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Gerencia de Costos

El costo de la capacidad
y las decisiones
gerenciales
Muchos gerentes toman decisiones de precios basados en el costo del
producto; por tanto, es de suma importancia que la informacin que se est
manejando sea confiable, oportuna y ayude a tomar las mejores decisiones.
Roberto Mendoza, Profesor Disertante Senior de INCAE

L a administracin efectiva de los recursos de la organizacin es fundamental para una operacin ren-
table. El costo de la capacidad instalada en muchas organizaciones es muy importante en la estruc-
tura de costos de los productos o servicios. Esta capacidad puede referirse a personas, en algunas empresas

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Gerencia de Costos

El costo de la capacidad instalada es baja, aumentar. Esto sucede porque el costo


de la capacidad no utilizada se distribuye entre las
en muchas organizaciones es
unidades producidas. Esta situacin se presenta
muy importante en la estructura
en compaas que tienen ventas y produccin con
de costos de los productos o estacionalidad, tales como embotelladoras, cons-
servicios. Esta capacidad puede truccin, etc.
referirse a personas, mquinas o Al variar el costo unitario, de igual manera el
espacio fsico. margen aumentar o disminuir, dependiendo de
la produccin. Por tanto, con esta informacin el
de servicios; mquinas, en la industria de manu-
gerente puede tomar decisiones que pueden ser
factura, o espacio fsico en el caso de distribuido-
incorrectas.
ras. Adems, la capacidad instalada implica costos
comprometidos que son difciles de eliminar en el
Riesgos de no reportar el costo de la capacidad
corto y mediano plazo. Otro asunto muy impor-
no utilizada
tante relacionado con la capacidad instalada es la
Con la informacin de costos basada en la me-
forma tradicional de asignacin de estos costos al
todologa tradicional de asignacin, lo ms pro-
producto, servicio e incluso clientes.
bable es que el gerente se enfoque en el anlisis
Muchos gerentes toman decisiones de precios
de la contribucin del producto: si el margen es
basados en el costo del producto; por tanto, es de
alto, la gerencia puede estar ms dispuesta a otor-
suma importancia que la informacin sea confiable,
gar mayores descuentos y otros tipos de concesio-
oportuna y ayude a tomar las mejores decisiones.
nes tanto a clientes y canales como tambin a los
vendedores. En cambio, cuando el margen parece
Informacin de costos y la capacidad no utilizada
muy reducido, el riesgo ser que la gerencia no es-
Tradicionalmente, las empresas asignan los
timule la venta del producto; ms an, puede eli-
costos de la capacidad instalada (costos fijos de
minarlo si presenta un margen negativo. Algunas
produccin) al producto o servicio, basadas en la
compaas han tomado esta ltima decisin, au-
produccin real o una produccin estimada para
mentado el costo de otros productos, en perjuicio
un periodo determinado. En el primer caso, se di-
de la utilidad global de la empresa.
viden los costos fijos relacionados con la capacidad
El siguiente caso ilustra esta situacin: el ge-
de produccin entre el nmero de unidades pro-
rente de Chocolates Naturales, empresa centro-
ducidas y se determina una cuota de asignacin a
americana, cuestionaba a sus ejecutivos de ventas
cada unidad. En la segunda situacin, se estiman
y produccin por producir chocolates en barras de
los costos del periodo a determinar y se dividen
dos onzas. La razn que se esgrima era que esa
entre la produccin, tambin estimada para el mis-
mo lapso. En ambas situaciones, el costo unitario
del producto depender de la produccin, real o
planeada, y cambiar dependiendo de las variacio-
nes de la produccin; es decir, si la produccin es
alta, el costo unitario del producto disminuir y si

