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EL CICLO CONTABLE
TEMA 5. LOS REGISTROS CONTABLES
Los registros empleados en la prctica como soporte del proceso contable son tres: la cuenta, el libro diario
y el libro mayor o libro de las cuentas.
1. LAS CUENTAS
Cuentas son los registros empleados para representar la evolucin de cada uno de los elementos
patrimoniales, as como de los componentes del resultado. Ser preciso crear o abrir una cuenta cada vez
que surja una nueva partida de activo, pasivo, neto, gasto o ingreso hecho contable-.
Las cuentas de activo, pasivo y patrimonio neto se denominan Cuentas de Balance, integrales,
patrimoniales o permanentes, por ser las que componen el Balance de situacin, en tanto que las cuentas
de ingresos y gastos se denominan Cuentas de Resultados, diferenciales o temporales y son las que figuran
en el Estado de resultados o Cuenta de prdidas y ganancias (PyG)
*Estructura bsica de las cuentas: Ttulo de la cuenta (y cdigo). Adoptan forma de T, dividiendo la cuenta
en dos: en el lado izquierdo el DEBE (aumentos) y en el derecho el HABER (disminuciones).
**Anotaciones en la cuentas
Saldo de la cuenta: diferencia entre la suma del Debe y la suma del Haber.
Saldo deudor: cuando la suma del Debe (cargos) es mayor que la del Haber (abonos). D>H
Saldo acreedor: cuando la suma del Haber (abonos) es mayor que la del Debe (cargos) H>D
Saldo nulo o cero: cuando la suma del Debe y del Haber coinciden.
Debe Haber
Cargos Abonos
Saldo inicial () Disminuciones o salidas ()
Aumentos o entradas ()
*Cuentas de Pasivo: se anotar en el Haber el importe de las obligaciones contradas, as como los
incrementos que experimenten. Y se anotarn en el Debe se cargar- las disminuciones o importe de las
deudas canceladas. Presentarn, saldo Acreedor.
Debe Haber
Cargos Abonos
Disminuciones de deudas () Saldo inicial ()
Aumentos de deudas (P)
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*Cuentas de Neto: al igual que los pasivos, el valor inicial y los aumentos se anotarn en el Haber y las
disminuciones en el Debe. Saldo Acreedor.
Debe Haber
Cargos Abonos
Disminuciones () Saldo inicial ()
Aumentos (N)
Los ingresos y gastos son las partidas positivas o negativas que determinan el resultado del ejercicio,
magnitud que es uno de los componentes del patrimonio neto. Permiten conocer la composicin del
resultado, al cierre del ejercicio, se trasladar sus saldos a la cuenta denominada Resultado del Ejercicio
(PyG), de ah que se denominen cuentas temporales porque tras el traslado presentarn saldo cero.
*Cuentas de Ingresos: representan incremento de neto, el aumento se anotar en el Haber, mientras que
las anulaciones o minoraciones sern en el Debe. Saldo Acreedor.
Debe Haber
Cargos Abonos
Minoracin o anulacin de ingresos () Importe de los ingresos y ganancias del
Traslado al final del ejercicio ejercicio (I)
*Cuentas de Gastos: representa decrementos del neto, y se comportan de manera opuesta a los ingresos,
se anotar en el Haber la cancelacin o aminoracin de gastos, y en el Debe el importe de los gastos
incurridos. Saldo Deudor.
Debe Haber
Cargos Abonos
Importe de los gastos y prdidas del ejercicio Minoracin o anulacin de gastos ()
(G) Traslado al final del ejercicio
En resumen, los asientos registro del hecho contable- en las cuentas requiere: primero, identificar los
elementos o masa afectados (activo, pasivo, neto, gastos o ingresos) y las partidas o cuentas
correspondientes, as como el importe y signo de la variacin; segundo, determinar el lado debe o haber-
donde procede anotarse segn convenio de cargo y abono; y tercero, comprobar que la suma de cargos es
igual a la suma de abonos.
3. EL LIBRO DIARIO
Los hechos contables se anotan, en primer lugar, en el Libro Diario, y slo despus se trasladan a las
cuentas. Se puede hacer asiento por cada uno de los hechos contables acaecidos, o tambin asientos
resumen que incluyan todas las partidas afectadas en un determinado intervalo de tiempo, por ejemplo, un
da, una semana o un mes.
