C) LA APLICACIN DE LOS TRIBUTOS

TEMA 20. NORMAS COMUNES (I)

(Leccin 11, puntos I, IV, V y VI)

1. LA APLICACIN DE LOS TRIBUTOS. DELIMITACIN Y MBITO. (Leccin 11, punto I)

La CE se limita a establecer el deber general de contribuir mediante un sistema tributario
justo, cuya
configuracin reserva al Legislador; de ah que el deber de contribuir sea un deber
constitucional de configuracin legal. As, la intervencin del legislador para concretar este
deber, se traduce en una 1 etapa, en la ordenacin del sistema tributario, es decir, en la
aprobacin de las leyes que configuran cada tributo determinando los objetos ,sujetos, cuanta
y condiciones de la imposicin. Adems, el Legislador debe dotar a la Admn de las potestades
necesarias para lograr su efectiva realizacin. Tras la ordenacin del sistema tributario (del
Legislador) y la habilitacin legal de las potestades admtvas para hacerlo cumplir, la 2
etapa necesaria para la concrecin del deber de contribuir se produce cuando las
normas(generales y sectoriales) reguladoras del sistema entran en contacto con
los hechos que desencadenan su aplicacin; fase APLICATIVA sta en la que el sistema
tributario pone a prueba su vigencia real en funcin a los mandatos y abstractas previsiones
legales. En definitiva, para evitar la divergencia entre norma y realidad, entre lo que debera
ser y lo que es, se requiere la efectiva realizacin de la norma jdca; esto es, la aplicacin de la
norma conforme a su sentido.
1. La LGT regula los aspectos relacionados con la aplicacin de los tributos, entendiendo
que aplicar o gestionar
los tributos, en sentido amplio equivale a ejecutar, realizar o poner en prctica las normas que
los regulan. Mientras que la ordenacin del sistema tributario es obra del Legislador y, de
manera subordinada ycomplementaria, del Ejecutivo, va reglamentaria, la aplicacin de las
normas ordenadoras de los tributos comenzsiendo una tarea propia de la Admn tributaria,
pero desde hace aos esta tarea la comparte con los particulares. Mientras en la ordenacin
de los tributos, el Legislador cuenta con una amplia libertad de configuracinnormativa, en
su aplicacin la Admn ni tiene libertad de configuracin ni dispone de discrecionalidad
ordenadora,ya que los actos de aplicacin tienen carcter reglado y las potestades admtvas de
las que emanan, nicamentepueden ejercerse en el marco habilitado por la Ley y para la
realizacin y efectivo cumplimiento de la misma. En definitiva, la Admn (junto a los
particulares) aplica el tributo, pero es la Ley la que establece las posibilidades y los lmites de la
actuacin admtva en materia tributaria; la Ley es la que habilita las potestades para la
salvaguarda y proteccin de los intereses de la Hacienda Pblica, pero tambin es la que marca
los lmites de esa proteccin.
2. Puesto que la Admn no puede actuar sin una habilitacin positiva previa del OJ (y ms en
materias reservadas ala ley), el legislador atribuye a la Admn
diferentes potestades (facultades) admtvas para la realizacin de las funciones de aplicacin
de los tributos; potestades admtvas (tributarias) que son potestades funcionales, en cuanto
vinculadas al cumplimiento de los fines que las justifican y a las funciones para las que fueron
creadas. Las potestades tributarias son potestades funcionales atribuidas por la Ley para
tutelar los intereses generales a los que aqulla debe servir con objetividad y con
sometimiento pleno a la Ley y al Dcho. Las potestades tributarias pues, son cuotas de poder
legalmente atribuidas a la Admn para la tutela de intereses ajenos: el inters fiscal o
financiero de la HP (estatal, autonmica o local), el inters individual del ciudadano en
contribuir conarreglo a la Ley y, en fin, el inters de la colectividad en la efectividad del
mandato de generalidad contributiva, esdecir, el correcto y generalizado cumplimiento de las
normas que concretan el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos pblicos.
3. El proceso de reforma fiscal y las nuevas tcnicas de gestin incorporadas, dieron lugar a un
sistema de gestinde los tributos en el que son los particulares (obligados tributarios) quienes
asumen fundamentalmente la aplicacin
del sistema fiscal, transformndose la Admn tributaria esencialmente en facilitadora (ex
ante) y, sobre todo,controladora (ex post) de la efectividad y correccin de su aplicacin.
Adems, en palabras del TS, la exigencia judicial o extrajudicial en el Dcho Tributario, se
sustituye envirtud de la autotutela de la Admn, manifestada por las 3 FACULTADES
secuenciales de sta, y son:- La de autotutela declarativa, consistente en determinar la deuda
tributaria mediante sus facultades
comprobadoras e investigadoras y de liquidacin.- La de autotutela sancionadora, para
imponer sanciones tributarias.- La de autotutela ejecutiva, para cobrar las obligaciones
tributarias por va de apremio admtvo.A las anteriores funciones tributarias hay que aadir
la funcin informativa y asistencial de la Admn. Estas
funciones y actuaciones admtvas a travs de las que se lleva a cabo esta labor facilitadora y
controladora, sedistribuyen y, a veces, comparten entre distintos rganos tributarios
(de gestin, de inspeccin, e incluso, de recaudacin) y se desarrollan asimismo en diferentes
procedimientos admtvos.
Reconoce el TS que el deber de informar sobre los datos de relevancia tributaria que resulten
de las
relaciones econmicas, profesionales o financieras de cualquier persona fsica o jdca, puede
hacerse valer tanto a la hora de ejercer la inspeccin como en el momento de la recaudacin.

4. Hay que subrayar la importancia de la funcin controladora; esto es, de las potestades y
funciones decomprobacin e investigacin atribuidas a la Admn Tributaria en orden a
comprobar e investigar los hechos,actos, elementos, actividades, explotaciones, valores y
dems circunstancias determinantes de la obligacintributaria para verificar el correcto
cumplimiento de las normas aplicables al efecto. La actividad controladora de la Admn
Tributaria deber ajustarse al Plan de Control Tributario elaboradoanualmente, y del que
debern hacerse pblicos los criterios generales que lo informen.
5. Los procedimientos en los que se despliegan potestades controladoras y,
despus, reaccionales y represivas dela Admn tributaria, son
procedimientos contradictorios avocados a descubrir omisiones, irregularidades
eincorrecciones (ilicitudes) en la aplicacin del sistema para, en su caso, regularizarlas y en
otro procedimientoseparado (salvo renuncia de los interesados) reprimirlas y
sancionarlas. Actualmente, la regularizacin tributaria y la sancin constituyen actos
resolutorios de 2 procedimientos distintos en los que se ejercen 2 potestades tambin
diferentes pero relacionadas y complementarias:
- La controladora (de comprobacin e investigacin) para regularizar.- La sancionadora, para
reprimir. As, la liquidacin admtva tributaria es el acto que refleja e incorpora el resultado que
normalmente se deriva de las mismas: la regularizacin de la situacin fiscal de los obligados
tributarios. As pues, la liquidacin admtva tributaria ha pasado a convertirse en el acto
resolutorio de un procedimiento contradictorio de control fiscal.
6. La funcin revisora de la Admn en materia tributaria tambin se excluye del mbito de la
aplicacin de los
tributos, consolidndose as en la nueva LGT la separacin entre rganos gestores y
resolutorios de reclamaciones, separndose tambin 2 mbitos de actuacin admtva:
- En el OJ-pblico general: La va admtva previa que en su caso es preciso agotar para acudir a
la jurisdiccin contenciosa, se forma normalmente por el recurso de alzada ante el superior
jerrquico, tambin rgano gestor
- En las controversias tributarias: La va previa es la denominada econmico-admtva, siendo
competentes para la
revisin otros rganos que la Ley tambin considera Admn tributaria: los Tribunales
econmico-admtvos, integrados orgnicamente por el Ministerio de Economa y Hacienda,
pero con independencia jerrquica y funcionalde los rganos gestores.
As pues, el Ttulo V de la LGT se ocupa de la revisin en va admtva de los actos y actuaciones
deaplicacin de los tributos y los actos de imposicin de sanciones tributarias, afirmando
pues que las funciones de aplicacin de los tributos se ejercern de forma separada a la
de resolucin de las reclamaciones econmico-adtvas que se interpongan contra los actos
dictados por la Admn tributaria, as como tambin contra las actuaciones u
omisiones de los particulares en materia tributaria que se consideran reclamables. Interesa
destacar que en la revisin la Admn ejercita una potestad admtva diferente a las ejercitadas
en laaplicacin de los tributos: comprobar si se ajust, formal y materialmente, al OJ. Tambin
se considera "aplicacin de tributos" el ejercicio de las actividades administrativas (de
informaciny asistencia a los obligados tributarios; de gestin, inspeccin y recaudacin) y de
las actuaciones de los obligados tributarios que se realicen en el marco normativo de la
asistencia mutua.7. Una vez delimitado el mbito de aplicacin de los tributos, legalmente
compartido entre la Admn y los obligados tributarios (Ttulo III), y diferencindolo del propio
de la potestad sancionadora de la Admn tributaria(Ttulo IV) y, en fin, del relativo a la revisin
en va admtva de los actos y resoluciones derivadas tanto de la aplicacin del tributo, como de
la imposicin de la sancin (Ttulo V), corresponde referirse a los sujetos entre los que la
legislacin distribuye las funciones relacionadas con la aplicacin del tributo (la Admn
tributaria y los particulares, obligados tributarios), para sistematizar despus los rasgos
comunes de las actuaciones y procedimientos a travs de los que aqullos desarrollan sus
respectivas tareas aplicativas del tributo. [LOSSIGUIENTES 2 PUNTOS CORRESPONDEN A
MATERIA DEL PRIMER PARCIAL]

2. LOS OBLIGADOS TRIBUTARIOS EN LOS PROCEDIMIENTOS DE APLICACIN DE

LOSTRIBUTOS. (Leccin 11, punto IV)
La posicin y el status jdco de los obligados tributarios no se agota en su condicin de
deudores y, a veces,
acreedores de la Hacienda Pblica. As, destacan 3 FACTORES que se oponen a que la relacin
crdito-deuda entre la HP y los obligados tributarios pueda pertenecer al esquema obligacional
propio de las relaciones civiles, y son:
a) El carcter legal, y por ello, indisponible del crdito tributario, salvo que la Ley establezca
otra cosa
.b) La presencia de una Admn Pblica legalmente investida de potestades de autotutela
(declarativa, ejecutiva y sancionadora) para exigir, por s misma, los diferentes crditos y
prestaciones a travs de procedimientos tributarios.c) La existencia, a cargo de los obligados
tributarios, de un deber genrico de colaboracin con la Admntributaria, constitucionalmente
vinculado al deber de contribuir, y de un repertorio de obligaciones y deberesformales que
impiden reconducir la posicin jdca del contribuyente (obligado tributario) a la del deudor en
el ordenjdco civil. As pues, la relacin jdca procedimental entre el obligado tributario y la
Admn Pblica, no es obligacionalsino de supremaca y de sujecin; de ah que no sea una
relacin de igualdad.1. Junto a la AP (Admn Pblica), el interesado es el otro elemento
subjetivo esencial e imprescindible en todoprocedimiento admtvo. La LGT menciona a los
interesados pero no los regula. De ah que el rgimen jdco de losinteresados en los
procedimientos de aplicacin de los tributos se extraiga de la dispersa regulacin (sustantiva
yprocedimental) que la LGT hace de los obligados tributarios, acudiendo supletoriamente a las
disposicionesgenerales sobre los interesados en el procedimiento admtvo comn. No cabe
pues identificar el concepto de obligado tributario con el de interesado en los procedimientos
deaplicacin de los tributos, puesto que los sujetos a los que la normativa tributaria impone el
cumplimiento deobligaciones y deberes fiscales no son los nicos interesados en los
procedimientos tributarios, sino que hay sujetoscuyos dchos o intereses legtimos pueden
resultar afectados por lo que se resuelva en un procedimiento del que noson parte y al que
tienen dcho a acceder como terceros interesados. De ah que, aplicando supletoriamente la
LRJAPPAC, se considerarn interesados en los procedimientos deaplicacin de los
tributos:a) Quienes los promuevan como titulares de dchos o intereses legtimos individuales o
colectivos.b) Quienes, sin haber iniciado el procedimiento, tengan dchos que puedan resultar
afectados por la decisin que enellos se adopte.
c) Aquellos cuyos intereses legtimos, individuales o colectivos, puedan resultar afectados por
la resolucin y sepersonen en el procedimiento.2. Como regla general, los particulares
interesados podrn comparecer en los procedimientos personalmente o pormedio de
representante. Excepcionalmente, y de forma motivada, se podr requerir la comparecencia
personal delobligado tributario en los procedimientos de inspeccin, cuando as lo exija la
naturaleza de las actuaciones arealizar. En otros casos resulta legalmente preceptiva la
designacin de un representante con domicilio en territorioespaol y la obligacin de poner en
conocimiento de la Admn el nombramiento, debidamente acreditado.

3. Al margen de la relacin tributaria obligacional (material o sustantiva) subyacente, la

posicin de los obligadostributarios en los procedimientos de aplicacin de los tributos se
define por un conjunto de situaciones jacas activasy pasivas, esto es, de dchos y garantas
procedimentales, y de obligaciones formales y situaciones de sujecinpasiva a las potestades
tributarias de autotutela. Adems de los dchos y garantas procesales enunciados de forma
concentrada o dispersa en la LGT, hayque tener en cuenta los dchos fundamentales y las
garantas constitucionales que asisten al contribuyente frente alas potestades tributarias
de control (comprobacin e investigacin), recaudacin ejecutiva y polica fiscal(potestades
indagatorias y sancionadoras de la Admn fiscal), sin olvidar por ltimo, la proyeccin en el
mbito delos procedimientos tributarios de las exigencias derivadas del dcho fundamental a la
tutela judicial efectiva sin
indefensin. En realidad, los dchos y garantas procedimentales de la normativa tributaria no
son sino concreciones legales de dchos fundamentales y garantas constitucionales de los
ciudadanos y de los principales mandatos y exigencias constitucionales, dirigidos tambin a la
actuacin efectuada por la Admn de la HP. 4. Por otra parte, la normativa tributaria impone a
los obligados tributarios (deudores o no del tributo) unas obligaciones formales, sin carcter
pecuniario, cuyo cumplimiento est relacionado con el desarrollo de actuaciones o
procedimientos tributarios; pudindose regular por disposiciones reglamentarias las
circunstancias relativas al cumplimiento de las obligaciones tributarias formales. Junto a las
especficas obligaciones tributarias formales del art. 29.2 LGT, existen otras obligaciones
formales de los particulares en el procedimiento o con ocasin del mismo que pueden
contemplarse desde una doble perspectiva:- En cuanto manifestaciones concretas de
los deberes de informacin y colaboracin con la Admn tributaria que la jurisprudencia
constitucional fundamenta en el deber de contribuir del art. 31.1 CE y
en los principios que lo sustentan.- En cuanto estas obligaciones formales representan la
vertiente pasiva de las potestades admtvas inherentes a las funciones tributarias. De entre
estas obligaciones procedimentales cabra mencionar:- La de comparecer personalmente en el
procedimiento de inspeccin, cuando excepcionalmente sea requerido para hacerlo.- Facilitar
la prctica de inspecciones y comprobaciones admtvas, colaborando con la Inspeccin en el
desarrollo de sus funciones y con los rganos de recaudacin ejecutiva.- Aportar a la Admn
tributaria libros, registros, documentos o informacin tributaria propia o de terceros, as como
cualquier dato, informe, antecedente y justificante con trascendencia tributaria, requerido por
la Admn.5. La visin global de los dchos y garantas, y de las obligaciones procedimentales
(que configuran la posicin jdca de los particulares en la aplicacin de los tributos), nos lleva a
concluir que, cuando el deudor tributario (titular pasivo de una relacin jdca obligacional)
comparece en el procedimiento, se incorpora a otra relacin jdca (adjetiva o procedimental)
independiente de la 1, en la que su posicin no es la de mera sujecin pasiva, al asumir
tambinun papel activo como titular de dchos y garantas frente a una Admn tributaria que
viene obligada a ejercerlas conforme a las exigencias de la proporcionalidad y de la mnima
incidencia en los dchos de los particulares, debiendo no slo respetar sino defender y facilitar.
En definitiva, consiste en reequilibrar la posicin jdca de la Admn y de los particulares en los
procedimientos de aplicacin de los tributos, objetivo que se reitera ahora en laLGT.

3. PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS. (Leccin 11, punto V)

1. Las funciones tributarias se desarrollan a travs de procedimientos. El procedimiento

admtvo es el cauce formal
de la serie de actos en que se concreta la actuacin admtva para la realizacin de un fin; es
el modo de actuar de la Admn y la forma propia y la forma propia de la funcin admtva, al
igual que el proceso lo es de la funcin judicial y el procedimiento parlamentario de la funcin
legislativa. La Ley 30/92, LRJAPPAC regula el procedimiento admtvo comn. Aunque la
regulacin de los procedimientos de aplicacin de los tributos no entra dentro del mbito
material de la reserva de Ley, la LGT incorpora las normas bsicas de los procedimientos
tributarios. As, se establecen los principios y las formas de actuacin de la Admn que
permitan compaginar los intereses de la HP y el respeto de los dchos y garantas de los
obligados tributarios.

2. De la regulacin que efecta la LGT de los procedimientos tributarios interesa destacar el

esfuerzo de adaptacin y aproximacin a las normas generales del Dcho admtvo, contenidas
bsicamente en la Ley 30/92 (LRJAPPAC), con el propsito de hacer menos necesaria la
clusula de supletoriedad. As, una de las notas que caracterizan a los procedimientos
tributarios es la de su especialidad.3. Una primera y elemental sistematizacin de los
procedimientos tributarios permite distinguir entre los
procedimientos de aplicacin de los tributos (regulados en el Tirulo III LGT); el procedimiento
sancionador en materia tributaria (regulado en el Ttulo IV LGT) junto al rgimen de las
infracciones y sanciones tributarias y los principios de la potestad sancionadora; y
los procedimientos de revisin en va admtva (regulados en el Ttulo V).4. En uso de la
habilitacin normativa general del Gobierno para dictar las disposiciones necesarias para el
desarrollo y aplicacin de la LGT y de las habilitaciones particulares dispersas en dicha Ley, se
han aprobado losalgunos textos reglamentarios, como por ejemplo, el Reglamento General de
las actuaciones y procedimientos deGestin e Inspeccin tributaria y desarrollo de los
Procedimientos de aplicacin de los tributos, de 2007.

4. NORMAS COMUNES E INSTITUTOS GENERALES DE LOS

PROCEDIMIENTOSTRIBUTARIOS. (Leccin 11, punto VI completo)

A) Marco normativo.
El estudio de los procedimientos tributarios exige en primer lugar, determinar el triple marco
normativo que
les sirve de referencia: La normativa tributaria, legal y reglamentaria, de carcter
general. La normativa sectorial propia de cada tributo. Las disposiciones generales (del
Dcho admtvo) sobre los procedimientos admtvos, con carcter supletorio. Segn el art. 97
LGT:Las actuaciones y procedimientos de aplicacin de los tributos se regularn: a) Por las
normas especiales establecidas en este ttulo y la normativa reglamentaria dictada en
sudesarrollo, as como por las normas procedimentales recogidas en otras leyes tributarias y
en su normativa reglamentaria de desarrollo. b) Supletoriamente, por las disposiciones
generales sobre los procedimientos admtvos. En definitiva, el contenido normativo de este
artculo es nulo por inexistente, y su funcin es puramente recordatoria de la supletoriedad del
Dcho admtvo comn y de la preferente aplicacin de la normativa (general y sectorial, legal y
reglamentaria) propia de los procedimientos tributarios, adems de aspirar a que no se
introduzcan ms singularidades procedimentales tributarias que las necesarias que decidan
establecer el legislador y el Gobierno.
B) Fases de los procedimientos.

Siguiendo el esquema del procedimiento admtvo comn del Dcho admtvo, la LGT alude a las 3
FASES de
los procedimientos tributarios: 1) INICIACIN: Se establecen las siguientes reglas comunes: 1.-
Podrn iniciarse de oficio o a instancia de parte. 2.- La iniciacin de oficio requerir acuerdo
del rgano competente para su inicio, por propia iniciativa, como consecuencia de orden
superior o a peticin razonada de otros rganos; pudiendo realizarse mediante
comunicacin notificada al obligado tributario, o mediante personacin.
3.- La iniciacin a instancia de parte (obligado tributario) se puede producir por
autoliquidacin, declaracin, comunicacin, solicitud o cualquier otro medio previsto en la
normativa tributaria. Adems, la denuncia pblica no inicia por s misma ningn procedimiento
tributario; si de ella se deducen indicios suficientes de veracidad en los hechos imputados, y
estos son desconocidos por la Admn tributaria, el procedimiento se iniciar de oficio y al
denunciante no se le considerar interesado en las actuaciones que se emprendan como
consecuencia de la denuncia.
4.- Las Admon es tributarias podrn aprobar modelos normalizados de declaraciones y
solicitudes tributarias, y exigir que se presenten en ellos o bien por medios telemticos, en su
caso.

2) DESARROLLO O INSTRUCCIN (LGT y RGIT): 1.- Pese a su rbrica, el art. 99 LGT no regula los
trmites que deben llevarse a cabo en el desarrollo de los procedimientos tributarios,
debiendo acudirse a los que establezca sobre cada uno de ellos, la normativa tributaria,
general o sectorial y, supletoriamente, a las disposiciones generales sobre la instruccin del
procedimiento admtvo comn.
El rgano que tramite el procedimiento realizar de oficio los actos de instruccin necesarios
para la determinacin, conocimiento y comprobacin de los datos en virtud de los cuales deba
pronunciarse la resolucin, pudiendo los interesados proponer las actuaciones que requieran
su intervencin o constituyan trmites legal o reglamentariamente establecidos 2.- Los actos
admtvos se producirn por escrito, a menos que su naturaleza exija o permita otra forma ms
adecuada de expresin y constancia. En los procedimientos de aplicacin de los tributos las
actuaciones de la Admn se documentan en comunicaciones, diligencias e informes, a los que
deben aadirse, tratndose de actuaciones inspectoras, las actas, as como otros documentos
que puedan preverse en la normativa especfica de cada procedimiento.
3.- La audiencia al interesado o la vista del expediente y la posibilidad de presentar
alegaciones constituye un trmite del procedimiento que la ley debe garantizar cuando
proceda. La LGT incluye una norma comn sobre este trmite.
Por regla general, en todos los supuestos ser inexcusable el trmite de audiencia al
interesado, en los trminos que, supletoriamente, establece la LRJAPPAC, pero la LGT excepta
dicho trmite en 2
CASOS:
1) Cuando se suscriban actas con acuerdo; o
2) Cuando en la normativa reguladora del procedimiento, est previsto un trmite de
alegaciones posterior a dicha propuesta.
En ese caso, ser en ste trmite cuando tendr que ponerse de manifiesto el expediente, en
un plazo de entre 10 a 15 das.
Adems, el RGIT establece que:
 Durante el trmite de audiencia se pondr de manifiesto al obligado tributario el
expediente, as como se incluirn las alegaciones y los documentos que los obligados
tributarios tienen dcho a presentar en cualquier momento anterior al trmite de audiencia.
Prohbe, una vez realizado el trmite de audiencia o, en su caso, el de alegaciones, pueda
incorporarse al expediente ms documentacin acreditativa de hechos, salvo que se
demuestre la imposibilidad de haberla aportado antes de la finalizacin de dicho trmite,
siempre que se aporte antes de dictar la resolucin.
4.- En la relacin con la prueba dispone la LRJAPPAC: Que los hechos relevantes para la
decisin de un procedimiento podrn acreditarse por cualquier medio de prueba admisible en
Dcho, debiendo el instructor del procedimiento acordar la apertura de un periodo de prueba
cuando la Admn no tenga por ciertos los hechos alegados por los interesados y la
naturaleza del procedimiento lo exija.
Adems, la Admn comunicar a los interesados, con antelacin suficiente, el inicio de las
actuaciones necesarias para la realizacin de las pruebas que hayan sido admitidas.
En los procedimientos de aplicacin de los tributos la Admn tiene la potestad de comprobar
einvestigar los hechos, elementos y dems circunstancias determinantes de la obligacin
tributaria, y no estobligada a ajustar la liquidacin a los datos consignados por los obligados
tributarios, pudiendo la Admn verificarlos y comprobarlos. Por ello, la LGT establece que en el
desarrollo de los procedimientos tributarios no ser necesaria la apertura de un perodo
especfico para la prctica de la prueba ni la
comunicacin previa a los interesados.

3) TERMINACIN: Las formas de terminacin de los procedimientos tributarios son: a) La

resolucin, el desistimiento, la renuncia al dcho, la declaracin de caducidad y la
imposibilidad material de continuarlo por causas sobrevenidas.
b) A estas, la LGT aade el cumplimiento de la obligacin que hubiera sido objeto de
requerimiento y, entre otras, la finalizacin de un procedimiento de aplicacin de los tributos
como consecuencia del
inicio de otro procedimiento.
c) La LRJAPPAC contempla tambin la terminacin convencional mediante acuerdo, pacto o
convenio entre las partes, aadindose en nuestro mbito los supuestos de actas con
acuerdo. La resolucin expresa constituye el modo normal de terminacin de los
procedimientos tributarios.
No existe obligacin de resolver expresamente en los procedimientos relativos a:
El ejercicio de dchos que slo deban ser objeto de comunicacin por el obligado tributario.
Tampoco en los procedimientos en los que se produzca la caducidad, la prdida
sobrevenida del objeto, la renuncia o el desistimiento de los interesados, salvo cuando estos
ltimos soliciten expresamente que la Admn tributaria declare que se ha producido alguna de
dichas circunstancias, debiendo sta
contestar a su peticin.
El desistimiento de la solicitud y la renuncia al dcho en que se fundamente aqulla tambin
son formas de terminacin del procedimiento admtvo general. Tambin producir terminacin
del procedimiento la imposibilidad material de continuarlo por causas sobrevenidas;
y naturalmente, el cumplimiento de la obligacin que hubiera sido objeto del
requerimiento.
Ms inters ofrece la caducidad como forma de terminacin del procedimiento tributario, por
incumplimiento de la obligacin de resolver en plazo (+ ADELANTE).

C) Plazos de resolucin.

El complemento necesario de la obligacin de resolver expresamente los procedimientos

tributarios es el sealamiento de un plazo legal para cumplirla. El plazo mximo de resolver lo
resuelto ser el fijado en la normativa reguladora de cada procedimiento, sin que pueda
exceder de 6 meses salvo previsin distinta en norma con rango de ley o en la normativa
comunitaria europea. Si la normativa reguladora del procedimiento no fija plazo mximo, ste
ser de 6 meses, apartndose as la LGT del plazo de 3 meses previsto para los procedimientos
admtvos cuando la normativa no fijara plazo mximo.
El procedimiento de apremio es el nico procedimiento de aplicacin de los tributos, cuyas
actuaciones podrn extenderse hasta que se produzca la prescripcin del dcho de cobro. As,
salvo el plazo de12 meses previsto para el procedimiento (inspector) de comprobacin e
investigacin, el resto de los procedimientos tributarios regulados en la nueva LGT (con la
excepcin del procedimiento de apremio, que podr extenderse hasta que se produzca la
prescripcin del dcho de cobro), tendrn como plazo mximo previsto de 6 meses con carcter
general. -El plazo de resolucin se contar desde el inicio del procedimiento.

D) Caducidad.
La caducidad, como modo anormal de terminacin de los procedimientos iniciados de oficio y
susceptibles de generar efectos desfavorables o de gravamen, nicamente se produce en
ausencia deregulacin expresa de la normativa reguladora del procedimiento. Producida la
caducidad, sta ser declarada, de oficio o a instancia del interesado, ordenndose el archivo
de las actuaciones, aunque la caducidad del procedimiento no determina la prescripcin del
dcho de la Admn, aunque producir los siguientes 2 EFECTOS: a) Las actuaciones realizadas
en los procedimientos caducados no interrumpirn el plazo deprescripcin. b) La caducidad del
procedimiento determinar que las actuaciones en l realizadas no se consideren
requerimientos admtvos, con lo que las autoliquidaciones y en su caso, los ingresos efectuados
por los interesados, se en tendern espontneamente realizados.

E) Motivacin.
La resolucin deber ser motivada en todo caso:
Los actos de liquidacin tributaria, como actos que limitan dchos subjetivos o intereses
legtimos,
habrn de ser motivados en cualquiera de los procedimientos tributarios en los que se
dicten. Los actos de comprobacin de valor. Los actos que limiten dchos subjetivos o
intereses legtimos. Los actos denegatorios de la suspensin de la ejecucin, respecto a la
suspensin en va econmico- admtva. Y, con carcter general, respecto a todos los
procedimientos de revisin admtva, exigindose tambin la motivacin de la inadmisin a
trmite de la solicitud de suspensin. Los actos sancionadores y a las resoluciones dictadas
en todos los procedimientos de revisin admtva.

TEMA 21. NORMAS COMUNES (II)

(Leccin 11, puntos VII, VIII y IX)

1. LAS LIQUIDACIONES TRIBUTARIAS. (Leccin 11, punto VII)

A) Concepto y fines.
La actual LGT define la liquidacin tributaria como el acto resolutorio mediante el cual el
rgano
competente de la Admn realiza las operaciones de cuantificacin necesarias y determina el
importe de la deuda tributaria o de la cantidad que, en su caso, resulte a devolver o a
compensar de acuerdo con la normativa tributaria. As, el acto de liquidacin atiende a 2
FINES PRINCIPALES: 1) Fijar exactamente la cuanta de la prestacin que corresponde exigir (o
en su caso, devolver o admitir en compensacin) al obligado tributario. 2) Exigirla (o proceder,
en su caso, a la devolucin o compensacin). Puede definirse pues como aquella manifestacin
unilateral provisional o definitiva- de la Admn sobre si procede exigir, devolver o compensar,
y la cuanta exacta de una obligacin tributaria, y mediante la cual la Admn ejerce
su pretensin de cobro, indicando en su caso al obligado, los medios, el plazo y el rgano ante
el que efectuar el ingreso. De lo que se trata pues, es de determinar el importe de la deuda
tributaria o de la cantidad que, en su caso, resulte a devolver o a compensar. Integrarn el
acto de liquidacin de la deuda tributaria
- COMPONENTES:
1) La cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligacin tributaria principal o de las
obligaciones de realizar pagos a cuenta.
2) En su caso, los recargos exigibles legalmente sobre las bases o las cuotas, a favor del Tesoro
o de otros entes pblicos. El resto de elementos que podran formar la deuda tributaria (como
el inters de demora, por ejemplo)corresponden a obligaciones accesorias, cuya liquidacin
slo se podr efectuar cuando se liquide la obligacin principal, o la obligacin a cuenta que
corresponda. Las liquidaciones derivadas del procedimiento inspector incorporarn
los intereses de demora hasta el da en que se dicte o se entienda dictada la liquidacin,
teniendo en cuenta que el incumplimiento del plazo de duracin del procedimiento
determinar que no se exijan intereses de demora desde que se produzca dicho
incumplimiento, hasta la finalizacin del plazo. Las sanciones tributarias pecuniarias dejar de
formar parte de la deuda tributaria, y formalmente no son objeto de liquidacin sino
de imposicin, derivada del correspondiente procedimiento sancionador. Salvo en los escasos
tributos que se continan aplicando mediante la declaracin de hechos por el obligado
tributario seguida de la actividad liquidadora de la Admn en estos casos, en los restantes
casos son los particulares quienes asumen las funciones o tareas aplicativas del tributo
(declaracin, calificacin jdca, cuantificacin de la prestacin e ingreso). La liquidacin de la
Admn tributaria, pues, representa ms bien un acto de reaccin y correccin, es decir,
de regularizacin de la relacin tributaria y de la situacin tributaria del
contribuyente. Conviene aadir por ltimo que, en los supuestos de delito fiscal la liquidacin
no se realiza por la Admn tributaria, sino por el propio Tribunal Penal.

B) Elementos de la liquidacin tributaria.

El contenido esencial del acto de liquidacin, ser:
1) Determinacin admtva del importe: El importe de la prestacin pecuniaria (a ingresar,
devolver, deducir o compensar), 2) Identificacin del concepto tributario: El concepto
tributario que se liquida (regulariza). Es decir, el tributo o la prestacin cuya cuanta se
determina, lo que implica expresar todos sus elementos configuradotes (presupuesto de hecho
concreto, sujeto obligado, perodo impositivo, etc.) 3) La autoridad u rgano que lo dicta: Es
necesario para conocer si se adopt o no por quien era competente para liquidar (controlar y
regularizar) esa concreta obligacin. 4) La pretensin de cobro: Exigencia o mandato
imperativo de que, si procede, se ingrese la prestacin en el importe que se regulariza y
liquida.
La liquidacin como acto resolutorio no puede limitarse a realizar operaciones de
cuantificacin, sino que debe contener la correspondiente motivacin en la que se refleje el
proceso que conduce a la resolucinadoptada. De ah que la motivacin constituya
un elemento estructural de los actos admtvos que imponen deberes yobligaciones o afecten o
limiten dchos subjetivos o intereses legtimos de los administrados. As, el acto de
liquidacin debe contener 2 ELEMENTOS (complementarios):
1) Los hechos, datos, valoraciones y, en general, criterios que han dado lugar a la
regularizacin de la situacin tributaria del sujeto pasivo, expresados de forma concreta y
precisa.
2) Los fundamentos de Dcho, que aproximan los hechos descritos a la legalidad del momento
de su aplicacin. En definitiva, el acto de liquidacin habr de expresar los elementos que
permitan fijar el contenido y ellmite de los concretos deberes de prestacin, ya que debe
protegerse el dcho de los ciudadanos hacindoles saberde forma clara, sencilla, precisa e
inteligible los hechos y elementos adicionales que motivan la liquidacin, cuyopago se
exige. Pese a que la falta o insuficiencia de la motivacin es uno de los efectos ms
frecuentemente invocados porlos obligados tributarios, no existe una clara doctrina
jurisprudencial ni sobre la naturaleza ni sobre los efectosderivados del incumplimiento de la
motivacin. En nuestra opinin, la motivacin no es un elemento formal sinoesencial del acto
de liquidacin, por 3 MOTIVOS:a) Evita la arbitrariedad de la Admn, asegurando su
imparcialidad obligndole a dar cuenta de las razones fcticasy jacas determinantes de la
resolucin adoptadab) Evita la indefensin del obligado tributario por desconocimiento o
imposibilidad de rebatir o reaccionar frente ala decisin adoptada, haciendo posible as su
dcho de defensa.
c) Permite el control judicial de la legalidad de la actuacin admtva y el sometimiento pleno de
la Admn a la ley yal Dcho. Junto a estos aspectos, integrantes de lo que podra denominarse
el contenido esencial del acto de liquidacin, su notificacin al obligado (requisito esencial
para su eficacia) contendr otros extremos que no son sino exigencias de las notificaciones
admtvas. El acto de liquidacin se presenta como un autntico acto admtvo, dotado de
presuncin de validez y eficacia propia de ellos, y de sus consecuencias de ejecutividad
inmediata y autotutela admtva. Como caractersticas externas, deben aadirse la exigencia de
su notificacin y su recurribilidad.
C) Clases de liquidaciones.
La LGT dispone que las liquidaciones tributarias sern provisionales o definitivas:
1) DEFINITVAS: Sern las practicadas previa y completa comprobacin inspectora (de la
totalidad)de los elementos determinantes de la obligacin tributaria y su valoracin y
cuantificacin, esto es, cuando la Inspeccin entiende que dispone de todos los datos y
elementos de juicio necesarios para la definitivaregularizacin de la situacin tributaria del
sujeto.
2) PROVISIONAL: Es la determinacin admtva de la obligacin tributaria, efectuada por
losrganos tanto de gestin como de inspeccin tributaria, pero de efectos transitorios en
cuanto que es susceptible de revisin por la Admn, en sucesivos procedimientos de gestin o
de inspeccin. Cabe concluir que slo las regularizaciones practicadas por la Inspeccin de los
tributos en el procedimiento inspector, dan lugar a liquidaciones definitivas; no teniendo
nunca ese carcter (sino el de provisionales) las regularizaciones y liquidaciones derivadas de
cualquier procedimiento (no inspector) de gestin tributaria. Sin embargo, junto
al rgano (inspector) y al procedimiento (de inspeccin tributaria), la liquidacin definitiva
demanda una previa y completa comprobacin e investigacin tributaria; faltando cualquiera
de tales requisitos (orgnico, procedimental y material) la liquidacin tributaria (gestora y en
sucaso, inspectora) ser provisional. La comprobacin (inquisitiva) y la investigacin
efectuadas en el procedimiento inspector no darn lugar a una liquidacin definitiva, sino
provisional, en los casos en que aqullas no pudieron ser completas, tal y como sucede en los
supuestos de liquidaciones provisionales en el procedimiento de inspeccin:
a) Cuando alguno de los elementos de la obligacin tributaria se determine en funcin de los
correspondientes a otras obligaciones que no hubieran sido comprobadas, que hubieran sido
regularizadas mediante liquidacin provisional o mediante liquidacin definitiva que no fuera
firme.
b) Cuando existan elementos de la obligacin tributaria cuya comprobacin con carcter
definitivo no hubiera sido posible durante el procedimiento por alguna de las causas tasadas.
c) Cuando proceda formular distintas propuestas de liquidacin en relacin con una misma
obligacin tributaria.

d) Cuando as se determine en otras disposiciones legales o reglamentarias

En el plano procedimental la distincin entre liquidaciones provisionales o definitivas consiste
en quela provisionales no producen una vinculacin definitiva ni para el sujeto ni para la
Administracin, quepodr rectificar (sin limitacin alguna) las provisionales anteriormente
practicadas. As, la liquidacin provisional resultante de un procedimiento gestor de
verificacin de datos, en la medida en que este no impide la posterior comprobacin del
objeto de la misma, dentro del plazo de prescripcin, podr resultar sucesivamente modificada
por otra liquidacin provisional derivada de una ulterior comprobacin gestora en tanto no
haya transcurrido el plazo de prescripcin. En cambio, la liquidacin definitiva ser
inmodificable salvo que sea consecuencia de alguno de los procedimientos especiales de
revisin o consecuencia de su impugnacin misma.
As, lo que tambin distingue una liquidacin provisional de la definitiva sea el lugar que una y
otra ocupan en el procedimiento de aplicacin de los tributos. Una liquidacin definitiva, por
serlo, resulta inmodificable, salvo que lo sea como consecuencia por alguno de los
procedimientos especiales de revisin, o como consecuencia de su impugnacin.
En cambio, la liquidacin provisional es susceptible de ser modificada en sucesivos
procedimientos de gestin o inspeccin tributaria, mediante la actividad administrativa
de comprobacin e investigacin, en tanto no haya transcurrido el plazo de prescripcin. Las
liquidaciones provisionales nacen, pues, sin vocacin de permanencia estando llamadas a ser
rectificadas, al menos, por la definitiva, aunque no necesariamente hade darse su correccin si
no arroja nuevos datos. La RGIT establece un lmite a la posible modificacin ulterior de las
liquidaciones provisionales dictadas en un procedimiento de inspeccin, disponiendo que los
elementos de la obligacin tributaria comprobados e investigados en el curso de unas
actuaciones que hubieran terminado con una liquidacin provisional, no podrn regularizarse
nuevamente en un procedimiento inspector posterior, salvo que concurra alguna de las
circunstancias a que se refieren y, exclusivamente, en relacin con los elementos de la
obligacin tributaria afectados por dichas circunstancias.
La sucesin de procedimientos de control tributario no puede dar lugar a una reiteracin de
actuaciones de comprobacin que vulnere las exigencias, entre otros, del principio de
seguridad jurdica y del derecho del contribuyente a la certeza liquidatoria y a no soportar dos
comprobaciones tributarias de idntico contenido y alcance sobre un mismo elemento del
tributo. As, la liquidacin provisional que no haya sido posteriormente comprobada durante el
plazo de prescripcin adquirir, una vez transcurrido ste, los caracteres de inmodificabilidad
propios de la liquidacin definitiva. Las liquidaciones definitivas y las provisionales han de
notificarse a los interesados y son recurribles, abriendo tras ellas el perodo voluntario de
ingreso y obligando al sujeto a que lo efecte en los modos y plazos quela propia notificacin
indica. Gozando tambin ambas de la presuncin de legalidad y restantes notas de los actos
administrativos. En tal sentido, la liquidacin provisional slo lo es a efectos de su posible
modificacin por otra posterior, pero en tanto sta no se produzca surtir efectos con carcter
y eficacia indefinidos.

