INTRODUCCION

Como disciplina jurdica, el Derecho Tributario tiene fuentes positivas y racionales con ciertas
peculiaridades, lo que se trasunta en una Jurisprudencia Administrativa de gran trascendencia prctica.

En el mbito fiscal, el impuesto implica una relacin jurdica, ya que el particular se encuentra
en una necesidad jurdica de enterar en arcas fiscales una cantidad de dinero por incurrir en un supuesto de
hecho objetivo que la ley se encarga de definir. Surge, entonces, la Obligacin Tributaria, uno de los temas
centrales dentro de esta obra, que implica su anlisis conceptual, sus elementos, su determinacin, su prueba
y su extincin.

Asimismo, junto a esta obligacin tributaria principal, existen otros deberes de carcter
formal que la complementan y que junto integran la relacin jurdica tributaria, Se trata de las Obligaciones
Tributaras Accesorias, las que se trasuntan en gran parte de la operativa tributaria.

El Fisco, a travs de un rgano especfico que es el Servicio de Impuestos Internos, utiliza

diversas normas consagradas en el Cdigo Tributario relativas a la administracin de los tributos y a facultades
de fiscalizacin que constituyen los instrumentos fiscales para asegurar el cumplimiento tributario.

Por otro lado, la Obligacin Tributaria Principal y las Obligaciones Tributarias Accesorias seran
ineficaces si no existieran medios compulsivos para su cumplimiento y sanciones especficas que incluso
escapan a conductas que slo puedan constituir un incumplimiento y pasan a constituir figuras penales. De
esta forma, los apremios y las infracciones aparecen como materias de mucha aplicacin prctica, por lo que se
hace estrictamente necesario definir el alcance de las mismas.

Asimismo, es evidente que los contribuyentes que se vean afectados por actuaciones y
resoluciones del rgano del Estado que asume la administracin Y fiscalizacin de los tributos, tengan Medios
jurdicos para impugnar dichos actos, a travs de Procedimientos que el propio Cdigo Tributario especifica y
cuyo anlisis reviste especial importancia no slo para personas vinculadas al mundo jurdico, sino que
tambin a otros Profesionales que participan de materias tributarias.

El Sistema Tributario Chileno se caracteriza por la existencia de tributos que gravan la

circulacin de bienes y las rentas percibidas por las personas o que rinda un capital.

En este contexto, el impuesto al valor agregado, ms correctamente impuesto a las ventas y

servicios, es un tributo con tasa Proporcional que afecta a las ventas y prestaciones de servicios y los actos que
se asimilan a ellas con el recargo del impuesto en el precio, facultando al vendedor y Prestador de servicios el
recuperar con imputacin a los impuestos recargados los que a su vez, se soportaron en el mismo perodo
tributario.

Los impuestos a la renta en su actual estructura de impuestos nicos que gravan las
utilidades y los ingresos lquidos de los contribuyentes aparecen corno tributos muy integrales, ya que no
existe actividad generadora de rentas que escape de tributacin, distinguindose aquellas que provienen del
trabajo independiente de las que provienen del capital, aquellas que emanan del trabajo dependiente y
aquellas que perciben personas domiciliadas en el pas o en el extranjero.

CAPITULO PRIMERO

LAS FUENTES DE INGRESO DEL ESTADO

Y EL DERECHO TRIBUTARIO

I.- LAS FINANZAS PUBLICAS, ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO Y

POLITICA FISCAL.

El Estado cualquiera que sea la extensin de las actividades que desarrolla, precisa de medios
financieros con los cuales procurarse en el mercado, los bienes y servicios que va utilizar.
 Asimismo, no hay actividad que se realice por el Estado en que no se produzca un gasto y por ello,
debe necesariamente obtener ingresos

Es la disciplina de las Finanzas Pblicas la que tiene por objeto el estudio de esta actividad de esta del
Estado y que en adelante llamaremos actividad financiera del Estado, la que podemos conceptualizar como
aquella que realiza para procurarse ingresos y realizar sus gastos, actividad que realiza en base a un
presupuesto que la racionalice y permita darle una intencionalidad econmica.

Muy vinculado a lo anterior, se encuentra el concepto de Poltica Fiscal que no es sino el conjunto de
decisiones que asume la autoridad en cuanto a los ingresos y gastos del Estado.

Actualmente y desde el aporte que efectuara Keynes y que dio origen a las Finanzas Funcionales o
Compensatorias, la Poltica Fiscal es el instrumento ms importante de que dispone la autoridad para orientar
y dirigir la economa de un Estado.

II. DERECHO FINANCIERO Y DERECHO TRIBUTARIO

Toda la actividad financiera del Estado est regulada por normas jurdicas objetivas, existiendo para
ella una rama del derecho que se denomina Derecho Financiero, el que podemos conceptualizar como el
conjunto de normas jurdicas que regulan la recaudacin, administracin y erogacin de los medios
econmicos necesarios para la vida de los entes pblicos.

Como se expres anteriormente, una de las etapas de esta actividad financiera del Estado lo es la
obtencin de ingresos o recursos, lo que se logra entre otros conceptos, a travs del establecimiento de los
tributos y es precisamente el cuerpo normativo que regula esta actividad lo que se pasa a denominar Derecho
Tributario, existiendo, entonces, entre este ltimo y el Derecho Financiero una relacin de especie a gnero.

En base a lo anterior, podemos definir el Derecho Tributario como el conjunto de normas jurdicas que
viene a regular el establecimiento de los tributos, los poderes, deberes y prohibiciones que los complementan.

La definicin antes expuesta no hace sino manifestar cules son las temticas del Derecho Tributario:

a. El establecimiento del tributo

b. Los poderes en virtud de los cuales se establecen

c. Los deberes y prohibiciones que recaen esencialmente en los particulares con respecto al cumplimiento de
las obligaciones tributarias.

III. LAS FUENTES DE INGRESOS DEL ESTADO

Debernos sealar que el Estado dispone de distintas fuentes de recursos y, si atendemos al fundamento
jurdico y al mecanismo utilizado para obtener dichos recursos, se pueden agrupar en las siguientes categoras:

a. Ingresos que el Estado obtiene como producto de la gestin o explotacin de su patrimonio, como lo sera, a
va de ejemplo, lo que obtiene por el pago de concesiones y los excedentes de las empresas pblicas.

b. Ingresos que el Estado se procura, utilizando su personalidad jurdica. En este sentido, el Estado es una
persona jurdica de Derecho Pblico que contrae obligaciones con terceros, generndose la y, como tal, puede
con denominada deuda pblica tanto interna como externa.

C. Ingresos que el Estado obtiene del ejercicio de la soberana y que estn relacionadas con su poder
sancionatorio. Esencialmente hablamos de las multas y otras penas pecuniarias que el Estado impone a las
transgresiones.
d. Ingresos que el Estado obtiene del ejercicio de la soberana que estn relacionados con la potestad de
establecer tributos sobre las actividades que realizan los particulares. Esta es la ms importante fuente de
ingreso del Estado.

IV. EL GASTO PBLICO Y EL PRESUPUESTO

Hemos analizado precedentemente las fuentes de ingresos del Estado, los que se procuran para
satisfacer necesidades y cumplir los fines que el propio Estado ha definido alcanzar.

El Gasto Pblico podra conceptualizarse como aqul que el Estado efecta el cumplimiento de sus fines
y que comprende, por una parte, el gasto operacional y, por otra, la inversin en obras sociales o de desarrollo.

Trascendencia e importancia adquiere en este punto, el presupuesto pblico que es una previsin de los
gastos que realizar el Estado en un ao calendario y de los ingresos que para ellos dispondr.

En nuestro sistema jurdico el presupuesto es anual y se fija a travs de una ley ordinaria.

CAPITULO SEGUNDO

LOS TRIBUTOS Y EL IMPUESTO

I. LOS TRIBUTOS

Los tributos, como lo hemos sealado, constituyen la ms importante ente de ingresos del Estado.

No hay una definicin de tributo en nuestra legislacin, por la cual seguiremos la que da el Cdigo Modelo
Tributario para la Amrica Latina, que en su articulo 13 seala que lo constituyen: "Las prestaciones en dinero
que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige con el objeto de obtener recursos para el
cumplimiento de sus fines".

Del concepto que hemos dado de tributo podemos concluir lo siguiente:

a. Los tributos se originan como consecuencia del ejercicio del poder tributario, es decir, el Estado como lo
veremos oportunamente, tiene la potestad de crear, modificar y extinguir tributos y ello no es ms que una
manifestacin de su soberana.

b. El pago de los tributos no es voluntario, sino que ellos se imponen en forma obligatoria o coactiva.

c. Los tributos implican el pago de una suma de dinero, con lo cual excluimos las prestaciones personales
forzadas y la entrega de especies.

d. Los tributos a que hemos aludido tienen como objetivo dotar al Estado de recursos suficientes para el
cumplimiento de sus fines.

Sobre esta materia se han planteado diversas posiciones en relacin a si el tributo debe ser el nico medio a
travs del cual el Estado obtenga ingresos para satisfacer las necesidades colectivas y sus propios fines.

Algunos Planteamientos Postulan que sera mejor que el Estado definiera sus gastos operacionales en forma
ms racional y as con un ahorro fiscal alcanzar recursos para absorber el gasto social, lo que implica que el
esfuerzo no slo lo asumen los particulares.

Otros plantean, por el contrario, que las formas ms adecuadas de obtener ingresos es mediante los tributos
siendo esta la herramienta ms eficiente de generar recursos al Estado a fin de lograr la equidad y distribucin
del ingreso.

II. CLASIFICACION DE LOS TRIBUTOS

Es posible clasificar los tributos en impuestos, contribuciones y tasas.

A. LOS IMPUESTOS
Consisten en el pago de una suma de dinero por parte de un sujeto hacia el Estado, por haber incurrido en un
hecho gravado, sin que reciba una prestacin de parte de este ltimo.

El impuesto es el ms comn de los tributos ya que el Estado, a travs de ellos obtiene recursos sin tener que
dar nada a cambio, razn por la cual los sistemas tributarios establecen principalmente impuestos.

B. LA CONTRIBUCION
Esta categora de tributos se caracteriza por aplicarse al propietario de un bien raz frente al aumento o
incremento del valor de dicha propiedad en virtud de una obra pblica. La definicin corresponde a las
denominadas contribuciones de mejoras y su fundamento se encuentra precisamente en el mayor valor de
los inmuebles por la ejecucin de obras pblicas o infraestructura. Nuestro impuesto territorial no es una
contribucin de acuerdo a esta definicin. ., opuesta a las contribuciones de funcionamiento que
corresponden a tributos que se pagan para asegurar el pago de servicios pblicos

La contribucin, a diferencia del impuesto, implica que el Estado realiza obras pblicas que van a redundar en
un mayor valor de los inmuebles. En base a este criterio el Estado exige el pago de las contribuciones.

En nuestro sistema se le da la denominacin de contribucin al impuesto territorial que afecta a los bienes
races, denominacin errada, ya que no se trata en caso alguno de una contribucin.

C. LA TASA
Otra categora de tributos lo constituyen las tasas que se conciben en forma tradicional como "una
contraprestacin del particular al Estado cuando ste le presta un servicio pblico general o especial.

Esta nocin de la tasa como tributo implica un alto grado de voluntariedad del sujeto por hacer uso del servicio
y soportar la tasa y es la que se ha venido acuando desde hace ya varios aos.

Sin embargo, ha surgido una nueva concepcin de la tasa que consiste en que el pago de ella no depende de la
voluntad del sujeto, sino que ste se ve obligado lisa y llanamente a asumirla, porque sera el Estado el que lo
coloca en la necesidad de incurrir en ella.

Se le suele llamar derechos o tarifas y se ha sostenido que, entre otros, el pago de peaje en las carreteras
constituira una tasa, ya que el Estado exige el pago de una suma de dinero por la prestacin de un servicio
pblico determinado.

D. DIFERENCIAS ENTRE LOS IMPUESTOS, CONTRIBUCIONES Y TASAS

De lo expuesto precedentemente, es posible advertirlas siguientes diferencias entre los impuestos,

contribuciones y tasas:

1. En el impuesto, el Estado slo exige el pago de una suma de dinero por acaecer el hecho gravado, esto es,
aquel supuesto fctico consagrado en la ley y que si se da, surge la obligacin tributara. En la contribucin, en
cambio, se exige una suma de dinero por el aumento del valor de la propiedad ante una obra pblica. Y en la
tasa siempre existe una contraprestacin que es un servicio pblico.

2. Los impuestos y contribuciones se exigen en forma obligatoria, en cambio, siguiendo la teora clsica, la tasa
se exigira slo por existir voluntad del sujeto al que se le va aplicar.

III. EL IMPUESTO

Hemos visto las tres clasificaciones o categoras de tributos existentes y debemos advertir de inmediato que el
ms comn es el impuesto.
Podemos definir el impuesto como aquella obligacin coactiva consistente en el pago de una suma de dinero
por parte de los particulares, en favor de un ente pblico con el fin de otorgarle recursos suficientes para
alcanzar sus objetivos.

IV. ELEMENTOS DEL IMPUESTO

1. Existe un deudor que es el contribuyente y un acreedor que es el Fisco.

2. El objeto del impuesto es el pago de una suma de dinero.

3. Est establecido con el objeto de que un ente pblico disponga de recursos para alcanzar sus objetivos.

V. CLASIFICACION DE LOS IMPUESTOS

Para efectos de clasificar a los impuestos se han dado diversos criterios:

A. ATENDIENDO EL METODO DE RECAUDACION DEL IMPUESTO ES POSIBLE DISTINGUIR ENTRE:

1. impuestos Directos.
Que son los que se recaudan mediante un sistema de rol, conocindose, en este caso, cul es la persona del
contribuyente.

2. Impuestos Indirectos.
Son aquellos que se recaudan por otras vas, tales como por declaracin y pago.

B ATENDIENDO A LA INCIDENCIA DEL IMPUESTO, ES POSIBLE DISTINGUIR ENTRE:

1. Directos.
Que hacen incidir la carga tributara en el patrimonio del contribuyente

2. Indirectos.
Los que permiten traspasar la carga tributara del contribuyente a un tercero. En esta modalidad advertimos las
siguientes categoras:

2.1. Impuesto de Traslado o Traslacin.

El contribuyente desplaza la carga tributara hacia un tercero que, definitivamente, la va a soportar.

2.2. Impuesto de Recargo.

Aqu el impuesto se incluye al precio de lo que se vende o del servicio que se presta, razn por la cual se
recarga en el precio.

Debernos mencionar en esta clasificacin en una categora muy particular al impuesto de retencin que es
aqul en que el sujeto que paga una determinada cantidad de dinero, debe descontar de ella el monto del
impuesto y enterarlo en arcas fiscales.

C. ATENDIENDO A SI SE AFECTAN ELEMENTOS OBJETIVOS O VINCULADOS A LA PERSONA DEL CONTRIBUYENTE

SE DISTINGUEN:

1. Impuesto Personal.
Que es el que establece diferencias en el trato tributario atendiendo, esencialmente, a las condiciones
inherentes del contribuyente.

2. Impuesto Real.
Que es el que no considera en absoluto las condiciones contribuyente, gravando por igual a cualquier persona.
 CAPITULO TERCERO
LA POTESTAD TRIBUTARIA

I. CONCEPTO

Podemos definir o conceptualizar la potestad tributaria denominada tambin poder tributario o potestad fiscal,
como la facultad o posibilidad jurdica del Estado de exigir tributos con respecto a personas o bienes que se
encuentran dentro de su jurisdiccin.
Tambin la podemos definir como la facultad del Estado de crear, modificar o extinguir tributos.
Se manifiesta o expresa esta potestad o poder tributario en la facultad de crear normas jurdicas de carcter o
contenido tributario.

II.- CARACTERSTICAS DEL PODER TRIBUTARIO.

a) Es originario. El Estado lo detenta o adquiere siempre de un modo originario. Si a lo dicho sumamos que la
ley es la expresin de la voluntad general, y que por ella se manifiesta la soberana del pueblo sobre dos
aspectos: el consentimiento del impuesto y el poder de ejecucin, debemos necesariamente concluir que este
poder tributario siempre se expresar en un principio de legalidad.

b) Es irrenunciable. Es imposible su abandono por parte del Estado. Para el Estado es adems obligatorio y
permanente, sus autoridades no pueden renunciar a l. La irrenunciabilidad no obsta a que se dicten leyes
condonatorias de impuestos, ya que lo irrenunciable es el poder tributario, ms no la recaudacin que se logre
con su aplicacin.-

c) Es abstracto. Ello quiere decir que existe siempre, independientemente de si se ejerce o no.

d) Es imprescriptible. Si el Estado no ejerce este poder, no significa que ste deje de existir. Dicho de otro
modo, este poder no se extingue por el paso del tiempo. Lo anterior no significa que no sea prescriptible el
derecho que tiene el Estado de exigir el cumplimiento de una obligacin que nace y se impone en virtud de
este poder. En efecto, si el Estado no requiere el cumplimiento de esta obligacin dentro del plazo que el
mismo marco legal le seale, se extinguir por prescripcin su derecho.

e) Es Territorial. Este poder se ejerce dentro de los lmites del territorio del mismo Estado. Por esta razn en
todos los tributos que existen puede verificarse la concurrencia de un requisito de territorialidad.

III. LIMITES A LA POTESTAD TRIBUTARIA

La potestad tributaria si bien es un poder del que dispone el Estado para establecer tributos, es evidente que
no puede ejercerse en forma absoluta y sin ningn tipo de limitacin. Lo expuesto precedentemente, trae
como consecuencia que es necesaria la existencia de lmites a ella, los que podemos agrupar en lmites
jurdicos, lmites polticos y lmites internacionales.

A. LIMITES JURIDICOS

Se trata de principios de carcter constitucional que van a resguardar que la carga tributaria sea justa y dotada
de equidad en relacin a los sujetos a los que va a afectar, como asimismo, lograr el respeto de derechos
constitucionales de contenido econmico social.

Los lmites jurdicos a la potestad tributaria son:

a. Principio de la Legalidad.

Conforme a este principio, no puede establecerse ningn tributo o carga impositiva sino por medio de una ley.
Se sostiene que no hay tributo sin ley (nullum tributum sine lege), lo cual significa que no puede existir un
tributo sin una ley dictada previamente y que lo establezca en forma expresa. En trminos genricos se
sostiene que en un Estado de Derecho nadie puede ser obligado a hacer lo que no manda la ley, ni privado de
lo que ella no prohbe

El fundamento de este principio se encuentra en la necesidad de proteger el derecho de propiedad de los

contribuyentes y el consagrar un grado mnimo de seguridad jurdica.

Este principio sin embargo admite dos posiciones. Para algunos, partidarios de la doctrina de la reserva legal
restringida, basta para cumplir con este principio que la ley precise los elementos fundamentales de la
obligacin tributaria, tales como los sujetos y el hecho imponible, pudiendo los dems elementos ser
integrados incluso por la administracin. Por otro lado, otros sostienen que la ley no solo debe establecer los
sujetos y el hecho imponible, sino que debe ir ms all, fijando la tasa, la base imponible, las exenciones,
infracciones y los procedimientos.

Para Massone por ejemplo, el principio de legalidad debe comprender el hecho juridico tributario, la
correspondiente base imponible, la tasa, y el sujeto pasivo de la obligacin tributaria, comprendindose
adems las normas que regulan la determinacin y aplicacin de los tributos y las sanciones por la infraccin
de los mismos.
La doctrina de la reserva legal amplia es la opinin mayoritaria en nuestro pas.
La garanta de legalidad se encuentra consagrada en nuestra Constitucin Poltica del Estado de 1980 en las
siguientes disposiciones:

Art.19 La Constitucin asegura a todas las personas: n20 La igual reparticin de los tributos en proporcin a
las rentas o en la progresin o forma que fije la ley, y la igual reparticin de las dems cargas pblicas.
En ningn caso la ley podr establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos.
Los tributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarn al patrimonio de la Nacin y no
podrn estar afectos a un destino determinado.
Sin embargo la ley podr autorizar que determinados tributos puedan estar afectados a fines propios de la
defensa nacional.
Asimismo podr autorizar que los que gravan actividades o bienes que tengan una clara identificacin regional
o local puedan ser aplicados, dentro de los marcos que la misma ley seale, por las autoridades regionales o
comunales para el financiamiento de obras de desarrollo.

Art.7. Los rganos del Estado actan vlidamente previa investidura regular de sus integrantes, dentro de su
competencia y en la forma que prescriba la ley.
Ninguna magistratura, ninguna persona ni grupo de personas pueden atribuirse, ni an a pretexto de
circunstancias extraordinarias, otra autoridad o derechos que los que expresamente se les hayan conferido en
virtud de la Constitucin o las leyes.
Todo acto en contravencin a este artculo es nulo y originar las responsabilidades y sanciones que la ley
seale.

Art.63 (antiguo 60 Ley 20.050, 26/08/2005) Slo son materia de ley:

N14 Las dems que la Constitucin seale como leyes de iniciativa exclusiva del Presidente de la Repblica.

Art.65 (antiguo 62) Las leyes pueden tener origen en la Cmara de Diputados o en el Senado, por mensaje que
dirija el Presidente de la Repblica o por mocin de cualquiera de sus miembros. Las mociones no pueden ser
firmadas por ms de diez diputados ni por ms de cinco senadores.
Corresponder asimismo, al Presidente de la Repblica la iniciativa exclusiva para: Imponer, suprimir, reducir o
condonar tributos de cualquier clase o naturaleza, establecer exenciones o modificar las existentes, y
determinar su forma, proporcionalidad o progresin."

De la trascripcin de las normas recin mencionadas se puede concluir por tanto que slo una ley puede
imponer tributos, que esta ley slo puede tener origen en la Cmara de Diputados pero por iniciativa exclusiva
del Presidente de la Repblica.
Ms an, se puede concluir que el Presidente de la Repblica no puede en uso de la Potestad Reglamentaria
crear impuestos y que los convenios entre particulares relativos a impuestos o tributos son inoponibles al
Fisco.

b. Principio de Igualdad o Generalidad

Este principio lo entendemos como aqul en virtud del cual, el tributo slo puede afectar a los sujetos que se
encuentran en el supuesto de hecho que la ley ha previsto, hecho gravado. Lo anterior significa que el tributo
no puede tener destinatarios especiales.

La Constitucin Poltica del Estado en su art. 19 N 20 asegura a todas las personas la igual reparticin de los
tributos y dems cargas pblicas en la proporcin o progresin que establece la ley. Este principio tiene
tambin manifestacin al destino de los recursos que a travs de los tributos se generan, ya que stos van a ir a
las arcas generales de la nacin.

c. Principio de Equidad o Justicia Tributaria

Este principio es de gran trascendencia y tal vez est ms vinculado con el ejercicio racional del Poder
Tributario. En efecto, hasta ahora hemos sealado que el Estado en el ejercicio de su soberana crea tributos y
sostenemos que ese poder debe ejercerse dentro de ciertos parmetros, a fin de evitar que vaya a gravar
excesivamente a los contribuyentes

El principio en anlisis consiste que el tributo se va a establecer en atencin al contexto social al cual se va
aplicar y, de esta forma, en ningn caso, el tributo puede establecerse con el fin de gravar
desproporcionadamente a los sujetos que caen en el hecho gravado.

Se reconoce este principio en el artculo 19 N 20 de la Constitucin Poltica de 1980 al establecerse que la ley,
en ningn caso, podr imponer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos.

Se deben utilizar mecanismos instrumentales a fin de que el principio se cumpla, Entre ellos se encuentra los
crditos tributarios, impuestos con tasa progresiva y tramo exento y exenciones, evitando a travs de stos que
el tributo pueda afectar y causar un gravamen mayor a unos sujetos que a otros.

d. El Derecho de Propiedad.

Es otro lmite jurdico a la potestad tributaria en cuanto el tributo no puede tener el carcter de confiscatorio.
El artculo 19 N 24 de la Constitucin Poltica viene a asegurar a todas las personas el derecho de propiedad
sobre toda clase de bienes corporales o incorporales

El principio que surge de la citada norma implica que los sujetos detentan el dominio o propiedad sobre los
bienes, que conforman su patrimonio. En el caso que los tributos lleguen a ser tan significativos que impliquen
privar a la persona de parte significativa de estos bienes, surge de inmediato la proteccin constitucional antes
aludida.

En este mismo contexto, se debe considerar al art. 19 N 20 de la misma carta fundamental, antes aludido, en
que se seala que, en ningn caso, la ley podr establecer tributos manifiestamente desproporcionados o
injustos.

e. La Neutralidad Impositiva.

Se trata de precisar si el tributo slo puede tener como finalidad el, obtener recursos para el Estado y por lo
tanto, un fin meramente fiscal o bien el tributo puede venir a pretenderse a travs de l que los agentes
econmicos asuman una conducta determinada a fin de lograr que se cumpla un objetivo de poltica que la
autoridad se ha propuesto.

La pregunta que surge, entonces es el tributo es neutro o bien detrs de l puede haber alguna intencionalidad
de poltica econmica.
La respuesta de esta interrogante supone que, por regla general, el tributo slo est establecido con fines
fiscales. Sin embargo, se advierte la tendencia a que el tributo se utilice, especialmente en los casos de la
exenciones y los crditos, como una herramienta de poltica econmica, siendo frecuente su uso en los
incentivos a la inversin.

No debe dejar de considerarse el lmite constitucional del Art. 19 N 22, en el sentido que los beneficios
tributarios para el sector, actividad o zona se podrn establecer slo en virtud de una ley y, en caso alguno,
podr constituir una discriminacin arbitraria.

MEDIOS PARA GARANTIZAR EL CUMPLIMIENTO DE LOS PRINCIPIOS O GARANTAS CONSTITUCIONALES.

a) Control de legalidad por el Tribunal Constitucional.

Este rgano se encuentra establecido en el art.81 de la Constitucin Poltica del Estado y puede solicitar su
resolucin tanto la Cmara de Diputados como el Senado. El Tribunal Constitucional emite su dictamen con
efectos generales y en contra de sus resoluciones no procede recurso alguno (art.83 C.P.E.).

b) Recurso de Inaplicabilidad por Inconstitucionalidad.

Es un recurso especial y particular cuyo conocimiento se encuentra entregado a la Excma. Corte Suprema de
Justicia. Conforme al art.80 de la Constitucin, la Excma. Corte de oficio o a peticin de parte en las materias
que conozca o que le fueren sometidas en recurso interpuesto en cualquier gestin que se siga ante otro
tribunal, y en virtud de l, podr declarar inaplicable para el caso particular todo precepto legal contrario a la
Constitucin.

c) Recurso o Accin de Proteccin.-

El art.20 de la Constitucin Poltica del Estado dispone:
El que por causa de actos u omisiones arbitrarios o ilegales sufra privacin, perturbacin o amenaza en el
legtimo ejercicio de los derechos y garantas establecidas en el art.19 N1, 2, 3 inciso cuarto, 4, 5, 6, 9 inciso
final, 11, 12, 13, 15, 16 en lo relativo a la libertad de trabajo y al derecho a su libre eleccin y libre contratacin,
y a lo establecido en su inciso cuarto, 19, 21, 22, 23, 24 y 25 podr ocurrir por s o por cualquiera a su nombre,
a la Corte de Apelaciones respectiva, la que adoptar de inmediato las providencias que juzgue necesarias para
restablecer el imperio del derecho y asegurar la debida proteccin del afectado, sin perjuicio de los dems
derechos que pueda hacer valer ante la autoridad o los tribunales correspondientes.
Proceder, tambin, el recurso de proteccin en el caso del n8 del artculo 19, cuando el derecho a vivir en un
medio ambiente libre de contaminacin sea afectado por un acto arbitrario e ilegal imputable a una autoridad
o persona determinada.

Para que proceda en consecuencia el recurso de proteccin se requiere

- Que se cometan acciones u omisiones.
- Que ellas sean arbitrarios o ilegales
- Que ellas produzcan en una persona privacin, perturbacin o amenaza en el legtimo ejercicio de los
derechos y garantas ya sealados.

La ilegalidad es entendida como la violacin de las potestades jurdicas conferidas a un sujeto pblico o
reconocidas por la ley a un sujeto natural. La arbitrariedad es entendida en cambio como la vulneracin del uso
razonable de los elementos discrecionales de un poder jurdico.

La discrecionalidad se encuentra limitada por la racionabilidad (es decir lo justo, proporcionado y equitativo), la
no desviacin del poder, la buena fe en el ejercicio de las facultades, y los lmites tcnicos de una actividad
determinada.
B. LIMITES POLITICOS A LA POTESTAD TRIBUTARIA

Cuando aludimos a los lmites polticos a la potestad tributaria estamos en presencia del problema de la doble
tributacin que implica que una persona se ve gravada, una o ms veces, en el mismo perodo de tiempo de
tiempo y por una misma actividad, por uno o ms sujetos que ejercen el poder tributario

Esta doble tributacin se puede dar dentro de un mismo Estados o bien en dos o ms Estados,
distinguindose la doble tributacin interna de la doble tributacin internacional.

Con relacin a la doble tributacin internacional, el problema se hace mas complejo en atencin a que hay
que dos o ms Estados involucrados y en muchas oportunidades, la solucin pasa a renunciar a percibir
recursos a travs de los tributos, decisin que no es fcil de asumir.

Se distingue en esta materia la teora de la fuente del territorio, que expresa que las rentas de las personas se
gravan en el Estado en que ellas se produjeron, sea que el sujeto contribuyente resida o no en l y la teora del
domicilio o residencia, que parte del supuesto que las rentas se gravan en el Estado de domicilio del
contribuyente, independiente del lugar donde se generaron dichas rentas. Para solucionar la aplicacin de
gravmenes a los particulares en dos o ms Estados que haber efectuado una sola operacin se ha recurrido a
los siguientes mecanismos:

1.- A acuerdos bilaterales y multilaterales sobre doble tributacin internacional, lo que supone que los
Estados se han puesto de acuerdo en la materia y, por tanto, el particular no se va a ver sometido a soportar
doble carga tributaria.

2. Decisiones unilaterales asumidas por los Estados tendientes a dar una solucin al problema.
En el caso de nuestro pas, la Ley de Impuesto a la Renta en el Prrafo 6 del Titulo II, artculos 41 A, 41B y 41C
contiene normas referidas a la materia.

En el mbito unilateral se distinguen los siguientes mtodos o sistemas de solucin a la doble tributacin
internacional:

a. Mtodo de Deduccin o Tax Deduction.

Implica considerar el impuesto pagado en el Estado extranjero como un gasto deducible de la renta imponible
en el Estado de residencia. Es decir, el impuesto que se paga en el Estado extran jero, al determinarse la base
imponible de la renta se deduce como un gasto que fue necesario para producirla, generando como efecto que
la base disminuye y, en definitiva por aplicar una tasa porcentual, sobre un impuesto menor, tambin el
impuesto a pagar es menor.

As, por ejemplo, una empresa chilena con sucursal en Per obtiene ingresos de su gestin y ellos son gravados
en Chile. En este caso, al total del valor de los ingresos generados tanto en Chile como en el Per se le rebaja,
como gasto necesario, el impuesto soportado en el Per.

Ingresos en Chile $ 4.000.000

Ingresos en Per $ 1.000.000

Base Imponible $ 5.000.000

Impuesto pagado en Per $ 500.000

Base imponible impuesto pagado en Per (suponiendo que es el nico gasto) = $4.500.000con tasa en Chile
del 15%.

Segn algunos no se estara frente a una medida unilateral para evitar la doble tributacin internacional, sino
que en una de las etapas normales del procedimiento de determinacin de la renta liquida imponible (base
imponible)

b. Mtodo de Reduccin del Impuesto o Tax Reduccin

Se trata este mtodo en aplica a los ingresos que se obtiene en otro Estado una tasa inferior a la que se aplica a
los ingresos de fuente nacional o interna, atendiendo el hecho de que ese contribuyente debi soportar un
tributo en el extranjero.
Ejemplo sera que en Chile, las rentas estn gravadas con una tasa de un 15% y una empresa chilena en Bolivia
percibe ingresos constitutivos de renta, debiendo pagar en dicho pas una tasa de un 8% en Chile a esas rentas
se les aplica una tasa de un 2%.

Ingresos en Chile : $4.000.000 Tasa en Chile 15%

Ingresos en Bolivia : $5.000.000 Tasa en Bolivia 8%

Tributacin en Chile:
$4.000.000 * 15% + $5.000.000 * 2%

La ventaja o desventaja de este mecanismo radica, esencialmente, en si la tasa pagada en el exterior sumada a
la tasa rebajada que se le aplica en el Estado de residencia van, en definitiva, a implicar una tasa inferior o igual
a la que aplica en Chile. En el caso propuesto, es evidente que la medida viene a evitar la doble tributacin
internacional.

c. Mtodo de Crdito o Imputacin de Impuesto o Tax Credit.

Este sistema implica que del total del impuesto que grava las rentas de fuente nacional y extranjera se rebaja
como crdito contra el impuesto final, el que debi soportar el contribuyente en el extranjero.

Ejemplo de ello sera si las rentas que una empresa chilena genera en Per alcanzan a $4.000.000 y en Chile, a
su vez, a $40.000.000.

Renta Lquida Imponible (suponiendo que no hay gastos,

costos y otros ajustes) : $44.000.000
Impuesto pagado en Per : $ 400.000

Aplicando un 10% de tasa, el impuesto a pagar en Chile es de $4.400.000

Rebaja o Tax Credit: Impuesto pagado en Per, $400.000 se rebaja de los $4.400.000 que hay que pagar en
Chile, dando impuesto a pagar en Chile de $4.000.000

d. Mtodo de Crdito por Impuesto no Pagados en el Extranjero en Virtud de Exencin Tributarla o Tax
Sparing.

La desventaja que tiene el mtodo de Tax Credit es que si el Estado extranjero en que se efecta la inversin
generadora de rentas, establece una exencin tributaria a stas. En este caso, no alcanza al impuesto que se
debe pagar en el pas de residencia el citado beneficio.

Para solucionar dicha situacin se establece el Tax Sparing que implica que en el pas de residencia del
inversionista y sobre el impuesto que se afect al total de los ingresos constitutivos de rentas nacionales y
extranjeras se permite rebajar no solamente los impuestos efectivamente soportados en el extranjero, sino
que tambin los que se habran pagado y que, en definitiva no se solucionaron, en virtud de una exencin
tributara.

Ejemplo de ello sera si una empresa chilena obtiene ingresos constitutivos de rentas en Chile por $3.000.000 y
en Per por $2.000.000 dando un total de $5.000.000 que aplicando una tasa de un 10% da un impuesto a
pagar de $500.000 (suponiendo que no existen gastos, costo directo y los dems ajustes del D.L. 824).
Rentas en Chile $ 3.000.000
Rentas en Per $ 2.000.000
Total $ 5.000.000

Tasa a aplicar en Chile, 10%, dando impuesto apagar de $ 500. 000

Impuesto pagado en Per $ 0

En el Per se le exime el pago del tributo por los $2.000.000 que era el 10% de esa cantidad, por lo que para el
inversionista chileno no es atractivo el invertir en Per, ya que va a pagar en Chile un 10% por sobre los
$5.000.000, esto es, $500.000 como si hubiese efectuado la inversin en Chile y Per no logra su poltica de
incentivo a la inversin.

Sin embargo, con el Tax Sparing el incentivo se hace concreto, ya que al chileno que va a invertir a Lima se le
permite rebajar del impuesto que paga en Chile el impuesto que habra pagado en Per de no existir la
exencin.

Rentas en Chile $ 3.000.000

Rentas en Per $ 2.000.000
Total $ 5.000.000

Tasa a aplicar en Chile, 10%, dando impuesto apagar de $ 500. 000

Impuesto que habra pagado en Per: Ejemplo 15%= $300.000

Tax Sparing: $500. 000 (impuesto a pagar en Chile) - $ 300. 000

(Impuesto que hubiese pagado en Per de no existir exencin) = $200.000

Debemos sealar que es obvio que este sistema de Tax Sparing no se va a asumir en forma unilateral, sino que
se dar en el marco de un tratado bilateral.