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Gerencia de Costos

El costo unitario del producto La pregunta clave es: el producto tiene dife-
rente demanda de recursos en una u otra situa-
depender de la produccin
cin? La verdad es que cada unidad demandar
real o planeada y cambiar
la misma cantidad de materia prima, el mismo
dependiendo de las variaciones tiempo de mano de obra y de mquina, lo mis-
de la produccin; es decir, si mo que espacio y otros recursos que componen
la produccin es alta, el costo la capacidad instalada. Si esto es cierto, por qu
unitario del producto disminuir, tiene que ser diferente su costo? Lo que sucede
y si es baja, aumentar. es que, cuando la produccin es baja, las unidades
producidas absorben el costo de la capacidad de
las unidades no producidas, conduciendo a una
presentacin estaba reflejando una prdida del 7% distorsin en la informacin, que puede llevar al
sobre el precio de venta. La fbrica estaba produ- gerente a tomar una decisin incorrecta.
ciendo a un 40% de la capacidad prctica. Al dis-
tribuir los costos de la capacidad instalada entre la
Mejorando la metodologa
Para resolver esta situacin muchas empresas es-
produccin real, estos costos representaban el 30%
tn determinando el costo de la capacidad no utili-
en la estructura de costos del producto. Un anlisis
zada y lo estn reflejando por separado, como gastos
posterior estim que si la planta trabajara al 70%
del periodo analizado; as el costo del producto ser
de su capacidad, la presentacin de dos onzas se
siempre el mismo, independientemente de los nive-
convertira en un producto rentable. Sumado a lo
les de produccin proyectados. Para entender mejor
anterior, estaba el hecho de que era el producto
con mayor demanda, pues su precio lo haca ac- esto es necesario definir el concepto capacidad insta-
cesible al mercado de bajos ingresos. Si esta pre- lada. Existen los siguientes conceptos de capacidad:
sentacin se hubiera eliminado, los costos de las terica, prctica (disponible), normal y utilizada.
dems presentaciones se hubieran incrementado, Capacidad terica es la mxima capacidad a la
agravando la situacin. Como se puede apreciar, que un proceso o una fbrica puede operar, asu-
en vez de estar analizando la forma de utilizar la miendo 24 horas de trabajo, durante 365 das, sin
capacidad ociosa, la discusin se centraba en el interrupcin.
margen del producto. Capacidad prctica es igual a la capacidad dis-
ponible que se puede utilizar. Se determina restn-
dole a la capacidad terica los tiempos de interrup-
cin inevitables de operacin, como el tiempo de
ajuste de la mquina, el mantenimiento preventivo,
los das feriados, etc. Es decir, aquellos tiempos de
interrupcin inevitables de la operacin.
Capacidad normal se refiere a la capacidad de
utilizacin que satisface el promedio de demanda
de los clientes en el ciclo del negocio, generalmente
de tres a cinco aos.

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Capacidad real o presupuestada es la capacidad Cuando la produccin es


que la empresa utiliz o estima utilizar, general-
baja, las unidades producidas
mente en un ao, al elaborar el presupuesto. Esta
absorben el costo de la
es la base que suelen utilizar las empresas para
asignar los costos indirectos. Debido a las fluctua-
capacidad de las unidades no
ciones en el nivel de produccin de un periodo a producidas, conduciendo a una
otro, el costo unitario del producto tambin vara, distorsin en la informacin, que
como se anot anteriormente. puede llevar al gerente a tomar
Para determinar el costo de la capacidad no uti- una decisin incorrecta.
lizada se procede de la siguiente manera:
1. Dividir los costos indirectos totales de la ca- dades de produccin y los costos indirectos fijos de
pacidad entre el nmero de unidades que se pue- produccin suman $1.800.000 mensuales. La pro-
den producir a la capacidad prctica para deter- duccin esperada para los siguientes tres meses es
minar lo que corresponde asignar a cada unidad de 90.000 unidades, 120.000 y 60.000 respectiva-
producida; lo cual se denomina tasa de indirecto. mente. Segn el enfoque tradicional, el costo uni-
2. A cada unidad producida se le asigna la cuo- tario para cada uno de los meses se determinara
ta determinada anteriormente. de la siguiente manera (ver cuadro 1).
3. Se multiplica el nmero de unidades produ- Como puede apreciarse, al utilizar el mtodo
cidas por la tasa de indirectos unitarios y se obtie- tradicional, el costo unitario del producto cambia
nen los costos absorbidos en el periodo (tambin segn el nivel de produccin, con una diferencia
denominados costos asignados). hasta de $10 entre el primero y el tercer mes. En el
4. Se comparan los costos de indirectos to- primer mes la capacidad no utilizada fue de 60.000
tales con los costos absorbidos y la diferencia es el unidades, 30.000 en el segundo y 90.000 en el ter-
costo de la capacidad no utilizada. cero. El costo de esta capacidad no se ve reflejado
Para ilustrar lo expuesto, veamos el siguiente en parte alguna de los estados financieros, porque
ejemplo: Cocinas Modernas tiene una planta de ha sido absorbida por las unidades producidas. Para
produccin con capacidad prctica de 150.000 uni- obtener la informacin de la capacidad no utilizada