2. LAS NOTIFICACIONES TRIBUTARIAS. (Leccin 11, punto VIII)

1. La notificacin consiste en una comunicacin formal del acto administrativo, de la que se
hace depender sueficacia, constituyendo una garanta para el administrado o, en este caso, del
contribuyente, en cuanto hace posibleel exacto conocimiento de su contenido y permite a
aqul actuar frente a la decisin administrativa que comporta atravs del ejercicio de
su oportuna defensa. Es decir, constituye una obligacin legal de la Admn. Las notificaciones
son pues, instrumentos de conocimiento por los interesados de los actos de la Admn,
siendo su finalidad bsica la de lograr que el contenido del acto llegue realmente a
conocimiento de su natural
destinatario, en toda su integridad y en una fecha susceptible de efectuar sin dificultad el
cmputo del plazo previsto para que el interesado pueda actuar vlidamente. As, se
desarrolla en funcin a 2 PRINCIPIOS:
1.- P. de eficacia de la Admn: 2 efectos: a) Como condicin de eficacia del acto. b) Determinar
el inicio de los plazos para recurrir el acto, en va admtva o jurisdiccional.2.- P. de garanta de
los administrados: 2 funciones: a) Para la Admn, ya que de la notificacin depende
la eficacia y la firmeza si no es recurrido.

b) Para los interesados, ya que la comunicacin formal del acto posibilita

su cumplimiento y garantiza, en su caso, el dcho de reaccionar jdcamente contra l. Adems,
la notificacin afecta al principio de la buena fe en las relaciones entre la Admn y los
ciudadanos, que impone a stos un deber de colaboracin con la Administracin en la
recepcin de los actos de comunicacin que aqulla les dirija. As, segn la LRJAPPAC,
debern notificarse a los interesados las resoluciones y los actos administrativos
dictados en cualquiera de los procedimientos tributarios que afecten a sus derechos e
intereses practicndose la notificacin por cualquier medio que permita tener constancia de
la recepcin por el interesado o su representante,
as como de la fecha, la identidad y el contenido del acto notificado, debiendo incorporarse al
expediente la acreditacin de la notificacin efectuada. Para realizarse mediante medios
telemticos se requerir que el interesado haya sealado dicho medio como preferente o
consentido expresamente su utilizacin, identificando adems la direccin electrnica
correspondiente. Las especialidades previstas para las notificaciones tributarias se refieren: al
lugar de prctica de las mismas, las personas legitimadas para recibirlas y a la notificacin por
comparecencia, establecindose adems determinadas particularidades dispersas en la LGT,
respecto a la notificacin de determinados actos tales como las liquidaciones tributarias, actas
con acuerdo, actas de conformidad, o respecto a la forma de entender cumplida la obligacin
de notificar la resolucin expresa de todas las cuestiones planteadas en los procedimientos
tributarios, o alos efectos de la falta de notificacin de dicha resolucin.
2. En cuanto al lugar de prctica de las notificaciones, la LGT distingue entre:
a) Procedimientos iniciados a solicitud del interesado: La notificacin se practicar en el lugar
sealado a tal efecto por el obligado tributario o su representante o, en su defecto, en el
domicilio fiscal de uno u otro.
b) Procedimientos iniciados de oficio: La notificacin podr practicarse en el domicilio fiscal
del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se
desarrolle la actividad econmica o en cualquier otro adecuado a tal fin.
La LGT priva de efectos el cambio de domicilio fiscal hasta que el obligado tributario cumpla el
deber de comunicarlo a la Administracin. En cuanto a la notificacin de los actos y
resoluciones que afecten a los interesados o pongan trmino encualquier instancia a una
reclamacin econmico-administrativa, la LGT dispone que sern notificados a aqullos
en el domicilio sealado o, en su defecto, en la Secretara del Tribunal correspondiente,
mediante entrega o depsito de la copia ntegra de su texto; y con expresin de los recursos
que procedan, rgano ante el que interponerlos y plazos.
3. No es imprescindible la recepcin de la notificacin por el interesado en persona. Por ello
cuando la notificacin se practique en el lugar designado por el obligado tributario o su
representante, o en el domicilio fiscal de uno u otro, de no hallarse presentes en el momento
de la entrega, podr hacerse cargo de la misma
cualquier persona que se encuentre en dicho lugar o domicilio y haga constar su identidad, as
como los empleados de la comunidad de vecinos o propietarios [...]. Cuando el interesado o
su representante rechacen la notificacin, se harn constar en el expediente las circunstancias
del intento de notificacin, y se tendr la misma por efectuada. Si en el momento de
entregarse la notificacin se tuviera conocimiento del fallecimiento o extincin de la
personalidad jurdica del obligado tributario, deber hacerse constar esta circunstancia y la
Admn deber comprobar tal extremo. En estos casos, cuando la notificacin se refiera a la
resolucin que pone fin al procedimiento, dicha actuacin ser considerada como un intento
de notificacin vlido a los solos efectos de entender cumplida la obligacin de notificar dentro
del plazo mximo de duracin de los procedimientos, aunque se deber efectuar la
notificacin a los sucesores del obligado tributario que consten con tal condicin en el
expediente.
4. Se prev tambin la notificacin por comparecencia, cuando no sea posible efectuar la
notificacin al obligado tributario o a su representante por causas no imputables a la
Administracin e intentada al menos 2veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el
interesado si se trata de un procedimiento iniciado a solicitud del mismo, se harn constar en
el expediente las circunstancias de los intentos de notificacin. Ser suficiente un solo intento
cuando el destinatario conste como desconocido en dicho domicilio o lugar. En este supuesto,
se citar al obligado o a su representante para ser notificados por comparecencia por medio
de anuncios que se publicarn por una sola vez para cada interesado, por alguno de los
siguientes medios: En la sede electrnica del Organismo correspondiente, segn la Ley de
acceso electrnico a los ciudadanos a los Servicios Pblicos.
En el BOE o en los boletines de las CCAA o de las provincias, segn la Administracin de la
que proceda el acto que se pretende notificar y el mbito territorial del rgano que lo dicte. La
publicacin en el Boletn Oficial correspondientes se efectuar los das 5 y 20 de cada mes, o
en su caso, el da inmediato hbil posterior. Estos anuncios podrn exponerse en la oficina de
la Admn tributaria correspondiente al ltimo domicilio fiscal conocido. En el caso de que el
ltimo domicilio conocido radicara en el extranjero, el anuncio se podr exponer en el
consulado o seccin consular de la embajada correspondiente. Si la comparecencia no se
hubiere producido en el plazo de 15 das naturales, contados desde el siguiente al de la
publicacin del anuncio, o se rehsa recibir la informacin que se pretende notificar, la
notificacin se entender producida a todos los efectos legales el da siguiente al del
vencimiento del plazo sealado.
Cuando el inicio de un procedimiento o uno de sus tramtese entiendan notificados por
incomparecencia del obligado tributario o su representante, en el plazo de 15 das establecido,
se le tendr por notificado de las sucesivas actuaciones y diligencias de dicho procedimiento,
mantenindose el dcho que le asiste de comparecer en cualquier momento del mismo, con
la excepcin de las liquidaciones que se dicten en el procedimiento y los acuerdos de
enajenacin de los bienes embargados, que debern ser notificados con arreglo al rgimen
normal de la notificacin, aunque las diligencias de embargo s podrn tenerse por notificadas.
5. En el supuesto de las notificaciones en apartados postales, el envo se depositar en el
interior de la oficina y podr recogerse por el titular del apartado o por la persona autorizada,
entendindose practicada la notificacin por el transcurso de los 10 das naturales desde el
depsito del envo en la oficina. La RGIT regula las notificaciones en direccin electrnica,
estableciendo que cada Admn tributaria podr acordar la asignacin de una direccin
electrnica para la prctica de notificaciones a los obligados tributarios queno tengan la
condicin de persona fsica; pudiendo, no obstante, acordarse la asignacin de una direccin
electrnica a las personas fsicas que pertenezcan a los colectivos que, por razn de su
capacidad econmica o tcnica, dedicacin profesional u otros motivos acreditados, tengan
garantizado el acceso y disponibilidad de los medios tecnolgicos precisos. Fuera de estos
supuestos, para que la notificacin se practique utilizando algn medio electrnico, se
requerir que el interesado haya sealado dicho medio como preferente o haya consentido su
utilizacin.
La STS de 22/02/2012, resolviendo el recurso interpuesto contra el RD 1.363/2010, reconoce la
validez de la norma reglamentaria considerando que al no estar reguladas las notificaciones
electrnicas en las normas tributarias, su regulacin en el derecho Administrativo constituye el
mecanismo supletorio consagrado en el art. 7LGT y entiende que se trata de dos modos de
notificacin tributarias; el de la LGT y el del RD impugnado. Son dos modos de notificacin
separados, que coexisten, pero no se solapan ni superponen.
6. En caso de la notificacin de liquidaciones tributarias a los obligados tributarios deber
expresar: los elementos de identificacin del sujeto y los determinantes de la cuanta de la
deuda tributaria; la motivacin de la misma con expresin de los hechos y elementos
esenciales que la originen, as como de los fundamentos de dcho; los medios de impugnacin,
con indicacin de plazos y rganos ante los que hayan de ejercitarse; el lugar, plazo y forma en
que debe ser satisfecha la deuda tributaria; y su carcter de provisional o definitiva. Para
los tributos de cobro peridico por recibo (hoy slo algunos locales), podrn notificarse
colectivamente las sucesivas liquidaciones mediante edictos que as lo adviertan. Para
las notificaciones tcitas, podr disponerse por va reglamentaria en qu supuestos no sea
preceptiva la notificacin expresa, siempre que se advierta por escrito al obligado tributario o
a su representante.
Hay pues, 2SUPUESTOS de notificaciones tcitas no reglamentarios sino legales:
Las actas con acuerdo; y
Las actas de conformidad. En ambos casos, se entender producida y notificada la
liquidacin en los trminos de la propuesta formulada en el acta, si transcurrido un
determinado plazo desde la fecha del acta (10 das en las actas con acuerdo y un mes en las de
conformidad) no se hubiera notificado al interesado acuerdo del rgano competente para
liquidaren los trminos referidos en uno y otro precepto.
7. La Admn tributaria, en virtud de los acuerdos y convenios internacionales suscritos por
Espaa, podr solicitar de la autoridad competente de otro Estado la prctica de la notificacin
de cualquier acto dictado por ella, notificacin que deber acreditarse mediante la
incorporacin al expediente de la comunicacin a la autoridad competente espaola de la
notificacin efectuada por dicho Estado conforme a su propia normativa, y se tendr por
vlidamente efectuada. Los actos administrativos dictados en Espaa por la Administracin
tributaria en el marco de la asistencia mutua podrn ser notificados en territorios de otro
Estado mediante la asistencia de la autoridad competente de ese estado, produciendo los
mismos efectos que si se hubiesen realizado conforme a la normativa espaola, bastando con
que la autoridad requerida comunique que se ha efectuado la notificacin solicitada. Si
transcurridos 2 meses desde el envo de la solicitud de notificacin, la Administracin
tributaria no ha recibido respuesta de la autoridad requerida respecto a la fecha de
notificacin, se podr proceder a la notificacin por comparecencia (art. 177 LGT).
8. Tratndose de actuaciones tributarias de los particulares, esto es, actuaciones u
omisiones de los particulares en materia tributaria, susceptibles de reclamacin econmico-
administrativa, no existe notificacin (al no ser actos
administrativos) sino una participacin de conocimiento, no siendo necesario que el
documento que materialice
la retencin contenga los requisitos que ha de cumplir la notificacin regular de los actos
administrativos, principalmente la indicacin de recursos. De ah que la reclamacin deba
interponerse en el plazo de un mes a contar desde el da siguiente a aquel en que quede
constancia de la realizacin u omisin de la retencin o ingreso a cuenta, de la repercusin
motivo de la reclamacin o de la sustitucin derivada de las relaciones entre el sustituto y el
contribuyente.
9. Respecto de las notificaciones defectuosas se dispone que, conteniendo el texto ntegro del
acto, omitieren alguno de los dems requisitos legalmente exigibles, surtirn efecto a partir de
la fecha en que el interesado realice actuaciones que supongan el conocimiento del contenido
y alcance de la resolucin o del acto objeto de la notificacin o resolucin, o interponga
cualquier recurso que proceda. Dado que la notificacin de las liquidaciones abre
simultneamente el plazo para su ingreso y el plazo para recurrir, es explicable la
trascendencia que la propia normativa y la jurisprudencia otorgan al exacto cumplimiento de
sus requisitos. Ello motiva asimismo que su omisin o defecto insubsanable prive de toda
eficacia al acto, pues coloca al sujeto en una posicin de indefensin que le impide por
desconocer el acto impugnar en va administrativa y, consiguientemente, en la contenciosa,
afectando a la tutela judicial efectiva.

3. LA PRUEBA. (Leccin 11, punto IX)

1. Considerada la prueba como un carcter material independientemente de su utilizacin en
el seno de un proceso, la LGT establece las particularidades de la prueba en materia
tributaria. El objeto de la prueba son los hechos, y en los procedimientos de aplicacin de los
tributos quien haga valer su derecho (sea la Administracin o los obligados tributarios) deber
probar los hechos constitutivos del mismo. La LRJPAC establece que los actos de instruccin
necesarios para la determinacin, conocimiento y
comprobacin de los datos en virtud de los cuales deba pronunciarse la resolucin, se
realizarn de oficio por el rgano que tramite el procedimiento, sin perjuicio del derecho de
los interesados a proponer aquellas actuaciones que requieran su intervencin o constituyan
trmites legal o reglamentariamente establecidos.
2. Como medios especficos de prueba en los procedimientos tributarios, se seala:
La posibilidad de que para determinadas operaciones con relevancia para la cuantificacin
de los tributos se podrn exigir requisitos formales de deducibilidad. No se trata de alteracin
alguna de los medios de prueba, sino de la exigencia de requisitos adicionales en los
instrumentos de prueba. Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen por
operaciones realizadas por empresarios o profesionales, debern justificarse, de forma
prioritaria, mediante la factura entregada por el agente econmico que haya realizado la
operacin, o mediante el documento sustitutivo correspondiente.
La necesidad de acreditar la procedencia y cuanta de las compensaciones y deducciones
mediante la exhibicin
de las liquidaciones o autoliquidaciones en que se incluyeron la contabilidad y los oportunos
soportes
documentales, en aquellos supuestos en que las bases o cuotas compensadas o pendientes
de compensacin o las
deducciones aplicadas o pendientes de aplicacin tuviesen su origen en ejercicios prescritos.
3. En cuanto a las presunciones como medio de prueba, habr que separarlas en:
a) La presuncin legal: Ser iuris tantum salvo que expresamente la ley prohba la prueba en
contrario. 2 observaciones:
Tambin los hechos que las sustentan deben estar demostrados.
Que son medios de prueba que la Admn no est obligada a utilizar.
b) La presuncin simple o de hecho: Se exige que entre el hecho presunto y el demostrado
debe haber un enlace preciso y directo segn las reglas del criterio humano.
Dentro de las presunciones legales, cabe distinguir entre: 1.- Presunciones simples o iuris
tantum: Suponen una mera inversin de la carga de la prueba, desde el momento que
pueden ser destruidas por alguna prueba que se les oponga. 2.- Presunciones absolutas o iuris
et de iure: No admiten prueba alguna en contrario e impiden por completo la controversia,
razones por las cuales un sector de la doctrina civilstica ha entendido que no son
verdaderos medios de prueba sino declaraciones legales que producen un desplazamiento
de la carga de la prueba (iuris tantum) o una dispensa de la prueba (iuris et de iure).
La LGT reconoce el derecho de la Administracin a considerar titular de cualquier bien,
explotacin oactividad a quien figure como tal en un Registro fiscal o de carcter pblico,
admitiendo prueba en contrario,optando definitivamente por considerarla una presuncin
legal.
4. Puede concluirse que son de aplicacin en el mbito tributario las previsiones generales de
las normas que en elordenamiento espaol abordan el instituto de la prueba, lo que significa
que en el mbito revisor, tanto econmico-admtvo como judicial s que es muy relevante la
teora de la prueba.

TEMA 22. LA GESTIN TRIBUTARIA (Leccin 12 completa)

1. ACTOS DE GESTIN TRIBUTARIA DE LOS PARTICULARES

Junto a las actividades administrativas (informacin y asistencia, gestin, inspeccin y
recaudacin), la
 aplicacin de los tributos tambin comprende las actuaciones de los obligados en el
ejercicio de sus derechos o en cumplimiento de sus obligaciones tributarias. Los actos de
gestin tributaria de los particulares o, si se prefiere, las actuaciones de los particulares en
materia tributaria son aquellas con las que los obligados tributarios intervienen (actan)
no tanto en los procedimientos como, sobre todo, en los mecanismos y sistemas de
aplicacin de los tributos como sucede con las declaraciones tributarias; las
autoliquidaciones; los actos de repercusin, de retencin o de ingreso a cuenta previstos
legalmente; o las actuaciones relativas a la obligacin de expedir, entregar y rectificar
facturas que incumbe a los empresarios y profesionales, que son, por lo dems (y todas
ellas), las nicas actuaciones de los particulares susceptibles de reclamacin econmico-
administrativa y, por lo mismo, objeto de la funcin revisora de la Administracin.

2. LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS

A) Concepto.
Se considerar declaracin tributaria todo documento presentado ante la Admn Tributaria
donde se reconozca o manifieste la realizacin de cualquier hecho relevante para la aplicacin
de los tributos.
As, el objeto de la declaracin se ampla a la puesta en conocimiento de la Admn de la
realizacin de cualquier hecho relevante para la aplicacin de los tributos, aunque ms
concretamente, a la declaracin de hechos imponibles a la que se refiere el TS definindola
como un acto de gestin tributaria realizado por el sujeto pasivo y determinante de dchos y
obligaciones a cargo del mismo, que entraa una manifestacin o reconocimiento de ciertos
datos o circunstancias o elementos integrantes de un hecho imponible, por la que se provoca
el comienzo del procedimiento de gestin tributaria, que concluye, tras la comprobacin e
investigacin pertinentes, mediante una liquidacin que, finalmente, conducir al pago de la
deuda tributaria.
En otros trminos, la declaracin tributaria ha de suministrar los datos suficientes para
configurar el presupuesto de hecho del impuesto en cada caso; consiste, pues, en
una obligacin de hacer inserta en la relacin jurdica entre la Hacienda y el sujeto pasivo
como elemento previo para la determinacin de la deuda tributaria, obligacin de dar.

B) Naturaleza.
En cuanto a la naturaleza de la declaracin tributaria conviene distinguir:
El acto, que produce unos efectos jurdicos y que se corresponde con un deber de declarar.
El contenido, que puede considerarse como una confesin extrajudicial, una declaracin
de conocimiento, determinando la presuncin de certeza, o una manifestacin de voluntad.
La forma, no siendo esencial la forma documental, ya que cabe la declaracin verbal e incluso
tcita. Conviene no confundir el acto de la declaracin tributaria con el documento que
contiene dicha declaracin.
En cuanto al acto debido del obligado tributario, la declaracin consiste en la puesta en
conocimiento de la Admn de que se ha realizado cualquier hecho relevante para la
aplicacin de los tributos. Dicho acto es cumplimiento de
un deber especfico impuesto por la legislacin tributaria sectorial (esto es, por la normativa
reguladora de cadafigura tributaria) o bien por la legislacin tributaria general, es decir, por
las normas jurdicas generales del sistematributario espaol. La LGT considera la declaracin
tributaria como una obligacin tributaria formal, cuyoestablecimiento se regular en todo caso
por ley y cuyo objeto consiste en una prestacin de hacer: comunicar a laAdministracin
hechos relevantes para la aplicacin de los tributos.

C) Sujetos de la declaracin.
Respecto a los sujetos de la declaracin tributaria, la LGT exige la acreditacin de la
representacin en todos los supuestos en que sea necesaria la firma del obligado tributario,
entre otros, en los procedimientos de aplicacin de los tributos; con lo que, implcitamente, le
est negando al acto de declaracin tributaria la consideracin de acto de mero trmite.
Advierte el TS, no debe confundirse la condicin de estricto mandatario o representante con
la de presentador, que a modo de nuncio o mensajero, ejecuta un mero encargo fctico (que
debera estar carente, en principio, de todo contenido representativo); y de ah que la Ley
pueda atribuir ciertos efectos, por va de presuncin de la representacin, a quien realiza la
presentacin del documento. Pero, aun en estos casos, debe distinguirse entre la mera
ejecucin del encargo de presentacin, sin funcin representativa alguna, y la autnticare
presentacin que se presume por la ley del hecho de declararse el tercero presentador del
documento.

D) Requisitos formales.
La LGT no contempla una forma determinada, al admitirse todo documento sin mayor
especificacin. Ni siquiera la forma escrita, pues expresamente se prev la verbal. Especial
relevancia tienen la presentacin de declaraciones por los obligados tributarios y, en general,
el ejercicio de sus derechos, y el cumplimiento de sus obligaciones a travs de medios
electrnicos, informticos o telemticos con las garantas y requisitos previstos encada
procedimiento. Los modelos de declaracin tributaria (as como los de autoliquidacin y
comunicacin de datos) se aprobarn por el Ministro de Economa y Hacienda, en el mbito de
competencias del Estado, que establecer la forma, lugar y plazos de su
presentacin. Respecto al tiempo para presentar la declaracin, es la normativa de cada
tributo o, en su caso, la de cada modalidad o manifestacin especfica del deber de
colaboracin (normas sobre facturacin, sobre volumen de operaciones, etc.) la que indica el
plazo reglamentario en que habrn de presentarse las declaraciones y practicar, si ha lugar a
ello, las operaciones de autoliquidacin e ingreso que la acompaan. El incumplimiento del
deber de declarar en dicho plazo es constitutivo de infraccin tributaria. El lugar de
presentacin de la declaracin ser la oficina o sede del rgano administrativo competente
para gestionar el tributo.

E) Contenido.
Respecto al contenido de la declaracin tributaria, se impone una doble y genrica
delimitacin:
Que el contenido recae exclusivamente sobre hechos. Que tales hechos deben
tener trascendencia tributaria; es decir, deben ser relevantes para la aplicacin de los
tributos. Junto al reconocimiento de hechos que toda declaracin tributaria comporta, se
admite que en la misma puedan contenerse manifestaciones de voluntad. As, se dispone
que las opciones que segn la normativa tributaria
se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentacin de una declaracin no podrn
rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificacin se presente en el
perodo reglamentario de declaracin.
As, una mayor especificacin del contenido de la declaracin tributaria slo es posible si,
previamente, determinamos el tipo o clase de declaracin. Bastarn pues identificar las
siguientes clases de declaraciones tributarias: las declaraciones del hecho imponible; las
declaraciones de otros presupuestos de hecho de los que derivan prestaciones pecuniarias
distintas de la correspondiente a la obligacin tributaria principal; las autoliquidaciones del
tributo y las autoliquidaciones de los pagos a cuenta; las declaraciones censales; y las
declaraciones informativas y las simples comunicaciones o relaciones de datos con
trascendencia tributaria.
La declaracin del hecho imponible es la exigida al sujeto pasivo por la ley propia de cada
tributo para que reconozca, manifieste o ponga en conocimiento de la Administracin los
datos necesarios para la liquidacin del tributo y, entre ellos, naturalmente, los
determinantes del hecho imponible. Si, adems de comunicar a la Admn los datos
necesarios para la liquidacin del tributo y otros de carcter informativo, los obligados
tributarios realizan por s mismos las operaciones de calificacin y cuantificacin necesarias
para determinar e ingresar el importe de la deuda tributaria, estaremos ante las
declaraciones-liquidaciones o, de una vez, autoliquidaciones. El objeto o el contenido de la
declaracin tributaria o, en su caso, de la autoliquidacin puede no ser el hecho imponible,
sino otro presupuesto de hecho del que deriven obligaciones tributarias distintas de la
principal, como son las obligaciones de realizar pagos a cuenta (esto es, pagos fraccionados e
ingresos a cuenta, con o sin retencin). En este caso estamos
ante declaraciones o autoliquidaciones de presupuestos de hecho distintos del hecho
imponible, y de las que (siendo positivas) dimanan prestaciones pecuniarias distintas de la
correspondiente a la obligacin tributaria principal.
Se trata de declaraciones o autoliquidaciones referidas al cumplimiento de la obligacin de
realizar pagos a cuenta y que asimismo debern, en todo caso, regularse por ley.
Tambin son declaraciones tributarias las comunicaciones de datos o hechos con
trascendencia tributaria, propios o de terceros, que no comportan prestaciones pecuniarias, y
que peridica o eventualmente deben suministrarse a la Administracin tributaria, bien en
cumplimiento de la genrica obligacin legal de colaboracin y suministro de informacin, o
bien de un previo requerimiento administrativo.

F) Funcin y efectos.
Existen 2 EFECTOS que se atribuyen a cualquier clase de declaracin:
Iniciar la gestin tributaria, o los procedimientos tributarios; y Gozar de la presuncin
legal de certeza de los datos y elementos de hecho que en ellas consignen los obligados
tributarios. Sin embargo, estos efectos deben ser matizados en funcin a las distintas
declaraciones tributarias.
1. Las declaraciones tributarias del hecho imponible inician el procedimiento de gestin
tributaria mediante declaracin, es decir, el procedimiento de gestin propio de aquellos
tributos no exigidos por autoliquidacin. Con la declaracin del hecho imponible el sujeto
pasivo est empujando a la Admn a liquidar; es decir, a ejercer su poder-deber de aplicar el
tributo, para que la AT cuantifique la obligacin tributaria mediante la prctica de una
liquidacin provisional. As, se tipifica como infraccin tributaria el incumplimiento de la
obligacin de presentar de forma completa y correcta las declaraciones o documentos
necesarios, para que la Admn Tributaria pueda practicar la adecuada liquidacin de aquellos
tributos que no se exigen por el procedimiento de autoliquidacin. La presentacin de una
declaracin no implica aceptacin o reconocimiento por el obligado tributario de la
procedencia de la obligacin tributaria; previsin que hay que entender referida a las
autoliquidaciones, bien del tributo (esto es, de la obligacin tributaria principal) o bien de las
obligaciones de realizar pagos a cuenta. As, cuando un obligado tributario considera que una
autoliquidacin ha perjudicado sus intereses legtimos, puede instar la rectificacin de dicha
autoliquidacin de acuerdo con el procedimiento reglamentario establecido.
2. En relacin con los efectos de las declaraciones tributarias, la Admn Tributaria no
est obligada a ajustar su actuacin a los datos y elementos de hecho consignados en
las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y dems documentos
presentados por los obligados tributarios, pese a la presuncin legal de certeza que a
los mismos les reconoce la LGT, que naturalmente no dispensa a la Administracin del
deber de verificar y comprobar la correccin de las declaraciones presentadas y
practicar las regularizaciones y liquidaciones que de ello resulten. Los datos y
elementos de hecho consignados en las declaraciones tributarias por los obligados
tributarios se presumen ciertos para ellos (y no para los terceros a quienes pudieran
afectarles) y slo podrn rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario.
As, los datos incluidos en declaraciones o contestaciones a requerimientos en
cumplimiento de la obligacin de suministro de informacin que vayan a ser utilizados en
 la regularizacin de la situacin tributaria de otros obligados se presumen ciertos, pero
debern ser contrastados cuando el obligado tributario alegue la inexactitud o falsedad de
los mismos. Para ello podr exigirse al declarante que ratifique y aporte prueba de los
datos relativos a terceros incluidos en las declaraciones presentadas.
En definitiva, se mantiene la presuncin de certeza de los datos incluidos en tales
declaraciones informativas o contestaciones a requerimientos de informacin, con tal que
el obligado cuya situacin tributaria pretenda regularizarse por la Admn con base en
ellos, no alegue su inexactitud o falsedad. Con esto se limita el
sentido de la presuncin de certeza de los datos declarados considerando que slo vinculan al
declarante, pero no a la Administracin, que podr exigirle prueba de los datos incluidos.

3. LAS AUTOLIQUIDACIONES
1. Las autoliquidaciones son declaraciones en las que los obligados tributarios, adems de
comunicar a laAdministracin los datos necesarios para la liquidacin del tributo y otros de
contenido informativo, realizanpor s mismos las operaciones de calificacin y cuantificacin
necesarias para determinar e ingresar elimporte de la deuda tributaria o, en su caso,
determinar la cantidad que resulte a devolver o a compensar.
As pues, las autoliquidaciones son actos tributarios del particular de los que, en la mayora de
los casos, sehace depender la determinacin y la efectiva aplicacin de la mayor parte de los
tributos. En definitiva, y conforme a doctrina jurisprudencial consolidada, las autoliquidaciones
no son actos administrativos ni liquidaciones provisionales, sino que son actos de gestin
tributaria de los obligados tributarios impuestos por la Ley en el marco del procedimiento de
aplicacin de los tributos; actos de colaboracin tributaria establecidos por el OJ. De ah que,
en los tributos que se gestionan mediante autoliquidacin, la aplicacin del tributo se
efecte sin acto (admtvo) y sin procedimiento admtvo alguno. Por un lado, la declaracin del
hecho imponible o, si se prefiere, la comunicacin a la Admn de los datos
necesarios para la liquidacin del tributo y otros de contenido informativo. Adems, la
liquidacin comprende las operaciones de liquidacin y auto clculo, esto es, de cuantificacin
del importe de la prestacin; operaciones que constituyen la autoliquidacin efectuada por el
sujeto. En palabras delTS, la autoliquidacin es una operacin diferenciada de la mera
descripcin de hechos y datos en que consiste una declaracin tributaria. La autoliquidacin
presupone la interpretacin y aplicacin por el particular del OJ tributario, incluida la
declaracin de los datos y hechos declarados. Por ltimo, el ingreso por el sujeto de la
cantidad por l calculada cierra el contenido del instituto jdco, constituyendo ejercicio de su
voluntad de cumplir la obligacin en el importe que l mismo le ha dado con base en la
interpretacin efectuada de la normativa tributaria aplicable.2. En los tributos gestionados
mediante autoliquidacin, es el propio sujeto pasivo quien adems de declarar el hecho
imponible (auto)liquida el tributo realizando las operaciones de calificacin y cuantificacin
necesarias para determinar e ingresar el importe de la deuda tributaria o, en su caso, la
cantidad a devolver o compensar.
A diferencia de lo que sucede con la declaracin del hecho imponible, con la autoliquidacin
no se inicia ningn procedimiento tributario sino, sencillamente, se (auto)liquida, ingresa y, en
definitiva, aplica el tributo por el mismo sujeto pasivo. As, en los tributos gestionados por
autoliquidacin, es la propia Admn quien inicia de oficio el procedimiento de gestin
(verificacin de datos, comprobacin de valores, comprobacin limitada) o de inspeccin que
corresponda, sin estar obligada a ajustar la liquidacin a los datos consignados por los
obligados tributarios.
En realidad, el nico procedimiento de gestin tributaria que puede iniciarse mediante
autoliquidacin es el procedimiento de devolucin, cuando de aqulla resulte una cantidad a
devolver. En cambio, la autoliquidacin presentada sin realizar el ingreso lo que determina
es la iniciacin del perodo ejecutivo de recaudacin, con la peculiaridad que supone la
ejecucin por la Admn de un acto ajeno de gestin tributaria de un particular, que la
Administracin (sin comprobacin previa alguna) da por vlido hasta el punto de dirigir contra
aqul el procedimiento de recaudacin ejecutiva.3. Convertidos los sujetos pasivos en
liquidadores que interpretan y aplican el OJ tributario, y califican los datos y hechos
declarados, es menester admitir que en la aplicacin de las normas tributarias puedan
mantener una interpretacin diferente a la sostenida por la Administracin y, sobre todo, la
posibilidad de incurrir en errores de hecho y de Derecho; de ah el legtimo dcho [del obligado
tributario] a corregir lo declarado mientras que noexista un acto admtvo contrario, previa
comprobacin de los hechos declarados. Adems, la Admn tributaria ha de sujetarse y
someterse al Derecho, y no puede permitir que por la sola declaracin del contribuyente se
sometan a tributacin hechos de existencia no probada, y por tanto no integrantes del hecho
imponible, pues ello dara lugar a imposiciones ilegales. De ah que, si bien la autoliquidacin
tributaria goza de presuncin de veracidad, el sujeto pasivo tenga derecho a probar el error
padecido al efectuar la autoliquidacin, y a que tal error pueda ser objeto de rectificacin
antes de la liquidacin definitiva que, en su caso, se practique por la Administracin.
4. Procede la rectificacin de las autoliquidaciones tributarias en 2 SUPUESTOS:
a) Cuando el obligado tributario considere que la autoliquidacin presentada ha perjudicado
de cualquier
modo sus intereses legtimos, sin solicitar la devolucin de un ingreso efectuado (indebido o
no). b) Cuando junto con la rectificacin se solicite la devolucin de un ingreso efectuado,
pudiendo tratarse de la devolucin derivada de la normativa del tributo, o bien de la
devolucin de un ingreso indebido. La solicitud instando la rectificacin de la autoliquidacin
podr formularse una vez presentada stay antes de que la Administracin haya
practicado liquidacin definitiva o, en su defecto, de que haya prescritoel derecho de la
Administracin para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidacin o, ensu
caso, el derecho a solicitar la devolucin derivada de la normativa de cada tributo o la
devolucin deingresos indebido. Cuando la Administracin haya practicado una liquidacin
provisional, el obligado tributario podrsolicitar la rectificacin de su autoliquidacin
nicamente si la liquidacin provisional modific laautoliquidacin por motivo distinto del que
origina la rectificacin solicitada; esto es, cuando la solicitud derectificacin afecte a
elementos de la obligacin tributaria que no hayan sido regularizados mediante laliquidacin
provisional.
La solicitud de rectificacin deber identificar la autoliquidacin que se pretende rectificar, y
deberacompaarse de la documentacin y justificacin en que se sustente y, en su caso, la
justificacin del ingresoefectuado, as como el medio elegido para obtener la devolucin. La
Administracin comprobar las circunstancias que determinen la procedencia de la
rectificacin, yfinalizada la comprobacin, se notificar al interesado la propuesta de
resolucin, con un plazo de 15 das paraalegaciones, salvo que se acceda a la rectificacin
solicitada por el interesado, en cuyo caso se notificar sin mstrmite la liquidacin que se
practique. El procedimiento finaliza mediante resolucin, acordando o denegando la
rectificacin solicitada. Elplazo mximo para notificar la resolucin ser de 6 meses,
transcurrido el cual sin notificacin expresa del acuerdoadoptado se entender desestimada la
solicitud. Contra la resolucin expresa o presunta de la solicitud derectificacin podr
interponerse el recurso de reposicin o la reclamacin econmico-
administrativacorrespondiente.
5. Desde el punto de vista procesal, las autoliquidaciones no pueden recurrirse directamente,
puesto que son
simples actuaciones tributarias que necesitan de un posterior y autntico acto admtvo de
comprobacin paraque adquieran firmeza a efectos de impugnar la naturaleza debida o
indebida de los ingresos realizados en su
cumplimiento. Lo impugnable es pues, el acto admtvo, expreso o presunto, de gestin
tributaria que se
producir cuando se pida la rectificacin o la comprobacin de la autoliquidacin y o bien se
comprueba yrectifica, o bien la Admn no dicta acto alguno entendindose denegada la
solicitud de rectificacin. As, si elobligado tributario considera que una autoliquidacin
presentada por l ha perjudicado sus intereseslegtimos, deber presentar solicitud instando la
rectificacin de las autoliquidaciones tributarias. Las autoliquidaciones son, pues,
actuaciones de los sujetos pasivos, carentes de naturaleza de actosadministrativos, por lo que
su revisin ante los Tribunales Econmico-Administrativos exige previamente que laAdmn
tributaria gestora examine la autoliquidacin y la rectifique o confirme, es decir, dicte un
actoadministrativo susceptible de revisin.
3. COMUNICACIONES DE DATOS Es un tipo de declaracin caracterizada bsicamente por
su objeto: la solicitud de devolucin dirigida a la
Administracin para que determine su importe. Se regula as el especfico sistema de
gestin de los sujetos noobligados a declarar en el IRPF, introducido en la Ley 40/1998,
y mantenido en el artculo 100 del TR del IRPF,referido a la comunicacin de datos por
el contribuyente y solicitud de devolucin, pero que se suprime a partir del1 de enero
de 2007, con la entrada en vigor de la Ley reguladora del IRPF.

5. DECLARACIONES, AUTOLIQUIDACIONES Y COMUNICACIONES COMPLEMENTARIAS

1. Hace tiempo es admitida la posibilidad de presentar declaraciones tributarias fuera del
plazo reglamentariamenteestablecido (extemporneas) y antes de que medie requerimiento
expreso de la Administracin (espontneas),aunque hasta ahora no se le ha dado previsin
legal. La LGT dispone que los obligados tributarios podrn presentar autoliquidaciones
complementarias, odeclaraciones o comunicaciones complementarias o sustitutivas, dentro
del plazo establecido para su presentacin ocon posterioridad a la finalizacin de dicho plazo,
siempre que no haya prescrito el derecho de la Administracinpara determinar la deuda
tributaria.

2. La RGIT dispone que tendrn la consideracin de declaraciones complementarias las

referidas a la mismaobligacin tributaria y perodo que otras presentadas con anterioridad, en
las que se incluyen nuevos datos nodeclarados o se modifique parcialmente el contenido de
las anteriormente presentadas, que subsistirn en la parte noafectada. Las declaraciones
sustitutivas son las referidas a la misma obligacin tributaria y perodo que otraspresentadas
con anterioridad y que reemplacen su contenido. Tratndose del procedimiento de liquidacin
tributaria iniciado mediante declaracin, las declaracionescomplementarias o sustitutivas slo
podrn presentarse con anterioridad a la liquidacin tributaria correspondiente ala declaracin
inicial, que se practicar tomando en consideracin los datos completados o sustituidos.
Conposterioridad a la liquidacin, el obligado tributario que pretenda modificar el contenido
de la declaracinanteriormente presentada, deber solicitar su rectificacin cuando considere
que su contenido ha perjudicado decualquier modo sus intereses legtimos, o cuando pudiera
proceder una liquidacin por importe superior. De la cuotatributaria resultante de la
rectificacin se deducir el importe de la liquidacin inicial.
3. Las autoliquidaciones complementarias son las referidas a la misma obligacin tributaria y
perodo queotras presentadas con anterioridad, de las que resulte un importe a ingresar
superior o una cantidad adevolver o a compensar inferior al importe resultante de la
autoliquidacin anterior, que subsistir en la
parte no afectada. El obligado tributario efectuar la cuantificacin de la obligacin tributaria
teniendo en cuenta todos loselementos consignados en la autoliquidacin complementaria,
deduciendo de la cuota resultante de laautoliquidacin complementaria el importe de la
autoliquidacin inicial. Cuando como consecuencia de la autoliquidacin inicial se haya
obtenido una devolucin improcedente opor cuanta superior a la que resulte de la
autoliquidacin complementaria, se deber ingresar la cantidadindebidamente obtenida junto
a la cuota que, en su caso, resultara de la autoliquidacin complementaria.
Entre las medidas tributarias administrativas dirigidas a la reduccin del dficit pblico el RD-
Ley 12/2012, con la denominacin de declaracin tributaria especial regula en su Disposicin
Adicional 1 la posibilidad de que los contribuyentes del IRPF, del IS y del IRNR que sean
titulares de bienes o derechos que no se correspondan con las rentas declaradas en dichos
impuestos, puedan regularizar su situacin tributaria presentando una declaracin especial
antes del 30 de noviembre de 2012, ingresando la cuanta resultante de aplicar 10% al importe
o valor de adquisicin de los bienes o derechos regularizados; siempre que hubieran sido
titulares de tales bienes o derechos con anterioridad a la finalizacin del ltimo perodo
impositivo cuya declaracin hubiera finalizado antes del 31/03/201, fecha de entrada en vigor
del referido RD-Ley.
Esta posibilidad excepcional de regularizacin no se aplicar respecto de aquellos impuesto y
perodos impositivos cuya declaracin e ingreso se hubiera producido despus de la
notificacin del inicio de procedimientos de comprobacin o investigacin de tales
impuestos y perodos.
4. El importe declarado por el contribuyente tendr la consideracin de rentadeclarada a los
efectos del rgimen de las ganancias patrimoniales no justificadas del art. 39 LIRPF o del de
presuncin de obtencin de rentas del art. 134 TRLIS
En este caso, la devolucin o resolucin administrativa que se acuerde tras la comunicacin de
datoscomplementaria o sustitutiva tomar en consideracin los datos completados o
sustituidos. Si la devolucin ya se hubiera acordado o se hubiera dictado ya la resolucin
administrativa, el obligadotributario podr solicitar la rectificacin de su comunicacin de
datos.
5. En definitiva, la finalidad que se persigue con las declaraciones, autoliquidaciones y
comunicaciones complementarias es la misma: completar o modificar las presentadas
con anterioridad. La nica diferencia es que, mientras declaraciones y
comunicaciones pueden modificar en cualquier sentido las inicialmente presentadas,
slo proceder presentar autoliquidaciones complementarias cuando de ellas
resulte un importe a ingresar superior alde la autoliquidacin anterior o una cantidad a
devolver o a compensar inferior a la anteriormente autoliquidada (art. 122.2 LGT).
En caso contrario, el remedio no estara en la autoliquidacin complementaria, sino en la
rectificacin de la autoliquidacin cuando haya dado lugar a un ingreso superior legalmente
procedente (o bien a una cantidad a devolver o a compensar superior a la solicitada) o haya
perjudicado de cualquier modo
los intereses legtimos del obligado tributario.
6. Las comunicaciones, declaraciones y autoliquidaciones complementarias podrn
presentarse dentro del plazo establecido o con posterioridad a la finalizacin de dicho
plazo pero siempre que no haya prescrito el derecho de la Administracin para determinar
la deuda tributaria. Por lo que se desprende que el perodo hbil para lapresentacin de
una declaracin complementaria fuera de plazo ser el que medie entre el final del plazo
reglamentario de declaracin y el momento en que tenga lugar el requerimiento [previo] de
la Administracin tributaria. Es decir, que la Admn no podr negarse a aceptar la declaracin
que el particular interesado presente an despus de transcurridos los plazos de prescripcin;
simplemente, las declaraciones o autoliquidaciones
presentadas despus de vencido el plazo de prescripcin, lo tendrn la consideracin legal de
complementarias o sustitutivas, lo cual no impide al contribuyente el cumplimiento de su
deber de declarar o de declarar mejor.
7.Las declaraciones o autoliquidaciones presentadas con posterioridad a la finalizacin del
plazo reglamentario de declaracin y antes de que transcurra el plazo de prescripcin del
tributo, tendrn el carcter de extemporneas,siempre que no medie requerimiento previo
de la Administracin tributaria. Se considera a estos efectos requerimiento previo
cualquier actuacin administrativa realizada con conocimiento formal del obligado tributario
conducente al reconocimiento, regularizacin, comprobacin, inspeccin, aseguramiento o
liquidacin de la deuda tributaria; sin incluir las actuaciones administrativas conducentes al
cobro de las deudas tributarias, es decir, las nicas que explcitamente contienen
un requerimiento de pago.
As, las declaraciones extemporneas sin requerimiento previo, tienen
2EFECTOS: a) La exclusin de las sanciones que hubieran podido exigirse; y. b) El
devengo y liquidacin de los algunos tipos de recargos tributarios; recargos que no sern
aplicables alas declaraciones catastrales. Si la autoliquidacin presentada con
posterioridad a la finalizacin del plazo reglamentario y antes de lanotificacin del inicio de
actuaciones de comprobacin e investigacin, va acompaada del pago, y laadministracin
tributaria estimase que el obligado tributario ha regularizado su situacin tributaria
mediante el
completo reconocimiento y pago de la deuda tributaria, la regularizacin practicada
comportar la exoneracin de
responsabilidad penal, aunque la infraccin en su da cometida pudiera ser constitutiva de
delito contra la HaciendaPblica; pudiendo en tal caso la Administracin continuar con el
procedimiento administrativo sin pasar el tanto deculpa a la autoridad judicial ni al
Ministerio Fiscal. La misma exoneracin penal se producir cuando se regulariceny
satisfagan en los mismos trminos deudas tributarias una vez prescrito el derecho de la
Administracin a sudeterminacin (art. 66 a) LGT), y antes de que haya prescrito la accin
penal por el delito contra la HaciendaPblica (art. 180. uno. 2. LGT). En ninguno de estos
supuestos se devolvern las cantidades pagadas que hayanservido para obtener la
exoneracin de la responsabilidad penal. (art. 221.1.c) LGT).Para que estos efectos
resulten aplicables, las autoliquidaciones extemporneas debern identificar
expresamente el perodo impositivo de liquidacin al que se refieren y debern contener
nicamente los datos
relativos a dicho perodo.

