pilar
para el desarrollo y surgimientos de otros tipos de auditoria.
Es en funcin de lo referido, que se han logrado excelentes estndares en pronunciamientos formales o
instituciones y una alta calidad bibliogrfica que versa sobre la auditoria de estados financieros. Por tal razn
en el presente apartado no se pretender abrir nuevos caminos para el conocimiento y ejercicio de esta
disciplina, se recurrir sobre todo a los lineamientos profesionales ya establecidos, citndose de manera muy
especial al Instituto Mexicano de Contadores Pblicos de cuyos pronunciamientos se nutrir bsicamente el
contenido de estos comentarios.
Es de reconocer, en consecuencia, que el practicante de auditoria de estados financieros en Mxico deber
tener siempre a la mano como requisito indispensable para su ejercicio los boletines en materia de Normas de
Informacin Financiera y los boletines de normas y procedimientos de auditoria emitidos por la referida
organizacin profesional, ya que adems de la invaluable gua que representan, son disposiciones
reconocidas y aceptadas por la profesin organizada en torno al Instituto Mexicano de Contadores Pblicos.
El boletn 1020 de la comisin de normas y procedimientos de auditoria del instituto mexicano de contadores
pblicos dentro de sus pronunciamientos generales, dice lo siguiente en relacin con la auditoria de estados
financieros: La finalidad del examen de estados financieros es expresar una opinin profesional
independiente respecto a si dichos estados presentan la situacin financiera de una empresa, de acuerdo con
los principios de contabilidad aplicados sobre bases consistentes.
En versiones anteriores del referido boletn 1020 se encuentra los siguientes conceptos que complementan el
enunciado anterior:
Para estar en condiciones de emitir su opinin en forma objetiva y profesional, el auditor tiene la
responsabilidad de reunir los elementos de juicio suficientes que le permitan obtener, con certeza razonable,
la conviccin de:
1. La autenticidad de los hechos y fenmenos que reflejan los estados financieros.
2. Que los criterios, sistemas y mtodos usados para captar y reflejar y reflejar en la contabilidad y en los
estados financieros dichos hechos y fenmenos son adecuados.
3. Que los estados financieros estn de acuerdo con Normas de Informacin Financiera aplicadas sobre
bases consistentes.
3
Para la obtencin de los elementos de juicio suficientes, el auditor debe aplicar procedimientos de auditoria
de acuerdo con las circunstancia especificas del trabajo, con la oportunidad y alcance que juzgue necesario
en cada caso.
Estos tres pronunciamientos reflejan el orden lgico en que se realiza el trabajo del auditor, poniendo
particular nfasis en que el objetivo del mismo es emitir una opinin sobre la razonabilidad con que los
estados financieros, presentan la posicin financiera y que no se pretende como objetivo el descubrimiento de
fraudes, la correccin de los sistemas contables de la empresa, la actualizacin de la contabilidad, corregir
deficiencias del control interno etc. Tambin recuerdan que el auditor no debe emitir su opinin si no rene
todos los elementos de juicio necesario para ello, los que se obtiene de a travs de los procedimientos de
auditoria y que debern adaptarse a las circunstancias en cuanto a alcance y oportunidad.
Dictamen del auditor
El resultado de un trabajo de auditoria o examen de estados financieros se presenta en un documento
denominado Dictamen del auditor, cuya definicin expresada en el boletn 4010 de la comisin de normas y
procedimientos de auditoria del instituto mexicano de contadores pblicos es el siguiente: El dictamen es el
documento que suscribe el contador publico conforme a las normas de s profesin , relativo a la naturaleza,
alcance y resultado del examen realizado sobre los estados financieros de la entidad de que se trate
Origen y evolucin en Mxico.
Con la promulgacin de la ley de valores de 1933 (SA, por sus siglas en ingles) y la ley sobre el intercambio
de valores de 1934 (SEA), misma que crea la Comisin para la Vigilancia del intercambio de Valores (SEC) en
Estados Unidos, segn lo comentado en el apartado correspondiente al devenir histrico de la auditoria de
estados financieros, se genera en verdadera revolucin en materia de control y vigilancia por parte del
gobierno de ese pas sobre las empresas emisoras de acciones y valores que tiene colocados entre el gran
publico inversionista . Este control y vigilancia trae aparejado un nuevo problema.
Un nmero considerable de empresas emisores que han captado recursos, va mercado de valores, los han
utilizado para su consolidacin y expansin. Dicha expansin no solo invertir en su propio pas Estados
Unidos, sino abrirse hacia otros mercados en el contexto generalmente denominado de empresas
transnacionales; es decir, llevar parte de esa inversin y recursos hacia otros pases, entre ellos Mxico.
El problema radica en que ya se encuentra con tecnologa contable y de auditoria para registrar y revisar las
operaciones de las empresas que actan en el interior de estados unidos y para controlar y revisar el uso de
los recursos aportados por el gran publico inversionista en esas empresas, pero cmo se van a registrar y
controlar las inversiones y consecuentes operaciones hechas en el extranjero? Recuerde que la SEC hay que
darle cuenta y razn, en forma consolidada, de todas las transacciones que efecten las empresas emisoras
en cualquier rincn del mundo donde se hayan colocado recursos captados del gran pblico inversionista.
La primera medida que se adopt fue enviar auditores de despachos de contadores pblicos
estadounidenses para que examinaran los estados financieros de las filiales, subsidiarias, sucursales o
representantes de empresas transnacionales que operaban en otros pases. Esta accin no tuvo gran xito
debido a las siguientes limitantes: La barrera del idioma, la falta de transporte rpido y eficiente como el que
existe hoy en da, diferencias en hbitos alimenticios, el gran costo que implicaba el desplazamiento de
auditores y, tal vez lo ms importante, la gran discrepancia entre la doctrina, teora y tcnica contable y de
auditoria aplicada en Estados Unidos y la que se aplicaba en los pases visitados.
La solucin que encontraron las empresas transnacionales y los despachos de contadores pblicos que
examinaban sus estados financieros, fue exportar esa nueva corriente en materia de contabilidad y auditoria
hacia aquellos pases donde Estados Unidos tena inversiones vigiladas y reguladas por la SEC.
En el caso particular de Mxico, se tiene que a finales de la dcada de los treinta, despachos de contadores
pblicos estadounidenses buscaron y formalizaron asociarse con despachos de contadores pblicos
mexicanos para que auditaran a las empresas transnacionales proporcionndoles para el efecto tecnologa
contable y de auditoria, apoyo financiero y cartera de clientes. Fue as como Mxico entr al contexto de la
contabilidad y la auditoria moderna asimilando y adaptando para el efecto los pronunciamientos del Instituto
Americano de Contadores Pblicos Certificados (ATCPA, por sus siglas en ingls).
A partir de esa nueva corriente tcnica, Mxico fue desarrollando la suya. De esta manera el Instituto
Mexicano de Contadores Pblicos a travs de su entonces Comisin de Procedimientos de Auditoria, en el
perodo de 1956 a 1976, gener 37 boletines en materia de los inicialmente llamados Procedimientos de
Auditoria, los cuales, por la importancia histrica que representan en la evolucin de la auditoria en este pas,
se listan a continuacin:
1. Prembulo, agosto de 1956.
2. Conceptos generales, octubre de 1956.
3. Normas de auditoria generalmente aceptadas, diciembre de 1956.
4. Planeacin de la auditoria, enero de 1957.
5. Examen del control interno, febrero de 1957.
6. Examen de cuentas y documentos por cobrar, marzo de 1957.
7. Examen de caja y bancos, abril de 1959.
8. Examen de inventarios, junio de 1959.
9. Examen de ventas y costo de ventas, julio de 1961.
10. Examen de los gastos de operacin, julio de 1961.
11 Examen de inmuebles, maquinaria y equipo, septiembre de 1962.
12. Pruebas selectivas de auditoria, septiembre de 1962.
13. Examen de pasivos acumulados y estimados, abril de 1963.
14. Examen de inversiones en valores, agosto de 1963.
15. Examen de cuentas y documentos por pagar, septiembre de 1963.
16. Examen de pasivo a largo plazo, septiembre de 1963.
17. Examen de contingencias, septiembre de 1963.
4
18. Participacin de los trabajadores en las utilidades de las empresas, mayo de 1964.
19. Examen del capital contable, octubre de 1964.
20. Examen de activo intangible, octubre de 1964.
21. El dictamen sobre estados financieros, octubre de 1964.
22. El auditor y la publicacin de estados financieros, agosto de 1965.
23. Problemas de auditorias iniciales, mayo de 1967.
24. El dictamen del contador pblico en relacin a estados financieros pro forma, junio de 1968.
25. Carta de confirmacin del cliente a su auditor, diciembre de 1968.
26. Terminaci6n de la auditoria, noviembre de 1969.
27. Responsabilidad del auditor externo sobre estados financieros emitidos en el transcurso del ejercicio, junio
de 1970.
28.Informe sobre el control interno derivado del examen de estados financieros, octubre de 1970.
29.Utilizacin de los dictmenes de otros auditores, octubre de 1970.
30.Opiniones profesionales del contador pblico distintas al dictamen sobre estados financieros, septiembre
de 1971.
31.El dictamen del estado de cambios en la posicin financiera, noviembre de 1971.
32.La confirmacin en el examen de estados financieros, fecha no identificada.
33.La supervisin del trabajo de auditoria, fecha no identificada.
34.Responsabilidad del auditor independiente ante eventos subsecuentes, marzo de 1973.
35.Carcter y obligatoriedad de los boletines de la comisin, junio de 1973.
36.Un nuevo dictamen sobre estados financieros, octubre de 1975.
37.Estados financieros ajustados por cambios en el nivel de precios, noviembre de 1976.
A partir del ao 1977 La ahora denominada, desde el ao 1971, Comisin de Normas y Procedimientos de
Auditoria del Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, reagrup los referidos 37 boletines emitidos en
materia de procedimientos de auditoria generando una nueva presentacin de dichos pronunciamientos,
ampliando el nombre a Normas y Procedimientos de Auditoria, los cuales quedaran conformados can la
siguiente clasificacin:
A Carcter y obligatoriedad de los boletines de la comisin.
Serie B Declaraciones normativas de carcter general sobre el objetivo y naturaleza de la auditoria de
estados financieros.
C Normas de auditoria.
Serie D Pronunciamientos sobre las normas personales.
Serie E Pronunciamientos sobre las normas de ejecucin de trabajo.
Serie F Procedimientos de auditoria de aplicacin general.
Serie G Procedimientos de auditoria de aplicacin especifica
Serie H Pronunciamientos sobre las normas de informacin.
I Definiciones, conceptos e interpretaciones.
Serie J Otras declaraciones de la comisin

Finalmente, en 1993 la referida Comisin llev a cabo una nueva reestructuracin de sus pronunciamientos
en materia de normas y procedimientos de auditoria quedando, hasta la fecha, coma sigue:

Serie 1000 Disposiciones generales.


Serie 2000 Normas personales.
Serie 3000 Normas de ejecucin.
Serie 4000 Normas de informacin.
Serie 5000 Procedimientos de auditoria.
Serie 6000 Otras declaraciones de la comisin.
Serie 7000 Normas relativas a servicios para atestiguar.
Nota importante: Es importante actualizar esta informacin con los cambios de los ultimos aos en cuanto a la
Normatividad de la auditora sobre todo a NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORA que es lo que esta
vigente .
Para concluir can el presente apartado relativo al origen y evolucin en Mxico de la auditoria de estados
financieros, se har referencia a una modalidad a ampliacin de la misma que repercuti de manera
imponente no slo en la evolucin y desarrollo de esta disciplina, sino en el contexto general de la contadura
pblica mexicana, es decir, el Dictamen para Efectos Fiscales, cuyo objetivo se puede definir en los siguientes
trminos: El dictamen de contador pblico para efectos fiscales es una extensin del dictamen para fines
financieros al que se incorpora la revisin y opinin sobre el cumplimiento de las obligaciones tributarias
federales de su cliente. A continuacin se exponen las antecedentes y evolucin de este dictamen.
A mediados de la dcada de los cincuenta, el gobierno federal de la Repblica Mexicana determin que el
problema de evasin fiscal era uno de los que ms le afectaba en su gestin, sin embargo, poco poda hacer
para combatirlo de manera eficiente debido a la carencia de recursos legales, humanos, materiales y tcnicos.
Ante esa situacin, consider la conveniencia y necesidad de asistirse en su actividad fiscalizadora utilizando,
indirectamente, el gran potencial que le podra reportar la contadura pblica independiente facultndola para
que al examinar los estados financieros de sus clientes, extendiera su revisin de modo que, en forma
simultnea, verificara el cumplimiento de sus obligaciones tributarias federales.
Esto dio como resultado que el 21 de abril de 1959, mediante Decreto Presidencial publicado en el Diario
Oficial de La Federaci6n el da 30 del mismo mes y ao, se creara la Direccin de Auditoria Fiscal Federal
(DAFF) como un rgano de la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico para investigar y vigilar el cumpli-
miento de las obligaciones fiscales de los contribuyentes. En el decreto citado, y en relacin al dictamen para
efectos fiscales, destacan Los siguientes puntos:
5

a) El propsito del gobierno federal de lograr de los contribuyentes la observancia de las leyes fiscales
y al mismo tiempo evitar molestias innecesarias o infundadas a los contribuyentes cumplidos.
b) La integracin de un registro de contadores pblicos autorizados por la Secretaria de Hacienda y
Crdito Pblico para dictaminar con fines fiscales los estados financieros de los contribuyentes.
c) El propsito del fisco de orientar su accin contra los defraudadores y evitar molestias e
investigaciones innecesarias a los contribuyentes cumplidos que, mediante la asistencia tcnica de
contadores pblicos designados por dichos contribuyentes, hace resaltar adems su buena fe.
d) El que se dar crdito a los dictmenes para efectos fiscales de los contribuyentes sin necesidad de
practicar auditorias por parte de la Direccin de Auditoria Fiscal Federal, salvo las pruebas selectivas
que dicha direccin podr realizar para comprobar si los dictmenes se ajustan a las disposiciones
Legales aplicables y a los principios de contabilidad generalmente aceptados.