'9%(63 183(386%(-'-32%0
1IW 1IW 1IW
'SWXSWMRHMVIGXSW   
4VSHYGGMRIWTIVEHE   
'SWXSYRMXEVMSMRHMVIGXS   
1EXIVMETVMQE   
1ERSHISFVEHMVIGXE   
8SXEPGSWXSHIPTVSHYGXS   

'9%(63 183(313()623
1IW 1IW 1IW
volumen 1 / Nmero 4 / enero-abril 2008 59

'SWXSWMRHMVIGXSW   


Gerencia de Costos

Capacidad terica es la como un gasto de operacin en vez de aparecer


diluido en el costo del inventario y el costo de lo
mxima capacidad a la que un
vendido de dichos periodos.
proceso o una fbrica puede
La siguiente situacin ilustra los beneficios de
operar, asumiendo 24 horas de este nuevo enfoque.
trabajo, durante 365 das sin La gerencia de Servicios de Mantenimiento de
interrrupccin. Aeroplanos del Sur (SERMAASUR) se aprestaba
a subir el precio por hora de servicios de mante-
procedemos de la siguiente forma (ver cuadro 2).
nimiento, porque consideraba que el margen que
A diferencia del mtodo tradicional donde las
reflejaba el reporte financiero del ltimo mes era
unidades producidas tienen diferentes costos se-
muy bajo. SERMAASUR prestaba el servicio de
gn la produccin, porque absorben los costos de
mantenimiento de avionetas de clientes particu-
las unidades no producidas (costos de capacidad no
lares y de algunas empresas pequeas de servicio
utilizada), en el mtodo moderno el costo unitario
pblico. Los costos de la empresa eran principal-
permanece constante, independiente del volumen
mente mano de obra directa calificada, que repre-
de produccin, reflejando por separado el costo de
sentaban un 70% de todos los costos. Todos los
'9%(63no producida. Con esta informacin,
la capacidad 183(386%(-'-32%0
costos operativos eran fijos. A los clientes se les
la gerencia estara buscando formas de aprovechar
1IW cobraba la mano1IW 1IWen cada
de obra directa utilizada
esa capacidad no utilizada, segn la estrategia de la
'SWXSWMRHMVIGXSW  orden de trabajo a una tasa de $25 por hora; pre-
 
empresa y las oportunidades del mercado, en vez
4VSHYGGMRIWTIVEHE  cio fijado tomando
 muy en cuenta la
competen-
de enfocarse en la rentabilidad del producto, como
'SWXSYRMXEVMSMRHMVIGXS  cia, que era muyagresiva. La capacidad prctica
ocurra con la informacin del mtodo tradicional.
1EXIVMETVMQE  instalada, basada en la disponibilidad de 
mano de
El costo de la capacidad no utilizada se refle-
1ERSHISFVEHMVIGXE  obra, se haba estimado en 10.000 horas hombre

jara en el estado de resultados de cada periodo
8SXEPGSWXSHIPTVSHYGXS  por mes. En el ltimo
 mes reportado la capacidad