Cuando el resultado de la autoliquidacin complementaria no arroje una cuota a ingresar no

resultar de aplicacin elrgimen de recargos previstos en el art. 27 LGT, sino la liquidacin de
intereses de demora referida en el art. 26, consecuenciadel cobro de una devolucin
improcedente.

8. Especialidades del procedimiento para la rectificacin de declaraciones, comunicaciones de

datos y solicitudes
de devoluciones. Cuando la Administracin haya dictado una liquidacin provisional en los
procedimientos de liquidacin tributaria iniciados mediante declaracin, o bien haya acordado
la devolucin o dictado la resolucin denegatoria en los casos de comunicaciones de datos o
de solicitudes de devolucin, el obligado tributario podr solicitar la rectificacin de la
declaracin, comunicacin de datos o solicitud de devolucin presentada con anterioridad,
cuando:
considere que su contenido ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legtimos; o
pudiera proceder una liquidacin por importe superior o una menor devolucin. Siempre
que la liquidacin provisional se haya practicado por una consideracin o por un motivo
distinto del que se invoque en la solicitud de rectificacin; concurriendo esta circunstancia
cuando la solicitud de rectificacin afecte a elementos de la obligacin tributaria que no hayan
sido regularizados mediante la liquidacin provisional. Cuando de la rectificacin resulte una
cantidad a ingresar, se exigirn los intereses de demora que correspondan en cada caso.

6. DENUNCIA PBLICA La denuncia pblica se trata de un acto unilateral, de carcter

voluntario, cuyo objeto es una manifestacin
de conocimiento, aunque puede incorporar una manifestacin de voluntad (solicitud o
peticin). En el mbito tributario la denuncia se configura como facultad y no como deber,
siendo su objeto poner en conocimiento de la Admn tributaria hechos o situaciones que
puedan ser constitutivos de infracciones tributarias o tener trascendencia para la aplicacin de
los tributos. La denuncia no inicia por s misma ningn procedimiento, sino que se remitir al
rgano competente para realizar las actuaciones que correspondan, pudiendo acordar el
archivo de la misma cuando se considere infundadao cuando no se concreten o identifiquen
suficientemente los hechos o las personas denunciadas. Si existen indicios suficientes de
veracidad en los hechos imputados, y stos son desconocidos para la Admn tributaria, se
podrn iniciar las actuaciones que procedan, si bien la denuncia no formar parte del
expediente admtvo, ni se considerar al denunciante interesado en las actuaciones admtvas
que se inicien, ni se le informar, en fin, del resultado de las mismas, para cuya impugnacin
tampoco est legitimado.

7. FUNCIONES DE GESTIN TRIBUTARIA En sntesis, a la gestin tributaria se le encomienda:

1) Posibilitar el funcionamiento y la normal aplicacin de los tributos que integran el sistema.
2) Controlar (de manera masiva o extensiva, pero limitada) el cumplimiento de las obligaciones
y deberes y la realizacin de las actuaciones atribuidas a los particulares (obligados
tributarios), practicando las correcciones o regularizaciones (liquidaciones) que correspondan.
3) Realizar las dems actuaciones genricas de aplicacin de los tributos que no sean de
inspeccin y recaudacin. Las concretas funciones administrativas de gestin tributaria que se
enuncian pueden sistematizarse en alguna de las funciones gestoras recin mencionadas. 1) La
funcin dirigida a posibilitar la correcta aplicacin y el funcionamiento normal del sistema,
consiste en las siguientes funciones admtvas: a) La informacin y asistencia tributaria. b) La
recepcin y tramitacin de declaraciones, autoliquidaciones, comunicaciones de datos
y dems documentos con trascendencia tributaria. c) La emisin de certificados tributarios, la
emisin o revocacin del nmero de identificacin fiscal, y la elaboracin y mantenimiento de
los censos tributarios. d) El reconocimiento y comprobacin de la procedencia de los
beneficios fiscales, y de las devoluciones previstas en la normativa tributaria. e) La
comprobacin y realizacin de las devoluciones previstas en la normativa tributaria. 2) En la
funcin controladora y, en su caso, regularizadora, corresponde: a) Controlar el cumplimiento
de la obligacin de presentar declaraciones tributarias y de otras obligaciones formales, as
como el control y los acuerdos de simplificacin relativos a la obligacin de facturar, en cuanto
tengan trascendencia tributaria. b) La realizacin de actuaciones de verificacin de datos, de
comprobacin limitada y, en fin, de comprobacin de valores. c) La prctica de las
liquidaciones tributarias (regularizaciones) derivadas de las referidas actuaciones de control,
verificacin y comprobacin. 3) Por ltimo, entre las funciones admtvas genricas de gestin
tributaria que no sean de inspeccin y recaudacin, no se concreta en la LGT cules sean
aqullas, habilitando asimismo al Ejecutivo para que regule reglamentariamente otros
procedimientos de gestin tributaria distintos de los legalmente previstos.

8. PROCEDIMIENTO DE DEVOLUCIN INICIADO MEDIANTE AUTOLIQUIDACIN,SOLICITUD O

COMUNICACIN DE DATOS. Entre las obligaciones de contenido econmico de la HP cuyo
cumplimiento incumbe a la Admn tributaria,
destaca la obligacin de realizar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo;
la devolucin de ingresos indebidos; la de reembolso de los costes de las garantas y la
de satisfacer intereses de demora.
La LGT habilita al Ejecutivo para regular reglamentariamente el procedimiento de reembolso y
la forma de determinar el coste de las garantas.
El procedimiento de devolucin es un procedimiento de gestin tributaria iniciado por
declaracin, solicitud o iniciativa del obligado tributario para obtener las devoluciones
derivadas de la normativa de cada tributo. Nada tiene que ver con el procedimiento especial
de revisin para la devolucin de ingresos indebidos, que se iniciar de oficio o a instancia del
interesado en los siguientes supuestos: duplicidad en el pago de deudas tributarias o
sanciones; pagos superiores al importe a ingresar resultante de una liquidacin o de una
autoliquidacin; ingreso de deudas o sanciones tributarias prescritas; y otros supuestos que
establezca la normativa tributaria.

A) Iniciacin y tramitacin. El procedimiento de gestin de las devoluciones tributarias se

iniciar mediante la presentacin de una autoliquidacin con derecho a devolucin; de
una comunicacin de datos a la Administracin para que sta determine la cantidad que, en su
caso, resulte a devolver; o mediante la presentacin de una solicitud de devolucin. El
procedimiento de devolucin iniciado mediante autoliquidacin, solicitud o comunicacin de
datosconsiste, pues, en un procedimiento de gestin iniciado a instancia del obligado
tributario para la obtencin de las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, y
tiene por objeto la devolucin de las cantidades que procedan, de acuerdo con la normativa
reguladora de cada tributo; esto es, las devoluciones correspondientes a cantidades que
fueron debidamente ingresadas o soportadas debidamente, como consecuencia de la normal
aplicacin de la mecnica propia del tributo; as como abonos a cuenta que deba efectuar la
Admn tributaria como anticipos de deducciones a practicar sobre cualquier tributo. Recibida
la autoliquidacin, solicitud o comunicacin de datos, la Admn examinar la documentacin
presentada, contrastndola con los datos y antecedentes que obren en su poder, y si resultara
formalmente correcta, la Administracin proceder, sin ms trmite y, en su caso, de manera
automatizada, al reconocimiento de la devolucin solicitada. De apreciarse algn defecto
formal, error aritmtico, discrepancia en los datos o en su calificacin, se podriniciar un
procedimiento de verificacin de datos, de comprobacin limitada o de
inspeccin. Transcurrido el plazo que establezca la normativa de cada tributo o, en su defecto,
6 meses desde lafinalizacin del plazo para la presentacin de la autoliquidacin,
comunicacin de datos o solicitud, sin que seacordara bien la devolucin, o bien el inicio de
otro procedimiento, el obligado tributario podr solicitar que seacuerde la devolucin,
debiendo la Admn satisfacer intereses de demora que procedan. Los intereses de demora se
devengarn desde la finalizacin del referido plazo hasta la fecha de ordenacindel pago, sin
computar los perodos de dilacin por causa no imputable a la Admn. Cuando el importe de
la devolucin sea objeto de compensacin, el inters de demora se abonar hasta elmomento
de la extincin de la deuda.
B) Terminacin. El procedimiento de devolucin podr terminar por: el acuerdo que reconozca
la devolucin solicitada quese entender notificado por la recepcin de la transferencia
bancaria o del cheque; por caducidad, respecto a losprocedimientos iniciados a instancia de
parte; o bien por el inicio de un procedimiento de verificacin de datos, decomprobacin
limitada o de inspeccin, en los que la Admn podr efectuar las actuaciones de verificacin o
decontrol que corresponda. Cuando la devolucin reconocida sea objeto de retencin cautelar
total o parcial, junto con el acuerdo dedevolucin se notificar la adopcin de la medida
cautelar.
El reconocimiento de la devolucin solicitada no impedir la posterior comprobacin de la
obligacintributaria a travs de los procedimientos de comprobacin o investigacin. Cuando
el procedimiento de devolucin finalice:
por el inicio de otro procedimiento, la obligacin de notificar la terminacin del
primerprocedimiento dentro de su plazo mximo de duracin, se entender cumplida con el
intento de notificacin de lacomunicacin de inicio del segundo procedimiento.
por el inicio de un procedimiento de verificacin de datos o de comprobacin limitada, y
stosfinalizaran por caducidad, el obligado tributario podr solicitar que se acuerde la
devolucin requerida, que deberefectuar el rgano competente, sin perjuicio de los
procedimientos de verificacin de datos, de comprobacinlimitada o de inspeccin que
puedan iniciarse con posterioridad.
 por el inicio de un procedimiento de inspeccin, el obligado tributario podr solicitar que
se acuerde la devolucin una vez transcurrido el plazo mximo de duracin del procedimiento
inspector. En todo caso se mantendr la obligacin de satisfacer el inters de demora sobre la
devolucin que finalmente se pueda practicar; devengndose el inters de demora, desde la
finalizacin del plazo para efectuar la devolucin (y, en todo caso, el plazo de 6 meses), hasta
la fecha no en la que el interesado perciba el importe de la devolucin, sino en la que se
acuerde por la Admn la ordenacin del pago.

9. PROCEDIMIENTO DE LIQUIDACIN TRIBUTARIA INICIADO MEDIANTE DECLARACIN.

A) Iniciacin. La declaracin del hecho imponible seguida de la necesaria intervencin
liquidadora de la Admn constituy el mtodo propio y tradicional de aplicacin de los tributos
antes de la aparicin y generalizacin del rgimen de autoliquidacin. Cuando ello ocurra, el
procedimiento de gestin del tributo se iniciar por:
Declaracin del sujeto pasivo: En este caso, la gestin del tributo se inicia con la
presentacin de una declaracin en la que el sujeto pasivo manifiesta la realizacin del hecho
imponible y comunica los datos necesarios para que la Admn cuantifique la obligacin
tributaria practicando una liquidacin provisional.
De oficio por la Admn en caso de caducidad del procedimiento iniciado por aqul: Si el
procedimiento as iniciado hubiera terminado por caducidad, ser la Admn la que de oficio
podr iniciar un nuevo procedimiento para la liquidacin del tributo dentro del plazo de
prescripcin, comunicndolo al sujeto pasivo.
En el mbito de los tributos aduaneros, en el supuesto de que el procedimiento de liquidacin
se haya iniciado mediante una declaracin en aduana para el despacho de las mercancas
situadas en recintos aduaneros y lugares habilitados al efecto, la Admn realizar las
actuaciones necesarias para practicar la liquidacin que corresponda conforme a los datos
declarados y a los que se deduzcan de las mercancas presentadas a despacho.
B) Tramitacin. Corresponde a la Admn realizar las actuaciones de calificacin y cuantificacin
oportunas, con base en los datos consignados en la declaracin o en otros que obren en su
poder; pudiendo requerir al obligado tributario para que aclare los datos declarados o
presente justificante de los mismos, y pudiendo efectuar, en fin, actuaciones de comprobacin
de valores. Cuando los datos o valores tenidos en cuenta por la Admn no se correspondan
con los consignados en su declaracin por el sujeto pasivo, la propuesta de liquidacin har
mencin expresa de esta circunstancia, debiendo notificarse con sucinta referencia a los
hechos y fundamentos de dcho que la motiven, para que el obligado tributario alegue lo que
convenga a su dcho. Puesto que en este procedimiento el sujeto pasivo no puede efectuar
ingreso alguno del tributo hasta tanto no le sea notificada la liquidacin que le corresponde
practicar a la Admn, no se exigirn intereses de demora desde la presentacin de la
declaracin hasta la finalizacin del plazo de pago en perodo voluntario, al ser el intersde
demora una prestacin accesoria que slo se devenga por el ingreso fuera de plazo. Y ello,
naturalmente, sinperjuicio de la sancin que pudiera proceder en caso de incumplimiento de
la obligacin de presentar de formacompleta y correcta la declaracin o los documentos,
necesarios para la liquidacin administrativa del tributo.
C) Terminacin del procedimiento.
El procedimiento iniciado mediante declaracin terminar de alguna de las siguientes 2
FORMAS:
Por liquidacin provisional practicada por la Admn tributaria.
Por caducidad, transcurridos 6 meses desde la finalizacin del plazo para presentar la
declaracin,sin haberse notificado la liquidacin: Si la declaracin fue extempornea, el plazo
de 6 meses para efectuar laliquidacin y notificarla comenzar desde el da siguiente a la
presentacin de la declaracin. No obstante, lanormativa de cada tributo podr sealar plazos
diferentes de notificacin.
Tngase en cuenta que los procedimientos caducados ni interrumpen el plazo de prescripcin
ni se consideran requerimientos admtvos que impidan la presentacin de declaraciones
extemporneas y espontneas (sin requerimiento previo); y que, por otra parte, las
actuaciones realizadas en el curso de un procedimiento caducado, conservarn su validez y
eficacia a efectos probatorios en otros procedimientos iniciados o que puedan iniciarse con
posterioridad en relacin con el mismo u otro obligado tributario.
El procedimiento iniciado mediante declaracin terminar por liquidacin provisional
practicada por la Administracin tributaria. Slo las regularizaciones practicadas por la
Inspeccin de los tributos en el procedimiento inspector, dan lugar a liquidaciones definitivas;
no teniendo nunca ese carcter (sino el de provisionales) las regularizaciones y liquidaciones
derivadas de cualquier procedimiento (no inspector) de gestin tributaria.

10. PROCEDIMIENTO DE VERIFICACIN DE LOS DATOS DECLARADOS.

1. Pese a que la LGT atribuye genricamente a la Admn la verificacin de los datos
declarados, se trata de una funcin admtva que vienen desempeando desde hace ms de dos
dcadas los rganos y Dependencias de gestin tributaria, para verificar la exactitud formal de
lo declarado y corregir los errores materiales o aritmticos, as como los errores de dcho
derivados de una aplicacin indebida de la normativa que resulte, y, en su caso, rectificarlos
practicando las liquidaciones provisionales que procedan. La verificacin de datos podr
efectuarse tambin cuando se requiera la aclaracin o justificacin de algn dato relativo a la
declaracin o autoliquidacin presentada, siempre que no se refiera al desarrollo de
actividades econmicas.
2. El objeto de la verificacin de datos se cie a las declaraciones o
autoliquidaciones presentadas, debiendo la liquidacin provisional en su caso resultante
practicarse a la vista de los datos declarados que como medios de verificacin, slo podrn
contrastarse con los justificantes aportados con la declaracin, con los datos contenidos en
otras declaraciones presentadas por el mismo obligado tributario, o, en fin, con los que obren
en poder de la Admn tributaria. El propio objeto material de la verificacin (los datos
declarados) impide que el procedimiento pueda iniciarse en ausencia de declaraciones
tributarias, esto es, en los supuestos de omisin o incumplimiento de la obligacin de declarar.
Los datos declarados slo podrn contrastarse (como medios de valoracin) con los
justificantes aportados con la declaracin, con los datos contenidos en otras declaraciones
presentadas por el mismo obligado tributario o, en su caso, con los que obren en poder de la
Admn Tributaria".
3. El procedimiento de verificacin de datos se podr iniciar mediante:
El requerimiento de la Admn tributaria para que el obligado tributario aclare o justifique
ladiscrepancia observada o los datos relativos a su declaracin o autoliquidacin.
La notificacin de la propuesta de liquidacin cuando la Admn tributaria cuente
con datossuficientes para formularla.
La terminacin del procedimiento de verificacin se podr producir por 5 FORMAS:
a) Por resolucin en la que se indique que no procede practicar liquidacin provisional o en
la que se corrijan los defectos advertidos.
b) Por liquidacin provisional motivada en hechos y en fundamentos de dcho, debiendo la
Admn con carcter previo comunicar al obligado tributario la propuesta de liquidacin
para que alegue lo conveniente a su dcho.
c) Por la subsanacin, aclaracin o justificacin por el obligado tributario de la discrepancia
o del dato objeto de requerimiento, haciendo constar en diligencia esta circunstancia, sin
necesidad de dictar resolucin expresa.
d) d) Por caducidad, una vez transcurrido el plazo de 6 meses, desde la fecha de notificacin
del inicio, sin haberse notificado liquidacin provisional, pudiendo en este caso la Admn
iniciar de nuevo el procedimiento dentro del plazo de prescripcin.
e) e) Por el inicio de un procedimiento de comprobacin limitada o de inspeccin, que
incluya el objeto del procedimiento de verificacin de datos, habida cuenta de
 que la verificacin de datos no impedir la posterior comprobacin del objeto de la
misma; as, se puede iniciar un procedimiento de comprobacin limitada o de inspeccin,
que incluya el objeto del procedimiento de verificacin de d datos). Se entender
cumplida la obligacin de notificar la terminacin del primer procedimiento (verificacin
de datos) dentro de su plazo mximo de duracin, con el intento de notificacin de
la comunicacin de inicio del segundo procedimiento (comprobacin limitada o
inspeccin).

11. PROCEDIMIENTO DE COMPROBACIN LIMITADA.

A) Objeto del procedimiento.
Iniciacin. El objeto del procedimiento de comprobacin limitada es ms amplio que el propio
de la verificacin de datos, pudiendo iniciarse, entre otros, en los siguientes casos:
a) En relacin con las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones de datos o
solicitudes presentadas, cuando se adviertan errores en su contenido, o discrepancias entre los
datos declarados o los justificantes aportados y los elementos de prueba en poder de la
Admn tributaria; o bien cuando se considere conveniente comprobar todos o algn elemento
de la obligacin tributaria.
b) Cuando no conste la presentacin de declaracin tributaria o de autoliquidacin, y los
antecedentes en poder de la Admn pongan de manifiesto la obligacin de declarar o la
realizacin del hecho imponible. Las actuaciones de comprobacin limitada se iniciarn de
oficio por el rgano de gestin o de inspeccin tributaria que resulte competente.

B) Tramitacin. Medios de comprobacin.

El objeto de la comprobacin limitada es la verificacin o comprobacin formal de los datos
declarados, as como la comprobacin de los hechos, actos, elementos, actividades,
explotaciones y dems circunstancias determinantes de la obligacin tributaria, teniendo a la
vista (medios de comprobacin), adems de los datos consignados en las declaraciones y
justificantes presentados o requeridos al efecto, los siguientes: a) Los datos y antecedentes en
poder de la Admn tributaria que pongan de manifiesto la realizacin del hecho imponible o
del presupuesto de una obligacin tributaria, o la existencia de elementos determinantes de la
misma no declarados o distintos a los declarados por el obligado tributario. b) Los registros y
dems documentos exigidos por la normativa tributaria y de cualquier otro libro, registro o
documento de carcter oficial con excepcin de la contabilidad mercantil, as como el examen
de las facturas o documentos que sirvan de justificante de las operaciones incluidas en dichos
libros, registros o documentos. Asimismo, la Admn podr requerir el libro diario simplificado
que deben llevar los sujetos incluidos en el mbito de aplicacin del rgimen simplificado de
contabilidad, y que se considera libro registro de carcter fiscal. c) Los datos procedentes de
los requerimientos efectuados a terceros para que aporten la informacin que se encuentren
obligados a suministrar con carcter general, o para que la ratifiquen mediante la presentacin
dejustificantes.
Adems, se enumeran como lmites al objeto de la comprobacin limitada:
a) Los libros y registros de la contabilidad mercantil.
b) b) En ningn caso se podr requerir a terceros informacin sobre movimientos
financieros, peropodr solicitarse al obligado tributario la justificacin documental de
operaciones financieras que tenganincidencia en la base o en la cuota de una obligacin
tributaria.
c) c) La comprobacin no podr realizarse fuera de las oficinas de la Admn tributaria, salvo
las queprocedan segn la normativa aduanera o en los supuestos previstos
reglamentariamente para realizarcomprobaciones censales o relativas a la aplicacin de
mtodos objetivos de tributacin, en cuyo caso lasactuaciones podrn realizarse en las
oficinas, despachos, locales y establecimientos del obligado tributario,cuando sea
necesario el examen fsico de los hechos o circunstancias objeto de comprobacin. Los
 funcionarios que las desarrollen tendrn las 2 FACULTADES siguientes reconocidas a
laInspeccin de los tributos:
Entrada en las fincas, locales de negocio y dems establecimientos o lugares en que
se desarrollen actividades o explotaciones sometidas a gravamen, existan bienes sujetos
a tributacin, se produzcan hechos imponibles u otros supuestos de hecho de las
obligaciones tributarias o exista alguna prueba de los mismos.
Consideracin de agentes de la autoridad, debiendo las autoridades pblicas prestarles
la proteccin y el auxilio necesario para el ejercicio de sus funciones.
La Admn podr requerir a los obligados tributarios la aportacin de los datos, libros,
registros, facturas ydocumentos que puedan ser objeto de comprobacin limitada,
debiendo aqullos personarse, por s mismos o pormedio de representante en el lugar, da
y hora sealados para la prctica de las actuaciones correspondientes, yasimismo debern
atender a la Admn tributaria, prestndole la debida colaboracin en el desarrollo de
susfunciones. Las actuaciones de comprobacin limitada se documentarn
en comunicaciones y diligencias, adems de laresolucin admtva expresa que ponga fin al
procedimiento. Con carcter previo a la resolucin la Admn deber comunicar al
obligado tributario la propuesta deresolucin o de liquidacin, y el trmite de alegaciones
(10 das a partir del siguiente al de la notificacin); trmitedel que se podr prescindir
cuando la resolucin contenga manifestacin expresa de que no procede regularizar
lasituacin tributaria como consecuencia de la comprobacin realizada.C) Terminacin. El
procedimiento de comprobacin limitada terminar: a) Por resolucin expresa en la que,
al menos, se incluya la obligacin tributaria o elementos de la mismaobjeto de
comprobacin y su mbito temporal; la especificacin de las concretas actuaciones
realizadas; los hechosy fundamentos de dcho que motiven la resolucin y, en fin, la
liquidacin provisional que habr de ir precedida dela comunicacin de la correspondiente
propuesta de liquidacin al obligado tributario, o en su caso, la manifestacinexpresa de
que no procede regularizar la situacin tributaria objeto de
comprobacin. b) Por caducidad, una vez transcurrido el plazo de 6 meses, desde la
notificacin del inicio sin habersenotificado liquidacin provisional, pudiendo la Admn
iniciar un nuevo procedimiento de comprobacin limitadadentro del plazo de
prescripcin. c) Por el inicio de un procedimiento inspector que incluya el objeto de la
comprobacin limitada,entendindose cumplida la obligacin de notificar la terminacin
del procedimiento de comprobacin limitada dentro de su plazo mximo de duracin, con
el intento de notificacin de la comunicacin de inicio del procedimiento de inspeccin.

D) Efectos de la regularizacin practicada en el procedimiento de comprobacin limitada.

Tras la resolucin administrativa que ponga fin a la comprobacin limitada, la Admn no
podr efectuar una nueva regularizacin respecto del objeto comprobado, salvo que en otro
procedimiento posterior, de comprobacin limitada o de inspeccin, se descubran nuevos
hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las especificadas en la
resolucin conclusiva del procedimiento inicial. Slo las regularizaciones practicadas por la
Inspeccin de los tributos en el procedimiento inspector, dan lugar a liquidaciones definitivas;
no teniendo nunca ese carcter (sino el de provisionales) las regularizaciones y liquidaciones
derivadas de cualquier procedimiento (no inspector) de gestin tributaria.

12. PROCEDIMIENTO DE COMPROBACIN DE VALORES.

1. ACTUACIONES DE VALORACIN TRIBUTARIA.
La aplicacin del tributo requiere la previa y correcta valoracin de las rentas, productos,
bienes y dems
elementos determinantes de las obligaciones tributarias. No todas las actuaciones de
valoracin de los elementosdeterminantes de las obligaciones tributarias se efectan por
rganos de la Admn tributaria, pudiendo efectuarsepor otros rganos de la AAPP, y sobre
todo, que las actuaciones de valoracin tributaria no siempre se incorporanen las funciones
comprobadoras (de gestin o inspeccin) de la Admn.
a) En ocasiones las actuaciones de valoracin se efectan por los rganos de gestin o de
inspeccin a instancia de otros rganos de la Admn tributaria (por ejemplo, los rganos de
recaudacin para valorar los bienes embargados), o a peticin de la Administracin de las
CCAA respecto a los tributos cedidos, o incluso en actuaciones de auxilio o colaboracin
funcional con los dems rganos de la AAPP, o con los rganos de los Poderes Legislativo y
Judicial.
b) En otros casos, las actuaciones de valoracin tributaria estn dirigidas a la informacin y
asistencia de los obligados tributarios: valoraciones con carcter previo a la adquisicin o
transmisin de bienes inmuebles y acuerdos previos y vinculantes de valoracin de elementos
determinantes de la deuda tributaria.
c) Las actuaciones de valoracin pueden formar parte de la funcin liquidadora de la Admn.
En unos casos, las actuaciones de valoracin se engloban en las de calificacin y cuantificacin
que debe llevar a cabo la Admn para la liquidacin y posterior notificacin tributaria. En otros
casos, la aplicacin del tributo requiere una importante actividad de valoracin previa a la
liquidacin admtva, o a la autoliquidacin en su caso, efectuada por el particular.
d) Las actuaciones de valoracin pueden encuadrarse dentro de las funciones comprobadoras,
tanto de los rganos de gestin tributaria como de los rganos de Inspeccin, pudiendo
desarrollarse estas funciones y actuaciones comprobadoras en el procedimiento de
comprobacin de valores, o bien como una actuacin concreta en alguno de los
procedimientos iniciados mediante declaracin, el de comprobacin limitada y el de
inspeccin
2. COMPROBACIN DE VALORES. OBJETO.
La funcin comprobadora de la Admn recae tambin sobre el valor de las rentas, productos,
bienes y
dems elementos determinantes de la obligacin tributaria, declarados por los obligados
tributarios o descubiertos por la propia Admn. No se requiere actuacin de comprobacin de
valores cuando el valor de las rentas, productos, bienes o elementos de la obligacin tributaria
resulte directamente de una ley o de un reglamento. La LGT regula la comprobacin de
valores, comenzando por declarar que el valor de las rentas, productos, bienes y dems
elementos determinantes de la obligacin tributaria podr ser comprobado por la Admn
tributaria, mediante:
Capitalizacin o imputacin de rendimientos al porcentaje que la ley de cada tributo seale.
Precios medios en el mercado.
Dictamen de peritos de la Administracin, etc. Y ordenando que los actos de comprobacin
de valor sern motivados con referencia sucinta a los hechos y fundamentos de Dcho,
debiendo la propuesta de valoracin resultante de la comprobacin de valores recoger
expresamente la normativa aplicada y el detalle de su correcta aplicacin.
Cuando tras la oportuna comprobacin de valores la Admn haya fijado el valor real de un
bien, la personalidad jdca nica de la Admn y la coherencia con los actos propios impide que
pueda fijarse una valoracin distinta en los dems tributos que recaigan sobre el mismo valor
real.

3. MEDIOS DE COMPROBACIN DE VALORES.

La LGT contempla un conjunto de medios de valoracin (capitalizacin o imputacin de
rendimientos al porcentaje sealado en la ley de cada tributo; valores que figuren en registros
oficiales de carcter fiscal; precios medios en el mercado; cotizaciones en mercados nacionales
y extranjeros; dictamen de peritos; valor asignado a los bienes en las plizas de contratos de
seguros, o para la tasacin de las fincas hipotecadas; el precio o valor declarado en otras
transmisiones del mismo bien), acrecentado por la clusula residual de cierre que utiliza el
precepto:cualquier otro medio que se determine en la ley propia de cada tributo. Existe
discrecionalidad administrativa para acudir a unos u otros, en funcin de su idoneidad
respecto a los bienes, rentas o elementos a valorar, adems de que se remite a las normas de
cada tributo para reglamentar la aplicacin de estos medios de comprobacin, pudiendo
sealarse en ellas prioridades o supuestos de aplicacin. En todo caso, habr de especificarse
cul ha sido el medio empleado, los criterios por los que se ha elegido y con base en los cuales
se ha llegado al valor comprobado por la Admn.

4. PROCEDIMIENTO. El objeto de este procedimiento es la comprobacin de valores que,

valindose de los medios de valoracinprevistos en el art. 57 LGT, podrn efectuar los rganos
de gestin o los de Inspeccin tributaria salvo que elobligado tributario hubiera declarado
utilizando los valores publicados por la propia Admn actuante en
aplicacin de alguno de los citados medios.
La comprobacin de valores puede ser el objeto nico de un procedimiento autnomo o bien
puede insertarse como una actuacin concreta en el curso de un procedimiento de gestin
tributaria (iniciado mediante declaracin o de comprobacin limitada) o de un procedimiento
de inspeccin. La valoracin administrativa servir de base a la liquidacin provisional que se
practique e impedir una nueva comprobacin de valor sobre los mismos bienes o dchos,
aunque podr iniciarse un procedimiento deverificacin de datos, de comprobacin limitada o
de inspeccin respecto a otros elementos de la obligacin tributaria.
El valor determinado por la Admn tributaria y, en su caso, el acto de regularizacin
(liquidacin) que ponga fin al procedimiento deber notificarse en el plazo mximo de 6
meses, desde la notificacin del acuerdo de inicio. Cuando la comprobacin de valores se
sustancie en el curso de otro de los procedimientos tributarios regulados en el Ttulo III, el
plazo mximo para notificar la resolucin ser el establecido en el procedimiento de que se
trate. En los supuestos que la ley establezca que el valor comprobado debe producir efectos
respecto a otrosobligados tributarios, la Admn actuante quedar vinculada por dicho valor en
relacin con ellos. Respecto a la impugnacin de la comprobacin de valores:
a) Si la comprobacin de valores se efecta en un procedimiento autnomo, del que
constituye el objetonico, el acto de valoracin que se dicte al efecto ser un acto definitivo,
susceptible de impugnacin.
b) Si la comprobacin de valores se lleva a cabo en un procedimiento (de gestin o de
inspeccin) msamplio, el acto de valoracin tendr la consideracin de acto de trmite. Y, por
ello, no susceptible de impugnacinseparada. En estos casos, contra la valoracin efectuada
por la Admn no cabr interponer recurso o reclamacinindependiente, excepto cuando la
normativa tributaria lo establezca; pero los obligados tributarios podrn promovertasacin
pericial contradictoria, o plantear cuestin relativa a la valoracin con ocasin de los recursos
oreclamaciones que, en su caso, interpongan contra el acto de regularizacin.

5. TASACIN PERICIAL CONTRADICTORIA.

1. La tasacin pericial contradictoria constituye un mecanismo de correccin de la valoracin
admtvaefectuada con los medios del art. 57.1 LGT. Aunque la tasacin pericial contradictoria
no es propiamenteun recurso, tiene una clara naturaleza impugnatoria. sta regula el
expediente de la tasacin pericialcontradictoria al tratar de los procedimientos de gestin
tributaria o de inspeccin, aunque su funcin estms prxima a la revisin administrativa
(medio de impugnacin impropio). El efecto inmediato que provoca la presentacin de la
solicitud de tasacin pericial contradictoria, ola reserva del dcho a promoverla, es
la suspensin de la ejecucin de la liquidacin y del plazo parainterponer recurso o
reclamacin contra la misma.
2. La tasacin pericial contradictoria podr promoverse:
a) Cuando la comprobacin de valores se inserte en un procedimiento (de gestin o de
inspeccin)ms amplio, dentro del plazo de un mes establecido para interponer el primer
recurso o reclamacin queproceda contra el acto admtvo que resuelva el procedimiento.
b) Cuando la comprobacin de valores constituya el nico objeto de un procedimiento
autnomo, la tasacin podr instarse dentro del plazo de impugnacin del acto de valoracin
que resulte del mismo.
c) Cuando as lo prevea la normativa propia del tributo, el interesado se reserva el dcho a
plantear la tasacin pericial contradictoria cuando interponga recurso de reposicin o
reclamacin econmico-administrativa (contra el acto de liquidacin o, en su caso, el acto de
comprobacin de valores), y denuncie que la notificacin omite o no contiene expresin
suficiente de los datos y motivos tenidos en cuenta para elevar los valores declarados.

En este caso, el plazo para promover la tasacin pericial contradictoria tambin ser de un mes
y se contar desde lafecha de firmeza en va admtva del acuerdo que resuelva el recurso o la
reclamacin interpuesta. Segn el TS la
tasacin pericial contradictoria slo es factible en la va administrativa de gestin y en la
econmico-administrativay no, en modo alguno, en el recurso contencioso-administrativo.
3. Acordada la tasacin pericial contradictoria, ser necesaria la valoracin realizada por un
perito de laAdmn cuando la cuantificacin del valor comprobado que se cuestiona no se haya
realizado valindose deun medio distinto del dictamen de peritos de la Admn. Prevalecer,
sirviendo de base para la liquidacin, la tasacin dada por el perito del obligadotributario
cuando, considerada en valores absolutos, sea igual o inferior a 120.000 euros y al 10% de
lavaloracin efectuada por el perito de la Admn. Si la diferencia es superior, deber
designarse un peritotercero.
La valoracin efectuada por el perito tercero servir de base para la liquidacin que proceda,
con los doslmites: El valor comprobado inicialmente por la Admn tributaria, con el fin de
evitar la reforma peyorativa. El valor declarado por el interesado.
4. Al extender la LGT la comprobacin de valores a todos los tributos, tambin la tasacin
pericial contradictoriaser utilizable en todos ellos, y no slo respecto a bienes o dchos
corporales, sino tambin respecto a rentas,explotaciones y, en general, elementos del hecho
imponible o determinantes para la cuantificacin del tributo.
En todo caso ha de recaer sobre bienes o elementos concretos, no pudiendo utilizarse para la
base imponible en su conjunto, salvo que sta coincida con el valor de un bien o elemento
particular
5. Normalmente los TEA se niegan a enjuiciar, en cuanto al fondo, la correccin material de las
valoraciones realizadas en los procedimientos tributarios, lo que resulta criticable, en primer
lugar, porque ello supone introducir en su mbito de actuacin unos lmites que carecen de
respaldo legal, y, en segundo lugar, porque aquella actitudest en contradiccin con el
carcter preceptivo de la va admtva previa que en todo caso hay que agotar antes de acudir a
la revisin judicial.