Fue as como en el decreto que cre la DAFF se incorpor una innovacin a los mtodos de
fiscalizacin de los contribuyentes: el dictamen de contador pblico para efectos fiscales. Es importante,
por lo tanto, reconocer el gran beneficio que le report tanto al pas al ampliar su capacidad fiscalizadora
mediante este instrumento, como a la profesi6n de contador pblico, al otorgarle un gran reconocimiento y
crdito con el nacimiento de dicho dictamen. Es conveniente aclarar que tal rgimen de dictaminacin
qued como optativo y no obligatorio, ya que son los contribuyentes quienes eligen el apegarse a no a l
merced a los alicientes sealados.
Adems, con el fin de interesar an ms a los contribuyentes, posteriormente se ampliaron estos
alicientes al emitir la Subsecretaria de Ingresos de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico el oficio
numero 102-119, de fecha 3 de enero de 1962, el cual fue publicado en el Diario Oficial de la Federacin
el da 18 del mismo mes y ao. En ese oficio se expresaba que aquel contribuyente que hubiese sido
dictaminado por contador pblico ya no sera revisado por la DAFF en materia de impuesto sobre la
Renta en los ejercicios dictaminados, salvo que hubiese motivos para suponer que el contribuyente haba
incurrido en evasin de impuestos y el dictamen no lo hubiese sealado.
Si bien es cierto que el decreto del 21 de abril de 1959 que estableci la Auditoria Fiscal Federal fue
derogada por el Cdigo Fiscal de la Federacin que entr en vigor el 1 de abril de 1967, tambin es
necesario mencionar que debido a que en este cdigo se incorpor el dictamen de contador pblico para
efectos fiscales, ste cobr mayor importancia, ya que se perfeccion lo estipulado en el decreto de abril
de 1959, can la notaria diferencia de que en el cdigo se expresa en forma ms conservadora,
generalizada, o menos especifica, el crdito que se dar al dictamen y, de manera mas amplia, las
facultades de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico para probar su veracidad. El articulo 85 del
referido Cdigo Fiscal es el que hizo alusin al dictamen para efectos fiscales, en el cual destacaron los
siguientes aspectos:

a) Que los hechos afirmados en las dictmenes de estados financieros para fines fiscales se
presumirn cierto, salvo prueba en contrario si se rene el siguiente requisita (adems del que se
refiere a que el contador pblico que dictamine este registrado en la Secretaria de Hacienda y
Crdito Pblico): que el dictamen se formule de acuerdo con las disposiciones fiscales y, en su
defecto, conforme a las normas y procedimientos de auditoria generalmente aceptadas.
b) Que la Secretaria de Hacienda y Crdito Pblico podr cerciorarse mediante revisin y pruebas
selectivas del cumplimiento del requisito citado en el prrafo anterior.
c} Que las opiniones e interpretaciones contenidas en los dictmenes no obligan a las autoridades
fiscales, las que podrn ejercer directamente sus facultades de vigilancia y comprobacin sobre los
sujetos pasivos a responsables solidarios, y expedir las liquidaciones de impuestos admitidos que
correspondan.
Como se puede observar en el inciso a), en el Cdigo Fiscal de la Federacin se establece una prioridad
de las disposiciones fiscales sobre las normas y procedimientos de auditoria. Esta se debe a que las
primeras emanan del Poder Legislativo, con la que el fisco da apoyo y nfasis a sus propias disposiciones
sobre cualquier otro tipo de normas. Esta es la razn por la que, aunque las normas no deben
contradecirse entre s, si llegaran a existir discrepancias (lo que ocurrira si las disposiciones fiscales
incluyeran preceptos ms estrictos o diferentes de las normas y procedimientos de auditora generalmente
aceptados), se deber cumplir, en primer lugar, con lo que establezcan dichas disposiciones.
Ya en aos ms recientes, debido a que a la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico le corresponde
establecer claramente el rgimen de los contribuyentes dictaminados, de tal manera que las relaciones
entre las tres partes involucradas fisco, contribuyentes y contador pblico se sujeten a un marco
jurdico y tcnico con el fin de que no se produzcan confusiones, como las que se presentaron en los
primeros aos de ejercicio del dictamen de contador pblico para efectos fiscales, surgi la necesidad de
reglamentar el artculo 85 del Cdigo Fiscal de la Federacin, documento que sali publicado en el Diario
Oficial de la Federacin, del da 11 de abril de 1980. A continuacin se expone su contenido, de manera
sintetizada, por el inters que reviste para los efectos del tema que se est estudiando.

Considerandos;
Que es propsito del gobierno federal alentar el cumplimiento voluntario de las obligaciones fiscales
de los contribuyentes.
Que el dictamen relativo a estados financieros para fines fiscales emitido por contador pblico ha
demostrado sern instrumento til en el proceso de fiscalizacin tanto para autoridades fiscales como
para los contribuyentes.
Que es necesario establecer un adecuado marco jurdico que regule los derechos y obligaciones de
6
los contribuyentes que se acojan al rgimen de dictamen de estados financieros para fines fiscales, y de
los contadores pblicos que emitan dichos dictmenes.

El reglamento citado contena, adems, cinco reas fundamentales:

Registro de contadores pblicos.


Caractersticas formales de los avisos para presentar dictamen fiscal y sus elementos complementarios, por
ejemplo, casos de sustitucin de contador pblico e impedimentos para dictaminar.
Requisitos formales y tcnicos de presentacin de dictmenes, estados financieros y anexos.
Procedimientos de revisado por parte del fisco.
Efectos derivados de la inobservancia del reglamento.

En el Diario Oficial de la Federacin del 31 de diciembre de 1982 se public un Cdigo de la Federacin


que entro en vigor en enero de 1983, el cual no tuvo cambios sustanciales en relacin con lo establecido en el
Cdigo de 1967 y su correspondiente reglamento.
A la fecha (20O3), lo referente a dictmenes de contadores pblicos para efectos fiscales se encuentra
regulada par el Cdigo Fiscal de la Federacin y su correspondiente reglamento en el cual se destaca que la
condicin optativa de acogerse los contribuyentes a dichos dictmenes, se vuelve obligatoria a partir de 1991,
en trminos generales para todas las personas fsicas con actividades empresariales y las personas morales
cuando se de alguno de los siguientes supuestos: que en el ejercicio inmediato anterior hayan obtenido
ingresos acumulables superiores a $27 466 183.00 que el valor de su activo determinado en los trminos de
La Ley del Impuesto al Activo sea superior a $54 932 367.00 a que par lo menos 300 de sus trabajadores les
hayan prestado servicios en cada uno de las meses del ejercicio inmediato anterior.
Nota: Para actualizar este contenido visite la pagina www.sat.gob.mx

AUDITORA FISCAL
Antecedentes histricos

La auditora, en su forma ms simple, surge cuando un pueblo domina a otro, ya sea a travs de la poltica, la
religin, la economa, las ciencias o por la fuerza. As, el pueblo dominado tena que pagar un tributo al que lo
gobernaba; conocido actualmente como contribuciones. El pueblo o grupo dominante requera que los
tributos impuestos le sean pagados correctamente y a tiempo, y para cerciorarse de que esto se cumpla cre
cuerpos de revisores que se encargaran de esa fiscalizacin. Son los inicios de la auditora, actualmente
identificada como auditora fiscal.
En los dos prrafos siguientes se advierte la gran participacin e influencia que tuvieron las personas con
investidura de auditores en la historia de Mxico.
Un ejemplo de ello es el caso del pueblo azteca, que domin por la fuerza a otros pueblos, llegando a
expandir su dominio hasta Centroamrica. Los aztecas se mantenan de los tributos que les entregaban sus
dominados, y los registros de la historia sealan los procedimientos que aplicaban cuando un pueblo bajo su
dominio no cumpla con sus tributos, incumplimientos que eran detectados y reportados por sus calpixque
(una especie de recaudadores-auditores). Esta sojuzgacin y tirana excesiva fue la causa de que muchos
pueblos indgenas se aliaran con Hernn Corts y sus poco ms de 300 coterrneos para lograr la conquista
de Mxico.
Ya durante la denominada poca de la Colonia, el sojuzgamiento se dio a travs de la religin, apoyada por la
fuerza. Los grandes hacendados y grupos econmicos tenan que pagar su diezmo al virrey-iglesia, y quien no
lo haca, con base en reportes de auditores, era enviado ante el Tribunal del Santo Oficio o Santa Inquisicin
(Qu habr tenido de Santa?), que empleaba procedimientos para obligarlo a pagar el diezmo y no se
volviera a incurrir en evasin, que no los pedan nada a los aplicados por los aztecas. El dominio del clero era
absoluto, y la acumulacin de riqueza fue impresionante, dominio que acabo con las Leyes de Reforma
promulgadas por don Benito Jurez.

Objetivo
Verificar el correcto y oportuno pago de los diferentes impuestos y obligaciones fiscales de los contribuyentes
desde el punto de vista del fisco: secretaria de Hacienda y Crdito Pblico, secretarias o tesoreras de
hacienda estatales y tesoreras municipales.
En esta auditoria recaen tambin, por filosofa, las revisiones que llevan a cabo organismos o autoridades con
facultades de imponer gravmenes a los contribuyentes, por ejemplo: Instituto Mexicano del Seguro Social e
Instituto del Fondo Nacional para la Vivienda de los Trabajadores.
Hablar de auditoria fiscal, y mas aun si es con fines acadmicos, es casi un tema tab merced al efecto que
estas dos palabras causan en quienes contribuyan a cubrir el gasto publico. Esto se debe a las consecuentes
molestias y trastornos que acarrea una auditoria de esta naturaleza, incluso si se ha contribuido y cumplido
correctamente con esta obligacin ciudadana, pero sobre todo si se ha incurrido en errores o faltas por
omisin o comisin en el pago de las obligaciones impositivas.
Independientemente de los criterios y puntos de vista de cada lector, a titulo individual, pueda tener al
respecto, se debe tener conciencia de que la auditoria fiscal es una verdadera necesidad, indispensable para
la integracin armnica (aun cuando a veces no lo sea tanto) de la relacin contribuyente-fisco. Y porque,
hablando claro, si no existiera este elemento de fiscalizacin, sin duda un considerable nmero de
contribuyentes no cubrira sus obligaciones fiscales como lo establecen las leyes respectivas.
Hablar de auditoria fiscal es hablar de una accin que atemoriza a los ciudadanos con responsabilidades
contributivas pero no se debe ver tal cual.
7
La auditoria fiscal es un elemento importantsimo que contribuye a alcanzar la armona y tranquilidad de
cualquier pas. Lo anterior se apoya en un simple y supuesto efecto: Qu pasara si no existiera un rgano
de revisin para obligar al contribuyente a cumplir con sus obligaciones fiscales de manera ordenada y
responsable? La respuesta es sencilla: predominara la anarqua, por la sencilla razn de que las
contribuciones son el medio para cubrir el gasto pblico y el costo de los servicios que proporciona y
administra el Estado. Un Estado si ingresos, va contribuciones, simplemente no existira.
Si todos los contribuyentes cumplieran honrada, correcta y oportunamente sus obligaciones fiscales, con
verdadera conciencia de su responsabilidad ciudadana, la auditoria fiscal no tendra razn de existir pero
esta conciencia no existe.
Cabe ser realista, la existencia de la auditoria fiscal (aun cuando en el fondo no se quiera reconocer) es
necesaria. A contribuir a crear la conciencia de esta necesidad y verla tal cual es.
El contador publico, principal profesional relacionado con la auditoria fiscal, debe aprender y conocer la
esencia de esta y contribuir a su desarrollo y aplicacin.
Merced a las apreciaciones tab de la auditoria fiscal, pocos se han preocupado por estudiar esta disciplina,
de modo que la bibliografa al respecto es escasa, por no decir que inexistente. A continuacin se presentan
los aspectos ms importantes de esta determinante especialidad del contador pblico.