LIBRO DIARIO
DEBE Referencia, fecha de la operacin, ttulos de cuentas, y breve explicacin HABER
(1) --------------------------------1 de octubre de 20X1 ------------------------------
10000 Bancos, c/c a Capital 10000
*Aportacin inicial de D. Mximo Cabal a la empresa
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4. EL LIBRO MAYOR O LIBRO DE CUENTAS
Es el registro formado por todas las cuentas abiertas. El paso de la informacin desde el Diario al Mayor
slo exige localizar la cuenta correspondiente y cargar o abonar los importes antes registrados en el Debe o
Haber del libro Diario. Tradicionalmente se representa en forma de T, aunque en la realidad se utilizan
otros formatos.
Bancos, c/c
SALDO
Fechas CONCEPTOS Ref. DEBE HABER DEUDOR ACREEDOR
01/Oct. Aportacin inicial de D. Mximo Cabal a la empresa 1 10.000 10.000
05/Oct. Pago entrada compra ordenador 2 2.000 8.000
31/oct Pago del primer plazo del ordenador 3 1.000 7.000
01/nov Cobro de servicios prestados a clientes 4 3.000 10.000
30/nov Pago del segundo plazo del ordenador 5 1.700 8.300
Es la relacin de todas las cuentas que figuran abiertas en una fecha determinada, con la indicacin de sus
movimientos acumulados suma de cargos y suma de abonos- as como el importe y signo del saldo de
cada una. Se puede formular en cualquier momento del ejercicio, sin necesidad nada ms que del libro
mayor.
Las sumas Debe y las sumas Haber han de coincidir, al igual que el total del Saldo Deudor con el Acreedor.
El hecho de que cuadre significa que no se han producido errores formales, pero no permite detectar otro
tipo de errores como: alguna operacin no registrada, un asiento correcto en el diario no se ha trasladado
al mayor, se ha duplicado un asiento, se han utilizado cuentas incorrectas, alguna operacin se ha valorado
incorrectamente.
La principal diferencia entre el Balance de comprobacin y el de Situacin radica en que el de Situacin solo
incluye cuentas integrales, mientras que en el de comprobacin se incluyen todas las cuentas abiertas
incluyendo ingresos y gastos, componentes del resultado del ejercicio. Adems, en el Balance de situacin
las cuentas aparecen ordenadas, de acuerdo a un criterio lgico, ej. Los activos de menor a mayor
disponibilidad y los pasivos de menor a mayor exigibilidad.
Totales
Abrir una cuenta: requiere asignar un ttulo y realizar en ella la primera anotacin.
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Saldo de una cuenta: es la diferencia entre la suma de los importes anotados en el Debe y en el Haber. Si
los cargos superan a los abonos SALDO DEUDOR, en caso contrario SALDO ACREEDOR.
Saldar una cuenta: anotar el saldo en la columna Debe o Haber que sume menos. Una vez hecho esto la
cuenta est saldada y presentar saldo nulo. El apunte previo en el diario se denomina Asiento de cierre.
Cerrar una cuenta: para indicar que una cuenta saldada se cierra, suelen sumarse el Debe y el Haber y
trazarse una doble raya horizontal debajo de ambos totales.
Reabrir una cuenta: se anota su saldo en el lado opuesto donde se anot para saldarla, y se hace un apunte
en el libro diario llamado asiento de reapertura. Las cuentas de balance se cierran al final del ejercicio slo,
y se reabren al siguiente, de ah que sean cuentas permanentes.
1. EL CICLO CONTABLE
Por imperativo legal, la vida de la empresa se divide en perodos iguales de tiempo, con una duracin de 12
meses consecutivos, denominados Ejercicios Contables o Econmicos -no tiene por qu ser el ao natural-.
Al concluir el ejercicio se preparan los Estados Contables, Estados Financieros anuales o Cuentas anuales
del periodo terminado, y contienen la informacin econmica ms relevante que la empresa comunica a
terceros.
Se denomina Ciclo Contable al conjunto de tareas o funciones que el sistema de informacin desarrolla a lo
largo de cada uno de los ejercicios.