TEMA 23. LA INSPECCIN DE LOS TRIBUTOS

(Leccin 13 completa)

1. INTRODUCCIN.
1. La Inspeccin de los tributos supone una actividad esencialmente de comprobacin o
verificacin del carcter exacto y completo de las declaraciones-liquidaciones practicadas por
los administrados.
Es una funcin admtva que corresponde a los rganos de la Inspeccin, adems de las
siguientes 7 FUNCIONES ADMTVAS DEINSPECCIN TRIBUTARIA:
a) Funciones controladoras que pueden dar lugar a actuaciones de comprobacin
inquisitiva (inspectora) y,en su caso, limitada (tambin propia de los rganos de
gestin) de los hechos y circunstancias determinantes de las declaraciones
presentadas; de comprobacin de valores; y de comprobacin del cumplimiento de los
 requisitos exigidos para la obtencin de beneficios o incentivos fiscales, devoluciones
tributarias y aplicacin de regmenes tributarios especiales.
b) Funciones de investigacin de los presupuestos de hecho de las obligaciones tributarias
para eldescubrimiento de los que sean ignorados por la Admn.
c) Funciones de obtencin de informacin relacionadas con la aplicacin de los tributos
autorizando ellegislador a la Admn tributaria para utilizar la informacin obtenida no slo
para la efectiva aplicacin de lostributos, sino tambin de los dems recursos cuya gestin
tenga encomendada y, en fin, para la imposicin de
las sanciones que procedan.
d) Funciones de liquidacin para practicar las liquidaciones (regularizaciones) resultantes de
susactuaciones de comprobacin e investigacin.
e) Funciones de informacin a los obligados tributarios acerca del ejercicio de sus dchos y
delcumplimiento de sus obligaciones, con motivo de las actuaciones inspectoras y de informe y
asesoramiento arganos de la AP.
f) Funciones de intervenciones tributarias, de carcter permanente o no, que se regirn en
primer lugar porsu normativa especfica.
g) Las dems funciones que se establezcan en otras disposiciones o se le encomienden.
2. El RGIT afirma que se entiende por rganos de inspeccin tributaria aquellos rganos
admtvos que ejerzan funciones de inspeccin tributaria, y aquellos otros que tengan atribuida
dicha condicin en las normas de organizacin especfica que, en el mbito de la AEAT, fueron
aprobadas y publicadas antes de la entrada en vigor del Reglamento (del RGIT).
En el mbito del Estado el ejercicio de las funciones de inspeccin tributaria corresponde a los
rganos con funciones inspectoras de la AEAT, as como a los rganos de la Direccin General
del Catastro que tengan atribuida la inspeccin catastral del IBI, que podrn realizar
actuaciones conjuntas con las Entidades Locales. Los rganos con funciones inspectoras de la
AEAT ejercern sus funciones respecto de aquellos tributos cuya aplicacin corresponde, en
todo caso, a los rganos estatales, as como sobre el IAE, de acuerdo con la normativa
reguladora de las HHLL.
4. Las actuaciones inspectoras podrn realizarse mediante colaboracin entre las
distintas Admnes tributarias, de oficio o mediante requerimiento; debiendo
intercambiarse informacin sobre los hechos o circunstancias con trascendencia
tributaria para otras Admones tributarias, acompaada de los elementos probatorios
que procedan. Las Admnes tributarias del Estado y de las CCAA podrn
realizar actuaciones y procedimientos de inspeccin coordinados, cada una en su
mbito de competencias y de forma independiente, pudiendo los rganos delas
distintas Admnes realizar actuaciones concretas de forma simultnea, en relacin con
aquellos obligados tributarios que presenten un inters comn o complementario para
la aplicacin de los tributos cuya inspeccin les corresponda.
Atendiendo a sus respectivas competencias funcionales o territoriales, los rganos de
inspeccin comunicarn a otros rganos de la misma Admn tributaria cuantos datos
conozcan para el adecuado desempeo delas funciones encomendadas, debiendo prestar
la colaboracin necesaria a otros rganos inspectores de la mismaAdmn Tributaria. En el
marco de la colaboracin entre las Administraciones del Estado y de la CCAA de que se
trate, los Servicios de Inspeccin prepararn planes de inspeccin coordinados en relacin
con los tributos cedidos, sobreobjetivos y sectores determinados, y sobre contribuyentes
que hayan cambiado su residencia o domicilio fiscal.

2. LAS FUNCIONES INSPECTORAS DE COMPROBACIN E INVESTIGACIN.

A) mbito y contenido.

La comprobacin (indagatoria e inquisitiva) y la investigacin constituyen las funciones

admtvas tpicas y fundamentales de la Inspeccin de los Tributos.
 La potestad de comprobacin e investigacin se confiere a la Admn tributaria en orden a
que la liquidacin definitiva de una deuda tributaria, responda a las exigencias del principio de
legalidad.
Tambin en el marco de la asistencia mutua entre los Estados de la Unin Europea o en el
marco de los convenios internacionales, podrn interponerse obligaciones tributarias
cualquiera que sea su objeto y, entre ellas, deberes y obligaciones de informacin. El
procedimiento de inspeccin tendr por objeto comprobar e investigar el adecuado
cumplimiento de las obligaciones tributarias y en el mismo se proceder, en su caso, a la
regularizacin de la situacin tributaria del obligado mediante la prctica de una o varias
liquidaciones. La comprobacin tendr por objeto los actos, elementos y valoraciones
consignados por los obligadostributarios en sus declaraciones. La investigacin tratar de
descubrir la existencia de hechos con relevanciatributaria no declarados o declarados
incorrectamente por los obligados tributarios. La Admn deber averiguar loshechos
relevantes para la aplicacin del tributo, incluidos, en su caso, los que pudieran favorecer al
particular, aunno alegados por ste.
Aunque el mbito de la comprobacin y la investigacin aparecen ntidamente deslindados, el
ejercicio de una y otra se presenta de modo unitario, esto es, como dos vertientes o aspectos
de una misma actuacin inspectora dirigida a verificar, en definitiva, la correccin de la
situacin tributaria del obligado. El carcter unitario de la comprobacin e investigacin
adems tiene carcter indagatorio e inquisitivo. An tratndose de un procedimiento admtvo,
la Admn buscar justificar esos hechos y sus medios de prueba, para poder ser utilizados en
eventuales recursos contra la liquidacin. Como procedimiento contradictorio, el particular y la
Admn intentarn probar los hechos y datos afirmados por cada uno, para convencerse
mutuamente de lo exacto de sus apreciaciones. Se procura as una dimensin probatoria a la
actividad decomprobacin que evite futuros conflictos y permita fijar unos hechos firmes
sobre los que liquidar. Caso de producirse la impugnacin, esos medios de conviccin
adquirirn el valor de prueba caracterstico de cualquier recurso administrativo o contencioso.
B) Medios de comprobacin.

Las actuaciones inspectoras se realizarn mediante el examen de documentos, libros,

contabilidad principal
y auxiliar, ficheros, facturas, justificantes, correspondencia con trascendencia tributaria, bases
de datosinformatizadas, programas, registros y archivos informticos relativos a actividades
econmicas, as como mediantela inspeccin de bienes, elementos, explotaciones y cualquier
otro antecedente o informacin que deba de facilitarsea la Admn o que sea necesario para la
exigencia de las obligaciones tributarias. De lo dicho se desprenden lassiguientes afirmaciones:
La posibilidad de la Admn de acudir a medios heterogneos de comprobacin; la libertadde
eleccin de medios para la Admn; las diversas potestades admtvas de que requieren esos
medios para suutilizacin; y que destaca una de las facultades ms importantes, el examen de
la documentacin. Adems, la LGT tambin se refiere a la potestad de visita y entrada de la
Inspeccin en las fincas, localesde negocio y dems establecimientos o lugares en que se
desarrollen actividades o explotaciones sometidas agravamen, existan bienes sujetos a
tributacin, se produzcan hechos imponibles o supuestos de hecho de lasobligaciones
tributarias o exista alguna prueba de los mismos. Si la persona bajo cuya custodia se
encontraren los lugares mencionados se opusiera a la entrada de losfuncionarios de la
Inspeccin de los Tributos, se precisar autorizacin escrita de la autoridad admtva. Cuando en
los procedimientos de aplicacin de los tributos sea necesario entrar en
el domicilioconstitucionalmente protegido de un obligado tributario o efectuar registros en el
mismo, la Admn tributariadeber obtener el consentimiento de aqul o la oportuna
autorizacin judicial.
C) Regularizacin inspectora derivada de actuaciones de comprobacin e investigacin.
 La intervencin inspectora en la aplicacin del tributo no se agota en la comprobacin e
investigacin de los
hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, valores y dems circunstancias
determinantes de la obligacintributaria. La actuacin inspectora se extiende tambin a
la calificacin de los hechos, actos o negocios realizadospor el obligado tributario, con
independencia de la previa calificacin que ste hubiera dado a los mismos.

La regularizacin inspectora de la situacin tributaria del sujeto, esto es, la prctica de las
liquidacionestributarias resultantes de sus actuaciones de comprobacin e investigacin,
supone no slo actuar sobre los hechos
fijados en el expediente (calificndolos y valorndolos), sino tambin sobre el Derecho,
asumiendo tanta relevanciael juicio de la Inspeccin sobre la seleccin e interpretacin de las
normas jurdicas aplicables, como sobre los datosy hechos inspeccionados. De actividad
meramente probatoria se pasa, pues, a actividad aplicativa de las normasjurdicas (similar al
proceso judicial).

3. FUNCIONES INSPECTORAS DE OBTENCIN DE INFORMACIN.

A) Deberes de informacin. mbito y contenido.

Los deberes de informacin tributaria constituyen para la LGT obligaciones tributarias

formales,entendidas como aquellas que sin tener carcter pecuniario, son impuestas por la
normativa tributaria o aduanera alos obligados tributarios, deudores o no del tributo, y cuyo
cumplimiento est relacionado con el desarrollo deactuaciones o procedimientos tributarios o
aduaneros. El objeto de los deberes de informacin es la comunicacin a la Admn tributaria
de datos fiscalmente relevantes, ya se trate de datos propios de los obligados tributarios (por
ejemplo, los datos, informes, antecedentes y justificantes que tengan relacin con el
cumplimiento de sus propias obligaciones tributarias, y no slo con la realizacin del hecho
imponible, como sealaba la anterior LGT), o bien de datos referenciados, esto es, datos
que,procediendo de una persona determinada, tienen trascendencia para otra distinta, y que
son deducidos de sus relaciones econmicas, profesionales o financieras.
El origen de los deberes de informacin tributaria puede estar, directamente, en la norma
(informacin por suministro); o bien derivar del ejercicio de una de las potestades funcionales
(poderes-deberes) de las que el legislador dota a la Admn para la correcta aplicacin del
sistema tributario, esto es, la potestad de requerir informacin individualizada a los distintos
sujetos, lo que podr suceder en cualquier momento posterior a la realizacin de las
operaciones relacionadas con los datos o antecedentes requeridos. As, el mbito subjetivo de
las obligaciones de informacin es, prcticamente, ilimitado: personas fsicas o jurdicas,
pblicas o privadas, y ciertas entidades sin personalidad jdca. Cualquiera, pues, estar obligado
a proporcionar a la Admn informacin con trascendencia tributaria siempre que le sea
requerida por la Inspeccin en actuaciones de obtencin de informacin relacionadas con la
aplicacin de los tributos. La trascendencia tributaria de la informacin y las actuaciones
relacionadas con la aplicacin de los tributos, marcan las posibilidades y los lmites de los
deberes de informacin, a nivel de legalidad ordinaria. Aunque, naturalmente, habr que
atender tambin a los derivados de la legalidad constitucional.
Las autoridades sometidas al mbito subjetivo de los deberes de informacin y
colaboracin, son: las autoridades, los titulares de los rganos del Estado, de las CCAA y de las
entidades locales; los organismos autnomos y las entidades pblicas empresariales; las
Cmaras y corporaciones, colegios y asociaciones profesionales; las mutualidades de previsin
social; las dems entidades pblicas, incluidas las gestoras de la SS y quienes, en general,
ejerzan funciones pblicas. Adems tambin quedarn sujetos: los partidos polticos,
sindicatos y asociaciones empresariales; los Juzgados y Tribunales debern (para cuantos datos
con trascendencia tributaria se desprendan de las actuaciones judiciales de las que conozcan,
respetando, en su caso, el secreto de lasdiligencias sumariales); y, por ltimo, el Servicio
Ejecutivo de la Comisin de Prevencin del Blanqueo deCapitales e Infracciones Monetarias y
la Comisin de Vigilancia de Actividades de Financiacin del Terrorismo, yla Secretara de
ambas Comisiones. El mbito objetivo alcanza al suministro de cualquier dato, informe,
antecedente y justificante contrascendencia tributaria. Adems, los supuestos de entidades y
operaciones particularmente sujetas a su cumplimiento, son: losretenedores y los obligados a
realizar ingresos a cuenta; las sociedades, asociaciones, colegios profesionales u
otrasentidades que, entre sus funciones, realicen la de cobro de honorarios profesionales o de
dchos derivados de lapropiedad intelectual, industrial, de autor u otros por cuenta de sus
socios, asociados o colegiados; y, en fin, laspersonas o entidades, incluidas las bancarias,
crediticias o de mediacin financiera en general que, legal, estatutariao habitualmente,
realicen la gestin o intervencin en el cobro de honorarios profesionales o en el de
comisiones,por las actividades de captacin, colocacin, cesin o mediacin en el mercado de
capitales. Las personas o entidades depositaras de dinero en efectivo o en cuentas, valores u
otros bienes de deudoresa la Admn tributaria en perodo ejecutivo estarn obligadas a
informar a los rganos de recaudacin y a cumplir losrequerimientos efectuados por los
mismos en el ejercicio de sus funciones.

B) Modos de obtencin de la informacin tributaria.

Se establecen 2 MODALIDADES de obtencin de informacin: a) Por suministro o con carcter
general: Fijada normativamente respecto de ciertos sujetos, quehabrn de poner en
conocimiento de la Admn la totalidad de datos u operaciones exigidos por la norma
quetengan en su poder, normalmente con carcter peridico y sin relacin alguna con sujetos
pasivos concretos ocon hechos determinados que estn siendo objeto de comprobacin e
investigacin. Esto se traduce en undeber de declarar cuyo incumplimiento puede generar las
correspondientes sanciones. Es el caso deprofesionales, empresarios y entidades
financieras. b) Por requerimiento individualizado de los rganos competentes de la AT que
ejerzan funcionesinspectoras o de recaudacin tributaria: Pudiendo tales requerimientos
efectuarse en cualquier momentoposterior a la realizacin de las operaciones relacionadas
con los datos y antecedentes requeridos.
Las actuaciones de obtencin de informacin podrn realizarse por propia iniciativa del
rgano actuante o asolicitud de otros rganos admtvos o jurisdiccionales en los supuestos de
colaboracin legalmente establecidos. Adems, el RGIT aade que los requerimientos
individualizados de obtencin de informacin respecto deterceros, podrn realizarse: en el
curso de un procedimiento de aplicacin de los tributos, o con independencia de ste. Los
requerimientos relacionados con el cumplimiento de las propias obligaciones tributarias de la
persona oentidad requerida, en ningn caso suponen el inicio de un procedimiento de
comprobacin e investigacin; se trata,en cualquier caso, de un deber especfico. La
obtencin de informacin por la Inspeccin no necesita de ninguna actuacin de investigacin
ocomprobacin de un contribuyente con carcter principal o previo que la legitime. El
requerimiento constituye unacto administrativo con entidad propia que concreta e
individualiza el deber general de suministrar informacin deterceros, y define una obligacin
de hacer, principal o autnoma, y por tanto no debe considerarse como un acto demero
trmite, pudiendo ser objeto de impugnacin en la va econmico-administrativa. En ningn
caso parece admisible que de manera genrica e indiscriminada, sin relacin con
actuacionesinspectoras concretas, previsibles o planificadas, puedan prodigarse ni los
requerimientos de informacin a tercerospara que faciliten datos o antecedentes que no
vienen obligados normativamente a suministrar ni la captacindirecta e indiscriminada de
datos de terceros con motivo de actuaciones de comprobacin e investigacin tributaria,con
desconocimiento del sujeto inspeccionado que, por lo mismo, no podr reaccionar frente a
vulneraciones oinjerencias indebidas en sus derechos e intereses legtimos (intimidad
econmica, secreto profesional, etc.).La administracin tributaria podr requerir y prestar
asistencia mutua tendente al intercambio deinformacin (art. 177 bis LGT), y a tal efecto
realizar las actuaciones que se precisen y utilizar los mecanismosnecesarios para obtener la
informacin requerida y facilitarla a los Estados o a las entidades internacionales
osupranacionales que la soliciten en los trminos y con los lmites establecidos en la normativa
sobre asistenciamutua, incluso cuando la informacin solicitada no sea precisa para la
determinacin de sus tributos internos, y sinperjuicio de que el Estado o entidad receptora de
la informacin pueda utilizarla para otros fines cuando as seestablezca en dicha normativa. La
Administracin podr oponerse o deber autorizar expresamente (en los trminosestablecidos
en la normativa sobre asistencia mutua) que la informacin tributaria facilitada sea transmitida
a untercer Estado o entidad internacional o supranacional (art. 177 ter. LGT).

C) Lmites al deber de informacin.

El deber de informacin debe enmarcarse en el contexto general del OJ, debiendo
interpretarsesistemticamente con el resto de preceptos, tributarios o no, que puedan
afectarle o verse afectados con su ejercicio. Se prev que el incumplimiento del deber de
informacin no podr ampararse en el secreto bancario. Seestablece determinadas garantas y
cautelas que deber observar la Inspeccin cuando requiera de entidadesfinancieras datos
acerca de movimientos de depsitos y operaciones activas y pasivas en que intervengan,
con: La autorizacin del requerimiento por el titular del rgano que reglamentariamente se
determine. La precisin de los datos identificativos del cheque u orden de pago de que se
trate, o de las operacionesobjeto de investigacin, los obligados tributarios afectados, titulares
o autorizados, y el perodo a que se refieren, pero no podr exceder de la identificacin de
personas y cuentas en las que se encuentre dicho origen y destino.
Adems, se concreta el deber de informacin de los funcionarios pblicos y profesionales
oficiales salvoque sea aplicable el secreto de correspondencia, el secreto estadstico o el
secreto del protocolo notarial. As, se limita el deber de colaboracin de los dems
profesionales cuando se trate de datos privados no patrimoniales que conozcan por su
actividad y afecten al honor y la intimidad de sus clientes, o de datos confidenciales en
ejercicio de las funciones de asesoramiento y defensa, aclarando que nunca podrn ampararse
enel secreto profesional para impedir la comprobacin de su propia situacin tributaria. - Ha
de subrayarse que el secreto de correspondencia no slo es lmite al deber de informacin de
lossujetos referidos, sino en general de todo el instituto del deber de colaboracin. La LOPJ
recuerda que sern nulaslas pruebas obtenidas violando dchos fundamentales.
Otro tanto cabe decir del dcho a la intimidad.
- En cuanto al secreto estadstico, no goza obviamente de la misma fundamentacin
constitucional que los anteriores.- En cuanto al secreto del protocolo notarial, se reduce a lo
que pueda afectar al honor y a la intimidad personal, refirindose a las cuestiones
matrimoniales, testamentos y codicilos y reconocimiento de hijos.
- En cuanto al secreto profesional, frente a los rganos judiciales, su mbito y su contenido
son los que plantean los numerosos problemas que se han suscitado en torno al mismo con
motivo de actuaciones inspectoras o incluso de disposiciones generales reguladoras del deber
de colaboracin; y as:
Debe prevalecer el secreto profesional cuando los datos puedan afectar al honor e intimidad
de clientes. El mbito del secreto profesional nunca abarcar las relaciones econmicas entre
el propio profesional y su cliente, como son los honorarios percibidos u otras prestaciones que
no invadan la intimidad de aqullos.
Sobre los datos confidenciales obtenidos por la prestacin de servicios profesionales de
asesoramiento y defensa, no puede identificarse exclusivamente con las profesiones jdcas,
pues la funcin de asesoramiento puede revestir innumerables mbitos y campos de
actuacin, cayendo bajo la proteccin del secreto profesional.

D) El deber de reserva impuesto a la Administracin Tributaria.

 La LGT consagra el dcho al carcter reservado de los datos, informes o antecedentes
obtenidos por laAdmn tributaria, que slo podrn ser utilizados para la efectiva aplicacin de
los tributos o recursos cuya gestintenga encomendada y para la imposicin de sanciones, sin
que los mismos puedan ser cedidos o comunicados aterceros, salvo en los supuestos previstos
en las leyes.
Estos datos no podrn ser cedidos o comunicados a terceros, salvo que la cesin tenga por
objeto:
a) La colaboracin con los rganos jurisdiccionales y el MF en la investigacin o persecucin de
delitos queno sean perseguibles nicamente a instancia de persona agraviada.
b) La colaboracin con otras Admones tributarias a efectos del cumplimiento de obligaciones
fiscales en elmbito de sus competencias.
c) La colaboracin con la Inspeccin de Trabajo y la SS y con las entidades gestoras de servicios
comunesde la SS en la lucha contra el fraude en la cotizacin y recaudacin de las cuotas del
Sistema de la SS, as como enla obtencin y disfrute de prestaciones a cargo del mismo.
d) La colaboracin con las AAPP para la lucha contra el delito fiscal y contra el fraude en la
obtencin opercepcin de ayudas o subvenciones a cargo de fondos pblicos o de la UE.
e) La colaboracin con las comisiones parlamentarias de investigacin en el marco legalmente
establecido.
f) La proteccin de los dchos e intereses de menores e incapacitados por rganos
jurisdiccionales o el MF.
g) La colaboracin con el Tribunal de Cuentas en el ejercicio de sus funciones de fiscalizacin
de la AEAT.
h) La colaboracin con los jueces y tribunales para la ejecucin de resoluciones judiciales
firmes.
i) La colaboracin con el Servicio Ejecutivo de la Comisin de Prevencin del Blanqueo de
Capitales eInfracciones Monetarias, con la Comisin de Vigilancia de Actividades de
Financiacin del Terrorismo, y con la Secretara de ambas instituciones.
j) La colaboracin con rganos o entidades de derecho pblico encargadas de la recaudacin
de recursopblicos no tributarios.
k) La colaboracin con las AAPP para el desarrollo de sus funciones, previa autorizacin de los
obligados tributarios a que se refieran los datos suministrados. El mismo carcter reservado se
predica de los datos, informes o antecedentes conocidos por los retenedores y obligados a
realizar ingresos a cuenta, que slo podrn utilizarlos para el correcto cumplimiento y efectiva
obligacin de realizar pagos a cuenta; establecindose para tales obligados tributarios el ms
estricto y completo sigilo respecto de ellos.
Se ordena a la Admn que cuantas autoridades, funcionarios u otras personas al servicio de
la AT tengan conocimiento de estos datos, informes o antecedentes estarn obligados al ms
estricto y completo sigilo respecto de ellos, salvo en los casos citados. Con independencia de
las responsabilidades penales o civiles que pudieran derivarse, la infraccin se considerar
siempre falta disciplinaria muy grave.
El carcter reservado de la informacin obtenida por la Administracin no impide el dcho de
los contribuyentes a acceder a los registros y documentos que, formando parte de un
expediente, obren en los archivos admtvos, siempre que tales expedientes correspondan a
procedimientos terminados en la fecha de la solicitud en los que el solicitante haya
intervenido. Se trata de un derecho que limita el acceso a los ciudadanos a los archivos y
registros admtvos cuando con ello se afecte a la seguridad y defensa del Estado, la
averiguacin de los delitos y la intimidad de las personas. El deber de reserva del art. 95 LGT
se mantendr siempre que la normativa del Estado que prest la informacin permita utilizar
la informacin para otros fines similares, salvo que la normativa sobre asistencia mutua
establezca otra cosa.
4. OTRAS FUNCIONES DE LA INSPECCIN.
A) Actuaciones inspectoras de valoracin. Remisin.

Al igual que las actuaciones de liquidacin, las valoraciones tributarias eran propias,
inicialmente, de los rganos de gestin. En la actualidad tambin los rganos de Inspeccin
son competentes para llevarlas a cabo, bien en el seno de un procedimiento de comprobacin
de valores, bien en el curso de un procedimiento inspector de comprobacin e investigacin, o
bien, a peticin de otros organismos de la misma u otra Admn tributaria (en particular, a
peticin de las CCAA respecto de los tributos cedidos).

B) Informe y asesoramiento.
Adems de informar a los obligados tributarios, con motivo de las actuaciones inspectoras,
sobre sus derechos y obligaciones tributarias y la forma en que deben cumplir estas ltimas, a
la Inspeccin de los Tributos le corresponde el asesoramiento e informe a rganos de la AP.
As, los rganos de inspeccin debern de informar y asesorar en materias de carcter
econmico, financiero, jdco o tcnico relacionadas con el ejercicio de sus funciones a los
dems rganos de las Admones tributarias, a los rganos dependientes del Ministerio de
Economa y Hacienda, as como a cualquier organismo que lo solicite. Asimismo, podrn
realizar los estudios individuales, sectoriales o territoriales de carcter econmico ofinanciero
que puedan ser de inters para la aplicacin de los tributos, as como los anlisis tcnicos,
qumicos, informticos o de cualquier otra naturaleza que se consideren necesarios y realizar
actuaciones dirigidas a la aprobacin de propuestas de valoracin previa de operaciones,
gastos, retribuciones, as como criterios de imputacin temporal, conforme a la normativa
especfica que resulte aplicable.

C) Actuaciones de auxilio y colaboracin con Jueces y Tribunales.

Se atribuyen a la Inspeccin las dems funciones que se establezcan en otras disposiciones o
se le encomienden por las autoridades competentes. De entre ellas, las funciones de auxilio a
los Juzgados y Tribunales de Justicia y al MF en la investigacin, enjuiciamiento y represin de
delitos pblicos, especialmente los delitos contra la HP, contrabando y los vinculados al
blanqueo de capitales, que se le encomiendan a la AEAT, y que se materializan (junto a las
funciones de informe y asesoramiento) en la intervencin de los rganos de la Inspeccin
en actuaciones periciales y en la prueba testifical en el proceso penal.

5. PROCEDIMIENTO DE INSPECCIN TRIBUTARIA.

El procedimiento de inspeccin tiene por objeto comprobar e investigar el adecuado
cumplimiento de las obligaciones tributarias, procediendo, en su caso, a la regularizacin de la
situacin tributaria del obligado mediante las liquidaciones tributarias que correspondan. En la
actualidad, el procedimiento de regularizacin es un procedimiento que no tiene carcter
sancionador: a travs del mismo la Admn tributaria no puede imponer al contribuyente
sancin alguna.
El objeto del procedimiento inspector viene definido por la citacin de inicio de las actuaciones
inspectoras, exigiendo el principio de seguridad jdca, en el mbito estricto de las actuaciones
inspectoras, que los mismos se realicen de manera continuada hasta su culminacin, as como
que se desarrollen dentro del alcance definido en lacitacin de inicio de las mismas. Conviene
subrayar el carcter contradictorio del procedimiento de inspeccin y el acentuado carcter
dialctico de la relacin entre el obligado tributario y el rgano de la Inspeccin.

A) Sujetos del procedimiento de inspeccin.

A) Personal inspector. Potestades de la Inspeccin. Las actuaciones inspectoras se realizarn
por los funcionarios y dems personal al servicio de la Admntributaria que desempeen los
puestos de trabajo integrados en los rganos con funciones de inspeccin tributaria, sin
perjuicio de que las normas de organizacin especficas puedan autorizar la intervencin de
funcionarios que desempeen puestos de trabajo en rganos con funciones distintas.
Las actuaciones preparatorias y las de comprobacin o prueba de hechos o circunstancias con
trascendencia tributaria podrn encomendarse al personal al servicio de la Admn tributaria
que no tengan la condicin de funcionarios. Las actuaciones efectuadas en el procedimiento
por los rganos con competencia para la inspeccin de los tributos se podrn realizar, bien por
uno o varios actuarios, bien por equipos o unidades de inspeccin, en los trminos que se
establezcan por el Ministerio de Economa y Hacienda, y en el mbito territorial al que
extienda sucompetencia el rgano del que dependan, que salvo disposicin expresa en
contrario ser el correspondiente al domicilio fiscal del obligado tributario.
En cuanto a los dchos y prerrogativas en el ejercicio de las funciones inspectoras, los
funcionarios de la Inspeccin de los tributos sern considerados agentes de la autoridad, a
efectos de la responsabilidad admtva y penal de quienes ofrezcan resistencia o cometan
atentado o desacato contra ellos, de hecho o de palabra, durante actos deservicio con motivo
del mismo, debiendo las autoridades pblicas prestarles la proteccin y el auxilio necesario en
el ejercicio de las funciones de inspeccin.
En cuanto a los deberes del personal inspector, todo el personal al servicio de la Admn
tributaria estar obligado al ms estricto y completo sigilo respecto de los datos, informes o
antecedentes que conozca por razn de su cargo, ya sean datos de carcter personal,
econmico o estrictamente tributario. Dicha informacin tendr carcter reservado y slo
podr ser comunicada a quienes por razn de sus competencias intervengan en e
lprocedimiento de que se trate, si bien los resultados de las actuaciones podrn ser utilizados
en todo caso por el rgano que las haya realizado y por otros rganos de la misma Admn
tributaria para el adecuado desempeo de sus funciones respecto del mismo o de otros
obligados tributarios.
No obstante, lo anterior no impide que los datos, informes o antecedentes obtenidos en el
curso de las actuaciones puedan utilizarse cuando sea necesario para la emisin de informes,
peritajes o asistencias solicitados a otros rganos, Admones, personas o entidades, de acuerdo
con la normativa aplicable. El personal al servicio de la Admn tributaria deber poner en
conocimiento del rgano competente o, en su caso, de la autoridad judicial o del MF, los
hechos que conozca en el curso de sus actuaciones de los que pudieran derivarse indicios de
fraude en la obtencin o percepcin de ayudas o subvenciones a cargo de fondos pblicos o
dela UE as como los hechos que puedan ser constitutivos de delitos no perseguibles
nicamente a instancia de la persona agraviada.
Por otra parte, se dispensa a los funcionarios y personal al servicio de la Admn Tributaria de
la obligacin de declarar como testigos en los procedimientos civiles ni en los penales, por
delitos perseguibles nicamente a instancia de parte, cuando no pudieran hacerlo sin violar el
deber de sigilo. En el procedimiento inspector, las potestades de la Inspeccin son:
a) Examen de la documentacin de los obligados tributarios (declaraciones, autoliquidaciones,
contabilidad, libros registro establecidos por la normativa tributaria, facturas, justificantes y
documentos sustitutivos, documentos, datos, informes, antecedentes y cualquier otro
documento con trascendencia tributaria).
b) Actuaciones de obtencin de informacin previo requerimiento individualizado, o incluso
sin previorequerimiento escrito, en caso de que lo justifique la naturaleza de los datos a
obtener.
c) Requerimientos individualizados de informacin a determinadas autoridades (Juzgados y
Tribunales;Servicio Ejecutivo de la Comisin de Prevencin del Blanqueo de Capitales e
infracciones Monetarias, y laComisin de Vigilancia de Actividades de Financiacin del
Terrorismo) sometidas al deber de informar y colaborar.
d) Requerimientos de informacin a entidades dedicadas al trfico bancario o crediticio.
e) Entrada y reconocimiento de fincas.
f) Otras facultades como la de recabar informacin de los trabajadores o empleados sobre las
actividades enque participen; realizar mediciones o tomar muestras, fotografas, croquis o
planos; recabar el dictamen de peritos;exigir la exhibicin de objetos determinantes de la
exaccin de un tributo; verificar los sistemas de control internode las empresas; verificar y
analizar sistemas y equipos informticos sobre gestin de la actividad econmica.
Se tipifica como infraccin tributaria: la resistencia, obstruccin, excusa o negativa a las
actuaciones de laAdmn tributaria; que se entender producida cuando el obligado tributario,
debidamente notificado al efecto, realice actuaciones tendentes a dilatar, entorpecer o
impedir las actuaciones de la Admn tributaria en relacin con el cumplimiento de sus
obligaciones y, entre ellas:
a) No facilitar el examen de documentos, informes, libros, registros, ficheros, facturas y
cualquier otro datocon trascendencia tributaria.
b) No atender algn requerimiento debidamente notificado.
c) La incomparecencia, salvo causa justificada, en el lugar y tiempo sealado.
d) Negar o impedir indebidamente la entrada o permanencia en fincas o locales a los
funcionarios de laAdmn tributaria, o el reconocimiento de locales, mquinas, instalaciones y
explotaciones relacionados con lasobligaciones tributarias.
e) Las coacciones a los funcionarios de la Admn tributaria.

B) Los obligados tributarios en el procedimiento de inspeccin.

Los obligados tributarios, esto es, las personas fsicas o jdcas y las entidades a las que la
normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias, debern atender a
los rganos de inspeccin, prestndoles la debida colaboracin en el desarrollo de sus
funciones, debiendo comparecer, por s o por medio de representante, en el lugar, da y hora
sealados para la prctica de las actuaciones aportando o teniendo a disposicin de la
Inspeccin la documentacin y los dems elementos solicitados. Tratndose de un grupo que
tribute en rgimen de consolidacin fiscal en el Impuesto sobre Sociedades, deber atender a
los rganos de inspeccin tanto la sociedad dominante del grupo como las sociedades
dependientes.
Las actuaciones de comprobacin e investigacin de las obligaciones tributarias, incluidas las
de carcter formal, de las entidades sin personalidad jdca, se desarrollarn con quien tenga su
representacin, practicndose a nombre de la entidad las liquidaciones que, en su caso,
procedan, sin perjuicio de la responsabilidad solidaria de los partcipes, miembros o cotitulares
de dichas entidades.
El cumplimiento de las obligaciones relativas al tributo que grave las rentas obtenidas por
las entidades enrgimen de atribucin de rentas se examinar en el curso de los
procedimientos de comprobacin o investigacinque puedan instruirse frente a cada socio,
heredero, comunero o partcipe como obligado tributario de dicho tributo.
La comprobacin de la situacin tributaria de las Uniones Temporales de Empresas,
Agrupaciones deInters Econmico y dems entidades obligadas a imputar rentas, se
desarrollar con stas, pudiendo sus socios o miembros oponer todos los motivos de
impugnacin que estimen convenientes en el procedimiento de comprobacin o investigacin
que se instruya frente a cada uno de ellos, y en el que se tengan en cuenta los resultados de
las actuaciones desarrolladas con la entidad.
En caso de solidaridad en el presupuesto de hecho de la obligacin, las actuaciones y
procedimientos se podrn realizar con cualquiera de los obligados tributarios que concurran
en el presupuesto de hecho de la obligacin objeto de las actuaciones. En las actuaciones o
procedimientos relativos a personas fsicas fallecidas o a personas jurdicas o dems entidades
disueltas o extinguidas, debern actuar ante la Admn los sucesores a quienes se les
transmitan los correspondientes dchos, obligaciones y, en su caso, sanciones tributarias.
 El procedimiento de comprobacin o investigacin ser nico y podr desarrollarse con
cualquiera de los sucesores, comunicndoselo a los dems sucesores conocidos que podrn
comparecer en las actuaciones.
Cuando las entidades se encuentren en fase de liquidacin y las actuaciones admtvas tengan
lugar antes dela extincin de su personalidad jdca, dichas actuaciones se entendern con los
liquidadores. En los supuestos de concurso, las actuaciones se entendern con el propio
concursado cuando el Juez nohubiera acordado la suspensin de sus facultades de admn y
disposicin y, en cualquier caso, con losadministradores concursales como representantes del
concursado o en su funcin de intervencin. En el caso de obligados tributarios no
residentes que operen en Espaa mediante establecimientopermanente, las actuaciones de la
Admn se realizarn con el representante designado por el obligado tributario. Encaso de
incumplimiento de la obligacin de nombrar representante, la Admn tributaria podr
considerarrepresentante del establecimiento permanente a la persona que figure como tal en
el Registro Mercantil. El obligado tributario o su representante debern hallarse presentes en
las actuaciones inspectoras cuando ajuicio del rgano de inspeccin sea preciso para la
adecuada prctica de aqullas; aunque, excepcionalmente y deforma motivada, puede
requerirse la comparecencia personal del obligado tributario cuando la naturaleza de
lasactuaciones a realizar as lo exija.

La representacin deber acreditarse en la primera actuacin que se realice por medio de

representante,siendo su falta o insuficiencia subsanable; y entendindose ratificadas las
actuaciones del representante en caso defalta o insuficiencia del poder, si el obligado
tributario impugna los actos dictados en el procedimiento sin alegaresta circunstancia, o bien
si efecta el ingreso o solicita el aplazamiento, fraccionamiento o compensacin de ladeuda
tributaria o de la sancin que se derive del procedimiento.
Cuando se acte mediante representante se har constar esta circunstancia en cuantas
diligencias y actas seextiendan, entendindose realizadas directamente con el obligado
tributario las actuaciones efectuadas con elrepresentante. Acreditada o presumida la
representacin, corresponder al representado probar su inexistencia. La revocacin no
supondr la nulidad de las actuaciones practicadas con el representante antes de que
seacredite ante el rgano actuante; considerndose, a partir de dicho momento, que el
obligado tributario nocomparece ante la Admn ni atiende sus requerimientos hasta que
nombre un nuevo representante o actepersonalmente. La renuncia no surtir efectos ante el
rgano actuante hasta que no se acredite la comunicacin fehacientede dicha renuncia al
representado.
El obligado tributario podr intervenir en las actuaciones y procedimientos, asistido por
un asesor fiscal opor la persona que considere oportuno, quedando constancia en el
expediente de la identidad del asistente. En cuanto a los dchos y garantas de los obligados
tributarios, deben destacarse los especficamenteatinentes al procedimiento inspector, como
el de ser informados al inicio de las actuaciones sobre la naturaleza yalcance de las mismas, as
como de sus dchos y obligaciones en el curso de las actuaciones inspectoras, o el dcho
asolicitar una actuacin de alcance general.

B) Iniciacin del procedimiento y alcance de las actuaciones inspectoras.

El procedimiento de inspeccin se iniciar:
a) De oficio, que requerir acuerdo del rgano competente para su inicio; acuerdo que el
rgano adoptar: Por propia iniciativa;
Como consecuencia de orden superior o,
A peticin razonada de otros rganos. As, son a subrayar 2 extremos: 1. Que la
ejecucin del plan de inspeccin tiene el carcter de acto de trmite y no ser
susceptible derecurso o reclamacin econmico-administrativa, y 2. Que los planes
de inspeccin tendrn carcter reservado, no sern objeto de publicidad o
 decomunicacin, ni se pondrn de manifiesto a los obligados tributarios ni a rganos
ajenos a la aplicacin de lostributos.
La Inspeccin de los Tributos puede comprobar a cualquiera que est incluido en Plan
de Inspeccin, o sele incluya expresamente, pero no a quien quiera.
b) A peticin del obligado tributario que ya est siendo objeto de una actuacin
inspectora de carcterparcial, y solicite que la misma tenga carcter general respecto
al tributo y, en su caso, perodos afectados. En realidad, no contempla la peticin del
obligado tributario como modo de iniciacin de las actuaciones inspectoras,sino
nicamente como solicitud de una inspeccin de carcter general.
Las actuaciones del procedimiento inspector se extendern a una o varias obligaciones y
perodos impositivos o de liquidacin, y podrn tener alcance general o parcial:
Salvo que se indique otra cosa en la comunicacin de inicio del procedimiento, las
actuaciones del procedimiento inspector tendrn carcter general.
Tendrn carcter parcial cuando no afecten a la totalidad de los elementos de la obligacin
tributaria en el perodo objeto de comprobacin y en los dems supuestos contemplados en el
RGIT,debiendo comunicarse en este caso los elementos que vayan a ser comprobados o los
excluidos de lacomprobacin.
Los supuestos de carcter parcial del art. 178.3 RGIT, son:
a. Cuando las actuaciones inspectoras no afecten a la totalidad de los elementos de la
obligacin tributaria en el periodo objeto de comprobacin.
b. Cuando las actuaciones se refieran al cumplimiento de los requisitos exigidos para la
obtencin de beneficios o incentivos fiscales, as como cuando las actuaciones tengan por
objeto la comprobacin del rgimen tributario aplicable.
c. Cuando tengan por objeto la comprobacin de una solicitud de devolucin siempre que se
limite exclusivamente a constatar que el contenido de la declaracin, autoliquidacin o
solicitud presentada se ajusta formalmente a lo anotado en la contabilidad, registros y
justificantes contables o extracontables del obligado tributario, sin perjuicio de la posterior
comprobacin completa de su situacin tributaria.
El obligado tributario que est siendo objeto de unas actuaciones de inspeccin de carcter
parcial, tendrdcho a solicitar a la Admn que las mismas tengan carcter general respecto al
tributo y, en su caso, perodosafectados, sin que tal solicitud interrumpa las actuaciones en
curso. La solicitud deber formularse en el plazo de 15 das desde la notificacin del inicio de
las actuacionesinspectoras de carcter parcial; debiendo la Admn ampliar el alcance de las
actuaciones o iniciar la inspeccin decarcter general en el plazo de 6 meses desde la solicitud.
El efecto que se deriva del incumplimiento de este plazoes que las actuaciones inspectoras de
carcter parcial no interrumpirn el plazo de prescripcin para comprobar einvestigar el
mismo tributo y perodo con carcter general. Debe tenerse en cuenta, no obstante, que el
dcho fundamental de peticin podr formularse, aunque nocomporte necesariamente la
apertura del procedimiento.
No existiendo deber de la Admn de comprobar lasituacin tributaria de todos los obligados,
no parece tampoco que contra la negativa o el silencio a la peticinpueda obtenerse, por va
de recurso, la vinculacin de la Inspeccin a desarrollar las actuaciones interesadas por
elobligado tributario.
La denuncia pblica no inicia por s misma el procedimiento inspector, sino que a la vista de
ella laInspeccin proceder a la investigacin y comprobacin si aprecia indicios suficientes,
archivndola cuando seconsidere infundada o cuando no se concreten o identifiquen
suficientemente los hechos o las personas denunciadas.Al denunciante no se le considerar
interesado en las actuaciones y por lo mismo, no se le informar del resultado.
La iniciacin de oficio del procedimiento de inspeccin podr efectuarse mediante
comunicacin notificadaal obligado tributario para que se persone en el lugar, da y hora que
se seale y aporte o tenga a disposicin de laInspeccin la documentacin y dems elementos
que se estimen necesarios.
Tambin podr iniciarse sincomunicacin previa mediante personacin del actuario, cuando se
estime conveniente. La iniciacin del procedimiento de inspeccin producir los siguientes 4
EFECTOS:
a) Interrupcin del plazo legal de prescripcin.
b) b) Las declaraciones o autoliquidaciones presentadas tras el inicio de las actuaciones
en ningn casoiniciarn un procedimiento de devolucin, ni producirn los recargos
por declaracin extempornea sinrequerimiento previo, en relacin con las
obligaciones tributarias y perodos objeto del procedimiento, sin perjuiciode que la
informacin contenida en dichas declaraciones o autoliquidaciones pueda tenerse en
cuenta en laliquidacin que se dicte.
c) c) Las declaraciones o autoliquidaciones presentadas tras el inicio del procedimiento
tampoco surtirn losefectos previstos de exclusin de responsabilidad por las
infracciones tributarias cometidas, para los obligadostributarios que voluntariamente
regularicen su situacin tributaria.
d) d) Los ingresos efectuados con posterioridad al inicio de las actuaciones, en relacin
con las obligaciones yperodos objeto del procedimiento, tendrn carcter de ingreso a
cuenta sobre el importe de la liquidacin que, en sucaso, se practique, y no impedirn
la apreciacin de las infracciones tributarias que puedan corresponder; si bien nose
devengarn intereses de demora sobre la cantidad ingresada desde el da siguiente al
en que se realiz el ingreso. Se trata, en suma, con estas previsiones, de clarificar que
despus de la comunicacin del inicio efectivo delas actuaciones inspectoras, ya no
puede el obligado tributario regularizar espontneamente su situacin fiscal. Si
aspretendiera hacerlo, los actos realizados (ingresos, declaraciones, etc.) se reputarn
vlidos y surtirn todos susefectos, pero sin poderse considerar de cumplimiento
espontneo y, en consecuencia, sin evitar las sancionescorrespondientes a su
incumplimiento previo, que no queda, pues, subsanado por tales actos del interesado.