Filosofa de la fiscalizacin
Esta se puede resumir en las siguientes cuatro acciones bsicas y progresivas que abarca la auditoria fiscal.
Primera: buscar que todos los contribuyentes estn bajo control; es decir, que los obligados a registrarse
como tales lo hagan. El objetivo es, por lo tanto, ampliar el universo de contribuyentes registrando a todos los
que deben aportar al gasto publico.
Ni duda cabe que esta primera etapa de accin de fiscalizacin reviste gran complejidad, ya que al indagar
que contribuyentes son desconocidos para las entidades con capacidad de cobro de aspectos impositivos se
requiere de adoptar sistemas de captacin y registros persistentes, aparejados con exigencias de
identificacin de los mismos contribuyentes en muy diversas instancias. Esta es la denominada base de la
pirmide de fiscalizacin, segn la identifican algunas autoridades.
Segunda: en esta segunda etapa las acciones de fiscalizacin se encaminaran a contar con adecuados
controles para impulsar a todos los contribuyentes conocidos registrados a dar el primer paso hacia el
cumplimiento voluntario: presentar las declaraciones en tiempo y forma que las leyes y ordenamientos
complementarios establezcan. De echo se trata de un segundo proceso de identificaron de los
contribuyentes, en el que determine individualmente, dentro del universo de contribuyentes conocidos, a los
que no hayan cumplido con su obligacin primaria de presentar sus declaraciones.
Tercera: en esta etapa se buscara que los contribuyentes que ya estn cumpliendo con la presentacin de
sus declaraciones, incluyan en ellas informacin cada vez ms fidedigna. En otras palabras, se pretende que
no eludan el cumplimiento mediante la presentacin de declaraciones con cifras y datos no apegados a la
realidad.
Cuarta: esta ultima fase de la fiscalizacin es la referente a la recuperacin o cobro de adeudos de los
contribuyentes que ya hayan declarado y lo hayan hecho fielmente pero que, sin embargo, no han cubierto
los adeudos determinados.

De las anteriores acciones que comprende la filosofa de la fiscalizacin se desprende dos actividades
fundamentales: la primera se relaciona con la captacin e integracin de la base obligada a contribuir al gasto
publico, as como con la gestin de cobranza que se ejerce por medio de las oficinas designadas para tal
efecto, las cuales estn en estrecho contacto con el universo de contribuyentes. La segunda corresponde a la
comprobacin de la fidelidad de la informacin contendida en las declaraciones presentadas, que constituyen
la esencia del proceso fiscalizador.
Origen de una auditora fiscal
Entre las razones que dan motivo o provocan la intervencin de una autoridad con facultades para revisar el
cumplimiento de aspectos impositivos destacan las siguientes:
Auditorias por programa: son aquellas que emanan de un programa normal o especial, diseado por
autoridades especficas. Los programas normales se conforman por lo regular sobre base anual, y en ellos se
establecen las metas a alcanzar durante ese periodo de acuerdo con los recursos humanos, materiales y
econmicos de que se disponga para el efecto, establecidos con base en los recursos presupuestales
asignados de manera regular para tales propsitos.
Suelen haber programas especiales o extraordinarios, de carcter temporal y diseados para la revisin de
aspectos o conceptos especficos, que pretenden regularizar reas que as lo ameriten a juicio de la autoridad
o debido a circunstancias especiales que se presenten en el pas o en una zona de ste. Estos programas,
para si consecucin, requieren de asignaciones presupuestarias extraordinarias ex profeso para fin de poner
en prctica el programa en cuestin. Como ejemplos de estos se pueden citar los que tienden a la ampliacin
de la base y regularizacin de pago de Impuesto sobre la Renta por servicios profesionales (por determinada
rama profesional, como es el caso de los mdicos); otro ejemplo lo dan algunas tesoreras municipales que
instauran programas de regularizacin catastral para efectos de Impuesto Predial: y otro ejemplo es el de la
regularizacin en pago de cuotas al Instituto Mexicano del Seguro Social en alguna rea de la industria de la
construccin.
Auditorias derivadas de estudios econmicos: Merced al gran avance tecnolgico en el campo de la
informtica y la aplicacin de la estadstica, las autoridades fiscalizadoras se estn interesando cada vez ms
en desarrollar programas de medicin de factores econmicos o estadsticos que permitan detectar, mediante
modelos matemticos manejados a travs de computadoras, casos de evasin de pago de impuesto o
tributaciones al no darse, con base en los modelos referidos, los supuestos que deberan alcanzarse
derivados del conocimiento de determinados factores econmicos. Un ejemplo de estos caso es cuando la
8
autoridad tiene estimados los mrgenes brutos mnimos de utilidad que se puedan esperar de una actividad
comercial o industrial, y las declaraciones de los contribuyentes reportan mrgenes inferiores a los esperados.
Para abundar ms considere como ejemplo la rama de comercio en zapatera donde la autoridad espera que
el margen de utilidad bruta sea no menor del 40% y en la declaracin anual de Impuesto sobre la Renta de un
contribuyente de este giro comercial encuentra que su margen de utilidad bruta es del 15%; es de esperar, por
lo tanto, que se estn omitiendo ingresos o aumentando costos, salvo que hubieren sucedido planes
especiales de venta, perfectamente demostrables, donde el comerciante abati con promociones especiales
su margen bruto de utilidad pero estas promociones no pueden durar todo el ao, o ser permanentes,
porque el negocio implcito dejara de serlo.
Otro ejemplo, muy interesante por cierto, es cuando la autoridad estima cul es el consumo de energa
elctrica para determinado volumen de produccin en cierta rama de la industria y encuentra en la
declaraciones que el consumo es muy superior al estimado. La presuncin obvia es que se est produciendo
ms (porque este factor del costo as lo informa) y, en consecuencia, que las ventas fueron superiores a las
reportadas. Otro caso muy normal es cuando los auditores del Instituto Mexicano del Seguro Social estiman la
mano de obra que se utiliza en una construccin determinada y la comparan contra la que el obligado al pago
de las cuotas correspondientes est manifestando.
En el caso de las auditorias provocadas, o que se aplican como consecuencia de indicadores reportados por
estudios econmicos en algunos casos llamados economtricos, la nica limitante que tiene el auditor para
detectar caminos de evasin fiscal es su imaginacin.
Auditorias consecuencia de otras auditorias o compulsas: Uno de los procedimientos de auditoria ms
usuales en auditoria fiscal es el conocido con el nombre de compulsa. Por compulsa se debe entender el
aplicar con ms profundidad la tcnica de confirmacin. Un ejemplo de esto es el siguiente: la empresa A le
compra mercanca a la empresa B por $15 millones amparada con 27 facturas, y le vende $12 millones en
servicios a la empresa C consignada en 19 facturas, ambos volmenes de transacciones efectuados durante
el ao 2003. El auditor fiscal que est interviniendo a la empresa A solicita (compulsa), con base en
disposiciones legales ex profeso, a la empresa B que le informe cunto vendi a la empresa A, y a la
empresa C le solicita (compulsa) que le informe a cunto ascendi el importe de los servicios que le
proporcion la empresa A, en ambos casos tambin del ao 2003.
La empresa B informa que efectivamente le vendi a la empresa A lo reportado por sta empresa. La
empresa C no da respuesta al auditor, se le enva una segunda solicitud de informacin y tampoco la
contesta. Ante la circunstancia, el auditor fiscal decide, con apoyo en ordenamiento jurdicos ha lugar,
apersonarse en el domicilio de la empresa C para solicitar (compulsar) la informacin aludida, y se encuentra
que en los registros contables de esta empresa efectivamente aparece registrado el pago de 19 facturas por
servicios prestados por la empresa A , slo que en ves de $12 millones tiene registrado un costo de $22
millones; al comparar el original de estas facturas con la copia fiscal de las mismas en poder de la empresa
A, el auditor encuentra que dos de stas fueron alteradas por la empresa C para incrementar sus costos
precisamente en $10 millones. Ante esta clara evidencia de evasin (tanto en Impuesto al Valor Agregado, por
acreditarse un impuesto superior al que tiene derecho, como en Impuesto sobre la Renta, por aumentar el
monto de las deducciones autorizadas), la autoridad fiscal ordena se audite a la empresa C.
Lo anterior demuestra que la empresa C no estaba programada para ser revisada fiscalmente, ni estaba
incluida en un programa especial de revisin, tampoco estaba considerada entre los contribuyentes a revisar
va estudios economtricos, sin embargo, por rebote, y en virtud de la situacin detectada, se hizo acreedora
a una intervencin formal de auditoria fiscal.
Auditorias por denuncias: Otra causal de intervencin de auditoria fiscal se da por denuncia especfica de
evasin fiscal presentada por alguna persona fsica o moral contra un contribuyente. Por regla general la
autoridad no da curso a denuncias annimas o si stas no estn acompaadas con pruebas mnimas que las
sustenten. Otra fuente de denuncia suelen ser los sindicatos que no estn conformes con el reparto de
utilidades a los trabajadores y apoyan tal inconformidad con elementos de prueba que pueden dar lugar a la
presuncin de evasin fiscal que perjudique los intereses de sus agremiados.
Otras causales de auditoria fiscal: Las anteriores causas de intervencin de autoridades fiscalizadoras
pueden considerarse como las ms comunes o importantes. Existen otras de menor impacto, pero que no por
ello se deben dejar de tomar en consideracin, stas son, con fines enunciativos, que no limitativos:
a) Seguimiento de una auditoria fiscal anterior, es decir, cuando despus de que se audit un ejercicio y
el contribuyente result con adeudos, la autoridad decide revisar el siguiente ejercicio para cerciorarse
que ya corrigi sus procedimientos de cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
b) Por detectar la autoridad cambios constantes en la razn denominacin social del contribuyente, de
sus principales accionistas, fusiones, etc.
c) Por diferencias muy notorias en la informacin presentada en declaraciones complementarias en
comparacin con la declaraciones originales, etc.

Mtodos de fiscalizacin
Ya entrando en s al proceso de fiscalizacin, tomando como referencia al rgano fiscalizador de la Secretara
de Hacienda y Crdito Pblico, sta dispone de los medios que a continuacin se comentarn y que ilustran el
ejercicio de la auditoria fiscal en el mbito federal. No olvidar que los medios de fiscalizacin a tratar
nicamente son ilustrativos del tema, ya que cada organismo, entidad o autoridad con facultades para
imponer gravmenes a los contribuyentes tendr que identificar sus propios medios o recursos de los que
dispondr para esta accin.

Revisin de declaraciones: La revisin de declaraciones es un procedimiento de fiscalizacin directa,


mediante el cual se busca comprobar la fidelidad de la informacin incluida en tales documentos.
Tradicionalmente se han distinguido varios tipos de revisin de declaraciones, entre las que destacan:
9
a) La revisin de la correccin aritmtica a la cual debern sujetarse todas las declaraciones recibidas.
b) La llamada revisin legal, que comprueba el cumplimiento formal de requisitos en declaraciones.
c) La que tiene por objeto comprobar la veracidad de la informacin contenida en las declaraciones, que
en s constituye la autntica actividad fiscalizadora. A esta ltima es a la que se har referencia
primordialmente en los prrafos siguientes.

En un medio con tendencia a la evasin, la revisin de declaraciones es til con ciertas limitantes. Los
procedimientos de revisin tendern bsicamente a buscar que estn incluidos todos los ingresos y que los
egresos (deducciones) sean procedentes. Es de presumir que la evasin se encontrara primordialmente en el
ocultamiento de los primeros y en el incremento de los ltimos.
El objeto mediato de la revisin de declaraciones consiste, por lo tanto, no en incrementar la recaudacin, sino
en ir cerrando caminos de incumplimiento en forma gradual, para que las declaraciones presentadas por los
contribuyentes vayan teniendo ms fidelidad en la medida en que transcurre el tiempo.

