IMPUESTO SOBRE LA RENTA.

1.- En qu consiste el Sistema de ajuste por inflacin?

De acuerdo con la Ley de Impuesto sobre la Renta, tomar en cuenta el
ajuste por inflacin fiscal, reconoce legalmente la inflacin y sus efectos
sobre los distintos elementos que conforman este impuesto. En tal
sentido, el ajuste por inflacin fiscal implica la actualizacin anual, al
cierre de cada ejercicio gravable, de los activos y pasivos no monetarios
y del patrimonio neto al inicio, generndose un mayor o menor valor que
ser acumulado en una partida de conciliacin fiscal denominada
reajuste por inflacin, la cual se tomar en consideracin para la
determinacin de la renta gravable.
Es el reconocimiento legal producida por el fenmeno de la inflacin.
Figura de carcter eminente jurdico, econmico y contable. Mecanismo
de adaptabilidad de la Ley, caracterizada por la adecuacin en la
medicin del resultado sujeto a impuesto, por efectos de la Inflacin.
Todos los entes econmicos que sean sujetos al pago impositivo en
materia de Impuesto sobre la Renta, al final de cada ejercicio econmico
o contable, debern reflejar en sus estados financieros (Estado de
Resultado), la ganancia o prdida habida en el ejercicio. Si este ente
econmico tributa sobre la ganancia neta obtenida durante el ejercicio,
sin tomar en cuenta el ndice inflacionario de perodo, tributara sobre
una ganancia ficticio, sobreestimada o subestimada, y por ende pagara
un impuesto indebido. Esto, cuando se tributa sobre la ganancia, como
es el caso del Impuesto sobre la Renta.
El propsito de este ajuste, es el de actualizar a valores corrientes las
cifras de activos y pasivos no monetarios, as como el patrimonio fiscal
contenidas en la contabilidad a costo histrico, a fin de determinar el
resultado por exposicin a la inflacin sobre unas cifras a valores
corrientes. Todo esto, en relacin al hecho de que la inflacin deforma
los resultados de los estados financieros, y los contribuyentes pagaban
el impuesto sobre una ganancia ficticia o nominal y no sobre una base
de ingresos reales como debera ser.
En este sentido, se busc que los empresarios realizaran un primer
ajuste (ajuste inicial) de sus partidas no monetarias al valor real para el
cierre de su ejercicio econmico y, luego, un ajuste anual de sus rentas
presentando los resultados al fisco; logrando de esta manera que las
empresas tributen por sus verdaderos resultados econmicos,
reconociendo y aceptando las prdidas por inflacin, pero tambin
sincerando las ganancias que se produzcan debido a tal proceso. No
obstante, es importante aadir que estos ajuste afectan meramente al
fisco; es decir, son usados nicamente para fines de impuesto sobre la
renta.