C) Desarrollo del procedimiento. Medidas cautelares.

Lugar y tiempo de las actuaciones inspectoras.
En el curso del procedimiento de inspeccin se realizarn las actuaciones necesarias para la
obtencin de losdatos y pruebas que sirvan para fundamentar la regularizacin de la situacin
tributaria del obligado tributario opara declararla correcta. El principio de seguridad jurdica
exige que, una vez iniciadas las actuaciones inspectoras, el sujeto pasivotiene derecho a que se
defina totalmente su situacin tributaria, no pudiendo la Admn volver a comprobar e
investigar el ejercicio e impuesto inspeccionado salvo excepcionalsimos casos.
Las actuaciones inspectoras podrn desarrollarse indistintamente, segn determine la
Inspeccin:
a) En el lugar donde el obligado tributario tenga su domicilio fiscal, o en aquel donde su
representante tengasu domicilio, despacho u oficina.
b) Donde se realicen total o parcialmente las actividades gravadas.
c) En el lugar donde exista alguna prueba, al menos parcial, del hecho imponible o del
presupuesto de hecho de la obligacin tributaria.
e) En las oficinas de la Admn, cuando los elementos sobre los que hayan de realizarse
las actuaciones puedan ser examinados en ellas. Los libros y dems documentacin
debern ser examinados en el domicilio, local, despacho u oficina del obligado
tributario, en presencia del mismo o de la persona que designe, salvo que el obligado
consienta su examen en las oficinas pblicas. No obstante, la Inspeccin podr analizar
en sus oficinas las copias en cualquier soporte delos mencionados libros y
documentos, si bien tratndose de los registros y documentos establecidos por
normas de carcter tributario o de los justificantes exigidos por stas, podr requerirse
su presentacin en las oficinas de laAdmn tributaria para su examen. Se autoriza a la
Inspeccin para que en cualquier momento del procedimiento pueda adoptar medidas
 cautelares debidamente motivadas para impedir que desaparezcan, se destruyan o
alteren las pruebas determinantesde la existencia o cumplimiento de obligaciones
tributarias o que se niegue posteriormente su existencia oexhibicin; pudiendo
recabar para su adopcin el auxilio y colaboracin que se consideren precisos de
lasautoridades competentes y sus agentes. Las medidas podrn consistir en el
precinto, depsito o incautacin de lasmercancas o productos sometidos a gravamen,
as como de libros, registros, documentos, archivos, locales oequipos electrnicos de
tratamiento de datos. Por ltimo, se exige la ratificacin de las medidas cautelares por
el rgano competente para liquidar en elplazo de 15 das desde su adopcin,
levantndose stas si desaparecen las circunstancias que las motivaron.
En cuanto al tiempo, las actuaciones inspectoras se desarrollarn en oficinas pblicas
dentro del horariooficial de apertura al pblico de las mismas y, en todo caso, dentro de la
jornada de trabajo vigente. En cuanto al plazo de las actuaciones inspectoras, apartndose
del plazo de 6 meses que, con carctergeneral, se fija para la resolucin de los
procedimientos tributarios, el art. 150 LGT seala un plazo general y un plazo especial
(ampliado) para la terminacin de las actuaciones inspectoras.
Con plazo general, las actuaciones inspectoras debern concluir en el plazo de 12 meses,
contadodesde la fecha de notificacin al obligado tributario del inicio del procedimiento.
Se entender que lasactuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda
notificado el acto admtvo resultante de lasmismas.
Con plazo especial, podr ampliarse dicho plazo por otro perodo que no podr exceder
de 12meses, cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) Cuando revistan especial complejidad. Ser atendiendo al volumen de operaciones de
la persona oentidad, la dispersin geogrfica de sus actividades, etc.
c) Cuando en el transcurso de las mismas se descubra que el obligado tributario ha
ocultado a laAdmn alguna de las actividades empresariales o profesionales que
realice.
La interrupcin injustificada del procedimiento inspector por no realizar actuacin
alguna durante ms de 6 meses, por causas no imputables al obligado tributario, o
el incumplimiento del plazo mximo de duracin del procedimiento, no producir la
caducidad de las actuaciones, que continuarn hasta su terminacin, pero producir
los siguientes 3 EFECTOS respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar:
a) La no interrupcin de la prescripcin.
b) Los ingresos realizados desde el inicio del procedimiento hasta la reanudacin de las
actuacionesque hayan sido imputados por el obligado tributario al tributo y perodo
objeto de las actuacionesinspectoras tendrn el carcter de espontneos,
devengndose los recargos por declaracin extempornea sinrequerimiento previo.
c) No se exigirn intereses de demora desde que se produzca dicho incumplimiento
hasta lafinalizacin del procedimiento.
La remisin del tanto de culpa a la jurisdiccin competente cuando la Admn considere
que lainfraccin pudiera ser constitutiva de delito contra la HP producir los siguientes
efectos respecto al plazo deduracin de las actuaciones inspectora:
a) Se considerar como un supuesto de interrupcin justificada del cmputo del plazo de
dichasactuaciones; y
b) Como causa que posibilita la ampliacin del plazo, en el supuesto de que el
procedimiento admtvodebiera continuar, cuando: la autoridad judicial dicte
sentencia firme;
tenga lugar el sobreseimiento o archivo de las actuaciones; o
se produzca la devolucin del expediente por el Ministerio Fiscal.
Cuando una resolucin judicial o econmico-administrativa ordene la retroaccin de las
actuaciones inspectoras, stas debern finalizar en el perodo que reste desde el momento al
que se retrotraigan las actuaciones hasta la conclusin del plazo normal de actuaciones
inspectoras, o bien de 6 meses, si aquel perodo fuera inferior.

D) Terminacin del procedimiento.

a) Terminacin del procedimiento con liquidacin.
La prueba de la concurrencia de los elementos necesarios para regularizar la situacin
tributaria delobligado tributario corresponde a la Inspeccin. Cuando el rgano de inspeccin
considere que se han obtenido losdatos y las pruebas necesarias para fundamentar la
propuesta de regularizacin, o para considerar correcta lasituacin tributaria del obligado, se
verificar el trmite de audiencia previo a la formalizacin de las actas deconformidad o de
disconformidad, prescindindose de este trmite en las actas con acuerdo. Concluido el
trmite deaudiencia, se documentar el resultado de las actuaciones de comprobacin e
investigacin en las actas deinspeccin; y el procedimiento inspector terminar
mediante liquidacin del rgano competente para liquidar.
Las actuaciones inspectoras finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado
el actoadmtvo resultante de las mismas: normalmente el acto de liquidacin derivado del acta
de inspeccin (acto detrmite), pues con esta ltima concluye, no el procedimiento, sino la
fase instructora del mismo, dependiendola tramitacin posterior del tipo de acta.
b) Terminacin del procedimiento sin liquidacin.
Cuando haya prescrito el dcho de la Admn para determinar la deuda tributaria, se trate de
un supuesto deno sujecin o bien no proceda por otras circunstancias la formalizacin de un
acta, el procedimiento terminarmediante acuerdo del rgano competente para liquidar, a
propuesta del rgano que desarroll las actuaciones, queemitir un informe haciendo constar
los hechos acreditados en el expediente y las circunstancias que motiven laterminacin del
procedimiento sin liquidacin.
c) Terminacin del procedimiento inspector por el inicio de un procedimiento de
comprobacin limitada.
Cuando el objeto del procedimiento inspector sea la comprobacin e investigacin de la
aplicacin demtodos objetivos de tributacin y se constate la exclusin de la aplicacin de
dichos mtodos por elincumplimiento de los requisitos establecidos, el procedimiento
inspector podr terminar por el inicio de unprocedimiento de comprobacin limitada cuando
el rgano que estuviese realizando dicha comprobacin carezca decompetencia para su
continuacin.
d) Terminacin del procedimiento de comprobacin de obligaciones formales. Cuando el
objeto del procedimiento inspector sea comprobar e investigar el cumplimiento de
obligacionestributarias formales, una vez concluidas las actuaciones de comprobacin e
investigacin se notificar al obligadotributario la apertura del trmite de audiencia por un
plazo de 15 das; finalizado el cual se proceder a documentarel resultado de las actuaciones
en diligencia o informe. La diligencia o informe que finalice el procedimientoinspector se
incorporar al expediente sancionador que, en su caso, se inicie, sin perjuicio de la remisin
que debaefectuarse cuando resulte necesario para la iniciacin de otro procedimiento de
aplicacin de los tributos.

6. DOCUMENTACIN DE LAS ACTUACIONES INSPECTORAS.

Las actuaciones de la Admn tributaria en materia de inspeccin se documentarn
en comunicaciones, diligencias, informes y actas y dems documentos en los que se incluyan
actos de liquidacin y otros acuerdos resolutorios. Las comunicaciones son los documentos a
travs de los cuales la Admn notifica al obligado tributario el inicio del procedimiento u otros
hechos o circunstancias relativos al mismo, o efecta los requerimientos que sean necesarios a
cualquier persona o entidad. Las comunicaciones podrn incorporarse al contenido de las
diligencias que se extiendan. Las diligencias son documentos pblicos que se extienden para
hacer constar hechos, as como las manifestaciones del obligado tributario o persona con la
que se entiendan las actuaciones.
Las diligencias no podrn contener propuestas de liquidaciones tributarias, pero podrn
hacerse constar en ellas, entre otros:
Los resultados de las actuaciones de obtencin de informacin.
La adopcin de medidas cautelares.
Los hechos resultantes de la comprobacin de las obligaciones, o los hechos y
circunstanciasdeterminantes de la iniciacin de otro procedimiento, o que deban incorporarse
a otro ya iniciado.
En cuanto al valor probatorio de las diligencias, tendrn valor de prueba de los hechos que
motiven su formalizacin, salvo que se acredite lo contrario. Las diligencias debern firmarse
por el actuario, y si se extendieran en presencia del obligado tributario sele solicitar su firma
entregndole un duplicado que, caso de negarse, le ser remitido por cualquiera de los medios
admitidos en Dcho, y las diligencias se incorporarn al expediente.
Los informes son los documentos que los rganos de la Admn tributaria emitirn de oficio o a
peticin de terceros, cuando resulten preceptivos conforme al OJ y resulten necesarios para la
aplicacin de los tributos. Se prev el informe preceptivo (informe-denuncia) que habr de
emitir el rgano, equipo o unidad de Inspeccin sobre la presunta concurrencia en los hechos
de los elementos constitutivos del delito tipificado en elart. 305 CP, cuando considere que la
conducta del obligado tributario pudiera ser constitutiva del mismo, y que habr de remitir al
Jefe del rgano admtvo competente junto a las actuaciones practicadas, con las diligencias
enlas que consten los hechos y circunstancias que, a su juicio, determinan la posible
responsabilidad penal.
Las actas de inspeccin son los documentos pblicos que extiende la Inspeccin de los Tributos
con elfin de recoger el resultado de las actuaciones de comprobacin e investigacin,
proponiendo la regularizacinque estime procedente de la situacin tributaria del obligado o
declarando correcta la misma. Las actas son,pues, documentos pblicos que incorporan una
propuesta de resolucin o de liquidacin elevada al rganocompetente para resolver, previa
valoracin jdca de las alegaciones, en su caso, efectuadas.
En cuanto documentos preparatorios de las liquidaciones tributarias, las actas de inspeccin
contendrn una propuesta de regularizacin o liquidacin.
Como regla general, las actas de la Inspeccin de tributos deben contener una propuesta de
regularizacin[o liquidacin] total de la situacin tributaria del contribuyente por el concepto
impositivo y perodo objeto de comprobacin. Podr extenderse una sola acta en relacin con
cada obligacin tributaria y respecto de todos los perodos objeto de comprobacin, a fin de
que la deuda tributaria resultante se determine por la suma algebraica de lasliquidaciones
referidas a todos ellos.
El contenido de las actas que documenten el resultado de las actuaciones inspectoras deber
incluir:
a) El lugar y la fecha de su formalizacin.
b) Datos de identificacin de la persona con la que se entienden las actuaciones y el carcter
orepresentacin con que interviene en ellas.
c) Los elementos esenciales del hecho imponible, y de su atribucin al obligado tributario, as
como los fundamentos de dcho en que se base la regularizacin.
d) En su caso, la regularizacin de la situacin tributaria del obligado y la propuesta de
liquidacin queproceda.
e) La conformidad o disconformidad del obligado tributario.
f) Los trmites del procedimiento posteriores al acta y, cuando sta sea con acuerdo o de
conformidad, losrecursos que procedan contra el acto de liquidacin derivado del acta,
rgano ante el que hubieran de presentarse yplazo para interponerlos.
g) g) La existencia o inexistencia de indicios de comisin de infracciones tributarias.
h) h) Las dems que se establezcan reglamentariamente.
 El RGIT exige, adems los siguientes extremos:
a) Nombre y apellidos de los funcionarios que las suscriban.
b) Fecha de inicio de las actuaciones, ampliaciones de plazo, en su caso, y el cmputo de
las interrupcionesjustificadas y de las dilaciones no imputables a la Admn.
c) La valoracin jdca por el funcionario de las alegaciones, en su caso, presentadas
durante el procedimientoo en el trmite de audiencia, incluyndolas bien en el acta o
en el informe ampliatorio previsto.
d) El carcter definitivo o provisional de la propuesta de liquidacin, haciendo constar en
este ltimo caso las circunstancias que determinen dicho carcter y los elementos de
la obligacin tributaria que fueron objeto de comprobacin.
e) La situacin de los libros o registros obligatorios, con expresin en su caso de los
defectos o anomalas trascendentes para la resolucin del procedimiento o, en su
caso, para determinar la existencia o calificacin de infracciones tributarias.
En definitiva, las actas de inspeccin habrn de ofrecer la informacin suficiente para
poder conocer ydiscutir las razones por las que la Admn tributaria considera que existe
un dbito tributario y en fin, por qu el incumplimiento caso de existir es merecedor de
una sancin de determinada cuanta. Respecto al valor probatorio de las actas extendidas
por la Inspeccin, tienen naturaleza de documentos pblicos y hacen prueba de los hechos
que motiven su formalizacin, salvo que se acredite lo contrario. Los hechos aceptados por
los obligados tributarios en las actas de inspeccin se presumen ciertos y slo podrn
rectificarse mediante prueba de haber incurrido en error de hecho.

7. LAS ACTAS DE INSPECCIN. CLASES.

La clasificacin de las actas se establece, exclusivamente, en funcin de su tramitacin
pudiendo ser: con acuerdo,de conformidad o de disconformidad.

A) Actas con acuerdo.

Cuando de los datos y antecedentes obtenidos en las actuaciones de comprobacin e

investigacin, elrgano inspector entienda que puede proceder la conclusin de un acuerdo, lo
pondr en conocimiento del obligadotributario, que podr formular una propuesta con el fin
de alcanzar un acuerdo. El mbito material o los presupuestos que habilitan a la Inspeccin
para emitir actas con acuerdo,son:
a) Cuando para la elaboracin de la propuesta de regularizacin deba concretarse la
aplicacin de conceptos jdcos indeterminados;
b) Cuando resulte necesaria la apreciacin de los hechos determinantes para la correcta
aplicacin de la norma al caso concreto; y
c) Cuando sea preciso realizar estimaciones, valoraciones o mediciones de datos, elementos
o caractersticas relevantes para la obligacin tributaria que no puedan cuantificarse de forma
cierta.
En presencia de alguna de las antedichas circunstancias la Admn, con carcter previo a la
liquidacin de la deuda tributaria, podr concretar la aplicacin de la norma al caso; apreciar
los hechos determinantes para la correcta aplicacin de la norma al caso; o proceder a la
estimacin, valoracin o medicin de datos o elementos relevantes para la obligacin
tributaria mediante un acuerdo con el obligado tributario.
Tras las oportunas actuaciones para fijar los posibles trminos del acuerdo, el rgano inspector
solicitar del rgano competente para liquidar autorizacin para la suscripcin del acta con
acuerdo; autorizacin que deber ser expresa y anterior o simultnea a la suscripcin del acta,
y se adjuntar a sta. La indeterminacin de los presupuestos determinantes del acta con
acuerdo es tal que, en la prctica, bastar la voluntad de acordar y transigir, y la observancia
de los requisitos formales y materiales que lo condicionan, para que resulte posible la
formalizacin de este tipo de actas. Los nicos y verdaderos condicionantes de las actas con
acuerdo, en su actual configuracin legal, seexpresan en trminos coste-beneficio para las
partes que lo suscriben, que son: A) Para el obligado tributario:
El COSTE tiene un doble componente:
a) Material: La constitucin de garantas; esto es, un depsito, aval de carcter solidario de
entidad de crdito o sociedad de garanta recproca o certificado de seguro de caucin, de
cuanta suficiente para garantizar el cobro de las cantidades que puedan derivarse del acta.
b) Procesal: La reduccin de los cauces reaccionales y de los motivos de impugnacin. El
contenido del acta con acuerdo se entender ntegramente aceptado por el obligado y por la
Admn y la liquidacin y la sancin derivadas del acuerdo slo podrn ser objeto de
impugnacin o revisin en va admtva por el procedimiento de declaracin de nulidad de pleno
derecho, y sin perjuicio del recurso que pueda proceder en va cont-admtva por la existencia
de vicios en el consentimiento.
El BENEFICIO que percibe con el acuerdo es: la reduccin en un 50% de las sanciones
pecuniariasimpuestas (acordadas) en la misma acta y en unidad de acto y de procedimiento,
ante la renuncia a la tramitacinseparada del procedimiento sancionador, sin que tampoco sea
preciso dictar acto resolutorio especfico deimposicin de la sancin. B) Para la Admn:
El BENEFICIO radica en la seguridad del cobro de una deuda tributaria y del importe de una
sancinpecuniaria, lquida, suficientemente garantizada, y (previsible o pretendidamente)
irrecurrible.
En efecto, las propuestas (liquidatoria y sancionadora) formuladas se entendern confirmadas
si, transcurridos 10 das desde el siguiente a la fecha del acta, no se hubiera notificado al
interesado acuerdo del rgano competente para liquidar, rectificando errores materiales. Y
confirmadas que sean las propuestas, el depsito realizado se aplicar al pago de dichas
cantidades. Si se hubiera presentado aval o certificado de seguro de caucin, el ingreso deber
realizarse en el plazo previsto para el pago en perodo voluntario de las deudas liquidadas por
la Admn, o bien en los plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento
concedido con dichas garantas, y solicitado dentro del perodo voluntario de pago. Decidido lo
fundamental (el acuerdo), la tramitacin y formalizacin del acta habr de atenerse a los
requisitos formales (protocolo de actuacin).
Adems del contenido propio de cualquier acta inspectora, el acta con acuerdo incluir:
a) El fundamento de la aplicacin, estimacin, valoracin o medicin realizada.
b) Los elementos de hecho, fundamentos jdcos y cuantificacin de la propuesta de
regularizacin.
c) Los elementos de hecho, fundamentos jurdicos y cuantificacin de la propuesta de sancin
que en su caso proceda, a la que ser de aplicacin la reduccin del 50%, as como la renuncia
a la tramitacin separada del procedimiento sancionador.
d) Manifestacin expresa de la conformidad del obligado tributario con la totalidad del
contenido a que se refieren los prrafos anteriores.
e) La fecha en que el rgano competente otorg la preceptiva autorizacin y los datos
identificativos del depsito o de la garanta constituida por el obligado tributario.

B) Actas de conformidad.
Cuando el obligado tributario o su representante manifieste su conformidad con la propuesta
de regularizacin que formule la Inspeccin de los Tributos, se har constar expresamente esta
circunstancia en el acta; entendindose producida y notificada la liquidacin de acuerdo con la
propuesta formulada en ella si, en el plazo de un mes contado desde el da siguiente a la fecha
del acta, no se hubiera notificado al interesado acuerdo del rgano competente para liquidar,
con alguno de los siguientes contenidos:
a) Rectificando errores materiales.
b) Ordenando completar el expediente mediante la realizacin de las actuaciones que
procedan.
c) Confirmando la liquidacin propuesta en el acta.
d) Estimando que en la propuesta de liquidacin ha existido error en la apreciacin de los
hechos o indebida aplicacin de las normas jdcas y concediendo al interesado plazo de
audiencia previo a la liquidacin practicada.
Cuando el obligado tributario preste su conformidad parcial a los hechos y propuestas de
regularizacin formuladas, se proceder conforme ha afirmado el TS, que en estos supuestos
estamos ante un nico procedimiento inspector, cuya tramitacin se bifurca con la extensin
de los dos tipos de actas, en conformidad y en disconformidad, en funcin de la actitud
adoptada por el sujeto pasivo. Contrariamente a lo que suceda hasta la entrada en vigor del
actual RGIT, el obligado tributario no podr revocar la conformidad manifestada en el acta, sin
perjuicio de su dcho a recurrir contra la liquidacin resultante. Para el obligado tributario el
principal atractivo de las actas de conformidad reside en la reduccin del 30% de la cuanta de
las sanciones pecuniarias que puedan proceder como consecuencia de las liquidaciones
derivadas del acta.
Su principal inconveniente radica en que los hechos y elementos determinantes de la deuda
tributaria respecto de los que el obligado tributario o su representante prest su conformidad,
se presumen ciertos y slo podrn rectificarse mediante prueba de haber incurrido en error
de hecho.

C) Actas de disconformidad.
Cuando el obligado tributario o su representante no suscriba el acta o no comparezca en la
fecha sealadapara la firma, manifieste su disconformidad con la propuesta de regularizacin
que formule la Inspeccin de los Tributos, se har constar expresamente esta circunstancia en
el acta, a la que se acompaar un informe del actuario en el que se desarrollarn
los fundamentos de dcho en que se base la propuesta de regularizacin, pero sin afectarlos
hechos que se hicieron constar en el acta de disconformidad.
Adems de las alegaciones que el obligado tributario hubiera podido efectuar en el trmite de
audiencia previo a la firma del acta de disconformidad, podr formular nuevas alegaciones
ante el rgano competente paraliquidar, en el plazo de 15 das desde la notificacin del acta y
del informe ampliatorio del actuario. El referido escrito de alegaciones al acta de
disconformidad no interrumpe el plazo de prescripcin.
Recibidas las alegaciones o concluido el plazo para su presentacin, el rgano competente
para liquidar, a la vista de todo lo actuado, adoptar alguna de las decisiones que siguen:
Rectificar la propuesta contenida en el acta, por advertir error en la apreciacin de los
hechos o indebida aplicacin de las NJ. El acuerdo de rectificacin se notificar al obligado
tributario, si afectase a cuestiones no alegadas por l, para que en 15 das efecte alegaciones
y manifieste su conformidad o disconformidad con la nueva propuesta rectificada.
Transcurrido dicho plazo se le notificar la liquidacin que corresponda.
Acordar que se complete el expediente en cualquiera de sus extremos, ordenando
actuaciones complementarias, tras de las cuales:
a) Si se modifica la propuesta de liquidacin, se dejar sin efecto el acta incoada,
formalizndose otra nueva que sustituir a la anterior y se tramitar en conformidad o en
disconformidad, segn corresponda.
b) Si se mantiene la propuesta de liquidacin contenida en el acta de disconformidad, se
conceder al obligado tributario un nuevo plazo de 15 das para la puesta de manifiesto
del expediente y la formulacin de alegaciones que estime oportunas. Recibidas las
alegaciones o concluido el plazo para su realizacin, el rgano competente para liquidar
dictar el acto admtvo que corresponda y que deber ser notificado.

8. RECURSOS Y RECLAMACIONES CONTRA LAS LIQUIDACIONES RESULTANTES DE LASACTAS DE

INSPECCIN.
Las actas de inspeccin no pueden ser objeto de recurso o reclamacin econmico-
administrativa, sin perjuicio de los que procedan contra las liquidaciones tributarias
resultantes de aqullas. El obligado tributario no podr revocar la conformidad manifestada
en el acta, sin perjuicio de su derecho a recurrir contra la liquidacin resultante de sta.

9. ASPECTOS PROCEDIMENTALES DE LA ESTIMACIN INDIRECTA Y DEL CONFLICTO ENLA

APLICACIN DE LA NORMA TRIBUTARIA. (REMISIN).
Bajo la rbrica de Disposiciones especiales los dos ltimos artculos que la LGT dedica al
procedimiento
de inspeccin se ocupan de regular algunos aspectos procedimentales relativos a la aplicacin
del mtodo de estimacin indirecta y al Informe preceptivo que debe emitir la Comisin
consultiva para la declaracin del conflicto en la aplicacin de la norma tributaria.

TEMA 24. LA RECAUDACIN TRIBUTARIA (Leccin 14, puntos I, II, III.2, V, VI y IX)

1. INTRODUCCIN (Leccin 14, punto I)

La LGT incluye la recaudacin entre las actividades admtvas que tienen por objeto la
aplicacin de los tributos.

2. LA FUNCIN RECAUDATORIA. (Leccin 14, punto II)

A) Concepto y objeto.
Por recaudacin debe entenderse la funcin pblica que tiene por objeto procurar el ingreso
en el Tesoro Pblico de los tributos previamente liquidados. Las notas que caracterizan la
recaudacin de los tributos, en sntesis, son:
1) La recaudacin constituye una funcin admtva, que se desarrolla a travs de
procedimientos y actos administrativos reglados, dirigidos al cobro del tributo.
2) En cuanto al mbito subjetivo, la funcin recaudatoria no se limita al Estado, sino que se
extiende, en general, a los restantes entes pblicos, tanto estatales como integrantes de otras
Admnes Territoriales.
3) En cuanto al mbito objetivo, la funcin recaudatoria no slo abarca los tributos, sino
cualquier dbito ala HP por ingresos de Dcho pblico. Otras funciones (aparte de la
recaudatoria) de los rganos de recaudacin, son:
a) Exigir las deudas tributarias a los responsables y a los sucesores.
b) Decidir sobre los aplazamientos y fraccionamientos de las deudas tributarias.
c) En la suspensin de las liquidaciones tributarias, tienen competencia para, por ejemplo,
cuando sesolicitan en el seno de las reclamaciones econmico-admtvas.
En unos casos, la competencia llega a la concesin odenegacin de la suspensin; mientras que
en otros, la competencia slo alcanza la emisin de informes sobre laprocedencia o no de la
suspensin.

B) rganos de recaudacin.
Entre los rganos de recaudacin es posible distinguir entre: rganos centrales y rganos
perifricos.
rganos centrales:
1.- El Centro Directivo de la gestin recaudatoria encomendada a la AEAT es el Departamento
de Recaudacin.
2.- El titular de la Delegacin Central de Grandes Contribuyentes y, dentro de esta ltima,
la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios.
rganos perifricos:
1.- Los Delegados y Administradores de la AEAT.
2.- Las Dependencias Regionales de Recaudacin de la AEAT.
3.- Las Dependencias Regionales y las Admnes de Aduanas e Impuestos especiales.
4.- Los dems rganos a los que se atribuyan competencias recaudatorias, como las unidades
admtvas de los Ministerios, Organismos Autnomos del Estado, y otros Entes pblicos que
gestionen la recaudacin en perodo voluntario de recursos de Dcho pblico. Tambin
intervienen en la recaudacin las Entidades de crdito, aunque esta intervencin no los
convierteen rganos de recaudacin y que, por lo tanto, no pueden tomar decisiones en los
procedimientos correspondientes.

C) Facultades de los rganos de recaudacin.

Los rganos de recaudacin pueden llevar a cabo cuantas actuaciones tengan por
conveniente. Asimismo,pueden ejercer las facultades y gozar de los privilegios y de las
garantas que les reconoce la normativa. Losrganos de la recaudacin desarrollarn las
actuaciones materiales que sean necesarias, y los obligados debernatender sus
requerimientos, as como colaborar con ellos.
La funcin de recaudacin abarca tambin el cobro de los tributos que fueran titularidad de
otros Estadosmiembros de la UE, o de Entidades internacionales o supranacionales siempre
dentro del marco de un Tratadointernacional (para evitar la doble tributacin internacional o
de asistencia mutua en materia tributaria).

3. EL PLAZO DE PAGO VOLUNTARIO. (Leccin 14, punto III.2)

La recaudacin de las deudas tributarias podr realizarse mediante el pago voluntario o en
perodoejecutivo.
El pago en perodo ejecutivo se inicia: a) Para las deudas liquidadas por la Admn, el da
siguiente al del vencimiento del plazo establecido para suingreso. b) Para las deudas a ingresar
mediante autoliquidacin (o declaracin-liquidacin) cuando finalice el plazoestablecido para
su ingreso, si aqulla se present durante tal plazo sin realizar el ingreso, o al da siguiente de
lapresentacin, si se hizo una vez transcurrido dicho plazo. El plazo de pago voluntario se
inicia:
a) En los casos de liquidacin admtva notificada al sujeto, el plazo se iniciar a partir de la
fecha denotificacin, extendindose, segn se haya notificado en la primera o en la segunda
quincena del mes, hasta elda 20 del mes siguiente o hasta el da 5 del segundo mes posterior,
respectivamente.
b) En el caso de liquidacin de tributos aduaneros, el plazo se inicia igualmente al ser
notificada laliquidacin, abarcando los plazos que fija su propia normativa.
c) Si los tributos son autoliquidados, los plazos son los sealados en las normas reguladoras de
cada tributo.
d) Para los tributos de notificacin colectiva y peridica, con carcter general, el plazo que
media entre elda 1 de septiembre y el 20 de noviembre, o el inmediato da hbil
siguiente. Transcurridos los plazos indicados sin que hubiera tenido lugar el ingreso, se exigir
ste en va de apremio,salvo los supuestos del art. 27 LGT que admiten un plazo de prrroga
para el ingreso sin abrirse tal va de apremio.

5. EL INTERS DE DEMORA TRIBUTARIO (Leccin 14, punto V)

Todo ingreso fuera del plazo previsto comporta el devengo de intereses de demora.Su
naturaleza no es diferente a la del Dcho privado, pues tiene una finalidad indemnizatoria y
resarcitoria del retraso en el pago, evitando as el enriquecimiento injusto de quien dispone de
unas sumas de dinero debidas ms all del trmino en que haba de cumplir su
prestacin. Ahora bien, el carcter y origen legal de la prestacin tributaria exigen que sus
presupuestos de hecho, cuanta y, en general, rgimen jurdico, se sometan a lo previsto
normativamente, sin que la Administracin ni el particular puedan alterarlo.
Lo primero que debemos hacer es determinar los supuestos en que resulta exigido el inters
de demora.
En general, todos los supuestos que dan lugar al inters de demora se pueden reconducir a un
retraso en el ingreso de la prestacin con respecto a los plazos en que debera haberse
efectuado. Todas las cantidades adeudadas a la HP devengarn inters de demora desde el da
siguiente al de su vencimiento.
Dentro de ese presupuesto genrico, la normativa tributaria prev 7 supuestos especficos:
1) Falta de ingreso en perodo voluntario de la deuda procedente de una liquidacin practicada
por laAdmn (la LGT equipara a este supuesto el del impago del importe de una sancin
pecuniaria).
2) Falta de ingreso en perodo voluntario de una deuda procedente de una autoliquidacin o
declaracin. Enprincipio, es indiferente a estos efectos que la autoliquidacin o declaracin no
hubiera sido presentada, que lohubiera sido de forma incorrecta; o que, a pesar de haberse
hecho de forma correcta, no se hubiera acompaado delingreso de la deuda que
correspondiere.
3) Aplazamiento y fraccionamiento de pago.
4) Suspensiones de ingresos y prrrogas de cualquier clase. Este supuesto abarca la suspensin
obtenida al impugnar en recurso de reposicin o en reclamacin econmico-admtva,
regulndose la suspensin y la procedencia de intereses por las normativas de estos medios de
impugnacin. Asimismo, si se impugna en va contenciosa y nuevamente se obtiene la
suspensin, se devengarn intereses de demora por todo el tiempo que dure sta. No
obstante, no se debern intereses de demora desde el momento en que la Admn tributaria
incumplierelos plazos fijados por la Ley para resolver los recursos y reclamaciones.
5) El inicio del perodo de exigencia de la deuda de forma coactiva, esto a travs de la va de
apremio.
6) La obtencin de una devolucin improcedente.
7) Cualquier otro supuesto que suponga incumplir el plazo de ingreso, sea como consecuencia
deactuaciones lcitas o ilcitas del sujeto, hubiera intervenido o no la Admn, y existiera o no
infraccin.
Los casos expuestos tienen algunas 4 excepciones:
a) Los casos en que se ingresan las deudas correspondientes a declaraciones-liquidaciones
presentadas fuerade plazo, siempre que el retraso en la presentacin de la declaracin y el
ingreso de la deuda de ella derivada noexceda de un ao. En estos casos se devenga
nicamente los recargos de prrroga (llamados en la LGT recargospor pago extemporneo).
b) Los casos en que la deuda se ingresa una vez transcurrido el perodo de ingreso voluntario,
pero antes dela notificacin de la providencia de apremio; y aquellos en que, una vez
notificada la providencia de apremio, seingrese la deuda en unos plazos perentorios. En estos
supuestos se exigir, respectivamente, el recargo ejecutivo el5%, o el recargo de apremio
reducido el 10%.
c) La suspensin de las sanciones pecuniarias recurridas, desde la finalizacin del plazo de pago
voluntario hasta la notificacin de la resolucin que pusiere fin a la va admtva.
d) Los supuestos en que la Admn incumpliere los plazos mximos que la normativa le
concede para resolver los expedientes sometidos a su consideracin, pero slo si as se
encuentra establecido expresamente.
El perodo en el que no se computarn los intereses ser el que transcurra desde el da en que
se produjere el incumplimiento de los plazos, hasta el da en que se dictare la resolucin que
corresponda, o se interpusiere recurso contra la resolucin presunta. La liquidacin de los
intereses de demora debe ser motivada y notificada expresamente.
Unas veces la liquidacin se efectuar con antelacin al periodo por el que se exigen, si fuera
posible su determinacin (por ejemplo, por derivar de un aplazamiento de pago, de una
suspensin por tiempo determinado, etc.); mientras que en otras ocasiones habr que esperar
a que se produzca el ingreso para conocer el perodo correspondiente (por ejemplo,
incumplimiento del sujeto o de las entidades colaboradoras de la obligacin del pago, etc.).
La determinacin de la cuanta del inters de demora, resulta:
a) En general, se fija tal cuanta en el inters legal del dinero vigente el da del vencimiento del
plazo.
b) En el mbito tributario, se fija la cuanta en ese inters legal del dinero ms un 25%.
c) En los casos de aplazamiento, fraccionamiento y suspensin de deudas garantizadas con
aval solidario o con certificado de seguro de caucin, el inters de demora ser el legal del
dinero.

5. LOS RECARGOS DE PRRROGA (O RECARGOS POR PAGO EXTEMPORNEO

SINREQUERIMIENTO PREVIO) (Leccin 14, punto VI)
Cuando las autoliquidaciones o declaraciones se presentan una vez transcurrido el plazo de
ingresovoluntario establecido en cada caso, resultan exigibles ciertos recargos.
Como introduccin, se establece:
1) Con el establecimiento de los recargos se pretende incentivar las declaraciones voluntarias.
2) La declaracin y autoliquidacin, aun siendo extempornea, debe hacerse antes de que
medie algnrequerimiento de la Admn Tributaria, es decir, debe ser espontnea.
3) La declaracin extempornea debe identificar el tributo y perodo al que se refiere.
4) Los recargos slo se aplican en los casos en que la declaracin extempornea arroje un
resultado positivo.
La cuanta de los recargos por pago extemporneo, segn el art. 27 LGT, son para los
siguientes 2 casos:
a) Si la presentacin se efecta dentro de los 3, 6 12 meses siguientes al trmino del perodo
deingreso voluntario, se aplicar un recargo respectivo del 5, 10 o 15%, sin intereses de
demora ni sanciones,pero podrn ser exigibles los recargos e intereses del periodo ejecutivo.
b) Si la presentacin se efecta despus de los 12 meses, se exigir un recargo del 20%, sin
sancionespero con intereses de demora desde el da siguiente al trmino del plazo indicado. En
caso de que noacompae el ingreso, los recargos por extemporneo son compatibles con los
recargos e intereses del perodoejecutivo. Constituye infraccin tributaria leve dejar de
ingresar la deuda tributaria que debiera resultar deuna autoliquidacin.
No obstante, esta infraccin no tiene lugar cuando el obligado regularice su situacintributaria
sin requerimiento previo o presente la autoliquidacin en plazo voluntario pero sin ingreso,
puesen este ltimo caso se inicia el periodo ejecutivo, adems de que si hace la presentacin
despus de los 12meses siguientes al trmino del perodo de ingreso voluntario, se exigir en
recargo del 20%, sin sanciones pero con intereses de demora desde el da siguiente al trmino
del plazo indicado.
La aplicacin a todos los tributos estatales (salvo los aduaneros y, en parte, al Impuesto sobre
sucesiones), ya algunos locales, del procedimiento de autoliquidacin, ha dotado de especial
relevancia la resurreccin del plazo y los recargos antes denominados de prrroga, lo que
exige precisar 4 extremos:
1) Este plazo no sigue de modo indefectible al perodo voluntario cuando se trate de tributos
que ya hubiesen sido autoliquidadas, pues si la Admn exige el ingreso tras la finalizacin de
ste, el posterior ingreso ya no es voluntario espontneo, sino consecuencia de un
requerimiento admtvo.
2) Cuando se presenten de manera extempornea las declaraciones-liquidaciones sin efectuar
el ingreso (y sinpedirse simultneamente el aplazamiento o fraccionamiento), los recargos son
compatibles con los recargos e
intereses del perodo ejecutivo.
3) Los plazos de prrroga no se integrarn en el perodo voluntario ni en el de apremio, ni
formalmente ni por elrecargo que conlleva.
4) La duracin de estos plazos es indefinida, finalizando cuando se efecta el ingreso o cuando
la Admn requierela presentacin de la autoliquidacin o inicia actuaciones inspectoras, pues
tambin stas eliminan el carcterespontneo del ingreso posterior.
6. EL PROCEDIMIENTO DE APREMIO. (Leccin 14, punto IX completo)
A) Carcter del procedimiento.

La recaudacin en perodo ejecutivo o en va de apremio sigue al incumplimiento de la

prestacin en perodo voluntario, y tiene como finalidad la ejecucin forzosa del patrimonio
del deudor en cuanta suficiente para cubrir las deudas tributarias no satisfechas. La
recaudacin en va de apremio tiene las siguientes 3 caractersticas: a) Es un procedimiento
admtvo (con privilegio de autotutela admtva, funcin exclusiva y excluyente de la Admn
Tributaria). b) Es un procedimiento ejecutivo, no cognitivo, y unilateral. c) Como tiene la
naturaleza de procedimiento ejecutivo, la oposicin al mismo se articula en un procedimiento
autnomo y separado, que slo provoca la suspensin de las actuaciones. El perodo ejecutivo
el da siguiente de la finalizacin del plazo de ingreso voluntario. As pues, el requisito o
presupuesto material del procedimiento de apremio es el impago de la deuda tributaria en el
perodo establecido para hacerlo de forma espontnea.

B) Concurrencia con otros procesos o procedimientos ejecutivos.