Visitas domiciliarias: Este medio de fiscalizacin es el que rene en mayor grado las caractersticas
necesarias para permitir al poder pblico satisfacerse del adecuado cumplimiento de las obligaciones
tributarias, ya que al desarrollarse en el terreno propio del contribuyente, se tiene mejor acceso a cualquier
elemento de comprobacin. Es el medio de fiscalizacin por excelencia.
Las visitan domiciliarias revisten dos modalidades:
a) Las visitas de inspeccin, que buscan la comprobacin del cumplimiento de un gravamen en particular,
generalmente de los de tipo especial, que tienen como caracterstica principal la brevedad para su
desahogo.
b) Las visitas de auditoria, que buscan la comprobacin integral del cumplimiento de obligaciones
tributarias y que, por ende, tienen una mayor duracin.
Al ser la visita fiscal el mejor medio de fiscalizacin de que se dispone, su utilizacin, en funcin de que los
recursos humanos y materiales por lo general son relativamente limitados en relacin con el universo de
contribuyentes, debe enfocarse hacia la obtencin de resultados ptimos. Si el objetivo mediato de la
fiscalizacin es el cumplimiento voluntario, en la programacin de este instrumento deben prevalecer los
criterios que se consideren fundamentalmente el efecto ejemplificador que debe surtir una visita domiciliaria al
entorno en que acta un determinado contribuyente, como son las empresas del mismo giro y las que estn
relacionadas con ella en calidad de proveedor o cliente, principalmente.
En segundo trmino entrarn las consideraciones relativas al efecto recaudatorio. La relacin costo-beneficio
no opera en este sentido en cuanto al proceso de fiscalizacin.

Revisin de dictmenes para los fines fiscales por contadores pblicos.


El dictamen para efectos fiscales es un instrumento de fiscalizacin producto de la confianza bien ganada-
que en Mxico se ha depositado en la profesin de contador pblico.
Sin embargo, a pesar de esa confianza, el rgano fiscalizador de la Secretaria de Hacienda y Crdito
Publico puede ejercer facultades revisoras a travs del documento sealado, interviniendo al contribuyente
dictaminando en la siguiente frecuencia:
Primero. El fisco, en primer trmino, puede utilizar para sus fines los elementos que contener el cuaderno de
estados financieros dictaminados.
Segundo. Si el fisco queda satisfecho con esa revisin, concluir el proceso; si no es as, proceder a revisar
por medio del contador pblico y en orden secuencial lo siguiente:
a) Cualquier informacin que debiera estar incluida en los estados financieros dictaminados para fines
fiscales.
b) Los papeles de trabajo que dan evidencia del trabajo realizado.
c) Si con esa revisin subsisten dudas, el propio contador pblico proporcionara la informacin adicional
que se requiera.
d) Si aun en esta circunstancia subsisten puntos oscuros, nuevamente, y con autentica situacin de
excepcin, se solicitara, va del contador publico, la presentacin de documentacin original.
Tercero. Como tercera fase de la revisin, cuando el fisco no ha quedado satisfecho con los resultados del
trabajo del contador publico, ordenara otra revisin que se desahogar mediante informacin y/o
documentacin que se solicitara directamente al contribuyente, fase equiparable a lo que se denomina
revisin de escritorio.
Cuarto. En una cuarta etapa de revisin, cuando ya existen, de hecho, dudas razonables sobre la validez del
dictamen, se recurrir a obtener informacin de terceros, lo que en el medio de auditoria fiscal se conoce
como compulsa. Con este procedimiento se ratificara o rectificara la presuncin de que los hechos asentados
en el dictamen no son ciertos.
Quinto. Finalmente, la secuencia de revisin llegara a una ltima instancia, cuando no se otorgue crdito al
dictamen fiscal: a una vista domiciliaria. Esto implicara la supresin de las llamadas pruebas selectivas. La
posicin, es clara, si se cree en la validez del dictamen, no habr auditoria directa; pero si nos es as, esta se
efectuara con claro entendimiento para contribuyentes y contadores pblicos de las razones.

Nota: Para actualizar este contenido visite la pagina www.sat.gob.mx


10

AUDITORA ADMINISTRATIVA
Antecedentes histricos
El maestro Joaqun Rodrguez Valencia seala:3 "El padre de la administracin, Henry Fayol, mencion en
una entrevista (que le hizo la Cronique Social de France) en 1925 que 'el mejor mtodo para examinar una
organizacin y determinar las mejoras necesarias es estudiar el mecanismo administrativo con el que se
determina si la planeacin, la organizacin, el mando, la coordinacin y el control se estn atendiendo', es
decir, si la empresa est bien administrada.
"El doctor James Mckinsey en los aos de 1935 a 1940 lleg a la conclusin de que la empresa debe
hacer peridicamente una auditora, que consistira en una evaluacin de la empresa en todos sus aspectos,
a la vista de un medio ambiente empresarial. .. "
"En Mxico, un antecedente sobre la auditora administrativa lo tenemos en el libro El anlisis factorial -gua
para estudios de economa industrial- elaborado por Nathan Grabinsky y Alfred W. Klein, publicado por el
Departamento de Investigaciones Industriales del Banco de Mxico, S.A., en 1959."
En 1961, William P. Leonard, un ingeniero asesor en administracin, recoge todas las corrientes
desarrolladas en materia de auditora administrativa, les agrega las suyas y conforma un libro denominado
The Management Audit (La auditora administrativa), que es editado en 1962 en Estados Unidos. Los estudiosos
e investigadores de esta rama de especializacin de la auditora consideran ese ao como el del nacimiento
formal y estructurado de la auditora administrativa.
La filosofa de la obra de Leonard se centra en que las estructuras administrativas habrn de estar en
alerta permanente para percibir los cambios que se dan en los negocios, la economa, la poltica y
disposiciones gubernamentales, as como en la sociedad en general, para adecuar a ellos la administracin.
El efecto de dichos cambios se captar por medio de un ordenado y riguroso proceso de evaluacin, que
incluye la medicin de la calidad de las decisiones, denominado auditora administrativa.
La obra de Leonard abarca un repaso de los elementos bsicos de la administracin (planeacin,
organizacin, direccin y control) segn concibi las fases del proceso administrativo, evaluacin de los
mtodos y eficiencia administrativa y ejecutiva, conceptos fundamentales de la auditoria administrativa,
preparacin, iniciacin, recopilacin, y anlisis e interpretacin de informacin; y preparacin, presentacin y
seguimiento del informe de auditoria administrativa.

OBJETIVO.
Verificar, evaluar y promover el cumplimiento y apego al correcto funcionamiento de las fases o elementos del
proceso administrativo y lo que incide en ellos, as como evaluar la calidad de la administracin en su
conjunto.
Sin lugar a dudas, una de las auditoras que ms se ha prestado a la controversia y divergencia de opiniones
es la auditora administrativa. La razn de ello puede ser el excesivo celo profesional de quienes la practican:
los contadores pblicos y los licenciados en administracin (tanto de empresas como en administracin
pblica). La discusin se centra, bsicamente, en una mutua y aparente invasin de territorios entre el
alcance de la auditora operacional y el de la auditora administrativa.
El auditor operacional (contador pblico) arguye que el auditor administrativo (licenciado en administracin) no
tiene que abarcar en su revisin los aspectos operacionales que le competen a aqul. El auditor
administrativo, por su parte, no est de acuerdo en que el auditor operacional incluya en su revisin el aspecto
administrativo y ambas partes tienen razn.
La supuesta invasin se nota ms por parte del licenciado en administracin, y prueba de esto es que
en la bibliografa escrita sobre auditora administrativa sus autores, por lo general, recomiendan que el
practicante de esta disciplina incluya en sus revisiones la cobertura de los aspectos operacionales de la
entidad sujeta a auditora. Por el lado de los estudiosos de la auditora operacional tambin existen casos en
que se recomienda, en el ejercicio de esta disciplina, la cobertura de los factores o elementos del proceso
administrativo, sin embargo, hay menos referencias de este tipo.
No obstante, en el terreno profesional no deben darse este tipo de situaciones, por lo que es necesario
establecer una distincin de actividades y esferas de influencia de cada una de estas disciplinas. Tal vez se
pueda llegar a una conceptualizacin de criterios si se estudia concienzudamente el siguiente y sencillo ciclo:
1. Se combinan recursos humanos, naturales y econmicos para crear una entidad con un fin
determinado. Esta entidad forzosa y necesariamente requiere establecer bases administrativas
(factores o elementos del proceso administrativo) que le servirn para comenzar a operar.
2. Con esa plataforma administrativa se empieza a trabajar; es decir, a operar o generar operaciones.
3. Los resultados de esas operaciones se consignan, cuantitativamente, en la contabilidad.

Pues bien, en virtud de que el ciclo es perfectamente identificable en el proceso que lo compone, lo que
procede es identificar cada fase de ste con el tipo de revisin a que es susceptible. De esta manera, se tiene
que la fase 1 corresponde, o recae, en el mbito de la auditora administrativa, as de simple, sin invadir la
fase 2, que corresponde a la auditora operacional; y por ltimo la fase 3 corresponde a la auditora de
estados financieros o financiera, bien sea que se practique externa o internamente.
Para concluir con estos conceptos bsicos para situar al lector en lo que debe entender por auditora
administrativa, se puede sealar que la revisin de las operaciones es jurisdiccin del auditor operacional. Si
esta separacin no fuera factible, la auditora operacional simple y sencillamente no tendr razn de ser,
puesto que se insertara en la competencia de la auditora administrativa, o no es as? Y qu opinara el
auditor operacional, estara dispuesto a que se le desplace de este trabajo para adjudicrselo al auditor
administrativo? Adems podra decir, por qu no me adjudican a m la revisin de los factores o elementos
11
del proceso administrativo, para lo cual yo tambin estoy preparado, y desaparecemos a la auditora
administrativa? Qu pensara en ese caso el auditor administrativo?
Para no fomentar las divergencias y diferencias, es conveniente identificar un justo medio y que cada
profesional se avoque doctrinalmente hablando- al ejercicio de cada una de las disciplinas motivo de esta
discusin, y que en el ejercicio o en la prctica cada uno llegue a los niveles de profundidad que su
experiencia, preparacin y deseo de ser til le aconseje. Para concretar, la auditora administrativa se debe
ocupar de verificar, evaluar y promover el cumplimiento y apego al correcto funcionamiento de las fases de los
elementos del proceso administrativo y lo que incide en ellos, complementando su accin con la evaluacin de
la cantidad de la administracin en su conjunto.

AUDITORA OPERACIONAL
Antecedentes histricos
El primer antecedente formal sobre el origen de la auditora operacional se remonta al ao 1945, cuando en
ocasin de la Conferencia Anual de The Institute of Internal Auditors se incluy, para analizar en panel, el
tema "Alcance de la auditora interna en operaciones tcnicas". En 1948 Arthur H. Kent, auditor interno de la
Standard Oil Company of California, escribi un artculo denominado "Auditoras de operaciones".
En 1945, Frederic E. Mints, auditor interno de la Lockheed Aircraft Corporation, comenz a utilizar de
manera formal en sus trabajos y reportes el trmino auditora operacional como se conoce hasta la fecha, lo
que caus gran revuelo entre la comunidad por lo novedoso del nombre de esta naciente disciplina.
El primer pronunciamiento o referencia formal sobre la auditora operacional lo da el Instituto de auditores
internos al incluir en su libro Biblography of Internal Audting, publicado en 1956, un captulo (entre diez)
denominado Operaciones auditables.
A partir de entonces comienza a generarse una gran inquietud entre los profesionales de la auditora
interna en Estados Unidos por adentrarse en esta nueva rama de especializacin.
Dichas inquietudes derivaron en que el Instituto de auditores internos encomendara a Bradford Cadmus, su
director de investigacin y educacin, la tarea de investigar y presentar una propuesta formal sobre la
auditora operacional.
El trabajo de Bradford Cadmus, por el que se le considera el padre de la auditora operacional, dio como
resultado su libro denominado Manual de auditora operacional, publicado en 1964 por el Instituto de auditores
internos.
El Manual de auditora operacional de Cadmus presenta en su primer captulo la naturaleza y filosofa de la
auditora operacional como un anlisis constructivo que debe llevar a cabo el auditor interno con el fin de
coadyuvar a mejorar las operaciones y, en consecuencia, obtener mayor rentabilidad. Los siguientes siete
captulos se refieren a igual nmero de funciones y proporcionan los antecedentes e informacin general
sobre los objetivos de cada una de ellas, su problemtica, los controles que requieren y los programas para
auditarlas. Dichas funciones son: compras; trfico y transportacin; desperdicios, recuperaciones y material
obsoleto; operaciones de recepcin; inmuebles, maquinaria y equipo; publicidad y promocin de ventas y
programas de seguros. El libro concluye exponiendo la perspectiva del autor sobre el futuro de la auditora
operacional.
Cadmus describe la naturaleza y filosofa de la auditora operacional en las siguientes citas (las ms
representativas):