2.- En que consistieron las dos reformas del ajuste y reajuste por
inflacin en ambas normativas legales y su efecto?
Se suprimen los Artculos 56 y 57
Se modifican los artculos 5, 32, 52, 86 (ahora 84), 173 (ahora 171), 195
(ahora 193) y el 200 ( ahora 198) inclusive. Se suprime el Captulo I De
las Rebajas por razn de actividades de inversin del Ttulo IV DE LAS
REBAJAS DE IMPUESTOS Y DE LOS DESGRAVMENES.
Si se compara el texto reformado con el texto del artculo 5 vigente, se
observar el efecto de dicha modificacin.
Se elimina la expresin por el libre ejercicio de profesiones no
mercantiles. Los contadores, abogados e ingenieros, entre otros, que
prestan sus servicios de forma independiente estn obligados a emitir su
factura por el ingreso recibido por concepto de honorarios profesionales,
independientemente de su forma constitutiva. De hecho, las Normas
Internacionales de Informacin Financiera (NIIF), en su Marco
Conceptual establece que: El procedimiento adoptado normalmente
para reconocer los ingresos, por ejemplo, el requerimiento de que los
mismos deban estar acumulados o devengados, son aplicaciones de las
condiciones para el reconocimiento fijadas en este Marco Conceptual.
Generalmente, tales procedimientos van dirigidos a restringir el
reconocimiento como ingresos slo a aquellas partidas, que pudiendo
ser medidas con fiabilidad posean un grado de certidumbre suficiente.
En este mismo orden de ideas, es importante sealar la definicin de
Honorario Profesional No Mercantil, realizada en el Decreto 1.808
Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto Sobre La Renta en Materia
de Retenciones, de fecha 23/04/1997, publicado en la Gaceta Oficial N
36.203 de fecha 12/05/1997, en sus artculos 14 y 15, los cuales
expresan lo siguiente:
se entiende por honorario profesional no mercantil el pago o
contraprestacin que reciben las personas naturales o jurdicas en virtud
de actividades civiles de carcter cientfico, tcnico, artstico o docente,
realizadas por ellas en nombre propio, o por profesionales bajo su
dependencia, tales como son los servicios prestados por mdicos,
abogados, ingenieros, arquitectos, odontlogos, psiclogos,
economistas, contadores, administradores comerciales, farmacuticos,
laboratoristas, maestros, profesores, gelogos, agrimensores,
veterinarios y otras personas que presten servicios
similares...".Pargrafo nico: Se excluyen de los conceptos expresados
en el encabezamiento de este artculo, los ingresos que obtengan las
personas naturales en razn de servicios artesanales prestados por s
mismas, tales como los de carpintera, herrera, latonera, pintura,
mecnica, electricidad, albailera, plomera, jardinera, zapatera, o de
otros oficios de naturaleza manual.
Artculo 15: Los honorarios profesionales sealados en el presente
Captulo perdern su condicin de tales, a partir del momento en que
sus perceptores o beneficiarios pasen a prestar sus servicios bajo
relacin de dependencia y mediante el pago de un sueldo u otra
remuneracin equivalente de carcter peridico.
Sigue mantenindose la excepcin relativa a los casos de los
enriquecimientos provenientes de la sesin de crdito y operaciones de
descuento, cuyo producto sea recuperable en varias anualidades, donde
stas sern consideradas disponibles en dichos aos, en forma
proporcional al beneficio que corresponda. As como los producidos bajo
relacin de dependencia y las ganancias fortuitas que se seguirn
considerando disponibles en la oportunidad de ser pagadas.
As, quedan ahora sujetos a la condicin de gravados cuando se causen
en el ejercicio, los enriquecimientos provenientes de la cesin del uso o
goce de bienes, muebles o inmuebles, incluidos los derivados de
regalas y dems participaciones anlogas y los dividendos, los
producidos por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles y la
enajenacin de bienes inmuebles.
La modificacin del artculo 32 de la Ley, es una consecuencia directa de
la reforma del artculo 5. Ello por cuanto en dicha norma se establecan
las disposiciones que aplicaban a la determinacin del enriquecimiento
neto de los casos de ingresos disponibles cuando eran cobrados. Se