1 Apertura de la
Asiento en los libros Diario y Mayor
contabilidad
2 Anlisis y registro
cronolgico de los
Asientos en los libros Diario y Mayor
hechos contables
Balances de Comprobacin Intermedios (se hacen en cualquier momento)
acaecidos en el
ejercicio
3 Asientos de ajuste Adecuar o conciliar los registros contables con la informacin disponible en la
o regularizacin de fecha de cierre
cuentas en la fecha de Asientos de ajuste en los libros Diario y Mayor
cierre Elaboracin del Balance de saldos ajustados
4 Formulacin de los
Cuenta de prdidas y ganancias o Estado de resultados
estados contables
Balance de situacin
finales (estados
Otros docs o informes (Estado de cambios en el patrimonio neto, Estado de
financieros o cuentas
flujos de efectivo y Memoria)
anuales)
La finalidad de los asientos de ajuste o de regularizacin son transacciones internas- es depurar los
saldos que presentan ciertas partidas o cuentas, al objeto de adecuar los registros contables a los datos
ms representativos que puedan conocerse en ese momento, para detectar dichos saldos se prepara un
Balance de comprobacin. La existencia de operaciones que afectan a ms de un ejercicio, o el paso del
tiempo que hace que sea necesario corregir el saldo original en alguna partida, motiva la realizacin de
estos ajustes.
Pueden afectar a cuentas de cualquier magnitud contable: activos, pasivos, gastos o ingresos. A
continuacin, situaciones a modo de ejemplo que requerirn ajuste en la fecha del cierre del ejercicio,
(tambin se puede ajustar las cuentas en fechas intermedias):
Activos: elementos de inmovilizado que son adquiridos en un ejercicio y utilizados durante varios aos.
Pasivos: ciertas deudas contradas puede haber generado intereses, a pagar en ejercicios posteriores.
Ingresos: servicios prestados no facturados ni cobrados, pendientes de registro y cobro.
Gastos: deudas contradas que se pagaran en el ejercicio siguiente.
La mayor parte de los ajustes que son necesarios realizar al final de cada periodo contable dependern de
la actividad desempeada y de los procedimientos de registro utilizados, pudindose agrupar en:
1. CONVERSION DE ACTIVOS EN GASTOS: las empresas incurren en costes para adquirir recursos que van a
contribuir a generar ingresos en ejercicios futuros. El coste de estos recursos representa un activo que, a
medida que se utiliza para producir ingresos, se transforma en gasto. La transformacin del gasto del coste
de estos activos se producir por el mero paso del tiempo (seguros, alquileres), por su uso (consumibles) o
por ambas cosas (edificios, vehculos y los ordenadores).
Materiales consumibles
El coste de los materiales utilizados, que es un gasto del periodo en el que se consumieron, se determina:
Los activos no corrientes son recursos adquiridos por la empresa con la intencin de utilizarlos durante
varios ejercicios. Se trata de bienes de uso o activos con valor de uso y pueden agruparse en materiales o
tangibles e intangibles.
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Salvo los terrenos y alguna partida intangible, todos los activos se deprecian pierden valor- debido a su
uso o por el paso del tiempo, y esta depreciacin se debe computar a la hora de calcular el resultado del
periodo. El reparto del coste de estos activos entre los ejercicios, se llama proceso de amortizacin, y la
partida de gastos que registra dicha depreciacin lleva por ttulo Gastos de amortizacin, Dotacin para
amortizaciones o Amortizaciones.
La depreciacin anual computada o cuota anual de amortizacin, es siempre una cifra estimada que se
determinar segn tres variables:
El valor amortizable, que es la diferencia entre el precio de adquisicin y el valor residual, es el importe
que ha de repartirse durante los aos de vida til del activo.