En lo que dice relacin a este lmite al poder tributario, debemos sealar que atendidas las inversiones de
empresas chilenas en el extranjero y manteniendo la poltica de atraccin de inversiones al pas, nuestra
legislacin a partir de ao 1993, ha modificado la Ley de Impuesto a la Renta, estableciendo mecanismos que
eviten la doble tributacin internacional.

C. LIMITES INTERNACIONALES

Estos implican que a algunos funcionarios, diplomticos o consulares de otros Estados, no se les va a aplicar
tributos y ello, en virtud de tratados internacionales o costumbres y usos en virtud del principio de la reciproci -
dad.
 CAPITULO CUARTO
EL SISTEMA
Y LAS NORMAS TRIBUTARIAS EN CHILE

1. El SISTEMA TRIBUTARIO

A. CONCEPTO

En el capitulo anterior se ha sealado que es el Estado ejerce el poder tributado. En virtud de cual crea los
tributos que han de gravar los actos de los particulares. Sin embargo, dicha potestad no slo implica la
posibilidad de establecer tributos, sino que adems, crear todo un conjunto de normas que venga a permitir
recaudar, administrar y fiscalizar el cumplimiento de la carga tributaria propiamente tal. De esta forma, surge el
concepto de sistema tributario, el que se puede conceptualizar como el conjunto de normas que vienen a
poner en movimiento el poder tributario y a establecer los medios de administracin y fiscalizacin de los
tributos.

De lo dicho, el sistema tributario implica la existencia de dos temticas esenciales:

a. La creacin de tributos como recursos para el Estado.

b. La eficiente administracin (recaudacin y gestin de los recursos) y la fiscalizacin en el cumplimiento de

la carga tributaria.

B. CARACTERISTICAS QUE DEBE CUMPLIR TODO SISTEMA TRIBUTARIO

a. Simplicidad.

Para el contribuyente debe ser fcil conocer qu tributos le gravan por haber incurrido en conductas fcticas
que la ley se encarga de configurar como hechos gravados, como asimismo, las obligaciones tributarias
accesorias establecidas para la administracin y fiscalizacin de dichos tributos.

b. Flexibilidad.

El sistema debe ser capaz de adaptarse a los cambios coyunturales que experimente la economa, por lo cual
es fundamental que se graven la totalidad de actividades en forma diversificada, asegurando siempre recursos
para el Estado.

c.- Suficiencia.

Los impuestos que se establecen por ley, en virtud de la potestad tributaria, deben ser suficientes para
financiar el gasto pblico sin necesidad de recurrir a ms impuestos u otras fuentes de financiamiento estatal.

C. EL SISTEMA TRIBUTARIO CHILENO

En nuestro pas se advierte la existencia de una multiplicidad de tributos lo que permite, segn alguno,
diversificar las fuentes de la tributacin y se impide que sectores de contribuyentes no se vean alcanzados por
los tributos, alcanzando as un grado de igualdad tributaria.

Se puede sealar, asimismo, que el sistema tributario chileno viene a constituir en algunos aspectos una
herramienta de poltica econmica, por la cual se recurre a la exencin o a regmenes tributarios preferenciales
para incentivar la inversin

II. DISTINCION DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS EN CHILE

Es posible que como parte del Derecho Tributario chileno se advierte dos grandes categoras de normas
tributarias:
a. Normas Formales o Adjetivas que algunos llaman Derecho Tributario General, que son todas las
disposiciones destinadas a regular la administracin y fiscalizacin de los tributos y que se encuentran
esencialmente en el Cdigo Tributario, cuerpo legal que data del ao 1960 y que viene a establecer en forma
coherente y estructurada, salvo ciertas imperfecciones, las normas Generales sobre Administracin y
Fiscalizacin de los Tributos.

b. Normas Sustantivas o de Fondo, tambin denominadas en sus conjunto Derecho Tributario Especial, que
est constituido por todas aquellos preceptos que establecen y regular pormenorizadamente los tributos,
como lo sera el D.L. N 825 texto de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, D.L. N 824 texto de la Ley de
Impuesto a la Renta, ley N 16.271 texto de la Ley de Impuesto a las Herencias y Donaciones, D.L. N 3.475
texto de la Ley de Impuesto de Timbres y Estampillas y otros.

Es muy probable que en estos cuerpos legales se establezcan normas sobre la administracin y fiscalizacin de
los tributos que evidentemente pasan a ser Derecho Tributario General.
 CAPITULO QUINTO
LAS FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO

1. CONCEPTO

Podemos efectuar una divisin de las fuentes del Derecho Tributario entre fuentes positivas y fuentes
racionales.

A. FUENTES POSITIVAS

Son aquellas que incorporadas a un texto legal tienen fuerza obligatoria. Ellas son las Constitucin Poltica de
la Repblica, la ley, los reglamentos, los decretos supremos y las resoluciones del Servicio de Impuestos
Internos.

B. FUENTES RACIONALES

Son aquellas que sin ser normas jurdicas en sentido formal o estricto, contribuyen en su formacin. Ellas son
la jurisprudencia, con la excepcin que oportunamente veremos y la doctrina de los autores.

II. FUENTES POSITIVAS

Son:
A. LA CONSTITUCION POLITICA DE LA REPUBLICA
B. LA LEY
C. DECRETOS SUPREMOS Y REGLAMENTOS, y
D. RESOLUCIONES

A. LA CONSTITUCION POLITICA DE LA REPUBLICA

Por ser la norma fundamental en la organizacin y estructura de todo Estado, la Constitucin Poltica de la
Repblica es fuente primordial del Derecho Tributario, ya que en ella se establecen los principios que van a
regir la normativa que se dicte a partir de ella. As, hemos sealado que el artculo 19 en sus nmeros 20 y 24
y los artculos. 60 N 14 y 32 N 8 consagran los principios que deben guardarse por la ley tributarla, limites
jurdicos a la potestad tributaria.

B. LA LEY

Esta, sin lugar a dudas, es la fuente ms importante del Derecho Tributario por ser el legislador, en virtud del
principio constitucionalmente a consagrado de la reserva de la ley, el que establece los tributos en sus aspectos
generales. Debemos precisar, no obstante, que la ley tributaria guarda ciertas diferencias con la ley comn o
general. La ltima, es siempre abstracta y general en cuanto a los sujetos a los que va dirigido su mandato, en
cambio, la ley tributaria se caracteriza por el hecho de acotar los sujetos al que va dirigida. Si bien no tiene
destinatarios especiales, estos estn determinados genricamente o por sectores, como lo es el caso de la
tributacin de los agricultores en el art. 20 N 1 de la Ley de Impuesto a la Renta.

Las leyes y decretos leyes de ndole tributarla ms aplicados en Chile son los siguientes: Cdigo Tributario,
(D.L.830) ,D.F.L. N 7, (texto de la Ley Orgnica del Servicio de Impuestos Internos), Ley de Impuesto a la Renta
(D.L. 824), Ley de Ventas y Servicios (D.L. 825), Ley sobre Timbres, Estampillas y Papel Sellado (DL. 3.475), Ley
sobre Impuestos a las Herencias, Asignaciones y Donaciones (Ley 16.271), Ley de Impuesto Territorial,
Ordenanza General de Aduanas.

C. DECRETOS SUPREMOS Y REGLAMENTOS

De conformidad a lo que establece el artculo 32 N 6 (anterior N8) de la Constitucin Poltica de la Repblica,

el Presidente de la Repblica tiene la potestad reglamentaria y, en virtud de ella, puede dictar los denominados
reglamentos de ejecucin, que son aquellos que tienen por objeto la ejecucin de las leyes Entre los
reglamentos ms importante en el mbito del Derecho Tributario encontramos el Reglamento de Contabilidad
Agrcola y el Reglamento de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios.

Por otra parte, el Presidente de la Repblica puede dictar, dentro de sus atribuciones, decretos supremos, para
reglamentar cualquier materia de ndole legal y que diga relacin con materias tributarias. Tambin es
frecuente que sea la propia ley la que conceda facultades al Presidente de la Repblica en ciertas materias y
para ello dictar un decreto supremo.

As, el art. 36 del Cdigo Tributario faculta al Presidente de la Repblica para fijar y modificar las fechas de
declaracin y pago de los impuestos.

D. RESOLUCIONES

De lo expuesto en el artculo 1 del D.F.L. N 7 de 1980, que fija el texto de la Ley Orgnica del Servicio de
Impuestos Internos y el art. 6 letra A N 1 del Cdigo Tributario, corresponde al Servicio antes aludido la
facultad de interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, impartir instrucciones y dictar
rdenes para la aplicacin y fiscalizacin de todos los impuestos internos actualmente establecidos o que se
estableciesen.

Especial relevancia adquiere el hecho que en virtud de esta facultad, el Servicio puede fijar normas e impartir
rdenes para la aplicacin y fiscalizacin de los impuestos, rol que cumple a travs de instrumentos que se
denominan resoluciones, los que tienen obligatoriedad legal en virtud de la delegacin de facultades que las
normas antes sealadas efectan.

Ahora bien, estas normas deben ser de carcter general, es decir, que afecten a grupos ms o menos extensos
de contribuyentes a los que se les debe notificar la vigencia de estas resoluciones a fin de que adecuen su
conducta a los nuevos preceptos, mediante publicacin en el Diario Oficial.

El Servicio de Tesoreras, por su parte tiene semejantes atribuciones en virtud de lo dispuesto por los Arts. 2 y
5 del D.F.L. N 5 de 1963 y el art. 3 letra b) del D.F.L. N 178.

III. FUENTES RACIONALES

Son dos:
A. LA JURISPRUDENCIA, y
B. LA DOCTRINA DE LOS AUTORES

A. LA JURISPRUDENCIA

En materia tributaria, la Jurisprudencia puede ser contenciosa que es la que emana de los tribunales
tributarios o bien puede ser jurisprudencia administrativa.

1. Jurisprudencia contenciosa.

Se origina con motivo de una contienda y est constituida por las resoluciones uniformes que adoptan, ya sea
el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos o los Tribunales Superiores de Justicia. (Cortes de
Apelaciones y Corte Suprema).

2. Jurisprudencia administrativa.

Se origina en las facultades concedidas por la ley a ciertos organismos o autoridades para la interpretacin de
la ley tributaria. Por lo dicho, esta jurisprudencia surge sin existir una contienda, juicio o controversia.

Los artculos 6 letra A N0 1, 6 letra A N0 2 del Cdigo Tributario y 70 letra b) de la Ley Orgnica del Servicio de
Impuestos Internos, consagran esta facultad respecto del Director Nacional y los Directores Regionales del
Servicio. De estas disposiciones se puede colegir que:

2.1. Tienen facultades de interpretar las normas tributarias el Director Nacional y los Directores Regionales del
Servicio de Impuestos Internos.

2.2. La labor de interpretacin se efecta por estos funcionarios con la colaboracin tcnica de la Subdireccin
Jurdica y Subdireccin de Operaciones.

2.2.1. Interpretacin de Oficio.

Corresponde exclusivamente al Director Nacional del Servicio y el objeto de ella es que exista uniformidad en
los criterios que se adopten por dicho rgano. Se cumple esta funcin a que se adopten por dicho rgano. Se
cumple esta funcin a travs de la dictacin de circulares en las que se dan instrucciones al personal del
Servicio y criterios de interpretacin a los particulares, quienes las conocen mediante la publicacin que de
ellas se hace en el Boletn del Servicio de Impuestos Internos, sin perjuicio de la publicacin que se hace de
ellas en el Diario Oficial.

Estas instrucciones son obligatorias para el personal del Servicio, tanto que el artculo 10 de la Ley Orgnica del
Servicio seala que el Director Regional debe supervigilar y resolver las reclamaciones tributaras y las
denuncias por infracciones conforme al Cdigo Tributario y las instrucciones del Director Nacional.

2.2.2. Interpretacin a peticin de parte.

Segn lo establecido en el artculo 6 letra B N 1 del Cdigo Tributario, los Directores Regionales deben
interpretar la ley tributaria, ante la solicitud al respecto de un particular.

En este caso, el Servicio ha impartido las siguientes instrucciones al respecto:

- El contribuyente debe presentar la consulta ante la unidad del servicio correspondiente a su domicilio.
- Presentada la consulta ante dicha unidad se pueden dar las siguientes situaciones:

Hay un criterio del Director Nacional sobre la materia y, en este caso, la misma unidad responde citando
fuente que da fundamento al criterio.

No hay criterio definido de la direccin o la naturaleza del problema ofrece dudas, caso en el cual la unidad
respectiva debe elevar tal consulta al Director Nacional a fin de que fije criterio al respecto.

Sin duda, se utiliza este procedimiento a fin de uniformar la interpretacin que nosotros llamamos
jurisprudencia.

La respuesta que se le dar al contribuyente en este caso, se har formalmente a travs de un dictamen u
Oficio, siendo esta ltima expresin la ms utilizada ltimamente.

De lo analizado hasta ahora cabe preguntarse si es o no obligatoria la jurisprudencia tanto judicial como
administrativa, en materia tributaria. En general y al igual que las otras ramas del derecho, la regla que la
jurisprudencia, tanto judicial como administrativa no jurdicamente obligatoria.

Sin embargo, es importante para la resolucin de los conflictos que se generan entre los contribuyentes y el
Servicio y as son consideradas en los procesos las instrucciones dadas a travs circulares, dictmenes u oficios
que emanan del Director Nacional o los Directores Regionales o bien las sentencias de los Tribunal de Justicia.

Excepcionalmente, las instrucciones a travs de circulares emanadas del Director Nacional s son obligatorias
para los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos.
2.3. Improcedencia de cobro retroactivo respecto de contribuyente que se ajust de buena fe a una
interpretacin.

El artculo 26 del Cdigo Tributario establece una norma de gran inters para los contribuyentes. Esta consiste
en que a aquellos contribuyentes que de buena fe se acojan a una interpretacin del Servicio, no se les podr
cobrar retroactivamente impuestos por el hecho de producirse un cambio de criterio de parte de aqul

B. LA DOCTRINA DE LOS AUTORES

Est constituida por las obras que los diversos autores en materia tributaria producen a fin de sistematizar el
Derecho Tributario como dar una interpretacin ms acabada a los preceptos tributarios.
 CAPITULO SEXTO
APLICACION DE LA LEY TRIBUTARIA
EN CUANTO AL TIEMPO Y AL TERRITORIO

I. EFECTOS DE LA LEY TRIBUTARIA EN CUANTO AL TIEMPO

En nuestro sistema jurdico la ley adquiere fuerza obligatoria por la conjuncin de dos elementos:
promulgacin y su insercin en el Diario Oficial, fecha desde la cual, la ley tiene vigencia y es obligatoria de
todos los habitantes de la Repblica y se entiende que conocida por stos, conforme al articulo 8 del Cdigo
Civil.

En materia tributaria, se establece una norma especial en el artculo 3 del Cdigo Tributario, texto que seala
que en general, la ley que modifique una norma impositiva, establezca nuevos impuestos o suprima uno
existente, regir desde el da primero del mes siguiente al de su publicacin en el Diario Oficial . En
consecuencia, slo los hechos ocurridos a contar de dicha fecha estarn sujetos a la nueva disposicin.

La aludida disposicin del Cdigo Tributario se encuentra en plena armona con el artculo 9 del Cdigo Civil
en cuanto a que la ley slo puede disponer para el futuro y jams tendr efecto retroactivo y, por tanto,
podramos afirmar que, en materia tributaria, existe el principio de la irretroactividad de la ley.

No obstante lo anterior, el principio general antes citado tiene ciertas excepciones:

A. LEYES TRIBUTARIAS QUE IMPONEN SANCIONES

Como se analizara ms adelante, las normas tributarias van a consagrar obligaciones tributarias principales,
consistentes en el pago de determinaciones tributaras accesorias o formales, las que consisten en
innumerables deberes y conductas que persiguen hacer ms fcil el cumplimiento de las obligaciones
tributarias principales. En caso que no se cumpla con estas obligaciones tributarias, tanto principales como
accesorias, se establecen por el legislador diversas sanciones.

Es precisamente en esta materia en que existe una excepcin al principio de la irretroactividad en materia
tributaria que consagra el inciso primero del art. 3 del Cdigo Tributario. En efecto, la parte final de dicha
norma seala que si una nueva ley viene a eximir o a aplicar una sancin inferior a determinados hechos,
ocurridos con anterioridad a su entrada en vigencia, esta ley se aplica si es ms favorable. Esta disposicin no
hace sino repetir el criterio consagrado en el art. 18 Cod. Penal en cuanto establece el principio de benignidad
a favor del reo.

B. LAS LEYES QUE VENGAN A MODIFICAR LA TASA DE UN IMPUESTO ANUAL O LOS ELEMENTOS QUE SIRVAN
PARA DETERMINAR LA BASE DE ELLOS

El art. 3 inciso segundo del Cdigo Tributario indica que la ley que modifique la tasa de los impuestos anuales
o los elementos que sirvan para determinar la base de ellos, entrar en vigencia el da primero de enero del
ao siguiente al de su publicacin y los impuestos que deban pagarse a contar de esa fecha quedarn afectos a
la nueva ley. As, tratndose de los impuestos anuales, como el caso del impuesto a la renta, la nueva ley que
modifique la base para determinarlos (por ejemplo elimine partidas que se pueden deducir como gasto
necesario) o tasa que se aplica sobre ella (por ejemplo eleva la tasa de 16, 5% al 20%) entrar en vigencia el 1
de enero del ao siguiente a la fecha de su publicacin en el Diario Oficial.

Esta excepcin se establece con el objeto de no alterar la determinacin del impuesto respectivo. Sin perjuicio
de lo anterior, si la nueva ley seala otro plazo de entrada en vigencia, superior al da primero del ao
siguiente, se estar a l.

C. LAS LEYES QUE MODIFIQUEN LA TASA DE INTERES MORATORIO

Se trata del inters que accede al impuesto reajustado y no pagado por el contribuyente en forma oportuna. En
este caso, debemos sealar que el artculo 3 inciso tercero del Cdigo Tributario, indica que la tasa de inters
moratoria que se va a aplicar al impuesto adeudado y reajustado, ser la que rija al momento del pago,
cualquiera sea la fecha en que se hizo exigible el pago del tributo.

As por ejemplo, si se hizo exigible el pago de un tributo en el mes de octubre de 2007 y la tasa de inters
moratorio era de un 1, 5% mensual y al momento en que se efecte el pago la tasa se ha modificado por ley,
siendo 1,0% mensual, se estar a esta ltima.

Fuera de los casos anteriores, debemos preguntarnos si podra dictarse en materia tributaria una ley de efecto
retroactivo, es decir, que venga a regular situaciones que se generaron con anterioridad a su entrada en
vigencia. No obstante, que hemos hablado del principio de la irretroactividad de la ley tributaria que se
consagra en el Cdigo Tributario, artculo11 en relacin al artculo 9 del Cdigo Civil, debemos sealar que el
Cdigo es una ley y, por tanto, una nueva ley tributara que est al mismo rango que el Cdigo, podra venir a
tener efectos retroactivos.

II. EFECTOS DE LA LEY TRIBUTARIA EN CUANTO AL TERRITORIO

El principio consagrado en el Cdigo Civil, es que la ley tiene vigencia dentro del territorio del Estado y slo
excepcionalmente se aplica fuera del el. El cdigo Tributario no trata en absoluto el tema de la territorialidad
de la ley materia que si es regulada en los siguientes textos legales impositivos

A. LEY DE IMPUESTO A LA RENTA, D.L. 824

Este texto legal en su artculo 3, seala el principio de que toda persona domiciliada o residente en Chile
pagar impuestos sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la fuente de ellas est o no en Chile.

Por su parte, dicho texto legal indica que los no residentes en el debern pagar impuestos por las rentas cuya
fuente est en el pas.

El inciso segundo establece que el extranjero con domicilio o residencia Chile, durante los 3 primeros aos
contados desde su ingreso al pas, estar afecto a los impuestos que gravan las rentas de fuentes chilena
franquicia que se puede prorrogar a contar del vencimiento de dicho plazo.

B. LEY DEL IVA., D.L. N 825

Este texto seala que estar gravada con el impuesto de esa ley la venta de bienes corporales muebles e
inmuebles afectos por aquella, ubicados en territorio chileno, independiente del lugar en que se celebre la
transaccin.
Al igual, se gravaran los servicios prestados o utilizados en el territorio nacional, sea que la remuneracin se
pague o perciba en Chile o en el extranjero. Se entiende que el servicio es prestado en Chile independiente del
lugar donde se utilice.

C. LEY DE IMPUESTO DE HERENCIA LEY N 16.271

Esta ley, en su artculo 1 seala para determinar el impuesto a pagar que recae sobre la masa hereditaria se
debern colacionar los bienes que estn en Chile con los situados en el extranjero. Seala la misma ley, que en
las sucesiones de extranjeros, los bienes situados en el extranjero se debern colacionar slo si hubiesen sido
adquiridos con recursos provenientes del pas.
 CAPITULO SEPTIMO
LOS SUJETOS FRENTE AL DERECHO TRIBUTARIO

I. LOS SUJETOS DEL DERECHO TRIBUTARIO

En materia tributaria los conceptos de persona natural y jurdica del derecho civil tienen
plena vigencia y ello se ve demostrado por el artculo 8 n 7 del cdigo tributario, en cuanto seala que se
entiende por personas naturales o jurdicas y a los representantes.

II. SITUACION ESPECIAL DE LAS SOCIEDADES DE HECHO EN LA LEY DEL IVA

Una situacin especial se da en el artculo 3 inciso 2 del DL. N825 al sealarse que son contribuyentes de
impuestos que en ella se establecen, entre otros, las sociedades de hecho que realicen ventas o presten
servicios gravados por esa ley. Este concepto de sociedad de hecho no es posible asimilarlo al de persona
jurdica antes aludido, ya que se trata de una situacin en que dos o mas personas gestionan una actividad en
forma organizada sin existir una forma legal que configure una persona jurdica.

III. LAS EMPRESAS INDIVIDUALES DE RESPONSABILIDAD LIMITADA

A partir de la ley N 19.857 es posible constituir las personas jurdicas empresas individuales de
responsabilidad limitada (E.I.R.L), las que conforme al citado texto legal se rigen por las normas tributarias de
las sociedades de responsabilidad limitada.

IV. EL ESTADO Y SUS ORGANOS ADMINISTRATIVOS

El estado es una persona jurdica y su personalidad incluye todos los elementos que en el se encuentren
organizados, como lo son la poblacin, el territorio y las instituciones que se destinan al logro de los fines
estatales. En materia tributaria el estado es una persona muy importante, ya que ejerce, con la los limites ya
vistos, la potestad tributaria y es en su expresin patrimonial de fisco, adems, el sujeto activo de la obligacin
tributaria.

V. LA ADMINISTRACION FINANCIERA DEL ESTADO

Como se sealo, el estado dispone de una serie de rganos para alcanzar el logro de sus fines propios, las que,
por el hecho de pertenecer a aquel no tienen personalidad jurdica propia y requieren de una estructura que
les da la ley. En materia tributaria, existe una serie de funciones complejas como de la determinacin,
fiscalizacin y recaudacin de una cantidad muy alta de dinero que ingrese al estado por concepto de
impuestos.

Es necesario, entonces, disponer de una organizacin que se pasa a denominar la administracin financiera
del estado en la que advertimos al servicio de impuestos internos (SII) y al servicio de tesorera.

A. EL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS

El Servicio de Impuestos Internos, conocido bajo la sigla SII, esta encargado de la aplicacin y fiscalizacin de
todos los impuestos internos, fiscales o en que tenga inters el fisco y cuyo control no este especialmente
encomendad por la ley a otra autoridad. Este servicio tiene, adems, la misin de aplicar y fiscalizar los
impuestos que una ley especial le encomiende.

El SII tiene su regulacin orgnica y funcional en el D.F.L. N7, siendo su jefe de servicio un funcionario
denominado Director Nacional, con sede en Santiago, al que le corresponde segn ya lo hemos sealado, entre
Tributario. Interpretar administrativamente mediante circulares las normas de carcter tributario.

Bajo la subordinacin del Director Nacional se encuentran los Directores Regionales, funcionarios que adems
de las atribuciones administrativas del articulo 6 letra B del Cdigo Tributario, tienen facultades
jurisdiccionales, como ser tribunal en primera instancia para conocer de las reclamaciones tributarias.
B. EL SERVICIO DE TESORERIAS

El D.F.L N1 de 1994 consagra el texto refundido, coordinado, sistematizado y actualizado del Estatuto Orgnico
del Servicio de Tesoreras. Este servicio tiene, conforme al artculo primero de dicho texto legal, la misin de
recaudar, custodiar y distribuir los fondos y valores fiscales, municipales y, en general, los de los servicios
pblicos. Debe, tambin efectuar los pagos de las obligaciones del Fisco y de las Municipales.

El Servicio de Tesorera se estructura de una Tesorera General que tiene se sede en Santiago, las Tesoreras
Regionales, en cada regin del pas y las Tesoreras Provisionales, en aquellas provincias en que aquellas
funcionaban a la fecha de publicacin del D.F.L. N1.
 CAPITULO OCTAVO
LA RELACIN JURIDICOTRIBUTARIA Y LA OBLIGACIN TRIBUTARIA

I. LA RELACION JURIDICO-TRIBUTARIA

En el mbito del derecho tributario se advierte un vnculo de naturaleza mltiple entre el Fisco y el
contribuyente, que se a pasado a denominar relacin jurdico-tributaria. Esta puede ser definida como los
correlativos derechos y obligaciones, emergentes del ejercicio del poder tributario, que alcanzan al titular de
este (Fisco), por una parte, y a los contribuyentes y terceros por otra

Se trata de una relacin compleja, ya que las obligaciones y sus derechos correlativos son mltiples,
destacando aquella en que el contribuyente se obliga a pagar el fisco una suma de dinero por incurrir un hecho
que la propia ley preciso como conducta gravada (hecho gravado). Esta es la obligacin tributaria principal o
simplemente obligacin tributaria.

Junto a dicha obligacin tributaria principal se advierte una serie de obligaciones y derechos correlativos, que
tienen como rol permitir una administracin y fiscalizacin en el cumplimiento de la obligacin tributaria
principal. Estas son las obligaciones tributarias accesorias.

De lo expuesto precedentemente, debemos concluir que el ordenamiento jurdico no solo establece las
conductas, actos o hechos realizados por los particulares que van a compelerlo a pagar una suma al fisco, sino
que, adems, consagra un numeroso cuerpo de obligaciones formales que, con carcter accesorio, hacen que
entre el contribuyente y el estado genere una relacin compleja.
II. LA OBLIGACION TRIBUTARIA

A. CONCEPTO

Existen diversas definiciones de la obligacin tributaria. As se seala que es el vnculo jurdico en virtud del
cual, un sujeto debe dar a otro sujeto, que acta ejercitando el poder tributario, una suma de dinero que se
determina por la ley. Sin embargo, la definicin mas completa es aquella que sostiene que es el vnculo
jurdico cuya fuente es la ley, que nace en virtud de la ocurrencia de ciertos hechos que en la misma ley se
designan y, por el cual (vnculo), ciertas personas se encuentran en la necesidad jurdica de entregar al
estado u otro ente publico, cierta cantidad de dinero para la satisfaccin de las necesidades publicas.

B. CARACTERSTICAS

De las definiciones transcritas emanan las siguientes caractersticas de la obligacin tributaria:

a. Se trata de un vnculo jurdico.

Lo que implica que estamos en presencia de aquella figura jurdica en que existen objetivamente un
acreedor, un deudor y una prestacin, siendo la fuente la ley. Se trata de un vnculo que forma parte de la
relacin jurdico-tributaria en que el Fisco, como acreedor, exige al contribuyente deudor el pago de una
suma de dinero por concepto de impuesto.
Lo dicho no es una mera preocupacin doctrinaria, sino que tiene mucha trascendencia, ya que implica
una notable evolucin desde aquellos tiempos en que los tributos no eran sino una manifestacin
arbitraria del poder del Prncipe hasta hoy en que la obligacin tributaria es un vnculo jurdico objetivo y
para que surja o se genere se exige que se d el presupuesto fctico (hecho gravado) que la propia ley se
ha encargado de definir.

b. La fuente de la obligacin tributaria es la ley.

A diferencia de las otras obligaciones cuyas fuentes pueden ser el contrato, el cuasicontrato, l delito, el
cuasidelito y la ley, la obligacin tributaria slo tiene como fuente a esta ltima. Es ella la nica que puede
dar origen a la obligacin tributaria en virtud del principio de la legalidad, por lo cual se excluye cualquier
otra fuente de obligacin tributaria

c. Nace como consecuencia del acaecimiento del hecho gravado.

Las obligaciones con fuente en la ley, tambin denominadas ex lege, son aquellas en que los sujetos se
van a ver obligados si incurren en actos, hechos o conductas que la propia ley se encarga de definir. En el
caso de la obligacin tributaria, el contribuyente se ver obligado, cuantitativamente con el Fisco, si incurre
en el supuesto fctico generador de la obligacin tributaria: El hecho gravado. As, por ejemplo, en el
Impuesto a las Ventas y Servicios del DL N 0 825, si un vendedor efecta una transferencia de una especie
corporal mueble a titulo oneroso, incurre en el hecho gravado y se ve obligado al pago del tributo.

d. El contenido de la obligacin tributaria es la entrega de una cantidad de dinero.

Las obligaciones pueden tener como objeto dar, hacer o no hacer alguna cosa. Tratndose de la obligacin
tributaria, el objeto de ella implica una prestacin de dar y, especficamente, la entrega de una suma de
dinero de parte del contribuyente al Fisco. Esta prestacin es, sin duda, de carcter patrimonial e implica
que el particular deber sacrificar parte de su patrimonio en favor del Fisco, quien ejerce el poder
tributario. As enterar en arcas fiscales una cantidad de dinero que segn analizaremos puede determinar
l mismo o la propia Administracin Tributaria.
 De lo dicho, se concluye que quedan excluidos como objeto de la obligacin tributaria la ejecucin de
hechos personales o prestaciones de hacer, tales como por ejemplo el servicio militar obligatorio y
obligaciones de dar en especies.

e. Se quiere dotar al Estado u otro ente pblico de recursos.

Como ya lo habamos analizado al tratar el poder o potestad tributaria, lo que se persigue a travs de los
tributos es que, mediante el pago de la suma de dinero (prestacin de la obligacin tributaria), el Estado u
otro ente obtenga recursos para la satisfaccin de las necesidades pblicas.

Esta caracterstica es de gran importancia, ya que viene a limitar la neutralidad o abstraccin de la

obligacin tributaria y la perfila hacia el cumplimiento de un objetivo de satisfaccin de necesidades colec -
tivas.

C. EL HECHO GRAVADO

Este concepto lo hemos ido acuando en los ltimos prrafos. As se podra conceptualizar a priori como una
figura jurdica que nos denota la idea de una conducta, un acto, un supuesto de hecho o fctico que est
descrito en la ley y que, si se llega a producir, los particulares debern pagar un tributo. De lo expuesto
precedentemente podemos definirlo, siguiendo el Modelo de Cdigo Tributario para la Amrica Latina, como
"el presupuesto establecido por la ley para tipificar el tributo y cuya realizacin origina el nacimiento de la
obligacin tributaria".

Para ilustrar lo anterior basta tomar como ejemplo el hecho gravado venta del artculo 2 del D.L. N 825. El
citado precepto seala que venta es la transferencia a ttulo oneroso del dominio de una especie corporal
mueble (o los inmuebles a que alude aquella norma) realizada por un vendedor, siempre que dicha especie se
encuentre en el territorio nacional. En este caso, basta que concurran las exigencias de hecho que seala la
norma para que nazca la obligacin tributaria.

D. DEVENGO DEL HECHO GRAVADO

El devengo es la oportunidad en que se entiende acaecido el hecho gravado, esto es, la oportunidad en que el
legislador, dndose ciertas circunstancias, estima que el hecho gravado por l definido ocurri y, por tanto, se
origina el nacimiento de la obligacin tributaria. Esta figura es de la mayor trascendencia, ya que impide dejar a
la decisin de los particulares la determinacin del momento en que el hecho gravado se produce,
especialmente, en aquellos casos en que aqul est constituido por mltiples actos o conductas.

E. ELEMENTOS DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA

Como toda obligacin, la obligacin tributaria tiene como elementos un sujeto activo, un sujeto pasivo y una
prestacin.

a. El sujeto activo.
El sujeto activo de la obligacin "tributaria, tambin llamado acreedor, es el Fisco, expresin patrimonial del
Estado como persona jurdica. Es aquel, quien en ejercicio del poder tributario, vino a establecer los supuestos
de hecho que, realizndose por parte de los particulares, dan origen al pago de una suma de dinero para el
Fisco.

b. El sujeto pasivo.
La obligacin tributara constituye un vnculo entre el Fisco, por una parte, y el sujeto hacia el cual va destinada
la carga tributaria, esto es, el que incurre en el hecho gravado. El sujeto pasivo de la obligacin tributaria
entonces es el que debe cumplir con la prestacin objeto de la misma: enterar en arcas fiscales una
determinada cantidad de dinero.

Se conoce al sujeto pasivo de la obligacin tributaria como deudor o contribuyente. La doctrina, sin embargo,
lleva a efectuar una distincin entre el sujeto pasivo de la obligacin tributaria o contribuyente, por una
parte, y el sujeto pasivo del impuesto, por otra.

El sujeto pasivo de la obligacin tributaria es aquel que segn la ley debe cumplir la prestacin tributaria, esto
es, enterar en arcas fiscales el impuesto. Ejemplo de ello sera el caso de los profesionales liberales del artculo
42 N 2 de la Ley de Impuesto a la Renta, quienes por sus ingresos constitutivos de renta tributan en el
impuesto Global Complementario.

El sujeto pasivo del impuesto, por su parte, es aquel que incurri en el hecho gravado o si se quiere decir de
otra forma aqul respecto del cual acaeci el hecho gravado. Ejemplo de ello, sera el mismo profesional liberal
del artculo 42 N 2 de la Ley de Impuesto a la Renta, el que tributa porque l fue quien "percibi" los ingresos
constitutivos de renta y, por tanto, incurri en el hecho gravado.

Lo normal y corriente es que el sujeto pasivo de la obligacin tributaria y el sujeto pasivo del impuesto
coincidan, como se da en la situacin antes comentada, y en ese caso, estamos en presencia del denomi nado
"sujeto pasivo por deuda propia".

Sin embargo, excepcionalmente existen situaciones en que el sujeto que segn la ley debe pagar el impuesto
(sujeto de obligacin tributaria o contribuyente) es distinto de aqul respecto del cual se verific el hecho
gravado (sujeto pasivo del impuesto), advirtindose las siguientes figuras sobre el particular:

1. Responsable del impuesto.

En este caso, por razones meramente fiscales y frente a la necesidad de hacer ms fcil la recaudacin y
fiscalizacin de los tributos, el legislador seala a una persona distinta del sujeto que incurre en el hecho
gravado (sujeto pasivo del impuesto) como obligado a pagar el impuesto. En esta situacin, dicha persona
deber pagar al Fisco una obligacin tributara en cuyo hecho gravado no intervino, pero debe asumir ese rol
en virtud del mandato de la ley, atendida la actividad y funcin que desarrolla. Ahora, stos responsables del
impuesto, si bien deben asumir el pago del impuesto ante el Fisco, por ser ms expedito que as lo hagan, ello
no implica que el sujeto de la obligacin tributaria se vea totalmente liberado de responsabilidad, ya que segn
la ley si el responsable no cumple, aqul asume solidaridad en el cumplimiento de la obligacin tributaria.

Un ejemplo de lo anterior lo constituiran los notarios en el caso del impuesto de timbres y estampillas. Ellos
efectan el pago en Tesorera por los actos y contratos que autorizan y que generan el hecho gravado
respectivo. En ese caso, dichos ministros de fe son sujetos pasivos de la obligacin tributaria y el suscriptor del
contrato, el sujeto pasivo del impuesto.