suprime, adems, el Pargrafo nico que estableca una norma que
buscaba evitar la elusin en materia de deducciones causadas y no
pagadas.
Las Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF), seala
quelos gastos se reconocen sobre la base de una asociacin directa
entre los costos incurridos y la obtencin de partidas especficas de
ingresos... Este proceso, al que se denomina comnmente correlacin
de costos con ingresos de actividades ordinarias, implica el
reconocimiento combinado de unos y otros, si surgen directa y
conjuntamente de las mismas transacciones.
Por otra parte el artculo 52 de la ley de ISLR se modifica para
establecer un gravamen proporcional (no progresivo), sobre los
enriquecimientos por actividades bancarias, financieras, de seguro y
reaseguro obtenidos por personas jurdicas o entidades domiciliadas en
el pas, el cual ser el 40%. Este resulta superior al tramo ms gravoso
de la tarifa aplicable a las personas jurdicas y sus asimiladas, que
queda en 34%.
La modificacin del artculo 86, primeramente es su reubicacin como
artculo 84. Esta reforma incluye un prrafo adicional resaltado en
negritas La retencin de impuesto debe efectuarse cuando se realice el
pago o abono en cuenta, lo que ocurra primero. Se entender por abono
en cuenta las cantidades que los deudores o pagadores acrediten en su
contabilidad o registros. Por otra parte deudores y pagadores de
enriquecimientos netos son responsables de la retencin cuando realice
un abono o pago en cuenta.
Con la modificacin del artculo 173, (Ahora artculo 171). Se trata de la
exclusin del sistema del ajuste por inflacin fiscal, a los contribuyentes
que hayan sido designados por el SENIAT como Sujetos Especiales.
Con ello, se suman nuevas exclusiones a las ya previstas en la reforma
habilitante de noviembre de 2014 que para ese momento solo excluy a
las entidades bancarias, financieras, de seguros y reaseguro.
Hay que tener en cuenta que al ser eliminado el API (Ajuste por
Inflacin) fiscal ello causar un efecto que en nada depende del tamao
del contribuyente, ni de sus ingresos. Esto porque toda empresa,
pequea, mediana y grande, que tenga una posicin monetaria neta
activa generar una prdida por inflacin, que al no ser reconocida le
har pagar ms impuesto del debido, pero si una de esas empresas
tiene una posicin monetaria neta pasiva generar una utilidad por
inflacin, que al no ser reconocida le har pagar menos impuesto del
debido. Es decir, el efecto del API en la recaudacin no est inmerso al
tamao de la empresa, sino a su posicin monetaria neta. Por ello
resulta absurda e inexplicable una exclusin general del API fiscal a los
sujetos pasivos especiales, con la intencin de incrementar la
recaudacin del tributo.
El sector financiero a juicio del ejecutivo nacional aprovechaba el API
para pagar mucho menos impuesto sobre la renta, lo cierto es que el
ajuste por inflacin fiscal siempre ha sido un instrumento de recaudacin
diseado para elevar la cuota tributaria de los contribuyentes a partir de
la tenencia de activos no monetarios en escenarios de inflacin, por esa
razn entre otras es que el resultado de ajuste por inflacin fiscal de la
banca era opuesto, por la supremaca de activos monetarios en su
informacin financiera.
Con esta exclusin se desmonta de forma abrupta, un sistema complejo
y plenamente justificado desde la perspectiva tcnica en atencin al
principio de la capacidad contributiva, que reconoca el efecto de la
inflacin en la renta neta real del contribuyente, con la plena conviccin
de que el resultado histrico o nominal no era una fuente objetiva de la
capacidad econmica del sujeto pasivo, por lo que era necesaria la
correccin monetaria para adecuar la base imponible antes de aplicar la
determinacin del ISLR.
Lo nuevo del artculo 195, (ahora artculo 193), es que para efectos de la
declaracin estimada de rentas del ejercicio fiscal que se inicie bajo la
vigencia de la nueva reforma, los contribuyentes excluidos del API fiscal,
debern excluir igualmente el efecto de este en su renta del ejercicio
inmediatamente anterior a efectos de cuantificar el anticipo del ISLR.

