Ecole Suprieure Polytechnique (ESP)

Dpartement de Gestion

Programme

CCA 1/2

Cours Chapitre 1, 2,3,4

Difficults comptables

Enseignant

Ngor SENE Expert comptable diplm ONECCA Sngal Tl : 775 01 75 94 704 58 50 69

Mail : ngor.sene@gmail.com

Ngor SENE EC ONECCA

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1

Rappel du cadre conceptuel de lOHADA 1.1 Principes comptables et image fidle

Principes comptables
Prudence Permanence des mthodes Intangibilit du bilan douverture Spcialisation
ou lindpendance des exercices Evaluation montaire au cot historique Continuit
de lexploitation Transparence Importance significative ou importance relative
Prminence de la ralit sur lapparence 1.1.1.1 1.1.1.2 1.1.1.3 1.1.1.4 1.1.1.5
1.1.1.6 1.1.1.7 1.1.1.8 1.1.1.9

5 5
5
5 5 5 6 6 7 7 8 8

1.1.1

1.1.2

Image fidle

1.2

Rgles dvaluation
Fondements de la valeur Valeur dentre Valeur actuelle Valeur nette au bilan ou
valeur comptable nette

8
9 9 10 10

1.2.1 1.2.2 1.2.3 1.2.4

Crdit-bail 2.1 2.2 2.3 2.4 Dfinition Problmatique Fondements juridiques et droit
comptable Traitement comptables des redevances ou loyers
Principe de comptabilisation des loyers Retraitements
Synthse des conditions Retraitement simplifi Retraitement normal
Comptabilisation dun actif immobilis Comptabilisation dune dette quivalente

11 11 11 11 12
12 12
12 13 13
13 13

2.4.1 2.4.2
2.4.2.1 2.4.2.2 2.4.2.3

2.4.2.3.1 2.4.2.3.2

2.4.3

Exercices dapplication : Cas Melotte

14

2.5
Information en annexe

18

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2.6 2.7

Traitement fiscal des loyers Droits de leasing

Principe de comptabilisation
Chez le concessionnaire Chez le cdant 2.7.1.1 2.7.1.2

18 18
18
18 19

2.7.1

2.7.2

Traitement fiscal

19

2.8

Leve doption dachat

Biens de faible valeur Biens de valeur importante
Leve Absence de leve

19
19 19
19 19

2.8.1 2.8.2
2.8.2.1 2.8.2.2

2.9 3

Cessions aprs leve doption dachat

20 21 21 21 21 21
21 21 22
22 22

Opration en monnaies trangres 3.1 3.2 3.3 3.4 Introduction Bases lgales
Problmatique Traitement comptable
Rgle gnrale Immobilisations Stocks
Stocks dtenus ltranger Stocks acquis ltranger et dtenus en FCFA

3.4.1 3.4.2 3.4.3

3.4.3.1 3.4.3.2

3.4.4 3.4.5
3.4.5.1 3.4.5.2

Disponibilits Crances et dette

Comptabilisation de lengagement Rvaluation du solde la clture (priodique ou
annuel)
Inscription au bilan Inscription au compte de rsultat

23 23
23 23
23 24
3.4.5.2.1 3.4.5.2.2

3.4.5.3

Rglement ou encaissement dune chance

24

3.5

Dispositions particulires du droit comptable

Article 56 : Oprations affectant plusieurs exercices
Traitement comptable Exercice dapplication 3.5.1.1 3.5.1.2

25
25
25 25

3.5.1

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3.5.2 3.5.3 3.5.4

Article 57 : Position globale de change et termes voisins Autres cas particuliers :

Crances douteuses Autres cas particuliers : Couverture

26 26 26

3.6 3.7

Exercice 1 : Cas Pied Exercices approfondissement

Exercice 1 Cas Crote : Couverture de change et position globale de change Exercice
2 - Cas Baret Encaissements et crances en devise

27 28
28 29

3.7.1 3.7.2

Contrats long terme 4.1 4.2 4.3 4.4 4.5 Dfinition Problmatiques Droulement du
contrat Modle conomique Traitements comptables
Rgles dapplication obligatoire Mthodes de lachvement Avancement Bnfice
partiel Informations en annexe

30 30 30 30 31 31
31 31 33 35 37

4.5.1 4.5.2 4.5.3 4.5.4 4.5.5

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1
1.1
1.1.1

Rappel du cadre conceptuel de lOHADA

Principes comptables et image fidle
Principes comptables

1.1.1.1 Prudence Prvus par les articles 3 et 6 du rglement de lAU/C, le principe

de prudence consiste prvoir les risques et incertitudes susceptibles daffecter
le patrimoine et les rsultats de ltablissement et ce afin de prsenter une image
fidle et dobir aux rgles de sincrit et rgularit des comptes. En rsum,
lapproche retenue est de ne pas transfrer un risque quelconque sur les
"gnrations futures".

1.1.1.2 Permanence des mthodes AU/C art. 40. La prsentation des comptes et les
mthodes dvaluation ne peuvent tre modifies, si des modifications
interviennent, elles doivent tre dcrites et justifies en annexe en prcisant les
incidences comptables du changement. La permanence permet la comparaison dans le
temps dinformations similaires et par le biais de la normalisation comptable,
comparaison dans lespace. Elle sapplique : aux mthodes dvaluation, aux
mthodes de prsentation.

1.1.1.3 Intangibilit du bilan douverture AU/C art. 34. Ce principe interdit

limputation, directement sur les capitaux propres douverture, des incidences des
changements de mthodes et des omissions de produits et de charges des exercices
antrieurs, la rgularisation de telles oprations devant ncessairement se faire
par lintermdiaire du compte de rsultat de lexercice en cours.

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Exceptions : cas de lincidence dun changement de rglementation comptable,
passage des plans comptables sur les capitaux propres sans passer par le compte de
rsultat, correction dune erreur fondamentale. Une erreur est fondamentale si
les tats financiers ne peuvent plus tre considrs comme ayant t fiables la
date de leur publication.

1.1.1.4 Spcialisation ou lindpendance des exercices AU/C art. 59. Il est

ncessaire dobtenir des informations priodiques do le dcoupage de la vie
conomique en exercice comptable (dure 1 an sauf drogation). Ce principe entrane
la constatation des critures de rgularisation. Position fiscale Particularit
fiscale : Si aucun bilan na t arrt au cours dun exercice civil, il est
ncessaire de dterminer un rsultat provisoire qui sera ultrieurement dduit du
rsultat dfinitif (cf. article 6 du CGI).