A) Planteamiento. La LGT establece 3 reglas generales sobre el mismo: a) El procedimiento de
apremio no es acumulable a otros procedimientos o procesos de ejecucin. b) El
procedimiento de apremio no se suspender por la existencia de esos otros de
ejecucin. c) Se atender ante todo al orden de prelacin de crditos establecido en las
leyes por razn a su naturaleza.
B) La preferencia en los procesos y procedimientos singulares.
Se establece la preferencia del proceso o procedimiento donde antes se hubiera
procedido al embargo,tomando en cuenta la fecha de la diligencia que debe extenderse
para hacerlo efectivo, con algunas consideraciones: a) Como nos encontramos ante
procesos o procedimientos de ejecucin singulares, hay que entender que lapreferencia
de tramitacin solamente lo es respecto de los bienes o dchos que hubieran sido objeto
de embargo, enmodo tal que la preferencia no alcanza a otros bienes o dchos del deudor
que no hayan sido embargados. Sobreestos otros bienes o dchos tiene plena eficacia el
proceso o procedimiento que podramos denominar subordinado,siempre que haya sido
el primero donde se haya procedido a su embargo. b) Puesto que la preferencia de
tramitacin debe referirse a bienes o dchos concretos del deudor, nadaimpide que se
tramiten de modo paralelo diversos procesos y procedimientos ejecutivos
concurrentes. c) La naturaleza singular del proceso o procedimiento concurrentes justifica
que la preferencia detramitacin se derive de la prioridad en el embargo, que no es otra
cosa que la traba material de los bienes o dchos;y no de la prioridad de la disposicin
judicial (auto de ejecucin) o admtva (providencia de apremio) en la que seordena exigir
coactivamente la deuda, porque ste es un mandato genrico que se dirige contra todo el
patrimoniodel deudor, en virtud de la responsabilidad patrimonial universal que rige en
nuestro Derecho.
C) La preferencia en los procesos ejecutivos universales.
Las reglas que se derivan tanto de lo dispuesto en la LGT como en la Ley Concursal,
son: a) Es preferente el proceso de ejecucin universal si la fecha de declaracin del
concurso es anterior almomento en que se den las condiciones legales para poder dictar la
providencia de apremio. b) La HP podr continuar los procedimientos ejecutivos que se
hayan iniciado (mediante la providencia deapremio) antes de la fecha de declaracin del
concurso, es decir, que es preferente el procedimiento de apremio. c) Resulta posible la
emisin de la providencia de apremio, con el devengo del recargo
correspondiente,cuando las condiciones previstas legalmente para ello se den antes de la
fecha de declaracin del concurso.
c) Suspensin del procedimiento.
 Se establecen unas normas sobre la suspensin del procedimiento de apremio que, en
general, no hacen otracosa que reiterar lo que se establece en otras normas de la propia
LGT y en el Reglamento de revisin en vaadministrativa. No obstante, existen algunas
especialidades que se refieren a los supuestos en los que, para suspender
elprocedimiento, no ser necesario prestar garanta alguna. Tal suceder cuando: La
liquidacin contuviera un error material, aritmtico o de hecho en la liquidacin. La
liquidacin hubiera sido ingresada, compensada, aplazada o suspendida. Hubiera
prescrito el derecho a exigir el pago.

D) Iniciacin.
A) Presupuestos materiales y formales.
El periodo ejecutivo se inicia en los siguientes 2 casos:
1) Deudas liquidadas por la Admn o ante autoliquidaciones presentadas en plazo voluntario
sin ingreso correspondiente: Al da siguiente al del vencimiento del plazo de ingreso
voluntario.
2) Autoliquidacin extempornea sin ingreso: Al da siguiente de la presentacin. Los
presupuestos o requisitos de la iniciacin del procedimiento de apremio, son:
Material: Es el impago de la deuda tributaria en el perodo establecido para hacerlo de
forma espontnea.
Formal: Consiste en la emisin de la providencia de apremio (ttulo ejecutivo), definida como
el acto de la Admn que ordena la ejecucin contra el patrimonio del obligado, y tiene la
misma fuerza ejecutiva que la sentencia judicial para proceder contra bienes y dchos de los
obligados.
Sobre la providencia de apremio:
a) Deber ser notificada al deudor.
b) Debe contener la fecha, la identificacin del obligado y de la deuda; la indicacin expresa de
que sta nose ha satisfecho en el perodo de ingreso voluntario; la determinacin del inicio del
devengo de los intereses dedemora; la liquidacin del recargo ejecutivo; el requerimiento
expreso de que se pague la deuda y las consecuenciasque de ello se derivan; y la advertencia
de que, en caso de no atenderse al requerimiento efectuado, se proceder alembargo de los
bienes y dchos de obligado, as como de las consecuencias derivadas de ello.
c) Debe contener la liquidacin del recargo de apremio (20% de la deuda no ingresada). El
plazo concedido al deudor apremiado para que ingrese la deuda, ser:
Si la providencia de apremio se notifica en la 1 quincena del mes: Hasta el da 20 del mismo
mes.
Si se notifica en la 2 quincena del mes: Hasta el da 5 del mes siguiente.
El art. 28.6 establece que no se devengarn los recargos del periodo ejecutivo en el caso de
deudas de titularidad de
otros Estados o de entidades internacionales o supranacionales cuya actuacin recaudatoria
se realice en el marco de laasistencia mutua, salvo que la normativa sobre dicha asistencia
establezca otra cosa.

B) Apertura del procedimiento.

La declaracin externa de la existencia de una deuda tributaria no satisfecha en el perodo
voluntario y el despacho de la ejecucin contra el patrimonio del deudor se realizan de modo
conjunto, a travs de la providenciade apremio debidamente notificada. En cuanto a los
recargos del perodo ejecutivo:
a) Recargo ejecutivo: Si el deudor paga despus de finalizar el plazo de ingreso voluntario,
pero antes de la notificacin de la providencia de apremio, deber pagar recargo del 5%.
b) Recargo de apremio reducido: Si el deudor paga dentro del plazo concedido en la
providencia de apremio, deber satisfacer un recargo del 10%.
c) Recargo de apremio ordinario: Si el deudor no paga en los plazos indicados y, por tanto,
debe seguir el procedimiento ejecutivo, deber el recargo de apremio ordinario del 20%, y los
intereses de demora.
Como la providencia de apremio se notifica dentro de la 1 quincena del mes, el deudor
apremiadotendr de plazo hasta el da 20 de abril para efectuar el pago de la deuda tributaria.
Adems, si el deudor nopaga dentro de ese plazo indicado, debe seguir el procedimiento
ejecutivo, y deber por tanto, pagar elrecargo de apremio ordinario, que ser del 20%, ms los
intereses de demora. Si se paga despus de finalizar el plazo voluntario, pero antes de la
providencia de apremio, se debersatisfacer el recargo ejecutivo del 5%. Igualmente, le
corresponder pagar el recargo por extemporneo del5% al realizar el pago dentro de los 3
meses siguientes al trmino del perodo de ingreso voluntario(compatibilidad entre el recargo
por presentacin extempornea y el recargo por perodo ejecutivo).
El recargo de apremio reducido se devenga cuando el deudor paga dentro del plazo
concedido en laprovidencia de apremio, debiendo satisfacer un recargo del 10%.

E) Tramitacin [Desarrollo del procedimiento].

Si la deuda se satisface una vez notificada la providencia de apremio, el procedimiento
ejecutivo finalizacon la satisfaccin del crdito de la HP.
Por el contrario, si se desatiende la providencia de apremio, y no se ingresala deuda en los
plazos previstos, el procedimiento ejecutivo seguir su curso. Sus trmites sucesivos son:
a) Ejecucin de las garantas.
En primer lugar, se proceder a ejecutar la garanta existente (aval, prenda, hipoteca o
cualquier otra), para lo que es suficiente la falta de pago del deudor afianzado, sin que sea
necesario un acto admtvo de derivacin de responsabilidad, o la audiencia del avalista o
fiador.
Ahora bien, la Admn puede optar por embargar y ejecutar antes otros bienes del deudor
cuando la garanta no sea proporcionada a la deuda garantizada, o cuando lo solicite el propio
deudor, sealando bienes suficientes al efecto. En estos casos, la garanta quedar sin efecto
en la parteasegurada por los embargos.
b)Embargo de los bienes del deudor. El embargo de los bienes del deudor constituye el ncleo
del procedimiento ejecutivo que tiene por objeto el cobro de la prestacin con la suma
obtenida al realizar los bienes embargados.
Una vez transcurrido el perodo concedido al deudor en la providencia de apremio para que
satisfaga ladeuda, se proceder sin ms dilaciones al embargo de bienes y derechos en
cantidad suficiente para hacer frente a la misma.
La nica circunstancia que puede enervar el embargo es la existencia de garantas. De no
existir garantas, oser insuficientes, se trabarn los bienes por el orden establecido, que ser el
siguiente:
1) Dinero efectivo o en cuentas abiertas en entidades de crdito.
2) Crditos, efectos, valores y dchos realizables en el acto o a corto plazo.
3) Sueldos, salarios y pensiones.
4) Bienes inmuebles.
5) Intereses, rentas y frutos de toda especie.
6) Establecimientos mercantiles o industriales.
7) Metales preciosos, piedras finas, joyera, orfebrera y antigedades.
8) Bienes muebles y semovientes.
9) Crditos, efectos, valores y dchos realizables a largo plazo.
Esta lista se completa con otros bienes que no pueden ser objeto de embargo, aunque la LGT
no contengauna regulacin detallada de ello. Consideraciones sobre el embargo de bienes y
dchos de deudor:
a) El embargo se efectuar nominalmente mediante una diligencia de embargo, que debe
notificarse a lapersona con la que se entienda la actuacin, y tambin se notificar la diligencia
pero sin necesidad de que se hagade forma simultnea a la prctica del embargo, al deudor; a
su cnyuge, si los bienes embargados son gananciales; alos condueos o cotitulares de los
bienes o dchos; y al tercero titular, poseedor o depositario de los bienes, si con l no se han
entendido las actuaciones correspondientes (que una vez conocido ste ltimo el embargo,
serresponsable solidario de la deuda tributaria si colabora o consiente en el levantamiento de
los bienes o dchos, hastael lmite levantado).
b) La LGT no ha establecido una ordenacin rgida de los bienes y derechos a embargar, sino
que haintroducido reglas que permiten flexibilizar tal orden.
c) El embargo cuenta con diferentes peculiaridades segn sean los bienes y derechos que se
traben:
Si los bienes embargados fueren inscribibles en un Registro pblico, la Admn tendr dcho a
que se anote preventivamente el embargo.
Si se embargan bienes muebles, la Admn podr disponer su depsito en la forma que se
determine reglamentariamente.
Resulta muy frecuente el embargo de bienes y dchos depositados o confiados a Entidades de
crdito (fondos, valores, ttulos, etc.).
Cuando se embarguen establecimientos mercantiles, podr sustituirse a las personas que
ostenten su direccin por un funcionario.
d) Los bienes embargados sern depositados en locales de la Admn o de otros entes pblicos,
de entidadesdedicadas a ello o, en su defecto, de otras personas que ofrezcan garantas
suficientes, e incluso del propio deudor.

C) Valoracin de los bienes. La valoracin de los bienes y dchos embargados es una operacin
que no se menciona en la LGT, a pesar deque es el origen de la mayor parte de las costas que
se generan en el procedimiento de apremio. Nos interesa destacar los siguientes 4 extremos:
a) La valoracin de los bienes y dchos que, actuacin previa a su enajenacin, corresponde a
los rganos derecaudacin o a peritos designados por ellos, que deben tomar como referencia
el valor de mercado y los criterioshabituales de valoracin.
b) El resultado de la valoracin se notificar al obligado, que podr proponer en 15 das la
prctica de unavaloracin contradictoria.
c) La valoracin que finalmente prevalezca servir de tipo para la subasta o concurso, previa
consideracin,en su caso, de las cargas, gravmenes, u obligaciones que puedan recaer sobre
los bienes embargados.
d) Tratndose de bienes muebles, podrn formarse lotes.

D) Realizacin de los bienes embargados. La fase siguiente del procedimiento de apremio es la

realizacin de los bienes embargados.
En efecto, la finalidad ltima del procedimiento es lograr que se ingrese en el Tesoro Pblico la
deuda tributaria no satisfecha degrado por el obligado, deuda que es siempre una cantidad de
dinero. As pues, los rganos de recaudacin deben proceder a enajenar los bienes y dchos
embargados para despus aplicar lo obtenido a la satisfaccin de la deuda.
Los supuestos donde no se lleva a cabo la enajenacin de los bienes y dchos embargados, son:
Cuando el deudor extinga la deuda tributaria y las costas causadas en el procedimiento de
apremio.
En la suspensin transitoria, en que la Admn no puede proceder a la enajenacin de los
bienes y dchosembargados hasta que el acto de liquidacin del que trae causa el
procedimiento de apremio no sea firme, esto es,hasta que se hayan agotado, en su caso, los
recursos admtvos contra l interpuestos. La realizacin de los bienes y dchos debe llevarse a
cabo en el mismo orden en que fueron embargados,mediante subasta, concurso o
adjudicacin directa, en las condiciones establecidas reglamentariamente. Las reglas y formas
de adjudicacin, son:
- La subasta ser el procedimiento ordinario de adjudicacin de los bienes embargados.
- El concurso slo se admite por razones de inters pblico o evitar posibles perturbaciones en
el mercado.
- La adjudicacin directa procede cuando ha quedado desierto el concurso o la subasta,
cuando existanrazones de urgencia, o cuando no convenga promover concurrencia.
- La adjudicacin de bienes al Estado proceder cuando no hubieran podido enajenarse. Esta
adjudicacinse propondr por el Presidente de la mesa de la subasta, y se acordar por el
Delegado de la Agencia Tributaria.

F) Terminacin del procedimiento.

El procedimiento de apremio terminar:
a) Con el pago del dbito.
b) Con el acuerdo que declare el crdito total o parcialmente incobrable, una vez declarados
fallidos todos los obligados al pago. Respecto a esta declaracin de fallido del deudor:
Tras la declaracin de fallido de los deudores principales, por desconocerse su paradero,
por no poseer bienes embargables o por ser insuficientes para cancelar totalmente la deuda,
se derivar la accin contra los responsables.
Si se ha declarado fallido un sujeto, se considerarn vencidos los crditos de posterior
vencimiento y se darn de baja por referencia a aquella declaracin.
Si durante el plazo de prescripcin se produce solvencia sobrevenida del deudor, se
rehabilitar el crdito, y la Dependencia de Recaudacin reabrir el procedimiento ejecutivo.
c) Con el acuerdo de haberse extinguido el crdito por cualquier otra causa legal.
d) Con el acuerdo o la compensacin con los crditos del deudor, en los casos de concurso.

G) Impugnacin del procedimiento de apremio.

a) Impugnacin por parte del deudor. El procedimiento de apremio tiene carcter ejecutivo,
de lo que se derivan importantes limitaciones a la hora de discutir sobre su pertinencia o de
suspenderlo.
En cuanto a las discusiones sobre el apremio, hay que distinguir 2 extremos:
1.- Las controversias que pueden plantearse sobre su pertinencia: La LGT contiene una
enumeracin tasada de los motivos de oposicin, que son 6: a) Extincin total de la deuda o
prescripcin del dcho a exigir el pago. b) Solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o
compensacin en perodo voluntario. c) Falta de notificacin de la
liquidacin. d) Anulacin de la liquidacin. e) Error u omisin en el contenido de la
providencia de apremio que impida la identificacin del deudor o de la deuda
apremiada. f) Otras causas de suspensin del procedimiento de recaudacin: Por ejemplo,
si se ha solicitado la suspensin del acto impugnado en la va econmico-administrativa, no
puede apremiarse la deuda hasta que se resuelva el incidente de ejecucin.Se pueden oponer
los mismos motivos de oposicin que se han citado frente al instrumento de ejecucinemitido
por otros Estados miembros de la UE, o de Entidades internacionales o supranacionales,
aunque se resolvern por sus rganos competentes.
En definitiva, en esta fase de exigencia de los tributos no es posible, en principio, plantear
discusinalguna sobre los aspectos materiales de la liquidacin, en especial sobre su
procedencia y correccin.
2.- Las controversias sobre la correccin de las distintas fases y actuaciones
procedimentales: En cuanto a la impugnacin de los actos del procedimiento ejecutivo, no
debera existir ninguna especialidad respecto del rgimen general de impugnacin de los actos
de gestin tributaria. No obstante, la LGT hace algunas precisiones al respecto, algunas de las
cuales no nos parecen correctas por cuanto parecen limitar la posibilidad de recurrir ciertos
actos dictados a lo largo del procedimiento de apremio.
La impugnacin de la diligencia de embargo, es un documento que, al desaparecer la
providencia de embargo, ha adquirido una importancia capital en el procedimiento ejecutivo.
As, contra la diligencia de embargo slo sern admisibles los siguientes 4 motivos de
impugnacin: a) La extincin de la deuda o prescripcin del dcho a exigir el pago. b) La
falta de notificacin de la providencia de apremio. c) Incumplimiento de las normas
reguladoras del embargo. d) Suspensin del procedimiento de recaudacin. El acuerdo de
enajenacin de los bienes y dchos embargados slo podr impugnarse si las diligencias
deembargo se han tenido por notificadas. B) Oposicin por parte de terceros. La oposicin al
procedimiento de apremio por parte de terceros se articula a travs de las terceras dedominio
y de mejor dcho: La tercera de dominio, fundada en la propiedad del tercero sobre los
bienes embargados aldeudor, suspende el procedimiento de apremio respecto a los bienes
objeto de la controversia, previaadopcin de las medidas de aseguramiento oportunas, como
el embargo preventivo, el depsito, laconsignacin u otras adecuadas a la naturaleza de los
bienes. La tercera de mejor dcho se basa en la existencia de un crdito preferente al
perseguido en elprocedimiento de apremio, y no suspende ste, que continuar hasta la
enajenacin de los bienes,consignndose la cantidad controvertida a resultas de la tercera.
En ambos casos, el procedimiento se fundamenta en la exigencia de la interposicin de la
tercera enva admtva previamente a su planteamiento en la judicial.
Los trmites, sucintamente expuestos, son los siguientes:
a) La tercera se formular por escrito ante el rgano de la AEAT que est tramitando el
procedimiento de apremio, acompaando los documentos en que se funde. Su admisin,
ser:
La de dominio, no se admitir despus de otorgada la escritura, consumada la venta de
los bienes de que se trate o de su adjudicacin al Estado.
La de mejor dcho, no se admitir despus de percibido el precio de la venta.
b) Una vez admitida la tercera, la Dependencia de Recaudacin la calificar, y suspender o
continuar el procedimiento segn su modalidad. El rgano competente para resolverla
solicitar informe del Servicio Jurdico del Estado, que lo emitir en 15 das con propuesta de
resolucin.
c) La resolucin se adoptar en el plazo de 3 meses desde que se promovi, notificndose al
interesado. Transcurrido este plazo sin haberse resuelto, puede entenderse desestimada a
efectos de formularla correspondiente demanda judicial. Para sta, sea tras resolucin expresa
o tcita, habr un plazo de 10das.
De lo contrario, se continuar el procedimiento de apremio si hubiera sido suspendido.

D) LA POTESTAD SANCIONADORA EN MATERIA TRIBUTARIA

TEMA 25. INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS
(Leccin 15 completa)
1. PRINCIPIOS DE LA POTESTAD SANCIONADORA EN MATERIA TRIBUTARIA
1. INTRODUCCIN. Las sanciones no son un componente de la deuda
tributaria. Tributo y sancin tributaria son conceptos distintos.
La norma tributaria tutela la efectividad del deber constitucional de contribuir al sostenimiento
de los gastos pblicos de acuerdo con la capacidad econmica. La norma reguladora de
infracciones y sanciones tutela la observancia del respeto al Dcho vigente.
Esta diferencia conceptual entre tributo y sancin se manifiesta en 3 puntos:
a) Procedimientos a travs de los cuales se exigen.
b) Rgimen jdco aplicable a los sujetos que intervienen en ambos procedimientos.
c) Ejecucin del acto admtvo que cuantifica a uno y a otro. La LGT admite que la potestad
sancionadora en materia tributaria se ejercer de acuerdo con los principios reguladores de la
misma en materia admtva, con las especialidades establecidas en esta Ley.
En particular sern aplicables los principios de legalidad, tipicidad, responsabilidad,
proporcionalidad y no concurrencia. El TC reitera la aplicabilidad, con matices, de los principios
materiales y formales propios del orden penalal mbito administrativo sancionador:
 Principios materiales o sustantivos: Destacan los de legalidad, tipicidad, culpabilidad,
proporcionalidad, prohibicin de analoga y de retroactividad salvo que, en ambos casos, sea
in bonam partem,non bis in idem, etc.
Principios formales: Destaca la necesaria presencia de las garantas que deben asistir al
presunto infractor: el dcho de defensa, el dcho a la asistencia letrada; el dcho a ser informado
de la acusacin, con la ineludible consecuencia de la presuncin de inocencia, que implica que
la carga de la prueba de los hechos constitutivos de la infraccin recaiga sobre la Admn, con
la prohibicin absoluta de utilizar pruebas obtenidas con vulneracin de dchos fundamentales;
el derecho a no declarar contra s mismo; el dcho a la utilizacin de los medios de prueba
propuestos.
2. PRINCIPIO DE RESPONSABILIDAD EN MATERIA DE INFRACCIONES TRIBUTARIAS. La LGT, en
sintona con el TC, ha establecido que las personas fsicas y jdcas podrn ser sancionadas
porhechos constitutivos de infraccin tributaria cuando resulten responsables de los mismos,
en cuya comisin se exigetambin la presencia del elemento intencional son infracciones
tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia....
Este principio de responsabilidad es la trasposicin del principiobsico del ordenamiento penal
que requiere la existencia de culpabilidad en el sujeto a quien se impone la sancin. El autor de
una infraccin tributaria slo puede sufrir el consiguiente reproche jurdico y asumir las
consecuencias de su accin la sancin cuando sea culpable.
Las acciones u omisiones tipificadas en las Leyes no darn lugar a responsabilidad por
infraccin tributaria en los siguientes 5 supuestos:
a) Cuando se realicen por quienes carezcan de capacidad de obrar en el orden tributario.
b) Cuando concurra fuerza mayor.
c) Cuando deriven de una decisin colectiva, para quienes hubieran salvado su voto o no
hubieran asistido a la reunin en que se adopt la misma.
d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones
tributarias. Entre otros supuestos, se entender que se ha puesto la diligencia necesaria
cuando el obligado haya actuado amparndose en una interpretacin razonable de la norma
tributaria o cuando el obligado tributario haya ajustado su actuacin a los criterios
manifestados por la Admn tributaria.
e) Cuando sean imputables a una deficiencia tcnica de los programas informticos de
asistencia facilitados por la Admn tributaria.
Las causas anteriores de exclusin de responsabilidad tienen un carcter meramente
enunciativo, sin agotar el elenco de causas que pueden dar lugar a esa exclusin de
responsabilidad.

3. PRINCIPIO DE NO CONCURRENCIA DE SANCIONES TRIBUTARIAS.

Una misma infraccin no puede ser sancionada dos veces, siempre que exista identidad de
sujetos, de hechos y de fundamentos sobre los que se basa la sancin. Es, en definitiva, la
proyeccin del tradicional principio non bis in idem, que se ha basado en los P. de legalidad,
tipicidad proporcionalidad y presuncin de inocencia. De acuerdo con este principio:
1. Si la Admn tributaria entiende que una infraccin pudiera ser constitutiva de delito
contra la HP, deberpasar el tanto de culpa a la jurisdiccin competente o remitir el
expediente al MF, abstenindose de seguir el procedimiento admtvo, que quedar
suspendido hasta que la autoridad judicial dicte sentencia firme, tenga lugar
elsobreseimiento o el archivo de las actuaciones o se produzca la devolucin del
expediente por el MF. La sentencia condenatoria de la autoridad judicial impedir la
imposicin de sancin admtva. De no haberse apreciado la existencia de delito, la
Admn tributaria iniciar o continuar sus actuaciones deacuerdo con los hechos que
los Tribunales hubieran considerado probados, y se reanudar el cmputo del plazo
deprescripcin en el punto en que estaba cuando se suspendi. Las actuaciones
admtvas realizadas durante el perodode suspensin se tendrn por inexistentes.
 2. No se pueden sancionar de forma independiente los hechos que se tienen en cuenta
como criterio degraduacin de una infraccin o como circunstancia que determina la
calificacin de una infraccin como grave omuy grave.
3.La realizacin de varias acciones u omisiones constitutivas de varias infracciones
posibilitar laimposicin de las sanciones que procedan por todas ellas.
Con efectos desde el 31 de marzo de 2012, el RD-Ley 12/2012 ha aadido un ap. 2 al art.
180 LGT, segn el cual: Si la Administracin tributaria estimase que el obligado tributario,
antes de que se le haya notificado el inicio de actuaciones de comprobacin o
investigacin, ha regularizado su situacin tributaria mediante el completo reconocimiento
y pago de la deuda tributaria, la regularizacin practicada le exonerara de su
responsabilidad penal, aunque la infraccin en su da cometida pudiera ser constitutiva de
delito contra la Hacienda Pblica, y la Administracin podr continuar con el
procedimiento administrativo sin pasar el tanto de culpa a la autoridad judicial ni al
Ministerio Fiscal.
Asimismo, los efectos de la regularizacin prevista en el prrafo anterior,
resultarnaplicables cuando se satisfagan deudas tributarias una vez prescrito el derecho
de la Administracin a sudeterminacin.

2. SUJETOS RESPONSABLES DE LAS INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS.

A) Sujetos infractores.

Sern sujetos infractores las personas fsicas o jdcas y los entes de hecho herencias
yacentes,comunidades de bienes y dems entidades que, carentes de personalidad jdca,
constituyan una unidad econmica oun patrimonio separado susceptible de imposicin que
realicen las acciones u omisiones tipificadas comoinfracciones en las leyes. Debe destacarse
que se admita la autora, como sujeto infractor, tanto de personas fsicas como jurdicas. La
LGT, con efectos meramente enunciativo se refiere a los siguientes sujetos
infractores: a) Contribuyentes y sustitutos. b) Retenedores y obligados a practicar ingresos a
cuenta. c) Obligados al cumplimiento de obligaciones tributarias formales. d) Sociedad
dominante en el rgimen de consolidacin fiscal. e) Entidades obligadas a atribuir o imputar
rentas a sus socios. f) Representante legal de los sujetos obligados que carezcan de capacidad
de obrar en el orden tributario. La concurrencia de varios sujetos infractores en la realizacin
de una infraccin tributaria determinar quequeden solidariamente obligados frente a la
Admn al pago de la sancin.
B) Responsables y sucesores de las sanciones tributarias.
a) Responsables. Se establece un principio general: la responsabilidad no alcanzar a las
sanciones, salvo las excepcionesque en esta u otra Ley se establezcan. Hay pues un principio
general y a ste, excepciones:
1.- Responsabilidad solidaria:
a) Causantes o colaboradores activos en la comisin de una infraccin tributaria: La
responsabilidad seextiende tanto a personas fsicas como jdcas, y tanto a sanciones derivadas
de deudas tributarias como a sancionesderivadas del incumplimiento de obligaciones
formales.
b)Sucesores por cualquier concepto en la titularidad o ejercicio de explotaciones o actividades
econmicas, por las obligaciones contradas del anterior titular y derivadas del ejercicio de la
actividad.
c) Quienes sean causantes o colaboren en la ocultacin o transmisin de bienes o dchos del
obligado al pago con la finalidad de impedir la actuacin de la Admn Tributaria.
d) Quienes, por culpa o negligencia, incumplan las rdenes de embargo.
e) Quienes, con conocimiento del embargo, la medida cautelar o la constitucin de la garanta,
colaboren o consientan en el levantamiento de los bienes o dchos embargados, o de aquellos
bienes o derechos sobre los que se hubiera constituido la medida cautelar o la garanta.
f) Las personas o entidades depositaras de los bienes del deudor que, una vez recibida la
notificacin del embargo, colaboren o consientan en el levantamiento de aqullos.
2.- Responsabilidad subsidiaria:
a) Responden subsidiariamente tanto de la deuda tributaria como de las sanciones impuestas a
sociedades opersonas jdcas sus administradores de hecho o de dcho que no hubiesen
realizado los actos necesarios que sean desu incumbencia para el cumplimiento de las
obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos
dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen el que se hubiesen cometido las
infracciones cuya responsabilidad se les deriva subsidiariamente.
b) Responden subsidiariamente tanto de las obligaciones tributarias como de las sanciones
impuestas apersonas jdcas las personas o entidades que tengan el control efectivo, total o
parcial, directo o indirecto, de laspersonas jdcas o en las que concurra una voluntad rectora
comn con stas, cuando resulte acreditado que laspersonas jdcas han sido creadas o
utilizadas de forma abusiva o fraudulenta para eludir la responsabilidadpatrimonial universal
frente a la HP y exista unicidad de personas o esferas econmicas, o confusin o
desviacinpatrimonial (es decir, se atribuye responsabilidad subsidiaria de personas jdcas por
deudas contradas por el socio).
c) Tambin responden subsidiariamente tanto de las obligaciones tributarias como de las
sanciones laspersonas o entidades de las que los obligados tributarios tengan el control
efectivo, total o parcial, o en las queconcurra una voluntad rectora comn con dichos
obligados tributarios, cuando resulte acreditado que talespersonas o entidades han sido
creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta como medio de elusin de la
responsabilidad patrimonial universal frente a la HP, siempre que concurran, ya sea una
unicidad de personas o esferas econmicas, ya una confusin o desviacin patrimonial (es
decir, se atribuye la responsabilidad subsidiariaal socio en relacin con las deudas imputables a
la sociedad que controla).

B) Sucesores.
a) Sucesores de personas fsicas: De acuerdo con el principio de personalidad de la pena, las
sancionestributarias no se transmitirn a los herederos y legatarios de las personas
fsicas infractoras. Tampoco se transmitir la obligacin del responsable, salvo que se hubiera
notificado el acuerdo dederivacin de responsabilidad antes del fallecimiento.
b) Sucesores de personas jdcas: Tratndose de sanciones impuestas a personas jdcas que se
han disuelto,la situacin es distinta, pues en este caso s que se transmiten a los sucesores,
atendida la necesidad de que lossocios de la entidad infractora disuelta no recuperen su cuota
de liquidacin hasta tanto la entidad haya satisfecho elpago de las sanciones por las
infracciones cometidas. Las sanciones sern exigibles a los sucesores hasta el lmitedel valor de
la cuota de participacin que les corresponda.

3. LAS INFRACCIONES TRIBUTARIAS.

A) Concepto.
Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado
de negligenciaque estn tipificadas y sancionadas como tales en la LGT u otra Ley. Habra que
destacar 4 notas:
1. Debe tratarse de una accin u omisin en la que concurra dolo o culpa. No tiene cabida la
responsabilidadobjetiva, sino que debe poder formulrsele un juicio de reproche al autor de la
infraccin. El principio deculpabilidad est claramente presente en el concepto.
2. De conformidad con el principio de tipicidad, debe ser la Ley la que tipifique la infraccin y
fije lasancin aplicable.
3. Son inconstitucionales aquellas sanciones impuestas como reaccin ante conductas que no
estnclaramente tipificadas como infracciones. Las denominadas sanciones indirectas, las
sanciones de plano, losrecargos cuya cuanta los convierte en sanciones, etc.
4. La infraccin puede cometerse tanto por accin como por omisin.

B) Clases.
La LGT clasifica las infracciones tributarias en leves, graves y muy graves.
a) Infracciones muy graves: En todas ellas tiene que concurrir un elemento comn: la
utilizacin de medios fraudulentos, que son:
Anomalas sustanciales en la contabilidad y en libros o registros establecidos por la
normativa tributaria. Empleo de facturas, justificantes u otros documentos falsos o
falseados, siempre que su incidenciarepresente un porcentaje superior al 10% de la base de la
sancin.
Utilizacin de personas o entidades interpuestas cuando el sujeto infractor, con el fin de
ocultar su identidad, haya hecho figurar a nombre de un tercero, con o sin su consentimiento,
la titularidad de los bienes o dchos, la obtencin de rentas o ganancias patrimoniales o la
realizacin de las operaciones con trascendencia tributaria de las que se deriva la obligacin
tributaria cuyo incumplimiento constituye la infraccin.
1.- Con el comn requisito de que se utilicen medios fraudulentos se considerar infraccin
muy grave: no ingresar dentro del plazo previsto la totalidad o parte de la deuda tributaria;
incumplir la obligacin de presentar de forma completa y correcta las declaraciones o
documentos necesarios para que la Admn Tributaria pueda practicar liquidacin; obtener
indebidamente devoluciones.
2.- Expedir facturas o documentos sustitutivos de las mismas con datos falsos o falseados.
3.-Comunicar datos falsos o falseados en las solicitudes de nmero de identificacin fiscal
provisional odefinitivo.
4.- Incumplir la obligacin de comunicar correctamente datos al pagador de rentas sometidas a
retencin oingreso a cuenta.
b) Infracciones graves:
1.- Se trata de una conducta en la que se han utilizado unos medios anlogos a los
considerados como fraudulentos, pero con la diferencia de que su utilizacin no llega a
producir el resultado daoso asociado a los denominados medios fraudulentos. Estos medios
(cuasi fraudulentos) son:
Facturas, justificantes o documentos falsos o falseados, cuando su incidencia represente un
porcentaje igual o inferior al 10% de la base de la sancin.
Llevanza incorrecta de libros o registros, cuando su incidencia represente un porcentaje
superior al 10%de la base de la sancin. Con el comn denominador de que se hayan utilizado
medios cuasi fraudulentos o cuando, existiendo ocultacin, la base de la sancin sea superior a
3.000 euros, se considerarn como infracciones graves: dejar de ingresar en plazo, total o
parcialmente, la deuda tributaria; incumplir la obligacin de presentar declaraciones y
documentos para que la Admn liquide y, por ltimo, obtener devoluciones indebidas.
2.- Solicitar indebidamente devoluciones, beneficios o incentivos fiscales.
3.- Determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o crditos
tributarios aparentes.
4.- Imputar incorrectamente, o no imputar, bases imponibles, rentas o resultados obtenidos
por las entidadessometidas a un rgimen de imputacin de rentas, as como imputar
incorrectamente deducciones, bonificaciones ypagos a cuenta por las mismas entidades.
5.- Presentar de forma incorrecta o con datos falsos, autoliquidaciones o declaraciones, as
comodocumentos relacionados con obligaciones aduaneras, siempre que no se haya
producido o no se pueda producirperjuicio econmico a la Hacienda Pblica, as como
contestar incorrectamente a requerimientos individualizadosde informacin.
6.- Incumplimiento de obligaciones contables y regstrales.
7.- Incumplimiento de obligaciones de facturacin o documentacin.
8.- Incumplimiento por las entidades de crdito de las obligaciones relativas a la utilizacin del
NIF y deotros nmeros o cdigos establecidos por la normativa tributaria y aduanera.
9.- Resistencia, obstruccin, excusa o negativa a las actuaciones de la Admn Tributaria. 10.-
Incumplimiento del deber de sigilo exigido a los retenedores y a obligados a realizar ingresos a
cuenta.
c) Infracciones leves:
1.- Dejar de ingresar toda o parte de la deuda, incumplir la obligacin de presentar
declaraciones y documentos para que liquide la Admn u obtener indebidamente
devoluciones, siempre que concurran, en todos estos casos, las circunstancias siguientes: no
utilizacin de medios fraudulentos, ni arteros; no haberse producidoocultacin o que la base
de la sancin sea igual o inferior a 3.000 .
2.- No presentar en plazo autoliquidaciones, declaraciones o documentos, siempre que no
exista perjuicio econmico para HP.
3.- No comunicar el domicilio fiscal de los empresarios.
4.- Incumplir las obligaciones establecidas en las autorizaciones emitidas por las autoridades
aduaneras o las condiciones a que se sujetan las mercancas de acuerdo con la normativa
aduanera, siempre que tal incumplimiento no sea constitutivo de otra infraccin.
5.- Incumplimiento de las obligaciones relativas a la correcta expedicin o utilizacin de los
documentos de circulacin exigidos por la normativa de los Impuestos Especiales, salvo que
ello constituya infraccin tipificada en la normativa propia de dichos Impuestos.
6.- Incumplimiento de las obligaciones sobre utilizacin del NIF u otros nmeros y cdigos
establecidos por la normativa tributaria o aduanera, salvo que se trate de deberes
especficamente impuestos a entidades de crdito.
7.- Incumplimiento de la obligacin de proporcionar datos al pagador de rentas sometidas a
retencin oingreso a cuenta, cuando de ello se deriven retenciones o ingresos a cuenta
inferiores a los procedentes y el obligadotributario deba de presentar autoliquidacin que
incluya dichas rentas.
8.- Incumplimiento de la obligacin de entregar el certificado de retenciones o ingresos a
cuenta. Como se aprecia, en las infracciones con perjuicio econmico existen unos criterios
comunes:
a) La ocultacin de datos: Se produce cuando no se presentan declaraciones o las presentadas
son falsas o inexactas, siempre que, adems, la deuda derivada de la ocultacin sea superior al
10% de la base de la sancin.
b) La utilizacin de medios fraudulentos o arteros.