1. Cuando un auditor revisa los registros de ingresos est haciendo auditora financiera. Cuando observa
cmo se trata a un cliente est actuando como auditor operacional.
2. El auditor operacional debe asumir que es el dueo del negocio, que le pertenece. Antes que
recomiende un cambio o critique una operacin debe preguntarse qu hara l si fuera el dueo.
3. El auditor operacional debe cuestionarse. Cmo revisara el dueo su negocio si tuviera tiempo para
hacerlo?
4. La auditora operacional debe considerarse como un estado de actitud, a manera de anlisis, enfoque y
raciocinio.
5. La auditora operacional requiere familiarizarse con las operaciones y sus problemas antes de realizar el
anlisis y evaluacin de los controles para asegurarse que son los adecuados en aras de proteger a la
organizacin.2

Fue tal la repercusin de la naciente corriente tcnica propuesta por Bradford Cadmus, que provoc que el
mismo Vctor Z. Brink -impulsor de la auditora interna moderna, fundador del Instituto de auditores internos y
autor del primer libro Auditora interna sobre la materia en su nueva dimensin - modificara y ampliara sus
posturas al aceptar la auditora operacional, lo que hiz patente al agregar al ttulo de su libro Modern Intenal
Auditing (Auditora interna moderna) las frases An Operational Approach (Un enfoque operacional) y Appraising
Operations and Conlrols (Evaluacin de operaciones y controles) en la tercera y cuarta edicin respectivamente.
Por supuesto que el citado Instituto, por su parte, tambin cambi y adapt sus pronunciamientos para darle
entrada a esta nueva tcnica.
La auditora operacional se introdujo a Mxico en la dcada de los setenta, se divulg en los aos ochenta
y se consolid en los noventa.

Objetivo.
Promover eficiencia en la operacin y evaluar la calidad de la operacin.
Al inicio de la dcada de los setenta hizo su aparicin en el medio profesional, de gobierno y en el sector
privado en Mxico, una nueva especialidad del contador pblico, la cual, como novedad, fue bien recibida y
12
elogiada por las bondades que proyectaba su ejercicio y por sus resultados en la prctica. Fue as como esta
disciplina, que originalmente produjo dudas, confusin e incertidumbre por no estar perfectamente definida y
delineada, vino a provocar un gran cambio en la actividad del contador pblico y en las entidades en las que
ste presta sus servicios, un cambio muy positivo, ya que las expectativas se convirtieron en realidades en
beneficio de quienes la practican y de los que se nutren con el resultado de su aplicacin. Esta disciplina es la
auditora operacional.
En los albores de este nuevo tipo de auditora, como es lgico, era muy escasa la literatura u orientacin
institucional para ejercerla sobre bases firmes y consistentes, y los autores que haban escrito al respecto se
contradecan entre s, lo que creaba ms dudas y confusin en vez de respuestas a las necesidades de
orientacin y gua de quienes intentaban practicarla. Pero como en todo proceso en evolucin, los criterios se
fueron afinando y ahora existe cierta congruencia y unidad en cuanto a lo que es auditora operacional y lo
que se puede esperar de ella, sin embargo, hay que tener presente que todava existen discrepancias sobre
este tema entre algunos estudiosos, practicantes o filsofos de esta especialidad ms del contador pblico
(profesional que se adjudic la paternidad de su ejercicio, sin embargo, la disciplina no excluye la participacin
de otras disciplinas).
Con el tiempo fue apareciendo bibliografa que aborda este tema de manera muy profesional y convincente,
claro est, del auditor o investigador en turno en funcin de su experiencia, extraccin profesional, y criterio
personal sobre lo que considera es la auditora operacional, su filosofa, su ejercicio y metodologa de
aplicacin. Entre los autores de obras sobre el tema destacan los siguientes: Bradford Cadmus, Roy A.
Lindberg y Theodore Cohn y los pronunciamientos emitidos por el Instituto Mexicano de Auditores Internos y
por el Instituto Mexicano de Contadores Pblicos a travs de su comisin en turno de auditora operacional.
Tambin ha habido valiosas aportaciones por parte de algunos escritores de artculos para revistas tcnicas
especializadas en contadura pblica.
El que esto escribe tambin aport sus consideraciones sobre lo que entiende y ha practicado en materia de
auditora operacional, y hoy, al igual que desde el ao 1979 en que present su primer trabajo conformado en
libro, su tesis sigue siendo la misma, pero reforzada con el transcurso del tiempo y con la afinacin de criterios
de otros estudiosos de la materia. De acuerdo con esta tesis la prctica de la auditora operacional consiste en
dar efecto a uno de los objetivos del control interno: la promocin de la eficiencia de operacin, completndola
con la evaluacin de la calidad de sta, apoyndose en cuatro consideraciones bsicas que ilustrarn de
manera ms clara lo que se debe entender por esta nueva especialidad del contador pblico, y nueva variante
en la prctica de la auditora general:
Primera. La auditora operacional es una actividad que tiene como propsito fundamental el prestar un mejor
servicio a la administracin al proporcionarle comentarios y recomendaciones que tiendan a mejorar la
economa, eficiencia y eficacia de las operaciones de la entidad.
Segunda. Aun cuando la costumbre le ha asignado el nombre de auditora operacional, al ejercerla o
practicarla el auditor operacional no se debe limitar a revisar la operacin en s, sino extenderse a la funcin
de esa operacin. Por ejemplo, si se revisa la operacin de facturacin, sta se inicia, de hecho, en el
departamento de embarques (as se entra a la operacin de embarcar) y se concluye al enviar la factura para
su cobro (en este momento el auditor debe cerciorarse que en efecto es recibida, y automticamente entra a
la operacin de crdito y cobranzas). En conclusin, la auditora operacional debe ser una funcin operacional
dada, en ejemplo anterior se denominar auditora operacional a la funcin de facturacin.
Tercera. La auditora operacional es un gran reto a la capacidad y calidad profesional del contador pblico
como auditor operacional. Para una buena ejecucin de esta tcnica es necesario introducirse en otras
disciplinas, como son, el anlisis de sistemas, ingeniera industrial (para revisar costos y produccin), la
mercadotecnia (para revisar ventas), relaciones industriales (para revisar la administracin de los recursos
humanos), etctera.
Cuarta. Concomitante con la conclusin anterior, puede seguir la duda de cmo puede ser til un individuo,
como el auditor operacional, que no tiene ningn entrenamiento especfico sobre cierta rea. La respuesta a
esta duda descansa en los aspectos de control, lo cual es comn a cualquier actividad operacional.

La prueba determinante de que una actividad operacional es aquella que tiene un propsito definido,
es que ste se encuentre determinado por el grado de esfuerzo que se deba aplicar para alcanzarlo. En otras
palabras, y hablando en trminos de control, se requiere una definicin clara de los objetivos de la empresa,
as como contar con elementos con los que se pueda comparar lo que se est realizando contra esos
objetivos para determinar posibles desviaciones que sea necesario analizar y evaluar, con el fin de tomar
medidas correctivas acordes con las circunstancias.
El auditor operacional proporciona la experiencia y la manera de cubrir estas necesidades de trabajo
combinando su accin con las de aquellas personas que conocen la naturaleza exacta de las actividades de la
operacin bajo estudio. Para proporcionar esta ayuda y alcanzar un mximo de provecho, se debern
encontrar frmulas con las cuales administrar esas operaciones, de tal manera que se obtengan los mejores
resultados o, lo que es lo mismo, se alcancen los objetivos establecidos en forma ptima. Por consiguiente,
los conocimientos en aspectos de control son para el auditor operacional la puerta de acceso a las diferentes
reas operacionales, y sern la base de su distribucin hacia cada directivo responsable de estas reas.
13

AUDITORIA GUBERNAMENTAL
Antecedentes histricos
sta es tan antigua como las culturas y las civilizaciones donde los soberanos jefes de Estado se hacan de
personal de confianza que les informar cual era el comportamiento de sus subordinados, en especial en
materia de recaudacin de tributos y en el manejo de los caudales pblicos.
As, se tiene como un antecedente formal de la auditoria gubernamental, la creacin, en el ao de 1453, por
las cortes espaolas, del Tribunal Mayor de Cuentas, que tena como funcin especfica la fiscalizacin de las
cuentas de la hacienda Real, funcin que ms tarde incluira vigilar que los conquistadores pagaran el tributo
del quinto real, es decir, entregaran a la Corona el 20% de las ganancias en oro, piedras preciosas y objetos
valiosos que obtenan en aventuras de conquista financiados por l Corte, la que, a su vez, nombraba a un
contador para cuantificar ese tributo y a un veedor (funcin que en la actualidad cumple el auditor
gubernamental) que supervisaba todo el proceso.
En 1524 se creo en Mxico el tribunal Mayor de Cuentas de la Nueva Espaa, que tuvo como objetivo inicial
la revisin de tributos que habra de pagar Hernn Corts.
El Tribunal Mayor de Cuentas de la Nueva Espaa continu en funciones hasta el ao 1824, en el que expidi
la primera Constitucin Federal de los Estados Unidos Mexicanos, la cual establece como Facultad del
Congreso general el tomar anualmente las cuentas del gobierno federal. Con este antecedente, el 16 de
Noviembre de 1824 se expidi el decreto Arreglo de la Administracin de la Hacienda Pblica, documento
mediante el cual se suprime el Tribunal Mayor de Cuentas de la Nueva Espaa y se sustituye por la que hasta
1999 se conocera como Contadura Mayor de Hacienda, como rgano tcnica que dependera de la Cmara
de Diputados y tendra como funciones la de examinar y glosar las cuentas de la hacienda y del crdito
pblico federales.
Las entidades federativas, es decir, los estados que conforma la Republica Mexicana, por su parte, crean
rganos tcnicos dependientes de su legislaturas locales en forma similar al mbito federal y con las mismas
funciones y atribuciones, las que se extienden hacia los municipios, adems de a la propia hacienda estatal.
La consolidacin de la Contadura Mayor de Hacienda, en esa primera etapa, se produjo con la Constitucin
Federal de los Estados Unidos Mexicanos de 1857. Diez aos mas tarde, el poder ejecutivo expidi el primer
reglamento respecto a la administracin y contabilidad en los caudales del gobierno.con lo que se sentaron
las bases para la realizacin de una funcin mayor envergadura.
Esta funcin, que subsisti durante la vigencia de la Constitucin del 57, se caracterizo por ser ajena al
Ejecutivo Federal, es decir, externa; y porque la Contadura Mayor de Hacienda empez a participar, mediante
sugerencias al Ministro de Hacienda, en el proceso de correccin de deficiencias e irregularidades en el
manejo de los recursos pblicos.
Con la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos de 19717, que actualmente nos rige, se ratifica
la existencia de la Contadura Mayor de Hacienda (a partir del ao 2000 Auditoria Superior de la Federacin)
como rgano tcnico del Poder legislativo.
La misma Constitucin de 1917 crea el Departamento de Contralora el cual tena como objetivo ejercer el
control de los egresos pblicos, la glosa de cuentas del manejo de fondos, bienes y valores, y la constitucin
de responsabilidades; todo ello como fase previa a la rendicin de cuantas al Poder Legislativo. Ms
adelante, en 1932, se suprime este departamento, y sus funciones en materia de fiscalizacin, para aos ms
tarde dispersarse en diferentes Secretaras del Estado.
Y as llega el 30 de Abril de 1981, cuando la entonces Secretara de Programacin y Presupuesto del
Gobierno Federal Mexicano emite un documento denominado Manual de auditoria gubernamental, que
constituye un notable avance en la materia, aplicable por esa secretaria en las auditorias internas
gubernamentales que practicaba en las diversas instancias que conformaban la administracin del Poder
Ejecutivo federal.
Al asumir, en 1981, la presidencia de la Repblica el licenciado Miguel de la Madrid Hurtado, una de sus
primeras acciones de gobierno fue el concentrar toda la materia de la fiscalizacin y de auditoria (hacia el
interior de la administracin pblica) dispersas, en una sola instancia de fiscalizacin, revisin y control, con lo
que dio lugar al nacimiento de la Secretara de la Contralora General de la Federacin. Las entidades
Federativas, por su parte, manejaron esquemas similares a los instaurados por el gobierno federal.
A finales de 1995, el entrante presidente de la Republica, doctor Ernesto Zedillo Ponce de Len, propuso, y el
congreso de la Unin de Mxico aprob, reformas a la Ley Orgnica de la Administracin Publica Federal,
mediante las cuales se creo la Secretaria de Contralora General de la Federacin. En esta nueva Secretaria
prevalecieron las mismas funciones y atribuciones de su antecesora, pero se le encomend, adems, la
administracin y el control del patrimonio inmobiliario propiedad de la federacin.
En ese mismo ao, el 28 de noviembre, el presidente Zedillo presento al Congreso de la Unin una iniciativa
para crear la Auditoria Superior de la Federacin, que sustituira a la Contadura Mayor de Hacienda de la
Cmara de Diputados del Congreso de la Unin. En esa iniciativa resaltaba de manera preponderante la
necesidad de dotar de mayor autonoma a este rgano tcnico para eliminar las posturas o influencias de
orden poltico, y de darle mayores facultades legales para manejar y actuar sobre las conductas ilcitas o
irregulares detectadas en sus procesos de revisin y fiscalizacin.
No es sino hasta cinco aos mas tarde, el 29 de diciembre de 2000, en que prospera la iniciativa referida y se
publica en el Diario Oficial de la Federacin la Ley de Fiscalizacin Superior que da lugar al nacimiento de la
Auditoria Superior de la Federacin bajo el espritu y filosofa contemplados en la propia iniciativa. Este
modelo ha sido adaptado y adoptado paulatinamente por las entidades federativas que conforman la
Republica Mexicana.
Por ultimo, con respecto al devenir histrico de la auditoria gubernamental en Mxico, el 10 de abril de 2003
se promulgo en el Diario Oficial de la Federacin la Ley del Servicio Profesional de Carrera de la
Administracin Publica Federal, que tiene como objeto establecer las bases para la organizacin,
14
funcionamiento y desarrollo del sistema profesional de carrera en la dependencias y entidades de la propia
administracin pblica federal.
El mismo decreto crea la Secretara de la Funcin Pblica, que viene a sustituir a la Secretara de la
Contralora y Desarrollo Administrativo, a la que se le adscribe el dirigir, organizar y operar al referido sistema
profesional de carrera; adems de continuar con sus funciones de fiscalizacin, revisin, control y
administracin del patrimonio inmobiliario propiedad de la federacin.