2. El sustituto del impuesto.

A diferencia de lo que ocurre con el responsable del impuesto, el sustituto, como su nombre lo indica, viene a
reemplazar ntegramente al sujeto pasivo del impuesto o contribuyente y se ve obligado ante el Estado como si
l hubiera incurrido en el hecho gravado. En este caso, no hay responsabilidad solidaria, sino que si el sustituto
no cumple, el Fisco se dirigir en su contra, ya que en virtud de una ficcin legal se entiende que l ha incurrido
en el hecho gravado y, por tanto, debe pagar el tributo.

En relacin a esta temtica surge una interrogante en cuanto si el sujeto pasivo de la obligacin tributaria ser
tambin quien soportar dicho gravamen en su patrimonio. Debemos responder a esta inquietud precisando
que no siempre el que se ve obligado al pago de la obligacin tributaria Ser el que soportar en su patrimonio
el tributo, ya que en los impuestos de traslacin y recargo, se genera una cadena en que se llega a un sujeto
que no puede recargarlo o trasladarlo y es, en definitiva, l quien sufre en su patrimonio la carga tributaria, sin
ser el sujeto pasivo de la obligacin tributaria ni tampoco quien incurri en el hecho gravado.

As ocurre por ejemplo en el impuesto a las ventas y servicios del D.L. N 825. En este caso, el sujeto pasivo del
impuesto es el vendedor, ya que el artculo 2 de dicho texto legal, establece como hecho gravado, "la venta"
por lo que a aqul le corresponde, en su calidad de sujeto pasivo de la obligacin tributaria, pagar el tributo.
Sin embargo, no es l quien soporta la carga tributaria que, en definitiva, se traspasa al consumidor final.

F. EL OBJETO DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA

Debemos sealar que, desde un punto de vista jurdico, el objeto de la obligacin slo puede ser una
prestacin consistente en dar, hacer o no hacer algo. En materia tributaria, el objeto de la obligacin tributaria
consiste en una prestacin que consiste en dar una cantidad de dinero.

Teniendo presente que el objeto de la obligacin tributaria es el pago de una suma de dinero, el aspecto a
abordar ser la forma o la manera cmo se determina o calcula el monto de la suma a pagar que es el
impuesto. Lo anterior nos lleva a analizar la base imponible y la tasa del impuesto.

a. La base imponible.

Se la puede definir como la expresin cuantificada del hecho gravado. Al conceptualizarla as nos referimos a
que el hecho imponible es una conducta o accin en que incurre el particular que debe precisarse
cuantitativamente, ya sea en unidad fsica o monetaria, a fin de proceder a aplicar sobre ella una tasa y, en
definitiva, determinar el impuesto.

La base imponible es posible clasificarla desde los siguientes criterios:

1. Atendiendo a la forma como se expresa la base o si se quiere como se cuantifica el hecho gravado,
advertimos:

1.1 Base de unidad monetaria: Aqu la cuantificacin del hecho gravado se efecta a travs de una
estimacin en dinero

Ejemplo de esta base sera el impuesto global complementario tratndose de contribuyentes de segunda
categora, en que la base imponible est dada por los ingresos percibidos por aqullos. Tambin se puede
sealar como ejemplo el impuesto a las ventas y servicios, en que la base imponible est dada por el precio de
los bienes y servicios.

Por regla general, a la base monetaria corresponder una tasa porcentual. As, en el impuesto de primera
categora de la Ley de Impuesto a la Renta a la base monetaria se le aplica un 17% (15, 16 o 16,5%) de tasa, en
el impuesto a las ventas y servicios se aplica un 19% sobre el precio de la venta o el servicio.

Si la base se expresa en unidades monetarias, es susceptible de ser desvirtuada por el efecto del proceso
inflacionario, en especial cuando el perodo considerado para determinar dicha base es ms o menos extenso,
como ocurre con el impuesto a la renta de primera categora en que alcanza a un ao. Para esta situacin, el
legislador ha establecido mecanismos en virtud de los cuales se corrige y actualiza la base al momento en que
se la determina, situacin que queda en evidencia en el art. 41 de la Ley de Impuesto a la Renta con la
correccin monetaria.

Con relacin a la base de unidad monetaria se debe precisar que la determinacin de ella puede implicar un
proceso ms o menos complejo. En efecto, ser simple en aquellos casos en que la base est establecida por el
precio de la operacin, como es el caso del impuesto a las ventas y servicios. En otras situaciones ser
complejo, como es el caso de la determinacin de la base imponible en el impuesto a la renta de primera
categora, en que la base imponible es el resultado de un conjunto de operaciones que se inician con los
ingresos brutos, deduciendo costos directos y gastos necesarios junto con los dems ajustes que procedan para
llegar a la renta liquida imponible de primera categora.

1.2 Base de unidad fsica o no monetaria.

En este caso, la base imponible est expresada en unidades tales como peso, volumen, nmero y otras. Ocurre
as con los derechos aduaneros especficas, en los cuales la base imponible toma el nombre de unidad
arancelaria y puede expresarse en peso y unidades de medida de volumen.

Cuando la base es fsica o no monetaria, lo ms comn es que la tasa sea monetaria, es decir, por cada unidad
se aplica una determinada cantidad de dinero.

2. Atendiendo a si la base se determina en relacin a elementos concretos o se deduce de ciertos hechos, se

distingue:

2.1 Base real.

Es aquella que se determina de conformidad a hechos reales y demostrables. Aqu la cuantificacin del hecho
gravado se da con relacin a elementos que permitan precisarlo real y efecti vamente. Un ejemplo de base real
lo constituye la base imponible en el Impuesto a las ventas y servicios del D.L. N 825, ya que en ese tributo la
base imponible estar dada por el precio del bien o del servicio.

2.2 Base presunta.

En este caso la ley infiere o deduce, a partir de un hecho conocido y que normalmente corresponde a la
realidad, la base imponible de determinadas actividades u operaciones.

La presuncin puede ser simplemente legal o de derecho. La tcnica legislativa ha llevado a concluir que la ms
corriente en materia de base presunta sea la presuncin de derecho.

La presuncin puede cubrir la totalidad de la base o un mnimo de ella, distinguindose, entonces:

2.2.1 Base presunta total.

Es aquella en que la ley presume de un hecho conocido, la totalidad de la base imponible, situacin que ocurre
en el caso de los agricultores del articulo 20 N 1 letra b) de la Ley de Impuesto a la Renta a quienes se les
presume la base imponible a partir del avalo fiscal del predio agrcola.

2.2.2 Base presunta mnima.

Es aquella en la que la ley presume un mnimo de la base para ciertas operaciones o actividades, lo que implica
que el contribuyente slo podr declarar como base imponible una suma superior a dicho mnimo.

As ocurre en el caso del artculo 36 inciso segundo de la Ley de Impuesto a la Renta, en que se presume como
base mnima de los contribuyentes que efectan importaciones o exportaciones, o ambas, ser un porcentaje
de dichas operaciones que fluctan entre el 1% y 12%, segn lo determine el SII.

b. La tasa del impuesto.

Para efectos de determinar la suma a pagar por concepto de impuesto no nos sirve slo la base imponible, sino
que a esa cuantificacin del hecho gravado se le debe aplicar un factor que nos d, en definitiva, el impuesto a
pagar. De lo dicho se desprende que la tasa imponible es el segundo elemento copulativo para determinar el
objeto de la obligacin tributaria desde un punto de vista cuantitativo.

Podemos conceptualizar la tasa imponible como "el monto del impuesto por unidad de base". Tambin se la
define como "la magnitud exterior que, combinada con la base imponible, permite determinar el monto del
impuesto".

Hay situaciones en que la base carece de trascendencia, ello porque el legislador viene directamente a
establecer, a travs de la tasa, el monto del impuesto de antemano sin considerar la base, caso que se da en el
impuesto de timbres con relacin a los cheques. En esta situacin, basta que se produzca el hecho gravado
para que la obligacin tributaria est previamente determinada en su objeto, por lo cual, desaparece la
relacin base-tasa.

La tasa del impuesto se puede clasificar de la siguiente manera:

1. Tasa fija.

Que es aquella que indica taxativamente el monto adeudado por el acaecimiento del hecho gravado. Aqu,
evidentemente, no se atiende en absoluto a la base del impuesto.

2. La tasa variable o mvil.

Es aquella que presupone la existencia de la base imponible y consiste 'en un factor que se pone en relacin
con dicha base. La tasa variable o mvil, a su vez, es susceptible de las siguientes distinciones:

2.1 Proporcional.

Es aquella en que el monto del tributo aumenta o disminuye en proporcin al aumento o disminucin de la
base. La tasa no es sino un porcentaje de la base y, si bien ese porcentaje se mantiene, siempre va a permitir
que el impuesto aumente o disminuya a medida que se incremente o reduzca-la base.

Ejemplo de este tipo de tasa es la del 18% del impuesto a las ventas y servicios del D.L. N 825, ya que este
factor siempre ser el mismo, dando origen a un mayor o menor impuesto, segn el precio de las"-ventas o
servicios. Situacin similar se da en el impuesto a la renta de primera categora en que la tasa es de un 16,5%
de la renta liquida imponible.

2.2 Progresiva.

Esta es la tasa que aumenta con el crecimiento de la base imponible. Es decir, si la base aumenta, la tasa se
incrementa , y, por el contrario, si la base disminuye la tasa igual. La tasa progresiva puede ser continua o
escalonada.

2.2.1 Tasa progresiva continua.

Est caracterizada por el hecho de que la tasa se aplica hasta donde llega la base imponible, sin distin cin de
ninguna naturaleza en relacin a dicha base. As por ejemplo, si la base es de $ 350.000, se aplica sobre toda
ella la tasa respectiva que podra ser de un 5%. Si la base alcanza a $ 400.000, se aplica sobre toda la base una
tasa que podra ser un 7% y as sube a medida que aumenta la base.

2.2.2 Tasa progresiva escalonada.

Es aquella que se caracteriza por el hecho de que la base imponible est dividida en escalones o grados, para
cada uno de los cuales se establece una tasa cada vez ms elevada, existiendo un grado exento. Dentro de cada
grado o escaln la tasa es proporcional y distinta.

As por ejemplo, si la base es de $ 200.000, Y el mnimo exento es de $ 400.000, se va a estar exento de tributo.
Y si entre los $ 400.000 Y los $ 800.000, la tasa es de un 0,5% y una persona obtiene como renta $ 750.000, se
le va aplicar un 0,5% a los $ 350.000 que exceden del mnimo exento.

2.3 Regresiva.

Es aquella que disminuye con el aumento de la base imponible. No es utilizada.

2.4 Gradual.

Es aquella en que la base imponible, al igual que la tasa progresiva escalonada, est dividida en grados o
escalones a cada uno de los cuales en vez de aplicrsele un porcentaje se le aplica una tasa fija.

c. Los crditos.

En el mbito del Derecho Tributario los crditos aparecen como una suma de dinero que el contribuyente
puede hacer efectiva a su favor. Generalmente se los utiliza para evitar la doble tributacin interna o externa o
bien se quiere, a travs de ellos, establecer un incentivo de carcter fiscal a la inversin.

Los crditos los podemos definir como "Las rebajas que establece la ley sobre la base Imponible o sobre el
Impuesto determinado, con respecto a determinadas personas o actividades".

Como se seal anteriormente, los crditos constituyen una herramienta de poltica econmica que,
generalmente, se destina hacia dos objetivos: .

1. Evitar la doble tributacin interna o externa, siendo ejemplo de la primera situacin el sistema de tax credit
y de la segunda, el crdito del impuesto de primera categora pagado de la Ley de Impuesto a la Renta sobre el
global complementario del mismo texto legal.

2. Establecer incentivos para alcanzar poltica econmica de atraccin de inversin. Aqu surge un tema que se
vincula con la utilizacin del tributo como instrumento de poltica econmica y que ya hemos denominado
neutralidad impositiva.

Ejemplo de la situacin anterior lo constituye el crdito por la inversin del artculo 33 bis de la Ley de
Impuesto a la Renta, ascendente a un 4% de la inversin en bienes fsicos del activo inmovilizado.

Los crditos pueden hacerse efectivos respecto de:

1. La base imponible.

Se llaman crditos contra la base y podemos sealar que tienen por objeto beneficiar al contribuyente antes de
aplicar la tasa a la base, resultando un impuesto menor.

Un ejemplo de ellos es el que se otorga a quienes estn pagando intereses en dividendos por adquisicin de
una vivienda.

2. Del impuesto.

Estamos en presencia de una rebaja que se aplica sobre el monto del tributo ya determinado, beneficindose
el contribuyente, en este caso, con posterioridad a la aplicacin del factor que resulte de la relacin base-tasa.

d. Las exenciones.

Debemos sealar que al igual que en el caso de los crditos, el legis lador utiliza a las exenciones como
herramientas o instrumentos propios de poltica econmica, ya sea para favorecer la inversin o evitar la doble
tributacin interna y externa.

Podemos definir las exenciones como "la dispensa legal de la obligacin tributaria" o si se quiere decir de otra
forma "la liberacin del pago del impuesto en virtud de una norma legal".

De la definicin anterior, emanan las siguientes caractersticas de las exenciones:

1. Se trata de un perdn o liberacin, lo que implica que el hecho gravado se ha producido, que ste se ha
cuantificado y aplicando la 1asa se ha determinado el impuesto a pagar, pero en virtud de un mandato de la ley
el obligado al pago se ve liberado del cumplimiento de dicha carga.

2. Se establecen por ley.

Aplicacin del principio de la legalidad o de reserva legal, la exencin slo se puede establecer por ley, ms an
si el artculo 60 N 2 de la Constitucin Poltica expresamente lo seala.

3. Las exenciones obedecen, por regla general, a razones de poltica econmica, ya que a travs de ellas se
persigue que los agentes econmicos, vindose liberados del pago del impuesto, se vean incentivados a
invertir o bien se pretende alcanzar el principio de la justicia tributaria y evitar la doble tributacin.

Las exenciones pueden ser clasificadas atendiendo a los siguientes criterios:

1. Atendiendo al elemento de la obligacin tributaria en base al que se establece la exencin, se pueden

clasificar en:

1.1 Reales
Son aquellas que tienen relacin con los elementos objetivos del hecho gravado, prescindiendo en absoluto del
sujeto del impuesto que particip en dicho hecho imponible. Ejemplo de exencin real sera la consagrada en
el artculo 12 del D. L. N 825 respecto de la compraventa de vehculos motorizados usados. Se atiende, en este
caso, a la naturaleza del bien objeto de la operacin.

1.2 Personales
Son aquellas que se establecen atendiendo a una especial consideracin del sujeto del impuesto y se aplica
slo respecto de l y no respecto de otras personas que intervienen con l en la operacin. Ejemplo de
exencin personal sera la del artculo 13 del D. L. N 825, en cuanto se exime del impuesto a las Ventas y
servicios a la Polla Chilena de Beneficencia.

Con respecto a las exenciones personales qu ocurrir en los impuestos de traslacin y de recargo? En favor
de quin se establece la exencin? Normalmente, la exencin se establece en beneficio del sujeto pasivo y en
el caso del impuesto a las ventas y servicios, tpico impuesto de recargo, la exencin se establece en favor del
vendedor o prestador de servicios, sin perjuicio de que, a travs de ella, se beneficie al consumidor final.

2. Atendiendo a la permanencia de las exenciones, podemos distinguir:

2.1 Temporales.
Se aplican por un plazo preestablecido en la ley.

2. 2 Permanentes.
Tienen un carcter indefinido de vigencia.

G. LA DETERMINACIN DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA

a. Concepto.
Hasta ahora hemos sealado que es necesario que acaezca el hecho gravado, cuantificarlo, aplicar a la base la
tasa imponible y luego llegar al impuesto a pagar, sin perjuicio de que exista un crdito o una exencin. Lo que
debemos analizar a continuacin es la forma o manera cmo se efecta el proceso antes sealado, lo que
comnmente se denomina determinacin de la obligacin tributaria o acertamiento y a quin corresponde
efectuar dicho proceso.

En este contexto se debe tener presente que la obligacin tributaria como obligacin ex Lege, debe ser objeto
de un proceso de determinacin de objeto, ya que si ello no ocurriera quedara entregado a la voluntad de 'los
particulares el precisar dichos elementos y pagar el tributo. Tambin no se debe olvidar que la obligacin
tributaria nace con el acaecimiento del hecho gravado y el acertamiento o determinacin de la misma no hace
sino declarar que se gener la obligacin tributaria y concretarla en sus elementos.

b. Naturaleza jurdica del acertamiento.

Con respecto a su naturaleza jurdica, el acertamiento o determinacin de la obligacin tributaria es un acto
declarativo, que puede revertir la naturaleza jurdica de una confesin extrajudicial si es el contribuyente el que
lo efecta o bien slo un acto administrativo si lo lleva a cabo el Fisco.

c. Sujetos que pueden determinar la obligacin tributaria.

La determinacin de la obligacin tributaria la pueden efectuar:

1. El propio deudor del tributo.

En este caso nos referimos a la autodeterminacin y es el propio deudor del impuesto el que reconoce el
acaecimiento del hecho gravado, medida imponible (base imponible), define la tasa a aplicar y, en definitiva,
concreta el impuesto a pagar. El instrumento a travs del cual se efecta el acertamiento es la declaracin de
impuestos.

Podemos definir las declaraciones de impuestos como "el reconocimiento que el contribuyente hace del
acaecimiento del hecho gravado, generador de la obligacin tributaria, y la estimacin por parte de aqul del
alcance cuantitativo del mismo".
2. El contribuyente conjuntamente con el Fisco.

Tambin denominado sistema mixto, debido a que se est en presencia de la accin coordinada del Fisco y del
contribuyente, efectundose el acertamiento entre ambos. En este caso, el contribuyente proporciona los
elementos y antecedentes al rgano de la administracin fiscal y este ltimo efecta la determinacin
propiamente tal de la obligacin tributaria.

3. El Juez.

Denominada determinacin judicial. En nuestro sistema es muy excepcional y opera en el caso del impuesto a
las herencias, asignaciones y donaciones de la ley N 16.271.

4. El Servicio de Impuestos Internos.

Hemos sealado que una forma de determinacin de la obligacin tributaria o acertamiento es la que efecta
el contribuyente a travs de la declaracin. Sin embargo, es lgico que el Fisco no puede presumir que todas
las declaraciones representan siempre la cuantificacin del hecho gravado que corresponde, ya que es posible
que el contribuyente declare una base imponible inferior a la real y, por ende, un tributo menor. An ms, es
posible que el contribuyente que estando obligado a presentar declaracin no lo haga.

Por dicha circunstancia el rgano de administracin tributaria goza de facultades de fiscalizacin de los
contribuyentes, situacin que queda en evidencia en los medios de control de que goza el Servicio de
Impuestos Internos conforme los artculos 59 y siguientes del Cdigo Tributario.

Realizada esta fiscalizacin, el Servicio puede concluir que el contribuyente no declar estando obligado a
hacerlo, o bien, declar una base imponible y un monto del tributo inferior al que corresponda. Surge,
entonces, el concepto de liquidacin de impuestos que podemos extraer de los artculos 21 y 24 del Cdigo
Tributario y que es "el acto que evacua el Servicio de Impuestos Internos, en virtud del cual se determina el
impuesto que adeuda el contribuyente, ya sea porque no determin la obligacin tributaria estando obligado a
hacerlo o bien porque el impuesto declarado no corresponde a la cuantificacin del hecho gravado".

De lo dicho emana que la liquidacin del Servicio procede en las siguientes situaciones:

- Cuando el contribuyente no declara impuestos, estando obligado a hacerlo.

-Si habindose hecho declaracin de impuestos y pago, la declaracin no est acorde con la cuantificacin del
hecho gravado, segn los antecedentes que emanan de una fiscalizacin efectuada por el Servicio.

Se discute si constituye liquidacin, el hecho de rectificacin o correccin de errores de clculo por parte del
Servicio en las declaraciones de impuestos del contribuyente. Nuestro parecer es que en este caso, estamos en
presencia de una liquidacin, debido a que el Servicio despliega un acto a fin de determinar, en base a la propia
declaracin, la obligacin tributaria.

La liquidacin, sin lugar a dudas, es un acto administrativo, sin perjuicio de que como consecuencia del
ejercicio del derecho de reclamo que la ley le otorga sobre dicha liquidacin al contribuyente, en un plazo fatal
de 60 das, se genere una cuestin controvertida regulada por el procedimiento general de reclamaciones del
Cdigo Tributario en la que la liquidacin aparece como la demanda y la reclamacin como su contestacin.

Los artculos 24 y siguientes del Cdigo Tributario contienen los requisitos formales que debe contener toda
liquidacin de impuestos generada a partir de una fiscalizacin:
- Individualizacin completa del contribuyente, su domicilio y el nombre del representante legal y domicilio, si
lo hubiese, actividad econmica y capital.
- Lugar y fecha en que ella se practica.
- Nmero correlativo.
- Antecedentes completos que constituyen la base de los cargos formulados.
- Liquidacin propiamente tal, incluyndose la clase de impuesto, ao tributario, base imponible, clculo del
impuesto e intereses, multa y recargos si procede.
- Firma del o los fiscalizadores revisores y el visto bueno del jefe de grupo.
.
La liquidacin se pone en conocimiento del contribuyente a travs de una notificacin que puede ser personal,
por cdula o por carta certificada, siendo la ms usada esta ltima segn instrucciones que ha ido dando la
Direccin Nacional. Una vez notificada la liquidacin, comienza a correr un plazo de 60 das para recla mar de
ella, gestndose una contienda entre el contribuyente y el Servicio, conocida en calidad de juez de primera
instancia por el Director Regional del Servicio, aplicndose a esta contienda el Procedimiento General de
Reclamacin del Cdigo Tributario.

Asimismo, la liquidacin vlidamente notificada produce la interrupcin de los plazos de prescripcin de la

accin del Fisco para obtener el pago de los impuestos, intereses y recargos.

5. La reliquidacin de impuestos.

Hasta el momento hemos analizado en qu consiste la determinacin de la obligacin tributaria o

acertamiento y quines son los sujetos que pueden realizarla, precisando que la realizada por el Fisco se
denomina liquidacin de impuestos. Ahora, vamos a intentar precisar en qu consiste la reliquidacin de
impuestos, concepto aludido por numerosas disposiciones del Cdigo Tributario como, por ejemplo, los
artculos 21 y 127.

El precisar el concepto de reliquidacin de impuestos no slo tiene importancia desde un punto de vista
conceptual, sino que tiene trascendencia en la aplicacin del derecho que al contribuyente se le otorga en el
artculo 127 del Cdigo Tributario, en cuanto puede rectificar errores propios en que pudo haber incurrido en
una declaracin de impuestos. En efecto, el citado artculo, faculta al contribuyente que reclame de una
reliquidacin de impuestos para rectificar errores que se haya incurrido en una declaracin de impuestos por el
perodo reliquidado.

Existen dos planteamientos para entender qu es la reliquidacin de impuestos:

5.1. Un primer planteamiento seala que el contribuyente, al declarar sus impuestos, efecta una primera
liquidacin y, en el evento de ser objeto de revisin al determinrsele diferencias de impuestos, el
Servicio est liquidando partidas ya liquidadas. Est, por tanto, reliquidando.

Este planteamiento hace aplicable el artculo 127 del Cdigo ante el reclamo de cualquier liquidacin.
Sin embargo, se hace necesario precisar que, conforme lo sostenido precedentemente, se transgreden
todos los principios antes enunciados y, especialmente desde un punto de vista conceptual, la
liquidacin de impuestos no queda como la determinacin de la obligacin tributaria que efecta el
Servicio en forma exclusiva.

5.2. El segundo planteamiento, sostiene que la reliquidacin de impuestos es el acto que evacua el Servicio
de Impuestos Internos y que consiste en volver a liquidar impuestos de perodos anteriormente
liquidados. Es decir, se parte de la premisa que slo el Servicio Liquida impuestos y que ste, al volver a
 determinar la obligacin tributaria respecto de impuestos y periodos ya liquidados, est reliquidando.
Se seala que la situacin en que ms frecuentemente se puede estar en presencia de la reliquidacin
es aquella cuando el juez tributario en el procedimiento de reclamaciones acoge parcialmente un
reclamo y ordena volver a liquidar impuestos y partidas de un periodo ya anteriormente liquidado.

H. EL GIRO DE LOS IMPUESTOS

Hasta ahora hemos analizado la determinacin de la obligacin tributaria y hemos concluido que, entre los
sujetos que pueden asumir ese rol, estn los contribuyentes conjuntamente con el Fisco, en el
denominado sistema mixto y tambin el Fisco en forma individual a travs de la liquidacin de impuestos.
En ambos casos, con posterioridad a la determinacin de la obligacin tributaria, se debe emitir el giro de
impuestos.

Podemos definir el giro de impuestos como la orden competente en que se impone al contribuyente el
deber de enterar en arcas fiscales un determinado valor, ya sea en virtud de una liquidacin de impuestos
que preceda o bien en virtud de la aplicacin de normas legales y reglamentarias.

El artculo 37 del Cdigo Tributario es el que se refiere a ellos y en dicha disposicin emana la clasificacin
de los mismos en:

a. Giros Roles.

Son aquellos de carcter colectivo y que se utilizan para los impuestos en que el contribuyente ha
aportado con los antecedentes para que el Servicio determine la obligacin tributaria o lisa y llanamente
el contribuyente habiendo presentado declaracin, requiere del giro emitido por el Servicio para el pago.
Han ido desapareciendo los giros roles, ya que la mayora de los impuestos son de declaracin y pago, sin
embargo ello sucede en el caso del pago diferido de ciertos tributos como el Impuesto Global
Complementario.

b. Giros rdenes de ingreso.

Son los ms comunes y proceden despus de una liquidacin efectuada por el Servicio.
En cuanto a los requisitos de los giros, ya sean roles u orden de ingreso se pueden distinguir:

1. De forma.

Los giros deben ser emitidos por escrito, con fecha, nmero de orden, nmero de declaracin o
liquidacin que le sirve de base y deben notificarse en forma legal.

2. De fondo.

Los giros deben emitirse teniendo en consideracin la liquidacin efectuada o las declaraciones y
antecedentes aportados por los contribuyentes y deben sealar el plazo en que se debe efectuar el
pago.

En cuanto al plazo de emisin de los giros de impuestos, se debe distinguir:

a. Si se trata de un giro rol, el plazo de emisin se contar desde que se presenta la declaracin o
antecedentes y hasta el vencimiento del impuesto.
 b. Si se trata de giro de orden de ingreso se debe subdistinguir:

Si se dedujo reclamo de la liquidacin base del giro, el plazo para emitirlo corre una vez que
el Director Regional ha resuelto el reclamo rechazndolo.

Si no se dedujo reclamacin, una vez transcurridos los 60 das que el contribuyente tiene
para hacerlo.

3. Autoridad que emite el giro.

A partir de la ley N0 19.738 y en virtud de la modificacin del artculo 37, el Servicio de Impuestos
Internos, en forma exclusiva, podr efectuar y procesar los giros de impuestos, como modificarlos,
dejarlos sin efecto y otorgar copias.

I. LA PRUEBA DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA

Este es uno de los temas ms discutidos en el mbito del Derecho Tributario y de escaso desarrollo doctrinario.
Se trata esencialmente del anlisis de tres temticas:

a. El objeto de la prueba, esto es, qu se debe probar.

b. El peso o carga de la prueba, esto es, sobre quin recae la necesidad jurdica de acreditar el acaecimiento
del hecho gravado y el surgimiento de la obligacin tributaria.

c. Los medios de prueba de la obligacin tributaria, cuyo anlisis lo efectuaremos al tratar las obligaciones
tributarias accesorias.

a. El objeto de la prueba.
Se debe precisar que el objeto de la prueba de la obligacin tributaria es el hecho gravado o imponible.
Sobre el particular, la prueba del hecho gravado debe recaer sobre dos aspectos:

1. Temporalidad del hecho gravado o devengo.

2. Materialidad u objetividad del hecho gravado.

Sin lugar a dudas al acreditar el hecho gravado se est probando la existencia de la obligacin tributaria
que nace a partir de l.

b. La carga de la prueba.

Podemos sealar en trminos generales que el onus probando o carga de la prueba es la necesidad
jurdica en que se encuentra una persona de acreditar los hechos o actos que son el fundamento de su
pretensin. El onus probandi va a aparecer de manifiesto cuando exista una controversia jurdica y ser una
de las partes en ella la que deber asumir dicha carga.

Ha sido la teora de la alteracin de la normalidad la que mayores adeptos tiene en nuestro derecho y as
parece reconocerla el artculo 1698 del Cdigo Civil al sealar que incumbe probar las obligaciones o su
extincin al que alega aqullas o sta.
 En relacin a la obligacin tributaria, operar este principio? Sobre la materia se ha sealado que el
articulo 21 del Cdigo Tributario seria una norma excepcional al artculo 1698, ya que vendra a establecer
que corresponde al contribuyente la necesidad de acreditar la veracidad de sus declaraciones y
documentacin soportante, por lo cual, pasa a ser l sobre quien recae el peso de la prueba del hecho
gravado y de la obligacin tributaria que nace consecuencialmente.

As, si el Servicio viene, como consecuencia de una fiscalizacin, a liquidar a un contribuyente, porque ste
no ha declarado o ha declarado un hecho gravado cuantitativamente inferior, aqul debe, s reclama de la
liquidacin, acreditar que sus declaraciones y documentacin soportante de ella son fidedignas y veraces y
que la cuanta de lo imponible por l declarada es a correcta.

La liquidacin dentro de esta contienda entre el contribuyente y el Fisco viene a producir el mismo efecto
jurdico que de una presuncin, ya que el contribuyente debe asumir el peso o carga de la prueba destinada
a desvirtuarla.

La jurisprudencia judicial y administrativa ha sostenido la tesis anterior en base al tenor del artculo 21 del
Cdigo Tributario que seala que corresponde al contribuyente probar....

c. Los medios de prueba en particular.

Sern objeto de nuestro anlisis cuando tratemos las obligaciones tributarias accesorias y, en especial la de
llevar libros de contabilidad y emitir documentos.

J. LA EXTINCIN DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA

Como sabemos las obligaciones nacen, se ejecutan y, en definitiva, se extinguen. En el Cdigo Civil,
especficamente en el artculo 1567, existe una enumeracin de causales de extincin de las obligaciones,
las que no son todas aplicables a la obligacin tributaria. En efecto, no se da en relacin a la obligacin
tributaria la causal de remisin o perdn de la deuda, como tampoco la resciliacin.

De lo expuesto precedentemente, debemos centrar nuestro anlisis en las siguientes causales de extincin
de la obligacin tributaria:

a. El pago o solucin.
b. La prescripcin extintiva.
c. La compensacin e imputacin.

De las tres formas de extincin de la obligacin tributaria ya expuestas, debemos precisar que el Cdigo
Tributario regula sistemticamente las dos primeras siendo la tercera de ellas, a partir de algunas normas,
un desarrollo doctrinario y de la jurisprudencia administrativa.

a. El pago o solucin.
En materia civil, el pago o solucin es la prestacin de lo que se debe. En materia tributaria, el pago
implica por parte del contribuyente la satisfaccin del impuesto, esto es, enterar en arcas fiscales la
suma que se desprenda de aplicar la tasa del impuesto a la cuantificacin del hecho gravado.

1. Quin efecta el pago?

Como ya lo analizramos en los sujetos de la obligacin tributaria, es el contribuyente, sujeto
pasivo de la obligacin tributaria, el que viene en efectuar el pago, sin perjuicio que,
 eventualmente, l no sea el sujeto del impuesto ni el que soport en su patrimonio la carga del
tributo.

2. Cmo se efecta el pago?

Segn el artculo 38 del Cdigo Tributario, el pago de los impuestos se har en Tesorera, por
medio de dinero efectivo, vale vista, letra bancaria o cheque y se acreditar con el
correspondiente recibo, a menos que se trate de impuestos que deban solucionarse mediante
estampillas, papel sellado u otras especies valoradas.

El artculo 39 del mismo Cdigo, autoriza a los contribuyentes a efectuar el pago por vale vista,
letras bancarias o cheques extendidos a nombre del Tesorero correspondiente mediante carta
certificada, indicando su nombre y domicilio. En este ltimo caso, el pago se entender efectuado
el da en que consta que la oficina de correos reciba la carta para efectos de su despacho,
debiendo depositarse la carta en Correos, a lo menos con tres das de anticipacin al vencimiento
del plazo.

A partir de la ley N0 19.506, en virtud del nuevo texto del artculo 38, el Tesorero General de la
Repblica podr autorizar el pago de los impuestos mediante tarjetas de dbito, tarjetas de
crdito u otros medios, siempre que no signifique un costo financiero adicional para el Fisco.
Asimismo, se seala que el Tesorero para estos efectos deber impartir las instrucciones
administrativas que correspondan.

3. Quin recibe el pago?

Segn el mismo artculo 38 del Cdigo Tributario, el pago, en principio, lo debe recibir el Servicio
de Tesoreras. Sin perjuicio de lo anterior, el artculo 47 del mismo Cdigo seala que el Tesorero
General de la Repblica podr facultar al Banco del Estado, a los dems bancos comerciales y a
otras instituciones para recibir de los contribuyentes el pago de cualquier impuesto, contribucin
o gravamen en general, con sus correspondientes recargos legales, cuando se efecte fuera de
los plazos legales de vencimiento. Los pagos, seala la misma norma, debern comprender la
totalidad de las cantidades, incluidas en los respectivos boletines, giros, rdenes y si el impuesto
debe legalmente enterarse en cuotas, el pago abarcar la totalidad de la cuota correspondiente.

El Decreto Supremo de Hacienda N 255 del ao 1979 viene a autorizar el pago de impuestos en
los Bancos Comerciales y dems entidades que seala. Es el artculo 1 de dicho texto legal en
que enumera los bancos en que se podr pagar los impuestos: Banco del Estado de Chile, Bancos
Comerciales, Bancos de Fomento y Sociedades Financieras. Se seala que estas instituciones
podrn recibir las declaraciones y/o pagos de las obligaciones tributarias y fiscales referidas, aun
cuando se efecten fuera de plazo legal o reglamentario y el pago se podr recibir en dinero
efectivo, vale vista o cheque.

El articulo 4 seala, finalmente, que se faculta al Tesorero General de la Repblica para que
pacte con las entidades sealadas, las modalidades en que aquellas ejercern la funcin
delegada de recaudacin, de acuerdo a las instrucciones que se impartirn sobre la materia y
debiendo considerar el resguardo de los intereses fiscales.

Se debe consignar que los bancos y dems instituciones encargadas de recibir los pagos de
impuestos, slo deben asumir ese rol y, en ningn caso, determinar si en las declaraciones est
correctamente determinado el tributo.
 4. En qu plazo se efecta el pago?
El artculo 36 del Cdigo Tributario seala que el plazo de declaracin y pago de los impuestos
ser el que se seale por las disposiciones legales y reglamentarias vigentes, aclarndose que
cuando el plazo de declaracin y pago de un impuesto venza en da feriado, da sbado o el 31 de
diciembre, ste se prorrogar hasta el primer da hbil siguiente.

Reconociendo la realidad tecnolgica con la que opera el Servicio, la ley N 0 19.738 incluy un
inciso final al artculo 35, en el sentido de facultar al Director Nacional para ampliar los plazos de
presentacin de declaraciones que se realicen por sistemas tecnolgicos y que no importen el
pago de un impuesto, respetando el plazo de los contribuyentes con derecho a devolucin de
impuestos.

5. Qu efecto jurdico tiene el pago de la obligacin tributaria?

Segn el artculo 48 del Cdigo Tributario, el pago hecho en la forma exigida por la ley, extinguir
la obligacin tributaria hasta el monto de la cantidad enterada. Asimismo, el recibo del pago no
acreditar, en ningn caso, que el contribuyente est al da en el cumplimiento de la obligacin
tributaria respectiva, lo que viene a permitir al Servicio el fiscalizar dicho cumplimiento.

Por otra parte, los tres ltimos recibos de pago de un determinado impuesto no hacen presumir
el pago de perodos o cuotas anteriores, lo cual constituye una excepcin al artculo 1570 del
Cdigo Civil que establece el principio contrario.