1.1.1.5 Evaluation montaire au cot historique AU/C art. 35 et 36. Il est

galement appel principe du normalisme ou principe de la stabilit de lunit
montaire. Il ne peut tre dissoci du principe de prudence. Ce principe consiste
respecter la valeur nominale de la monnaie et ne tient pas compte des variations du
pouvoir dachat. Quelles sont les distorsions ce principe ? au bilan,
enregistrement des dates diffrentes, au compte de rsultat : production
immobilise au cot de production et non la valeur vente, calcul des
amortissements des cots non actuels. Principe remise en cause avec les nouvelles
normes IFRS : juste valeur.

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Exceptions : Rvaluation libre ou lgale.

1.1.1.6 Continuit de lexploitation AU/C art. 39. Ce principe ne peut tre

valablement utilis lorsquil est probable que, dans un avenir prvisible,
lentreprise puisse disposer de fonds suffisants pour rgler ses dettes leur
chance ou encore lorsque, pour une entreprise, qui autrement serait solvable, il
existe des factures externes susceptibles de lamener arrter son activit ou
en rduire le volume de faon significative. Normalement, cette situation doit tre
apprcie sur la priode suivant la clture de lexercice contrl, et pour
laquelle il est probable de faire des provisions. Mais il convient, le cas chant,
de prendre galement en considration tout vnement devant intervenir
postrieurement et susceptible de remettre en cause la perspective de continuit
dexploitation (recommandation de lUnion europenne des Experts comptables en
1979). Exemples : situation nette ngative ou fonds de roulement ngatif,
utilisation importante demprunt court terme pour financer des prts ou des
investissements non susceptibles dtre raliss rapidement, etc. En cas de
remise en cause de ce principe, les actifs et les passifs du bilan doivent tre
valus leur valeur de liquidation.

1.1.1.7 Transparence Au/C art. 6,8,9,10,11). Le principe de transparence est

respecte travers : a) Rgularit (conformit aux rgles), b) Prsentation et
communication non seulement rgulires, mais aussi loyales, de bonne foi, des
informations sans intention de dissimuler la ralit derrire lapparence ,

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c) Rgle de non compensation entre les comptes dactif et de passif, les comptes de
charge et de produit. Exceptions : i) la compensation lgale est possible lorsque
les crances et les dettes sont simultanment rciproques, fongibles, certaines,
liquides et exigibles. ii) la compensation entre crances et dettes connexes issues
dun mme contrat (compensation juridiquement fonde art. 34 de lAU/C).

1.1.1.8 Importance significative ou importance relative AU/C art. 33.

Linformation significative serait celle dont lomission ou la dformation pourrait
influencer lopinion des lecteurs des tats financiers.

1.1.1.9 Prminence de la ralit sur lapparence Lapparence juridique nest plus

un critre absolu et unique denregistrement en comptabilit des oprations.
Exemples : crdit bail, biens acquis avec rserve de proprit concessions de
biens, personnel extrieur lentreprise, effet remis lescompte et non
encore chus ou honors.
1.1.2 Image fidle

Lobjectif le plus gnral de la comptabilit et de satisfaire les besoins des

utilisateurs. Par consquent lobjectif primordial des tats financiers et de
"donner une image fidle du patrimoine, de la situation financire et du rsultat
de lentreprise" Article 8 de lAU.
1.2 Rgles dvaluation

Les rgles dvaluation sont prvues dans chapitre 4 titre 1 de lAU portant
organisation et harmonisation des comptabilits des entreprises.

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1.2.1

Fondements de la valeur

Les deux composantes de la valeur dun bien sont son utilit et sa raret.
Lutilit est laptitude satisfaire un besoin ; la raret et le fait quun emploi
implique la renonciation un autre emploi. La valeur des biens de second rang (ou
de capital) dcoule de la valeur des biens de premier rang (ceux qui satisfont
directement le besoin) quils permettent de produire. Ainsi la valeur thorique
dun actif immobilis est la somme actualise des flux de liquidit quil sera
capable dengendrer au cours de sa carrire. Le problme du comptable nest pas le
fondement de la valeur, mais le choix dun critre permettant de mesurer la valeur.
On peut imaginer de nombreux critres, trs diffrents, en combinant deux
composantes : le moment auquel on se place (pass, prsent, futur) et la modalit
dvaluation : objective, ou par le march (achat, vente) subjective ou pour
lentreprise (valeur dusage). Cette multiplicit des critres de la valeur se
justifie. Dune grandeur physique, on peut faire une mesure objective et
universellement valable. En revanche, il ny a pas de valeur universelle et unique,
mais plusieurs valeurs particulires, parce que la valeur est un rapport entre un
bien et une personne particulire, dans une certaine situation, sous certaines
contraintes, avec un certain objectif, un certain point de vue, un certain intrt.
Cest pourquoi la pratique utilise plusieurs critres de la valeur, la limit tant
le respect de la rgularit et de la sincrit de la recherche de limage fidle.
LOHADA distingue 3 valeurs : la valeur dentre, la valeur actuelle une date
quelconque, qui porte le nom de valeur dinventaire si la priode correspond la
date de clture, la valeur nette au bilan.
1.2.2 Valeur dentre

La valeur dentre est un lment intangible du fait de la convention du cot

historique lexception des crances et dettes en monnaies trangres, et sauf
valuation. Cette valeur dentre est : le cot dachat ou dacquisition pour les
biens achets, le cot de production, pour les bines produits par lentreprise.