A partir de lo comentado en relacin con este tema se puede concluir que la auditoria gubernamental se
traduce en la funcin de vigilancia y fiscalizacin que ejercen en forma externa la Auditora Superior de la
Federacin y las Contaduras mayores de Hacienda o auditorias Superiores locales en sus respectivos
mbitos o jurisdiccin, as como la que se practica hacia el interior de sus propias administraciones por parte
de rganos de control (llmese contraloras) federal, estatal o municipal.

Objetivo:
Revisin de aspectos financieros, operacionales y administrativos en las dependencias y entidades pblicas,
as como del resultado de programas bajo su encargo y del cumplimiento de disposiciones legales, que
enmarcan su responsabilidad, funciones y actividades.

La auditora gubernamental naci y se desarroll como una necesidad ms de vigilar el ejercicio de la


actividad pblica por medio de rganos de fiscalizacin y de control expresa y formalmente establecidos para
el efecto. Se ejerce en dos vertientes: 1) A travs de rganos de fiscalizacin externos creados y facultados
por los cuerpos legislativos correspondientes para cumplir con esta funcin, como la Auditora Superior de la
Federacin y las contaduras mayores de hacienda o auditoras superiores estatales. 2) Por medio de grupos
internos de auditora o de control integrados a la dependencia o entidad a controlar regulados por una
autoridad central, como la Secretara de la Funcin Pblica del gobierno federal y las contraloras o grupos de
auditora de los gobiernos estatales y municipales.

El aspecto tcnico del ejercicio de la auditora gubernamental no difiere mucho de los conceptos y criterios de
los diversos tipos de auditora tratados en apartados anteriores, pero s es muy diferente a las dems
(exceptuando la auditora fiscal) en el sentido de que sta se ejerce al amparo, respeto y apego a las
disposiciones jurdicas o marco legal- aplicables a las entidades pblicas susceptibles de ser vigiladas por
este medio y a la investidura que este marco otorga a los rganos de fiscalizacin, control y vigilancia con el
fin de facultarlas para el ejercicio de su funcin.

CLASIFICACIN DE LA AUDITORA GUBERNAMENTAL

Por su mbito

Auditora interna. Es la auditora que realiza el personal adscrito a la propia dependencia o entidad. Su
importancia radica en que se constituye en el instrumento de control interno que revisa, analiza, diagnostica y
evala el funcionamiento de otros controles, proporcionando a los responsables de la direccin y operacin,
informacin coadyuvante sobre el resultado de su gestin y propiciando, en su caso, la adopcin de medidas
que tiendan a mejorar la eficiencia en la administracin de los recursos, as como la eficacia en el logro de las
metas y objetivos asignados.

Al tender la administracin pblica al fortalecimiento del esquema de participacin corresponsable de los tres
diferentes niveles de gobierno para propiciar una mayor agilidad y efectividad de la gestin pblica, es
necesario que, paralelamente, se apoyen y optimicen los sistemas de autocontrol que tienen establecidos en
lo particular las dependencias y entidades. Por ello, la auditora interna adquiere mayor importancia, ya que se
constituye en el mecanismo idneo para determinar si los sistemas establecidos de autocontrol funcionan
adecuadamente.

La auditora interna debe analizar y evaluar los procesos de administracin, aprobacin, contabilizacin y, en
general, los que dan origen a la toma de decisiones, sin intervenir en su ejecucin, y cuando, como parte de
sus funciones, participe en actividades especficas como la toma de inventarios fsicos, entrega-recepcin de
funcionarios, remates, bajas y otros actos similares, su accin debe constreirse a testificar u observar.

La auditora interna requiere tener libre acceso a cualquier operacin o actividad que amerite un examen, en
consecuencia, es necesario que dependa directamente de la mxima autoridad de control gubernamental con
el fin de que cuente con la suficiente independencia de accin y el apoyo necesario. Para el desarrollo de las
actividades de auditora interna es indispensable que exista una estrecha coordinacin y una efectiva
comunicacin con las diferentes unidades de la dependencia o entidad, de tal manera que las acciones de
revisin se puedan desarrollar en un esquema de participacin conjunta.

La auditora interna fue concebida en sus orgenes como una tcnica para dar servicio a organizaciones del
sector privado. La evolucin en materia de control en la administracin pblica provoc que paulatinamente se
aplicara en sta. En la actualidad es aprovechada por completo en la administracin pblica. Con un nimo
semntico tendiente a establecer un marco de comparacin, en aos recientes se acuo el trmino contralora
interna a los grupos de auditora interna establecidos en las dependencias y entidades gubernamentales. La
filosofa de accin y actuacin de la contralora interna en el sector pblico es idntica a la auditora interna en
el sector privado.
15

Auditora externa tradicionalmente se ha identificado a la auditora externa como la practicada por


contadores pblicos independientes a la dependencia o entidad con objeto de emitir una opinin sobre la
situacin financiera y resultados de operacin que guarda el ente auditado. La identificacin es correcta, pero
no completa.

Con base en ese enfoque primigenio, el tipo de revisiones que se practican su ha orientado hacia la emisin
de un dictamen sobre la razonabilidad de los estados financieros de las entidades del sector paraestatal. A
esta actividad se le denomina auditora de estados financieros y slo es realizada por contadores pblicos
ajenos a la dependencia o entidad auditada bajo las normas, procedimientos y pronunciamientos emitidos, en
el aso de Mxico, por el Instituto Mexicano de Contadores Pblicos.

Sin embargo, el concepto auditora externa no se circunscribe nicamente a los profesionales referidos, ya
que en muchas ocasiones se recurre a especialistas en otras materias que no guardan ninguna relacin
laboral con la dependencia o entidad auditada, y que tampoco son contadores pblicos- para que lleven a
cabo exmenes y revisiones con un criterio imparcial e independiente, y emitan una opinin o dictamen sobre
los resultados de su trabajo. Ejemplo de estos casos son las auditoras externas que se realizan a obras de
infraestructura o instalaciones muy especializadas.

Adems, las acciones de fiscalizacin y auditora que ejercen los rganos tcnicos de la Cmara de
Diputados, es decir, la Auditora Superior de la Federacin, en el caso federal, as como las contaduras
mayores de hacienda o auditoras superiores de la entidad federativas mexicanas, tienen una connotacin
eminentemente externa, dado que no guardan ninguna dependencia o vnculo laboral con las dependencias o
entidades que auditan.

Por su tipo.

En diferentes documentos y eventos se han expresado diversos criterios y acepciones para denominar a las
revisiones especficas que se hacen de las operaciones de gobierno, manejando trminos como auditoras
administrativas, presupuestales, tcnicas, legales, de eficiencia, operacionales, de sistemas, de desempeo,
de gestin, etc. Sin embargo, no siempre se concibe de igual forma el contenido y alcance que tiene cada una
de ellas, por lo que es necesario establecer una convencin para el uso de los trminos que se manejan en la
auditora gubernamental y lo que debe entenderse por cada uno de ellos (esta definicin es congruente con
los objetivos sealados en cada uno de los diversos tipos de auditora tratados previamente). Por lo tanto, se
han establecido los siguientes tipos de auditora.

Auditora financiera. Es aquella que comprende el examen de las transacciones, operaciones y registros
financieros con objeto de determinar si la informacin financiera que se produce es confiable, oportuna y til
(en el caso de la auditora de estados financieros, o externa financiera, para seguir con la tnica del apartado,
es el contador pblico independiente quien emite el dictamen correspondiente).

Auditora operacional. Este tipo de auditora, tambin llamada de gestin por algunos rganos que ejercen
auditora gubernamental, comprende el examen de la economa, eficiencia y eficacia obtenida en la
asignacin y utilizacin de los recursos financieros, humanos y materiales, mediante el anlisis de la
estructura organizacional, los sistemas de operacin y los sistemas de informacin.

Por economa debe entenderse el proceso de operar a los menores costos posibles, en tanto que por
eficiencia a la ptima utilizacin y aprovechamiento delos recursos financieros, humanos y materiales
disponibles. Por eficacia se debe entender los resultados alcanzados en relacin con los esperados. Los
objetivos fundamentales de esta auditora sen determinar si:
1. La estructura organizacional de la dependencia o entidad rene los requisitos, elementos y
mecanismos necesarios para cumplir con los objetivos y metas que tiene asignados.
2. Los recursos con que cuenta la dependencia o entidad son suficientes y apropiados para el logro de
sus objetivos.
3. Los sistemas operativos contienen los procedimientos para el desarrollo de las actividades
encomendadas.
4. En la ejecucin de los programas se utilizan los recursos en la cantidad y calidad requerida al menor
costo posible.
5. El sistema de informacin es oportuno, confiable y til para la adecuada toma de decisiones.
6. El sistema de informacin refleja el efecto fsico y financiero de la aplicacin de los recursos.

Auditora administrativa. Tambin llamada de desempeo, con un enfoque ms amplio, por algunos rganos
que ejercen auditora gubernamental, es la que se utiliza para verificar, evaluar y promover el cumplimiento y
apego a los factores o elementos del proceso administrativo instaurado o a seguir en las dependencias y
entidades que conforman el sector gubernamental, adems de evaluar la calidad de la administracin en su
conjunto.

Auditora de resultados de programas. Esta auditora analiza la eficacia y congruencia alcanzadas en el


logro de los objetivos y metas establecidos, en relacin con el avance del ejercicio presupuestal. El anlisis de
la eficacia se obtendr revisando si se alcanzaron las metas establecidas en el tiempo, lugar, cantidad y
16
calidad requeridos. La congruencia se determinar al examinar la relacin lgica que existe entre el logro de
las metas y objetivos de los programas y el avance del ejercicio presupuestal.