'9%(63 183(313()623
1IW 1IW 1IW
'SWXSWMRHMVIGXSW   
'ETEGMHEHTVGXMGE   
'SWXSYRMXEVMSMRHMVIGXS   
1EXIVMETVMQE   
1ERSHISFVEHMVIGXE   
8SXEPGSWXSHIPTVSHYGXS   

'SWXSWMRHMVIGXSW   


1IRSWGSWXSWEWMKREHSW   
GSWXSYRMXEVMS\YRMHEHIWTVSHGMHEW
'SWXSHIGETEGMHEHRSYXMPM^EHE   

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1EVKIR 

Gerencia de Costos

utilizada era de 6.000 horas, considerada normal )2*359)13()623


Al ver esta informacin,
'9%(63 la sorpresa fue grande
(ver cuadro 3). para todos cuando observaron que el costo de la
7)61%%796
capacidad no utilizada sumaba $58.200. Adems,
'9%(63
98-0-(%(7)+2183(3 vieron con mucha satisfaccin que el margen bruto
'ETEGMHEHTVGXMGE
86%(-'-32%0 LSVEWLSQFVI  9RMXEVMS
total se haba incrementado en casi catorce veces y
7)61%%796 'ETEGMHEHYXMPM^EHE 
el margen por hora haba subido de $0,75 a $10,45.
9WERHSPEGETEGMHEHVIEP
Con esta nueva perspectiva de la informacin, el
-RKVIWSW  
'ETEGMHEHVIEP ejecutivo de ventas propuso que en vez de subir el
YXMPM^EHEHILSVEW  9RMXEVMS 'SWXSWHITVSHYGGMR  
precio se debera bajar en un 10% para recuperar
1EVKIRFVYXS  
algunos clientes que se haban retirado y atraer a
-RKVIWSWIPTIVSHS
'9%(63
98-0-(%(7)+2183(3
  'SWXSHIPEGETEGMHEH
'SWXSWHITVSHYGGMR 86%(-'-32%0
  otros nuevos. El estimado que haca era de que si
RSYXMPM^EHE  
el precio se fijaba en $22,50, l podra vender 2.000
7)61%%796
1EVKIRFVYXS   9XMPMHEHRIXE 
9WERHSPEGETEGMHEHVIEP 
1EVKIR horas de esa capacidad no utilizada. Nuevamente,
el gerente financiero prepar el estado financiero
'ETEGMHEHVIEP con las estimaciones anteriores, cuyos resultados se
YXMPM^EHEHILSVEW  9RMXEVMS
No podan creer que apenas estuvieran ganan- reflejan en el cuadro 5.
do $0,75 por hora. Despus
-RKVIWSWIPTIVSHS de una discusin
con
el ejecutivo de ventas, para
'SWXSWHITVSHYGGMR que incrementara
  el '9%(63 )2*359)13()623
precio por hora en un 10%, 
1EVKIRFVYXS ste se resista
a po-
7)61%%796
ner 1EVKIR
en prctica
'9%(63 tal disposicin
)2*359)13()623 que
por
 considerar
perderan algunos clientes. Por recomendacin del 'ETEGMHEHTVGXMGE
LSVEWLSQFVI  9RMXEVMS
7)61%%796
gerente financiero, acordaron presentar el estado
'ETEGMHEHYXMPM^EHE 
de resultados reflejando el costo de la capacidad no
'ETEGMHEHTVGXMGE
LSVEWLSQFVI
utilizada, como se presenta a
continuacin:9RMXEVMS
-RKVIWSW  
'ETEGMHEHYXMPM^EHE 
'SWXSWHITVSHYGGMR  

-RKVIWSW  


1EVKIRFVYXS  
'9%(63 )2*359)13()623 'SWXSHIPEGETEGMHEH
'SWXSWHITVSHYGGMR  
RSYXMPM^EHE  
7)61%%796
1EVKIRFVYXS  
'SWXSHIPEGETEGMHEH 9XMPMHEHRIXE 
'ETEGMHEHTVGXMGE
RSYXMPM^EHE
LSVEWLSQFVI 
 