6. Cmo se imputa el pago de la obligacin tributaria?

Estamos en presencia de aquella situacin en la cual los contribuyentes efectan pagos por
cantidades inferiores a las efectivamente adeudadas por concepto de impuestos y recargos legales.
En estos casos, segn el artculo 50 del Cdigo Tributario los pagos que se efecten se
considerarn como abonos a la deuda, fraccionndose el impuesto o gravamen y liquidndose los
reajustes intereses y multas sobre la parte pagada, procedindose a su ingreso definitivo en arcas
fiscales. Ms an, se seala que Tesorera no podr negarse a recibir el pago de un impuesto por
adeudarse uno o ms periodos del mismo.

7. Qu ocurre si el contribuyente no paga oportunamente el impuesto?

En este caso, se debe aplicar lo dispuesto en los artculos 53 y 97 N 2 y N 11 del Cdigo Tributario
que se contienen las normas relativas a los recargos que se aplican cuando hay mora o retardo en
el cumplimiento de la obligacin tributaria principal, distinguindose los siguientes:

7.1. Reajuste.

Es evidente que si el impuesto no se paga dentro de plazo, surge de inmediato la posibilidad de

que dicha suma, que llamaremos capital, si entre la fecha en que se debi pagar y el pago efectivo
transcurre un plazo superior a un mes, se vea afectada por el proceso inflacionario.

De lo expuesto surge que se hace necesario corregir monetariamente la suma adeudada, esto es,
reajustarla y el articulo 53 inciso primero seala como frmula el porcentaje de variacin que haya
experimentado el ndice de Precios al Consumidor (IPC.) en el perodo comprendido entre el
ltimo da del segundo mes que precede al del vencimiento y el ltimo da del segundo mes que
precede al del pago.
 As por ejemplo, un contribuyente del impuesto a las ventas y servicios que deba pagar dicho
tributo del mes de junio hasta el da 12 de julio y, en definitiva, lo pag el 10 de septiembre. En
este caso, se debe calcular la variacin del IPC. entre el 31 de mayo (ltimo da del segundo mes
que precede al vencimiento: julio y el 31 de julio (ltimo del segundo mes que precede al pago
efectivo: septiembre).

El articulo 53, inciso segundo, seala que si los impuestos fueron pagados fuera de plazo, pero
dentro del mismo mes calendario de su vencimiento, no habr reajuste.

7.2. Intereses.

Cuando el Fisco no recibe el pago de los tributos en forma oportuna, deja de percibir recursos que
deban incorporarse en su patrimonio y, asimismo, deja de utilizarlos en lo que habla estimado
oportuno. El Fisco, entonces, asume un costo de oportunidad que debe ser compensado por el
contribuyente moroso.

De esta forma, se establece en el articulo 53 inciso tercero del Cdigo que el contribuyente debe
pagar, junto con el capital reajustado, un inters moratorio del uno y medio por ciento (1,5%) por
cada mes o fraccin de mes, dejndose precisado que el inters se calcula sobre el capital reajus -
tado.

7.3. Multas.

El retardo en que incurre el contribuyente para efectos del pago de la obligacin tributaria
principal, no slo acarrea la correccin monetaria y el devengo de intereses, sino que adems
constituye para nuestro legislador una infraccin tributaria que se va a sancionar con una multa.

Para efectos de precisar la multa que se va a aplicar sobre el retardo, se debe distinguir si se trata
de un impuesto de retencin o recargo o no.

En el primer caso, conforme al artculo 97 N 0 11 del Cdigo Tributario, la multa consistir en un

10% del impuesto adeudado, ms un 2% del mismo por cada mes o fraccin de mes de retardo con
un tope total de un 30% de los impuestos adeudados, aumentada si hubo fiscalizacin del Servicio.

En el segundo caso, conforme al articulo 97 N 2 del mismo texto legal, la multa ser de un 10 % de
los impuestos adeudados, ms un 2 % por cada mes o fraccin de mes de retraso, transcurridos del
mismo ms de 5 meses, no pudiendo exceder, en ningn caso, la multa del 30% de los impuestos
adeudados.

8. Quin efecta el clculo del reajuste, intereses y multas a aplicar?

Conforme lo expresa el artculo 48 inciso segundo, los recargos legales por conceptos de reajustes,
intereses y multas sern determinados por el Servicio de Impuestos Internos. Tambin podr
hacerlo el Servicio de Tesoreras para los efectos de las compensaciones de impuestos y la
cobranza administrativa o judicial de stos.
La ley N0 19.738 modific el articulo 48, sealando que en el caso que se produzcan diferencias de
impuestos y recargos, entre lo pagado y lo efectivamente adeudado por los contribuyentes,
cuando stos hayan efectuado por si mismos la determinacin de los recargos a efecto de
pagarlos conjuntamente con el impuesto, ser el Servicio quien deber emitir los giros
 respectivos.

La reforma antes comentada tambin entreg al Director Regional del Servicio, que corresponda,
la facultad de enmendar los errores propios en los giros que se emitan en la situacin antes
sealada.

Sin perjuicio de lo anterior, los contribuyentes podrn determinar dichos recargos para el efecto
de enterarlos en arcas fiscales conjuntamente con el impuesto.

9. Qu recargos pueden ser objeto de condonacin?

Debernos sealar que es posible que se condonen en favor del contribuyente los recargos en los
siguientes casos:

9.1. Articulo 53 inciso quinto, que seala que no proceder el pago de reajuste ni se devengarn
los intereses penales cuando el atraso en el pago se haya debido a causa imputable al
Servicio de Impuestos Internos o Tesorera, la cual deber ser declarada por el Director
Regional o el Tesorero Provincial, en su caso.

9.2. Articulo 56 inciso primero, que seala que se podr otorgar la condonacin total o parcial de
los interese1s penales por el Director Regional del Servicio, cuando el contribuyente o el
responsable del impuesto probase que ha procedido con antecedentes que hagan excusable
la omisin en que hubiese incurrido.

9.3. Artculo 56 inciso segundo, que seala que proceder la condonacin de intereses, cuando
tratndose de impuestos declarables, el contribuyente o el responsable, voluntariamente
formule una declaracin omitida o presente una declaracin complementaria que arroje
mayores impuestos y probase que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la
omisin en que hubiese incurrido.

9.4. Artculo 56 inciso tercero, que seala que en casos en que el Servicio incurriese en error al
girar un impuesto, el Director Regional deber condonar totalmente los intereses hasta el
ltimo da del mes en que se cursare el giro definitivo.

9.5. Artculo 56 inciso final, que establece una norma de carcter general, en cuanto el Director
Regional podr, a su juicio exclusivo, condonar la totalidad de los intereses penales que se
hubiesen originado por causa no imputable al contribuyente.

En todos los casos de condonacin opera la resolucin N 0 2.301, publicada en el Diario Oficial de
fecha 20 de octubre de 1986, la que en su nmero 17 regula el procedimiento y los requisitos a
cumplir al solicitar la condonacin de los intereses penales.

10. El pago de lo no debido y las devoluciones.

Estamos en presencia del pago de una suma de dinero por parte del contribuyente al Fisco por
causa de tributos y que no se debi efectuar en su totalidad, porque no se gener el hecho
gravado o bien un pago que se efectu en exceso, ya que el impuesto a pagar era inferior.

El pago de lo no debido puede tener como fuente las siguientes situaciones:

10.1. Error del contribuyente, en caso de impuestos declarables.

10.2. Error de la administracin, cuando se trata de impuestos en rolables.

10.3. Por haberse dictado sentencia judicial que acoge en su totalidad o en parte el reclamo de un
contribuyente. En efecto, en este caso el contribuyente pag el tributo y al reclamar la
liquidacin, actitud que es opcional respecto de l, el juez tributario acogi el reclamo y, en
definitiva, corresponde devolver la suma pagada indebidamente.

Al respecto, el artculo 126 del Cdigo Tributario establece una gestin administrativa, que
consiste en que el contribuyente podr solicitar la devolucin de sumas pagadas
doblemente o en exceso o indebidamente, a titulo de impuestos, reajustes, intereses o
multas. Se debe volver a precisar que estamos en presencia de una gestin administrativa,
no obstante que el artculo 126 est ubicado en el ttulo referido al procedimiento general
de reclamaciones.

El inciso final del artculo 126 establece que el plazo dentro del cual se debe solicitar la
devolucin es de tres aos, contado desde el acto o hecho que le sirva de fundamento,
trmino que se ampli por la ley N0 19.738 debido a los mltiples problemas que se
generaba antes por lo corto que era el plazo de un ao.

Al respecto, se han presentado inquietudes acerca de determinar qu se entiende por acto

o hecho que sirve de fundamento a la devolucin, al tenor del inciso final del articulo 126
antes aludido, materia que no resolvi la reforma de la ley N0 19.738.

En efecto, se seala por una parte, que el acto o hecho que sirve de fundamento a la
devolucin y desde el cual se cuenta el plazo de caducidad de un ao, es el hecho gravado.
Por otro lado, se seala que este acto o hecho que sirve de fundamento a la devolucin y,
desde el cual se cuenta el plazo de caducidad de un ao, es el pago del impuesto en forma
excesiva.

La ley N0 19.738, atendido el hecho de lo masivas que son las solicitudes de devolucin de
contribuciones de bienes races, agreg una parte final al articulo 57 en virtud del cual se
faculta al Servicio de Tesoreras para devolver de oficio dichas sumas pagadas en exceso.

Conforme al articulo 57 del Cdigo Tributario, las sumas que se ordenen devolver por parte
del Servicio, deben serlo reajustadas, conforme la variacin que experimente el ndice de
Precios al Consumidor entre el ltimo da del segundo mes que precedi al ingreso en arcas
fiscales y el ltimo da del segundo mes que preceda a la devolucin.

En esta materia se ha generado debate acerca de si la devolucin de los impuestos debe

serlo con intereses. Al respecto la jurisprudencia judicial ha reiterado en sucesivas
sentencias que la devolucin debe efectuarse con los intereses correspondientes. As ocurre
en RDJ, Tomo XCIV, segunda parte, seccin quinta, pg. 46.

Slo es posible la devolucin de sumas pagadas indebidamente con intereses, cuando se

trate, conforme lo expuesto en el artculo 57 parte final, de impuestos reajustes, intereses y
sanciones cancelados en virtud de una liquidacin o reliquidacin de oficio practicada por el
 Servicio y reclamada por el contribuyente, habiendo obtenido un buen resultado en el
reclamo.

La ley N0 19.738 facult tanto al Servicio de Impuestos Internos como a la Tesorera para
efectuar el clculo de los reajustes e intereses, segn proceda.

10.4 Devoluciones conforme el artculo 126 de sumas cuyo plazo est expirado

A partir de la ley N 0 19.506 se sometern a este procedimiento de devolucin de impuestos

aquellas peticiones de devolucin que, encontrndose dentro del plazo legal que seala el
artculo 126, sean consideradas fuera de plazo por las normas especiales que las regulen. La
norma lo que pretende es ponerse en la situacin de una peticin de devolucin que tiene
un plazo de caducidad inferior al del artculo 126 y no se solicit, precluyendo, por lo tanto,
el derecho respectivo. En este caso, si bien se extingui el plazo especial para solicitarse, se
puede pedir devolucin por aplicacin del artculo 126, plazo que no est vencido.

b. La prescripcin.

Estamos en presencia de una institucin que persigue lograr la certeza de las relaciones jurdicas. En el
mbito de las obligaciones, la prescripcin es un modo de extincin de las mismas y constituye un
medio de sancin a aquel acreedor negligente que dej pasar el tiempo sin ejercer sus acciones y
derechos.

En materia tributaria, la prescripcin extintiva tiene plena aplicacin como modo de extinguir la
obligacin tributaria principal. El Cdigo Tributario, en sus artculos 200, 201 y 202, dentro del Titulo
VI, denominado De la Prescripcin trata dos materias que vamos a diferenciar de inmediato:

1.- Prescripcin, propiamente tal.

2.- Plazo que tiene el Servicio para fiscalizar.

1.- Prescripcin propiamente tal.

En materia tributaria, para que opere la prescripcin se hace necesario el cumplimiento de los
siguientes requisitos que emanan del artculo 201:

1.1. Transcurso del tiempo.

El articulo 201 seala que en los mismos plazos sealados en el articulo 200, y computados de la
misma forma, prescribir la accin del Fisco para perseguir el pago de los impuestos, intereses,
sanciones y dems recargos legales Se alude por dicha norma al articulo 200, el que viene a tratar el
plazo de caducidad del derecho del
Servicio para fiscalizar.
Segn esta disposicin se deben distinguir dos plazos para computar la prescripcin:

1.1.1. Regla General

De 3 aos, contados desde que se hizo exigible el impuesto, es decir, desde que vence el
plazo establecido para su declaracin y pago o el que se seala en el giro respectivo. Ejemplo
de ello seria en el caso del impuesto a las ventas y servicios del mes de julio de 1993, que
venca en su pago el l2 de agosto del mismo ao, prescribir el 12 de agosto de 1996.
1.1.2. Excepcin

Que ser de 6 aos el plazo de prescripcin, contado desde que se hizo exigible el impuesto,
si se dan los siguientes requisitos copulativos:

-Se trate de impuestos sujetos a declaracin.

-La declaracin no se hubiese presentado o si se present, fuere maliciosamente falsa.

Ejemplo de ello seria el caso del impuesto a las ventas y servicios del mes de julio de 1993
que no se declar (a diferencia del caso anterior que se declar un impuesto menor) y deba
pagarse el 12 de agosto de 1993, prescribe la accin del Fisco el 12 de agosto de 1999. -

La jurisprudencia judicial ha sealado que la alocucin maliciosamente falsa del artculo

200 inciso 20 del Cdigo Tributario no necesariamente exige dolo penal, sino que se da si se
presenta el dolo de orden civil-tributario. La determinacin de si se trata de una declaracin
de impuestos que sea maliciosamente falsa es una facultad del Servicio de Impuestos
Internos (ver Gaceta Jurdica N0 261, pg. 190; N0226, pg. 202).

1.1.3. Prrroga de los plazos de prescripcin

Los plazos de 3 6 aos, que ya hemos analizado, es posible que se prorroguen, conforme a
lo que se seala en el artculo 200 en relacin al artculo 63 del Cdigo Tributario. Operar
esta prrroga si se da el trmite de la citacin, medio especial de fiscalizacin que el Cdigo
otorga al Servicio y que consiste en que el contribuyente deber aclarar, rectificar, adicionar o
mantener una declaracin ya efectuada dentro del plazo de un mes, desde que el Servicio se
lo exige, pudiendo prorrogarse este plazo de la citacin por el Servicio a solicitud del
contribuyente hasta por un mes ms.

El artculo 200, inciso final, establece que si existe citacin del contribuyente de conformidad
al artculo 63 u otras disposiciones que estableciesen dicho trmite para determinar o
reliquidar un impuesto, los plazos de prescripcin se aumentarn en 3 meses, desde que se
cite al contribuyente. Ahora bien, si el contribuyente logra que el servicio le otorgue ms
plazo para el trmite, que como se dijo puede ser hasta por un mes ms, segn el articulo
200, la prrroga de los plazos de prescripcin se va a ver aumentada en el nmero de das
que al contribuyente se le otorguen por el Servicio como plazo adicional en la citacin.

Finalmente, debemos sealar que el art. 63 del Cdigo Tributario en su inciso segundo, seala
que para que la citacin produzca la prrroga de los plazos de prescripcin, ella debe sealar
las operaciones e impuestos en forma determinada y no en trminos generales.

La ley N 19.506 incorpor al texto del articulo 200 el criterio de que en los plazos antes
sealados, esto es, tres y seis aos, respectivamente, prescribir la accin del Fisco para
perseguir las sanciones pecuniarias que accedan a los impuestos adeudados, tema de
importancia porque no se hace otra cosa que adherir al principio de la accesoriedad. Si la
obligacin principal cuyo incumplimiento trae aparejadas sanciones se extinguen en un plazo
de tres o seis aos, las acciones para perseguir las sanciones prescribirn en los mismos
plazos

La citada ley agreg, asimismo, un inciso final al artculo 200 consistente en que tratndose
de acciones que persigan sanciones pecuniarias y otras que no estn relacionadas al pago de
 un impuesto, prescribirn en un plazo de tres aos desde que se cometi la infraccin,
cuestin de notoria relevancia con respecto a la accin que el Servicio puede ejercer por
infracciones que haya cometido el contribuyente, respecto de a cual hasta antes de la ley se
aplicaba la regla general de prescripcin del Cdigo Penal: 5 aos.

1.2. Inactividad del Fisco.

Dentro de los plazos sealados, el Fisco debe permanecer inactivo, esto es, sin proceder a
liquidar, girar y sin requerir de pago al contribuyente deudor.

1.3. Declaracin judicial.

La prescripcin, a diferencia de la caducidad, requiere declaracin judicial para que opere en

calidad de modo de extinguir obligaciones. En la especie, esta exigencia implica que el
contribuyente debe deducir reclamacin en contra de la liquidacin respectiva y en ella alegar
la prescripcin.

A esta regla de carcter general, hace excepcin el artculo 136 inciso primero del Cdigo
Tributario, en cuanto el Director Regional dispondr en el fallo al resolver el procedimiento
general de reclamaciones, la anulacin o eliminacin de los rubros de la liquidacin reclamada
que correspondan a revisiones efectuadas fuera de los plazos de prescripcin.

1.4. La interrupcin y la suspensin de la prescripcin.

Se alude a la interrupcin de la prescripcin cuando se produce un hecho o acto que viene a

poner trmino al plazo que se haba comenzado a computar y que no es sino una
manifestacin de voluntad del acreedor de ejercer la accin necesaria para obtener el pago.

La suspensin, por su parte, acarrea un hecho o acto que deja en suspenso el plazo de
prescripcin que se habla comenzado a computar y, por ello, una vez que ese hecho se extinga
el plazo contina contndose.

1.4.1. La interrupcin de la prescripcin.

Es el articulo 2Ol del Cdigo Tributario la norma que viene a sealar los casos en que
procede la interrupcin de la prescripcin. stos son:

1.4.1.1. Desde que intervenga reconocimiento u obligacin escrita, es decir, aquella situacin en
que el contribuyente reconoce por escrito la deuda y ello trae como consecuencia que el
plazo se pierde.

Se comienza, una vez verificado el reconocimiento de la obligacin, a contar un nuevo

plazo regido por la regla general del artculo 2515 del Cdigo Civil de 5 aos.

1.4.1.2. Desde que intervenga notificacin administrativa de una liquidacin o giro de

impuestos. Aqu estamos en presencia de que el plazo de prescripcin se pierde, debido
a que por la actividad fiscalizadora, el Servicio viene a liquidar o girar al contribuyente,
producindose el efecto de la interrupcin desde la notificacin administrativa
respectiva.
 Se comienza a contar un nuevo plazo, mientras no se requiere de pago al deudor, el que
es de 3 aos y que slo puede verse interrumpido por reconocimiento u obligacin
escrita o bien por requerimiento judicial.

1.4.1.3. Desde que intervenga requerimiento judicial El artculo 171 del Cdigo Tributario se
refiere al requerimiento judicial en el sentido de que se trata de un acto realizado por un
recaudador fiscal el que, en calidad de ministro de fe, requiere de pago l deudor. En
este caso no comienza a contarse plazo alguno, a partir de ese hecho, ya que el fisco
persigue derechamente exigir el pago.

1.4.2. La Suspensin de la prescripcin.

Aqu se pueden dar dos situaciones:

1 4.2.1. Una de ellas se da en virtud de lo que se dispone en el inciso final del articulo 201
del Cdigo Tributario. Esta disposicin se coloca en el caso que el Servicio efectu una
liquidacin o giro, por lo que se produce como ya lo sealamos anteriormente la
interrupcin del plazo de prescripcin ya ganado, contndose desde ese momento un
nuevo plazo de 3 aos que slo se puede ver interrumpido por reconocimiento u
obligacin escrita o requerimiento judicial. El artculo 201 establece que este nuevo
plazo de prescripcin que comienza a correr, despus de una liquidacin o giro, se
suspende si el contribuyente deduce reclamo y dicha suspensin durar mientras se
resuelve por el Director Regional dicho reclamo:

1.4.2.2. La otra situacin se plantea en el artculo 103 de la Ley de Impuesto a la Renta, el

que en su inciso tercero seala que la prescripcin de las acciones del Fisco por
impuestos se suspende en caso que el contribuyente se ausente del pas y por el
trmino que dure la ausencia.

Sobre esta norma existen dos posiciones:

Una que seala que ella slo opera respecto de los impuestos sealados en la Ley de
Impuesto a la Renta, esto es, categora global y adicional.

Otra postura seala que es de aplicacin general, ya que la norma seala la expresin
impuestos, sin hacer especificaciones.

2. Plazo del Servicio para fiscalizar.

Se ha sealado anteriormente que en nuestro Sistema Tributario la mayora de los impuestos son de
declaracin y pago simultneo y en virtud de ello, el Servicio de Impuestos Internos est dotado de
numerosas facultades de fiscalizacin, tales como el examen de los antecedentes y medios de prueba
del contribuyente, citacin a declarar a terceros, citacin del contribuyente, entre otras.

El articulo 200 del Cdigo Tributario establece que el Servicio podr liquidar un impuesto, revisar
cualquier deficiencia en su liquidacin y girarlos impuestos a que hubiese lugar, en un plazo de 3 aos
desde la fecha en que debi efectuarse el pago.

Asimismo, el plazo se aumenta de 3 a 6 aos si se trata de impuestos declarables y la declaracin no se

ha hecho o si se hizo fue maliciosamente falsa.
 Los plazos anteriormente expuestos se prorrogarn si se da el trmite de citacin del contribuyente.

3. Situacin especial de la ley N0 18.320

Conocida como ley tapn, la N 0 18.320 establece un plazo de caducidad especial para la facultad
fiscalizadora del Servicio de Impuestos lnt 4rnos. En efecto, la citada ley establece, despus de la
reforma de la ley N 19.738, un plazo de 36 meses para que el Servicio pueda revisar a los
contribuyentes del impuesto a las ventas y servicios, en circunstancias que el plazo general es de tres
aos.

c. Compensacin e imputacin.

1. La compensacin.

La compensacin, modo de extinguir las obligaciones, tambin es aplicable al Derecho Tributario.

Conforme al Derecho Civil, la compensacin exige los siguientes requisitos:

1 .1. Dos sujetos recprocamente obligados entre si y deudores personales.

1.2. Obligaciones de dinero.

1.3. Obligaciones liquidas.

1 .4. Ambas obligaciones sean actualmente exigibles.

En materia tributaria, la compensacin es legal y las obligaciones se extinguen hasta concurrencia de

la de menor valor. La norma aplicable es el artculo 60 del D.F.L. N 1 del ao 1994, que fija el texto
refundido, coordinado, sistematizado y actualizado del Estatuto Orgnico del Servicio de Tesoreras.

El citado precepto seala que se autoriza al Tesorero General de la Repblica para compensar deudas
de contribuyentes con crditos contra el Fisco, cuando los documentos respectivos estn en la
Tesorera en condiciones de ser pagados, extinguindose las obligaciones hasta la concurrencia de la
de menor valor.

Los requisitos son los siguientes:

Debe existir un contribuyente deudor del Fisco y, que a su vez, es acreedor del Fisco.

Los documentos respectivos deben estar en Tesorera en condiciones de ser pagados. Se trata de
documentos en que conste que los impuestos se encuentran girados.

La compensacin produce el efecto del articulo 6 del DEL. N 1 de 1994 que consiste en extinguirlas
obligaciones hasta la concurrencia de la de menor valor. Asimismo, Tesorera no aplicar intereses
sobre la parte insoluta que ha sido objeto de la compensacin.

2. La imputacin
La imputacin es una figura muy parecida a la compensacin e implica aplicar a deudas que se tienen
con el Fisco, sumas que el contribuyente tiene derecho a hacer efectivas por haber efectuado pagos
en exceso de impuestos. Se est en presencia de la situacin en que el contribuyente efectu un pago
indebido o en exceso y, en vez de solicitar la devolucin corno correspondera, esas sumas se imputan
o aplican a impuestos que l adeuda al Fisco.

Existen numerosas normas que se refieren a las imputaciones, tanto en el Cdigo Tributario, en el DL.
N0 825 y en la Ley de impuesto a la Renta, debiendo efectuarse la reserva de que nuestro anlisis se
efectuar slo en relacin al Cdigo Tributario.

El artculo 51 del Cdigo Tributario establece dos casos de imputaciones. Ellos son:

1. Tratndose de contribuyentes que no han ejercido el derecho que les consagra el artculo 126 del
Cdigo Tributario, esto es, solicitar la devolucin de sumas pagadas en exceso o indebidamente, el
inciso primero del articulo 51 seala que la Tesorera proceder, en este caso, a ingresar dichas
cantidades como pagos provisionales mensuales de impuestos, bastando slo que el contribuyente
acompae a la Tesorera una copia autorizada de la resolucin del Servicio en la cual conste que
tales cantidades pueden ser imputadas a impuestos en virtud de las causales ya indicadas.

Se exige en este caso que el contribuyente, con los antecedentes que obtenga del Servicio, solicite
derechamente a Tesorera la imputacin de las cantidades pagadas en exceso o indebidamente.

Sobre esta materia se han producido discusiones en cuanto a la oportunidad en la cual el

contribuyente debe solicitar la imputacin de las sumas pagadas en exceso o indebidamente, ya
que el artculo 126 del Cdigo Tributario seala que cuando se solcita la devolucin, ella debe
efectuarse en el plazo de tres aos.

Ser el mismo plazo para solicitar la imputacin conforme al artculo 51 del Cdigo Tributario? Al
parecer la respuesta debe ser negativa, ya que el artculo 51 inciso primero no exige plazo alguno
para la solicitud de imputacin, a diferencia del artculo 126, que si seala un plazo de tres aos
para la devolucin. As, por ejemplo, lo entiende la Corte de Talca, en fallo publicado en la R.D.J.,
Tomo LXXXVIII, 2 parte, Seccin 5, pgina 220 y la Corte Suprema, en fallo publicado en Revista
Fallos del Mes N 401, abril de 1992, pgina 5 y N 445, pgina 876.

2. Tratndose de pagos indebidos o en exceso, producidos como consecuencia de la aplicacin de

una ley que varia la base imponible o los elementos que sirven para determinara y que d lugar a
la rectificacin de las declaraciones ya presentadas por el contribuyente. En este caso, el Servicio
de Impuestos Internos proceder a imputar dichas cantidades al pago de cualquier impuesto del
mismo perodo que se encuentre pendiente.

En esta segunda situacin, estamos en presencia de que el Servicio, de oficio, viene en efectuar la
imputacin de las sumas aludidas.

Finalmente, debemos sealar que las sumas que se imputan en las situaciones sealadas
anteriormente, conforme al articulo 57 del Cdigo Tributario, debern serlo reajustadas en el
mismo porcentaje de variacin del ndice de Precios al Consumidor en el perodo comprendido
entre el ltimo da del segundo mes que precede al de su ingreso en arcas fiscales y el ltimo da
del segundo mes anterior a la fecha en que efecta la imputacin.
 CAPITULO NOVENO

LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS ACCESORIAS

Cuando se analiz en el capitulo anterior la relacin jurdico-tributaria, se seal que sta estaba integrada
por la obligacin tributaria principal y un conjunto de deberes que deba cumplir el contribuyente para con el
Fisco: las obligaciones tributarias accesorias. stas se consagran para efectos de lograr una adecuada
administracin y fiscalizacin del tributo. -

Las obligaciones tributarias accesorias son las siguientes:

I.-OBLIGACIN DE INSCRIBIRSE EN EL ROL NICO TRIBUTARIO

Esta materia se regula en el D.F.L. N 3, publicado en el Diario Oficial del 29 de enero de 1969. Conforme a
dicho texto legal, deben inscribirse en el Rol nico Tributario (RUT) las personas naturales, siguiendo para
dicho trmite un sistema y numeracin que guarde relacin con aquellos utilizados para iguales propsitos por
el Servicio de Registro Civil e Identificacin. Sin embargo, la circular N 4 del SII, del 10 de enero de 1995,
imparti nuevas instrucciones con relacin a la inscripcin en el Rol nico Tributario, sealan do que las
personas naturales chilenas, no deben obtener la cdula RUT, cumpliendo slo con el trmite de iniciacin de
actividades.

El citado D.F.L. N 3, por otra parte seala que debern inscribirse en el RUT, obteniendo la Cdula respectiva,
las personas jurdicas, las comunidades, los patrimonios fiduciarios, sociedades de hecho, asociaciones,
agrupaciones y dems entes de cualquier especie que sean susceptibles de generar impuestos.

II. OBLIGACIN DE INSCRIBIRSE EN OTROS REGISTROS

Existen numerosas normas tributarias que establecen la obligacin para los contribuyentes de inscribirse
en registros especiales. Entre stos podemos sealar los siguientes:

1. Registro de contribuyentes, exigido por el DL. N 0 825 en su artculo 51 y, en el cual se deben inscribir
todos los contribuyentes afectos al Impuesto a las Ventas y Servicios.

2. Registro de fabricantes, importadores y comerciantes de tabacos a que alude el articulo 10 del D.L. N
828, en el que se deben inscribir antes de comenzar el ejercicio de su giro los cultivadores,
fabricantes, importadores y comerciantes de tabacos.

3. Registro de turismo, en el que se deben inscribir los dueos de hoteles, residenciales y pensiones.

III. OBLIGACIN DE DAR DECLARACIN DE INICIACIN DE ACTIVIDADES

Se regula esta materia en el art. 68 del Cdigo Tributario, el que establece que las personas que inician
negocios o labores susceptibles de producir rentas gravadas en la primera y segunda categora deben presentar
al Servicio, dentro de los 2 meses siguientes a aqul en que comiencen sus actividades, una declaracin jurada
de dicha iniciacin.

Este precepto sufri una importante modificacin en virtud de la ley N 0 19.506. En efecto, debern dar aviso de
iniciacin de actividades en la primera categora no slo los contribuyentes de los nmeros 3,4 y 5 del artculo
20, sino que tambin los de las letras a) y b) del nmero 1 del artculo 20. Asimismo, deben cumplir con la
misma obligacin tributaria accesoria los contribuyentes a que alude el artculo 48 de la Ley de Impuesto a la
Renta.

La citada modificacin seala, asimismo, que el Director Nacional podr eximir de esta exigencia a
aquellos contribuyentes o grupos de contribuyentes de escasos recursos econmicos o que no tengan la
preparacin necesaria para confeccionar la declaracin de iniciacin de actividades. Incluso, es posible que el
Director Nacional pase a sustituir la declaracin de iniciacin de actividades por un procedimiento ms simple.
En todo caso, los contribuyentes que se vean beneficiados por la exencin o la aplicacin del procedimiento
simplificado antes aludido podrn optar a ellas en un plazo de 90 das desde la respectiva resolucin.

La ley N 19.738 viene nuevamente a liberalizar de esta obligacin tributaria accesoria, ahora a los
contribuyentes no domiciliados o residentes en Chile por rentas de capitales mobiliarios. En efecto, se seala
que el Director Nacional podr eximir de dicha obligacin a los contribuyentes no domiciliados ni residentes en
el pas, que solamente obtengan rentas de capitales mobiliarios, sea producto de su tenencia o enajenacin,
aun cuando estos contribuyentes hayan designado un representante a cargo de dichas inversiones en el pas.

Esta exencin alcanza a contribuyentes cuyas rentas provengan por la tenencia de enajenacin de
capitales mobiliarios, entre ellos la rentabilidad de cuotas de fondos mutuos o de inversin o los intereses de
depsitos a plazo. Se precisa por la modificacin que proceder incluso el beneficio en favor de aquellos que
tengan designado un representante a cargo de dichas inversiones en el pas.

El artculo 68 del Cdigo Tributario seala que la declaracin inicial se har en un formulario nico
proporcionado por el Servicio, que contendr todas las enunciaciones requeridas para la individualizacin del
contribuyente en cada uno de los registros en que se deba inscribir. Con fecha 10 de enero de 1995 se dict la
circular N 4 del SII, texto que fij el contenido de datos y enunciaciones en la declaracin de inicio de
actividades.

Segn el artculo 68 del Cdigo Tributario el plazo para cumplir esta obligacin tributaria accesoria es
dentro de los dos meses siguientes a aqul en el que comienza las actividades el contribuyente.

Con relacin al cmputo de este plazo, la circular N 0 4 establece que se har desde la fecha en que el
contribuyente efecte su primer acto de comercio o su primera actividad susceptible de producir rentas
gravadas con los impuestos de primera y segunda categora de la Ley de Impuesto a la Renta o, en general,
desde que se produzca cualquiera obligacin y/o desembolso que permita discriminar que se est en presencia
del inicio de un negocio o labor de la naturaleza ya sealada.

Sin embargo, la jurisprudencia judicial ha sealado que, tratndose de las sociedades, el plazo que tiene el
contribuyente para dar aviso de iniciacin de actividades esde dos meses, desde que las sociedades tienen
existencia jurdica, es decir, respecto de las personas jurdicas, se cuenta el plazo desde que ellas quedan
legalmente constituidas (Corte de Santiago 20/6/91, Gaceta Jurdica N 0 136, octubre 1991, pg.142).

Frente a esta diferencia de criterios, la reforma de la ley N 0 19.506 agreg un inciso tercero al artculo 68
en el sentido de que se entender que se inician actividades cuando se efecte cualquier acto u operacin que
constituya un elemento necesario para la determinacin de los impuestos peridicos que afecten a la actividad
que se desarrolla o que generen los referidos impuestos. En el fondo la duda se zanja conforme el criterio
contenido en la aludida circular N0 4.

Sin perjuicio de lo anterior, en la prctica, el plazo de iniciacin de actividades no se utiliza, ya que el

contribuyente efecta una renuncia a l, atendiendo al hecho que para efectos de que el Servicio de Impuestos
Internos le timbre sus libros de contabilidad y dems instrumentos en que debe registrar de 1995 se dict la
circular N 4 del SII, texto que fij el contenido de datos y enunciaciones en la declaracin de inicio de
actividades.

Segn el artculo 68 del Cdigo Tributario el plazo para cumplir esta obligacin tributaria accesoria es
dentro de los dos meses siguientes a aqul en el que comienza las actividades el contribuyente.

Con relacin al cmputo de este plazo, la circular N 0 4 establece que se har desde la fecha en que el
contribuyente efecte su primer acto de comercio o su primera actividad susceptible de producir rentas
gravadas con los impuestos de primera y segunda categora de la Ley de Impuesto a la Renta o, en general,
desde que se produzca cualquiera obligacin y/o desembolso que permita discriminar que se est en presencia
del inicio de un negocio o labor de la naturaleza ya sealada.

Sin embargo, la jurisprudencia judicial ha sealado que, tratndose de las sociedades, el plazo que tiene el
contribuyente para dar aviso de iniciacin de actividades es de dos meses, desde que las sociedades tienen
existencia jurdica, es decir, respecto de las personas jurdicas, se cuenta el plazo desde que ellas quedan
legalmente constituidas (Corte de Santiago 20/6/91, Gaceta Jurdica N 0 136, octubre 1991, pg.142).

Frente a esta diferencia de criterios, la reforma de la ley N 0 19.506 agreg un inciso segundo al artculo 68
en el sentido de que se entender que se inician actividades cuando se efecte cualquier acto u operacin que
constituya un elemento necesario para la determinacin de los impuestos peridicos que afecten la actividad
que se desarrolla o que generen los referidos impuestos. En el fondo la duda se zanja conforme el criterio
contenido en la aludida circular N 4.

Sin perjuicio de lo anterior, en la prctica, el plazo de iniciacin de actividades no se utiliza, ya que el

contribuyente efecta una renuncia a l, atendiendo al hecho que para efectos de que el Servicio de Impuestos
Internos le timbre sus libros de contabilidad y dems instrumentos en que debe registrar sus operaciones,
como las facturas, boletas, guas de despacho, segn el caso, es requisito indispensable haber dado aviso de
iniciacin de actividades.

La iniciacin de actividades debe efectuarse en la Direccin Regional del domicilio comercial del
contribuyente.

El contenido de la iniciacin de actividades est dado por el giro o negocio que se est iniciando y en esta
materia no existe limitacin alguna para el contribuyente en cuanto al nmero de giros o actividades que
declare inicia,, ms an el Servicio los viene a encuadrar dentro de un cdigo determinado.