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Ces cots sont des cots qui ne peuvent inclure dlments calculs ou suppltifs,
par exemple cot des capitaux propres. Ils ne peuvent tre influencs par
lexistence ou non dune subvention.
1.2.3 Valeur actuelle

La valeur actuelle dun bien est une valeur destimation du moment qui sapprcie
en fonction du march et de lutilit pour lentreprise . Le concept de valeur
actuelle repose principalement sur le principe de la continuit de lexploitation
(utilit du bien pour lentreprise). La rfrence au march vise le prix dachat-
vente du bien, la date considre, dans le cadre environnemental de lentreprise,
prix qui a pu augmenter ou diminuer depuis la date dentre du bien dans le
patrimoine de lentreprise ; pour les biens produits, il faut rechercher cette
valeur de march, mais aussi le cot actuel de production du bien. La valeur
actuelle nest pas gale la valeur prcdente, car il faut tenir compte de
lusure ou de lobsolescence du bien considr, par un abattement en fonction de
lge du bien. Bref, la valeur actuelle dun bien est le prix quaccepterait den
donner, dans le lieu est ltat ou se trouve ce bien, un acqureur de lentreprise
(et non du bien isol)
1.2.4 Valeur nette au bilan ou valeur comptable nette

Elle la plus faible des deux valeurs : valeur dentre et valeur actuelle. Si la
valeur actuelle est la plus, elle est retenue mais la valeur dentre est maintenue
au bilan et une provision ou un amortissement est inscrit au bilan. Deux nouveauts
: une provision pour dprciation nest pas ajouter aux amortissements que si
son montant est significatif par rapport la valeur comptable nette du bien. les
dprciations constates sur les comptes dactif circulant (stocks et crances) et
de trsorerie sont enregistres comme des charges externes (dcaissables) afin de
ne pas laisser en dotations, donc dans la capacit dautofinancement, ces charges
qui sont, dans leur majorit, dcaisses court terme.

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2
2.1

Crdit-bail
Dfinition

Selon la terminologie du SYSCOHADA, le CB est un contrat de location d'un bien

meuble ou immeuble, corporel ou incorporel, assorti d'une possibilit de rachat par
le locataire certaines dates et en particulier la fin du contrat ; enregistr,
comme location, ce contrat est re trait en fin d'exercice comme achat. Le
crdit bail constitue un mode de financement garantissant une certaine flexibilit.
Pour les besoins dinvestissements lourds, il est prfrable pour une entreprise de
payer des loyers que dimmobiliser dans un achat des ressources. Elle amliore sa
situation de trsorerie et remplace les cots fixes par les cots variables.
2.2 Problmatique

La problmatique dans le retraitement des biens pris en CB se rapportent : i)

linscription du bien lactif (DBT) en contrepartie de linscription dun emprunt
(CDT). ii) lannulation des loyers pays au cours de lexercice en contrepartie des
intrts et du principal de lemprunt (cf. tableau damortissement de lemprunt).
iii) le calcul puis la comptabilisation des intrts courus non chus (ICNE) lis
lemprunt.
2.3 Fondements juridiques et droit comptable

Le crdit bail fait intervenir trois parties : lentreprise utilisatrice, le

bailleur, le fournisseur. Il se caractrise par : la location dun bien, la
promesse de vente dudit bien. Principes comptables prminence de la ralit
conomique sur lapparence juridique (applicable) rgle que seuls les actifs,
proprit de lentreprise figurent lactif (remise en cause).

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2.4
2.4.1

Traitement comptables des redevances ou loyers

Principe de comptabilisation des loyers

Les redevances de crdit bail sont enregistres au compte de charges par nature.
2.4.2 Retraitements

Suivant le principe de la prminence de la ralit sur lapparence, lopration de

crdit est considre comme une acquisition assortie demprunt si certaines
conditions sont respectes.

2.4.2.1 Synthse des conditions Hypothse Leve option hypothtiq ue Conditions

Nature Retraitement Sans retraitement Etat annex Mention

Essentiel des avantages et Location risques inhrents la simple proprit ne sont

pas remplis Contrats prvoit un Location assez fort prix simple dachat (30%) avec
valeur actualis des biens trs infrieurs au prix du bien. Dcision de ne pas
lever loption

Sans retraitement

Mention

Cas des Valeur actuelle infrieur 5 Location biens de % du total brut des simple
faible immobilisations valeur

Retraitement Mention simple si les petits contrats reprsentent ensemble 20 % des

immobilisations brutes utilises. Retraitement normal Mention

Cas normal

Hors exceptions ci-dessus

Crdit bail

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2.4.2.2 Retraitement simplifi Les loyers sont ventils en intrts (intrts de
lemprunt) et amortissements conomiques (principal), en se basant sur le tableau
damortissement de lemprunt tabli par la banque.

2.4.2.3 Retraitement normal

2.4.2.3.1 Comptabilisation dun actif immobilis

La valeur dentre du bien correspond gnralement la valeur indique dans le
contrat. A dfaut, lentreprise doit dtermine la valeur actuelle du bien la
date dentre. Toutes les taxes non rcuprables sont incluses dans la valeur
dorigine du bien. Un plan damortissement est dfini sur la dure de vie du bien.

2.4.2.3.2 Comptabilisation dune dette quivalente

A la date de livraison, le bien lou est enregistr dans le compte dimmobilisation
et un emprunt dun mme montant est enregistr (17 dettes de CB et contrats
assimils). Gnralement, le contrat comporte une option dachat contre paiement
dun montant relativement faible par rapport la valeur du contrat. Aussi, il faut
dterminer le taux quivalent de lemprunt en prenant en compte la totalit des
paiements qui seront effectus : annuits et option dachat. Ce taux est celui qui
galise lquation suivante : V = a* V = Valeur dentre du bien a = annuit
dtermin dans le tableau damortissement reu du crdit-bailleur i = le taux
dintrt quivalent (inconnu) n = nombre dannuits opa = montant de loption
dachat Les loyers sont ventils en intrts (intrts de lemprunt) et
amortissements conomiques (principal), en se basant sur le tableau damortissement
de lemprunt quivalent recalcul par lentreprise.

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2.4.3

Exercices dapplication : Cas Melotte

La socit Melotte a acquis le 30 juin 2009 un matriel industriel, au moyen d'un

contrat de crdit-bail auprs de la SGBS, dans les conditions suivantes : Valeur
d'origine du bien : FCFA.3.000.000 HT (TVA dductible 18 %) amortissable sur 8
ans ; Dure du contrat : 6 ans (TVA 18 % dductible). Lannuit est verser en fin
de priode. Le taux annuel de lemprunt indiqu dans le contrat de CB est de 11 %.
Leve d'option : 30 juin de l'an 2016 pour 200 000 FCFA Htva. TAF : 1. Etablissez
le tableau de remboursement de lemprunt. 2. Calculer le taux dintrt quivalent
(en utilisant MS Excel) en utilisant la formule du TRI.PAIEMENTS 3. Etablissez le
tableau demprunt quivalent. 4. Etablissez le tableau damortissement du bien. 5.
Passez toutes les critures que vous jugez ncessaires au cours de lexercice 2009
et 2010.