Si el valor residual es nulo, el valor amortizable coincidir con el precio de adquisicin. Si este valor
amortizable se reparte de manera uniforme y lineal, se calcular la cuota anual as:
El clculo de la cuota de amortizacin debe hacerse de acuerdo con un plan sistemtico preestablecido,
con objeto de evitar manipulaciones. Existen dos tipos de mtodos:
*Indirecto: La depreciacin del activo amortizado se contabiliza en una cuenta separada Amortizacin
acumulada de- que es una cuenta compensadora o correctora de la que se registra el coste del activo, y
en consecuencia, presentar siempre saldo deudor. El valor contable del activo amortizado figura en dos
cuentas: una son saldo deudor, que muestra el coste de adquisicin, y otra con saldo acreedor, que
muestra la amortizacin contabilizada hasta ese momento. Cuando se presenta en el Balance de situacin
estas cuentas compensadoras figuran en el Activo con signo negativo.
El mtodo ms utilizado es el Indirecto por la informacin que proporciona, adems es la opcin recogida
en el PGC, aunque el modelo de balance incluido en el plan establece que figure nicamente el valor
contable de los activos amortizables y es en una nota de la Memoria donde se indican el resto de datos
(fecha, coste, amortizacin acumulada.)
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2. CONVERSIN DE PASIVOS EN INGRESOS: los importes cobrados por anticipado no representan ingresos
cuando se cobran, porque todava no se ha realizado la venta o el servicio. El ajuste consiste en cargar la
cuenta de pasivo y abonar la cuenta de ingresos que corresponda, por tanto los ingresos por anticipo son
autnticos pasivos pese a llamarse ingresos, y figuran en el Balance de situacin y no en la PyG. Los
pasivos por ingresos cobrados por anticipado se liquidarn prestando servicios al acreedor y no mediante la
entrega de dinero. Al final del ejercicio se har el ajuste con el fin de transferir a una cuenta de ingresos la
parte del pasivo ya liquidada, una vez cobrados los servicios por anticipado.
Aplicando el enfoque de resultados, a veces las empresas registran directamente en cuentas de ingresos
los importes cobrados por anticipado, y por tanto, aun no ganados. Al cerrar el ejercicio se har un ajuste
de signo contrario cargando ingresos y abonando pasivo-, por la parte del anticipo cobrado que todava
no es ingreso.
4. Reconocimiento de ingresos devengados, (que estn pendientes de cobro): se realiza un ajuste al cierre
consistente en cargar una cuenta de activo por ese derecho de cobro y abonar la cuenta de ingresos
apropiada. Ej. Intereses de crditos concedidos, ingresos por alquileres
En todos los ajustes de periodificacin intervienen siempre al menos una cuenta de resultados y una de
balance, as como que en ningn caso hay participacin de terceros ni intervencin de cuentas de tesorera,
esto es, que no se producen ni cobros ni pagos. Se fundamentan en el principio del devengo que exige que
los gastos se reconozcan en el ejercicio en el que se incurre en ellos y los ingresos cuando se realizan, con
independencia de la fecha en que tengan lugar los pagos y cobros asociados.
Es habitual que en la fecha de cierre sea necesario corregir ciertos saldos por diferentes motivos. Dos tipos:
1. Ajustes de RECLASIFICACIN: son necesarios si la empresa cuenta con algunas partidas que,
correctamente contabilizadas y calificadas en el momento de concertarse la operacin, el transcurso del
tiempo ha hecho que modifiquen su naturaleza, cuando esto ocurre las cuentas afectadas han de ser
peridicamente ajustadas o reclasificadas. Ej. Reclasificacin de un crdito concedido, o por un prstamo
obtenido.
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2. Ajustes de RECTIFICACIN: en cualquier momento del ciclo y en especial al final del ejercicio, pueden
descubrirse operaciones incorrectamente registradas, los cuales debern rectificarse tan pronto como se
conozcan. El objetivo de estos apuntes, es conseguir que las partidas presenten los saldos correctos. Ej.
Registro errneo y ajuste, registro incorrecto y rectificacin.
Los asientos de ajuste modifican los saldos que las cuentas afectadas presentaban en el Balance de saldos
previo a los ajustes. El Balance de saldos ajustados puede obtenerse a partir de los saldos que presentara
las cuentas en el Mayor en este momento o preparando una tabla llamada Hoja de trabajo, en la que se
representa los Saldos sin ajustar, el diario de ajustes y los saldos ajustados. Este Balance de saldos
ajustados contiene todas las cuentas y saldos necesarios para preparar dos estados contables principales, la
cuenta de PyG y el Balance de situacin.