IV. OBLIGACIN DE DAR AVISO AL SERVICIO DE LAS MODIFICACIONES, DATOS Y ANTECEDENTES DE LA

DECLARACIN DE INICIACIN DE ACTIVIDADES

Hasta la ley N0 19.506 se analiza esta obligacin tributaria accesoria como aquella que implicaba dar aviso
de cualquier modificacin del contrato social en-un plazo de dos meses desde la fecha en que aquella se
efecta. A partir de la citada ley. la obligacin no slo recae sobre las sociedades frente a su modificacin, sino
que ella se consagra en un mbito ms amplio, ya que implica que los contribuyentes debern poner en
conocimiento del Servicio las modificaciones importantes en los datos y antecedentes contenidos en el
formulario de declaracin de iniciacin de actividades.

Sin embargo, el actual texto del articulo 68 inciso final no establece plazo alguno para cumplir con la
obligacin tributaria accesoria de informar al Servicio acerca de cualquier alteracin de los datos y
antecedentes consignados en el formulario de declaracin de iniciacin de actividades, entendiendo que ello
debe cumplirse por el contribuyente en forma inmediata.
V. OBLIGACIN DE DAR AVISO DE TRMINO DE GIRO

En esta materia procederemos a analizar el trmino de gira propiamente tal y las normas sobre
transformacin, fusin y absorcin de sociedades.

A. TERMINO DE GIRO PROPIAMENTE TAL.

Esta obligacin tributaria accesoria est consagrada en el articulo 69 del Cdigo Tributario, norma que
establece que toda persona natural o jurdica que, por terminacin de su giro comercial o industrial o de
sus actividades, deje de estar afecta a impuestos, deber dar aviso por escrito al Servicio, acompaando su
balance final o los antecedentes que ste estime necesarios y, asimismo, deber pagar el impuesto
correspondiente hasta el momento del expresado balance, dentro de los dos meses siguientes al trmino
del giro o de sus actividades.

Conforme la citada disposicin, se debe dar aviso de trmino de giro, si se cumplen los siguientes
requisitos copulativos:

1. Persona natural o jurdica que ponga trmino a su giro comercial o industrial o a sus actividades.

2. Deje de estar afecta a impuestos.

Este ltimo elemento ha sido objeto de anlisis por el Servicio, ya que es posible que una persona natural
o jurdica desarrolle varios giros o actividades y si termina una de ellas, surge la duda de si deber dar
aviso de trmino de giro, ya que sigue estando afecta a impuestos.

Al tenor de la norma, no debera dar aviso de trmino de giro, sin embargo pareciera ser que si un
contribuyente ejerce varios giros y decide poner trmino a uno de ellos, el Servicio debe ser informado de
ello.

El artculo 69 del Cdigo Tributario, en relacin a la obligacin tributaria accesoria de dar aviso de trmino
de giro, establece que dicho trmite implica las siguientes obligaciones:

1.- Dar aviso por escrito del trmino de giro, a travs del formulario 2721.

2. Acompaar los siguientes antecedentes al Servicio:

2.1. Balance correspondiente al periodo del trmino de giro, que pasar a llamarse Balance final.

2.2. Comprobante de pago de los impuestos anuales y mensuales de los ltimos 3 aos, ya que ese es el
plazo para fiscalizar.

2.3. Pagar el impuesto correspondiente al balance del periodo de trmino de giro y los impuestos
mensuales que se adeudan.

El plazo para cumplir con las obligaciones antes sealadas es dentro de los 2 meses siguientes al trmino de
giro o de sus actividades.

Por otra parte, no cabe duda que el objeto de esta obligacin tributaria accesoria se vincula al hecho de que
cuando se produce el trmino de giro o de actividades, el contribuyente desaparece para el Servicio, por ello,
ste debe fiscalizarlo antes que deje de ser contribuyente, ello con el objeto de precisar si cumpli con sus
obligaciones tributarias. Por lo anterior, los antecedentes se presentan en la Direccin Regional
correspondiente la que va a emitir un certificado de trmino de giro y este certificado tiene especial
importancia, ya que el Servicio ha entendido que, si se produce el trmino de giro en el caso de Una sociedad,
sta, antes de proceder a la escritura de devolucin, debe obtener el certificado de Trmino de Giro, ello por
aplicacin del artculo 70 que seala que no se autorizar la disolucin de sociedades, sin certificado del
Servicio en el que conste que la sociedad se encuentra al da en el pago de sus tributos.

B. NORMAS SOBRE TRANSFORMACIN, FUSIN Y ABSORCIN DE SOCIEDADES.

El inciso 2 del artculo 69 del Cdigo Tributario, en relacin al art. 71 del mismo texto legal, consagra
normas que regulan las siguientes situaciones:

a. Empresas individuales que se convierten en sociedades de cualquier naturaleza, regla que rige para las
empresas individuales de responsabilidad limitada (E.I.R.L.) creadas por la ley N 0 19.857.

b. Sociedades que aportan a otras todo su activo o pasivo.

c. Sociedades que se fusionan.

d. Sociedades que se transforman.

El art. 69 inciso 2 en los casos analizados, establece que no ser necesario dar aviso de trmino de giro, si
la sociedad que se crea se hace responsable solidariamente, en la respectiva escritura social, de todos los
impuestos que se adeuden por la empresa individual, la sociedad aportante o transformada. Sobre el
particular, el Servicio de Impuestos Internos por resolucin N 0 2.301, publicada en el Diario Oficial del 20
de octubre de 1986, se refiere a la transformacin y fusin de sociedades y que opten por no dar aviso de
trmino de giro.

Por otra parte, el artculo 71 del Cdigo Tributario seala que la persona natural o jurdica, que cese en sus
actividades por venta, cesin o traspaso a otra de sus bienes, negocios o industrias la persona adquirente
tendr el carcter de fiador respecto de las obligaciones tributarias correspondientes a lo adquirido y que
hayan de afectar al vendedor o cedente.

Surge, en este caso, responsabilidad subsidiaria, por el solo ministerio de la ley, que implica que el
adquirente deber responder en caso de que el contribuyente vendedor o cedente no cumpla con sus
obligaciones tributarias relativas a los bienes, negocios o industrias objeto de la cesin.

VI. OBLIGACION TRIBUTARIA ACCESORIA DE LLEVAR CONTABILIDAD

Se regula esta obligacin tributaria accesoria por los artculos 16,17 y 18 del Cdigo Tributario, el artculo
68 de la Ley de Impuesto a la Renta y disposiciones del Cdigo de Comercio. Ella se circunscribe a los
contribuyentes afectos al impuesto a la renta, esto es, que incurren en los hechos gravados previstos por dicha
ley.

El artculo 17 del Cdigo Tributario, seala que toda persona que deba acreditar renta efectiva debe llevar
contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario. Sobre el particular, en la Ley de Impuesto a la Renta se
distingue entre contribuyentes sujetos a renta presunta y contribuyentes sujetos a renta efectiva. Respecto de
los primeros, no recae la obligacin de llevar contabilidad y slo deben disponer de antecedentes necesarios
para acreditar el origen de sus inversiones, ya que la presuncin del artculo 70 del D.L. N 0 824 tambin les
alcanza.
 Para precisar esta obligacin se debe analizar el articulo 68 de la Ley de Impuesto a la Renta, norma que
fija las siguientes reglas con relacin a la obligacin de llevar contabilidad. que recae sobre los contribuyentes
del impuesto a la renta y que deben declarar segn renta efectiva.

A. CONTRIBUYENTES QUE NO ESTAN OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD, NO OBSTANTE, QUE NO ESTN

EN RGIMEN DE PRESUNCIN:

1. Los contribuyentes del articulo 20 N 0 2 de la Ley de Impuesto a la Renta, esto es, los que obtengan rentas
de capitales mobiliarios que consistan en intereses, pensiones y cualquier otro producto derivado del
dominio, posesin o tenencia de capitales mobiliarios que no se encuentren exentos por ley.

Las rentas de estos contribuyentes, son objeto de retencin por parte de los agentes respectivos (Bancos,
Fondos Mutuos, Fondos de Inversin, etc.)

2. Los pequeos contribuyentes del artculo 22 de la Ley de Impuesto a la Renta, entre los que destacan
los pequeos mineros artesanales, pequeos comerciantes, suplementeros y propietarios de un taller
artesanal. En estos casos, debido a su escaso movimiento y el monto de las rentas que perciben, se les
exime de llevar contabilidad, debiendo asumir el deber de disponer de libros auxiliares y libro de
ingresos diarios.

3. Los contribuyentes del articulo 34 de la Ley de Impuesto a la Renta, esto es, los mineros de mediana
importancia, los que al igual que en el caso anterior, debern llevar los libros auxiliares que la ley o el
Servicio les exija y adems un libro de ingresos diarios si efectan pagos provisionales mensuales.

4. Contribuyentes que perciban sueldos, salarios o comisiones afectos al impuesto nico del trabajo
dependiente del articulo 42 N 1 de la Ley de Impuesto a la Renta, ello debido a que el empleador es
quien les retiene el impuesto y lo entera en las arcas fiscales.

B. CONTRIBUYENTES FACULTADOS PARA LLEVAR CONTABILIDAD SIMPLIFICADA.

Se trata de un conjunto de contribuyentes del impuesto a la renta, a los cuales el artculo 68 de la Ley de
Impuesto a la Renta, les faculta para llevar contabilidad simplificada, esto es, slo un libro o asiento de
ingresos y gastos. Estos contribuyentes son:

1. Los contribuyentes del articulo 20 N0s. 3,4 y 5 de la Ley de Impuesto a la Renta y que tengan un escaso
movimiento, capitales pequeos en relacin a su giro, poca instruccin o se encuentren en una
situacin especial.

En tales casos, el Director Regional autorizar a dichos contribuyentes a llevar contabilidad

simplificada, consistente en un libro de ingresos y de gastos.

2. Los contribuyentes del articulo 42 N 2 de la Ley de Impuesto a la Renta, esto es, los profesionales
liberales y otros a que se alude en dicha disposicin y que estn afectos al impuesto a la renta de
Segunda Categora.

En este caso, debern slo llevar un Libro de Ingresos y otro de Gastos, a menos que se acojan a la
presuncin de gastos equivalente al 30% de los ingresos lquidos.

C. LIBROS Y REGISTROS QUE COMPONEN LA CONTABILIDAD COMPLETA.

 Los contribuyentes que no se encuentran en la enumeracin antes aludida debern llevar contabilidad
completa, la que comprende los siguientes libros: Caja, Diario, Mayor, Inventarios y Balances.

Se hace estrictamente necesario sealar que la contabilidad que est comprendida en los Libros antes
sealados, se rige por lo que se seala en el Cdigo de Comercio, artculos 25 a 32.

Conforme al artculo 17 inciso quinto del Cdigo Tributario, conjuntamente con los libros sealados
precedentemente, se deben llevarlos siguientes libros auxiliares y registros que expresamente exigen las
leyes y reglamentos y que segn la circular 42 son los siguientes:

1. Registro de la Renta Lquida Imponible de Primera Categora y el Libro de Fondo de Utilidades

Tributarias (FUT), los que se deben llevar, en virtud de lo preceptuado en el articulo 14 letra A, N 0 3 de
la Ley de Impuesto a la Renta ya la resolucin N 0 2.154, de fecha 21 de julio de 1991.

2. Registro Especial de Retenciones, el que se debe llevar por lo dispuesto en el artculo 77 de la Ley da
Impuesto a la Renta, que impone esta obligacin a los agentes de retencin.

3. Libro de compras y ventas, exigido por el artculo 59 del D.L. N 825 y el artculo 74 del decreto N 55,
reglamento del D.L. N 825.

4. Libros especiales de contribuyentes afectos al impuesto adicional a las bebidas alcohlicas, exigidos
por el articulo 92 del decreto N 55, reglamento del D.L. N 825.

5. Libros especiales que deben llevar los contribuyentes sujetos al impuesto a los tabacos, exigidos por el
articulo 15 del decreto N 238, Reglamento del D.L. N 828.

6. Libro auxiliar de remuneraciones, exigido por el artculo 62 del Cdigo del Trabajo.

7. Libro Registro de Existencias, que se estableci en virtud de la resolucin N 985, de fecha 25 de

septiembre de 1975 respecto de los industriales, manufactureros, importadores y comerciantes
mayoristas que tengan un giro por sobre cierta cantidad y que consiste en abrir un registro de
materias primas, productos elaborados y semielaboradas y de mercaderas, en general.

8. Libro auxiliar de registro y control de letras de cambio, pagars y dems obligatorios, actualizados
conforme el artculo 95 y el monto del impuesto de Primera Categora que debi pagarse por el
ejercicio indicado, sin considerar el reajuste del artculo 72.

D. REGLAS QUE DEBEN SEGUIRSE EN MATERIA DE CONTABILIDAD

Los artculos 16,17 y 18 del Cdigo Tributario contienen las siguientes reglas que debe cumplir el
contribuyente con relacin a su contabilidad:

1. El contribuyente podr elegir libremente el sistema contable, siempre que refleje claramente el
movimiento y resultado de sus negocios. Si desea sustituir el sistema contable por otros, se requerir
autorizacin del Servicio.

2. La contabilidad deber ser fidedigna.

Conforme lo entiende el Servicio y la Jurisprudencia Judicial (R.D.J. Tomo 86, 2~ Parte, Seccin 2~, pg.
 119), la contabilidad fidedigna es aquella que es digna de fe y de crdito y que se ajusta a las normas
legales y reglamentarias vigentes, que refleja fiel y crono-lgicamente por el verdadero monto, las
operaciones, ingresos, desembolsos, inversiones y existencia de bienes del negocio del contribuyente.
La contabilidad es fidedigna cuando est respaldada fehacientemente por la documentacin
soportante.

Esta regla se aplica tanto a los contribuyentes que deben llevar contabilidad completa como
simplificada.

3. La contabilidad se iniciar con un inventario de los bienes y deudas del contribuyente que se registrar
en el Libro de Inventarios y Balances.

4. Las operaciones se contabilizarn da a da, a medida que se desarrollan, expresando el carcter y

circunstancia de cada una de ellas.

5. Los libros de contabilidad debern llevarse en lengua castellana, en moneda nacional, permitindose
slo el uso de moneda extranjera en casos calificados y autorizados por el Director Regional y cuando
el capital se haya aportado en moneda extranjera y la mayor parte del movimiento de la empresa sea
en esa moneda.

6. Los libros de contabilidad deben timbrarse en el Servicio.

Al respecto se debe cumplir con todos los requisitos que se consagran en la circular N 19 de fecha 17
de mayo de 1995, la que refunde y sistematiza las instrucciones sobre timbraje de documentos y
libros.

7. Reemplazo de los libros de contabilidad por hojas sueltas.

En caso que el contribuyente desee reemplazar sus libros de contabilidad por el sistema de hojas
sueltas, se debern acoger a las normas de la circular N0 42, de fecha 11 de enero de 1992.

8. Contribuyente que explota ms de un negocio, comercio o industria.

El Cdigo Tributario seala que el contribuyente podr utilizar diferentes sistemas contables para cada
una de las sucursales, pero ser una sola declaracin la que efecte.

9. Lugar en que lleva la contabilidad.

La contabilidad se deber llevar por el contribuyente en aquel lugar en que desarrolla la actividad
generadora de rentas ms importante, independiente del domicilio que, tratndose de personas
jurdicas, tenga en la escritura social.

10. Normas sobre balances.

Sobre el particular, se debe sealar que la fecha del balance es el 31 de diciembre de cada ao.
Constituye una excepcin a la regla anterior el balance final, que es el que se confecciona al
producirse el trmino del giro o actividad del contribuyente.

VII. OBLIGACIN DE EMITIR DOCUMENTOS

 sta es aquella obligacin tributaria accesoria que consiste en emitir ciertos documentos, exigidos por la
ley o por resoluciones del Servicio. La fuente de esta obligacin se encuentra en el artculo 88 del Cdigo
Tributario y el artculo 52 del D.L. N 825.

El art. 88 del Cdigo Tributario establece que estn obligados a emitir facturas los industriales, agricultores
y otras personas consideradas vendedores por la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, los importadores y
comerciantes mayoristas. Asimismo, estos contribuyentes, cuando tengan establecimientos, secciones o
departamentos destinados exclusivamente a la venta directa al consumidor, podrn emitir boletas en vez de
facturas.

El artculo 52 del D.L. N0 825 seala, por su parte, que las personas que celebren cualquier acto o
convencin afecta al impuesto a las ventas y servicios debern emitir facturas o boletas, segn el caso.

El inciso segundo del artculo 88 del Cdigo Tributario faculta al Servicio para establecer la obligacin de
emisin de documentos fuera de los casos sealados por ley. As, el Servicio, mediante la resolucin N 0 1.414,
impuso la obligacin de emitir boletas de honorarios a los profesionales liberales.

De lo expuesto, los documentos que se deben emitir, son los siguientes:

A. CONFORME AL ARTCULO 88 DEL CDIGO TRIBUTARIO Y 52 DEL D.L. N0 825

1. Facturas.

2. Boletas.

3. Notas de Crdito y de Dbito.

4. Guas de Despacho.

En cuanto a los casos en que se deben emitir las facturas y boletas, stos son los siguientes:

1. Cuando se realiza una operacin afecta al impuesto a las ventas y servicios.

2. Cuando se realiza una operacin exenta de impuesto a las ventas y servicios.

3. Cuando no hay hecho gravado, es decir, hay operacin, pero no se configura el hecho gravado, venta o
prestacin de servicios.

El Servicio ha entendido que en este caso se debe emitir documentos, ello fundado en la expresin del
artculo 52 que seala aun cuando, la venta del producto o prestacin del servicio no se le apliquen los
impuestos de esta ley.

El artculo 56 del D.L. N 825 establece que el Servicio a travs de las Direcciones Regionales podr eximir
de la obligacin de emitir documentos a los contribuyentes que comercialicen productos exentos o presten
servicios exentos.

Por otro lado, las facturas y boletas, conforme el artculo 53 del D.L. N 0 825, se deben emitir
respectivamente:
 1. Factura, cuando la operacin se da con otros vendedores, prestadores de servicios o importadores y
cuando se trata de empresas constructoras.

2. Boleta, cuando la operacin se da con los particulares o consumidores finales.

El articulo 88 del Cdigo Tributario, seala que la Direccin Nacional podr determinar el monto mnimo
respecto del cual se deben emitir boletas.

B. CONFORME AL ARTCULO 88 DEL CDIGO TRIBUTARIO Y RESOLUCIN N 1.414

Boletas de honorarios de contribuyentes que estn en la segunda categora, artculo 42 N 2 de la Ley de

Impuesto a la Renta.

VIII. OBLIGACIN DE PRESENTAR DECLARACIONES DE IMPUESTOS

A. CONCEPTO Y NATURALEZA JURDICA DE LAS DECLARACIONES DE IMPUESTOS

Esta obligacin tributaria se regula en los artculos 29 y siguientes del Cdigo Tributario y en las normas
contenidas en el D.L. N 825 y DL. N 824. Al analizar la determinacin de la obligacin tributaria, se seal
que cuando ese rol lo asuma el contribuyente, lo haca a travs de la declaracin de impuestos.

De lo expuesto precedentemente, podemos definir la declaracin de impuestos como el reconocimiento

que el contribuyente hace del acaecimiento del hecho gravado generador de la obligacin tributaria y de la
estimacin por parte-de aquel del alcance cuantitativo del mismo.

En cuanto a su naturaleza jurdica, la declaracin de impuestos es una confesin extrajudicial, bajo

juramento, ya que se reconocen hechos propios.

B. FORMA DE PRESENTACIN DE LAS DECLARACIONES DE IMPUESTOS

Con respecto a la forma en que se presentan las declaraciones, la regla general es que se haga en
formularios proporcionados por el propio Servicio. Sin embargo a fin de aprovechar las tecnologas de la
informacin, la ley N 19.506 incorpora la posibilidad de que los contribuyentes presenten informes y
declaraciones al Servicio por medios tecnolgicos y no en papel. Al efecto, ser el Director Nacional quien
autorizar esta forma de presentacin de declaraciones e informes y la impresin en papel que efecte e!
Servicio tendr el valor probatorio de un instrumento privado emanado de la persona bajo cuya firma
electrnica se presente

Coherente con la norma del artculo 47, que autoriza al Tesorero para pactar con entidades privadas la
recepcin de los pagos, el artculo 30 del Cdigo tambin faculta al Director del Servicio para convenir con
la Tesorera General de La Repblica y con entidades privadas la recepcin de declaraciones y tambin de
giros, incluidas aquellas con pago simultneo.

Frente a esta recepcin de declaraciones y giros por entidades privadas, la ley N 19.738 agrega que las
personas que, a cualquier titulo, reciban o procesen las declaraciones o giros quedan sujetos a obligacin
de reserva absoluta de todos aquellos antecedentes individuales de que conozcan en virtud del trabajo
que realizan.

La misma norma seala que en el caso que no se cumpla con dicha obligacin de reserva absoluta, se
 incurrir en una conducta infraccional, cuya sancin ser de reclusin menor en su grado medio y multa de
5 a 100 Unidades Tributarias Mensuales, rompiendo el esquema de regulacin de conductas infraccionales
del mismo Cdigo. En la especie, se est en presencia de un delito tributario que se encuentra tipificado
fuera del articulo 97.

C. CONTRIBUYENTES OBLIGADOS A PRESENTAR DECLARACIONES DE IMPUESTOS

Segn el artculo 29 del Cdigo Tributario, debern presentar declaraciones de impuestos aquellos
contribuyentes a quienes las normas legales y reglamentarias vigentes les imponen ese deber. La regla
anteriormente sealada, la vamos a precisar con relacin a los impuestos a la renta y a las ventas y
servicios.

Tratndose de los impuestos a la renta es posible distinguir:

1. Primera Categora.

El artculo 65 de la Ley de Impuesto a la Renta enumera cules son los contribuyentes, que afectos a
dicho tributo, deben presentar declaraciones de impuestos. Ellos son:

1.1. Los del artculo 20 N 1, esto es, los agricultores que tributan en base a renta presunta o,
excepcionalmente, efectiva y los que tributen por bienes races no agrcolas.

1.2. Los del artculo 20 Ns. 3 y 4, esto es, los que obtengan rentas del comercio y la industria, en
general.

1.3. Contribuyentes del articulo 34 Ns. 1 y 2 de la Ley de Impuesto a la Renta, esto es, los mineros
que tributan en renta presunta y excepcionalmente efectiva.

1.4. Contribuyentes del articulo 34 bis, esto es, los que desarrollan la actividad del transporte pblico.

1.5. Las empresas del Estado que no estn constituidas como sociedades conforme al artculo 20 del
D.L. N 2.398 de 1978.

2. Impuesto Global Complementario.

Conforme al artculo 65 de la Ley de Impuesto a la Renta, los contribuyentes afectos al Impuesto Global
Complementario debern presentar declaracin anual por los ingresos constitutivos de renta que hayan
percibido en el ejercicio.

3. Impuesto Adicional.

Conforme al artculo 58 N0 1 de la Ley de Impuesto a la Renta, los contribuyentes afectos al Impuesto

Adicional declararn anualmente dicho tributo.

4. Contribuyentes que den aviso de trmino de giro.

Los que conforme al articulo 69 del Cdigo Tributario deben pagar los impuestos adeudados hasta el
balance final.

Tratndose del impuesto a las ventas y servicios, el articula 64 del D.L. N 825, seala que los
contribuyentes afectos al impuesto a las ventas y servicios debern pagar hasta el da doce de cada
 mes, los impuestos devengados en el mes anterior y, en el mismo acto, presentar una declaracin
jurada del monto total de las operaciones realizadas en el mes anterior, incluso las exentas de
impuestos.

D. LUGAR Y PLAZO EN QUE SE PRESENTAN LAS DECLARACIONES DE IMPUESTOS

En cuanto al lugar en que se deben presentar las declaraciones, el artculo 30 del Codigo Tributario seala
que, en principio, las declaraciones se debern presentar en las oficinas del Servicio de Tesoreras. Sin
embargo, se ha facultado a los Bancos Comerciales, al Banco del Estado y otras instituciones para asumir
esa funcin, lo que se ha constituido en la regla.

En cuanto al trmino en que las declaraciones se deben presentar, el artculo 36 del Cdigo Tributario
seala que el plazo de declaracin y pago de los impuestos se regir por las disposiciones legales y
reglamentarias vigentes. As, en el caso del impuesto a las ventas y servicios, el plazo es hasta el da doce
del mes siguiente a aquel que se est declarando y, en el caso del impuesto a la renta de primera
categora, el global complementario y adicional, el plazo es durante el mes de abril siguiente al ao
tributario que se declara.

Reconociendo la realidad con la que operaba el Servicio, la ley N 19.738 incluy un inciso final al articulo
36, en el sentido de facultar al Director Nacional para ampliar los plazos de presentacin de declaraciones
que se realicen por sistemas tecnolgicos y que no importen el pago de un impuesto, respetando el plazo
de las contribuyentes con derecho a devolucin de impuestos.

El articulo 35 del Cdigo Tributario establece que el Director y dems funcionarios no podrn divulgar en
forma alguna la cuanta o fuente de las rentas, ni las prdidas, gastos o cualquier acto que figure en las
declaraciones de impuestos, salvo que copias de ellas o informacin que en ellas se contenga se exija como
diligencias en juicios criminales o de alimentos para mayores o menores.

La ley N 19.738, fija sin embargo, una restriccin al uso de la informacin que presenta el contribuyente al
Servicio y respecto de la cual existe reserva. En efecto, se agreg un inciso final al artculo 35 que establece
que dichos datos e informacin tributaria, en el caso excepcional que se proporcione, solamente podr ser
usada para los fines propios de la institucin que los recepciona.

E. TIPOS DE DECLARACIONES

Es posible distinguir dos tipos de declaraciones:

1. Comunes.

Son las que dejan constancia del acaecimiento del hecho gravado.

2. Rectificatorias

Que son las que vienen a corregir una declaracin anterior, en que se incurri en un error de forma o
no se determin en su cuanta el hecho gravado.

El Servicio ha entendido que para que se est en presencia de una declaracin rectificatoria es
menester que en virtud de ella se vaya a pagar una diferencia de impuestos.
 CAPITULO DCIMO

LAS NORMAS SOBRE ADMINISTRACIN

Y FISCALIZACIN DE LOS IMPUESTOS

El Libro II del Cdigo Tributario tiene como epgrafe De la Administracin, Fiscalizacin y Pago, de lo cual
emana que en este capitulo nos corresponde analizar dos grandes temticas que inciden con la administra-
cin tributaria y con los medios de fiscalizacin del cumplimiento de las obligaciones tributarias principal y
accesorias, por parte del contribuyente.

1. NORMAS SOBRE ADMINISTRACIN

El Prrafo 1, del Titulo 1 del Libro II, se refiere a las normas sobre comparecencia, actuaciones y
notificaciones. Esencialmente, se trata de disposiciones de carcter formal que vienen a establecer la forma
en que el contribuyente comparecer ante el Servicio, cules son las actuaciones que puede practicar y la
forma como se ponen en conocimiento de los ste
Contribuyentes sus resoluciones y actuaciones.

A. NORMAS SOBRE COMPARECENCIA

El articulo 9 del Cdigo Tributario establece como, regla general, que el contribuyente comparecer ante el
Servicio personalmente. Sin embargo, la norma faculta la comparecencia del contribuyente a travs de
mandatario y de agente oficioso.

En todo caso de mandatario, el artculo 9 slo exige que el mandato o representacin conste por escrito,
aun cuando se requiere en la prctica que la firma sea autorizada por un notario. Sin perjuicio de lo anterior
el Cdigo tambin acepta la figura de la agencia oficiosa, esto es, ue cualquier tercero comparezca ante el
Servicio, en representacin el contribuyente, sin acompaar ttulo que pruebe la representacin; de biendo
el representado ratificar lo obrado (actuando por su cuenta) dentro del plazo que el propio Servicio le fije,
bajo apercibimiento de tener por no presentada la solicitud o efectuada la actuacin.

El Cdigo establece que si se acta como mandatario de una persona o administrador de una sociedad se
entiende que se est facultado para ser notificado a nombre del contribuyente, mientras no exista
constancia de que el mandato o administracin ha cesado.

Finalmente, tratndose del Procedimiento General de Reclamacin se seala por el artculo 129 del Cdigo,
que slo podr comparecer el contribuyente o sus representantes legales o mandatarios, debiendo en este
ltimo caso otorgarse el mandato por escritura pblica o por declaracin escrita autorizada por el
competente funcionario del Servicio.

B. ACTUACIONES

El articulo 10 del Cdigo Tributario establece que las actuaciones de! Servicio debern practicarse en das y
horas hbiles, a menos que por la naturaleza de los actos fiscalizados, deban realizarse en das y ho ras
inhbiles. Al respecto, son das hbiles de lunes a sbado, exceptuados los domingos y feriados y horas
hbiles las que van entre las 8 y 20 horas.

La citada disposicin expresamente seala que los plazos que venzan en das sbado, domingo o feriados se
 entendern prorrogados hasta el da siguiente hbil.

C. LAS NOTIFICACIONES

En materia tributaria, el Servicio deber hacer saber al contribuyente las resoluciones o actuaciones
correspondientes. Para tal efecto, el articulo 11 del Cdigo reglamenta las notificaciones que se pueden
utilizar, siendo stas la personal, por cdula y por carta certificada

1. Notificacin Personal.

Es aquella en que el contribuyente toma conocimiento en forma directa o personal de la actuacin o

resolucin, a travs de una copia de ella de la que hace entrega un funcionario del Servicio. Esta es la
notificacin que da mayor certeza, atendiendo a que se sabe que el contribuyente conoci directamente la
resolucin o actuacin.

2. Notificacin por cdula.

Es aquella en que un funcionario del Servicio hace llegar a cualquier persona adulta habida en el domicilio
del contribuyente o bien deja en un lugar visible de aqul una cdula (aviso) en que se contiene copia
ntegra de la actuacin o resolucin. A fin de tener la certeza de que el contribuyente tom conocimiento
de la resolucin o actuacin, el articulo 12 del Cdigo seala que se remitir un aviso por carta certificada
remitida el mismo da de la notificacin.

Sin embargo, la omisin en el envo de la carta certificada no trae como consecuencia la nulidad de la
notificacin.

3. Notificacin por carta certificada.

Esta implica el envo, a travs de la oficina de correos, de una carta certificada en que se contiene copia
ntegra de la resolucin o actuacin, la que es entregada por el funcionario de correos a cualquier persona
adulta habida en el domicilio del contribuyente, debiendo firmar el recibo respectivo. Los plazos en este
tipo de notificaciones se comienzan a contar a partir del tercer da posterior al aviso.

La ley N0 19.506 incorpor tres incisos al artculo 11 del Cdigo que vienen a aclarar una serie de dudas que
se presentaban en el telo original de dicha disposicin. As primeramente se precisa que si existe domicilio
postal del contribuyente, la carta certificada ser remitida a la casilla o apartado de la Oficina de Correos
que aqul fije al efecto. En este caso, el funcionario de Correos deber entregar la carta al contribuyente o a
la persona autorizada por ste para retirar su correspondencia, debiendo este ltimo firmar el recibo
correspondiente.

La citada le dio solucin a aquella situacin que se produca cuando se remita la carta y no exista persona
que la recibiera o la retirara ce Correos, lo que en la prctica llevaba a que no se impusieran muchos
contribuyentes de resoluciones o actuaciones practicadas por el Servicio. El inciso cuarto agregado por la
ley N0 19.506 seala que si el funcionario de Correos no encontrase en el domicilio al notificado o a otra
persona adulta o stos se negasen a recibir la carta o a firmar el recibo o no la retirasen en el caso de existir
domicilio postal dentro del plazo de 15 das contados desde su envo, el funcionario de Correos y el Jefe de
la Oficina respectiva dejarn constancia de cualquiera de esos hechos y se devolver al Servicio,
aumentndose o renovndose por este hecho los plazos del articulo 200 (plazos de prescripcin) en tres
meses, contados desde que la carta fue recepcionada devuelta por el Servicio.
4. Domicilio del contribuyente

La aludida ley N 19.506 reform el articulo 13 del Cdigo en el sentido de que para efectos de la
notificacin, se tendr como domicilio del contribuyente, el que indique en la declaracin de iniciacin de
actividades o el que indique en la presentacin o actuacin respectiva o el que figure en su ltima
declaracin de impuesto. Tambin podr el contribuyente fijar un domicilio postal para ser notificado por
carta certificada, sealando la casilla o apartado postal u oficina de correos donde debe remitrsele la carta
certificada.

La citada ley agreg al articulo 13 un inciso final muy prctico para el Servicio, ya que seala que a falta de
domicilio sealado conforme los incisos anteriores, las notificaciones por cdula y por carta certificada
podrn efectuarse en la habitacin del contribuyente o de su representante o en los lugares que stos
ejerzan su actividad.

Tratndose de las notificaciones personal y por cdula,. se debe hacer constar por escrito por el funcionario
la indicacin del da, la hora y el lugar en que se practic y la persona a la que se entreg la cdula.

Las notificaciones que no cumplen los requisitos formales sealados, sern nulas y no comenzar a correr
ningn plazo.

II. NORMAS SOBRE FISCALIZACIN

Cuando analizamos la determinacin de la obligacin tributaria sealamos que por regla general el
contribuyente era el que autodeterminaba el impuesto a pagar, a travs de un instrumento que se
denomina declaracin. Ahora bien, es evidente que el Servicio de Impuestos Internos, rgano encargado de
la administracin y fiscalizacin de los impuestos, debe asumir una funcin destinada a determinar si el
contribuyente cumpli o no como deba con la carga tributaria. Por dicha razn, se establecen en el Cdigo
Tributario, en el Ttulo IV del Libro II, una serie de facultades que le permiten cumplir con dicho rol: los
Medios Especiales de Fiscalizacin desarrollados entre los artculos 59 y 92, que analizaremos a
continuacin.

A. EXAMEN DE DECLARACIONES Y DOCUMENTACIN SOPORTANTE

El articulo 59 del Cdigo seala que, dentro de los plazos de prescripcin, el Servicio podr examinar y
revisar las declaraciones presentadas por los contribuyentes El artculo 60, por su parte, le otorga la
facultad al Servicio de revisar y examinar toda la documentacin soportante del contribuyente, tales como
inventarios, balances, libros de contabilidad y dems documentos que sirvan de base para la determinacin
del impuesto.

An ms, es posible que el Director Regional le exija al contribuyente un estado de situacin que incluya el
valor de costo y fecha de adquisicin de los bienes que el Director Regional seale.

B. CITACIN A DECLARAR A DETERMINADAS PERSONAS

El inciso penltimo del artculo 60 del Cdigo Tributario, le entrega al Servicio la facultad de pedir
declaracin por escrito o citar a toda persona domiciliada dentro de la jurisdiccin para que concurra
declarar, bajo juramento, sobre hechos, datos o antecedentes de cualquier naturaleza relacionados con
terceras personas. El mismo Cdigo, excepta de esta obligacin a ciertos parientes y los asesores del
contribuyente que deban guardar el secreto profesional.
 Las personas enumeradas en el artculo 191 del Cdigo de Procedimiento Penal, esto es el Presidente de la
Repblica y otras autoridades, los diplomticos, los religiosos, las mujeres que no pueden concurrir por
grave molestia y los enfermos, podrn prestar declaracin jurada por escrito.

Esta facultad de fiscalizacin implica, entonces, que el Servicio requerir la informacin pertinente a todas
las personas que hayan estado vinculadas comercialmente con el contribuyente fiscalizado. Ms an, si no
comparecen a prestar la declaracin respectiva, el artculo 95 del Cdigo, da la posibilidad de exigir apremio
en su contra.

C EXAMEN DE LAS CUENTAS CORRIENTES

Con relacin a esta materia, se establece en el artculo 61 del Cdigo Tributario una regla de carcter
general, consistente en que los preceptos de dicho Cdigo no modifican las normas que regulan la reserva
de la cuenta corriente y dems operaciones de carcter confidencial. Sin embargo, el artculo 62 del mismo
Cdigo abre la posibilidad de que la justicia ordinaria ordene efectuar el examen de las cuentas corrientes
en el caso de procesos por delitos que digan relacin con el cumplimiento de obligaciones tributarias.

