Universidad del Salvador

Facultad de Ciencias Econmicas

Maestra en Contabilidad y Auditora

Profesor Tutor: Dr.Roberto DE SIMONE

TESIS: AUDITORIA PUBLICA Y AUDITORIA PRIVADA

DIFERENCIAS Y CONSECUENCIAS

Cr. Hugo Luis Camacho

Registro N 985.189
San Luis 226
(8500) VIEDMA RIO NEGRO
hcamacho@impsat1.com.ar

Octubre 2001
LA AUDITORIA PUBLICA Y LA AUDITORIA PRIVADA. DIFERENCIAS Y
CONSECUENCIAS

I. INTRODUCCION
En distintas ocasiones, los profesionales en Ciencias Econmicas, y particularmente
los contadores pblicos que trabajamos en la auditora pblica, intentamos dar respuesta a
muchos interrogantes: porqu no hay normas contables uniformes en el sector pblico?; qu
normas seran de aplicacin en auditoras especficas en este sector?; porqu los auditores
pblicos no disponemos de normas de auditora emitidas por organismos profesionales?.
Diversas son las respuestas, lo cierto es que poco se ha normatizado, estudiado y
escrito sobre esta materia. Este fue el motivo que nos llevara a realizar el presente trabajo de
investigacin sobre las diferencias y consecuencias que se presentan en el ejercicio de la
auditora pblica y la auditora privada.
El trabajo de auditora en dos mbitos diferentes: el sector pblico y el sector privado
presenta particularidades que hacen a la temtica en que se basar esta propuesta.
La eleccin de este tema de investigacin, como ya expresramos, se debe a la
necesidad de profundizar el estudio de una especialidad, en un mbito de actuacin muy
particular en nuestra profesin, por parte de quienes cumplimos funciones gubernamentales.
Hemos constatado, a lo largo de estos aos, que existe una notable diferencia en nuestra tarea
profesional, cuando la realizamos en el sector pblico, respecto del sector privado, que
tambin produce otras consecuencias y genera otras responsabilidades.
Es notoria la escasa bibliografa existente que trate especficamente sobre la auditora
pblica. En su mayora los antecedentes documentales provienen de trabajos presentados en
Congresos, Seminarios, Jornadas, etc. y los originados en Asociaciones Gubernamentales
relacionadas con las funciones del control estatal. Por el contrario, es numerosa la bibliografa
disponible que se dedica al anlisis y estudio de la auditora, pero con un enfoque y una
aplicacin para el sector privado.
La experiencia nos indica que el profesional que cumple funciones de auditor
gubernamental, tiene formacin acadmica para su actuacin en el mbito privado y por
mrito propio, adecua su labor en el sector pblico, que presenta similitudes, pero tambin

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notorias diferencias, adems de otras responsabilidades como ya lo expresamos y que
merecen ser objeto de nuestro estudio.

I.l. Objetivos del trabajo de tesis

El objetivo general del trabajo de tesis consiste en realizar una investigacin sobre el
ejercicio de la auditora en el sector pblico y efectuar un comparativo con la realizada en el
sector privado.
Los objetivos especficos son los siguientes:
Estudiar el desempeo del auditor en el sector pblico, sus funciones, normativa legal,
responsabilidades y resultados identificando similitudes y diferencias con la actuacin
del auditor en el sector privado.
Analizar la formacin del auditor gubernamental y la necesidad de una especializacin
adicional a la propia de auditor privado.
Indagar sobre el fenmeno de la corrupcin y la actuacin y responsabilidades del auditor,
en los mbitos pblicos y privados.