El proceso de ajustes o regularizacin termina con la elaboracin del Balance de Saldos Ajustados,
contiene el listado completo de cuentas y saldos que va a permitirnos alcanzar dos objetivos:
1. Calcular la cuanta del resultado obtenido en el ejercicio terminado: diferencia entre ingresos y gastos
ajustados, obteniendo as la Cuenta de prdidas y ganancias Cuenta de resultados o Estado de resultados-,
la cual informa la composicin y cuanta del ejercicio.
Con carcter general, la normativa vigente requiere tres informes ms: el Estado de Cambios en el
Patrimonio Neto (ECPN), el Estado de Flujos de Efectivo (EFE) y la Memoria o Notas a los estados
financieros anteriores. Para la elaboracin de estos informes se prepara la tabla denominada Hoja de
trabajo con el fin de clasificar las cuentas incluidas en el Balance de Saldos ajustados en dos grupos:
cuentas diferenciales o de Resultados (Ingresos y Gastos) y las cuentas integrales o de Balance (activos,
pasivos y partidas de neto).
Una vez realizada la clasificacin de los saldos ajustados, hoja de trabajo, se formulan los Estados
Financieros, esto es la ordenacin y agrupacin de aquellos saldos segn los siguientes criterios:
El resultado se calcula por la diferencia entre los ingresos y gastos ajustados, e indicar beneficio o
prdida en el periodo.
El formato de presentacin de cuenta PyG que establece el PGC, se corresponde con una estructura
vertical, en cascada o en lista, agrupndose en categoras y mostrando tres mrgenes intermedios de
resultados: Resultado de explotacin, Resultado financiero y Resultado antes de impuestos, y en la ltima
lnea Resultado del ejercicio tambin llamado lquido o neto o despus de impuestos-.
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Razn social de la empresa
Estados de resultados correspondiente al ao 20XX
Ingresos +
Ingresos de actividad A IA
Ingresos de actividad B IB
Gastos + +
Gastos X GX
Gastos Y GY
Gastos Z GZ
Resultado del ejercicio (Ingresos Gastos) +/
2. Balance de Situacin: se muestra de manera clasificada la totalidad de los activos, pasivos y neto con
que cuenta la empresa en la fecha de cierre. Se clasifica en masas patrimoniales, en no corriente y
corriente.
La ltima tarea al final del ejercicio contable consiste en realizar una serie de anotaciones en el Diario y en
el Mayor, con el fin de saldar y cerrar todas las cuentas. Llevan por fecha el ltimo da del ejercicio
contable aunque se haga en das posteriores- y se nutre de la informacin del Balance de Saldos
ajustados.
1. CIERRE CUENTAS de Ingresos y Gastos: se abren sin saldo al inicio del ejercicio y se saldan y cierren al
final del mismo. En el proceso de cierre se transfieren sus saldos a nueva cuenta, llamada Resultado del
ejercicio, esto es SALDAMOS todas las cuentas de ingresos y gastos, y acumulamos en una sola cuenta el
resumen de todos los saldos representativos del resultado del ejercicio.
Este cierre de las cuentas diferenciales se refleja en el Diario y en el Mayor en dos asientos:
Uno para saldar las cuentas con saldos deudores cuentas gastos- y trasladar sus saldos a la cuenta de
Resultado del ejercicio.
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Y otro asiento para saldar las cuentas de resultados con saldo acreedor -las cuentas de ingresos-.
Una vez realizado estos asientos en las cuentas de ingresos y gastos presentarn saldo cero o nulo, y la
nueva cuenta Resultado del ejercicio- recoger aquellos saldos, en el DEBE los gastos totales y en el
HABER los ingresos totales.
2. Cierre de las Cuentas de balance: tras cerrar las cuentas de ingresos y gastos saldaremos las cuentas de
Balance con el asiento de cierre, que es el ltimo apunte del ciclo contable.
Una parte del beneficio obtenido por la empresa en cada ejercicio ha de ingresarlo el Tesoro Pblico en
concepto del Impuesto sobre beneficios o sobre Sociedades. Esta partida es en virtud del principio de
devengo, representa un gasto imputable al ejercicio en el que se ha obtenido el beneficio gravado, por lo
que ha de contabilizarse una vez conocido el resultado, antes de considerar este impuesto. La
contabilizacin de este impuesto constituye el ltimo asiento de ajuste del ejercicio.