9RMXEVMS
9XMPMHEHRIXE
'ETEGMHEHYXMPM^EHE 

Con la nueva informacin, la gerencia decidi
-RKVIWSW   aceptar la propuesta del ejecutivo de ventas. Si
'SWXSWHITVSHYGGMR   bien era cierto que el margen unitario se reduca
1EVKIRFVYXS   en $2,50 respecto al reporte anterior, el margen
'SWXSHIPEGETEGMHEH bruto total subira a $63.000 y la utilidad neta
'9%(63
RSYXMPM^EHE )2*359)13()623
  tendra un incremento de $30.000. Para asegu-
9XMPMHEHRIXE  rarse de los resultados, el gerente le solicit al
7)61%%796
ejecutivo de ventas un plan de implementacin
'ETEGMHEHTVGXMGE
LSVEWLSQFVI  9RMXEVMS
'ETEGMHEHYXMPM^EHE 

-RKVIWSW   volumen 1 / Nmero 4 / enero-abril 2008 61


'9%(63 )2*359)13()623
'SWXSWHITVSHYGGMR  
Gerencia de Costos

de la decisin. Qu habra pasado si se hubiera Capacidad normal se refiere


subido el precio?
a la capacidad de utilizacin
El efecto es an ms pronunciado si los cambios
que satisface el promedio de
en la demanda afectan el precio de venta del pro-
ducto, como lo muestra el Cuadro 6.
demanda de los clientes en el
ciclo de negocio.
'9%(63
(IQERHE 4VIGMS 4VSHYGGMR 'SWXSYRMXEVMS 1EVKIR
7YFI 7YFI 7YFI &ENE 7YFI
&ENE &ENE &ENE 7YFI &ENE

Este comportamiento nos indica que cuando ducto fabricado y, por ende, cobrarse al cliente.
la demanda es alta la contribucin no sube nica- Es crtico para la gerencia contar con informa-
mente por el incremento en el precio, sino porque cin confiable de costos que le permita tomar las
el costo unitario ha bajado. En sentido contrario, si mejores decisiones en la fijacin de precios, des-
la demanda baja el precio bajar y el costo subir, cuentos, comisiones a vendedores y mezcla de pro-
lo cual har que la contribucin se reduzca de una ductos. El costo de la capacidad no utilizada puede
forma dramtica. La situacin anterior se observa ser un elemento distorsionador de la informacin,
en compaas hoteleras y lneas areas, entre otras. si es absorbida por los productos fabricados, cuan-
do esta capacidad no es una parte de la estrategia
Conclusiones del negocio. Para mejorar la informacin es reco-
El gerente debe conocer cul es el costo de la mendable utilizar la capacidad prctica como base
capacidad no utilizada para tomar decisiones me- de distribucin de los indirectos y no la capacidad
jores y administrar los recursos de la empresa en utilizada o presupuestada.
forma eficiente. Con esta informacin la gerencia El conocimiento de la capacidad no utilizada,
enfocar su atencin en cmo aprovechar mejor la tambin denominada costo de no producir, enfoca-
capacidad, y las preguntas adecuadas seran: es r la atencin de la gerencia en el anlisis de sus
la capacidad no utilizada una situacin temporal? causas y a la bsqueda de opciones para su mejor
Se puede utilizar con otros productos? La capa- utilizacin. Las opciones para resolver el problema
cidad no utilizada puede rentarse? Cunto tiem- dependern de que la situacin sea temporal, per-
po se puede mantener esta situacin? Es parte manente o estratgica.
de la estacionalidad del negocio? Si la situacin
no es temporal, podemos vender la capacidad en
exceso?
Si en la estrategia se ha contemplado que haya
capacidad no utilizada para tener mayor flexibilidad,
amplia gama de productos u otro motivo estratgi-
co, el costo de esa capacidad deber cargarse al pro-

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