4. LAS SANCIONES TRIBUTARIAS.

A) Clases.
Las infracciones tributarias se castigan con sanciones pecuniarias y con sanciones no
pecuniarias que tienen carcter accesorio de la sancin principal, que es siempre la sancin
pecuniaria. La sancin principal consiste en una multa, que puede ser fija o proporcional,
cuando se cuantifica en relacin con otra magnitud. La sancin accesoria no tiene carcter
pecuniario y se aplica, como accesoria de la principal, cuando se han cometido infracciones
graves o muy graves y, adems, concurren determinadas circunstancias.
Son 3 hechos los que dan lugar a la imposicin de sanciones no pecuniarias:
1.- Cuando la multa impuesta por infraccin grave o muy grave sea igual o superior a 30.000
euros y la infraccin se haya cuantificado teniendo en cuenta la comisin repetida de
infracciones tributarias podrn imponerse las sanciones accesorias:
a) Prdida de la posibilidad de obtener subvenciones o ayudas pblicas y del dcho a aplicar
beneficios eincentivos fiscales de carcter rogado durante 1 o 2 aos, segn la infraccin se
califique como grave o muy grave.
b) Prohibicin para contratar con la AAPP que hubiera impuesto la sancin durante el plazo de
1 o 2aos, segn la infraccin sea grave o muy grave, respectivamente.
2.- Cuando la multa impuesta por la comisin de una infraccin muy grave sea igual o superior
a 60.000euros y se haya utilizado el criterio de graduacin de comisin repetida de
infracciones tributarias, podr imponersela sancin prevista en las letras
a) y b) anteriores, con la diferencia de que el perodo de vigencia de la sancin seeleva a 3, 4 y
5 aos, segn la cuanta de la sancin se eleve a 60.000, 150.000 300.000 euros,
respectivamente.
3.- Cuando las autoridades o las personas que ejerzan profesiones oficiales (Notarios,
Registradores de laPropiedad y Mercantiles y todos aquellos que, ejerciendo funciones
pblicas, no perciban sus haberes directamentedel Estado, Comunidades Autnomas,
Entidades Locales u otras entidades de Derecho pblico) cometaninfracciones derivadas de la
vulneracin de los deberes de colaboracin establecidos por la propia LGT y siempreque, en
relacin con dicho deber, hayan desatendido 3 requerimientos, adems de la multa que
proceda, podrimponerse como sancin accesoria la suspensin del ejercicio de profesiones
oficiales, empleo o cargo pblico, porun plazo de 3 meses.
La suspensin ser por 12 meses si en los 4 aos anteriores a la comisin de la infraccin ya
seha impuesto al infractor una suspensin por plazo de 3 meses, en virtud de resolucin firme
en va admtva.
B) Cuantificacin de las sanciones tributarias pecuniarias.
a) Criterios de graduacin de las sanciones. Con carcter general, las infracciones leves se
sancionan con multa proporcional del 50% de la cantidad noingresada, sin que se apliquen
criterios de graduacin de la sancin. En las infracciones graves la sancin consisteen multa
proporcional del 50% al 100% de la cantidad dejada de ingresar, incrementando el porcentaje
mnimo deacuerdo con los criterios de graduacin que atienden a la comisin repetida de
infracciones tributarias y al perjuicioeconmico. En las infracciones muy graves la sancin
equivale a una multa proporcional del 100% al 150% de lacantidad defraudada, cantidad que
se incrementar aplicando sobre el porcentaje mnimo los mismos criterios degraduacin que
se aplican para la cuantificacin de sanciones por infraccin grave. Son 3 los criterios de
graduacin de las sanciones:
1.- Comisin repetida de infracciones tributarias: Esta circunstancia se entiende producida
cuandoel sujeto infractor hubiera sido sancionado por una infraccin de la misma naturaleza
(leve, grave o muygrave), en virtud de resolucin firme en va admtva dentro de los 4 aos
anteriores a la comisin de lainfraccin. Cuando concurra esta circunstancia, la sancin se
incrementar en el 5% cuando la reincidencia losea por infraccin leve; en el 15% cuando sea
grave y en el 25% por infraccin muy grave.
2.- Perjuicio econmico para la HP: Es un criterio que exige determinar el porcentaje
querepresente la base de la sancin sobre la cuanta total que hubiera debido ingresarse de
haber liquidadocorrectamente el tributo o sobre el importe de la devolucin inicialmente
obtenida. Criterio que slo seaplicar cuando supere el 10%. Cuando concurra esta
circunstancia, la sancin mnima se incrementar en un 10, 15 20% segn,respectivamente,
el porcentaje sea superior al 10% e inferior o igual al 25%; superior al 25% e inferior oigual al
50%, y superior al 50% e inferior o igual al 75%.
3.- Incumplimiento sustancial de la obligacin de facturacin o documentacin: La sancin
seduplicar cuando se cometa una infraccin por incumplimiento de las obligaciones de
facturacin o lasrelativas a la correcta expedicin o utilizacin de los documentos de
circulacin exigidos por la normativa de losImpuestos Especiales y el incumplimiento afecte a
ms de un 20% de las obligaciones de facturacin o de losdocumentos de circulacin.
b) Reduccin de las sanciones. Como aliciente para que se firmen las actas con acuerdo o para
que se preste conformidad al acta, se hadispuesto la reduccin de las sanciones aplicables.
Nos limitamos a recordar que la reduccin es del 50% en lasactas con acuerdo y del 30% en los
de conformidad con la propuesta de regularizacin que formule la Inspeccin. Una vez
aplicada la reduccin del 30% cabe aplicar otra reduccin del 25% (no aplicable cuando se trata
de actas con acuerdo) cuando concurran las siguientes circunstancias:
 Que se realice el ingreso total del importe restante de la sancin en el plazo para el ingreso
en perodovoluntario de las deudas tributarias o en el plazo/s fijados en el acuerdo de
aplazamiento o fraccionamiento que la Admn hubiera concedido.
Que no se interponga reclamacin o recurso contra la liquidacin o contra la sancin. La
reduccin del 50% (aplicable en las actas con acuerdo) dejar de tener efecto (y
consiguientemente seexigir el importe ntegro de la sancin) cuando se interponga recurso
cont-admtvo contra la regularizacin o contrala sancin o, caso de haberse presentado aval o
seguro de caucin en sustitucin del depsito, cuando no se ingresenlas cantidades derivadas
del acta en los plazos fijados para el ingreso en perodo voluntario o, en su caso, en losplazos
fijados en el acuerdo por el que se concedi por la Admn aplazamiento o
fraccionamiento. Tambin dejar de tener efecto la reduccin del 30% cuando se haya
interpuesto reclamacin o recursocontra la regularizacin, aunque no se perder cuando lo
que se recurra sea slo la sancin, no la regularizacin dela situacin fiscal. La reduccin
adicional del 25%, por conformidad con la liquidacin y con la sancin e ingreso de sta,
seperder cuando se interponga recurso o reclamacin tanto contra la liquidacin como contra
la sancin.
5. EL PROCEDIMIENTO SANCIONADOR.
A) Tramitacin separada.
El procedimiento sancionador tributario se tramitar de forma separada a los de aplicacin de
los tributos,salvo renuncia del obligado tributario, en cuyo caso se tramitar conjuntamente.
Tambin se tramitar conjuntamente en los casos en que se firmen las denominadas actas con
acuerdo, en las que se exige la renuncia delinteresado al procedimiento separado y se incluye
en la liquidacin la propuesta de sancin.
B) Desarrollo del procedimiento.
a) Inicio. Se inicia siempre de oficio, mediante la notificacin del acuerdo al interesado,
notificacin que habr decursarse dentro de los 10 das siguientes a la fecha en que se hubiera
dictado. Cuando el procedimiento sancionador se incoe como consecuencia de la presentacin
de una declaracin tributaria, o tras realizarse un procedimiento de comprobacin o de
inspeccin, no podr iniciarse una vez transcurridos 3 meses desde que se hubiese notificado o
se entendiese notificada la correspondiente liquidacin tributaria.
Estamos ante un plazo de caducidad. Ser competente para acordar la iniciacin del
procedimiento sancionador el equipo o unidad que hubiera desarrollado la actuacin de
comprobacin e investigacin, salvo que el inspector jefe designe otro diferente. El inicio del
procedimiento sancionador requerir autorizacin previa del inspector jefe.
b) Instruccin. Los procedimientos sancionadores deben regirse por los principios, garantas y
tcnicas propias de los procedimientos penales y sancionadores en general. En el
procedimiento sancionador se plantea en qu medida el contribuyente tiene dcho a no auto-
inculparse ya no aportar pruebas o documentos contables de los que pueda inferirse que ha
cometido una infraccin.
El TC ha afirmado que llevando a sus ltimas consecuencias estas garantas, se vaciara de
contenido el deber constitucional de contribuir al sostenimiento de los gastos pblicos. En el
procedimiento admtvo sancionador comn, si concurriera identidad funcionarial u orgnica
entre los rganos que instruyen y resuelven, podra invocarse la existencia de una de las
causas de abstencin o recusacin previstas, respectivamente.
El Reglamento sancionador dispone que la instruccin del procedimiento podr encomendarse
por el inspector jefe al equipo o unidad competente para acordar el inicio o a otro equipo o
unidad distinto, en funcin de las necesidades del servicio o de las circunstancias del
caso. Cuando el inicio y la tramitacin del procedimiento sancionador correspondan al mismo
equipo o unidad que haya desarrollado o est desarrollando las actuaciones de comprobacin
e investigacin, la propuesta de resolucin podr suscribirse por el jefe del equipo o unidad o
por el funcionario que haya suscrito o vaya a suscribirlas actas.
En otro caso, la firma corresponder al jefe de equipo o unidad o al funcionario que determine
el inspector jefe. Concluida la instruccin, el instructor formular propuesta de resolucin, en
la que se recogern de forma motivada los hechos, su calificacin jurdica y la infraccin que
aqullos puedan constituir o la declaracin, en su caso, de inexistencia de infraccin o de
responsabilidad alguna.
Se concretar la sancin propuesta, con indicacin, motivada, de los criterios de graduacin
aplicables. La propuesta de resolucin ser notificada al interesado, indicndosele la puesta de
manifiesto del expediente y dndole plazo de 15 das para que presente alegaciones y
presente los documentos, justificantes y pruebas que estime oportunos. Podr prescindirse de
la instruccin cuando, al tiempo de iniciarse el procedimiento sancionador, seencontrasen en
poder del rgano competente todos los elementos que permitan formular la propuesta de
imposicinde sancin, incorporndose sta al acuerdo de iniciacin. El acuerdo se notificar al
interesado, indicndole lapuesta de manifiesto del expediente y concedindole un plazo de 15
das para que presente alegaciones y para queaporte los documentos, justificantes y pruebas
que estime oportunos. En el curso del procedimiento sancionador se podrn adoptar medidas
cautelares, anlogas a las que puedenadoptarse en el procedimiento de inspeccin.
c)Terminacin. Ejecucin de la sancin. El procedimiento sancionador en materia
tributaria terminar por caducidad, resolucin o incluso sin esta ltima, cuando, en un
procedimiento sancionador iniciado como consecuencia de un procedimiento inspector, el
interesado haya prestado su conformidad a la propuesta de resolucin, entendindose
dictada y notificada por elrgano competente para imponer la sancin, de acuerdo con
aquella propuesta, por el transcurso de plazo de 1 mes ,a contar desde la fecha en que dicha
conformidad se manifest, sin necesidad de nueva notificacin expresa al efecto, salvo que en
dicho plazo el rgano competente para imponer la sancin notifique al interesado acuerdo
referido a las actas de conformidad.
El procedimiento deber concluir en el plazo de 6 meses, contados desde la notificacin del
inicio delprocedimiento hasta la notificacin por la que se comunica su resolucin.
Transcurridos 6 meses desde la notificacin de la comunicacin de inicio del procedimiento, se
entender caducado el procedimiento, caducidad que impedir la incoacin de un nuevo
procedimiento sancionador (aunque no haya prescrito la accin para interponer
sanciones). Los rganos competentes para la imposicin de sanciones son:
1.- El Consejo de Ministros, cuando se impone la suspensin del ejercicio de profesiones
oficiales,empleo o cargo pblico.
2.- El Ministro de Hacienda, rgano equivalente de las CCAA, EELL u rganos en quienes
deleguen,cuando la sancin consista en:
La prdida del dcho a aplicar beneficios o incentivos fiscales cuya concesin les corresponda
o que sean de directa aplicacin por los obligados tributarios.
O en la posibilidad de obtener subvenciones o ayudas pblicas.
O en la prohibicin para contratar con la AAPP correspondiente.
3.- El rgano competente para el reconocimiento del beneficio o incentivo fiscal, cuando
consistan enla prdida del dcho a aplicar el mismo, salvo lo dispuesto en el prrafo anterior.
4.- El rgano competente para liquidar o el rgano superior inmediato de la unidad admtva
que hapropuesto el inicio del procedimiento sancionador.
La resolucin expresa del procedimiento sancionador contendr la fijacin de los hechos, la
valoracin delas pruebas practicadas, la determinacin de la infraccin cometida, la
identificacin del infractor y la cuantificacinde la sancin, con indicacin de los criterios de
graduacin y de la reduccin que proceda. En su caso, contendr ladeclaracin de inexistencia
de infraccin o de responsabilidad. Terminado el procedimiento, deber ejecutarse la sancin.
Cuando se interponga recurso contra unasancin, tal interposicin, con carcter general
(recurso de reposicin, reclamaciones econmico-administrativas),producir 2 efectos:
La ejecucin de la sancin quedar automticamente suspendida en perodo voluntario, sin
necesidad deaportar garantas hasta que sean firmes en va admtva. Cuando se comunique a
la AEAT la presentacin de unrecurso cont-admtvo con solicitud de suspensin, la ejecutividad
de la sancin se mantendr suspendida en todocaso y sin necesidad de prestar garantas hasta
la fecha en que se adopte la correspondiente resolucin judicial.
No se exigirn intereses de demora por el tiempo que transcurra hasta la finalizacin del
plazo de pagoen perodo voluntario abierto por la notificacin de la resolucin que ponga fin a
la va admtva.

C) Recursos contra las sanciones.

El acto resolutorio del procedimiento sancionador podr ser objeto de recurso o
reclamacin independiente. Si el contribuyente impugna tambin la deuda tributaria, se
acumularn ambos recursos o reclamaciones, siendo competente para su resolucin el
rgano que conozca la impugnacin contra la deuda.
Puede recurrirse la sancin, sin perder la reduccin del 30% obtenida al firmar las actas de
conformidad, siempre que no se impugne la regularizacin de la deuda tributaria contenida en
dichas actas. En el caso de actas con acuerdo no podr impugnarse la sancin en va admtva y,
si se impugna, se perder el dcho a la reduccin del 50% prevista para dichas actas.

6. EXTINCIN DE INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS.

1. EXTINCIN DE LA RESPONSABILIDAD DERIVADA DE INFRACCIONES TRIBUTARIAS. Son 3
causas que determinan la extincin de la responsabilidad derivada de las infracciones:
1.- Por la muerte del infractor se determina la extincin de la responsabilidad por
infraccionescometidas por el fallecido.
2.- La prescripcin tambin determina la extincin de la responsabilidad, para lo que
deberntranscurrir 4 aos desde el momento en que se cometi la infraccin.
3.- Por regularizacin voluntaria del sujeto pasivo de su situacin fiscal, tanto si la infraccin
eradeterminante de perjuicio econmico para el Tesoro, como si esa regularizacin afecta a
infracciones nodeterminantes de perjuicio econmico.
El plazo de prescripcin para imponer sanciones tributarias se interrumpir:
a) Por cualquier accin de la Admn tributaria, realizada con conocimiento formal del
interesado,conducente a la imposicin de la sancin tributaria. b) Por la interposicin de
reclamaciones o recursos de cualquier clase, por la remisin del tanto de culpa a lajurisdiccin
penal, as como por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado en el
curso dedichos procedimientos. La prescripcin se aplicar de oficio, sin necesidad de que la
invoque el interesado.
2. EXTINCIN DE LAS SANCIONES TRIBUTARIAS. Las sanciones tributarias se extinguen por 5
causas: 1.- El pago o cumplimiento. 2.- Por prescripcin del dcho para exigir su pago. 3.- Por
compensacin. 4.- Por condonacin. 5.- Por el fallecimiento de todos los obligados a
satisfacerlas.

7.INFRACCIONES DE CONTRABANDO.
Las infracciones y sanciones en materia de contrabando se regirn por su normativa
especfica. En este sentido, la LO 6/2011, responde a 2 necesidades bsicas: a) Replantear el
paso especfico de las misiones que corresponden a las Aduanas en el control del comercio
exterior, estableciendo mecanismos de defensa frente al comercio desleal o ilegal y
garantizando la seguridad y proteccin de la UE y de sus ciudadanos, as como la proteccin
del medio ambiente. b) Armonizar la legislacin de contrabando con el contenido de la
reforma del CP efectuada por la LO5/2010. Tambin aqu se pone de relieve que no existe una
diferencia sustancial entre delitos e infracciones.
La frontera es tan tenue que una misma conducta puede ser delito o infraccin de
contrabando dependiendo del valor de los bienes o mercancas en cuestin, o de las
circunstancias que rodean su comisin.
Constituyen infracciones admtvas de contrabando:
a) Cuando el valor de los bienes, mercancas, gneros o efectos sea inferior a 150.000 , los
que realicenalgunos de los siguientes hechos: 1.- La importacin o exportacin de mercancas
de lcito comercio sin presentarlas para su despacho a laAdmn aduanera, as como ocultarlas
o sustraerlas a dicha Admn aduanera.. 2.- La realizacin de operaciones de comercio,
tenencia o circulacin de mercancas no comunitarias delcito comercio sin cumplir los
requisitos legalmente establecidos para acreditar su lcita importacin., y, en general,las
operaciones de trfico de bienes sin respetar el rgimen jurdico aplicable a dicho trfico.
b) Cuando el valor de los bienes, mercancas, gneros o efectos sea inferior a 50.000 , los que
realicenalgunos de los siguientes hechos: 1.- Exporten o expidan bienes que integren el
Patrimonio Histrico Espaol sin la autorizacin de la Admncompetente cuando sta sea
necesaria, o la hubiera obtenido de modo ilcito. 2.- Realicen operaciones de importacin,
exportacin, comercio, tenencia o circulacin de: - Gneros estancados o prohibidos,
incluyendo su produccin o rehabilitacin, sin cumplir los requisitos. - Especmenes de fauna y
flora silvestres y sus partes y productos, etc. Y en general, las operaciones de trfico de bienes
sin respetar el rgimen jurdico aplicable a dicho trfico. Para poder calificarse como infraccin
el valor de los bienes o mercancas debe ser inferior a 18.030,36euros; o a 6.010,12 euros si se
trata de labores de tabaco.
c) Labores del tabaco: el umbral se rebaja a 15.000 , cifra a partir de la cual ya constituye
delito de
contrabando. Las infracciones se clasifican en: Leves: inferior a 37.500 , o si se trata de
labores del tabaco o de operaciones del 2 grupo deinfracciones, inferior a 1.000 . Graves:
desde 37.500 a 112.500 . Para operaciones de tabaco, desde 1.000 a 7.200 , y para
operaciones del 2 grupo de infracciones, desde 1.000 hasta 12.000 . Muy graves: superior
a 112. 500 . Para labores del tabaco, superior a 7.200 y para operaciones del 2grupo de
infracciones, superior a 12.000 .
Las sanciones consistirn en multa pecuniaria proporcional al valor de los bienes objeto de
contrabando, yque ascender del 250 al 350% las muy graves, del 150 al 250% las graves, y del
100 al 150% las leves. Estosporcentajes se incrementan en caso de contrabando de
tabaco. Pueden adoptarse medidas cautelares; por ejemplo, aun antes de iniciado el
procedimiento, puedeprecederse a una aprehensin cautelar de los bienes, efectos o
instrumentos que constituyan o colaboren a lacomisin de la infraccin. Incluso, tratndose de
contrabando de tabaco, puede adoptarse el cierre de losestablecimientos que sean de
titularidad de los infractores. El plazo de prescripcin de las infracciones administrativas de
contrabando es de 4 aos, desde el da de sucomisin; y el de las sanciones impuestas por
infracciones admtvas de contrabando, en 4 aos desde el da siguientea aquel en que adquiera
firmeza la resolucin por la que se impone la sancin.
E) LA REVISIN DE LOS ACTOS TRIBUTARIOS

TEMA 27. LA REVISIN EN VA ADMINISTRATIVA

(Leccin 17 puntos I y II)

1. MARCO NORMATIVO. (Leccin 17, punto I)

Con carcter general, la presuncin de legalidad de los actos admtvos, el privilegio de
autotutela(declarativa y ejecutiva), y sus secuelas de ejecutividad inmediata de las actuaciones
admtvas, conducen a un sistema en el que la Admn, por s misma, declara el dcho y lo aplica,
sin necesidad de acudir a los Tribunales de justicia. En consecuencia, si los afectados no estn
de acuerdo con sus actos o dudan de su legalidad, han de asumirla carga de impugnarlos, pero
incluso sin que el mero recurso, en general, detenga la ejecucin del acto, que slo puede
lograrse solicitando y obteniendo su suspensin. Pese a la existencia del dcho a la tutela
judicial efectiva, el particular que quiera discutir ante los Tribunales la legalidad de un acto
admtvo, se ve obligado a agotar una va admtva de recurso previa al contencioso.
As, laLGT proclama 3 modos de revisin admtva de los actos tributarios: a) Los procedimientos
especiales de revisin. b) El recurso de reposicin. c) Las reclamaciones econmico-admtvas.
La LGT contempla como procedimientos especiales de revisin, adems, diversas vas que
tienen en comn el tratarse de procedimientos mediante los que la Admn puede volver sobre
sus propios actos, corrigiendo sus defectos o anulndolos, pero por iniciativa propia, sin tener
que esperar su impugnacin por los interesados. El recurso de reposicin, tiene la misma
naturaleza y finalidad que en el mbito admtvo, pero con la particularidad cardinal en el
mbito tributario (salvo el local) de ser potestativo para el particular. La reclamacin
econmico-admtva es peculiar del mbito tributario, caracterizndose por estar a cargo
derganos especficos de la Admn distintos de los gestores y con independencia funcional y
jerrquica respecto de ellos. Es la va previa que hay que agotar en materia tributaria para
acceder a los Tribunales de justicia.

2. PROCEDIMIENTOS ESPECIALES DE REVISIN (Leccin 17, punto II)

A) Rgimen general.

La LGT califica como tales, los siguientes procedimientos especiales de revisin:

a) Revisin de actos nulos de pleno decho.
b) Declaracin de lesividad de actos anulables.
c) Revocacin.
d) Rectificacin de errores.
e) Devolucin de ingresos indebidos. Se trata de una pluralidad de procedimientos revisores
que, junto a la caracterstica sealada de poder ser desarrollados por iniciativa de la Admn,
tienen en comn el que pueden recaer sobre actos firmes, y que gozan de amplios plazos para
poder emprenderse.
Debido a ello, puesto que suponen la posibilidad para la Admn de volver sobre sus propios
actos para corregir sus efectos o anularlos, variando con ello la posicin jdca de los interesados
que previamente habadeclarado, el principio de seguridad jdca despliega especiales
exigencias sobre estos procedimientos:
1) Limitando su procedencia a la concurrencia de ciertos motivos o supuestos: Fuera de
los casos previstos de nulidad y rectificacin de errores, la Admn tributaria no puede
anularen perjuicio de los interesados sus propios actos y resoluciones, debiendo acudir para
ello a la declaracin delesividad del acto y posterior impugnacin en va contenciosa. Se
supedita la revocacin de los actos en beneficio de los interesados a ciertos vicios
especialmentegraves, advirtiendo que no podr ser contraria al inters pblico.
2) Un segundo lmite a estas potestades, de carcter absoluto, se encuentra en la eficacia de la
cosajuzgada, como corolario del control judicial de la Admn. En cambio, las resoluciones
econmico-administrativas,aun siendo ya un pronunciamiento admtvo en va revisora, pueden
ser objeto de estos procedimientos en los casosde nulidad de pleno dcho y de rectificacin de
errores, as como de declaracin de lesividad.
3) El tercer lmite a estas potestades consiste en el pleno sometimiento al control judicial de
lasresoluciones que se adopten.

B) La nulidad de pleno derecho.

Podr declararse la nulidad de pleno dcho de los actos dictados en materia tributaria, as
como de las resoluciones de los rganos econmico-administrativos, que hayan puesto fin
a la va admtva o que no hayan sido recurridos en plazo.
Su objetivo es que la propia Admn pueda declarar nulo un acto por padecer vicios muy
graves de ilegalidad, cuando los actos se encuentren en alguno de estos supuestos:
a) Que lesionen los dchos y libertades susceptibles de amparo constitucional.
b) Que hayan sido dictados por rgano manifiestamente incompetente por razn de la
materia o del territorio.
 c) Que tengan un contenido imposible.
d) Que sean constitutivos de infraccin penal o se dicten como consecuencia de sta.
e) Que hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento
legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la
formacin de la voluntad de los rganos colegiados.
f) Los actos expresos o presuntos contrarios al OJ por los que se adquieren facultades o dchos
cuando se carezca de los requisitos esenciales para su adquisicin.
g) Cualquier otro que se establezca expresamente en una disposicin legal.
Debe precisarse que no todos los casos de nulidad del acto son susceptibles de declararse por
esta va, quese admitir slo para los supuestos y motivos expresamente mencionados,
considerados especialmente graves en lavulneracin del OJ, siendo ste el fundamento de que
se arbitre esta va excepcional y de revisin en defensa de lalegalidad.
Por eso, ante otros supuestos de nulidad, como la debida al principio de inderogabilidad
singular de losreglamentos, si la propia Admn quisiera obtenerla, slo podra intentarlo
previa declaracin de lesividad eimpugnacin en va contenciosa.
Respecto a los actos revisables por esta va, se lleva a cabo una doble previsin: Se admite
los actos admtvos y las resoluciones econmico-admtvas, por lo que cabe entender
quetambin sern revisables adems, otro tipo de resoluciones resolutorias de recursos o de
procedimientos derevisin. Se exige que se trate de actuaciones que hayan puesto fin a la va
admtva o que no hayan sidorecurridas en plazo. Es decir, se requiere que se trate de actos
firmes en va admtva.
El procedimiento para la declaracin de nulidad podr iniciarse en cualquier momento,
pues, al ser lanulidad radical insubsanable e imprescriptible, el plazo para emprender esta va
es indefinido. La iniciacin puede ser de oficio, por acuerdo del rgano que dict el acto o de
su superior jerrquico, o ainstancia del interesado. En este ltimo caso, podr declararse la
inadmisin, entre otras causas, cuando el acto nosea firme en va admtva o no se base en
alguno de los motivos tasados. Se dar audiencia al interesado, por un plazode 15 das, y sern
odos aquellos cuyos intereses resultaron afectados por el acto y a los que les reconoci
dchos. La resolucin es competencia del Ministro de Hacienda, previo dictamen favorable del
Consejo deEstado, que podr delegarla.
El plazo de resolucin es de 1 ao desde la iniciacin por el interesado o desde que se le
notific el acuerdode iniciacin de oficio, y la falta de resolucin en plazo comportar la
caducidad en los iniciados de oficio y ladesestimacin por silencio admtvo en los iniciados a
instancia del interesado. La resolucin, expresa o presunta, oel acuerdo de inadmisin
pondrn fin a la va admtva, por lo que no podrn combatirse ms que en vacontenciosa.

C) La declaracin de lesividad.
La Admn podr instar la anulacin de un acto ilegal, para modificarlo en perjuicio del
interesado.No se permite anularlo directamente a la propia Admn, pero s que pueda acudir a
su impugnacin en vacontenciosa. Se regula entre los procedimientos revisores, respecto de
actos que no padecen los vicios denulidad radical ni errores materiales, aritmticos o de
hecho. Por eso, los supuestos en que procede son los de cualquier infraccin del OJ, sin
mayores
precisiones. Los actos revisables por esta va son actos y resoluciones, por lo que pueden ser
objeto de lamisma las resoluciones econmico-admtvas. El nico requisito exigido es que sean
favorables a losinteresados, aunque cabe entender que no es ste un requisito que deba
apreciarse en su sentido estricto,
sino que tambin puede acudirse a esta va cuando se trata de modificar un acto que ya
inicialmente eragravoso o desfavorable, pero se pretende revisar en perjuicio del interesado.
En cuanto al procedimiento, cabe deducir que la iniciacin slo podr ser de oficio. El plazo
paraejercerla se fija afirmando que la declaracin de lesividad no podr adoptarse una vez
transcurridos 4 aosdesde que se notific el acto admtvo. Lo que permite una doble
precisin: Que pese a coincidir con el tiempo de prescripcin, es un plazo de caducidad, no
susceptible por lotanto de interrupcin ni de reiniciacin; Que el precepto lo formula como
plazo mximo para adoptar la declaracin de lesividad, con loque no es un plazo para iniciar
el procedimiento, sino para que est resuelto. Tras dar audiencia a todos los interesados, por
un plazo de 15 das, la resolucin compete al Ministrode Hacienda (pudiendo
delegarla). El plazo de resolucin es de 3 meses desde que se inici el
procedimiento,entendindose caducado si se excede dicho plazo, y si se declara la lesividad, se
comunicar al rgano de defensa yrepresentacin de la Admn autora del acto, para su
impugnacin en va contenciosa.

C) La revocacin.
Su objetivo es que la Admn pueda anular y modificar sus actos en beneficio de los
interesados,cuando concurran los siguientes supuestos: a) De infraccin manifiesta de
ley; b) Circunstancias sobrevenidas que afecten a una situacin jdca particular que pongan
de manifiestola improcedencia del acto dictado. c) Cuando en la tramitacin se haya
producido indefensin a los interesados. La revocacin no podr constituir dispensa o
exencin no permitida por las normas, ni ser contrariaal principio de igualdad, al inters
pblico o al OJ.
Dados los motivos que permiten acudir a esta va, debe observarse que se admite tanto
por cuestiones delegalidad como de oportunidad. Los actos revisables por revocacin son
los actos de aplicacin de los tributos y de imposicin desanciones, que podrn revocarse
aunque se hayan impugnado en va econmico-admtva, en tanto no haya
recadoresolucin de la misma o acuerdo de terminacin. El procedimiento se iniciar
siempre de oficio. Sin embargo, se admite expresamente que cuando se solicitela
devolucin de un ingreso efectuado en virtud de un acto que ha ganado firmeza, podr
hacerse instando larevisin del acto por esta va. Por tanto, la solicitud del sujeto no inicia
por s misma el procedimiento, pero obliga ala Admn a iniciarlo de oficio por acuerdo del
superior jerrquico del rgano que dict el acto, pudiendo este ltimo
meramente proponer el inicio.
En cambio, el particular slo puede promover su iniciacin, pero en este caso LaAdmn
quedar exclusivamente obligada a acusar recibo del escrito. El plazo durante el que puede
revocarse el acto es el de prescripcin, siendo por tanto, susceptible deinterrupcin y reinicio.
En la tramitacin se dar audiencia a los interesados y, adems, se solicitar informe
delrgano de asesora jdca sobre la procedencia de la revocacin. La resolucin ser
competencia del rgano quereglamentariamente se determine, que ser siempre distinto del
que dict el acto y, por tanto, de igual o superiorrango jerrquico, concretando que en el
mbito del Estado sern los Directores Generales o Directores deDepartamento de la AEAT de
quienes dependa el rgano que dict el acto; y, si ellos lo dictaron, su superiorjerrquico
inmediato. El plazo de resolucin es de 6 meses desde que se notific el inicio del
procedimiento,transcurridos los cuales se entender caducado el procedimiento. Puesto que
la resolucin que se adopte, pone fin ala va admtva, contra ella slo proceder el
contencioso.

E) La correccin (o rectificacin) de errores.

Se prev como cauce para corregir el acto en los supuestos de errores materiales, aritmticos
o de hechopadecidos por el mismo. Expresamente, se incluyen como actos revisables las
resoluciones econmico-admtvas. El procedimiento se iniciar de oficio o a instancia del
interesado, teniendo como plazo el de prescripcin.Si se inici de oficio, se dar audiencia por
15 das al interesado y, si fue a instancia de ste y no se tienen en cuentams hechos que los
aportados por l, se prescindir del trmite, pero no en otro caso. La resolucin es
competencia del mismo rgano que dict el acto o la resolucin, debiendo adoptarla en
elplazo de 6 meses desde que solicit por el interesado o se le notific el inicio del
procedimiento. Transcurrido esteplazo sin haberse notificado resolucin expresa, se producir
la caducidad del procedimiento si se inici de oficio,entendindose desestimado por silencio
admtvo si se inici a instancia del interesado. Al provenir la resolucin delmismo rgano que
dict el acto, ser susceptible de los recursos ordinarios que procedieran, esto es, la reposicin
yla reclamacin econmico-admtva.

F) La devolucin de ingresos indebidos.

A) Rgimen general.
Aunque se contempla dentro de los procedimientos especiales de revisin, se trata de un
procedimientodeclarativo del dcho a la devolucin de ingresos indebidos, ms que de un
procedimiento revisor de la actuacinadmtva, pues no se dirige a anular, modificar ni rectificar
ningn acto previo de la Admn.
Los supuestos son:
a) Duplicidad en el pago de deudas tributarias o sanciones.
b) Pago excesivo sobre la cantidad liquidada o autoliquidada.
c) Ingreso de deudas o sanciones prescritas. d) Cuando as lo establezca la normativa tributaria.
Se hace en todo caso precisa su delimitacin respecto a otras vas revisoras:
Cuando el ingreso cuya devolucin se pretende se hubiera efectuado en virtud de un acto
admtvo, slopodr solicitarse aqulla instando la revisin del acto por los procedimientos
adecuados, distintos del de este precepto. Concretamente:
- Si an no es firme y consentido, interponiendo contra l los correspondientes recursos
tendentes a su anulacin; y
- Si ya hubiera ganado firmeza, instando los correspondientes procedimientos especiales de
revisin de nulidad, revocacin o correccin de errores. En todos ellos, si se estima la
pretensin del interesado, se anular, rectificar o modificar el acto y se declarar por el
propio rgano resolutorio el dcho a la devolucin. Cuando el ingreso se hubiera efectuado en
virtud de autoliquidacin, la solicitud de devolucin deber plantearse postulando la
rectificacin de aqulla, abarcando, por tanto, este supuesto, no slo la devolucin de
cantidades ingresadas por el sujeto pasivo del tributo, sino las que pudieran haber
ingresadoindebidamente los obligados a retener o a repercutir el tributo.
Puede concluirse as que por ingreso indebido se entiende el efectuado sin que ningn acto
admtvo ni autoliquidacin del sujeto le obligaran a hacerlo; pues si fue en cumplimiento de
uno u otra, el ingreso se considera debido, aunque fueran ilegales los actos que lo amparaban.
La iniciacin del procedimiento podr ser de oficio o a instancia del interesado, pudiendo
ejercerse durante el plazo de 4 aos de prescripcin del dcho, que se desdobla en un plazo de
4 aos para el reconocimiento del dchoy en otro de otros 4 para obtener la devolucin
reconocida. Se prev la tramitacin por un rgano distinto del de resolucin, notificndose al
interesado la propuesta de resolucin con trmite de alegaciones por 10 das, salvo que
coincida con el importe solicitado.
La resolucin deber dictarse en el plazo de 6 meses desde que se inici el procedimiento,
transcurridos los cuales se entender caducado si se haba iniciado de oficio y desestimada la
peticin por silencio admtvo si lo fue a instancia del interesado. Siendo competente el rgano
de recaudacin, la resolucin que reconozca el dcho a la devolucin declarar la procedencia
del correspondiente inters de demora, desde que se efectu el ingreso hastaque se ordene el
pago de la devolucin. Contra la misma proceder, en caso de denegarse la devolucin, el
recursode reposicin y la reclamacin econmico-admtva.

B) Inconstitucionalidad de la norma que acaparaba el ingreso. Un supuesto especial de

devolucin de ingresos indebidos, se suscita a propsito de los efectuados en cumplimiento de
una norma que posteriormente se declara inconstitucional. En materia tributaria, la
inconstitucionalidad de una norma, convierte en indebidos, de manera sobrevenida, los
ingresos efectuados a su amparo, al faltar la cobertura normativa que los exoga. Sin embargo,
al mantener el TC la llamada doctrina prospectiva sobre la eficacia de sus sentencias, slo a
los supuestos incursos en procedimientos de comprobacin o de revisin, podrn aplicarse los
efectos de lainconstitucionalidad, al no poder resolverse ya con la norma expulsada del OJ.
En cambio, a los ingresos efectuadoscon anterioridad y que no estuvieran siendo objeto de
comprobacin ni de revisin, no les alcanzan los efectos de la inconstitucionalidad.
Por otra parte, el TS afirma que, si la sentencia constitucional guarda silencio sobre su alcance,
corresponde a los Tribunales fijar sus efectos retroactivos, concluyendo que el particular
puede instar la declaracin de nulidad del acto por el que se le exigi el ingreso, o bien
directamente, ejercer la accin por responsabilidad patrimonial, solucin sta que deviene
nica si con anterioridad a la sentencia de inconstitucionalidad, ya hubiera obtenido sentencia
firme con eficacia de cosa juzgada.
En el primer caso, obtenida la nulidad, procedera la ejecucin de la devolucin; en el segundo
caso, el dcho a la devolucin de ingresos indebidos se trasmuta en un dcho a indemnizacin
por el dao sufrido por aplicacin de la ley inconstitucional. En ambos supuestos, con dcho a
los intereses legales desde el da del ingreso hasta el de notificacin de la sentencia que
reconoce el dcho.

TEMA 28. LOS RECURSOS ADMTVOS EN MATERIA TRIBUTARIA

(Leccin 17 puntos III, IV y V)
1. EL RECURSO DE REPOSICIN. (Leccin 17, punto III)
A) Objeto y caracteres.

Encuentra su fundamento en que el rgano admtvo que dict el acto tenga una nueva
oportunidad de reconsiderarlo, antes de someter la controversia al enjuiciamiento externo a la
Admn gestora, por parte de los rganos econmico-admtvos y, en su caso, judiciales.
Tiene 4 caractersticas definitorias: 1) Se interpone ante el propio rgano que dict al acto y, si
ste lo hizo por delegacin, ser tambin competente para la reposicin, salvo que en la
delegacin se exprese otra cosa. 2) Procede contra todos los actos susceptibles de reclamacin
econmico-admtva, salvo las propias resoluciones de la reposicin y las econmico-
admtvas. 3) Es previo a la va econmico-administrativa, por lo que una vez interpuesto no
podr acudirse a aqulla hasta que se resuelva la reposicin, expresamente o por silencio
admtvo. 4) Es potestativo.

B) Procedimiento.
Como se acaba de explicar, el recurso de reposicin tiene carcter potestativo. El plazo de
interposicin del recurso es de 1 mes, contado a partir del da siguiente al de la notificacindel
acto recurrible o del siguiente a aquel en que se produzcan los efectos del silencio admtvo.
Noespecificando nada la LGT, los plazos por meses se cuentan de fecha a fecha, conforme a la
Ley 30/1992(LRJAPPAC) y al CC, y, si la ltima fuera inhbil, se prorrogar al primer da hbil
siguiente.
En el caso de tratarse de tributos peridicos de notificacin colectiva, el plazo se contar desde
el da siguiente al de finalizacin del perodo voluntario de ingreso.
Se trata de un recurso poco formalizado, que no se precisa intervencin de procurador ni
letrado. La legitimacin para recurrir es la misma que para la reclamacin econmico-
admtva. Sobre la instruccin del recurso, destacan 2 cuestiones: 1) No existe en su tramitacin
una fase de puesta de manifiesto del expediente para alegaciones. Si elinteresado precisa del
expediente para formularlas, le ser puesto de manifiesto durante el plazo de interposicin del
recurso.
Todos los fundamentos de hecho y de dcho del recurso debern expresarse en el propio
escrito de interposicin, ya que una vez presentado el recurso no se podr ejercer el dcho a
examinar el expediente a e fectos de formular alegaciones. 2) La extensin de la revisin
abarca todas las cuestiones planteadas por el expediente, hayan sido o no suscitadas por el
recurrente.
Con 3 precisiones expresadas por la propia Ley: Si se aprecian cuestiones nuevas, el rgano
debe someterlas a los interesados para que puedan formular alegaciones, disponiendo de un
plazo de 10 das. Si del expediente aparecen otros interesados distintos del recurrente,
debern ser llamados para comparecer y alegar lo que convenga a su dcho (tambin 10 das),
debiendo darse tambin esta oportunidad al propio recurrente si se solicitan informes a otros
rganos que sean relevantes para el fallo del recurso. Esta extensin de la revisin no puede
dar lugar a la reformatio in peius, deducida por el TC del propiodcho a la tutela judicial
efectiva. La resolucin del recurso contendr una exposicin sucinta de los hechos y los
fundamentos jdcos adecuadamente motivados que hayan servido para el fallo.
El plazo para notificarla al recurrente es de 1 mes desde la interposicin del recurso,
transcurrido el cual sin haberse producido, podr ste entenderlo desestimado a efectos de
proseguir su impugnacin en va econmico-admtva.
Descontndose de este plazo los perodos debidos a dilaciones del interesado. Como en todos
los casos de silencio admtvo en va de recurso, debe tenerse presente la doctrina
jurisprudencial firme que aclara que dicha desestimacin presunta es una fictio legis a laque
puede acogerse el recurrente para no ver paralizada su pretensin, pero que no exime al
rgano del deber de resolver, por lo que siempre podr el interesado optar entre proseguir la
impugnacin o esperar a la resolucin
expresa del recurso interpuesto para recurrirla. Si se haba suspendido el acto recurrido,
transcurrido el plazo deresolucin sin producirse sta, dejarn de devengarse intereses de
demora por la suspensin.

C) Efectos de la interposicin del recurso.

Aparte de los que puedan derivar ya de la resolucin del recurso de reposicin, su mera
interposicin tiene 3efectos:
1) La interrupcin de los plazos para otros recursos: Al interponerse la reposicin, no podr
promoverse lareclamacin econmico-admtva, debiendo esperar a formular sta a la
resolucin expresa de la reposicin o altranscurso del plazo para entenderlo desestimado. As,
con el efecto interruptivo de los plazos, debern volver acontarse desde su inicio una vez
resuelta expresa o tcitamente la reposicin.
2) La posible suspensin del acto impugnado: Distingue entre: El recurso contra sanciones:
Da lugar a suspensin automtica por la mera interposicin del recurso,sin necesidad de
garanta, dado el principio de no ejecutividad de las sanciones hasta su firmeza en va
admtva. El recurso contra un acto distinto de una sancin: La mera interposicin de la
reposicin no provocala suspensin, pero puede obtenerse sta automticamente si se solicita
y se aporta las garantas suficientes(depsitos de dinero o valores pblicos, aval, fianza,
etc.). El recurso contra un acto censal relativo a tributos de gestin compartida (los locales):
Nuncaproceder la suspensin, prosiguiendo el procedimiento de cobro del tributo, sin
perjuicio de la ulterior devolucinde lo ingresado si se estima el recurso. Finalmente, se
permite la suspensin sin garantas cuando se aprecie en el acto recurrido error
aritmtico,material o de hecho. Si la impugnacin no afecta a la totalidad del acto, la
suspensin se limitar al aspecto impugnado,debiendo, en su caso, ingresarse el resto de la
deuda. Si tras la resolucin hubiera de ingresarse la cantidadsuspendida, se abonarn los
intereses de demora devengados por la suspensin, sin perjuicio de que no se
habrndevengado durante el tiempo de retraso de la resolucin ms all del plazo para
notificarla. Si, por el contrario, lapretensin es estimada total o parcialmente, debern
reembolsarse los costes de la garanta prestada para lasuspensin. La suspensin obtenida en
reposicin puede prolongarse a la va econmico-admtva e incluso hasta ladecisin judicial
sobre medidas cautelares en va contenciosa, si el sujeto lo solicita y la garanta conserva su
vigencia, evitando as que en cada va de recurso haya de renovarse la garanta o aportar otra.
3) La interrupcin de la prescripcin: Volver a interrumpirse por trmites y actuaciones del
procedimiento revisor con conocimiento formal del interesado. En los recursos admtvos
procede la prescripcin si transcurre el plazo de 4 aos desde la ltima actuacin interruptiva,
y sin que la resolucin desestimatoria por silencio sirva para interrumpir ese cmputo, al no
ser una resolucin, sino una fictio iuris a la que el interesado puede acogerse a los meros
efectos de proseguir su impugnacin.