Se liquidar a lo largo del siguiente ejercicio, por lo que la contrapartida de aquel gasto es una partida de
pasivo representativa de la deuda con Hacienda Pblica, que registraramos en la cuenta Impuestos a pagar
o Hacienda Pblica, acreedora.
Principio de uniformidad: exige que los criterios aplicados sean uniformes a lo largo del tiempo, tanto
para valorar y contabilizar las distintas partidas como los estados financieros, para conseguir que la
informacin contable sea comparable, con ejercicios anteriores o publicaciones de otras empresas.
Principio de prudencia: a la hora de valorar y decidir el registro de las partidas, se puede dar el caso de
encontrarse con ms de una alternativa razonable, en estos casos este principio requiere que se opte
por la opcin ms conservadora, es decir, la que produzca un incremento menor en el patrimonio neto.
Principio de no compensacin: requiere preservar la realidad de los saldos mostrados en los estados
contables, evitando la distorsin que supondra realizar compensaciones entre los mismos.
Principio de importancia relativa o de materialidad: permite que aquellas partidas u operaciones que
acarreen un efecto financiero insignificante se contabilicen de manera simple y menos costosa, aunque
no respete los otros principios o normas contables (ej. el hecho de no amortizar 12 papeleras compradas
para la oficina, aunque en teora es un inmovilizado, se registra como gasto y listo).
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TEMA 8. CONTABILIDAD DE EMPRESAS COMERCIALES
1. LA EMPRESA COMERCIAL
La principal partida de ingresos ser, normalmente, el importe obtenido por la mercanca vendida,
magnitud llamada Ingresos por ventas, Ventas de mercaderas o Ventas. A su vez la principal partida de
gastos ser el Coste de ventas o Consumo de mercaderas.
La diferencia entre los ingresos por ventas y el coste de la mercanca vendida proporciona el resultado
bruto en ventas, margen bruto o margen comercial, esta cifra ha de permitir absorber los dems gastos,
como alquileres, suministros, sueldos, depreciacin de activos, etc., para que la empresa sea rentable. Se
indica bruto porque estas partidas de gastos an no han sido deducidas.
Un cometido importante del sistema contable es el seguimiento y control del inventario de mercaderas,
tanto en unidades de producto o unidades fsicas como en unidades monetarias. El movimiento del
inventario, en un periodo, es consecuencia de las entradas o salidas del inventario.
1. El inventario inicial o existencias disponibles al comienzo del periodo, al ser una empresa en
funcionamiento, equivale a las existencias disponibles a final del periodo anterior.
2. Compras de mercaderas en el periodo.
3. Devoluciones de ventas o mercancas devueltas por clientes.
El sistema de control de inventarios que se implante depende fundamentalmente de dos factores: las
necesidades de informacin y el coste que se quiere asumir. Con carcter general, las empresas utilizan un
sistema de inventario permanente o perpetuo, o uno peridico o intermitente, o una combinacin de
ambos.
El sistema permanente permite que la contabilidad informe, en cada momento, del coste de las mercancas
disponibles para la venta y del coste de las mercancas vendidas. Este sistema exige determinar y registrar
el coste de la mercanca vendida cada vez que se produce una venta.
El sistema peridico no requiere conocer el coste individualizado de cada venta, por lo que los registros
contables no informan ni de las existencias ni del coste de la mercanca vendida. Cuando se desea conocer
estos datos, es preciso realizar un recuento y valoracin, es decir, hacer un inventario fsico que fijar las
existencias finales, por tanto, calcularemos el coste de la mercanca vendida (Cv) de la siguiente forma:
Cv = (Ei + Cn) - Ef donde (Ei + Cn) = Coste total de la mercanca disponible en el periodo para la venta
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Leyenda: Existencias iniciales (Ei) / Compras netas el periodo (Cn) / Existencias finales, segn inventario
fsico (Ef) / coste de la mercanca vendida o Coste de ventas (Cv)
La realizacin peridica de inventarios ser necesario aunque se utilice el sistema permanente, para que as
podamos verificar la exactitud de los registros y detectar diferencias entre las existencias y lo contabilizado,
esto es lo que llamamos diferencias de inventario, y que pueden producirse por errores en el registro,
mermas, deteriores, perdidas o sustracciones y suelen tratarse como mayor coste de la mercanca vendida.