I.2. Elaboracin del marco terico

I.2.1.Antecedentes o estado de la cuestin
El tema a investigar es la actuacin del auditor en el sector pblico porque
consideramos que la situacin de la auditora en el campo estatal dista mucho de la del sector
privado.
La hacienda pblica tiene caractersticas propias que la diferencian de la privada y esa
diferenciacin se hace extensiva a las normas contables que son de aplicacin en cada una .
En el sector privado prevalece por sobre todo el inters por verificar que los estados
contables reflejen razonablemente la imagen de la empresa, pero en los entes pblicos adems
interesa con mayor intensidad mostrar la adecuacin de la gestin de los fondos pblicos y
verificar el cumplimiento de la legalidad, este ltimo como objetivo tradicional del control
pblico.
El marco terico de la propuesta es la teora de la auditora privada, a partir de la cual
se explorarn las diferencias que existen con la auditora pblica.

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I.2.2.Explicacin terica que sustenta el problema
El estudio propone la demostracin que en nuestra profesin el ejercicio de la
auditora en el sector pblico es diferente y produce otras consecuencias del que se realiza en
el sector privado, que implican otras funciones y responsabilidades. Distintas finalidades tiene
cada una de ellas.
La auditora privada tiene un mbito de actuacin que es el sector privado, o sea la
hacienda privada. La auditora pblica opera en el sector pblico o sea la hacienda pblica.
La hacienda pblica y la hacienda privada, son de distinta naturaleza, en consecuencia
la contabilidad tambin es diferente.
El sector pblico tiene caractersticas propias, y especficamente la contabilidad
pblica tiene diferencias fundamentales con la contabilidad privada. En consecuencia no son
aplicables las mismas normas contables.
No existen normas de auditora de aplicacin uniforme en el sector pblico aprobadas
por organismos profesionales, si las hay para el sector privado.
La tarea del auditor estatal, segn su mbito de actuacin, que difiere de la del
privado, se encuadra en una normativa especfica, adems del cumplimiento de las normas
contables profesionales que se aplican adaptando las normas.
Los papeles de trabajo y los informes de auditora son tambin distintos entre estas
auditoras pblicas y privadas.
En consecuencia el profesional en Ciencias Econmicas asume responsabilidades en
su doble carcter de agente pblico y profesional, debiendo respetar las normas legales,
reglamentarias y profesionales que le comprendan. Asume otras responsabilidades derivadas
por su actuacin, de informacin y divulgacin, en especial frente a hechos de fraude o ante
el fenmeno de la corrupcin.
La informacin gubernamental de los estados financieros es mucho mayor a los del
sector privado, adems de tener un impacto diferente entre usuarios. Estos usuarios de la
informacin financiera del sector pblico son mucho ms amplios y variados; son los
ciudadanos a quienes las administraciones pblicas deben rendir cuenta de sus actuaciones.
Esta categora de usuarios que toman conocimiento de la gestin de los recursos pblicos
requieren que la informacin sea relevante y confiable demandando para ello estados

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financieros auditados por expertos que les reporten la confiabilidad y seguridad respecto a la
informacin que analizan.
El profesional que se desempea como auditor gubernamental requiere una
especializacin adicional a su formacin propia de auditor privado, en razn de la
complejidad y trascendencia social del ejercicio de control que ejerce sobre la administracin
pblica.

I.3.Metodologa
En funcin del objeto la investigacin es de tipo descriptivo por cuanto se describen
sobre la base de datos de tipo documental (fuentes secundarias) a la hacienda (privada y
pblica); la contabilidad (privada y pblica); las normas de contabilidad y auditora que rigen
en lo privado para explorar un mbito en general desconocido como es lo pblico.
La metodologa a utilizar es de tipo bibliogrfica y documental. Tambin se recurre al
uso de la investigacin directa.
El problema a investigar, que trata de interpretar al ejercicio de la auditora en el
mbito pblico, permite la aplicacin de mtodos cualitativos, adems de la observacin
cualitativa.
En cuanto al tiempo es un estudio de tipo transversal, como es la situacin en un nico
momento.