2. LA RECLAMACIN ECONMICO ADMINISTRATIVA. (Leccin 17, punto IV)

A) Objeto y caracteres.

La reclamacin econmico-admtva constituye una va especfica para impugnar los actos

tributarios ante la propia Admn. Destacan sus siguientes 5 caracteres:
1) Es un recurso admtvo especial, tanto por la materia como por los rganos que lo conocen.
2) Son competentes para conocerlo y resolverlo, con carcter exclusivo, los rganos
econmico-admtvos, tanto estatales como autonmicos y locales, con independencia
jerrquica y funcional respecto a los rganos deaplicacin de los tributos.
3) Constituye la va admtva previa que hay que agotar para acudir al contencioso-admtvo,
incluida la fasede alzada cuando proceda por razn de la cuanta.
4) Segn la cuanta del asunto, se desarrollar en nica instancia o tambin en fase de alzada;
adems deciertos recursos extraordinarios en determinados supuestos.
No obstante, cuando el asunto sea susceptible de alzada,podr interponerse sta
directamente omitiendo la primera instancia.
5) Es la va exclusiva en materia econmico-admtva, excluyndose cualquier otro rgano u
orden revisor,tanto para cuestiones de hecho como de dcho, salvo el recurso potestativo y
previo de reposicin.

B) Actuaciones reclamables.
Cabe hacer 2 delimitaciones para conocer los actos susceptibles de impugnacin por esta va:
1) Qu se entiende por materia econmico-admtva: Puede identificarse con la aplicacin de los
tributos y de las sanciones tributarias estatales, autonmicas y locales, aunque la distribucin
de competencias entre las diferentes Haciendas territoriales da lugar tambin, a rganos
econmico-admtvos estatales, autonmicos y locales. La materia econmico-admtva en el
mbito de competencias del Estado:
a) La aplicacin de los tributos del Estado y de los recargos sobre ellos y la imposicin de
sancionestributarias que realicen la AGE y las entidades de dcho pblico vinculadas o
dependientes de la misma y lasAdmnes tributarias de las CCAA.
b) Cualquier otra que se establezca por precepto legal del Estado expreso.
2) Qu actos son reclamables: Podrn impugnarse los siguientes actos:
a) Las condiciones generales que han de reunir los actos susceptibles de reclamacin, son: que
se trate deactos que provisional o definitivamente reconozcan o denieguen un dcho o declaren
una obligacin o un deber; ascomo los de trmite que, directa o indirectamente, decidan el
fondo del asunto o pongan fin al procedimiento.
b) Se efecta una enumeracin no exhaustiva.
c) Se contemplan los actos de imposicin de sanciones.
d) Tambin se mencionan como reclamables las actuaciones u omisiones de los particulares en
relacincon la repercusin, la retencin e ingresos a cuenta, el deber de facturacin y la
sustitucin tributaria.
e) Se delimita a su vez negativamente, excluyendo como actos reclamables aquellos cuya
revisinadmtva sea previa a la judicial, civil o laboral, o pongan fin a dicha va admtva; los
dictados por el Ministro deHacienda o el Secretario de Estado de Hacienda que ultimen la va
admtva y los excluidos por ley de la reclamacineconmico-admtva. Sobre esta delimitacin
de actuaciones recurribles, caben diversas 5 observaciones:
No pueden ser objeto de la va econmico-admtva las NJ.
Admitindose la impugnacin de actos provisionales y definitivos (como las liquidaciones de
ambostipos), la falta de impugnacin del 1 no impide la del 2, aunque sea meramente
confirmatorio del anterior.
Cabe impugnar en su totalidad un acto que reproduce otro anterior, si ste se haba anulado
por defectosde forma o de tramitacin.
La impugnacin de actos de trmite, est excluida en general, pero con una triple precisin:
- Sern recurribles cuando decidan el fondo del asunto, pongan trmino al procedimiento o
impidan su continuacin, como, por ejemplo, decisiones sobre inadmisin o sobre
caducidad. - Sern recurribles tambin si an siendo actos de trmite, declaran o imponen un
deber u obligacin.
- El criterio general, no significa que no sean fiscalizables, sino slo que no pueden ser objeto
de impugnacin autnoma; debiendo, por tanto, esperar al acto final del procedimiento para
recurrir ste, alegando, en su caso, la ilegalidad de los actos de trmite, lo que puede llegar a
provocar la anulacin del acto conclusivo.
Sobre la impugnabilidad de actuaciones de particulares en aplicacin del tributo, como en los
casos de retencin, repercusin y sustitucin, tienen en comn el que la reclamacin no se
dirige contra un acto admtvo, sino contra una actuacin u omisin de un particular, pero en
aplicacin de la Ley tributaria.

C) Los rganos econmico-administrativos.

El recurso de reposicin o de reclamacin econmico-admtva. En este ltimo caso, el
competente paraentender de la reclamacin ser el TEAC (Tribunal Econmico-Admtvo
Central) en nica instancia altratarse de un rgano central de la AEAT.
En el mbito del Estado, los rganos econmico-admtvos, son: el Tribunal Econmico-
Administrativo Central (TEAC), los regionales (TEAR) y a los Locales (TEAL), y la Sala Especial
para la Unificacin de Doctrina. El TEAC extiende su mbito a todo el territorio espaol; los
Regionales al de la respectiva CCAA; los Locales a los territorios de Ceuta y de Melilla. La Sala
Especial para la Unificacin de Doctrina se prev para resolver los recursos extraordinarios
interpuestos contra resoluciones del TEAC y contra las de rganos econmico-admtvos
autonmicos. La composicin ser: En los TEA: El Presidente y los Vocales, que sern
nombrados entre funcionarios del Estado, de lasCCAA y de la Admn Local con habilitacin
nacional, con los requisitos que reglamentariamente se determinen,actuando como Secretario
un Abogado del Estado. En los Tribunales Regionales y Locales: Se prevn 2 cauces para la
participacin de las CCAA en losmismos:
- O bien se nombrarn funcionarios de la CCAA.- O bien, previo convenio con sta, se
constituir una Sala Especial integrada por el Presidente, Secretarioy Vocales del TEAR y un
nmero igual de miembros de la Admn autonmica, que actuar como Saladel Tribunal en las
reclamaciones relativas a actos dictados por la Admn autonmica sobre tributosestatales,
salvo los de gestin recaudatoria.
La Sala Especial para la Unificacin de Doctrina: La formarn miembros del TEAC,
DirectoresGenerales del Ministerio y de la AEAT y el Presidente del Consejo de Defensa del
Contribuyente, sustituyndoselos de la AEAT por los de la Admn autonmica cuando el
recurso sea contra resoluciones de rganos autonmicos. El funcionamiento del Tribunal ser
en Pleno, en Salas y de forma unipersonal. El Pleno lo forman el Presidente, el Secretario y los
Vocales. Las Salas, las formarn el Presidente, el Secretario y un Vocal, al menos. De forma
unipersonal podr actuar el TEA a travs de cualquiera de sus miembros o de otros rganos
unipersonales que se determinen reglamentariamente. En el caso de los Tribunales Regionales
podrn formarse Salas desconcentradas con mbito territorial inferior al de la CCAA.
La competencia de los distintos Tribunales se establece desde el doble criterio territorial y
funcional:
Territorial: Ser competente el TEAR o TEAL en cuyo mbito territorial radique la sede del
rgano quedict el acto recurrido, y cuando se trate de reclamaciones contra actuaciones u
omisiones de los particulares en aplicacin de los tributos, se decidir por el domicilio fiscal del
recurrente. Funcional: Combina el territorial con el jerrquico y el cuantitativo, dando el
siguiente resultado:
- Los TEAR y TEAL conocern de los actos dictados por los rganos perifricos de los
Ministerios, de la AEAT y de Entidades de dcho pblico dependientes de la AGE, y de los
rganos no superiores de las CCAA.
Cuando el asunto no supere la cuanta determinada reglamentariamente, lo harn en nica
instancia, y cuando losupere, ser en primera instancia, procediendo contra su resolucin el
recurso de alzada ante el TEAC.
- Los rganos econmico-admtvos autonmicos y de Ceuta y Melilla conocern de
lasreclamaciones contra actos dictados por los rganos no superiores de las CCAA, tambin en
primera o nica instancia segn la cuanta del asunto.
- El TEAC, adems del citado recurso de alzada por razn de la cuanta, conocer en nica
instancia de los actos dictados por rganos centrales de los Ministerios, de la AEAT y de
Entidades de dcho pblico dependientes de la AGE, y por los rganos superiores de las CCAA;
adems de los recursos extraordinarios de alzada para la unificacin de criterio, de revisin y
para la unificacin de doctrina. Al tratarse de un rgano perifrico de la AEAT, el competente
para entender de la reclamacin es el TEAR o TEAL. Tambin podra interponer el recurso de
reposicin con anterioridad y con carcter potestativo.
En el caso de que por la cuanta proceda la alzada, se permite interponer directamente la
reclamacin ante elTEAC, omitiendo as la primera instancia. Aunque la determinacin de la
cuanta que delimita la procedencia de la alzada se remite al reglamento, laLGT la fija en
150.000 si se impugnan cuotas o deudas tributarias, y en 1.800.000 si se impugnan bases
ovalores.
Adems, se dispone siempre la alzada para los asuntos de cuanta indeterminada. Las reglas de
determinacin de la cuanta, sern:
a) La total de la deuda tributaria si se impugnan liquidaciones.
b) La de la base o valor si se impugnan stos y no existe liquidacin.
c) En el caso de reclamaciones contra actuaciones de particulares, la cuanta ser la del acto
impugnado y sison varios, la del ms elevado, sin que proceda su suma.
d) Cuando la impugnacin no versa sobre actos de contenido econmico, se estimar de
cuantaindeterminada. e) Si se produce acumulacin de reclamaciones econmica-admtvas, la
cuanta ser la del acto que la tengams elevada, con lo que comunica la alzada a los restantes.
Ej. de examen: Si se superare la cuanta fijada de 150.000 y de 1.800.000 , le
correspondera en primera instancia al TEAR. No obstante, en este caso, procedera, por la
cuanta, el recurso de alzada, pudiendo interponerse directamente la reclamacin ante el
TEAC, omitiendo as la primera instancia. Esta va es preceptiva antes de acudir al contencioso.

D) Legitimacin para interponer las reclamaciones.

Se establece una doble delimitacin:
1.- Los requisitos para quienes s estn legitimados: a) Los obligados tributarios y los sujetos
infractores, es decir, todos los intervinientes o afectados por la aplicacin del tributo, y no
slo de sus sujetos pasivos o principales. b) Cualquier otra persona cuyos intereses legtimos
resulten afectados por el acto o actuacin tributaria.
2.- Exclusin de legitimacin para quienes no estn legitimados: a) Los funcionarios y
empleados pblicos, salvo vulneracin de sus dchos o intereses legtimos. b) Los
particulares que obren por delegacin de la Admn o como agentes de ella. c) Los
denunciantes. d) Los que asuman obligaciones tributarias en virtud de pacto o
contrato. e) Los organismos u rganos que hayan dictado el acto, as como cualquier otra
entidad por el mero hecho de ser destinataria de los fondos gestionados mediante dicho
acto.
3.- Se prev la comparecencia de otros interesados. As, se dispone que: a) Estos podrn
personarse en procedimientos ya iniciados, sin que se retrotraigan stos en ningn
caso. b) Si el Tribunal advierte la existencia de interesados distintos del recurrente, deber
ponerlo en suconocimiento dndoles traslado de las actuaciones y otorgndoles un plazo de
15 das para comparecer y formularalegaciones, y aunque no lo hicieran resultarn afectados
por la resolucin que se dicte. Adems, cuando no seaevidente la legitimacin de un posible
interesado, se abrir pieza separada y se darn 10 das para alegaciones, traslo que resolver
el Tribunal, sin ulterior recurso en esta va.
4.- Se contempla la actuacin mediante representante, especificando que se exigir
acompaar suacreditacin al primer escrito no firmado por el interesado. Dado que la
interposicin de reclamaciones y sudesistimiento son actuaciones que exigen acreditar la
representacin, no podr sta presumirse. No obstante, el actose tendr por realizado si se
subsana la falta de acreditacin en el plazo que, a estos efectos, debe otorgar el Tribunaltras
advertir el defecto, estimando la jurisprudencia que proceder la nulidad si se archivan las
actuaciones sinadvertir el Tribunal del defecto y conceder el plazo de subsanacin. Fijndose
en 10 das a partir del requerimiento. Adems, cabe observar que con esto no se agotan los
supuestos de legitimacin para interponer lasreclamaciones, ya que la propia LGT admite que
tambin estn legitimados: los Directores Generales del Ministeriode Hacienda y de los
Directores de Departamento de la AEAT para el recurso ordinario de alzada, para el
recursoextraordinario de revisin, y para el extraordinario de alzada para unificacin de
criterio; as como a favor delDirector General de Tributos para el recurso extraordinario para la
unificacin de doctrina, adems, en todos loscasos, de a los rganos equivalentes de las CCAA.

E) Suspensin del acto impugnado.

Se prevn los siguientes 5 supuestos de suspensin:
1) Si se trata de un recurso extraordinario de revisin, nunca proceder la suspensin.
2) Si se trata de sanciones, se suspenden automticamente sin necesidad de garanta, dada su
carenciade ejecutividad si no son firmes en va admtva.
3) Si se trata de actos cuyo objeto no es una deuda tributaria o cantidad lquida, podrn
suspendersesi lo solicita el interesado y justifica que su ejecucin podra causar daos de
imposible o difcil reparacin.
4) Si se recurre una parte de la deuda tributaria, la suspensin se referir slo a ella
debiendoingresarse el resto de la misma.
5) Podr suspenderse el acto, sin necesidad de garantas, cuando se aprecie que al dictarlo
pudoincurrirse en error aritmtico, material o de hecho.
6) En el resto de casos, el carcter de la suspensin depende de los medios de garanta
ofrecidos, que habrn de cubrir la deuda impugnada, los intereses de demora y los eventuales
recargos.
La suspensin puede ser: automtica, no automtica pero con garantas y sin
garantas: Ser suspensin automtica si se aportan las garantas consistentes en: depsito
de dinero o valores pblicos; aval o fianza solidarios por entidad de crdito o sociedad de
garanta recproca, o certificado de seguro de caucin; fianza personal y solidaria de otros
contribuyentes de reconocida solvencia para los supuestos que se
establezcan. Ser suspensin no automtica cuando no puedan aportarse las anteriores
garantas, pudiendo obtenerse la suspensin si se aportan otras que se estimen suficientes. Y
podr suspenderse el acto, con dispensa total oparcial de garantas, cuando su ejecucin cause
perjuicios de imposible o difcil reparacin.
La garanta ofrecida deber prestarse en el plazo de 2 meses desde la concesin de la
suspensin; y, si se deniega por el rgano recaudador, se plantear incidente ante el tribunal.
Contra su resolucin no cabe recurso enesta va, arbitrndose directamente el contencioso, al
igual que cuando es de este ltimo la decisin. En cuanto a la duracin de la suspensin, tanto
si se haba obtenido en la reposicin previa como si se acuerda en la va econmico-admtva, se
mantendr mientras dure la reclamacin en todas sus instancias y, en caso de comunicarse a la
Admn la interposicin del recurso contencioso solicitando la suspensin, se prolongar la
misma hasta que el rgano judicial decida sobre ella. Si por desestimarse la pretensin en todo
o en parte hubiera de ingresarse cantidades, se devengarn intereses de demora por todo el
tiempo de suspensin, salvo por los perodos en que el rgano admtvo hubiera incurrido en
retraso al dictar la resolucin ms all de los plazos sealados para adoptarla. Si se anula total
o parcialmente el acto impugnado, no procedern intereses de demora por la suspensin y, en
cambio, proceder el reembolso del coste de las garantas prestadas para obtener la
suspensin, as como del deabono de intereses legales sobre las cantidades a reembolsar. Se
extiende el procedimiento de reembolso derivado de cualquier decisin admtva o judicial
anulatoria entodo o en parte del acto revisado. Se concretan tambin las garantas cuyo coste
se reembolsa y qu conceptos lo integran.
Pero, al regularse el procedimiento, claramente se configura como declarativo del dcho al
reembolso, y no meramente de ejecucin del mismo, reservando la competencia para
acordarlo al rgano que dict el acto anulado.Se inicia el procedimiento a instancia del
interesado, que aportar los datos necesarios para determinar los costes, y se le trasladar la
propuesta de resolucin para alegaciones, salvo que se base en los propios hechos y datos
aportados por el interesado. La resolucin se adoptar en el plazo de 6 meses desde la
solicitud, transcurridos los cuales sin dictarse podr entenderse desestimada, siendo recurrible
por los cauces ordinarios de impugnacin.

F) Procedimiento.
Se regula el procedimiento en primera o en nica instancia y el recurso ordinario de alzada y
losextraordinarios, y el procedimiento abreviado ante rganos unipersonales.
Adems, se establecen las normas generales del procedimiento, declarando que se impulsar
de oficio, sinposibilidad de prrroga de sus plazos, y la gratuidad, sin perjuicio de que, si se
apreciara temeridad o mala fe,pueden imponerse las costas al recurrente, as como la
exigencia de notificacin de todos los actos y resolucionesque afecten a los interesados o
pongan trmino a la reclamacin. El procedimiento se estructura en 3 fases principales:
1) INICIACIN: La iniciacin abarca la mera presentacin de la reclamacin. El plazo de
interposicin es de 1 mes desde:
El da siguiente al de notificacin del acto o al da en que se entienda producido el
silencio admtvo.
El caso de obligaciones pecuniarias entre particulares, desde que hay constancia de
la realizacin u omisin de la retencin, repercusin o sustitucin.
caso del deber de facturacin, desde que se requiri formalmente su cumplimiento.
En
En caso de tributos peridicos de notificacin colectiva, desde que finaliz el perodo
voluntario de pago. El escrito de interposicin podr limitarse a pedir que se tenga por
interpuesta la reclamacin, opodr tambin contener las alegaciones del recurrente.
En todo caso, identificar al reclamante, el actorecurrido, el tribunal ante el que se
interpone y el domicilio para notificaciones. En el caso de obligacionesentre particulares,
identificar tambin a la persona recurrida y su domicilio, adjuntando los antecedentes
adisposicin del reclamante o en registros pblicos. Cualquier defecto u omisin debe
advertirse al interesado para susubsanacin, as como si es respecto al domicilio para
notificaciones.
Respecto al lugar de presentacin, salvo en el caso de obligaciones entre particulares, en que
el escritose dirigir al tribunal competente, el escrito de interposicin se dirigir al rgano
administrativo que hayadictado el acto reclamable, que lo remitir al tribunal competente en
el plazo de 1 mes junto con el expediente correspondiente, al que se podr incorporar un
informe si se considera conveniente.
En caso de no remisin del escrito, bastar que el reclamante presente copia sellada del
mismo ante el tribunal para que pueda tramitarse la reclamacin.
Adems, se prev una especie de reposicin impropia que consiste en que si el escrito de
interposicin contuviera alegaciones, el rgano que lo recibe podr, en el plazo del mes de que
dispone para remitir el expediente al tribunal, anular total o parcialmente el acto recurrido,
siempre que no se hubiera interpuesto la reposicin previa, remitiendo al tribunal el nuevo
acto dictado junto con el expediente y el escrito de interposicin.
Se obliga a remitirtambin el acuerdo de anulacin total o parcial, de lo que resulta lo
siguiente:
Si el rgano anula el acto y no dicta otro, lo notificar al interesado, que cuenta con 15 das
paramanifestar al tribunal su conformidad o disconformidad; en este ltimo caso, se
considerarn impugnados el actooriginario y el de anulacin.
Si el rgano anula el acto y dicta otro sustitutivo, se extiende a todos la reclamacin, que
proseguirsalvo desistimiento expreso.
Si el rgano anula parcialmente el acto, la reclamacin abarcar el acuerdo de anulacin y el
contenidosubsistente del acto originario.
2) LA INSTRUCCIN O TRAMITACIN: Destacando 3 aspectos principales:
a) La puesta de manifiesto del expediente proceder cuando el escrito de interposicin no
contuvieraalegaciones, y cuando, contenindolas, se solicitara expresamente en el mismo
dicho trmite. Tendr una duracinde 1 mes, durante el que se podrn formular las
alegaciones y proponer las pruebas. Se permite prescindir de este trmite cuando de las
alegaciones formuladas en la interposicin, junto con los documentos aportados por el
recurrente, puedan tenerse por ciertos los hechos alegados o resulte evidente un motivo de
inadmisibilidad. En el caso de reclamarse obligaciones entre particulares, el tribunal notificar
al recurrido la reclamacin,para que comparezca mediante escrito de mera personacin,
adjuntando los antecedentes que obren en su poder o en registros pblicos, contando con un
plazo de 1 mes.
b) La prueba. Respecto de las testificales, periciales y las declaraciones de parte se realizarn
mediante acta notarial o ante el secretario del tribunal, que extender el acta
correspondiente. No cabr denegar las relativas ahechos relevantes, debiendo la resolucin
final de la reclamacin enumerar las no pertinentes y decidir sobre las nopracticadas. No
queda claro si el tribunal podr practicar pruebas de oficio, aunque expresamente lo prev la
LGT. En tal caso, deber darse la oportunidad al recurrente de poder alegar sobre las mismas,
en un plazo de 10 das.
c) La extensin de la revisin. Se atribuye al tribunal el conocimiento de todas las cuestiones
de hecho y de dcho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados;
obligando a que la resolucin decida todas las cuestiones, y permitindose la acumulacin,
advirtiendo que esta decisin no es recurrible. Ello no podr dar lugar a la reformatio in peius,
ni podrn abordarse tales cuestiones nuevas sin exponerlas a los interesadospara que
formulen alegaciones, durante un plazo de 10 das.
3) LA TERMINACIN DEL PROCEDIMIENTO ECONMICO-ADMTVO: Se abordan 3
cuestiones:
a) Formas de terminacin: Renuncia al dcho en que se fundamenta la reclamacin,
desistimiento,caducidad, satisfaccin extraprocesal y resolucin. Salvo en la resolucin, en los
restantes el tribunal acordarmotivadamente el archivo de actuaciones. En caso de renuncia y
desistimiento, si son varios los comparecientes,slo afectar al que los formule. Si son varias
las cuestiones objeto de la reclamacin, puede afectar slo a algunas.En el caso de la
caducidad, slo proceder por incumplimiento de trmites por el recurrente, pues no se prev
paraincumplimiento de plazos por el tribunal. Por tanto, deber ser declarada por el tribunal
tras la inobservancia por elinteresado del plazo o del trmite, siempre que se le hubiera
advertido del efecto de su omisin.
b) La resolucin: El tribunal est obligado a dictarla, sin que pueda abstenerse. Se formular
por escritoconteniendo los antecedentes de hecho y los fundamentos de dcho en que se base
y decidiendo todas las cuestionessuscitadas en el expediente. Segn su contenido, podr ser:
estimatoria, desestimatoria o de inadmisibilidad. Si la resolucin esestimatoria, podr anular
total o parcialmente el acto recurrido, tanto por motivos de fondo como por defectosformales
y, si stos han disminuido las posibilidades de defensa del reclamante, se anular el acto en la
parteafectada ordenando la retroaccin de actuaciones al momento del defecto
formal. Las causas de inadmisibilidad son la extemporaneidad, la falta de legitimacin o de
representacin y laausencia de objeto de la reclamacin, bien por no ser el acto reclamable
por esta va o por no haberse identificado,por incongruencia de las pretensiones con el acto, o
por ser ste consentido y firme o reproduccin de otro que losea, o exista cosa juzgada.
c) El plazo de resolucin: En cualquiera de las instancias, es de 1 ao desde la
interposicin,descontndose las dilaciones imputables al interesado. Transcurrido el ao sin
haber resolucin, el interesado podrentender desestimada por silencio admtvo su pretensin,
al objeto de poder emprender los subsiguientes recursos, obien esperar la resolucin expresa,
ya que ello no exime al tribunal de su deber de resolver. En todo caso, si se habaobtenido la
suspensin del acto, a partir del plazo de 1 ao dejarn de devengarse intereses de
demora. Tras la terminacin del procedimiento se abre la fase de ejecucin de la resolucin,
aunque se omite sealarel rgano competente para llevarla a cabo; pero dada la separacin
entre los rganos de aplicacin y los deresolucin de reclamaciones, debe entenderse que ser
a los primeros a los que corresponda la ejecucin.

Las resoluciones se ejecutarn en sus propios trminos, salvo que se hubiera suspendido el
acto y seprolongara esta situacin a otras instancias, siendo aplicables las disposiciones
generales del Dcho admtvo relativasa transmisibilidad, conversin de actos viciados,
conservacin de actos y trmites y convalidacin y, todas las reglasanteriores son aplicables a
la ejecucin de resoluciones de los procedimientos especiales de revisin. Tambin seregula la
ejecucin de la resolucin segn su contenido: Si anul total o parcialmente el acto
impugnado, se anularn los subsiguientes al mismo, se devolvernlas garantas aportadas para
la suspensin y, si se haban efectuado ingresos, se compensarn. Si se anul por defecto de
forma, se retrotraern las actuaciones. Si fue desestimatoria, se continuarn, en su caso, los
procedimientos recaudatorios y se calcularn losintereses de demora desde el final del perodo
voluntario de ingreso del acto originario hasta la fecha del ingreso ode la resolucin, segn los
casos; exigindose tambin stos en caso de que, anulado el acto originario, hubiera
dedictarse otro sustitutivo. Se sujeta la ejecucin de resoluciones y sentencias cuando
ordenan retrotraer actuaciones inspectoras alos plazos de duracin del procedimiento
inspector, con un mnimo de 6 meses.
Finalmente, se abordan los incidentes de ejecucin y la extensin de efectos de las
resoluciones econmico-admtvas. Los incidentes se sustanciarn por el procedimiento seguido
por la reclamacin, suprimindose todos lostrmites no indispensables. La extensin de
efectos de las resoluciones se supedita a 5 requisitos:
1) Actos en todo idnticos al impugnado.
2) Posteriores a la interposicin de la reclamacin.
3) Que no sean firmes en va admtva.
4) Que la solicite el reclamante o interesado en la reclamacin inicial.
5) En el plazo de 1 mes desde la notificacin de la resolucin.

G) Procedimiento abreviado ante rganos unipersonales.

Las reclamaciones que se tramiten por este procedimiento sern resueltas en nica instancia
por el rgano unipersonal, sin que contra la resolucin que recaiga quepa en ningn caso el
recurso ordinario de alzada, aunque s los extraordinarios de alzada y de revisin. Proceder
este procedimiento abreviado en los supuestos siguientes:
a) Cuanta inferior a la sealada (6.000 o 72.000 si se impugnan bases o valoraciones)
b) Alegacin exclusiva de inconstitucionalidad o ilegalidad de las normas.
c) Alegacin exclusiva de falta o defecto de notificacin.
d) Alegacin exclusiva de insuficiencia de motivacin o de incongruencia del acto.
e) Alegaciones exclusivamente en torno a la comprobacin de valores.
f) Otras circunstancias previstas reglamentariamente.
Ello no constituye un primer paso que podra anteponerse a la reclamacin ordinaria, sino un
procedimientoalternativo a sta dispuesto imperativamente para los supuestos mencionados,
sin que quepa otra opcin para elinteresado ni para el propio tribunal.
La iniciacin se har mediante escrito que contendr, junto a los datos del acto, del reclamante
y deltribunal a que se dirige, las alegaciones que fundamentan la pretensin, debiendo
acompaarle copia del actorecurrido y las pruebas que se estimen pertinentes. Como en el
procedimiento ordinario, se presentar ante el rganoque dict el acto, que lo remitir al
tribunal, pudiendo tambin, con anterioridad, modificar o anular el acto y dictarotro nuevo.
Al no disponerse nada en cuanto al plazo, ser el ordinario de 1 mes. Sobre la tramitacin, el
rgano unipersonal podr decidir, de oficio o a instancia del interesado, lacelebracin de vista
oral, al objeto de que ste fundamente sus alegaciones. Se advierte que el rgano, incluso
antesde recibir el expediente, podr dictar resolucin si de la documentacin presentada por
el reclamante resultanacreditados los datos necesarios. La resolucin se adoptar en el plazo
de 6 meses desde la interposicin, entendindose desestimada lareclamacin si transcurre ese
plazo sin haberse dictado, sin que ello exima al rgano de dictar resolucin expresa.En tal caso,
si el acto impugnado se haba suspendido, dejarn de devengarse intereses de demora.

H) Recursos ordinarios de anulacin y de alzada.

En las reclamaciones que por su cuanta sean susceptibles de alzada y se haya optado por el
recurrente por interponer la reclamacin en primera instancia, debe tenerse en cuenta que
sta no agota la va admtva.
Por tanto, no podr acudirse al contencioso sin interponer preceptivamente el recurso
ordinario de alzada ante el TEAC, que es elque pone fin a la va econmico-admtva en los
asuntos de cuanta superior a la sealada. Dictada la resolucin en primera instancia, se arbitra
un recurso de anulacin previo a la alzada ante el propio tribunal de instancia. Se trata de un
recurso potestativo para el sujeto, previsto para agilizar la revisin de la resolucin en ciertos
casos que no afectan al fondo del asunto, y que tambin podr alegar, obviamente, si opta
poracudir directamente al recurso de alzada. Proceder exclusivamente en los siguientes 3
supuestos: Cuando la resolucin declare la inadmisibilidad o la inexistencia de alegaciones o
pruebas presentadas. Cuando padezca incongruencia completa y manifiesta. Cuando se
hubiera acordado el archivo de actuaciones por renuncia, desistimiento, caducidad
osatisfaccin extraprocesal. La interposicin podr realizarse en un plazo de 15 das,
hacindose mediante escrito que incluir las alegaciones y las pruebas oportunas.
La resolucin se adoptar en el plazo de 1 mes desde la interposicin, entendindose
desestimatoria sitranscurre este plazo sin haberse adoptado. El recurso ordinario de alzada se
concibe como el recurso jerrquico por excelencia, siendo preceptivo contra las resoluciones
de los TEAR y TEAL cuando el asunto supere las cuantas sealadas, as como contra
lasresoluciones de los rganos econmico-admtvos autonmicos. En l se someten a revisin
tanto el fondo del asuntocomo todas las decisiones del rgano de primera instancia que hayan
puesto fin a sta o impidan su continuacin. Se contempla este recurso, que, tras declarar
la competencia del TEAC y el plazo de 1 mes para suinterposicin, se limita a declarar 2
particularidades: 1.- Sobre el escrito de interposicin, contendr las alegaciones contra la
resolucin de primera instancia yadjuntar las pruebas oportunas, que slo sern admisibles si
no pudieron practicarse en la instancia anterior. Sedirigir al tribunal cuya resolucin se
recurre, que lo remitir, junto con el expediente, al TEAC. 2.- Sobre la legitimacin, se concede,
adems de a los interesados, a los Directores Generales del Ministeriode Hacienda y a los
Directores de Departamento de la AEAT en las materias de su competencia, as como a
losrganos equivalentes o asimilados de las CCAA en materia de su
competencia. La resolucin que se dicte por el TEAC confirmar o revocar la dictada en
primera instancia, surtiendoplenos efectos sobre la situacin controvertida. La doctrina que de
modo reiterado declare el TEAC vincular a lostribunales regionales y locales, a los rganos
revisores autonmicos y al resto de la Admn tributaria, tanto estatalcomo autonmica.
Adems de que, en cada tribunal, la fijada por el Pleno vincula a las Salas, y tanto una como
otraa los rganos unipersonales.

I) Recursos extraordinarios de alzada.

Ambos tienen en comn el que se pueden interponer solamente por los rganos directivos
contraresoluciones que no admiten la alzada ordinaria por razn de su cuanta y cuya decisin
quiere corregirse aefectos de fijar doctrina aplicable a otros casos similares. Por eso, no alteran
la situacin jdca derivada de laresolucin recurrida, que slo podra combatirse, en su caso,
acudiendo a la J. C-A:
Recurso extraordinario de alzada para la unificacin de criterio: Podrn interponerlo los
DirectoresGenerales del Ministerio de Hacienda y los Directores de Departamento de la AEAT,
as como los rganosasimilados de las CCAA, cuando consideren que la resolucin dictada en
nica instancia por el TEAR o TEAL, opor el rgano revisor autonmico, es gravemente daosa
y errnea, o no se adecua a la doctrina del TEAC o siguecriterios distintos de los de otros
tribunales econmico-admtvos. La interposicin se llevar a cabo en el plazo de 3 meses desde
la notificacin del acuerdo recurrido, y laresolucin se dictar por el TEAC en el plazo de 6
meses, unificando el criterio. La doctrina que se fije a travs de este recurso ser vinculante
para los RGANOS econmico-admtvos y para el resto de la Admn tributaria.
Recurso extraordinario de alzada para la unificacin de doctrina: Tiene la misma finalidad
que elanterior de depurar los criterios y pronunciamientos econmico-admtvos, buscando su
homogeneidad. Pero en estecaso, procede contra resoluciones del propio TEAC, pudiendo
interponer el recurso nicamente el Director Generalde Tributos y el rgano equivalente
autonmico. Es competente para resolverlo la Sala Especial para la Unificacin de Doctrina,
integrada por representantesde ambos sectores. El plazo de interposicin se fija en 3 meses.
La resolucin se dictar en el plazo de 6 meses. La doctrina que se fije a travs de este recurso
ser vinculante para los TRIBUNALES econmico-admtvos y para el resto de la Admn
tributaria.

El recurso ordinario de alzada se concibe como el recurso jerrquico por excelencia,

siendopreceptivo contra las resoluciones de los TEAR y TEAL cuando el asunto supere las
cuantas sealadas, ascomo contra las resoluciones de los rganos econmico-admtvos
autonmicos. El rgano con competenciapara resolver es el TEAC. El recurso extraordinario
de alzada para la unificacin de criterio es competente para resolverlo elTEAC. Es un mtodo
de unificacin del criterio. El recurso extraordinario de alzada para la unificacin de
doctrina es competente para resolverlo laSala Especial para la Unificacin de Doctrina, y est
integrada por representantes de ambos sectores.Procede contra las resoluciones del propio
TEAC, pudiendo interponer el recurso nicamente el DirectorGeneral de Tributos y el rgano
equivalente autonmico.
J) El recurso extraordinario de revisin.
Es un remedio extraordinario para revisar actos y resoluciones firmes respecto de los que
semanifiestan ciertos vicios o defectos cuando ya no estn disponibles los medios de revisin
ordinarios. Son actos recurribles los actos y resoluciones firmes cuando concurra alguno de los
3 motivossiguientes:
a) Aparicin de documentos posteriores o de imposible aportacin al tiempo de dictarse el
acto o la resolucin, de valor esencial para la decisin y que evidencien su error.
b) Que los documentos o testimonios en que se fund el acto o la resolucin se declaren falsos
por sentencia judicial firme anterior o posterior.
c) Que se dictara el acto con prevaricacin, cohecho, violencia, maquinacin fraudulenta u
otra conducta punible, declarndose as por sentencia judicial firme. La competencia para
conocerlo y resolverlo es del TEAC, pero, si de la interposicin se aprecia lafalta de alguno de
los motivos que lo permiten, podr declararse la inadmisibilidad por rgano
unipersonal. La legitimacin para interponer el recurso los interesados y los rganos directivos
del Ministerio de Hacienda, de la AEAT y de las CCAA, en los trminos ya expuestos.
En cuanto al procedimiento no se mencionan particularidades por el precepto regulador, a
salvo del plazo de interposicin, que es de 3 meses desde la aparicin del documento o desde
la firmeza de la sentencia judicial apreciando los motivos que permiten este cauce
extraordinario de revisin, recordando que no procede en este recurso la suspensin del
acto. La resolucin se dictar en el plazo ordinario de 1 ao, entendindose desestimado el
recurso si transcurre el mismo sin haberse adoptado, pudiendo el interesado interponer el
contencioso contra la desestimacin por silencio o esperar a la resolucin expresa, que el
rgano habr de dictar en todo caso.

3. LA REVISIN EN VA ADMTVA EN LOS TRIBUTOS LOCALES. (Leccin 17, punto V)

La Ley de Bases del Rgimen Local de 1985 suprimi en esta esfera la va econmico-admtva.
Sin embargo, poco despus, la Ley reguladora de las Haciendas Locales de 1988, resucit la
reclamacin econmico-admtva contra ciertos actos de gestin de tributos locales, cuya
competencia se atribua a la Admn del Estado. En 1998, la Ley fue objeto de una nueva
redaccin, regulando ms detalladamente el recurso de reposicin, configurndolo claramente
como preceptivo y previo al contencioso, despejando las dudas que antes existan sobresu
posible carcter potestativo. As, a tenor del actual Texto Refundido de la Ley de Haciendas
Locales:
La gestin catastral del IBI y la gestin censal del IAE competen a la Admn del Estado, por lo
que los actos que dicte en estas materias se sometern a su propia va econmico-admtva.
En cambio, la gestin estrictamente tributaria de estos tributos, y la de los restantes que
integran la Hacienda local, es competencia de la propia Entidad sometindose los actos
dictados por ella al recurso de reposicin preceptivo y previo al contencioso.
An tratndose de actos de gestin tributaria de los tributos locales, proceder la va
econmico-admtva contra ellos cuando se dicten por la Admn del Estado, si ha asumido dicha
gestin por delegacin.
A la inversa, los actos de gestin catastral y censal dictados por la Entidad local en virtud de
delegacin o de convenio de colaboracin se sometern al recurso de reposicin.
Pero en este ltimo caso, al ser una competencia estatal, contra la resolucin de la reposicin
proceder tambin la reclamacin econmico-
admtva. Se impone, pues, en estos supuestos, 2 vas admtvas, preceptivas ambas, antes de
poder acceder alcontencioso-admtvo, pese a la jurisprudencia constitucional que advierte
contra la exigencia de ms de unava admtva previa a la judicial.
La interposicin del recurso se efectuar en el plazo de 1 mes desde la notificacin del acto o
desde laexposicin de los padrones de contribuyentes. Se presentar mediante escrito
conteniendo las alegaciones yaportando las pruebas pertinentes. Para lo cual durante el
mismo plazo de interposicin podr solicitarse la puestade manifiesto del
expediente. La suspensin se producir en los supuestos y con las modalidades de las
reclamaciones econmico-admtvas, a cuya regulacin se remite el TRLHL, pero siendo la
Entidad local la que apreciar las circunstancias y,en su caso, las garantas. La resolucin se
dictar en el plazo de 1 mes desde la interposicin, salvo que hubieran surgido cuestiones
nuevas o nuevos comparecientes, en cuyo caso el mes se computar desde el final del perodo
de alegaciones que se hubiera concedido. Transcurrido el plazo sin haberse adoptado, se
entender desestimado el recurso, a efectos de que el interesado pueda acudir al contencioso,
y sin perjuicio del deber de resolverlo expresamente que compete a la Entidad local.

Para los grandes municipios, se implanta la va de resolucin con un rgano para la

resolucin de lasreclamaciones econmico admtvas, como propia de las Entidades locales
de gran tamao, para este tipo dereclamaciones. En esta nueva va de revisin local, se
sealan 3 caractersticas: a) Es preceptiva. b) Agota la va admtva, constituyendo la va
previa al contencioso-admtvo. c) Ser competente el rgano econmico-admtvo local, que
basar su funcionamiento en criterios deindependencia tcnica, celeridad y
gratuidad. Entre los actos recurribles, se entienden el conocimiento y resolucin de las
reclamaciones sobre
actos de gestin, liquidacin, recaudacin e inspeccin de tributos e ingresos de dcho
pblico, que sean decompetencia municipal, sin perjuicio de los supuestos en que se
prev la reclamacin econmico-admtvaante los Tribunales Econmico-Admtvos del
Estado (es decir, los actos de gestin catastral y de gestincensal). Contra esos actos
podrn interponer los interesados, de manera potestativa, el recurso de reposicin,contra
cuya resolucin proceder esta va econmico-admtva.
El rgano econmico-admtvo estar constituido con un mnimo de tres miembros,
designados por el Plenodel Ayuntamiento, con el voto favorable de la mayora absoluta de
los miembros que lo integran, de entre personasde reconocida competencia tcnica.
Cesarn a peticin propia, por acuerdo del Pleno con la misma mayora, porsentencia
firme de condena por delito doloso, o por resolucin firme sancionadora por falta
disciplinaria grave omuy grave, incoada y resuelta por el Pleno. Su composicin concreta,
competencias, organizacin yfuncionamiento, as como el procedimiento de las
reclamaciones, se regularn por reglamento aprobado por elPleno, de acuerdo con lo
establecido por la LGT para las reclamaciones econmico-admtvas.