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Corrig 1. Tableau de remboursement de lemprunt
Date 30/06/2010 30/06/2011 30/06/2012 30/06/2013 30/06/2014 30/06/2015 Priode
Emprunt 1 2 3 4 5 6 3 000 000 2 620 870 2 200 036 1 732 911 1 214 401 638 856
Intrts 330 000 288 296 242 004 190 620 133 584 70 274 Amortissement Annuits 379
130 420 834 467 126 518 510 575 546 638 856 709 130 709 130 709 130 709 130 709 130
709 130 Restant d 2 620 870 2 200 036 1 732 911 1 214 401 638 856 0

2. Taux quivalent V = 709130**1- 1 i i = 12,6%

-6

3. Tableau demprunt quivalent

Intrts 12,06% = (A) 361 741 319 853 272 913 220 314 161 373 95 324 21 311

Date 30/06/2010 30/06/2011 30/06/2012 30/06/2013 30/06/2014 30/06/2015 30/06/2016

Priode 31/12/2009 31/12/2010 31/12/2011 31/12/2012 31/12/2013 31/12/2014
31/12/2015

Priode Emprunt 1 2 3 4 5 6 7 ICNE (A/2) 180 870 159 926 136 457 110 157 80 686 47
662 10 656 3 000 000 2 652 611 2 263 334 1 827 118 1 338 302 790 546 176 740

Amortissement Annuits 347 389 389 277 436 216 488 815 547 757 613 805 178 689 709
130 709 130 709 130 709 130 709 130 709 130 200 000

Restant d 2 652 611 2 263 334 1 827 118 1 338 302 790 546 176 740 1 948

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4. Tableau amortissement du bien
Date 30/06/2009 30/12/2009 30/12/2010 30/12/2011 30/12/2012 30/12/2013 30/12/2014
30/12/2015 30/12/2016 31/12/2017 1 2 3 4 5 6 7 8 9 Priode VNC 3 000 000 3 000 000
2 812 500 2 437 500 2 062 500 1 687 500 1 312 500 937 500 562 500 187 500 187 500
375 000 375 000 375 000 375 000 375 000 375 000 375 000 187 500 Amortissement

5. Ecritures exercices 2009 et 2010. Hypothse 1 : Retraitement simplifi Ecritures

exercice 2009 Aucune criture car il ny a pas eu de redevance retraiter.
Ecritures exercice 2010 Dbit Crdit 6233 4454 521

Libells (30/6/2010) Redevance de CB TVA rcuprable Banque Paiement redevance 1

Montant 709 130 127 643 836 773

Dbit 6722xx 68134xx

Crdit

6233

Libells (31/12/2010) Intrts sur dettes de CB Amortissement matriel industriel

Redevance de CB Retraitement de la redevance sur la base du tableau de
remboursement de lemprunt quivalent

Montant 330 000 379 130 709 130

Hypothse 1 : Retraitement normal.

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5.1 Ecritures exercice 2009 Dbit Crdit Libells (30/06/2009) Montant 241100
Matriel industriel 3 000 000 173xxx Emprunt de crdit bail mobilier (Acquisition 3
000 000 matriel n xxxxx contrat CB n...) Dbit 6722xx Crdit 1763 Libells
(31/12/2009) Intrts dans loyers de CB mobilier IC sur emprunts quivalents de CB
mobilier =361741/2 -----------------------------
---------------------------------Dotations aux amort. immob. corp. Amort.matriel
industriel (Dotation de l'exercice mat.CB : 3 000 000/8*1/2) Montant 180 870 180
870

6813xx 284110

187 500 187 500

5.1 Ecritures exercice 2010 Dbit 1763 Crdit 6722 Libells (2/1/2010) IC sur
emprunts quivalents de CB mobilier Intrts dans loyers de CB mobilier Extourne
des ICNE Libells (30/6/2010) Redevance de CB TVA rcuprable Banque Paiement
redevance 1 Libells (31/12/2010) Intrts sur dettes de CB Emprunts de CB
Redevance de CB Retraitement de la redevance sur la base du tableau de
remboursement de lemprunt quivalent -----------------------------
---------------------------------Ngor SENE EC Onecca Version_aot 2010 Page 17 of
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Montant 180 870 180 870

Dbit 6233 4454

Crdit

Montant 709 130 127 643 836 773

521

Dbit 6722xx 173xx

Crdit

6233

Montant 361 741 347 389 709 130

6813xx 284110

6722xx 1763

Dotations aux amort. immob. corp. Amort.matriel industriel (Dotation de l'exercice

mat.CB : 3 000 000/8)
----------------------------------------------------------------Intrts dans
loyers de CB mobilier IC sur emprunts quivalents de CB mobilier =372 913/2

375 000 375 000

159 926 159 926

2.5

Information en annexe

Linformation des tiers sur lopration de crdit bail est assure principalement
par ltat annex travers : le tableau 5 qui prsente les mouvements des biens
dtenues en CB et contrats assimils. le tableau 7 qui prsente les chances des
dettes la clture de lexercice.
2.6 Traitement fiscal des loyers

En fiscalit sngalaise, le retraitement du crdit bail est admis. Aussi, les

intrts demprunts et les amortissements sont dductibles du rsultat fiscal. Ce
nest pas le cas dans tous les pays de lUEMOA. Si cest le cas : les
amortissements et les intrts sont rintgrs, les redevances sont dduites du
rsultat.
2.7 Droits de leasing

Un contrat de crdit bail peut tre cd avec laccord du bailleur et moyennant le

paiement dun droit. La quote-part concernant le droit de crdit bail doit tre
comptabilise en immobilisation.
2.7.1 Principe de comptabilisation

2.7.1.1 Chez le concessionnaire 1) le droit de crdit bail est intgr dans le cot
de limmobilisation si le CB est suprieur 5 % des valeurs brutes des
immobilisations utilises.

Ngor SENE EC Onecca

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Page 18 of 37
2) le droit de crdit bail est enregistr dans le compte 216 Droit au bail. Il
est amorti sur la dure de vie restante du CB.