I.3.1. Modelo de anlisis

La investigacin comprende cuatro etapas, que conforman el anlisis de los siguientes
aspectos:
A. Contabilidad pblica vs. Contabilidad privada. Normas Contables.
B. Auditora pblica y auditora privada. Las normas de auditora. Los papeles de trabajo del
auditor. Los informes de auditora. Auditoras especficas del sector pblico.
C. Responsabilidad del auditor. Conductas del auditor frente al fraude y la corrupcin.
D. Formacin del auditor pblico.
El estudio se inicia a partir del planteo de ciertos interrogantes que se formulan y
corresponden para cada una de las etapas sealadas, que son los siguientes:

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 En qu consisten las diferencias fundamentales entre la contabilidad pblica y la
contabilidad privada? (Etapa 1).
Cules son las normas contables de aplicacin en el sector pblico? (Etapa 1).
Difiere la normativa legal para el ejercicio de la auditora en el sector pblico con
respecto al sector privado? (Etapa 2).
Cules son las diferencias ms significativas en las tareas del auditor pblico con
relacin al auditor privado? (Etapa 2).
Los informes de auditora del sector pblico tienen la misma relevancia que los del
sector privado? Contienen las mismas caractersticas y elementos? (Etapa 2).
Cules son las responsabilidades del auditor pblico? La corrupcin le genera
mayores responsabilidades? (Etapa 3).
Est capacitado el auditor en su formacin universitaria para desempearse en el
sector gubernamental? (Etapa 4).
Establecidos los interrogantes bsicos que orientarn la investigacin, seguidamente
detallamos los mtodos de abordaje de la informacin:
Investigacin bibliogrfica: que permitir obtener los conceptos tericos del trabajo.
Abordaje de los documentos mediante el anlisis de sus contenidos.
Investigacin documental: que establecer el encuadre legal en el estudio. Anlisis de los
contenidos de documentos.
Investigacin periodstica: para obtener ejemplos prcticos de casos reales.
Investigacin-accin: mediante el propio trabajo de auditor ejercido en los mbitos
privado y pblico.
Con relacin a las fuentes de informacin se recurre a las siguientes clases de
documentos: libros, conferencias, discursos, revistas, boletines oficiales, diccionarios, leyes,
etc.

I.3.2.Descripcin de las tareas realizadas

Con el objeto de brindar un primer acercamiento a nuestro objeto de estudio que nos
permitiera dar el paso de la descripcin al anlisis, utilizamos los documentos, los que
completamos mediante la observacin.

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 Los cuadros comparativos, de elaboracin propia, fueron realizados partiendo de
informacin suministrada por documentos oficiales en algunos casos (Cuadro Comparativo de
Normas Contables. Anexo I; Cuadro Comparativo de Informes del Auditor. Anexo II); y
periodsticos (Ejemplos de corrupcin).
El anlisis de las auditoras especficas del sector pblico, se desarroll teniendo en
cuenta sus normativas y tambin del conocimiento adquirido durante muchos aos en la
realizacin de auditoras pblicas.

I.4 Alcance
En nuestro trabajo de anlisis debemos tener en cuenta que:
Cuando citamos a la auditora privada generalmente nuestra referencia ser la auditora
externa de informacin contable;
En el tratamiento del sector pblico no consideraremos a las Empresas del Estado que
por su naturaleza especulativa se encuadran como empresas privadas. Por esa razn llevan
una contabilidad general y un sistema de informacin contable que responde al mbito
privado.
Con relacin al aspecto normativo tomaremos como referencia las principales Leyes,
Resoluciones, etc. nacionales y tambin legislacin de la Provincia de Ro Negro en cuanta
corresponda al tema. Esto permite un anlisis ms acotado, y que permite ser representativo,
de los distintos estamentos que conforman el sector estatal.