Ms an, se otorga esta facultad no slo a la justicia ordinaria, ya que el inciso segundo del artculo 62
establece que el Director podr disponer el examen, por resolucin fundada, cuando se trate de
investigacin de infracciones a las leyes tributarias sancionadas con pena corporal. Como la norma en
anlisis confiere esta atribucin al Director Nacional, se ha cuestionado la legalidad de la resolucin N 0 147
del Servicio, publicada en el Diario Oficial del 16 de agosto de 1976, en virtud de la cual se delega en los
Directores Regionales y Jefes de Departamentos de Investigacin de Delitos Tributarios la facultad en
comentario.

Sobre el particular, la jurisprudencia judicial ha sealado que esta delegacin no tiene valor jurdico, ya que
del tenor del artculo 62 inciso segundo, slo el Director Nacional puede ejercer esta atribucin (R.D.J.
Tomo LXXII 2 parte, seccin la, Pg. 41, Sentencia Corte Suprema del 19/06/80).

D. LA CITACIN DEL CONTRIBUYENTE

Este es uno de los medios de fiscalizacin ms importante y est consagrado en el artculo 63 del Cdigo
Tributario. El inciso segundo de dicho precepto seala que el Jefe de la Oficina respectiva podr citar al
contribuyente para que, dentro del plazo de un mes, presente una declaracin, rectifique, aclare, ample o
confirme la anterior.

Se trata, entonces, de una facultad de fiscalizacin que implica que el contribuyente ha sido revisado por el
Servicio y ste ha decidido citarlo para que:

1. Presente declaracin, cuando no lo hizo.

2. Rectifique o aclare una declaracin .anterior.

3. Ample la declaracin anterior o

4. Confirme su declaracin.

El contribuyente, tiene el plazo de un mes para cumplir con este trmite, el que se puede ampliar por una
sola vez y hasta por un mes a solicitud del contribuyente.
 En cuanto a su naturaleza jurdica, la citacin es un acto administrativo y, en ningn caso, se puede
entender que se est en presencia de una actividad jurisdiccional, criterio que ha confirmado la
jurisprudencia judicial.

Los efectos de a citacin del contribuyente son mltiples y se describen a continuacin:

1. Si el Servicio queda conforme con la aclaracin o la mantencin de las declaraciones hechas por el
contribuyente, la situacin queda en ese punto ponindose trmino a la fiscalizacin.

2. Si el Servicio no est de acuerdo con la respuesta del contribuyente, en dicho caso, proceder a
liquidarlo. En efecto, el articulo 64 del Cdigo seala que el Servicio podr tasar la base imponible con
los antecedentes que tenga en su poder, en caso que el contribuyente no concurra a la citacin que se le
hiciese o no contestase o ampliase las exigencias que se le formulen o al cumplir con ella no subsanasen
las deficiencias comprobadas o que en definitiva se comprueben.

Es posible tambin que se d la situacin prevista en los artculos 21 inciso segundo y 22 del Cdigo
Tributario, caso en que el Servicio establece que las declaraciones, libros de contabilidad y toda la
documentacin soportante del contribuyente no es fidedigna y procede a tasar la base imponible y
liquidar el impuesto adeudado con los antecedentes que obran en su poder.

Los incisos tercero, cuarto, quinto y sexto del artculo 64 fijan reglas especiales para la tasacin de la
base imponible respecto de determinados bienes y operaciones. Por su parte, el artculo 65 establece
reglas en el mismo sentido para las infracciones tributarias de los nmeros 4 y 16 del articulo 97 del
mismo Cdigo.

3. La citacin produce el efecto de aumentar los plazos de prescripcin del artculo 200, respecto de los
impuestos que se deriven de operaciones que se indiquen determinadamente en ella.

E. EL ARRAIGO ADMINISTRATIVO

A la facultad de fiscalizacin del artculo 72 del Cdigo la doctrina ha denominado arraigo administrativo.
Consiste en que la Polica de Investigaciones y Carabineros no podrn autorizar la salida del pas a personas
investigadas por presuntas infracciones a la ley tributaria que merezcan una pena corporal, sin existir un
certificado extendido por el Servicio en que conste que el contribuyente ha otorgado caucin suficiente, a
juicio del Director Regional.

Para los efectos anteriores, seala el articulo 72 inciso tercero, que el Servicio remitir una nmina a
Investigaciones y Carabineros en la que se individualicen todos los contribuyentes que se encuentran en
esta situacin.

Con respecto a esta institucin, la jurisprudencia judicial ha sealado que, si bien en la ley no hay plazo para
que el Servicio ejerza las acciones penales respecto de los contribuyentes incluidos en la lista, aqul debe
tomar la decisin de ejercer dichas acciones en un plazo razonable y no dejar en forma indefinida al
contribuyente en a nmina del arraigo administrativo (RD.J. 1. 83, 2 parte, seccin 4, pg. 130).

F INFORMACIONES Y EXIGENCIAS IMPUESTAS A NOTARIOS, CONSERVADORES, JUECES Y SECRETARIOS DE

JUZGADOS
Estos medios de fiscalizacin implican requerir a los Notarios, Conservadores y Jueces que se cercioren del
pago de determinados tributos y exigirles la entrega de informes y antecedentes, que le permitan al
 Servicio tener conocimiento de ciertas actuaciones que pueden generar obligaciones tributarias.

Analizaremos las exigencias establecidas respecto de cada uno de estos funcionarios.

1. Notarios.
Conforme al artculo 75 del Cdigo Tributario, los notarios y dems ministros de fe debern dejar
constancia del pago del tributo contemplado en el D.L. N0 825 en los documentos que den cuenta de una
convencin sujeta a dicho impuesto. Asimismo, conforme al artculo 75 bis del mismo texto legal, en los
documentos que den cuenta del arrendamiento o cesin temporal de bienes races agrcolas, el arrendador
o cedente deber declarar si es un contribuyente que tributa en base a renta efectiva o presuncin, norma
que opera de la misma forma si se est en presencia del arrendamiento o cesin temporal de pertenencias
mineras y vehculos de transporte de carga, debiendo los notarios velar por el cumplimiento de esta
exigencia.

Por otro lado en virtud del artculo 76 del citado Cdigo, los notarios, suplentes e internos comunicarn al
Servicio todos los contratos otorgados ante ellos que se refieran a transferencia de bienes, hipotecas y
otros asuntos que sean susceptibles de revelar la renta de cada contribuyente.

Estas comunicaciones se enviarn, a ms tardar, el primero de marzo de cada ao y en ellas se relacionarn

los contratos otorgados o registrados durante el ao anterior.

El artculo 77 del Cdigo seala que para efectos de que se d cumplimiento a la Ley de Timbres y
Estampillas, los notarios debern enviar al Servicio, dentro de los 10 primeros das de cada mes, un estado
que contenga los datos del Registro de la Ley de Timbres.

2. Conservadores.
El artculo 74, por su parte, seala que los Conservadores no inscribirn en sus registros las transferencias
de dominio, constitucin de hipotecas, censos, servidumbre y otros derechos reales limitativos, sin que se
acredite el pago de los impuestos fiscales que afecte a la propiedad raz.

3. Jueces y Secretarios.
Conforme al artculo 79 del Cdigo, los jueces y jueces rbitros debern vigilar el pago de los impuestos de
la Ley de Timbres en los juicios de que conocen.

Los secretarios, por su parte, debern dar cuenta especial de toda infraccin que notaren en escritos y
documentos que se presenten en las causas, relativa al pago del impuesto de la Ley de Timbres, dndose lo
mismo con respecto al relator.

G. INFORMACIN DE BANCOS Y FINANCIERAS

El artculo 84 del Cdigo seala que una copia de los balances y estados de situacin que se presentan a los
bancos y dems instituciones financieras ser enviada por stos a la Direccin Regional cuando ella lo
solicite, establecindose lo mismo con relacin a los inventarios de bienes

La ley N0 19.738 agreg el nuevo articulo 82, que antes habla sido derogado tcitamente por el articulo 23
del D.L. N0 1.5:32, y que se refera a una materia diversa, cual era la facultad que tenan los municipios para
negarse a la renovacin del pago de las patentes o la concesin de otras nuevas, s el contribuyente estaba
en deuda morosa de obligaciones tributarias.

Aprovechando el artculo derogado tcitamente, se incluy un nuevo texto referido a las obligaciones que
se imponen al Servicio de Tesoreras y a los bancos con el Servicio de Impuestos Internos. As se indica que
La Tesorera y el Servicio de Impuestos Internos debern proporcionarse mutuamente la informacin que
requieran para el oportuno cumplimiento de sus funciones.

Se agrega respecto de los bancos y otras instituciones autorizadas para recibir declaraciones y pagos de
impuestos, que debern remitir al Servicio cualquier formulario mediante los cuales recibieron dichas
declaraciones y pagos de los tributos que son de competencia de ese Servicio.

La ley N0 19.738 agreg dos incisos al artculo 85. En virtud de esta modificacin, se establece que los
Bancos e Instituciones Financieras debern entregar al Servicio los datos relativos a operaciones de crdito
y las garantas para su otorgamiento, a fin de hacer posible una mejor verificacin del origen de las
inversiones y los pasivos de los contribuyentes, en la oportunidad, forma y cantidad que exija el Servicio,

La informacin que se autoriza entregar excluye a las operaciones de crdito de dinero atorgadas para el
uso de tarjetas de crdito que se pacta entre el usuario de la tarjeta y el banco emisor, cuyos titulares no
sean contribuyentes del Impuesto de Primera Categora de la Ley de la Renta y se trate de tarjetas de
crdito destinadas exclusivamente al uso particular de una persona natural y no para el desarrollo de una
actividad clasificada en dicha Categora.

La norma aclara, asimismo, que esta facultad del Servicio no ser aplicable a las operaciones de crdito
celebradas y garantas constituidas para los contribuyentes del artculo 20, nmero 2, de la Ley de la Renta,
ni a las operaciones celebradas y garantas constituidas que correspondan a un perodo superior al plazo de
tres aos. Aade asimismo, que en caso alguno se podr solicitar la informacin sobre las adquisiciones
efectuadas por una persona determinada en el uso de las tarjetas de crdito.

Finalmente, se consagra el deber de mantener la informacin obtenida a travs de esta va en secreto, no

siendo posible revelarla sino al contribuyente ya las personas o autoridades encargadas de la liquidacin o
de la recaudacin de los impuestos pertinentes y de resolver las reclamaciones y recursos relativos a las
mismas.

El artculo 2 transitorio de la ley N 0 19.738 establece que la facultad de fiscalizacin antes analizada, regir
desde el 1 de enero del ao 2002.
 CAPITULO UNDCIMO
DE LOS APREMIOS E INFRACCIONES

Con este epgrafe comienza el Libro Segundo del Cdigo Tributario, que contiene normas sobre apremios,
infracciones y sanciones.

1. LOS APREMIOS

A. CONCEPTO

El Ttulo 1 del Libro II del Cdigo se refiere a los apremios. stos los podemos conceptualizar como los
medios compulsivos consagrados en la ley destinados a obtener de los contribuyentes el cumplimiento de
la obligacin tributaria principal o de ciertas personas conductas determinadas.

En materia tributaria, conforme el articulo 93 del Cdigo Tributario, el apremio est constituido por el
arresto de hasta 15 das, pudiendo ste ser renovado.

Un sector de la jurisprudencia judicial, ha sostenido que el apremio en anlisis es improcedente, ya que

dicha disposicin estara tcitamente derogada por el articulo 19 N 0 26 de la Constitucin Poltica de la
Repblica que consagra el principio de seguridad de las garantas y derechos constitucionales, entre los que
se encuentra el derecho a la libertad personal (Corte de San Miguel, sentencia de fecha 27 de octubre de
1993, en recurso de amparo, Revista Impuestos N0 37, pgina 7).

B. REQUISITO PREVIO DEL APREMIO

Para la procedencia del apremio se exige que el contribuyente haya sido apercibido previamente en forma
expresa, a fin de que cumpla e un plazo razonable la conducta ordenada.

C. TRIBUNAL Y PROCEDIMIENTO

Ser el Juez de Letras en lo Civil respectivo el que deber ordenar el apremio en contra del contribuyente,
en los casos que analizan mas, debiendo citar al infractor a una audiencia y, con el solo mrito de que
exponga en ella o en su rebelda, resolver sobre la aplicacin del apremio solicitado por el Servicio de
Tesoreras, pudiendo incluso suspenderlo si se alegaren motivos plausibles

D. CASOS DE APREMIO

El apremio proceder en los siguientes casos:

1. Tratndose del retardo en el pago de impuestos de recargo o sujetos a retencin, el Servicio de Tesoreras
requerir a las personas que no habiendo enterado los impuestos en los plazos legales y no cumpliesen con
dicha obligacin tributaria en un plazo de 5 das desde la fecha de la notificacin. En tal caso, se remitirn
los antecedentes al juez del domicilio del contribuyente a fin de aplicar los apremios que correspondan.

2. El apremio proceder tratndose de las personas que habiendo sido citadas ante el Servicio a declarar en
conformidad a los artculos 34 y 60 del Cdigo, esto es, los tcnicos o asesores del contribuyente que hayan
firmado la declaracin de impuestos y los terceros que puedan informar al Servicio de negocios u
operaciones del contribuyente.
Para que se solicite el apremio, se requiere que las personas antes sealadas hayan sido citadas por
segunda vez y no hayan comparecido ante el Servicio de Impuestos Internos.
 En esta materia, el articulo 95 inciso tercero del Cdigo, establece que las dos citaciones se debern
efectuar por carta certificada, debiendo mediar entre ellas, a lo menos, cinco das.

3. El apremio proceder en los casos de contribuyentes que no llevan contabilidad y dems libros exigidos por
el Servicio o, que llevndolos, no se adecuen a las normas legales y reglamentarias. Tambin proceder
respecto del contribuyente que no exhiba dichos libros o que entrabe el examen de los mismos.

E. RENOVACIN DEL APREMIO

El artculo 94 del Cdigo seala que podr renovarse el apremio cuando se mantengan las circunstancias
que lo motivaron y slo cesar cuando el contribuyente cumpla con sus obligaciones tributarias.

Sobre el particular, la jurisprudencia judicial ha sealado que si bien esta facultad permite que el apremio
se renueve frente al incumplimiento, ello en ningn caso significa que se transforme en una prisin
preventiva, ya que la naturaleza del apremio es de carcter temporal (R.D.J. Tomo LXXXV, 2 Parte, Seccin
4, pg. 18).

II. DE LAS INFRACCIONES Y SANCIONES

A. GENERALIDADES

El Ttulo II del Libro II del Cdigo Tributario se refiere a las infracciones y sanciones en materia tributaria,
distinguindose entre las que recaen sobre los contribuyentes y otros obligados y las que se comenten por
los funcionarios del Servicio. Nuestro anlisis se abocar a las infracciones y sanciones que se aplican a los
contribuyentes y otros obligados.

Debemos sealar que el Cdigo ha venido a tipificar numerosas conductas, algunas constitutivas de figuras
penales, lo que ha hecho surgir el concepto de delito tributario. La tipificacin de las conductas
constitutivas de infracciones tributarias e infracciones penales, se encuentra en el artculo 97 del Cdigo
Tributario, el que en su encabezado seala que las infracciones a las disposiciones tributarias sern
sancionadas en la forma que a continuacin se indica.

B. ANLISIS DEL ARTCULO 97

Es posible distinguir en el artculo 97 del Cdigo Tributario las simples infracciones tributarias, los simples
delitos tributarios y los crmenes tributarios, clasificacin que se efecta atendiendo a la pena que se va a
imponer a cada trasgresin.

a. Simples infracciones tributarias.

1. Infraccin genrica del artculo 109 del Cdigo Tributario.

Esta norma, consagra una figura genrica infraccional en materia tributaria, ya que precepta que cualquier
infraccin a las normas tributarias no establecida en los artculos anteriores, esto es, artculos 97 y
siguientes, ser objeto de una multa.

La sancin especfica es una multa no inferior a 1% ni superior a 100% de una unidad tributaria mensual o
hasta el triple del impuesto si la contravencin implica evasin.

Es evidente que el legislador tributario ha preferido sancionar cualquiera infraccin, por lo mnimo que ella
 pueda resultar, ya sea a travs de la tipificacin que efecta en los artculos 97 y siguientes o bien, si la
conducta infraccional no cae en esas figuras, en la general consagrada en el articulo 109.

El Servicio ha establecido un sistema simplificado para la aplicacin de la sancin del artculo 109 y su
eventual condonacin parcial en la circular N0 72 de 27 de noviembre de 1997

2. Infraccin del nmero uno del articulo 97.

Consiste esta infraccin, en el retardo u omisin en la presentacin de declaraciones, informes o solicitudes

de inscripcin en roles o registros obligatorios, que no constituyen la base inmedia ta para la determinacin
de un impuesto.

Esta infraccin no tiene vinculacin alguna con el pago de los tributos, sino que esencialmente con el
cumplimiento de obligaciones tributarias accesorias.

La sancin a aplicar ser de una multa, que va desde una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria
anual.

La ley N0 19.578 incorpor un inciso segundo al artculo 97 N 0 1. En efecto, se agreg una nueva infraccin
tributaria consistente en el retardo u omisin en presentacin de informes referidos a operaciones
realizadas o antecedentes relacionados con terceras personas, aplicndose la misma sancin que va de una
unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual. Sin embargo, si requerido por el Servicio no se da
cumplimiento a la obligacin en 30 das, la multa se aumenta a 0,2 UTM por mes o fraccin de mes de
atraso con tope de 30 UTA por cada contribuyente, aplicndose ella sea que se trate de una institucin
privada o un organismo del Estado.

3. Infraccin del nmero dos del artculo 97.

Consiste esta infraccin en el retardo u omisin en la presentacin de declaraciones o informes que

constituyan la base inmediata para la determinacin de un impuesto.

Debernos precisar que se est en presencia de un impuesto que no se pag oportunamente o lisa y
llanamente no se pag, siempre que no sea de retencin o recargo, caso en el cual se aplica el articulo 97
N0 11.

La sancin es pecuniaria, consistente en una multa del 10% de los impuestos que resultan de la liquidacin,
pagndose sobre los 5 meses de retardo, en forma adicional, un 2% por cada mes o fraccin de mes, no
pudindose en caso alguno, exceder la multa del 30% de los impuestos adeudados.

4. Infraccin del nmero tres del artculo 97.

Consiste esta infraccin, en la presentacin de una declaracin incompleta o errnea, la omisin de

balances o documentos anexos a la declaracin o presentacin incompleta de stas, que pueda inducir a la
liquidacin de un impuesto inferior al que corresponda, salvo que el contribuyente pruebe que ha
empleado la debida diligencia.

Esta infraccin consiste en no llevar adecuadamente los medios de prueba y la documentacin soportante
del contribuyente o bien presentar una declaracin inconsistente, lo que trae como consecuencia que el
contribuyente haya declarado un impuesto menor.

Se seala por la norma que el contribuyente se exonera de responsabilidad si acredita que ha empleado la
 debida diligencia

La sancin es pecuniaria: Multa del 5% al 20% de las diferencias de impuestos que se adeuden.

5. Infraccin del nmero seis del artculo 97.

Esta infraccin consiste en no exhibir los libros de contabilidad, libros auxiliares y otros documentos que
exija la Direccin Nacional o el Director Regional, de conformidad a las disposiciones legales, como
asimismo la oposicin al examen de los libros o a la inspeccin de los establecimientos fiscalizados.

Hemos analizado en el capitulo dcimo de esta obra las facultades de fiscalizacin que la ley le confiere al
Servicio, las que deben ser acatadas por los contribuyentes. Si no lo hacen surge el tipo infraccional en
anlisis.

Debe precisarse, no obstante, que en ningn caso la infraccin en estudio constituye una figura delictiva y
la sancin es de multa que va entre una unidad tributaria mensual y una unidad tributaria anual.

Opera respecto de esta infraccin el sistema simplificado de aplicacin de sanciones y de condonacin

parcial de la circular N072 del 27 de noviembre de 1997.

6. Infraccin del nmero siete del artculo 97.

Consiste esta infraccin en no llevar libros de contabilidad o libros auxiliares que se exijan por la Direccin
Nacional o la Direccin Regional de acuerdo a las disposiciones legales o mantenerlos atrasados o llevarlos
en forma distinta a lo ordenado por la ley y no cumplir con subsanar dicha omisin en un plazo que fijar el
Servicio y que no podr ser inferior de 10 das.

De lo expuesto anteriormente, para que se configure esta infraccin se exigen dos requisitos. Primero, que
no se lleven los libros de contabilidad, se lleven atrasados o en forma distinta a la exigida por la ley y,
segundo, no se subsane la omisin en el plazo que fije el Servicio y respecto del cual el legislador se ha
preocupado de sealar un mnimo de 10 das.

La sancin a aplicar es una multa que va desde una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual.

Opera en este tipo de infracciones lo dispuesto por la Circular N 0 72 del 27 de noviembre de 1997.

7. Infracciones del nmero diez del artculo 97.

Esta disposicin establece las siguientes infracciones:

7.1. No otorgar guias de despacho, facturas, notas de crdito y de dbito y boletas en los casos y formas
exigidos por las leyes.

7.2. El uso no autorizado de boletas o facturas, notas de crdito, de dbito o guas de despacho sin el
timbre respectivo.

7.3. El fraccionamiento de las ventas u otras operaciones para eludir el otorgamiento de boletas.

Estas infracciones estn ntimamente relacionadas con la obligacin tributaria accesoria de emisin de
documentos que se consagra en el D. L. N 0 825 y en la Ley de Impuesto a la Renta. En efecto, es de vital
importancia que el contribuyente cumpla con dicha obligacin tributaria accesoria no slo en cuanto a
 emitir la documentacin que da cuenta del acaecimiento del hecho gravado, sino que los documentos se
otorguen en los casos y con las formalidades exigidas por la ley.

En cuanto a la infraccin consistente en el otorgamiento de boletas y facturas y otros documentos sin estar
estas timbradas por el Servicio, es evidente que la infraccin se establece debido al incumplimiento de una
obligacin tributaria accesoria que persigue impedir que, a travs de estos documentos, se venga a
tergiversar o alterar las operaciones en su real dimensin.

Finalmente, la infraccin consistente en el fraccionamiento de las ventas u otras operaciones para eludir el
otorgamiento de boletas implica una conducta del contribuyente destinada a engaar al Fisco, ya que el
otorgamiento de la boleta implica el devengo del hecho gravado venta ya travs de esta maniobra
(fraccionamiento)se podra estar intentando sustraer del pago del impuesto a las ventas y servicios una
operacin que si lo est.

Las sanciones a aplicar son las siguientes:

Pena pecuniaria de multa de 5 veces el monto de la operacin, con un mnimo de 5 unidades tributarias
mensuales.

La clausura del establecimiento, por veinte das, debiendo el afectado pagar a los trabajadores del
establecimiento las remuneraciones que corresponden.

Para efectos de la clausura, cada sucursal se entender como establecimiento distinto.

Como se analizar ms adelante, excepcionalmente, estas figuras pueden constituir delitos tributarios
atendidos a su frecuencia.

Se aplica respecto de estas sanciones el procedimiento simplificado y sistema de condonacin parcial de la

circular N0 72 del 27 de noviembre de 1997.

8. Infraccin del nmero once del artculo 97.

Esta norma contiene la infraccin consistente en la omisin o retardo en la presentacin de declaraciones,

que constituyan la base inmediata para el clculo de un impuesto de retencin o recargo.

La sancin ser una multa equivalente al 10% de los impuestos adeudados, ms un 2% por cada mes o
fraccin de mes de retardo, no pudiendo en ningn caso exceder la multa, en total, del 30% de los
impuestos adeudados.

La ley N0 19.738 incluy un inciso final que aumenta la multa a un 20% y su lmite se fija en un 60% de los
impuestos adeudados, cuando la omisin de declaracin de todo o parte de los impuestos que se
encuentren retenidos o recargados, se haya detectado por el Servicio en un procedimiento de fiscalizacin.

9. Infraccin del nmero quince del artculo 97.

Se trata del incumplimiento de cualquiera de las obligaciones establecidas en los artculos 34 y 60 del
Cdigo Tributario, esto es, de aquellos asesores del contribuyente que, haber lo elabo rado y suscrito la
declaracin de impuestos, y siendo citados ante el Servicio no comparecen.

Asimismo, se configura la infraccin respecto de aquellas personas que hayan celebrado operaciones o
 actos con el contribuyente y que siendo citados ante el Servicio, no comparecen.

La sancin es una multa que va entre el 20% y el 100% de una unidad tributaria anual.

10. Infraccin del nmero diecisis del artculo 97.

Antes de la ley N0 19.506 de 1997, esta infraccin slo consista en la prdida o inutilizacin de libros de
contabilidad y el contribuyente poda exculparse s se declaraba la prdida o inutilizacin como fortuita,
cumpliendo con dar aviso oportunamente y reconstituir la contabilidad en un determinado plazo. A partir
de .la reforma al artculo 19 N 0 16 efectuada por la citada ley se est en presencia de dos conductas
constitutivas de infraccin:

a. La prdida o inutilizacin de los libros de contabilidad o documentacin soportante.

Para que se configure esta infraccin, el articulo 97 N 0 16 establece que es preciso que el Director Regional
no declare la prdida o inutilizacin de los libros y la documentacin soportante como fortuita, lo que
implica que el nico requisito para que el contribuyente no se encuentre en esta figura infraccional es
probar la debida diligencia y cuidado. Ahora bien, la norma seala que no se podr considerar fortuita,
salvo prueba en contrario, la prdida o inutilizacin de los libros de contabilidad o documentacin
soportante si se dio aviso de este hecho o se detect con posterioridad a una citacin o cualquier otro
requerimiento del Servicio relacionado con dichos libros o documentacin perdida o inutilizada.

La sancin en este caso es de carcter pecuniario, consistente en una multa de hasta el 20% del capital
efectivo con un tope de 30 unidades tributarias anuales. El capital efectivo es el que para estos efectos
define el articulo 20 N 0 5 de la Ley de Impuesto a la Renta, esto es, el total del activo con exclusin de
aquellos valores que no representan inversiones efectivas, tales como valores intangibles, nominales,
transitorios y de otro orden.

La reforma de la ley N0 19.506 agreg un inciso final al artculo 19 N 0 16, en el sentido que si no se puede
determinar el capital efectivo para efectos de calcular la multa por la prdida o inutilizacin sta ser de
hasta 30 unidades tributarias anuales.

b. La nueva infraccin que incluy la ley antes citada consiste en que sea que se trate de una prdida o
inutilizacin de libros de contabilidad fortuita o culpable, en todo caso, el contribuyente debern dar aviso
al Servicio de dicho hecho dentro del plazo de 10 das (ante eran 5 das) y reconstituir los libros en el plazo
que fije el Servicio, el que no puede ser inferior a 30 das. Si no se da cumplimiento a la conducta antes
exigida se incurre en la conducta infraccional que se sanciona con una multa de hasta 10 unidades
tributarias mensuales.

Para efectos de aplicacin de las sanciones y condonacin parcial de las multas de este nmero opera la
Circular N0 72 del 27 de noviembre de 1997. Asimismo, tratndose de la prdida o inutilizacin de boletas,
facturas, guas y notas de dbito y de crdito, antes de dar el aviso, se debe cumplir con las publicaciones
exigidas por las resoluciones N 0 109 de 1976 y exenta N0 2.301 de 1986, las que se debern efectuar por tres
das consecutivos en un diario de circulacin nacional, donde se describa la prdida o inutilizacin.

11. Infraccin del nmero diecisiete del artculo 97.

Esta infraccin consiste en la movilizacin o traslado de bienes corporales muebles, realizado en vehculos
de carga, sin la correspondiente gua de despacho o factura.
 Debernos precisar que no se trata de la omisin en la emisin de gua de despacho o factura, conducta
tipificada en el artculo 97 N 0 10, sino que de transportar o movilizar bienes corporales muebles, sin dichos
documentos que respaldan el traslado, teniendo presente que slo se aplicara esta infraccin respec to de
los comerciantes afectos al Impuesto a las Ventas y Servicios.

La sancin a esta infraccin es una multa que oscila entre el 10% y el 200% de una unidad tributaria anual.
En este caso, tambin opera lo dispuesto por la circular N 0 72 aludida en nmeros anteriores.

12. Infraccin del nmero diecinueve del artculo 97.

Consiste esta infraccin en no exigir el otorgamiento de la factura o boleta, en su caso, y retirarla del local o
establecimiento.

La sanciones de multa de hasta una unidad tributaria mensual, en caso de boletas, y de hasta 20 unidades
tributarias mensuales, en caso de facturas.

Tiene aplicacin ms prctica esta infraccin respecto de facturas, ya que ellas se emiten entre
contribuyentes del Impuesto a las Ventas y Servicios del D.L. N 0 825.

En este caso, al igual que el nmero anterior opera la circular N 0 72 del 27 de noviembre de 1997.

13. Infraccin del nmero veinte del artculo 97.

Esta conducta infraccional se incorpor por ley N 0 19.578 publicada en el Diario Oficial del 19 de julio de
1998. Consiste en la deduccin como gasto o uso del crdito fiscal que efecten, en forma reiterada,
contribuyentes de primera categora de [a Ley de Impuesto a la Renta, que no sean sociedades annimas
abiertas, de desembolsos que sean rechazados o que no den derecho a dicho crdito de acuerdo a dicha ley
o el decreto ley N0 825 por el hecho de ceder en beneficio personal y gratuito del propietario o socio de la
empresa, cnyuge o hijos o una tercera persona que no tenga relacin laboral, o de servicios con la
empresa que justifique el desembolso o el uso del crdito.

Se debe tener presente que la reforma no seal expresamente cundo se estaba en presencia de una
conducta reiterada para efectos de estar en presencia de la infraccin.

La sancin a aplicares una multa de hasta el 200%, impuestos que deberan haberse enterado de no mediar
deduccin indebida.

14. Infraccin del nmero veintiuno del artculo 97.

Esta infraccin se introdujo por la ley N 0 19.738 y consiste en la incomparecencia injustificada del
contribuyente ante requerimiento del Servicio, cuando ha sido notificado en una segunda oportunidad
segn lo dispuesto en el artculo 11.

La conducta infraccional proceder transcurridos 20 das desde el plazo de comparecencia indicado en la

segunda notificacin y pata tal efecto, se establece que el Servicio deber certificar la concurrencia del
contribuyente al requerimiento.

La sancin asignada a esta infraccin es una multa que va de una unidad tributaria mensual a una unidad
tributaria anual. La disposicin en anlisis seala que la multa se aplicar en relacin al perjuicio fiscal
 comprometido.

La conducta infraccional proceder transcurridos 20 das desde el plazo de comparecencia indicado en la

segunda notificacin.

Simples delitos tributarios.

Constituyen simples delitos tributarios todas las conductas contenidas en el artculo 97 que se sancionan con
penas de presidio o reclusin menor. Ellos son:

1. Delito del nmero cuatro del artculo 97.

En esta norma encontramos la conducta delictual consistente en efectuar declaraciones maliciosamente

incompletas o falsas que puedan inducir a la liquidacin de un impuesto inferior al que corresponde y, en
general, la adulteracin u omisin maliciosa de la documentacin soportante (libros de contabilidad,
documentos y otros). -

La conducta que se tipifica es claramente do1osa de parte del contribuyente, ya que a travs de ella
procede a engaar al Fisco con el fin de asumir el pago de una cantidad inferior de impuestos.

La figura que analizamos no slo constituye una infraccin a la ley tributaria, sino que es un delito, y, por
tanto, el tipo penal exige el cumplimiento de los siguientes requisitos copulativos:

1.1. Presentacin de declaraciones incompletas o falsas, omisin de libros de contabilidad o asientos,

adulteracin de balances o inventarios o el uso indebido de documentacin soportante.

1.2. Dichas conductas se hagan con el objeto de inducir a una liquidacin inferior, a ocultar o desfigurar el
verdadero monto de las operaciones o burlar el impuesto.

1.3. El que incurre en dichas conductas, acte en forma dolosa, esto es, que de su parte exista mala fe,
intencin de engaar y perjudicar al Fisco. En relacin a este ltimo requisito se entiende por la
jurisprudencia judicial que se est en presencia de un dolo especifico, el que se debe acreditar por los
medios de prueba legal (R.D.J., 1. 87, 2 Parte, Seccin 4, pg. 15).

La norma en anlisis establece las siguientes sanciones a esta figura delictual:

Multa que oscila entre el 50% y el 300% del valor del impuesto aludido, y

Pena corporal de presidio menor en su grado medio a mximo (de 541 das a 5 aos)

La ley N0 19.738 agreg un nuevo tipo penal, consistente en la confeccin, venta, facilitacin o tenencia,
maliciosa de documentacin tributaria falsa, con o sin timbre del Servicio, con el objeto de cometer o
posibilitar la comisin de los delitos antes analizados en este apartado. En este caso, la pena asignada al
delito es de presidio menor en sus grados medios a mximo y una multa de hasta 40 Unidades
Tributarias Anuales.

La nueva conducta tipificada implica considerar los siguientes elementos del delito:

El verbo rector, consistente en confeccionar, vender, o facturar, acciones que deben darse en forma
 maliciosa lo que hace exigible el dolo especfico.

Las acciones descritas se realicen a cualquier ttulo, esto es, no interesa la calidad de la persona que las
ejecuta.

Las conductas descritas recaigan sobre facturas, boletas, guas de despacho, notas de crdito y de
dbito. Respecto de estos documentos no es necesario que tengan el timbre del Servicio.

La finalidad de la conducta sea la comisin de alguno de los dos delitos que consagra el nmero 4 del
artculo 97 hacer posible su ejecucin.

2. Delito del nmero cinco del artculo 97.

Esta figura penal, consiste en la omisin maliciosa de las declaraciones exigidas por la ley para efectos de
determinar un tributo.

Se trata no slo del incumplimiento de la obligacin tributaria accesoria de presentar declaraciones, sino
que la omisin implique que el contribuyente, en forma maliciosa, no ha cumplido con dicha obligacin a
fin de eludir el pago del tributo.

Es esencial, entonces, la intencin del sujeto activo de engaar al Fisco, lo que lleva a concluir la existencia
de un dolo especifico.

La sancin a este delito es doble:

Multa que oscila entre el 50% y del 300% del impuesto que se elude, y

Pena corporal de presidio menor en su grado medio a mximo (541 das a 5 aos).

3. Delito del nmero ocho del artculo 97.

Esta figura penal consiste en ejercer el comercio, a sabiendas sobre mercaderas, valores o especies de
cualquier naturaleza, sin que se hayan cumplido las exigencias relativas a declaracin y pago de los
impuestos que graven su produccin o comercio.

Esta infraccin constituye una figura delictiva, ya que se est en presencia de una conducta de un sujeto
que a sabiendas, esto es, en forma voluntaria y consciente de su acto y sus consecuencias, incurre en el
ejercicio de una actividad sin cumplir con las normas de declaraciones de impuestos y administracin
tributaria. Claramente se evidencia la existencia de dolo al intentar engaar al Fisco en el cumplimiento de
las obligaciones tributarias y el pago de los impuestos.

Las sanciones aplicables son de dos tipos:

Una multa que va del 50% al 300% de los impuestos eludidos, y

Pena corporal de presidio o reclusin menor en su grado medio (541 das a 3 aos).

4. Delito del nmero nueve del artculo 97.

Esta infraccin consiste en ejercer el comercio o la industria en forma clandestina. La figura que analizamos
 supone que un sujeto, en forma encubierta, desarrolla una actividad que est afecta al pago de tributos y
atendida la forma como desarrolla dicha actividad delictiva se estima que su intencin es engaar al Fisco.
En efecto, la clandestinidad refleja el dolo de parte del sujeto activo del delito.

Al estar en presencia de una figura penal las sanciones a aplicar son las siguientes:

Una multa que va entre 30% de una unidad tributaria anual y 5 unidades tributarias anuales.