2.7.1.2 Chez le cdant 1) en produit de cession des immobilisations si le bien est

immobilis, 2) en produits accessoires si le bien nest pas immobilis.
2.7.2 Traitement fiscal

Les oprations de produits et de charges rsultant de la cession du droit au bail

sont imposables ou dductibles.
2.8
2.8.1

Leve doption dachat

Biens de faible valeur

Le bien est immobilis amorti sur la dure normale dutilisation restante.

2.8.2 Biens de valeur importante

2.8.2.1 Leve En cas de leve de loption, aucune criture nest passer. Le bien
est dj lactif. Lamortissement continue jusqu la fin de la dure de vie du
bien. Le compte demprunt est apur suivant le tableau damortissement.

2.8.2.2 Absence de leve Labsence de leve est considre comme une sortie et se
comptabilise comme une cession de bien normal : constatation de la cession par le
biais du compte 81 ou 654, annulation de la dette demprunt quivalente par le
biais du compte 82 ou 754. Le solde de la dette reprsente le prix de cession.

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2.9

Cessions aprs leve doption dachat

Aprs la leve de loption, le bien est considr comme les autres immobilisations
et la cession suit le mme traitement.

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Page 20 of 37
3
3.1

Opration en monnaies trangres

Introduction

En rgle gnrale les oprations sont ralises avec des partenaires sis dans la
zone Franc. Ce qui nimplique pas de recalculer les oprations la contre valeur.
Cependant, il peut arriver quon fasse des oprations avec des oprateurs en dehors
de la zone Franc.
3.2 Bases lgales

Article 42 : Recensement et valuation des biens, crances et dettes la valeur

actuelle. Article 50 : Lorsque la valeur des lments de lactif et du passif de
lentreprise dpend des fluctuations des cours des monnaies trangres, des rgles
particulires dvaluation sappliquent dans les conditions dfinies par les
articles 51 58 ci-aprs.
3.3 Problmatique

La problmatique des oprations en devises est de traduire en comptabilit les

oprations effectues dans une devise autre que celle de tenue de la comptabilit.
3.4
3.4.1

Traitement comptable
Rgle gnrale

Engagement : A la conclusion dun engagement, les droits ou obligations de

lentreprise sont enregistrs en comptabilit au taux de change retenu dans lacte
dengagement. Rglements ou encaissement : comptabilisation au taux de la date de
rglement. Un gain ou perte de change est constat. A clture : les droits
(crances) et obligations (dettes) sont valus au taux de clture et des
ajustements sont passs.
3.4.2 Immobilisations

Les immobilisations sont maintenues au cours du jour de lacquisition quel que soit
le mode de paiement.
Ngor SENE EC Onecca Version_aot 2010 Page 21 of 37
Si un crdit a t consenti par le fournisseur dimmobilisations, les diffrences
de change constates au moment du rglement sont inscrit en pertes de change 676.
Ou gains 776. Lorsquun emprunt en devises est affect lacquisition
dimmobilisations en devises, situes dans le pays de la devise concerne, il nest
pas constitu en principe de provision globale de change. La perte ou le gain est
constat chaque chance, aucune provision pour perte latente nest constitue
la clture de chaque exercice.
3.4.3 Stocks

3.4.3.1 Stocks dtenus ltranger Ils sont valoriss au cours moyen pondr des
cours pratiqus la date dachat ou dentre en magasin des lments considrs.
En cas dindisponibilit, une autre mthode dans la mesure o elle nest pas
susceptible daffecter sensiblement les rsultats : cf. image fidle. Des
dprciations sont constitues si la valeur au jour de linventaire, compte tenu du
cours de change audit jour, est infrieure la valeur dentre en compte.

3.4.3.2 Stocks acquis ltranger et dtenus en FCFA 4 mthodes : 1 me mthode :

valorisation des achats et des stocks au cours dachat (ou au cours dachat calcul
sur la dure de rotation des stocks) 2memthode : valorisation des achats au cours
dachat et valorisation des stocks : soit au cours de clture pour la partie non
encore paye soit au cours dachat pour la partie dj paye (ou alors au cours
la date de paiement) 3me valorisation un cours interne de la priode fix par
lentreprise 4me valorisation des achats pays et des stocks pays au cours du
jour de paiement ; valorisation des achats pays et des stocks non pays au cours
du jour de clture. NB : la permanence des mthodes doit tre respecte.

Ngor SENE EC Onecca

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Page 22 of 37
3.4.4

Disponibilits

Selon larticle 58, les avoir en monnaies trangres sont valus au dernier cours
officiel de change connu la date dtablissement des tats financiers. Le gain ou
la perte de change est inscrit directement dans les produits ou les charges
financiers de lexercice.
3.4.5 Crances et dette

Conformment aux articles 50 58 de lActe uniforme de lOHADA, lentreprise doit,

la clture, procder au recensement et lvaluation de ses biens, crances et
dettes leur valeur effective du moment, dite valeur actuelle. Cette valuation
doit tre effectue en appliquant le principe de prudence. Aussi, les gains
probables ne doivent pas tre pris en compte dans la dtermination du rsultat
alors que les pertes probables font lobjet dune provision.

3.4.5.1 Comptabilisation de lengagement Les crances ou les dettes sont inscrites

au bilan au cours de change de la date de formalisation de laccord des parties sur
lopration (commande ferme et dfinitive). Toutefois, la date de facturation peut
tre retenue si elle nest pas loigne de la date de formalisation de lopration.

3.4.5.2 Rvaluation du solde la clture (priodique ou annuel)

3.4.5.2.1 Inscription au bilan

A la clture, lvaluation des crances ou des dettes en devise sur la base du
dernier cours de change connu peut faire apparatre des carts par rapport aux
valeurs inscrites dans les comptes. Suite cette valuation, les crances ou les
dettes en devises apparaissent au bilan leur valeur la date de clture. En
contrepartie des ajustements rsultant de lvaluation, lentreprise constate, au
bilan, les pertes probables (compte 478 Ecarts de conversion actif) et les gains
probables (compte 479 Ecarts de conversion passif). Nota : Crance douteuse ou
litigieuse
Ngor SENE EC Onecca Version_aot 2010 Page 23 of 37
Lorsque la crance est douteuse ou litigieuse, lcart de conversion est limit
la partie juge recouvrable.