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II. CONTABILIDAD PUBLICA VS. CONTABILIDAD PRIVADA

II.1. Distincin entre Auditora y Contabilidad

Conceptualmente la auditora, toda y cualquier auditora, es la actividad consistente en

la emisin de una opinin profesional sobre si el objeto sometido a anlisis presenta
adecuadamente la realidad que pretende reflejar y/o cumple las condiciones que le han sido
prescritas.
Podemos separar este concepto de auditora en cinco elementos fundamentales que se
pueden identificar en: contenido (una opinin); condicin (profesional); justificacin
(sustentada en determinados procedimientos); objeto (una determinada informacin obtenida
en un cierto soporte; los sistemas de informacin); y finalidad (determinar si presenta
adecuadamente la realidad o sta responde a las expectativas que le son atribuidas, es decir su
confiabilidad).
Slosse dice que la auditora es el examen de informacin por parte de una tercera
persona, distinta de la que la prepar y del usuario, con la intencin de establecer su
razonabilidad dando a conocer los resultados de su examen, a fin de aumentar la utilidad que
tal informacin posee (Slosse: 2000; 4).
Es una funcin que se produce a posteriori, en relacin con actividades ya realizadas
sobre las que hay que emitir una opinin.
El concepto de diferenciacin en auditora fue incorporado ya por el Diccionario de la
Real Acadmica Espaola en 1.992 al separar: a) auditora (el empleo del auditor o su
tribunal despacho) y b) auditora contable (revisin de la contabilidad de una sociedad, etc.
realizada por un auditor) (Diccionario de la Lengua Espaola: 1992; 230).
Esta ltima relacin indicada en b), por el Diccionario, nos lleva a efectuar una
distincin entre auditoria y contabilidad.
La contabilidad es el proceso de registro, clasificacin y resumen de sucesos
econmicos en una forma lgica con el propsito de proporcionar informacin financiera para
la toma de decisiones. La funcin de contabilidad para un ente y para la sociedad en conjunto,
es proporcionar algunos tipos de informacin cuantitativa que la direccin y otros usuarios
puedan usar en la toma de decisiones. Para proporcionar informacin relevante, el contador

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pblico debe conocer en forma amplia los principios, reglas y normas que constituyen la base
para preparar la informacin contable. Adems el profesional, debe desarrollar un sistema que
asegure que los sucesos econmicos de una entidad estn debidamente registrados en forma
oportuna y a un costo razonable.
Al auditar datos contables, lo que importa es determinar si la informacin registrada
refleja adecuadamente los sucesos econmicos que ocurrieron durante el perodo contable.
Dado que las reglas de contabilidad son los criterios para evaluar si la informacin contable
est debidamente registrada, cualquier auditor relacionado con estos datos debe tambin
entender ampliamente esas reglas.

II.2. Conceptos de contabilidad pblica y contabilidad privada. Hacienda

Esta distincin y vinculacin que se da entre ambos conceptos: contabilidad y
auditoria, determinan que el comienzo de nuestro anlisis sea el de la contabilidad. A partir de
este concepto, trataremos de ver si existe una diferenciacin cuando la contabilidad o el
sistema contable es de un ente privado o un ente pblico. Si los informes contables son
iguales o no. En caso de presentar diferencias la auditoria de los estados contables no ser la
misma, variar en este caso, el tipo de examen y la aplicacin de normas. Este ltimo tema
formar parte del desarrollo del prximo captulo.
La contabilidad o el sistema contable es una parte del sistema de informacin del ente,
del que se obtiene informacin: los informes contables.
De acuerdo a la etimologa originaria, el trmino contabilidad comprende el
conjunto de cuentas y mtodos de registracin para llevar las cuentas de una administracin
pblica o privada.
Se debe distinguir en la contabilidad, la parte general comn a todas las haciendas y la
parte aplicada a las haciendas de los rdenes principales.
La contabilidad terica o general trata de la valuacin de la riqueza, de los inventarios,
de las previsiones y limitaciones de los hechos de gestin, de su liquidacin y verificacin y
de todas las teoras que se relacionan con los mtodos de registracin e instrumentos de esos
mtodos, de las rendiciones de cuentas y de su eventual revisin y aprobacin.
Pero tambin existe una contabilidad aplicada, distinta segn la especialidad de la
hacienda, aunque en ella tengan aplicacin los mismos principios generales. Se tiene una