Auditora de obras. Este tipo de auditora es la que se encarga de revisar, examinar, cuantificar, calificar y
evaluar, entre otros aspectos, si la obra pblica efectuada corresponde a la necesidad social que provoc su
ejecucin, si se hizo de conformidad con planes y proyectos aprobados, si la empresa contratista a quin se
adjudic la obra cuenta con la capacidad tcnica y los recursos para cumplir con el compromiso contrado, si
se cumpli con la legislacin aplicable en materia de contratacin de la obra y adquisicin de materiales e
insumos, si se aplicaron stos en la calidad y volmenes especificados y requeridos, si el avance y conclusin
se dio de acuerdo con los tiempos acordados, si la administracin y entrega de recursos fue congruente con el
avance fsico, si se cubrieron los requisitos que garantizan el adecuado uso de los recursos ministrados; si fue
entregada a satisfaccin de la autoridad contratante y/ o comunidad beneficiada con la obra.
La auditora de obras adquiere gran relevancia merced a que la obra pblica es un rubro dentro de los
egresos de la administracin publica a la que se le asigna una gran cantidad de recursos.

Auditora de legalidad. Tambin llamada de cumplimiento por algunos rganos que ejercen auditoria
gubernamental tiene como finalidad revisar si la dependencia o entidad observo en el desarrollo de sus
responsabilidades, funciones y actividades el cumplimiento de las disposiciones legales que le sean aplicables
(leyes, decretos, acuerdos, circulantes, normatividad, etctera).

Por su contexto.
Auditora integral. Cuando en una misma asignacin de auditora concurran los seis tipos de auditoria recin
descritos (financiera, operacional, administrativa, de resultados de programas, de obra y de legalidad, se le
denominara auditoria integral.

Auditora parcial. Ser aquella en la que se practique un solo tipo de auditoria.

Por su aplicacin.
Las auditorias podrn realizarse a diferentes niveles, en atencin al objetivo u objetos que se persiguen con la
revisin, pudiendo practicarse auditorias a unidades, programas o actividades.
Auditoria a unidades. Se entender por auditoria aquellas reas que tienen asignado un programa o conjunto
de programas encaminado al logro de determinados objetivos y metas de la dependencia o entidad. Las
unidades, de acuerdo con el tipo de actividad que realizan, se clasifican en:
Unidades sustantivas. Aquellas que realizan funciones tendientes lograr en forma especfica los objetivos
para los cuales fue creada la dependencia o entidad.
Unidades adjetivas o de apoyo administrativo. Aquellas que realizan funciones de tipo administrativo para
apoyar los objetivos de las unidades sustantivas.
Las unidades podrn ser una direccin general, una direccin de rea, una subdireccin, un departamento,
etc. En el caso de que las unidades tengan asignados dos o mas programas, el alcance de la revisin
comprender la totalidad de los programas bajo la responsabilidad de la unidad sujeta a auditoria.
Auditorias a programas. El siguiente nivel de la clasificacin de la auditoria gubernamental por su aplicacin
es el de la auditoria a programas, que comprende la revisin del conjunto de funciones y actividades que
integran un programa especifico asignado a una o varias unidades. En este caso se revisara aquel programa,
subprograma, proyecto, etc. Que este establecido en la estructura programtica del presupuesto,
excluyndose los otros que pudieran estar bajo la responsabilidad de la misma unidad.
Auditoria de actividades. El alcance que comprende este nivel de auditoria esta circunscritos a la revisin de
aquellos aspectos que se identifiquen con el objetivo especifico a examinar y que sean diferentes a unidad o
programas; por ejemplo, en el sistema descentralizado de pagos se encuentra que su funcionamiento
intervienen varias unidades que, en determinados aspectos, tiene injerencia en el pago de remuneraciones al
personal de recursos humanos, contabilidad, presupuestos, computo, etctera).

Nota : Para actualizar este contenido se recomienda visitar:


http://www.asf.gob.mx/Default/Index
http://www.asenl.gob.mx/
Y la pagina del municipio.
http://www.conac.gob.mx/consejo.html
17

AUDITORIA INTERNA INTEGRAL

Auditoria interna

Antecedentes histricos
El origen de la auditoria interna se ubica durante el advenimiento de la actividad industrial y comercial, cuando
los productores o comerciante se enfrentaron a la realidad de no poder abarcar personalmente todos los
aspectos de sus procesos productivos o comerciales y tuvieron que contratar o allegarse de personas
capacitadas y de su confianza para que actuaran en su representacin o en su nombre. En este proceso de
delegacin, el productor o comerciante ide mecanismos para supervisar, vigilar y controlar a sus empleados.
stas son las primeras acciones de auditora interna ejercidas por el propio dueo de la empresa, y se pueden
considerar como actividades bsicas y elementales segn su concepto de administracin.
Con el tiempo, las operaciones en los negocios comenzaron a crecer en volumen y complejidad, fenmeno
que se acentu a raz del surgimiento de la Revolucin Industrial y dio como resultado que ya no fuera
practico para el dueo o administrador revisar personalmente las operaciones para comprobar que se
estuvieran llevando a cabo satisfactoriamente y con un alto grado de efectividad. Lo anterior hizo evidente la
necesidad de crear un nuevo sistema de supervisin para que el dueo o administrador extendiera su control
y vigilancia a travs de la ayuda que ste le poda proporcionar. Dicho sistema consisti en asignar a una o
ms personas de la organizacin la tarea y responsabilidad directa de revisar e informar acerca de los
siguientes cuestionamientos: Se estn respetando los procedimientos establecidos? Estn adecuadamente
salvaguardados los activos? Trabaja el personal a un buen nivel de eficiencia? Son efectivas las polticas
en vigor, a la luz de las condiciones cambiantes? Es as como la auditora interna se inicia de manera formal,
con un sentido u orientacin especfico.
La primera etapa de la naciente funcin de la auditora interna se ocup primordialmente de la verificacin
detallada de los registros contables, la proteccin de los activos y el descubrimiento y prevencin de fraudes.
Se vea al auditor interno como un revisor de cuentas o como un polica administrativo de criterio estrecho e
inquisidor.
Una segunda etapa en la evolucin de la auditora interna surge como consecuencia de la creacin de la
Comisin para la Vigilancia del Intercambio de Valores (SEC) en Estados Unidos en el ao 1934, rgano
regulador que requiere una plena confiabilidad en la informacin financiera emitida por empresas que tienen
colocadas acciones entre el gran pblico inversionista.
Para llegar a niveles de excelencia en la confiabilidad referida fue necesario reforzar los controles
contables, mejorar los sistemas contables y de reporte, vigilar el estricto cumplimiento de los nacientes
requerimientos instaurados por la SEC y coadyuvar con los auditores externos independientes en tales
propsitos. En esta nueva dimensin administrativa se dio plena participacin al auditor interno, al facultarlo
para prestar el apoyo profesional que desde entonces viene dando a la administracin.
Una tercera etapa nace con la creacin del Instituto de Auditores Internos (IIA) en Estados Unidos en el
ao 1941, instituto que al agrupar a los auditores internos permite el desarrollo de la profesin de manera
armnica y ordenada, y la emisin de pronunciamientos normativos que regulan su ejercicio; en suma, la
institucionalizacin de la auditora interna vista y reconocida por la sociedad en su conjunto.
La cuarta y ltima etapa, an vigente, surge con el advenimiento de dos nuevos tipos de auditora: la
administrativa y la operacional, practicadas por auditores internos dependientes de una organizacin,
auditoras que al complementarse con la financiera, cierran el amplio ciclo de servicios a la administracin.

Generalidades
Cuando la auditoria es efectuada por auditores que dependen, o son empleados, de la misma organizacin en
que se practica, se dice que es interna. Los propsitos para realizar esta auditoria son internos o de servicio
para la misma organizacin. La auditoria interna abarca los tipos de auditoria administrativa, operacional y
financiera.
La mejor forma de abordar el tema de la auditoria interna es recurrir a los pronunciamientos emitidos al
respecto por el Instituto de Auditores Internos con sede de Estados Unidos, institucin que ha logrado
mayores avances en esta materia. Es de sealar que en 1984 se constituyo en Mxico el Instituto Mexicano
de Auditores Internos, organizacin que, al igual que otras muchas similares en diferentes pases del mundo,
esta afiliada al Instituto de Auditores Internos y que ha adaptado o adoptado los lineamientos de este para la
prctica de la auditoria interna. Obviamente esta afiliacin deriva en el uso y aceptacin voluntaria de los
pronunciamientos que son aplicables en su propia esfera de influencia, pero tambin en la aportacin de
corrientes que tiendan a uniformar los criterios para el ejercicio de esta disciplina a nivel internacional.

De acuerdo al Instituto de Auditores Internos se precisa lo siguiente:

Naturaleza
La auditoria interna es una actividad independiente de consulta, establecida para asegurar el cumplimiento de
los objetivos de la organizacin, designada para agregarle el valor y mejorar sus operaciones al
proporcionarle un enfoque sistemtico y disciplinado para robustecer la eficiencia en el manejo de riesgos, en
el control y en el proceso administrativo.

Objetivo y alcance
18
La auditoria interna es una funcin independiente de evaluacin, establecida dentro de una organizacin, para
examinar y evaluar sus actividades como un servicio a la misma organizacin. El objetivo de la auditoria
interna consiste en apoyar a los miembros de la organizacin en el desempeo efectivo de sus
responsabilidades. Para ello la auditoria interna les proporciona el anlisis, evaluaciones, recomendaciones,
asesora e informacin concerniente a las actividades revisadas. Otro objetivo de la auditoria interna es la
promocin de control efectivo a un costo razonable. Los miembros de la organizacin a quienes asiste la
auditoria interna incluye tanto a los directivos como al consejo de administracin.
El alcance de la auditoria interna debe abarcar el examen y evaluacin de la adecuacin y eficiencia del
sistema del control interno de la organizacin y la calidad de ejecucin en el desempeo de las
responsabilidades asignadas,

Los auditores internos deben:


Revisar la veracidad e integridad de la informacin financiera y operativa, y los medios para
identificar, medir, clasificar y reportar esa informacin.
Revisar los sistemas establecidos para asegurar el cumplimiento de polticas, planes, procedimientos,
ordenamientos legales y contratos que pueden repercutir en forma significativa en las operaciones y
en los reportes, y determinar si la organizacin cumple con tales sistemas.
Revisar las medidas para salvaguardar activos, y si son adecuadas; verificar la existencia de tales
activos.
Evaluar la economa y eficiencia con que se estn utilizando los recursos.
Revisar aquellas operaciones o programas que aseguren que los resultados son consistentes con los
objetivos y metas establecidos, y si esas operaciones o programas se estn llevando a cabo segn lo
planeado.

Responsabilidad y autoridad

El departamento de auditoria interna es una parte integrante de la organizacin y funciona bajo las polticas
establecidas por la direccin general y el consejo de administracin. El propsito, autoridad y responsabilidad
del departamento de auditora interna debe ser definido por escrito en un documento formal (Manual de
auditora interna). El director de auditoria interna deber contener la aprobacin del manual por parte del
director general, as como la aceptacin del consejo de administracin. El manual debe dejar perfectamente
claros los propsitos del departamento de auditoria interna, especificar el ilimitado alcance de su trabajo y
precisar que los auditores no tienen ninguna autoridad o responsabilidad sobre las actividades que auditen.
En todas partes del mundo la auditoria interna se lleva a cabo en diversos ambientes y dentro de
organizaciones que pueden variar en propsito tamao y estructura. En adicin las leyes y costumbres de
diversos pases varan uno y otro. Estas diferencias pueden afectar la prctica de la auditora interna en cada
medio o ambiente. La implementacin de los Estndares para la prctica profesional de la auditoria interna, en
consecuencia, habr de adaptarse al medio o ambiente en el cual el departamento de auditoria interna llevar
a cabo las responsabilidades que se le hayan asignado. El cumplimiento con los conceptos enunciados y
estndares mencionados es esencial ante las responsabilidades a que se pueden enfrentar los auditores
internos. Segn lo establecido en el Cdigo de tica, los miembros del Instituto de Auditores Internos y los
auditores internos habrn de adoptar los mecanismos que sean necesarios para cumplir con los estndares
citados.

Independencia

Los auditores internos deben ser independientes de las actividades que auditan, y esto solo ocurre cuando
llevan a cabo su trabajo de libertad y objetividad. La independencia permite a los auditores internos ser
imparciales y emitir juicios imparciales, lo que es esencial en la conducta de los auditores. La independencia
se logra a travs de la posicin en la organizacin y la objetividad.
La posicin organizacional del departamento de auditoria interna debe ser relevante para asegurar el
cumplimiento de las responsabilidades de auditora que se le asignan. El director del departamento de
auditoria interna es responsable, en lo individual, ante la organizacin; y habr de ser investido con autoridad
suficiente para promover la independencia del departamento y con el fin de asegurar un amplio margen de
cobertura de auditora, y para que sean aceptados de manera adecuada los informes de auditoria y se
adopten las acciones apropiadas con base en las recomendaciones de auditora.
La objetividad es una actitud mental que deben de mantener los auditores internos durante el desarrollo
de sus trabajos de auditoria. Los auditores internos no debern subordinar sus juicios en materia de auditora
a los de otros. El disear, instalar y operar sistemas no son funciones de auditora como tampoco lo es
establecer procedimientos para sistemas. Si el auditor realiza tales actividades, se presume, pierde objetividad
al evaluar los resultados de la auditora.