Una pena corporal de presidio o relegacin menor en su grado medio (541 das a 3 aos).

Asimismo, operar en este caso el decomiso de las mercaderas, productos, equipos e instalaciones del
infractor.

5. Delito del nmero diez del artculo 97.

Se est en presencia de las conductas del N 0 10 de artculo 97, referidas a la no emisin de boletas, facturas,
gulas de despacho, notas de crdito y de dbito; el uso no autorizado de ellas (sin timbraje) o el
fraccionamiento de las operaciones para eludir el otorgamiento de boletas en forma reiterada. La
reincidencia proceder si se dan dos o ms infracciones entre las que no medie un perodo superior a tres
aos. En este caso, se aplicar una pena corporal de presidio o relegacin menor en su grado mximo (3
aos un da a 5 aos).

6. Delito del nmero doce del artculo 97.

En esta norma se consagra la infraccin consistente en la reapertura de un establecimiento comercial o

industrial que fue objeto de clausura por parte del Servicio y mientras ella dura.

Se ha sealado que el Servicio, en virtud de lo preceptuado en el articulo 97 N 0 10, puede imponer como
sancin la clausura del establecimiento del contribuyente que incurri en alguna de las conductas all
mencionadas. Ahora bien, el acto del contribuyente que procede a violentar dicha medida, el legislador lo
eleva a la categora de delito.

Si se da a conducta antes descrita, se aplicarn:

Multa de una a dos unidades tributarias anuales.

Pena privativa de libertad de presidio o relegacin menores en su grado medio (541 das a 3 aos).

7. Delito del nmero trece del artculo 97.

En este caso estamos frente a la infraccin de destruccin de los sellos o cerraduras puestos por el Servicio,
establecindose una presuncin legal de responsabilidad en ese hecho de parte del contribuyente.

Si se da la conducta antes descrita, se va aplicar al contribuyente por esta figura penal:

Multa de media a cuatro unidades tributarias mensuales.

Presidio menor en su grado medio (541 das a 3 aos).

8. Delito del nmero catorce del artculo 97.

 Consiste este delito en la ocultacin, sustraccin o enajenacin de especies que han quedado en poder del
contribuyente, al aplicarse medidas conservativas por parte del Servicio.

Se est en presencia de una conducta en que el contribuyente ha sido objeto de un medio compulsivo para
cumplir su obligacin tributaria, como el embargo de sus bienes, y quedando stos en su poder como
depositario, l los oculta, sustrae o simplemente los enajena.

Este delito tiene las siguientes sanciones:

Multa que va de media a cuatro unidades tributarias anuales.

Pena corporal de presidio menor en su grado medio (541 das a 3 aos).

9. Delito del nmero dieciocho del artculo 97.

Consiste este delito en comprar y vender fajas de control de impuestos o entradas a espectculos pblicos
en forma ilcita. Debe precisarse que la infraccin est tipificada en el sentido de comprar o vender, esto es,
cualquiera de los dos actos.

Este delito se sanciona:

Con multa de una a diez unidades tributarias anuales, y

Pena corporal de presidio menor en su grado medio (541 das a 3 aos).

10. Delito del nmero veintiuno del artculo 97

La reforma de la ley N 0 19.738 incorpor un nuevo delito tributario en el nmero 21 del artculo 97. ste
consiste en la utilizacin maliciosa de cuos verdaderos u otros medios tecnolgicos de autorizacin del
Servicio para defraudar al Fisco.

Los elementos del tipo penal establecido son:

Una conducta consistente en la utilizacin de dichos elementos.

Dicha conducta se realice maliciosamente, lo que exige dolo especfico.

Los elementos a utilizar sean cuos verdaderos u otros medios tecnolgicos de autorizacin del Servicio de
Impuestos Internos.

La conducta tenga como finalidad defraudar al Fisco, esto es, causndole dao patrimonial

La pena asignada a este delito es de presidio menor en su grado medio a mximo y una multa de hasta seis
Unidades Tributarias Anuales, rigiendo este delito desde el 10 de junio del ao 2001.

11. Delito del nmero veintitrs del artculo 97

La ley N0 19.738 tambin agrega un nuevo tipo penal en el nmero 23 del artculo 97. Este consiste en
proporcionar maliciosamente datos o antecedentes falsos en las declaraciones exigidas con el objeto de
 obtener autorizacin de documentacin tributaria.

El tipo penal consiste en una conducta que pretende evitar que los contribuyentes que deben timbrar
documentos al Servicio, lo engaen mediante datos falsos en las declaraciones que se presentan para dicho
objeto.

Cabe destacar que el precepto en estudio incluso sanciona a quien concertadamente facilitare los medios
para la presentacin de la declaracin que contiene datos falsos, con una pena inferior.

La sancin consistir en presidio menor en su grado mximo y multa de hasta ocho Unidades Tributarias
Anuales. En caso de quien facilite la ejecucin del delito la pena es de presidio menor en su grado mnimo y
multa que va desde una Unidad Tributaria Mensual a una Unidad Tributaria Anual.

La existencia de este tipo penal rige desde el 10 de julio de 2001.

c. Crmenes tributarios.

Damos esta expresin a aquellas figuras que segn la ley pueden llegar a merecer una pena de presidio o
relegacin mayores. Son especficamente las consagradas en el artculo 97 N 0 4 del Cdigo Tributario:

1. Los contribuyentes que, afectos al impuesto a las ventas y servicios u otros impuestos sujetos a retencin o
recargo, en forma maliciosa, realicen cualquier maniobra tendiente a aumentar el verdadero monto de los
crditos o imputaciones a que tengan derecho. (Articulo 97 N 0 4 inciso segundo).

Del tipo penal antes descrito se exigen los siguientes requisitos:

Se produzca el aumento del verdadero monto de los crditos o imputaciones de impuestos de recargo o
retencin.

Dicho aumento se realice maliciosamente.

La sancin que se establece en este caso es: Multa que va entr el 100% y el 300% de la defraudacin
provocada, y Pena corporal de presidio menor en su grado mximo a presidio mayor en su grado mnimo (3
aos un da a 10 aos).

2. La obtencin de devoluciones de impuestos que no proceden, mediante la simulacin de una operacin

tributaria o mediante cualquier otra maniobra fraudulenta.

Se trata, en este caso, de una figura delictiva en la que el sujeto activo viene, a travs de maquinaciones, a
simular la existencia de operaciones que dan derecho a devoluciones, teniendo presente que al referirse la
ley a la simulacin, ello implica que se disfraza un acto que jams se ha dado. Asimismo, se incurre en la
conducta delictiva si a travs de cualquier otra maniobra fraudulenta se viene a lograr la obtencin de
devoluciones, lo que implica en este caso un engao al Fisco.

El legislador estableci como sanciones en este caso a las siguientes:

Multa que va del 100% al 400% de lo defraudado, y Pena corporal de presidio menor en su grado mximo a
presidio mayor en su grado medio (3 aos un dia a 15 aos).

C. REGLAS COMUNES APLICABLES A LAS INFRACCIONES

 Existen algunas reglas de carcter comn, aplicables a los tres tipos de infracciones antes analizadas:

a. El artculo 105 del Cdigo Tributario, seala que las sanciones sern aplicadas por el Servicio conforme
al procedimiento que se consagra en el Libro Tercero del Cdigo, excepto en aquellos casos que de
conformidad al mismo texto legal sean de competencia de la justicia ordinaria.

Se trata entonces que, por regla general, se aplicar el procedimiento del Titulo IV del Libro Tercero del
Cdigo Tributario, artculos 161 y siguientes, debiendo tenerse presente que para la aplicacin de sanciones
que traigan aparejada pena corporal operar el procedimiento penal respectivo iniciado por querella o
denuncia.

b. Las sanciones pecuniarias podrn ser remitidas, rebajadas o suspendidas si el contribuyente prueba
que ha obrado con antecedentes que haga excusable su accin u omisin o si el mismo se ha denunciado y
confesado la infraccin y sus circunstancias.

Se trata, conforme al artculo 106, de una facultad discrecional del Director Regional del Servicio,
dependiendo de los antecedentes que se le aporten de remitir, rebajar o suspender las multas.

c. El artculo 107 consagra elementos que se considerarn al aplicar las sanciones:

1 Reincidencia, esto es, haber incurrido anteriormente en una o ms infracciones diferentes de lo que se
sanciona.

2. Reincidencia en la misma infraccin.

3. Conocimiento de la norma legal infringida.

4. El perjuicio formal.

5. La cooperacin del infractor en la investigacin de la infraccin cometida.

6. El grado de negligencia o dolo que hubiese mediado.

7. Otros antecedentes que parezca justo considerar, atendiendo la naturaleza y circunstancias de la

infraccin.

d. Como se analiz anteriormente, existe una figura genrica infraccional en el artculo 109 consistente en
que toda infraccin a las normas tributarias que no tenga sealada una sancin especfica ser sancionada
con multa no inferior a 1% ni superior a 100% de una unidad tributaria mensual o hasta el triple del
impuesto si la contravencin implica evasin

D. PRESCRIPCIN EN MATERIA INFRACCIONAL

Hasta antes de la ley N0 19.506 no se consagraba en nuestro Cdigo Tributario una norma general que se
refiriera a la prescripcin de acciones destinadas a la aplicacin de sanciones por infracciones tributarias,
por lo que se aplicaba la regla general del Cdigo Penal. No obstante, a partir de la modificacin de dicho
texto legal, que consisti en incorporar un inciso final al artculo 200, se distingue:
a. Si las sanciones son pecuniarias y acceden al pago de un tributo, prescribirn en tres o seis aos, segn el
caso, dependiendo de la prescripcin de la accin para perseguir el cumplimiento de la obligacin
tributaria respectiva.

b. Si las sanciones son pecuniarias o de otra ndole y que no acceden al pago de un tributo prescriben en un
plazo de tres aos contados desde la fecha en que se cometi la infraccin respectiva.
 CAPTULO DUODCIMO

LOS TRIBUNALES Y LOS PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS

I.-LOS TRIBUNALES TRIBUTARIOS

A. ASPECTOS GENERALES
En este acpite debemos partir por sealar que, por regla general, nuestro legislador ha decidido
encomendar al Director Regional del Servicio la fundn jurisdiccional de resolver las contiendas que se
susciten entre el Servicio y el contribuyente, por lo cual estamos en presencia de un rgano administrativo
con funciones jurisdiccionales. Se trata, entonces, de tribunales que asumen lo que se ha denominado
contencioso-administrativo y que, segn algunos constituirla una garanta, atendiendo a que dicho
rgano es el que dispone de conocimientos tcnicos suficientes para resolver la cuestin controvertida.

Sin embargo, atendiendo a la naturaleza prctica de la jurisprudencia administrativa, es criticada la actual

estructura, ya que se sostiene que el rgano que ejerce jurisdiccin no es capaz de duplicarse en sus
criterios, configurndose una situacin en que se es juez y parte a la vez.

B. COMPETENCIA EN MATERIA TRIBUTARIA DEL DIRECTOR REGIONAL DEL SERVICIO DE IMPUESTOS

INTERNOS

El artculo 115 del Cdigo Tributario seala que el Director Regional del Servicio conocer, en primera o en
nica instancia segn proceda, de las reclamaciones deducidas por los contribuyentes y de las denuncias
por infraccin a las disposiciones tributarias. Seala la misma disposicin que el Director Regional ser el de
la Unidad del Servicio que emiti la liquidacin o giro o que dict la resolucin en contra de la cual se
reclama.

Por su parte, el artculo 116 del mismo Cdigo seala que el Director Regional del Servicio podr autorizar a
funcionarios para conocer y fallar reclamaciones y denuncias que sean de su competencia. Este funcionario
acta por orden del Director Regional y ha pasado a denominarse juez tributario. En este mbito la
doctrina ha sealado que no es procedente esta delegacin de facultades ya que el Servicio lo que estara
haciendo es aplicar normas tcitamente derogadas por la Constitucin Poltica de 1980. La Corte de
Apelaciones de Santiago en una sentencia de fecha 5 de junio de 2000 acoge esta tesis, que se ha ido
consolidando.

C. COMPETENCIA DE LA JUSTICIA ORDINARIA

Sin perjuicio de que la regla general sea que los tribunales tributarios conocern los conflictos entre el
Servicio y los particulares. El Cdigo Tributario confiere competencia a la justicia ordinaria en diversas mate-
rias tributarias. Ellas son:

1. En relacin a las infracciones que llevan aparejadas una pena corporal, ya que corresponder conocer
de ellas, por denuncias o querellas del Servicio, al juez del crimen respectivo.

2. Con respecto a la determinacin de los impuestos a las asignaciones por causa de muerte y donaciones,
ser competente el juez de letras respectivo.

3. En lo que atae a las cuestiones que se den sobre la Ley de Timbres y Estampillas, ser juez competente
el de letras del lugar en que se otorgue el instrumento pblico o se solicite la autorizacin o proto -
colizacin del instrumento privado.
 4. Las Cortes de Apelaciones tienen competencia para conocer por la va de la apelacin de las
resoluciones que emanan del Director Regional y que sean apelables. En este caso, la Corte competente
ser la del territorio de la Direccin Regional que dict la resolucin apelada. No obstante, si en el
territorio de la Direccin Regional existieran ms de dos Cortes de Apelaciones, ser competente la del
domicilio del contribuyente.

5. La Corte Suprema, segn el artculo 122 del Cdigo, tiene competencia para conocer los recursos de
casacin en la forma y en el fondo que se deduzcan en contra de ls sentencias de segunda instancia
dictadas por las Cortes-de Apelaciones al fallar apelaciones de reclamaciones tributarias.

II. EL PROCEDIMIENTO GENERAL DE RECLAMACIONES

Este procedimiento se regula en el Titulo II del Libro III, artculos 123 a 148.

A. MBITO DE APLICACIN

Es el artculo 123 del Cdigo Tributario el precepto que viene a sealar el mbito de aplicacin de este
procedimiento y establece que se sujetarn a l, todas las reclamaciones por aplicacin de normas
tributarias. Se exceptan las materias vinculadas a reclamos de avalos de bienes races, del impuesto de
herencia, del Impuesto de Timbres y de la aplicacin de sanciones que tienen tratamiento especial en los
Ttulos III y IV del Libro III, respectivamente.

B. EL RECLAMO

Podemos conceptualizarlo al tenor del artculo 124 del Cdigo como la facultad o derecho que la ley
concede a una persona para impugnar, dentro de plazo y conforme al procedimiento, cualquier liquidacin,
giro o resolucin que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan para determinarlo,
siempre que exista de parte del reclamante un inters actual comprometido.

De lo expuesto emana que, conforme al artculo 124, puede reclamar toda persona, siempre que invoque
un inters actual comprometido. Es preciso establecer que puede ser cualquier persona, sin necesidad de
ser contribuyente o responsable del impuesto, debiendo eso s, tener dicho inters, esto es, inters
pecuniario, real y efectivo, que diga relacin directa con la materia objeto del reclamo, el que debe existir a
la poca del reclamo

Lo ms comn y frecuente, es que sea el propio contribuyente el que efecte el reclamo.

C. MATERIAS SUSCEPTIBLES DE RECLAMO

El articulo 124 inciso primero del Cdigo Tributario, seala que toda persona podr reclamar de la totalidad
o de algunas de las partidas o elementos de una liquidacin, giro o resolucin que incida en el pago de un
impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo, siempre que invoque un inters actual
comprometido. De la disposicin citada emana que son susceptibles de reclamo:

1. Resoluciones, esto es, el pronunciamiento del Servicio de carcter administrativo que inciden en el pago
de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo.
2. Giro, orden de ingreso.
3. Liquidacin de impuestos.
4. Tambin la reliquidacin, conforme lo seala el artculo 127 del Cdigo.
D. MATERIAS NO SUSCEPTIBLES DE RECLAMO

El articulo 126, incisos segundo y tercero del Cdigo Tributario sealan las siguientes materias como no
susceptibles de reclamacin:

1. Las circulares que emanan del Director Nacional y los oficios de las Direcciones Regionales.

2. Las resoluciones que emanan del Director Regional, sobre materias entregadas a su juicio exclusivo,
como sera por ejemplo, las condonaciones de intereses y multas de los artculos 56 y 106 del Cdigo,
respectivamente.

E. COMPARECENCIA

El artculo 129 del Cdigo Tributario, antes analizado en la comparecencia en materia tributara, seala que
slo podrn actuar los contribuyentes por s o por medio de representantes legales o mandatarios. Con res -
pecto al mandato se establece una exigencia adicional a la del artculo 9 del Cdigo, en el sentido de que es
menester que el mandato se otorgue por escritura pblica o por una declaracin escrita del mandante
autorizado por un funcionario del Servicio, con carcter de ministro de fe.

En relacin a la representacin a travs de abogados, ella no es obligatoria en el procedimiento general de

reclamaciones, sin embargo la ley N 0 18.120, en su articulo segundo, establece que el Servicio, por
resolucin fundada, podr exigir la intervencin de abogados siempre que se trate de un asunto de cuanta
superior a 2 unidades tributarias mensuales.

F. CONTENIDO DEL RECLAMO

El artculo 125 del Cdigo Tributario describe el contenido formal de la reclamacin tributaria. El reclamo
debe contener los siguientes aspectos:

1. Precisar sus fundamentos, lo que implica que debe tratarse de una presentacin fundada.

2. Presentarse acompaada de los documentos en que se funde, excepto aquellos que por su volumen,
naturaleza, ubicacin u otras circunstancias no puedan agregarse a la solicitud.

3. Contener, en forma precisa y clara, las peticiones que se someten a la consideracin del tribunal.

De lo dicho emana que en la reclamacin deben deducirse obligatoriamente todas las pretensiones que
invoca el reclamante, ya que no existe otra oportunidad para ello.

G. ETAPAS O FASES DEL PROCEDIMIENTO GENERAL DE RECLAMACIONES

Al igual que en los procedimientos ordinarios, es posible distinguir en el Procedimiento General de

Reclamaciones las siguientes fases o etapas

1. Etapa de discusin.

Est formada bsicamente por la reclamacin, el instrumento que se impugna y el informe que debe
evacuar el o los funcionarios del Servicio y las observaciones que al reclamante le merezca dicho informe.
 As, se presenta el escrito de reclamacin y el tribunal debe proveerlo, teniendo por presentada la
reclamacin y conjuntamente se debe ordenar que se emita por la unidad fiscalizadora que practic la
liquidacin un informe acerca de la reclamacin.

Esta unidad, debe elaborar el informe que deber referirse a los hechos y antecedentes de derecho
invocado en el escrito de reclamo.

Junto con remitir el informe debe acompaar copia de las liquidaciones o giros reclamados, con los
documentos que le han servido de antecedentes y si el contribuyente fue citado, se debe acompaar copia
de dicha citacin y de la respuesta dada.

De dicho informe, el contribuyente est facultado para evacuar las observaciones que le merezca.

2. Etapa de prueba.

Una vez agotada la fase de discusin, el Director Regional, de oficio o a peticin de parte, podr recibir la
causa a prueba y, si estima que hay controversia sobre un hecho sustancial y controvertido, deber
precisarlo como asimismo los puntos de prueba y sealar la forma y plazo de la prueba testimonial.

En este procedimiento, sern utilizados todos los medios de prueba legal del Cdigo de Procedimiento Civil
y se debe precisar que el reclamante deber acompaar y solicitar la prueba por escrito.

Asimismo, es el tribunal el que fija el plazo para rendir la prueba, no existiendo trmino probatorio legal.

3. Etapa de sentencia.

Una vez que ha vencido el plazo para rendir la prueba o vencido o evacuado el trmite de observacin al
informe emitido, queda el expediente en estado de que el Director Regional dicte sentencia definitiva.

Al examinar el expediente, el Director Regional puede estimar necesaria la prctica de alguna nueva
diligencia, pudiendo dictar, en este caso, una medida para mejor resolver. Se aplican en este caso, en forma
supletoria, por lo dispuesto en el artculo 148 del Cdigo Tributario, las normas del articulo 159 del Cdigo
de Procedimiento Civil sobre medidas para mejor resolver.

Con medidas para mejor resolver o no, el reclamante tiene el derecho de pedir que se fije un plazo para la
dictacin del fallo, plazo que no podr exceder de tres meses.

Frente a esta situacin, se pueden dar las siguientes alternativas:

3.1. Que el Director Regional dicte sentencia dentro del plazo.

3.2. Que transcurra el plazo fijado y el Director Regional no dicte sentencia

En este caso, segn el articulo 135 del Cdigo, el reclamante puede, en cualquier momento, pedir se
tenga por rechazado el reclamo y apelar ante la Corte de Apelaciones respectiva, siendo este tribunal el
que, en definitiva, se va a pronunciar sobre el fondo de la cuestin.

Se debe precisar que el reclamante, en lo principal de su presentacin, debe pedir que se tenga por
 rechazado el reclamo, por aplicacin del artculo 135 del Cdigo Tributario y, en un otros, debe apelar
de la resolucin.

En este caso, el Director Regional debe conceder el recurso y remitir el expediente a la Corte de
Apelaciones, en un plazo de 15 das, acompaando el informe emitido acerca de la reclamacin, el que
debe ser tomado en cuenta en los considerandos del fallo de segunda instancia.

La sentencia definitiva deber contener los mismos requisitos formales del artculo 170 deI Cdigo de
Procedimiento Civil, esto es, una parte expositiva, una parte considerativa y una parte resolutiva.

Deber notificarse, segn el artculo 138 del Cdigo, por carta certificada, pudiendo ser reemplazada
esta forma de notificacin por la notificacin por cdula, cuando asilo solicitan las partes en el curso del
procedimiento. -

Ahora bien, en la sentencia definitiva y de conformidad al artculo 137, se debe establecer si el negocio
es o no de cuanta determinada y fijarla para efectos de la procedencia del recurso de casacin segn el
articulo 767 N0 3 del Cdigo de Procedimiento Civil.

4. Etapa de impugnacin.

La sentencia que se emite en el Procedimiento General de Reclamaciones es susceptible de los siguientes

recursos:

4.1. Aclaracin, rectificacin o enmienda.

Los artculos 138 y 139 del Cdigo Tributario, aluden a este recurso, debindose, eso si, aplicar los
artculos 182 y 184 del Cdigo de Procedimiento Civil.

4.2. Recurso de Reposicin.

Cabe sealar que contrariamente a la regla general el artculo 139 del Cdigo Tributario seala que
puede deducirse este recurso en contra de la sentencia definitiva. El plazo es de 10 das, contados desde
la notificacin de la resolucin o sentencia recurrida.

Contra la resolucin que acoja o rechace la reposicin no es posible deducir ningn recurso, salvo que
se haya deducido recurso de apelacin en forma subsidiaria.

4.3. Recurso de Apelacin.

Segn el artculo 139 del Cdigo Tributario, este recurso se debe interponer en forma subsidiaria si se ha
deducido reposicin. El plazo para deducir el recurso de apelacin es de 10 das contados desde la
notificacin de la sentencia definitiva. En este caso, el tribunal debe elevar el expediente al tribunal
superior, para que se pronuncie en segunda instancia, debiendo efectuarse este trmite en un plazo de
15 das, tramitndose el recurso sin ms formalidades que la fijacin de da para la vista de la causa, sin
perjuicio de medidas para mejor resolver que dicte la Corte.

La Corte que va a conocer de la apelacin ser la que tenga competencia ~n el territorio de la Direccin
Regional que dict la resolucin apelada.
 En contra de la sentencia que emana de la Corte proceden los recursos de casacin en la forma yen el
fondo para ante la Corte Suprema.

III. EL PROCEDIMIENTO DE APLICACIN DE SANCIONES

A. MBITO DE APLICACIN

Este procedimiento se regula en el Titulo IV del Libro III del Cdigo Tributario, operando respecto de
aquellas infracciones tributaras que no tienen aparejada una pena corporal. Es competente para conocer
de las denuncias que dan origen a este procedimiento el Director Regional o el funcionario competente que
l designe.

Claramente seala el articulo 161 N 0 7 que este procedimiento no regir respecto de los intereses y
sanciones pecuniarias aplicadas en una liquidacin o reliquidacin de impuestos, ya que dichos intereses y
sanciones van a ser objeto de reclamo conjuntamente con el impuesto liquidado. Lo anterior significa que si
un contribuyente es liquidado por el Servicio por diferencias de impuestos y se le aplica en dicha
liquidacin una multa, ya sea del articulo 97 N 0 2 o del 97 N0 11, este contribuyente deber solicitar que no
se le aplique dicha multa en el reclamo tributario que da origen al procedimiento antes analizado, regulado
en los artculos 124 y siguientes del Cdigo.

La ley N0 19.738 agreg un inciso final al articulo 106, en virtud del cual el Director Regional podr anular las
denuncias notificadas por infracciones que no constituyan amenaza al inters fiscal u omitir los giros de las
multas que se apliquen en los mismos casos, de acuerdo a normas generales que fije el Director Nacional.

B. ETAPAS DEL PROCEDIMIENTO

El artculo 161 del Cdigo reglamenta este procedimiento, distinguindose las siguientes etapas:

1. La denuncia y la notificacin del acta.

Se inicia este procedimiento con la denuncia de una infraccin por parte del funcionario competente, el
que levantar un acta de ello y la notificar personalmente o por cdula al interesado.

Se debe tener presente que se eligi dichas formas de notificacin por ser las ms seguras.

2. Los descargos.

El afectado, en un plazo de 10 das contados desde que se le efecta la notificacin, deber formular sus
descargos por escrito, sealando con claridad y precisin los medios de prueba de que piensa valerse.

El contribuyente, en el plazo antes aludido, podr presentar una declaracin omitida o una declaracin
rectificatoria, cuando la infraccin consista en la omisin de una declaracin o presentacin de una
incorrecta, liquidndose el impuesto por el Servicio y absolvindose al contribuyente de la sancin por
efecto de la infraccin que cometi.

Esta claramente es una norma que incentiva el cumplimiento tributario, pues persigue ms que aplicar
una multa, que el contribuyente cumpla la conducta exigida por la ley.

3. Medidas conservativas.
 El Director Regional podr adoptar en este procedimiento todas las medidas conservativas a fin de
evitar que desaparezcan los antecedentes que prueban la infraccin oque se consuman los hechos que
la constituyen.

Como se trata de medidas que pueden afectar derechos del contribuyente, surge para ste el derecho
de reclamar de ellas ante el Juez de Letras en lo Civil, quien resolver, previa citacin del jefe del
Servicio, siendo su fallo slo apelable en el efecto devolutivo.

4. Recepcin de prueba y fijacin de trmino.

Efectuados los descargos, el artculo 161 del Cdigo Tributario seala que el tribunal deber ordenar
recibir la prueba que el inculpado haya ofrecido, fijando un trmino probatorio para ello. En caso que se
tramite la causa en rebelda del contribuyente infractor o no se haya ofrecido pruebas, se dictar
sentencia de inmediato.

5. Sentencia definitiva.

Una vez rendida la prueba o en el caso antes aludido, el tribunal dictar sentencia que si acoge la
denuncia deducida dispondr el giro respectivo.

La sentencia dictada en este procedimiento es susceptible de los recursos de reposicin, apelacin,

aclaracin, rectificacin y enmienda.

El fallo de segunda instancia dictado por la Corte de Apelaciones es susceptible del recurso de casacin
en el fondo y en la forma.
 CAPITULO DECIMOCUARTO

EL IMPUESTO A LA RENTA
1. GENERALIDADES

Como parte del Sistema Tributario chileno aparece el Impuesto a la Renta, tributo reglamentado en el D.L.
N0 824 de 1974 y sus numerosas modificaciones que no han sido sino las diversas posturas de las
autoridades frente a la poltica fiscal. Este texto legal consagra cuatro impuestos que gravan las rentas de
las empresas y las personas: el Impuesto de Primera Categora; el Impuesto nico al Trabajo Dependiente;
el Impuesto Global Complementario y el Impuesto Adicional.

El Impuesto de Primera Categora grava las rentas percibidas y devengadas de las empresas, personas
naturales y jurdicas, en que predomina la explotacin de un capital, aplicndose a la renta lquida
imponible de primera categora una tasa del 15%, que ser de 16,0% en 2002, 16,5% en 2003 y 17% en
2004.

El Impuesto nico al Trabajo Dependiente grava las rentas percibidas por los trabajadores dependientes del
pas, aplicando a la remuneracin bruta una tasa progresiva.

El Impuesto Global Complementario grava el retiro, el reparto y distribucin de utilidades de los

empresarios individuales, sociedades de personas y sociedades de capital, respectivamente, aplicndosele
a dichos retiros una tasa progresiva similar a la del impuesto nico al trabajo dependiente. Este tributo
tambin grava las rentas percibidas por los contribuyentes de la

Segunda categora (profesionales liberales, ocupaciones lucrativas y sociedades de profesionales).

Finalmente, el impuesto adicional grava a las rentas que remesen o sean retiradas por personas naturales
extranjeras sin domicilio ni residencia en el pas, como asimismo las personas que no tengan domicilio y
residencia en el pas y que perciban utilidades distribuidas por sociedades annimas constituidas en Chile
en su calidad de accionistas.

II. CONCEPTOS

El D.L. N0 824, Ley de Impuesto a la Renta, en el articulo 2, establece conceptos que es necesario examinar:

A. RENTA

El N0 1 del artculo 20 seala que renta est constituida por los ingresos que Constituyen utilidades o
beneficias que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio
que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominacin.

De la definicin anteriormente aludida se desprende lo siguiente:

1. Se seala que renta constituye cualquier ingreso que se perciba o devengue, trminos estos ltimos que
el artculo 20 N0 2 del mismo DL. N0 824 define y que ser objeto de anlisis en el acpite siguiente.

2. La definicin antes aludida es tan amplia que cualquier ingreso o incremento de patrimonio por ser
constitutivo de renta, ya sea percibida o devengada pasa a estar gravado por el tributo.
 Esta situacin se viene a zanjar en el articulo 17, donde se establecen los ingresos no constitutivos de
renta, materia que analizaremos ms adelante.

B. RENTA DEVENGADA Y RENTA PERCIBIDA

Estos conceptos definidos por el articulo 20 nmeros 2 y 3 del D. L. N 0 824 son trascendentes para
determinar el hecho gravado en los impuestos de primera categora, global complementario y adicional. En
efecto, el percibir o devengar ingresos constitutivos de renta implicar que se est en presencia de cada
uno de los tributos antes aludidos.

Renta devengada es aqulla sobre la cual se tiene un titulo o derecho independiente de su actual
exigibilidad y constituye un crdito para su titular. Ejemplo, ventas a plazo, en que se devenga el hecho
gravado desde la fecha del contrato.

Renta percibida es aquella que ha ingresado materialmente al patrimonio de una persona.

El Impuesto de Primera Categora recae sobre las rentas devengadas o percibidas, y los Impuestos Global
Complementario y Adicional sobre rentas percibidas, por regla general.

C. AO CALENDARIO Y AO TRIBUTARIO

El ao calendario es el periodo de doce meses que termina el 31 de diciembre, y el ao tributario es el ao

en que deben pagarse los impuestos o la primera cuota de ellos.

III. TERRITORIALIDAD DEL IMPUESTO A LA RENTA

Entendemos por territorialidad del impuesto a la renta el mbito de aplicacin de los tributos del D.L. N 0
824, siendo el artculo 20 del citado texto legal el que viene a establecer las siguientes reglas:

A. REGLAS GENERALES

1. Personas domiciliadas o residentes en Chile.

Pagan sus impuestos por rentas de cualquier origen, sea que la fuente se encuentre en Chile o el extranjero.

2. Personas no domiciliadas ni residentes en Chile.

Pagan impuestos slo por rentas cuya fuente est en Chile.

. REGLAS EXCEPCIONALES

1. Primera regla excepcional.

Los extranjeros que tengan constituido domicilio o residencia en Chile durante los tres primeros aos
contados desde su ingreso a Chile slo estn afectos a los impuestos que gravan sus rentas de fuente
chilena. Este plazo es prorrogable por una sola vez por e! Director Regional en casos calificados.

2. Segunda regla excepcional.

La persona sin domicilio o residencia en Chile paga impuestos por sus rentas de fuente extranjera
cuando stas consistan en remuneraciones por servicios prestados desde el exterior a empresas
constituidas en Chile.
IV. LOS INGRESOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA

A. CONCEPTO

Ya sealamos que el D.L. N0 824 define por renta a los ingresos que constituyen utilidades o beneficios que
rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o
devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominacin. Este concepto es tan amplio que
cualquier devengo o percepcin de cantidades que obtenga una persona podra configurar el hecho
gravado renta, por lo cual el legislador vino a establecer taxativamente cules son los ingresos no
constitutivos de renta.

B. ANLISIS DE LOS INGRESOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA

Conforme lo seala el artculo 17 de la ley, los ingresos no constitutivos de renta son:

1. La indemnizacin de cualquier dao emergente y dao moral, siempre que ella haya sido ordenada por
un tribunal por sentencia judicial. Articulo 17 N0 1.

Surge la duda en cuanto a si las indemnizaciones convencionales serian ingresos constitutivos de renta
para efectos de la ley. Frente a tal situacin, se debera plantear que la indemnizacin no es ingreso
constitutivo de renta por el solo hecho de que a travs de ella se viene a compensar un patrimonio
afectado o daado. Es evidente que en ningn caso hay incremento patrimonial.

El N0 1 del articulo 17 excluye a la indemnizacin por dao emergente de bienes que forman parte de
una empresa o actividad afecta al impuesto de primera categora, ya que esa indemnizacin se
deducir como gasto en la cadena de los artculos 29 y siguientes de la ley.

2. Las indemnizaciones por accidentes del trabajo, sea que consistan en sumas fijas, rentas o pensiones.
Articulo 17 N0 2.

En este caso se est en presencia de la aplicacin de la ley N 0 17.344, texto que establece beneficios
por accidentes del trabajo y enfermedades profesionales.

3. Sumas que perciba el beneficiario o asegurado de seguros de vida, de desgravamen, dotales o rentas
vitalicias, durante la vigencia del contrato, al trmino del plazo estipulado en l o al tiempo de su
transferencia o liquidacin, excluyndose los ingresos provenientes de rentas vitalicias del D.L. N 0
3.500 y N0 3.501. Articulo 17 N0 3.

En el texto de la ley se incurre en un defecto, ya que se seala con relacin a la excepcin antes citada
que ella no goza de exencin, siendo que lo que estamos analizando, en ningn caso, es una exencin,
sino que se trata de una cuestin vinculada con la configuracin del hecho gravado.

4. Las sumas percibidas por los beneficiarios de pensiones o rentas vitalicias derivadas de contratos que
sin cumplir con los requisitos establecidos en el Prrafo 2~ del Titulo XXXIII del Cdigo Civil, hayan sido
o sean convenidos con sociedades annimas chilenas, cuyo objeto social sea constituir pensiones o
rentas vitalicias, siempre que el monto mensual de las pensiones o rentas mencionadas no sea en
conjunto, respecto del beneficiario, superior a un cuarto de unidad tributaria mensual. Articulo 17 N 0
4.
 5. El artculo 17 N0 5 de la ley se refiere al valor de los aportes que reciben las sociedades, lo que trasunta
que se est en presencia de transferencia de activos y no de la obtencin de ingresos constitutivos de
renta. El mismo articulo seala que no son constitutivos de renta el mayor valor a que se refiere el N 0
13 del articulo 41 de la misma ley, esto es, la revalorizacin de capital propio, ya que en ese caso lo
que se efecta es la correccin monetaria del capital social.

La misma norma aade, por otro lado, que no son constitutivos de renta el sobreprecio o mayor valor
que obtienen las sociedades annimas en la colocacin de acciones de su propia emisin, mien tras no
se distribuyan dichas cantidades. Se trata, en esencia, de que las sociedades emiten acciones, las
colocan en el mercado de valores y si se transan a un valor superior que el nominal, dicha dife rencia a
favor no constituye renta mientras no se traspase a los accionistas.

Finalmente este precepto establece que no son constitutivos de renta las sumas o bienes que
constituyan el aporte del asociado al gestor de una cuenta en participacin, slo respecto de la
asociacin y siempre que fuesen acreditados fehacientemente.