3.- Cules son las ventajas o desventajas de acuerdo a las ltimas

reformas para el contribuyente aplicar o no este sistema para
efectuar la Declaracin del Impuesto Sobre la Renta?
Ventajas:
En resumen: la reforma del artculo 5 de la Ley establece que algunas
de las rentas que anteriormente eran consideradas disponibles en la
oportunidad de ser stas pagadas al beneficiario, ahora se considerarn
disponibles en el ejercicio fiscal en que se realicen las operaciones que
les producen, es decir, cuando se causen.

Desventajas:

Resumen: En mi opinin habr un dao patrimonial al fisco, se dejaran

de percibir ingresos por recaudacin y es una psima y delicada medida,
aplicado tal como lo indica la Ley y el Reglamento, el API genera ms
ingresos al fisco que posibles ahorros fiscales de una minora de
contribuyentes, pero eso s, el organismo recaudador (SENIAT) debe
tener la capacidad operativa y tcnica para no dejarse tomar el pelo por
un contribuyente evasor, que muchas veces no es el del GRAN
CAPITAL sino los intermedios que no se encuentran bajo la lupa.
Una vez ms es irnico que se busque castigar la tcnica y los
procedimientos contables bien elaborados, el que haya trabajado en
esto sabe que a mayor nivel de contabilizacin adecuada es ms difcil
el manejo fraudulento de la informacin a la hora de declarar. Se
pareciera insinuar que la contabilidad es una herramienta empleada
mayoritariamente para evadir impuestos, pero es aqu donde deben
entrar en juego los procesos adecuados por parte de la administracin
tributaria nacional, hacer el trabajo que deben hacer, un funcionario que
no tenga ni idea de lo que es un estado financiero, indicadores
elementales, pruebas bsicas de auditoria y solo se remita a revisar
libros especiales de compra y venta para ver quien se comi una
columna, se encuentra en una profunda desventaja ante un
contribuyente evasor, que evidentemente los hay.
La Ley de Impuesto sobre la Renta contempla elementos muy rigorosos
en cuanto a lmites y condiciones para la deducibilidad de gastos,
admisibilidad de costos y todo lo que una ley fiscal busca proteger, por
eso me parece un desacierto ms esto de Utilidad Real versus lo que
se oculta contablemente, en casos de manejos contables dirigidos a
evadir la carga fiscal es el funcionario actuante quien debe percatarse
con ojo clnico del asunto, el mismo SENIAT aplicando modelos
estadsticos a la inmensa cantidad de informacin que tienen en su
plataforma podran desmontar desde un laboratorio muchsimos casos
de evasin, pero pareciera ser ms fcil este sedentarismo normativo
donde el contribuyente es evasor hasta que se demuestre lo contrario y
se elimine el API.
Por ultimo esta Ley aplica para todos los contribuyentes que inicien su
periodo econmico el da 01/01/2016.

4.- Que ndice de inflacin se debe tomar para efectuar el ajuste?

En todo caso, las acciones, consecuencias, impacto y riesgos, si los
hubiere, deben ser revisados y consultados privadamente de manera
personalizada. No podemos dar consultora publica sobre ello, pues
asesora personalizada es de obligatoria solicitud.
Sin embargo, para arribar a estas conclusiones referidas al ineluctable
cumplimiento de las obligaciones en materia del Impuesto Sobre la
Renta, siempre ha de tenerse presente que:
El impuesto, una vez causado, resulta en una obligacin ineludible,
independientemente de que desconozca algunos elementos que afectan
su determinacin cuantitativa. El desconocimiento de esos elementos
fcticos no excusa del cumplimiento de pago del impuesto, si lo hubiere,
el cual puede ser exigido en cualquier momento por la Administracin
Tributaria.
La causacin del impuesto ocurre aun cuando se desconozcan los
elementos de su determinacin cuantitativa o material. Por ejemplo: Ud.
puede ignorar que genero un ingreso en un determinado ejercicio fiscal,
pero ello no obsta para concluir que dicho ingreso es gravable y forma
parte de la materia gravada, atendiendo a los elementos de
disponibilidad y temporalidad de la renta legalmente definidos.
De esto pueden construirse muchas conclusiones y argumentaciones
tcnicas, pero ello escapa a los propsitos de estos comentarios. En
ese mismo sentido, si Ud, tuvo un gasto o una perdida que no pudo
imputar por desconocimiento de sus magnitudes, tericamente y de
acuerdo a la Ley, que hoy por hoy no necesariamente es la practica
tristemente, tiene derecho a corregir tal omisin e imputarlo,
precisamente porque es un elemento de la renta que se genera a
espaldas de su propia conciencia informativa.
Presentar la declaracin del impuesto de manera oportuna, es otra
obligacin ineludible que adems es aconsejable para reducir la
temporalidad de la fiscalizacin administrativa. Con ella, comienza a
operar la prescripcin de las facultades de la administracin tributaria
para fiscalizar al contribuyente, permite que incluso (hilando fino) puedan
invocarse eximentes de responsabilidad penal tributaria mostrando
conductas cumplidoras de obligaciones, etc. En fin, es una fuerte
recomendacin el presentar la declaracin del impuesto sobre la renta
oportunamente, no importa cual fuere su caso!
Revise su estructura de financiamiento. Si su estructura financiera es
activa, esto es: tiene ms activos monetarios que obligaciones con
terceros en moneda nacional, seguramente Usted genera prdidas
monetarias que son deducibles, de acuerdo al Ttulo IX de la Ley de
Impuesto sobre la Renta que trata de los ajustes por inflacin, en caso
de que Usted no fuere un contribuyente especial. En ese caso, mi
querido amigo, debe buscar la solucin a la carencia informativa, pues el
dinero en su bolsillo vale ms que en manos del Estado, habida cuenta
de que todo pago impositivo en exceso nunca es devuelto por la
administracin tributaria venezolana.