Auditoria Integral
Antecedentes histricos

El antecedente mas estructurado del origen de la auditoria integral se remota a la dcada de los setenta en el
Estado Federal de Canad, al percatarse los miembros del parlamento de ese pas, de que el gobierno federal
y algunas provincias no presentaban resultados de tipo administrativo, operativo, de gestin o de desempeo,
entre otros, en su rendicin de cuentas; ya que preparaban y presentaban estas con un enfoque
19
eminentemente financiero, lo que daba como resultado que la Auditoria General de Canad (entidad de
fiscalizacin superior dependiente del parlamento canadiense) practicara sus revisiones siguiendo ese mismo
enfoque.
Ante esta situacin, el parlamento referido exigi a los gobiernos federales y de sus provincias mayor
informacin para el mejor cumplimiento de su responsabilidad de rendir cuentas; y a su auditor general le
instruyo que aplicara una ms amplia cobertura al alcance de sus revisiones. Pero ese nuevo enfoque de
fiscalizacin no se poda cumplir de acuerdo con la costumbre y practicas seguidas hasta entonces. Era pues
necesario incluir, en apoyo de las revisiones, a otras disciplinas, como derecho, economa, administracin,
ingeniera, procesamiento electrnico de datos, medicina, biologa, ecologa, etc.; y, consecuentemente
evolucionar las prcticas y tecnologa de la auditoria para ampliar su enfoque y alcance hasta el nivel
requerido.
El cambio se produjo en 1978 con el desarrollo y puesta en practica en ese pas de un nuevo tipo de
auditoria denominado auditoria comprensiva (comprehensive auditing), que incluye la participacin de las
disciplinas que sean necesarias para efectuar revisiones o auditorias con un alcance integral.
La filosofa de la auditoria comprensiva, denominada auditoria integral con fines prcticos y de mejor
entendimiento, paulatinamente ha sido adoptada y adaptada en otros pases en donde se han probado y
comprobado los grandes beneficios que aporta.
En Mxico la auditoria integral se comienza a aplicar de manera formal a partir del ao 1989 por la
entonces Secretaria de la Contralora General de la Federacin (SECOGEF), la que conformo un grupo
multidisciplinario de estudio que defini el propsito del tipo de auditoria en tratamiento en los siguientes
trminos. El propsito de la auditoria integral es la evaluacin del grado y forma de cumplimiento del objetivo
social de una entidad o programa, y amplia: Para el logro de tal propsito la auditoria integral evala:

1.- El grado en que los recursos financieros, fsicos y humanos son administrados con economa,
eficiencia y eficacia.
2.- Si la obligacin de rendir cuentas es razonablemente cumplida.
3.- si se han acatado las disposiciones legales y reglamentarias aplicables.
4.- si se efecta el seguimiento de la medidas y acciones implantadas para mejorar la gestin de la
entidad .

En ese mismo ao la SECOGEF, tomando en cuenta lo determinado por el grupo multidisciplinario antes
referido, emiti un documento denominado trminos, alcances, normas y tcnicas generales de la auditoria
integral. Esa corriente tcnica ha sido continuada por la actual Secretaria de la funcin Pblica, y adoptada
por la Auditoria Superior de la Federacin, la cual ha extendido su aplicacin hacia otras instancias de
gobierno, incluyendo estatales y municipales. Obviamente ha sido asimilada tambin en el sector privado y
adaptada a diversas disciplinas profesionales.
Finalmente, la consolidacin de la auditoria integral en Mxico se produce el 13 de septiembre de 1994,
fecha en que la Academia Mexicana de auditoria Integral se constituye como asociacin civil, la cual tiene,
entre otros fines, el realizar investigacin tendiente a desarrollar la auditoria integral en Mxico, con el
propsito de lograr su difusin y posicionamiento definitivo en los sectores privado, publico, social, legislativo y
acadmico investigador.

Auditoria interna integral

Objetivo.
Revisin de los aspectos administrativos, operacionales y contable-financieros de la entidad sujeta a revisin
en una misma asignacin de auditoria.
En apartados anteriores se hizo una clara distincin de los objetivos, enfoques y alcance de los diversos tipos
de auditoria tratados hasta el momento: administrativa: operacional y financiera. Por qu ahora se renen en
una misma filosofa de ejecucin en un contexto integral?
Desde el punto de vista doctrinal y mxime si las corrientes de cada uno de los tipos de auditorias tratadas se
expusieron con un enfoque preponderadamente acadmico, si es posible enmarcar a cada auditoria dentro de
un mbito claro y especifico de influencia que situ al lector en la esencia de su aplicacin y en lo que puede
esperar de cada una de ellas. sin embargo, una cosa es la especificad de sus objetivos, y otra es la practica
con los propios objetivos o metas que se proponga el auditorio. en otra palabras, lo que se pretende con la
auditoria integral es que el auditor, con base en los conocimientos adquiridos en los otros tipos de auditoria,
aplique en su revisin un enfoque integral(revisin de aspectos administrativos, operacionales y
financieros)con un solo inters: obtener resultados mas amplios y ambicioso en beneficio de la entidad para la
que presta sus servicios.
Cabe hacer la declaracin que un enfoque de auditoria interna integral se aplica preponderadamente por
profesionales de la auditoria que depende, laboralmente hablando, de la organizacin en donde la practicaran.
No podra ser realizada por un auditor de estados financieros (contador pblico externo), ya que el objetivo de
la intervencin de este es claro y definido: emitir un dictamen, y no debe apartarse de ello o intervenir en otras
actividades o revisiones para las que no fue contratado.
Primero. Todo buen auditor interno(que tiene relacin laboral directa con la entidad a la que presta sus
servicios) sabe que el pilar mas solid en que se sustenta su actuacin, y que debe ser vigilado por el, es el
control interno, el cual se puede definir en los siguientes trminos: El control interno comprende el plan de
organizacin y todos los mtodos y procedimientos que en forma coordinada son adoptados por una entidad
para salvaguardar sus activos, verificar la razonabilidad y confiabilidad de su informacin financiera y la
complementaria administrativa y operacional , promover eficiencia operativa y estimular la adhesin a las
20
polticas prescritas por la administracin.de esta definicin se desprenden cuatro objetivos bsicos del control
interno, mismos que se relacionan con los siguientes tipos de auditoria, en el entendido de que para efectos
del anlisis que se esta efectuando no llevan la misma secuencia de la definicin apuntada:

Objetivo 1 Obtencin de informacin financiera, y la complementaria


Administrativa y operacional, veraz y confiable: auditoria financiera.
Objetivo 2 Promocin de eficiencia en la operacin de la entidad: auditoria
Operacional.
Objetivo 3 Que la ejecucin de las operacin de adhiera a las polticas
Prescritas por la administracin de la entidad: elemento para la
Auditoria administrativa.
Objetivo 4 Proteccin de los activos de la entidad: resultado de la observancia
de los otros tres objetivos.

La corriente ms moderna en materia de control interno dice que este se divide en dos grandes reas: control
contable-financiero y control administrativo.
La conjuncin de ambas da lugar al sistema integral de control interno. Pues bien, este sistema es uno e
indivisible, lo cual significa que en la verificacin de la observancia de sus objetivos se deben cubrir los cuatro
en forma conjunta, ya que si no se hiciera as, se estara realizando una revisin parcial del control interno y ,
por lo tanto, faltando al principio bsico de vigilar por el sistema en su conjunto.

Segundo. Existen ciertas bases de estudio, anlisis y conocimiento que el auditor interno debe tener de la
entidad a auditar; es decir, debe recorrer el mismo camino para identificarse con la entidad, as como para
conocer la funcin sujeta a auditoria y las condiciones ideales (administrativas, operacionales y financieras)
que deben prevalecer y que le servirn de base para efectuar sus comparaciones y llegar a conclusiones.
Lo anterior lleva a la siguiente reflexin. Si el auditor interno tiene que identificarse con la identidad, conocer la
funcin que va a estudiar y las condiciones ideales que deben prevalecer en ellas,no vale la pena que revise
simultneamente los aspectos administrativos, operacionales y contable-financieros de esta? Acaso su
carcter y responsabilidad profesional no le obligan a rendir un mejor servicio a la entidad que le paga por
ello?

Tercero. No existe una frontera perfecta definida que indiquen una revisin de auditoria interna donde inicia
y donde termina la auditoria administrativa, la operacional y la financiera. Pngase por caso la revisin de los
procedimientos (el primer problema que se encontrara es que algunos los llamen procedimientos de operacin
y otros procedimientos administrativos).
Un procedimiento (como parte integrante de un sistema) es operativo por su lgica de accin, pero tambin
esta encuadrado dentro de disposiciones y polticas administrativas y , obviamente, resguardado por medidas
elementales de proteccin de activos (una de las mas importantes es que se encuentren registrados en la
actualidad).
Ahora bien,El auditor interno operacional buscara nicamente la eficiencia de operacin y har caso omiso
de las disposiciones y polticas administrativas, as como de las medidas adoptadas para la proteccin de
activos?El auditor interno administrativo solo evaluara y sancionara las disposiciones y polticas
administrativas y pasara por alto verificar lo promociona de eficiencia de operacin y las medidas
adoptadas(por contabilidad) para proteger los activos?. por ultimo,
el auditor interno financiero se concretara en verificar las correccin y se olvidara de promover la eficiencia
de operacin y de evaluar y asegurar la adhesin a las polticas prescritas por la administracin?
Y usted, lector, qu hara?,efectuara su revisin en forma aislada e independiente por cada rea, o la
hara de manera integral?

Cuarto. Los resultados de operacin de una entidad se deben a consignar en los estados financieros. Una de
las fases de revisin de la auditoria financiera implica la revisin de las transacciones u operaciones (las
que generan ingresos y costos y gastos) que son registradas en las cuentas llamadas de resultados. pero,
para operar , se debi contar con polticas o disposiciones administrativas que normaron esas operaciones.
Como ejemplo considere las polticas de compra de materiales y suministros, los planes y los programas de
produccin, las polticas de precios de venta, las polticas de crdito, etctera.

En sntesis, para auditar resultados de operacin (consignados en estados financieros) se deben revisar las
operaciones que los produjeron, y las disposiciones administrativas con base en las cuales se opero. Para
revisar aspectos operacionales se debe recurrir a las operaciones con loas que se puedan clasificar que tan
efectivas han sido aquellas, adems de analizarlas en su conjunto en los estados financieros.

Quinto. Un problema indeseable comn entre los auditores internos (llamase administrativos, operacionales o
financieros) es que desarrollan su trabajo para su propia satisfaccin, por lo que aplican sus tcnicas en
funcin de su propia formacin y trascendencia profesional. Por ejemplo, cuando una autoridad, con
facultades para ello, ordena una auditoria, un licenciado en administracin pensara se inmediato en una
auditoria administrativa, un contador publico conservador elegir hacer un trabajo de auditoria financiera, en
tanto que, un novel contador publico pensara, simple y llanamente, en efectuar una auditoria operacional.
Sin embargo, algo que ningn profesional debe olvidar es que la autoridad que ordeno a su grupo interno de
auditoria hacer una auditoria, lo que menos le va importar es como se llama esta, pues lo que sedea es saber
esta sucediendo en determinada rea de su organizacin, y cuando mas integral y completo sea el enfoque
21
de revisin de su auditor ser mejor. Tampoco le interesara saber si se aplicaron enfoques de auditoria
administrativa, opcional o financiera, ya que a el solo le interesan los resultados.

Cororario. Como quedo asentado al inicio del presente apartado, conceptual, acadmica y doctrinalmente
hablado sise puede y se debe identificar cada tipo de auditoria, pero en la practica se puede conjugar los
objetivos de cada una de ellas para dar un servicio mas completo y profesional.
La auditoria interna integral debe tener un enfoque primario con revisin de aspectos complementarios; por
ejemplo: auditoria operacional de la funcin de cuentas por cobrar que cubra, complementariamente, los
aspectos financieros-contables y los administrativos de esa misma funcin. La auditoria integral infiere la
filosofa de un mayor servicio y calidad del mismo, que debe imperar en un auditor que depende en forma
interna de una entidad.

Bibliografa:
Santillana Gonzalez Juan Ramn,Auditora Fundamentos , Ed. Thomson, Mxico, Febrero, 2004.