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contabilidad mercantil, industrial, agropecuaria, bancaria y tambin una contabilidad del
Estado.
La contabilidad pblica es la tcnica que registra sistemticamente las operaciones que
realizan las dependencias y entidades de la administracin pblica, es decir los sucesos
econmicos identificables y cuantificables que le afectan, con el objeto de generar
informacin financiera, presupuestaria, programtica y econmica que facilite a los usuarios
la toma de decisiones.
Es una disciplina que parte de la contabilidad general, de la cual se extraen sus
principios y preceptos, adaptndolos, para prescribir una serie de tcnicas destinadas a captar,
clasificar, registrar, resumir, comunicar, e interpretar la actividad econmica, financiera,
administrativa, patrimonial y presupuestaria del Estado. Estableciendo as, un sistema de
informacin de las organizaciones pblicas, enmarcadas en una estructura legal predefinida.
Segn J.Bayetto, contabilidad pblica es la disciplina que se ocupa de la economa
de la hacienda pblica, cuyas operaciones estudia en conjunto y en detalle a los efectos de
formar y perfeccionar por va racional y experimental (y con miras al mejor cumplimiento de
su fin) la doctrina administrativa de la misma.. (Bayetto: 1949; 5). En esa orientacin
fundada en la corriente italiana, la contabilidad pblica comprende el estudio del presupuesto,
de su gestin total, en la accin gubernamental para la obtencin y aplicacin de medios
econmicos para su desarrollo. La hacienda pblica constituye el centro de esta disciplina que
se integra con tcnicas registrales, mtodos de fiscalizacin y control y acciones de
responsabilidad.
Segn Matocq la contabilidad pblica es la parte de la contabilidad que da el
ordenamiento que permite medir el alcance, el cumplimiento y el resultado de la gestin y
dems hechos previstos y acaecidos en la hacienda pblica(Matocq: 1962; 34).
Se denomina hacienda a un ente con caracteres propios que tiene un patrimonio
determinado, una persona fsica o jurdica que dispone de l y lo administra, y los actos y
hechos que constituyen su administracin. En consecuencia hacienda es una coordinacin
econmica de la actividad humana y de los bienes.
La hacienda puede ser pblica o privada. Estamos en presencia de una hacienda
pblica cuando el Estado se hace cargo del conjunto de funciones para el logro del bienestar

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comn; y de una hacienda privada cuando se trata de una persona (fsica o ideal) y el fin es la
satisfaccin de una necesidad o produccin de un bien.
La naturaleza peculiar de la hacienda pblica, su organizacin, funciones y mtodos
financieros determinan que existan diferencias fundamentales en el sistema de contabilidad
con el de una hacienda privada.
La naturaleza de la hacienda pblica puede apreciarse mejor comparando sus fines,
organizacin, funciones y mtodos financieros con los de una hacienda privada.
Hacienda Pblica Hacienda Privada

1.Su creacin y sus facultades son 1. Su creacin y sus facultades estn

constitucionales y reglamentadas por la ley. reglamentadas por la ley.
2. Es de propiedad de los ciudadanos. 2. Es de propiedad de los accionistas.
3. Es dirigida por un Poder Ejecutivo y 3. Es dirigida por Directorio elegido por
Legislativo elegido por los ciudadanos. accionistas.
4. Funcionarios que son elegidos o designados 4. Funcionarios que son elegidos o designados
por el cuerpo de gobierno. por el Directorio.
5. Departamentos Principales: 5. Departamentos Principales:
Interior Compras
Economa Ventas
Accin Social Produccin
Justicia

Esta comparacin, si bien tiene cierta semejanza en la estructura de su organizacin,

presenta ciertas diferencias. La descentralizacin de la administracin, lleva consigo
importantes problemas de contabilidad.
Los fines que constituyen la razn de ser de la hacienda pblica afectan a las ms
importantes caractersticas de su contabilidad. La hacienda privada tiene como fin el lucro, y
su empeo est en vender sus servicios o productos al precio de costo ms un beneficio, para
poder pagar los dividendos a sus accionistas, ya que pusieron voluntariamente su capital a
disposicin de la empresa antes de realizar los dividendos.