Resumen: Es importante aclarar que lo expresado en las prximas

lineas es mi opinin referente al tema, tambin el procedimiento que en
la firma estamos usando para el proceso y que esperamos aun un
pronunciamiento de la administracin tributaria.
Enumero aqu cada una de las conclusiones y recomendaciones.
Debemos utilizar IPC hasta el cierre vigente y luego INPC desde el
cambio de la norma, es decir tendremos factores mixtos para el primer
ejercicio con el cambio de ley.
Usando lo expuesto en el punto anterior no se genera disparidad alguna
entre las cdulas de trabajo de activo y pasivos no monetarios y el
balance fiscal ajustado.
Si la empresa no cierra en diciembre se debe estar pendiente de usar
INPC a partir del Inicio del ejercicio, por ejemplo si la empresa cierra en
mayo debe usar IPC hasta mayo 2015 y luego INPC desde junio 2015
Si un activo fue adquirido en fecha anterior al cambio de norma su IPC
de origen sera el mismo con el que se inserto en el proceso de ajuste
por inflacin con el ajuste inicial, se les recuerda que cada ao usted
ajusta el valor del activo ya ajustado. Ejemplo: (ver Hoja de Excel 1)
Para todos los efectos el factor del ao que se debe usar como anterior
es el IPC, que era el que estaba vigente para el momento y no EL INPC.
Ejemplo si la empresa cierra en diciembre debe usar 826.40 y calcular
as 2.357.9/826.40 su factor del ao, si usted va a respetar la
retroactividad de la norma debe hacerlo de manera lineal para todo el
ajuste.
En la cdula del articulo 117 y 118 del reglamento las columnas H,I,J y
K Deben coincidir con las columnas M,N,O y P del ejercicio anterior y
solo pueden cuadrar si cumple los preceptos antes descritos.
Si tiene incertidumbre por combinar IPC con INPC desde el 2007 lo esta
haciendo ya que anteriormente los INPC no existan.
Este proceso es transitorio una vez culminado el periodo de cambio de
norma terminara y para el caso las operaciones de los artculos 117 y
 118 del reglamento cuando se desincorporen o se terminen de depreciar
o realizar los activos o pasivos respectivamente, o si es contribuyente
especial sera su ultimo ajuste seguramente.
Para finalizar les dejo dos Hojas de Excel la primera con los clculos que
les propongo y la otra usando INPC de forma retroactiva con la
comprobacin de que no cuadra.