3.4.5.2.2 Inscription au compte de rsultat

Les gains probables de change napparaissent pas au compte de rsultat en vertu du
principe de prudence. Toutefois, les pertes probables de change doivent tre prises
en compte dans le compte de rsultat : oprations moins dun an : une charge
provisionnes est constitue par lintermdiaire du compte 679 Charges
provisionnes financires (dbit) et du compte 599 Risques provisionns
caractre financier (crdit). oprations plus dun an : une provision pour
pertes de change est ainsi constitue par lintermdiaire du compte 697 Dotations
aux provisions caractre financier (dbit) et du compte 194 Provisions pour
pertes de change (crdit). Sort de la provision antrieurement constitue La
provision constitue antrieurement et devenue sans objet, en partie ou en
totalit, la clture, est ajuste travers le compte 779 Reprises de charges
provisionnes financires (crdit) et le compte 599 Risques provisionns
caractre financier (ddit). Afin dviter de suivre les provisions constitues
dune priode sur une autre, nous suggrons quelles soient reprises louverture
de la priode suivant celle de leur constitution. Les provisions de la priode en
cours seront ainsi constitues sur la base de la situation la fin de la priode.

3.4.5.3 Rglement ou encaissement dune chance Le rglement ou lencaissement

dune chance (totale ou partielle) peut intervenir pass un certain dlai aprs
la date de conclusion de lopration. Ainsi, le cours de change cette date est
gnralement diffrent de celui la date de conclusion de lopration. Il sensuit
une diffrence de change qui peut tre soit un gain ou une perte. La perte de
change est enregistr au dbit du compte 676 Pertes de change. Le gain de change
est enregistr au crdit du compte 776 Gains de change.

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Nota : Reprise de la provision pour perte de change Les provisions constitues
relatives des crances encaisses ou des dettes rgles doivent tre reprises
par le compte 779 Reprises de charges provisionnes financires (crdit) et le
compte 599 Risques provisionns caractre financier (ddit). Nous faisons
remarquer que la reprise des provisions antrieures, en dbit dexercice, exclut la
reprise susvise.
3.5
3.5.1

Dispositions particulires du droit comptable

Article 56 : Oprations affectant plusieurs exercices

3.5.1.1 Traitement comptable Lorsque les oprations, objet des provisions pour
pertes de change, affectent deux ou plusieurs exercices, il faut taler la perte
probable sur la dure restant courir jusquau terme des remboursements ou des
encaissements. Donc, seule la partie de la dette ou de la crance venant chance
dans le courant de lexercice suivant doit faire lobjet dune provision pour
pertes de change transcrite dans les comptes de lexercice. Toutefois, la perte
totale future est recalcule la fin de chaque exercice et mentionn dans lEtat
annex. La perte de lexercice clos est comptabilise : Dbit : 697 Dotations aux
provisions financires Crdit : 194 Provisions pour perte de change La charge de
lexercice est dtermine par la formule : P x 1/(1+D) La charge diffr est
dtermin par la formule : P x D/(1+D) P = Perte globale D = Dure restante
courir

3.5.1.2 Exercice dapplication LEntreprise Doriane a contract un emprunt en

Guine Conakry sur une dure de 4 ans dun montant de 2.000.000 GNF par des
annuits constantes un taux dintrt de 0% exceptionnellement, le 1er janvier
2008. Signature : 1FCFA= 1FGNF
Ngor SENE EC Onecca Version_aot 2010 Page 25 of 37
31/12/2008 = 1FCFA= 0,95 GNF Calculer la perte de N ? = [2.000.000
2.000.000/0,95]/4 = 26.316 Calculer la perte diffre ? = 105.26 26.316 = 78.947
Dbit 697 Crdit 194 Libells Dot. Provisions caract. Financ. Provisions pour
pertes de change Montant 26 316 26 316

La perte diffre sera mentionne dans lEtat annexe.

3.5.2 Article 57 : Position globale de change et termes voisins

A la clture, si lentreprise a des positions diffrentes sur une mme devise et

des chances proches, elle doit effectuer une compensation des pertes probables et
des gains probables pour dgager sa position globale de change. La dotation la
provision pour pertes de change est alors limite lexcdent des pertes de change
probables sur les gains de change probables. Si les gains de change sont suprieurs
aux pertes lentreprise peut ne pas constituer de provision de pertes de change.
Difficult dinterprtation : 1) Compensation entre crances & dettes dune mme
devise ou toutes devises confondues 2) Echances proches
3.5.3 Autres cas particuliers : Crances douteuses

Une solution peut tre de : i) de convertir la partie recouvrable, ii) de

provisionner sur la valeur nominale.
3.5.4 Autres cas particuliers : Couverture

Lorsque lopration en devises est assortie dune opration de couverture de

change, la provision nest constitue qu concurrence du risque non couvert.

Ngor SENE EC Onecca

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Page 26 of 37
3.6

Exercice 1 : Cas Pied

La socit Toucouleur effectue des prestations pour la Socit Afrique afin de

connecter ses diffrents sites. Lopration, conclue le 1 juillet 2008, est
libelle en US dollars et slve $.1.000. Le 8 juillet, 1$ valait 448 FCFA.
Toucouleur a encaiss le rglement dune partie de la crance, soit $.750, le 10
juillet. A cette date 1$=450 FCFA. A la clture du mois de juillet, le cours de
change stablit 1$ pour 446 FCFA. Comptabilisation des prestations effectues
(sans prise en compte de la TVA) 1 juillet 2008 Dbit 411xxx Crdit 706xxx Libells
Client Socit Afrique (448 * 1.000) Services rendus Montant 448 000 448 000

Comptabilisation du rglement 10 juillet 2008 Dbit 52xxx 411xxx 776xx Crdit

Libells Banque (450 * 750) Client Socit Afrique (448 * 750) Gains de change
[(448 450)*750] Montant 337 500 336 000 1 500

Rvaluation de la crance en US dollars la clture de juillet 2008 Nota : le

compte 411xxx Client Socit Afrique prsente un solde dbiteur de 250$*448 =
112.000 FCFA (ou 448.000 336.000). Le solde de la crance rvalue en FCFA au
dernier cours connu la clture slve 250 $ * 446 = 111.500 FCFA. Il apparat
ainsi une perte de change probable de (112.000 111.500)= 500 FCFA. Dbit 478xxx
Crdit 411xxx Libells Ecart de conversion actif Client Socit Afrique Cette
criture permet de ramener le solde du compte client 111.500 FCFA
Ngor SENE EC Onecca Version_aot 2010 Page 27 of 37