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 Las haciendas privadas individuales o sociales, cuya existencia depende de la voluntad
de los hombres, tienen su primera fuente de recursos en el trabajo y tienden a la formacin de
capital.
La hacienda pblica contrariamente existe para proporcionar determinados servicios a
los beneficiarios por su precio de costo, quienes estn forzosamente obligados al pago de este
costo por razones de residencia, desarrollo de la actividad comercial y propiedad. Es de
carcter coactivo, ya que los individuos no pueden eximirse de formar parte de ella
(contrariamente a lo que ocurre en las haciendas privadas que son voluntarias) y es de
existencia perdurable, en cuanto son perdurables las necesidades pblicas a las cuales debe su
nacimiento. No puede procurarse sus recursos por medio del trabajo sino que debe exigirlos
por medio de contribuciones.
En la contabilidad privada, los estados contables reflejan los resultados sobre las
ventas y su distribucin, mientras que la contabilidad pblica refleja desembolsos y los
ingresos obtenidos para atender los mismos.
La medicin de las ganancias en las empresas privadas es relativamente directa. La
medicin de los resultados en el gobierno no lo es; medir productos no es lo mismo que medir
resultados, por ejemplo. Una de las tareas ms desafiantes tanto para auditores como para
expertos en calidad es definir con exactitud cuales son los resultados que constituyen el
rendimiento de calidad.
En resumen podemos hacer la siguiente comparacin de las particularidades
especficas de la hacienda pblica con respecto a la hacienda privada:
Hacienda Pblica Hacienda Privada
Objeto:
Atender las necesidades del ciudadano Obtener un lucro, mediante la venta de su
prestndole servicios al precio de costo. produccin al precio costo ms beneficio.
Propiedad:
Es de los contribuyentes que obligatoriamente Es de los accionistas, quienes voluntariamente
aportan capital, ejercen el control y reciben aportan capital, ejercen control de
los beneficios en forma de servicios al precio administracin, reciben beneficios en forma
de costo. de dividendos y participan en los dividendos.

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Administracin:
Est a cargo de Poderes y funcionarios con Est a cargo de un Directorio y de autoridades
facultades rigurosamente definidas, estando que tienen amplios poderes, rara vez limitados
los desembolsos limitados por los los gastos por los presupuestos.
presupuestos.
Obtencin del capital:
El capital se obtiene: El capital se obtiene:
- Mediante impuesto de ciudadanos - De los accionistas
- Tasas por servicios - Prstamos
- Prstamos - Reserva de ganancias

II.l. La contabilidad en el sector pblico

Para Horacio Miana por sector pblico se entiende el conjunto de organismos y
unidades econmicas que dependen directamente del Estado, sea porque se trata de
organismos integrantes del propio Estado (vgr. Ministerios) o haciendas productivas de bienes
y servicios de propiedad, conduccin y/o control del Estado. El resto de las unidades
econmicas que no integran el sector pblico componen el sector privado de la economa
(Miana: 1998;19).
La estructura del sector pblico en nuestro pas est compuesta, de acuerdo a la
clasificacin que hace Osvaldo Chaves por un sistema pblico no financiero y un sistema
pblico financiero. El no financiero lo integran la Administracin Pblica (Gobierno
Nacional, Provincias y Municipalidades) y las Empresas Pblicas (de Jurisdiccin Nacional,
Provincial y Municipal). El financiero comprende las Instituciones no bancarias y las
Instituciones Financieras Bancarias. (Chavez y otros: 1999; 289).
La contabilidad pblica est situada en el marco del sector pblico que es donde opera,
que est conformado por la administracin pblica y las empresas pblicas.
Las relaciones de la contabilidad pblica con la Administracin Pblica son muy
estrechas, y tienen un sujeto comn: la hacienda pblica. La contabilidad pblica profundiza
lo relativo al control de las operaciones y todo lo relacionado a las formas de asegurar y hacer
efectiva la responsabilidad de los agentes intervinientes. La Administracin Pblica realiza el
anlisis en materia de organizacin y gestin, buscando su perfeccionamiento.

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