Este sistema registra los movimientos del almacn de tal forma que el saldo de la cuenta representativa del
mismo Inventario de Mercaderas o Mercaderas- muestra, en todo momento, el coste de las existencias
disponibles. Para que esto se cumpla debemos anotar las entradas (cargos) como las salidas (abonos)
segn el mismo criterio de valoracin: el precio de coste. Aplicando el mismo criterio se dicen que las
cuentas funcionan o se llevan por procedimiento administrativo o estadstico.
La utilizacin de este sistema exige determinar y registrar el coste de la mercanca vendida cada vez que se
produce una venta. Es adecuado en negocios que venden un nmero de artculos relativamente pequeo y
de elevado precio unitario. La generalizacin de equipos y programas informticos, cdigos de barras y lec-
tores pticos, est propiciando que cada vez ms negocios implanten sistemas de inventarios permanentes.
La realizacin peridica de recuentos fsicos ser necesaria tambin con inventario permanente, para
verificar la exactitud de los registros contables. Las diferencias se llaman diferencias de inventario.
La empresa comercial compra mercancas a crdito o al contado y registrar esta operacin, cuando reciba
los productos o la correspondiente factura. Las compras de mercaderas incrementan el inventario de
existencias (un activo) y, como contrapartida:
El asiento en el Diario es equivalente al que se realiza cuando se adquiere cualquier otro activo.
*Gastos de compras: son los gastos directamente vinculados con las compras de mercaderas, tales como
transporte, seguros, impuestos no deducibles, etc., constituyen un mayor coste de la mercanca, por lo que
se cargarn en la cuenta Inventario de Mercaderas.
*Rappels por compras o primas por consumo: son bonificaciones acordadas entre el proveedor y el cliente
por cifra o volumen de compras alcanzadas, tales descuentos constituyen un menor coste de la mercanca.
*Descuentos en compras por pronto pago: en la compras a crdito es frecuente que el comprado consiga
una bonificacin en el precio si liquida su deuda antes de una fecha determinada, lo que supone una
reduccin del coste inicialmente registrado.
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Registro de las ventas y operaciones relacionadas
Los ingresos por venta de mercaderas se contabilizan cuando los productos se transfieren al comprador.
Con el sistema permanente se utilizan dos asientos por cada operacin de venta:
1) Uno para registrar el Ingreso por ventas, con contrapartida la cuenta de Caja o Bancos, c/c, si es al
contado, o la cuente de Clientes si es a crdito.
2) Otro asiento por el Coste de la mercanca vendida (aumento gastos) y la salida de la mercanca
(disminucin de activo).
*Devoluciones y rebajas en ventas: efectos opuestos a la operacin de venta, se realizan dos asientos: uno
pare reducir el ingreso por ventas y el activo correlativo, y otro por el coste correspondiente para
incrementar el inventario y reducir el Coste de ventas. La cuenta de Devoluciones y rebajas en ventas,
tendr saldo deudor siempre, y es una cuenta compensadora de Ventas de mercaderas. Los descuentos
concedidos a cliente por volumen de operaciones tienen una cuenta especfica llamada Rappels sobre
ventas.
*Descuentos sobre ventas por pronto pago: bonificacin ofrecida al cliente si cancela su deuda en un plazo
determinado. Se registra en la cuenta Dtos sobre ventas por pronto pago, que tambin compensadora de
Venta de mercaderas.
Las cuentas que registran devoluciones, descuentos y rappels por ventas, siempre tendrn saldo deudor, no
representan gastos sino que se tratan de partidas compensadoras de los ingresos por ventas, cuyo importe
reducen.
Cuando se utiliza el sistema permanente, los asientos de ajuste sern igual que para empresas de servicios
pero, adems, puede ser necesario ajustar la cuenta que registra el Inventario de mercaderas si su saldo,
en la fecha de cierre, no coincide con la valoracin del recuento fsico. Interviniendo en este ajuste las
cuentas Inventario de mercadera y Coste de ventas.