Montant 500 500

679xxx 599xxx

Charges provisionnes financires Risques provisionns caractre financier

Provision pour pertes de change

500 500

3.7
3.7.1

Exercices approfondissement
Exercice 1 Cas Crote : Couverture de change et position globale de change

Ltat des crances et dettes en devises, au 31 dcembre N de la socit DABA42, se

prsente ainsi : N compte Date de facture la Montant devises en Montant Date
enregistr en chance CFA 15 480 20 032 31/1/N+1 28/2/N+1

Clients Aissatouchef Ndella Fournisseurs Cisco Jules Openga 40107 401023 401045
25/11/N 15/11/N 8/12/N 5.000 $C 7.500 $C 20.000$ 9.075 15.700 34.560 31/1/N+1
31/1/N+1 28/2/N+1 41111 41108 2/11/N 19/12/N 10.000 $ 12.000$C

$C = dollar canadien Le 25 novembre, la socit DABA 42 a effectu une opration de

couverture de change concurrence de la moiti de sa dette envers la socit
Cisco, en achetant 2.500 $C au cours de 1,75 FCFA pour 1 $c. Lchance de cette
opration est fixe le 31/1/N 1. Lopration de couverture est dj comptabilise.
Au 31 dcembre de lanne N, les cours des devises sont les suivants : 1$C = 1,65
FCFA 1$ = 1,37 FCFA TAF : 1) Rappelez les rgles gnrales dvaluation et de
comptabilisation applicables aux crances en devises :
Ngor SENE EC Onecca Version_aot 2010 Page 28 of 37
 la date dinscription dans les comptes, larrt des comptes. 2) Dterminez
le montant global de la provision pour pertes de change ventuelle constituer
la date du 31 dcembre N, en prenant soin dexpliquer prcisment votre
raisonnement. 3) Prsenter les critures de rgularisation ncessaires, la date
du 31/12/N.
3.7.2 Exercice 2 - Cas Baret Encaissements et crances en devise

Le 1er novembre 2008, le fournisseur sngalais Mbayang a vendu 100 sacs darachide
un client Canadien Marc Perroux, pour une valeur total en contre valeur en
FCFA.1.500.000. Le taux de chance indiqu sur le contrat et de 1$C = 350 FCFA. La
devise du contrat est le dollar canadien ($C). Le 15 novembre, Mbayang a reu un
avis de crdit de la banque dun montant KFCFA.675 net de frais. Aprs analyse,
elle se rend compte que cest Marc Perroux qui a fait le paiement. Le 15 novembre
le dollar canadien valait FCFA.250. Le 25 dcembre, 1$C = 450 Au 31 dcembre 2008,
1$C = 550. Travail faire : Passez toutes les critures que vous jugez ncessaire.
NB : Aucune criture na t passe en comptabilit.

Ngor SENE EC Onecca

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Page 29 of 37
4
4.1

Contrats long terme

Dfinition

Un contrat pluriannuel (CPA) ou contrat long terme (CLT) est un contrat :

portant sur la ralisation d'un bien, d'un service ou d'un ensemble de biens et/ou
de services excution s'tale sur au moins deux exercices. Exclus : prestations
continues : loyers ou les intrts, prestations discontinues chances
successives chelonnes sur plusieurs exercices : contrats d'entretien, de
maintenance ou d'abonnement de services. Exemples de mtiers dans lesquels on
trouve des contrats long-terme : BTP au sens large Ferroviaire Construction de
trains Systmes de signalisation Contrats de maintenance
4.2 Problmatiques

4.3

Problmatiques comptables : reconnaissance du chiffre daffaires et de la marge et

dtermination du pourcentage davancement Problmatiques associes au
prvisionnel : laboration de lestim terminaison Problmatique de
lincertain
Droulement du contrat

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Page 30 of 37
4.4

Modle conomique

4.5
4.5.1

Traitements comptables
Rgles dapplication obligatoire

Art. 49 de lAUOHDC (AU Organisation et Harmonisation du Droit Comptable) :

Provision lie la connaissance de la perte probable qui peut rsulter de
l'excution totale du contrat pluriexercices. Art. 59 et 60 : Sparation des
exercices. Trois mthodes : i) la mthode l'achvement ii) la mthode
l'avancement iii) la mthode du bnfice partiel l'inventaire
4.5.2 Mthodes de lachvement

Application du Principe de prudence. Comme son nom lindique, cest lachvement

que le rsultat est constat. Do Exercice dexcution aucun chiffre d'affaires
n'est inscrit en classe 7 ;

Ngor SENE EC Onecca

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Page 31 of 37


les charges en classe 6 par nature ; en fin d'exercice, cot de production port
dans les "en-cours" en contrepartie (compte 73) ; acomptes reus des clients
subsistent au passif du bilan de l'exercice ; en cas de dprciation sur la partie
du contrat excute, l'entreprise constate la diminution des "en-cours" ; s'il
existe un risque de perte terminaison supplmentaire sur le contrat global, une
dotation une provision financire pour risques et charges (compte 193) est passe
au Compte de rsultat de l'exercice.

Exercice de terminaison CA total pass en classe 7 avec contrepartie en crances

clients ; charges de l'exercice de terminaison dans les comptes de la classe 6 ;
le cot de production des "en-cours" des exercices prcdents annul par le
compte 73 ; acomptes reus des clients virs au crdit des comptes clients
concerns ; dprciations ventuellement constitues sont reprises. Synthse
Date Oprations Traitement comptable 1/1/N Charges (personnel, premires,
extrieurs,) xxxx Avance client Dans le compte acomptes avances et 5xxxxx 4191xxx
par nature matires services Dans la clase 6 6xxxx 5xxxx 401xxx ou Dbit Crdit
Attention

31/12/N (excution)