5.- Que categora de Contribuyente se vio afectado con estas

reformas y por qu?
Quizs la ms controversial de las reformas establecidas sobre el texto
de la ley de ISLR sea la prevista con la modificacin de su artculo 173,
(Ahora artculo 171). Se trata de la exclusin del sistema del ajuste por
inflacin fiscal, a los contribuyentes que hayan sido designados por el
SENIAT como Sujetos Especiales. Con ello, se suman nuevas
exclusiones a las ya previstas en la reforma habilitante de noviembre de
2014 que para ese momento solo excluy del sistema a las entidades
bancarias, financieras, de seguros y reaseguro por lo que los
contribuyente se ven notablemente afectados por el ajuste.
Hay que tener en cuenta que al ser eliminado el API fiscal ello causar un
efecto que en nada depende del tamao del contribuyente, ni de sus
ingresos. Esto porque toda empresa, pequea, mediana, grande, o muy
grande, que tenga una posicin monetaria neta activa generar una
prdida por inflacin, que al no ser reconocida le har pagar ms
impuesto del debido, pero si una de esas empresas tiene una posicin
monetaria neta pasiva generar una utilidad por inflacin, que al no ser
reconocida le har pagar menos impuesto del debido. Es decir, que el
efecto del API en la recaudacin del tributo no est supeditado al tamao
de la empresa, sino a su posicin monetaria neta. Por ello resulta absurda
e inexplicable una exclusin general del API fiscal a los SPE, con la
intencin de incrementar la recaudacin del impuesto.
Con esta exclusin se desmonta de forma abrupta, un sistema complejo y
plenamente justificado desde la perspectiva tcnica en atencin al
principio de la capacidad contributiva, el cual reconoca el efecto de la
inflacin en la renta neta real del contribuyente, con la plena conviccin de
que el resultado histrico o nominal no era una fuente objetiva de la
capacidad econmica del sujeto pasivo, por lo que era necesaria la
correccin monetaria para adecuar la base imponible antes de aplicar la
determinacin del ISLR.

Se presentan en el material de apoyo tres Artculos comentados

respecto al tema que estamos tratando, ajuste por inflacin en la
reforma de la Ley de ISLR. Ahora bien, una vez efectuada las lectura
respondern lo siguiente:

Ustedes como Contadores prximos a obtener su ttulo, cul es su

posicin con respecto a esos cambios?
Sobre los efectos de esta reciente reforma de la Ley de ISLR queda
mucho por decir y evaluar respecto a sus consecuencias para la
economa del pas, para las inversiones que son requeridas para reflotar a
la produccin nacional, para la necesaria seguridad jurdica que atraiga
capitales y emprendimiento productivos, y en general para el desarrollo de
un sistema tributario nacional armnico que acate fielmente a los
preceptos contenidos en los artculos 316 y 317 de la Constitucin
Nacional.

Con cual de ellos estn de acuerdo y con cual no compartes su

opinion, fundamenten su respuesta?
De Acuerdo con: lo que se indica en la exposicin de motivos la
eliminacin de las eximentes de responsabilidad tributaria, previstas en el
artculo 171, (Ahora artculo 169), pero ello no fue establecido en
articulado de la reforma, siendo que se mantienen en el texto reimpreso
con la nica variacin del nmero de artculo por el efecto de la supresin
de los artculos 56 y 57.
Adems, con la modificacin del artculo 86, (Ahora artculo 84), se
incorpora en el texto de la ley la definicin de abono en cuenta, que
previo a la reforma estaba definido solo en el Reglamento de la Ley. Por
otra parte se establece que la retencin del ISLR deber hacerse en el
momento del pago o el abono en cuenta, segn lo que ocurra primero.
No de acuerdo con: Con la modificacin de los artculos 5 y 32 de la Ley
de ISLR, se realiza un cambio relevante a los criterios que la norma
estableca para reconocer la disponibilidad de la renta a efectos de
determinar el enriquecimiento neto a partir del cual determinar el tributo.
La reforma del artculo 5 de la Ley establece que algunas de las rentas
que anteriormente eran consideradas disponibles en la oportunidad de ser
stas pagadas al beneficiario, ahora se considerarn disponibles en el
ejercicio fiscal en que se realicen las operaciones que les producen, es
decir, cuando se causen.
Sigue mantenindose la excepcin relativa a los casos de los
enriquecimientos provenientes de la sesin de crdito y operaciones de
descuento, cuyo producto sea recuperable en varias anualidades, donde
stas sern consideradas disponibles en dichos aos, en forma
proporcional al beneficio que corresponda. As como los producidos bajo
relacin de dependencia y las ganancias fortuitas que se seguirn
considerando disponibles en la oportunidad de ser pagadas.
As, quedan ahora sujetos a la condicin de gravados cuando se causen
en el ejercicio, los enriquecimientos provenientes de la cesin del uso o
goce de bienes, muebles o inmuebles, incluidos los derivados de regalas
y dems participaciones anlogas y los dividendos, los producidos por el
libre ejercicio de profesiones no mercantiles y la enajenacin de bienes
inmuebles.