En la preparacin de los Estados financieros no hay particularidad alguna en relacin al Balance, ya que la
cuenta de Inventario de Mercaderas o Mercaderas forma parte del activo circulante. En cambio si tiene
relevancia dos magnitudes de resultados, las Ventas Netas y el Margen Bruto, que se calculan as:
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4. SISTEMA DE INVENTARIO PERIDICO o ESPECULATIVO
Con este sistema el Coste de ventas y el Resultado slo se determinan peridicamente de manera global,
siendo imprescindible el recuento fsico; dado que al registrar las ventas solo anota el ingreso obtenido, y
no los movimientos de inventario. Cuando se aplican diferentes criterios de valoracin para contabilizar las
variaciones que afectan a un mismo elemento patrimonial, se dice que las cuentas funcionan por
procedimiento especulativo.
Las compras de mercancas realizadas durante el periodo se contabilizan en una cuenta especfica -Compras
de mercaderas-, de manera que la cuenta de Mercaderas (o Inventario de Mercaderas) se limita a
registrar las existencias al inicio del periodo.
Tambin se contabilizan en cuentas separadas las devoluciones y rebajas, los descuentos por pronto pago
y los rappels por compras.
Los gastos ocasionados por las compras de mercancas que corren por cuenta del comprador, representan
un mayor coste de la mercanca adquirida, y suelen cargarse en la propia cuenta de Compras, aunque
tambin cabe registrarlos en una separada Gastos por compras de mercaderas-.
En resumen, el importe de las compras incrementa el coste de la mercanca comprada (); en cambio,
las devoluciones y rebajas, descuentos por pronto pago y rappels obtenidos de los proveedores reducen
aquel precio ().
Las cuentas que registran las devoluciones, descuentos y rappels por compras, presentarn saldo acreedor,
son cuentas compensadoras de Compras de Mercaderas y reducen el coste de la mercanca adquirida. En
consecuencia, la cifra de compras netas del periodo se calcular:
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Conclusin del ciclo contable
Al final del ejercicio la cuenta de Mercaderas presentar un saldo indicativo de las existencias iniciales, y
ser preciso siempre ajustar aquel saldo para hacerlo coincidir con el recuento fsico que ha de realizarse
necesariamente al cierre del ejercicio.
5. TRATAMIENTO EN EL PGC
El procedimiento de registro desarrollado por el PGC espaol coincide esencialmente con el sistema de
inventario peridico, si bien nada impide utilizar un mtodo diferente; habilita un conjunto de cuentas para
contabilizar todas estas operaciones:
De todas estas cuentas, la desconocida es la cuenta 610. Variacin de existencias de mercaderas, que es la
utilizada por el PGC para ajustar la cuenta de Mercaderas. Para conseguir que en la fecha de cierre del
ejercicio el saldo de la cuenta de Mercaderas coincida con el recuento fsico, han de realizarse dos apuntes
simultneamente:
Despus de estos apuntes, el saldo de la cuenta de Mercaderas coincidir con el recuento fsico, en tanto
que la cuenta Variacin de existencias de mercaderas presentara un saldo de signo deudor si el inventario
ha disminuido- o de signo acreedor si aument-.
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El significado del saldo de esta cuenta es el siguiente:
Saldo deudor (cuando Ei > Ef), el importe de dicho saldo representa la disminucin experimentada por
el inventario entre el inicio y el cierre del ejercicio y, en consecuencia, el coste de la mercanca vendida
en el periodo ser igual a la cifra de compras netas ms aquella diferencia. Esto es:
Saldo acreedor (cuando Ei < Ef), las mercancas en el almacn han aumentado y, por tanto, el coste de
la mercanca vendida en el periodo ser inferior a la cifra de compras netas en aquel importe. Esto es:
En el PGC, no se menciona Coste de ventas ni Coste de la mercanca vendida en su lugar se indica Consumo
de mercaderas, incluida en la Cuenta de prdidas y ganancias.
= +
= () + ()
= () + ()
Coste de ventas: Cv
= +
= ( )
Margen bruto: Mb
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