Couverture des charges

Cot production

de dans

34xx 35xxxx

ou

734 xxou 735 xxx

compte encours Provision pour Si le cot de 6593xxx 394xxx 385xxx ou

dprciation ventuelle

production de la partie termine et suprieur au prix de vente prvu

Provision pour risques et

Si

probabilit

6911xxx

193xxxx

Rexaminer

la

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Date

Oprations

Traitement comptable

Dbit

Crdit

Attention

charges

dune perte la fin globalement = (prix de vente

provision

pour

risques et charges et annuler sans ventuellement la partie objet

prvu cot de production) de la partie restante 31/12/N + 2 (terminaison) Charges

(personnel, premires, extrieurs,) Facture dfinitive Dans le compte de produit
Transfert des acomptes reus Dstockage des cots de production Reprise des
provisions pour dprciation Cumul provisions antrieures Reprise des provisions
pour risques et charges Devenu objet sans 193xxxx 7911xxx des 734xx 735xxx 394xxx
ou 385xxx ou 34xx 35xxxx 7593xxx ou 4191xxx 411xxx 411xxx 70xxx par nature matires
services Dans la clase 6 6xxxx 5xxxx 401xxx ou

4.5.3

Avancement

Ou au pourcentage des travaux excuts , le rsultat est constat suivant le %

davancement. Do Exercice dexcution 1. CA correspondant aux travaux excuts au
cours de chaque exercice et accepts par le client est port en classe 7 ; 2.
Charges dans les comptes de la classe 6 par nature ; 3. Aucun "en-cours" n'est
port au bilan, l'exception de la partie des travaux excuts pour laquelle le
client n'a pas encore donn son accord ; 4. Crances clients sont cres en
contrepartie des travaux inscrits dans le chiffre d'affaires, les acomptes verss
venant en diminution des crances correspondantes ;

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5. Aucune dprciation n'est constate sur les travaux excuts au cours de chaque
exercice, dans la mesure o ils sont inscrits en classe 7 ; 6. Comme dans la
mthode l'achvement une provision pour risque de perte terminaison sur le
contrat global peut tre ncessaire. Elle sera reprise au fur et mesure de
l'excution effective des travaux. Execice de terminaison Idem quen exercice
dexcution Problmatique Comment dterminer le % davancement ? Synthse
Date Oprations Traitement comptable 1/1/N Charges (personnel, premires,
extrieurs,) Xxxx Avance client Dans le compte acomptes avances et 5xxxxx 4191xxx
par nature matires services Dans la clase 6 6xxxx 5xxxx 401xxx ou Dbit Crdit
Attention

31/12/N (excution)

Comptabilisation de la facturation correspondant au % des travaux excuts et

% accept x CA prvisionnel

411xx

70xxxx

accepts. (% = cot rel des acceptes/cot revient total) travaux de

Transfert des acomptes reus

4191xxx

411xxx

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Date

Oprations

Traitement comptable

Dbit

Crdit

Attention

Stockage production

de finie

la non

Stockage travaux finis

de

34xxx 35xxx

ou

734xxx 735xxx

ou

accepte par le client Provision pour risques et charges Si probabilit 6911xxx

193xxxx Rexaminer la provision pour risques charges annuler partie objet
ventuellement . 31/12/N + 2 (terminaison) Idem dexcution quexercice Solder
toutes et et la sans

dune perte la fin globalement = (prix de vente

prvu cot de production) de la partie restante

les provisions

4.5.4

Bnfice partiel

Cette mthode ne vise que les contrats prvisionnellement bnficiaires En cas de

dmonstration dun bnfice prvisionnel (cf. conditions OHADA Chap 6 Section
13 Acte uniforme) : Possibilit de prendre une quote-part de ce rsultat en
fonction de l'excution des obligations contractuelles la date d'arrt des
comptes. Quote-part dtermin : doit tre fonde Indicateurs possibles : cot de
production, VA Exercice dexcution i) aucun chiffre d'affaires n'est inscrit en
classe 7 ; ii) charges relatives au contrat en classe 6, par nature ; iii) en fin
d'exercice : cot de production port dans les "en-cours" avec contrepartie, pour
l'exercice, en classe 7, dans la variation des "en-cours" (compte 73) ; les
acomptes reus des clients subsistent au passif du bilan de l'exercice ; la
quote-part de rsultat, calcule comme il est indiqu ci-dessus, est enregistre en
classe 7, au crdit du compte 753 par le dbit du compte 475 " ;

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aucune dprciation n'est prvoir ni sur les "en-cours", ni sur un risque de

perte terminaison, puisque le contrat doit tre bnficiaire. NB : Si prvisions
sur la marge bnficiaire plus pessimistes que prvu, les quotes-parts de bnfice
constates au cours des exercices prcdents ramenes leur montant effectif
global la date du nouveau calcul. A cette fin, l'entreprise devra crditer le
compte 475 par le dbit du compte 653. Exercice terminaison Chiffre d'affaires
total de l'opration est comptabiliser en classe 7 avec contrepartie en crances
clients ; Charges de l'exercice de terminaison sont enregistres dans les comptes
de la classe 6 correspondant leur nature ; Cot de production des "en-cours"
des exercices prcdents est annul par inscription au dbit du compte 73 ;
Comptes reus des clients sont virs au crdit des comptes clients concerns ;
Quote-part du rsultat bnficiaire comptabilise antrieurement est dbite au
compte 653 par le crdit du compte 475, pour solde de ce compte.
Date 1/1/N Oprations Charges par nature (personnel, matires premires, services
extrieurs,) xxxx Avance client Dans le compte 5xxxxx 4191xxx Traitement comptable
Dans la clase 6 Dbit 6xxxx Crdit 5xxxx ou 401xxx

acomptes et avances

31/12/N (excution)

Couverture des charges

Cot

de

production

34xx 35xxxx 475xxx

ou

734 xxou 735 xxx

dans compte encours Quote-part bnfice % x Bnfice

753xx

prvisionnel . Date 31/12/N + 2 (terminaison) Charges par nature (personnel,

matires premires, services extrieurs,) Facture dfinitive Dans le compte de
produit 411xxx 70xxx Dans la clase 6 6xxxx 5xxxx ou 401xxx Oprations Traitement
comptable Dbit Crdit

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Transfert des acomptes reus Dstockage production Annulation quote-part bnfice
comptabilis des cots de

4191xxx 734xx ou 735 xxx 653xxx

411xxx 34xx ou 35xxx

475xxx

4.5.5

Informations en annexe

A mentionner dans lannexe : la mthode de comptabilisation utilise toutes les

explications utiles la comprhension des rsultats dgags. Option retenue pour
chaque contrat simplose jusqu la fin du projet : Principe de permanence des
mthodes

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