6. El N0 6 del artculo 17 seala que no son constitutivos de renta las utilidades o fondos que se
distribuyen a los accionistas en forma de acciones total o parcialmente liberadas o a travs del
aumento del valor nominal de las mismas, como asimismo la parte de los dividen-dos que provenga
de los ingresos a que se refiere el articulo 17.

Se est en presencia de aquella situacin en que la sociedad annima, al llegar la Junta Ordinaria de
Accionistas, decide capitalizar las utilidades, ya sea a travs de acciones que se distribuyen a los
socios, representativas de la capitalizacin o bien a travs del aumento del valor nominal de las
acciones.

Esta disposicin en su parte final seala que no son constitutivos de renta aparte de los dividendos
que se paguen a los accionistas y que provengan de ingresos del propio articulo 17, con la salvedad de
los reajustes de los nmeros 25 y 28 del citado articulo 17 que es posible, conforme lo establece el
artculo 29 del mismo texto legal, sean considerados ingresos brutos si se trata de contribuyentes que
deben llevar contabilidad fidedigna.

7. El N0 7 del artculo 17 se refiere a la devolucin de capitales sociales y reajustes de stos, que se

efectan conforme a la misma ley o a leyes anteriores y que no corresponden a utilidades tributables
capitalizadas que deban pagar los impuestos de esta ley.
Se trata de aquel contribuyente que obtiene devolucin de su capital aportado por alguna causa como
podra ser su retiro de la sociedad.

Si esa situacin se llega a producir, las sumas que se perciben no constituyen rentas para efectos de la
Ley de Impuesto a la Renta siempre que no se trate de utilidades que se capitalizaron y que si dicha
capitalizacin no hubiera sucedido se habran visto afectas al Impuesto Global Complementario.

Se pretende evitar que un socio de la sociedad capitalice sus utilidades y una vez que ello se ha hecho,
evitando el Impuesto Global Complementario, obtenga por la devolucin de capital dichos ingresos
libres de impuesto.

8. El N0 8 del artculo 17 se refiere al mayor valor que se produzca respecto de ciertas operaciones, que
implica una supuesta ganancia que se obtiene de la enajenacin de activos o de actividades deter-
minadas y que dndose los requisitos legales no es constitutiva de renta.

El citado artculo 17 N0 8 efecta a siguiente enumeracin:

a. El mayor valor en la enajenacin o cesin de acciones de sociedades annimas, siempre que

entre la fecha de la adquisicin y la de enajenacin, haya transcurrido, a lo menos, un ao.

En este caso, expresamente el inciso segundo del articulo 17 N 0 8 seala que no constituir renta
slo la parte que alcance la reajustabilidad conforme la variacin del I.P.C. entre el ltimo da del
mes anterior a la adquisicin y el ltimo da del mes anterior a la enajenacin, quedando gravada
en carcter de impuesto nico con el impuesto de primera categora la cantidad que exceda de
esa suma, sin perjuicio de que se considerarn exentas del mismo a las personas que no estn
obligadas a declarar renta efectiva en primera categora y que el mayor valor que obtengan no
exceda de 10 U.T.M. si el impuesto debe retenerse mensualmente o de 10 U.T.A. al efectuarse la
declaracin anual.

b. El mayor valor en la enajenacin de bienes races, excepto de aquellos que pertenezcan al activo
de empresas que declaren su renta efectiva en primera categora.

c. El mayor valor en la enajenacin de pertenencias mineras, salvo que formen parte del activo de
empresas que declaren renta efectiva de primera categora.

Al igual que la letra a) referente a las acciones, se hace aplicable el inciso segundo en cuanto no
constituir renta slo la parte que alcance la reajustabilidad conforme la variacin del I.P.C., entre
el ltimo da del mes anterior a la adquisicin y el ltimo da del mes anterior a la enajenacin,
quedando gravada con el Impuesto de Primera Categora en calidad de impuesto nico la parte
del mayor valor que excede la reajustablidad, concedindose eso si la exencin a las personas
que no estn obligadas a declarar renta efectiva en primera categora y cuyo mayor valor no
exceda de 10 U.T.M. si el impuesto debe ser retenido en forma mensual 10 U.T.A. al efectuarse
declaracin anual.

d. El mayor valor en la enajenacin de derechos de agua, efectuados por personas que no estn
obligados a declarar renta efectiva de primera categora.

Tambin se hace aplicable en este caso lo dispuesto en el inciso segundo del articulo 17 relativo a
que slo alcanza a la reajustabilidad conforme variacin del I.P.C. y que el resto del mayor valor
se grava con el Impuesto de Primera Categora con exencin comentada.

e. El mayor valor en la enajenacin del derecho de propiedad intelectual o industrial en caso que la
enajenacin la efecte el inventor o el autor.

Se hace aplicable en este caso tambin el antes aludido inciso segundo del artculo 17 N 0 8.

f. El mayor valor que se genere por la adjudicacin de bienes en particin de herencia y a favor de
uno o ms herederos del causante, sus sucesores y los cesionarios.

Es necesario sealar que la particin es un acto declarativo y ello lo ha reconocido el legislador

tributario, por lo cual no hay incremento de patrimonio, sino que la radicacin de un derecho
que se tena sobre un patrimonio comn.
g El mayor valor que se genere en la adjudicacin de bienes en liquidacin de sociedad conyugal
en favor de cualesquiera de los cnyuges o de uno o ms de sus herederos o cesionarios.

h. El mayor valor en la enajenacin de acciones y derechos de una sociedad legal minera o en una
sociedad contractual minera que no sea sociedad annima, exceptuados los contribuyentes que
tributan en primera categora.

El precepto en cuestin exige los siguientes requisitos:

h.1. Se trate de sociedades legales o contractuales mineras creadas para explotar determinadas
pertenencias.

h.2. El que enajene y obtenga el mayor valor, haya adquirido las pertenencias antes de la
inscripcin del acta de mensura o dentro de los cinco aos siguientes a dicha inscripcin.

h.3. La enajenacin que da lugar al mayor valor se efecte dentro de los 8 aos contados desde
la inscripcin del acta de mensura.

En este caso, vuelve a hacerse aplicable el inciso segundo del articulo 17 N 0 8, en cuanto a que
slo alcanza como ingreso no constitutivo de renta la variacin del I.P.C. entre el ltimo da del
mes anterior a la adquisicin y el ltimo da del mes anterior a la enajenacin, quedando gravada
con el impuesto de primera categora en calidad de impuesto nico el mayor valor que excede
del reajuste, sin perjuicio de la exencin de las personas que no estn obligadas a declarar renta
efectiva en Primera Categora y no exceda el mayor valor de 10 U.T.M. 6 10 U.T.A. segn el caso.

i. El mayor valor en la enajenacin de derechos o cuotas respecto de bienes races posedos en

comunidad, exceptundose los derechos o cuotas que forman parte del activo de una empresa
que tributa en primera categora.

j. Enajenacin de bonos o debntures.

Se hace aplicable nuevamente el inciso segundo del articulo 17 N 0 8 en cuanto a que slo alcanza
a la reajustabilidad del instrumento y la suma que exceda de l.

k. Enajenacin de vehculos destinados al transporte de pasajeros o exclusivamente al transporte

de carga ajena que sean de propiedad de personas naturales que no posean ms de uno de
dichos de vehculos.

l. Normas comunes con respecto al mayor valor de operaciones del artculo 17 N 0 8.

El artculo 17 N0 8 inciso tercero y el articulo 18 de la Ley de Impuesto a la Renta contiene reglas

comunes respecto de algunas de las operaciones en que se da mayor valor que debemos sealar;

l.1. El articulo 17 N0 8 inciso tercero seala que tratndose del mayor valor en la enajenacin de
acciones, bienes races, pertenencias mineras, derechos de agua, acciones y cuotas en
sociedades legales o contractuales mineras, derechos o cuotas posedos en comunidad,
bonos o debentures y vehculos de transporte o carga que hagan los socios o accionistas que
tengan ms del 10% de la sociedad hacia la misma sociedad o empresa se gravar no slo
con el Impuesto de Primera Categora, sino que con el Impuesto Global Complementario o
adicional, segn proceda.
 As, si el dueo del 50% de las acciones de una sociedad annima cerrada adquiere acciones
de COPEC en un precio total de $4.000.000 y se las enajena a su sociedad en la suma de $
8.000.000 dos aos despus, excluida la reajustabilidad, se gravar con el Impuesto de
Primera Categora y el Global Complementario.

1.2. El artculo 18 seala que tratndose del mayor valor en la enajenacin de acciones, bienes
races, pertenencias mineras, derechos de agua, derechos o cuotas de bienes races
posedos en comunidad y bonos y debentures, si se trata de negociaciones u operaciones
que se efectan con habitualidad, el mayor valor no ser considerado como un ingreso no
constitutivo de renta, sino que estar afecto al Impuesto de Primera Categora, Global
Complementario o Adicional, segn corresponda.

Al respecto, se establece una presuncin de derecho y una legal. La presuncin de derecho

se da en el caso de subdivisin de terrenos urbanos y venta de edificios por pisos o
departamentos, siempre que la enajenacin se produzca dentro de los cuatro aos
siguientes a su adquisicin o construccin.

La presuncin simplemente legal se da si entre la adquisicin o construccin del bien raz y

su enajenacin transcurre menos de un ao.

9. Segn el articulo 17 N0 9 de la Ley de Impuesto a la Renta, no hay un ingreso constitutivo de renta en

la adquisicin de bienes de acuerdo a los prrafos 20 y 40 del Titulo V del Libro II del Cdigo Civil o por
prescripcin, o por sucesin por causa de muerte o por donacin.

10. El articulo 17 N0 10 seala que no son constitutivos de renta los beneficios que obtiene el deudor de
una renta vitalicia por el mero hecho de cumplirse la condicin que le pone trmino o disminuye su
obligacin de pago, como tambin el incremento del patrimonio derivado del cumplimiento de una
condicin o de un plazo suspensivo de un derecho, en caso del fideicomiso y del usufructo.

11. El articulo 17 N0 11 seala que no son constitutivas de renta las cuotas que eroguen los asociados.
Tratndose de las personas jurdicas como las corporaciones y fundaciones, los recursos que aportan
las personas naturales que la conforman no constituyen renta.

12 El artculo 17 N0 12 se refiere al mayor valor que se obtenga en la enajenacin ocasional de bienes

muebles de uso personal del contribuyente o de todos o algunos de los objetos que forman parte del
mobiliario de su casa habitacin.

En este caso, a diferencia del N 0 8 antes analizado, no se atiende a la reajustabilidad y no existe lmite
alguno respecto del mayor valor no constitutivo de renta.

13. El articulo 17 N0 13 indica que no son ingresos constitutivos de renta la asignacin familiar, los beneficios
previsionales, la indemnizacin por desahucio y de retiro hasta un mximo de un mes de remuneracin por
ao de servicios con tope de seis meses.

Esta norma establece que la asignacin familiar, suma que se paga a los trabajadores por sus cargas y cuyos
montos provienen del Estado, ylos beneficios previsionales que obtengan los trabajadores no son constitutivos
de renta.

Asimismo, tampoco loes la indemnizacin por aos de servicios y las dems consagradas en el Cdigo del
Trabajo, como la indemnizacin a todo evento y la de falta de aviso previo, ya que la expresin desahucio debe
entenderse en el contexto de las indemnizaciones que se originan por el trmino de la relacin laboral.

Tambin debiesen quedar comprendidas las indemnizaciones voluntarias que emanan de un contrato o
convenio colectivo de trabajo, ya que la norma en comentario se refiere a la indemnizacin de retiro.

En ambos casos el tope de la indemnizacin para quedar como ingreso no constitutivo de renta es de seis
meses.

Tratndose de trabajadores del sector privado, se entender por remuneracin el promedio de los ltimos 24
meses, excluidas las gratificaciones, participaciones, bonos y otras remuneraciones extraordinarias, suma que
debe ser reajustada conforme la variacin que experimente el ndice de precios al consumidor entre el ltimo
da del mes anterior al de devengamiento de la remuneracin y el ltimo da del mes anterior al del trmino
del contrato.

14. El N0 14 del articulo 17 se refiere a la alimentacin, movilizacin o alojamiento proporcionado al empleado

u obrero slo en el inters del empleador o patrn, o la cantidad que se pague en dinero por esta misma causa,
siempre que sea razonable a juicio de la Direccin Regional respectiva.

15. El N 15 del artculo 17 se refiere a las asignaciones de traslacin y viticos, a juicio del Director Regional.

16. El N 16 del artculo 17 se refiere a las sumas percibidas por concepto de gastos de representacin,
siempre que dichos gastos estn establecidos por ley.

17. El N 17 del artculo 17 se refiere a las sumas percibidas por concepto de pensiones o jubilaciones de
fuente extranjera.

Claramente queda establecido que slo las pensiones o jubilaciones de fuente extranjera no son ingresos
constitutivos de renta, ello en atencin a que los ingresos consistentes en pensiones y jubilaciones quedan
afectos al impuesto nico del artculo 42 N0 1.

18. El N0 18 del artculo 17 se refiere a las cantidades percibidas o los gastos pagados con motivo de becas de
estudio.

19. El N0 19 del artculo 17 se refiere a las pensiones alimenticias que se deben por ley a determinadas
personas, nicamente respecto de stas.

20. El N0 20 del artculo 17 se refiere a la constitucin de la propiedad intelectual, como tambin la

constitucin de los derechos que se originen de acuerdo a los Ttulos III, VyVl del Cdigo de Minera y su
artculo 72, sin perjuicio de los beneficios que se obtengan de dichos bienes.

21. El N0 21 del artculo 17 se refiere a que constituye ingreso no constitutivo de renta el hecho de obtener de
la autoridad una merced, una concesin o un permiso fiscal o municipal.

22. El N0 22 del artculo 17 seala que no son constitutivas de renta las remisiones por ley de deudas, intereses
u otras sanciones.

23. El N0 23 del articulo 17 establece que no son constitutivos de renta los premios que otorgue el Estado y
otras instituciones a personas con motivo de un galardn de tipo permanente por estudios, investigacio nes y
creaciones de ciencia o de arte, siempre que la persona beneficiada no tenga el carcter de trabajador o
funcionario del rgano que entrega el estmulo.

Segn el mismo nmero, quedan como ingreso no constitutivos de renta los premios del Sistema de
Pronsticos y Apuestas del DL. N0 1.298 de 1975.

24. El N0 24 del artculo 17 seala que no son ingresos constitutivos de renta los premios de rifa y beneficencia
autorizadas previamente por decreto supremo
25. El N 25 del artculo 17 seala que no son constitutivos de renta los reajustes y amortizaciones de
instrumentos de valor emitidos por cuenta o con garanta del Estado e instrumentos de valor de carcter
hipotecario.

El mismo precepto excluye como ingreso constitutivo de renta a los reajustes que en operaciones de crdito de
dinero de cualquier naturaleza o instrumentos financieros fijen las partes o por el emisor del instrumento, slo
hasta las sumas o cantidades que se determine conforme al procedimiento de correccin monetaria del
artculo 41 bis.

26. El N 26 del artculo 17 establece como ingresos no constitutivos de renta a los montepos de la ley N 0
5.311

27. El N 27 del artculo 17 seala que no son ingresos constitutivos de renta las gratificaciones de zona
establecidas o pagadas en virtud de una ley.

28. El N 28 del artculo 17 establece que no constituye renta el monto de los reajustes que, de conformidad a
las disposiciones del prrafo 30 del Ttulo V de la Ley de Impuesto a la Renta, proceda respecto de los pagos
provisionales mensuales efectuados por contribuyentes.

Se refiere este nmero a la correccin monetaria que se efecta respecto de los pagos provisionales mensuales
que efectan en el ejercicio los contribuyentes afectos al Impuesto de Primera Categora, Global
Complementario y Adicional.

29. El N 29 del artculo 17 seala que no son ingresos constitutivos de renta aquellos que otras leyes no
consideren renta o que se imputen a capital.

Un ejemplo de lo anterior, lo constituirla la bonificacin por contratacin de mano de obra del D.L. N0 889.

30. El N 30 del artculo 17 seala que no es constitutiva de renta la parte de los gananciales que uno de los
cnyuges, sus herederos o cesionarios, perciba del otro cnyuge, sus herederos o cesionarios, como
consecuencia del trmino del rgimen patrimonial de participacin en los gananciales.

31. La ley N0 19.738 introdujo un nuevo artculo 18 bis, en virtud del cual se eximen de impuesto a la renta al
mayor valor obtenido por inversionistas institucionales extranjeros en la enajenacin de acciones de
sociedades annimas abiertas y bonos.

Una de las criticas que se hacia al articulo 17, era el mayor valor con que se gravaba a los inversionistas
institucionales extranjeros. Para evitar dicha situacin, el precepto en anlisis seala que el mayor valor,
obtenido por los inversionistas institucionales extranjeros, tales como fondos mutuos y fondos de pensiones u
otros, en la enajenacin de acciones de sociedades annimas abiertas con presencia burstil o de bonos
emitidos por el Banco Central de Chile, el Estado o por empresas constituidas en el pas, realizada en bolsa o
en conformidad al Ttulo XXV de a ley N 0 18045 o mediante algn otro sistema autorizado por la
Superintendencia de Valores y Seguros, estar exento de los impuestos de primera categora y adicional o
global complementario, segn el caso.

Para que proceda la exencin consignada en el artculo 18 bis, se exige el cumplimiento de los siguientes
requisitos:

1. Estar constituido en el extranjero y no estar domiciliado en Chile.

2. Acreditar su calidad de inversionista institucional extranjero cumpliendo con, a lo menos, alguna de las
siguientes caractersticas:

a) Que sea un fondo que haga oferta pblica de sus cuotas de participacin en algn pas que tenga un grado
de inversin para su deuda pblica, segn clasificacin efectuada por una agencia internacional clasificadora de
riesgo calificada como tal por la Superintendencia de Valores y Seguros.
b) Que sea un fondo que se encuentre registrado ante una autoridad reguladora de un pals que tenga un grado
de inversin para SLI deuda pblica, segn clasificacin efectuada por una agencia internacional clasificadora
de riesgo calificada como tal por la Superintendencia de Valores y Seguros, siempre y cuando el fondo tenga
inversiones en Chile que representen menos del 30% del valor accionario del mismo, incluyendo ttulos
emitidos en el extranjero que sean representativos de valores nacionales.

c) Que sea un fondo que tenga inversiones en Chile que representen menos del 30% del valor accionario del
mismo, incluyendo ttulos emitidos en el extranjero que sean representativos de valores nacionales, siempre y
cuando demuestre que no ms del 0% del valor accionario del fondo es directa o indirectamente de propiedad
de residentes en Chile.

d) Que sea un fondo de pensiones, entendindose por tal aquel que est formado exclusivamente por personas
naturales que perciben sus pensiones con cargo al capital acumulado en el fondo.

e) Que sea un fondo de aquellos regulados por la ley N 0 18.657, en cuyo caso todos los tenedores de cuotas
debern ser residentes en el extranjero.

f) Que sea otro tipo de inversionista institucional extranjero que cumpla las caractersticas que defina el
reglamento para cada categora de inversionista, previo informe de la Superintendencia de Valores y Seguros y
del Servicio de Impuestos Internos.

3. No participar directa ni indirectamente del control de las sociedades emisoras de los valores en los que se
invierte ni poseer o participar directa o indirectamente el 10% o ms del capital o de las utilidades de dichas
sociedades.

4. Celebrar un contrato, que conste por escrito, con un banco o una corredora de bolsa, constituidos en Chile,
en el cual el agente intermediario se haga responsable, tanto de la ejecucin de las rdenes de compra y venta
de acciones, como de verificar, al momento de la remesa respectiva, que se trata de las rentas que en este
articulo se eximen de impuesto o bien, sise trata de rentas afectas a los impuestos de esta ley, que se han
efectuado las retenciones respectivas por los contribuyentes que pagaron o distribuyeron las rentas.
Igualmente el agente deber formular la declaracin jurada a que se refiere el nmero siguiente y
proporcionar la informacin de las operaciones y remesas que realice al Servicio de impuestos Internos en la
forma y plazos que ste fije.

5. inscribirse en un registro que al efecto llevar el Servicio de Impuestos Internos. Dicha inscripcin se
har sobre la base de una declaracin jurada, formulada por el agente intermediario a que se refiere el nmero
anterior, en la cual se deber sealar que el inversionista institucional cumple los requisitos estableci dos en
este artculo oque defina el reglamento en virtud de la letra f) del nmero 2 anterior; que no tiene un
establecimiento permanente en Chile, y que no participar del control de las empresas emisoras de los valores
en los que est invirtiendo. Adems dicha declaracin deber contener la individualizacin, con nombre,
nacionalidad y domicilio, del representante legal del fondo o de la institucin que realiza la inversin; e indicar
el nombre del banco en el cual se liquidaron las divisas, el origen de stas y el monto a que ascendi dicha
liquidacin.

En el caso que el banco en el cual se liquidaron las divisas destinadas a la inversin, no fuere designado corno
agente intermediario, pesar sobre l la obligacin de informar al Servicio de Impuestos Internos, cuando ste
lo requiera, el origen y monto de las divisas liquidadas.

El mismo articulo 18 bis seala que en caso que la informacin antes aludida sea falsa, el administrador del
fondo quedar afecto a una multa de hasta el 20% del monto de las inversiones realizadas en el pas, no
pudiendo, en todo caso, dicha multa ser inferior al equivalente a 20 UTA, la que podr hacerse efectiva sobre el
saldo de dicho fondo, sin perjuicio del derecho de ste contra el administrador. Agrega, asimismo, que el
agente intermediario ser solidariamente responsable de la multa, salvo que ste acredite que las
declaraciones falsas se fundaron en documentos proporcionados por el fondo correspondiente.

La aplicacin de esta multa se sujetar al procedimiento establecido en el articulo 165 del Cdigo Tributario.
Nuevamente, estimamos que la reforma de la ley N 0 19.738 genero una incoherencia en la estructura
infraccional del Cdigo Tributario, ya que incluye conductas de dicha naturaleza, en este caso, en la Ley de
Impuesto a la Renta, debiendo haberla replicado en el artculo 97 del aludido Cdigo.

V. EL IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORIA

A. ACTIVIDADES COMPRENDIDAS EN LA CATEGORA

Este es el impuesto que recae sobre los ingresos constitutivos de renta, ya sea devengados o percibidos, de
aquellos contribuyentes que estn sealados en el articulo 20 de la Ley de Impuesto a la Renta y que consisten
en la explotacin de un capital.

Analizaremos en primer lugar las actividades cuyas rentas devengadas o percibidas dan lugar a este impuesto,
cuya tasa es porcentual sobre utilidades lquidas.

A partir del ao 2002, la tasa ser de 16,5% y del 2003 de un 17% en virtud de la reforma de la ley N 0 19.753.

a. Rentas provenientes de bienes races: articulo 20 N 1

Estamos en presencia de las rentas que provienen de la explotacin de bienes races, debindose distinguir
entre bienes races agrcolas y no agrcolas.

1. Bienes races agrcolas.

En este caso, los contribuyentes que posean o exploten a cualquier titulo bienes races agrcolas se vern
gravados de la siguiente manera:

1.1. Contribuyentes gravados en renta efectiva.

En renta efectiva, por regla general, pudiendo rebajar del monto del impuesto a pagar el impuesto territorial
pagado en el ejercicio.

Si de imputar como crdito el impuesto territorial contra el Impuesto de Primera Categora y resulta un
excedente, ste se perder, ya que no es susceptible de imputacin ni devolucin.

El impuesto territorial que se rebaja del Impuesto de Primera Categora en este rgimen de renta efectiva
deber serlo reajustado conforme la variacin del IPC entre el ltimo da del mes anterior a la fecha de pago y
el ltimo da del mes anterior al cierre del ejercicio.

Estn obligados a tributar en renta efectiva los siguientes agricultores:

1.1.1. Los que estn constituidos como sociedad annima.

1.1.2. Los que tengan ventas netas anuales superiores a

8.000 unidades tributarias mensuales.

Con relacin a este lmite de ventas anuales, se deben incluir no slo las ventas del contribuyente como tal,
sino que el total de ventas del giro agrcola de las sociedades con las que se encuentre relacionado.

11.3. Las comunidades, cooperativas o sociedades de personas que no estn constituidas slo por
personas naturales

1.14. Aquellos contribuyentes afectos tanto por rentas como agricultores y por otras actividades del artculo 20
de la Ley de Impuesto a la Renta.

La letra e) del N0 1 del artculo 20 de la Ley de Impuesto a la Renta establece que las rentas que se obtengan del
arrendamiento, subarrendamiento, usufructo u otra forma de cesin o uso temporal de bienes races agrcolas,
tributarn en rgimen de renta efectiva, acreditada mediante el contrato respectivo, incluyndose como renta
el valor de mejoras tiles, contribuciones, beneficios y dems desembolsos convenidos en el contrato o
posteriormente autorizados, siempre que no se encuentren sujetos a la condicin de reintegro y queden a
beneficio del arrendador, subarrendador, nudo propietario o cedente.

Respecto de los contribuyentes de esta letra, tambin opera el crdito del impuesto territorial pagado en el
ejercicio.

1.2. Normas sobre relacionamiento de sociedades.

Se entiende que el contribuyente est relacionado con una sociedad en los siguientes casos:

1.2.1. Si la sociedad es de personas y dispone de facultades de administracin o si participa con ms del 10%
de las utilidades.

1.2.2. Si la sociedad es annima y el contribuyente es dueo, usufructuario o a cualquier titulo tiene dere-
cho a ms del 10% de las acciones o utilidades o votos en la Junta de Accionistas.

1.2.3. Si el contribuyente es partcipe en ms del 0% en un contrato de asociacin u otro negocio fiduciario

en que la sociedad es gestora.

1.2.4. Si la persona, de conformidad a las reglas anteriores, est relacionada con una sociedad y sta, a su
vez, est relacionada con otra, se entender que la persona tambin est relacionada con esta ltima y as
sucesivamente.

Lo anterior supone que el criterio de relacin para calcular el total de ventas para el tope de las 8.000 unidades
tributarias mensuales opera no slo respecto de las sociedades en que tenga participacin en los trminos
directos ya sealados el contribuyente, sino que tambin con respecto a las sociedades en que tiene
participacin y que a su vez, estn vinculadas con otras sociedades agrcolas.

1.3. Contribuyentes en rgimen de presuncin.

Los contribuyentes que no se encuentren en las situaciones descritas en el nmero anterior podrn tributar en
rgimen de presuncin, el cual implica pagar el 10% deI avalo fiscal del inmueble si es propietario y al 4% del
avalo fiscal del inmueble si es arrendatario o mero tenedor.

El inciso noveno del articulo 20 N0 1 letra b) del D.L. N0 824 seala que si se est en presencia de un
contribuyente que conforme a las normas antes analizadas y que debiese tributar en renta efectiva, podr
tributar en renta presunta, siempre que sus ventas anuales no excedan de mil unidades tributarias mensuales,
descartndose la aplicacin de la norma de relacin del contribuyente con otras sociedades.

Es posible que el contribuyente que se encuentre en rgimen de presuncin decida optar por tributar con
renta efectiva, debiendo ejercerse dentro de los dos primeros meses de cada ao comercial dicha opcin, no
pudiendo reincorporarse a futuro al rgimen de renta presunta.

Finalmente, es necesario sealar que el contribuyente agricultor que tributa en rgimen de presuncin tendr
derecho a rebajar como crdito contra el impuesto determinado, el impuesto territorial pagado durante el
ejercicio.

En este caso, al igual que el agricultor que tramita en rgimen de renta efectiva, si el impuesto territorial
imputado como crdito es superior al impuesto a pagar, el excedente no podr imputarse ni solicitarse su
devolucin.

2. Bienes races no agrcolas.

Se debe distinguir el tratamiento de ellos, en cuanto a si el que los explota lo hace en calidad de propietario o
usufructuario o no.

2.1. Propietario o usufructuario.

Conforme al articulo 20 N0 1 letra d), tambin opera un rgimen de presuncin de renta respecto de la
explotacin de bienes races no agrcolas, consistente en un 7% del avalo fiscal respecto del propietario o
usufructuario.

Ahora, si se desea declarar la renta efectiva ello debera hacerse conforme a las normas generales, que emita el
Director, debiendo precisarse que, en todo caso, se tributar en renta efectiva, siempre que sta exceda del
11% del avalo fiscal.

En el caso de las sociedades annimas que exploten bienes races no agrcolas, se gravar la renta efectiva,
pudiendo rebajarse del impuesto a pagar el impuesto territorial pagado en el ejercicio reajustado.

Finalmente, debemos sealar que tampoco opera la presuncin respecto de aquellos que explotan bienes
races no agrcolas destinados al uso de su propietario o su familia, como tambin respecto de los bienes
acogidos al D.F.L. N0 2 de 1959 y de la ley N0 9.135.

2.2. No propietario o usufructuario.

Quien explota los bienes races no agrcolas en calidad distinta a la de propietario o usufructuario, deber
tributar conforme renta efectiva.

b. Rentas provenientes de capitales mobiliarios. Artculo 20 N 2.

Se refiere este nmero a las rentas que provengan de capitales mobiliarios, consistentes en intereses,
pensiones o cualquier otro ingreso que provenga del dominio, posesin o mera tenencia de esos instrumentos.

Se describen en el N0 2 del artculo 20 diversos instrumentos que dan rentabilidad, esencialmente, depsitos y
ttulos de crditos. En cuanto al momento en que se devenga el impuesto, en este caso debemos sealar que
ello ocurre cuando se perciben las rentas.

Este impuesto es de retencin y los agentes que paguen las rentas ya aludidas debern retener el 15% como
tasa. Por dicha razn estos contribuyentes estn liberados de llevar contabilidad.

Si estas rentas provienen de una inversin del patrimonio de contribuyentes que desarrollan actividades de los
nmeros 1, 3, 4 y 5 del artculo 20, tributarn conforme a dichos nmeros.

Sobre el particular, se establecen exenciones en el articulo 39 N 04 de la ley, que trasuntan una poltica
econmica de incentivo al ahorro ya la inversin y que traen como consecuencia que las rentas de dichos
instrumentos estn exentos del impuesto de Primera Categora.

c. Rentas de actividades del N 3 del artculo 20

Este se refiere a las rentas que provienen de las actividades industriales, comerciales y servicios en general. En
efecto, el artculo 20 N0 3 efecta una enumeracin de actividades cuyas rentas devengadas o percibidas dan
lugar a que se configure el hecho gravado. Esta enumeracin es taxativa e incluye a las siguientes actividades:

1. Industria y comercio, entendida la primera en una acepcin amplia como procesos industriales que
implican tanto transformacin como valor agregado a insumos y materias primas.

En cuanto al comercio, se debe entender ste en una manifestacin concreta de la actividad comercial
tradicional y no en un concepto tan amplio como el del artculo 30 del Cdigo de Comercio.

2. La minera, extraccin de riquezas del mar y dems actividades extractivas.

En este aspecto se involucran las actividades extractivas y de explotacin de recursos naturales tanto
renovables como no renovables.

3. Compaas areas, de seguros, bancos, asociaciones de ahorro y prstamos, sociedades administradoras

de fondos mutuos, sociedades de inversin o capitalizacin, empresas financieras y otras anlogas.

Estas actividades tienen como factor comn que son prestaciones de servicios en que predomina el capital.

4. Constructoras.

Se trata de una actividad en que el capital constituye un factor productivo esencial, parlo cual las rentas que
ellas generan estn en esta categora.

5. Periodsticas, publicitarias, de radiodifusin, televisin, procesamiento automtico de datos y

telecomunicaciones.

d. Rentas de actividades del N 4 del artculo 20.

En este nmero se advierten rentas que provienen de ciertos servicios en que predomina el capital por sobre el
trabajo:

1. Corredores, sean o no titulados, quedando excluidos los corredores que sean personas naturales y
cuyas rentas provengan exclusivamente de su trabajo o actuacin personal sin que empleen capital, caso en el
cual quedan en la segunda categora.

2. Comisionistas con oficina establecida, siendo esta ltima la que hace que este contribuyente quede en
esta categora.

3. Martilleros.

4. Agentes de aduana, embarcadores y otros que intervienen en el comercio martimo, portuario y

aduanero.

5. Agentes de seguros que estn constituidos como personas jurdicas.

6. Colegios, academias e institutos de enseanza particulares y otros establecimientos particulares de

este gnero.

En este nmero quedan comprendidos todos los establecimientos de educacin particular, tales como
preuniversitarios, centros de formacin tcnica, etc.

7. Clnicas, hospitales, laboratorios y otros establecimientos anlogos particulares.

8. Empresas de diversin y esparcimiento.

e. Rentas de actividades del N 5 del artculo 20.

Se encuentran en este nmero todas las rentas percibidas o devengadas cuya tributacin no est
expresamente establecida en esta categora ni se encuentra exenta.

Sabemos que el artculo 20 incluye en la Primera Categora las rentas percibidas o devengadas de actividades
en que predomina el capital. Por lo anterior se debe tener presente que la regla que este N 0 5 establece es que
cualquier renta devengada o percibida que no est expresamente enumerada y que constituya la explotacin
de un capital queda radicada en la 18 categora.

f. Rentas de premios de Lotera.

Se aplicar en calidad de impuesto nico la tasa porcentual (16,5% al ao 2003> respecto de los premios de
Lotera, incluso los premios correspondientes a boletos no vendidos o no cobrados en el sorteo anterior.

B. LA BASE IMPONIBLE: DETERMINACIN DE LA RENTA LIQUIDA IMPONIBLE

Los artculos 29 y siguientes de la Ley de Impuesto a la Renta regulan el procedimiento en virtud del cual
llegaremos a determinar la renta lquida imponible del Impuesto de Primera Categora, esto es, la base
imponible afecta a la tasa porcentual (16,5% en 2003 y 17% en 2004).

Este procedimiento implica considerar las siguientes fases o etapas:

a. Los ingresos brutos.

Los ingresos brutos son aquellos que se derivan de la explotacin de bienes y actividades incluidas en la
categora.

Se incluyen todos los ingresos, exceptuados los no constitutivos de renta del artculo 17 de la citada ley. Sin
embargo, tratndose de contribuyentes que deben o puedan llevar contabilidad fidedigna, los reajustes de
ciertos ttulos del N0 25 y los pagos provisionales mensuales del N 0 28 del artculo 17, van a considerarse dentro
de los ingresos brutos. Asimismo, se considerarn ingresos brutos las rentas referidas en el nmero 2 del
artculo 20, esto es, rentas de capitales mobiliarios.

Estos contribuyentes podrn rebajar del impuesto el importe del gravamen retenido sobre dichas rentas que
para estos efectos tendr el carcter de pago provisional.

El artculo 29 de la ley seala las siguientes reglas con respecto a los siguientes ingresos brutos:

1 .1. Contratos de promesa de venta de inmuebles, que se incluirn en el ao que se suscriba el contrato de
venta correspondiente.

1.2. Contratos de construccin por suma alzada. En ellos el ingreso bruto estar constituido por el valor de
la obra ejecutada y se incluir en el ejercicio en que se formule el cobro respectivo.

1 .3. El ingreso bruto de los servicios de conservacin, reparacin y explotacin de una obra de uso pblico
en concesin ser equivalente a la diferencia que resulte de restar del ingreso total mensual percibido por el
concesionario por concepto de explotacin de la concesin la cantidad que resulte de dividir el costo total de la
obra por el nmero de meses de explotacin efectiva o, silo desea el concesionaria, por un tercio del plaza.

Para los contribuyentes que se encuentren en los nmeros 1, 3, 4 y 5, excluidos, por lo tanto, los que obtienen
rentas de capitales mobiliarios, es posible pasar de ingresos brutos a renta bruta.

b. Renta bruta.

Es aquella que resulta de deducir de los ingresos brutos el costo directo de los bienes y servicios que se
requieren para producir la renta.

El artculo 30 de la Ley de Impuesto a la Renta da reglas con relacin al costo directo, distinguiendo entre las
mercaderas adquiridas en el pas y las importadas:

1. Adquiridas en el pas.

Tratndose de mercaderas adquiridas en el pas, el costo directo ser el valor o precio de adquisicin, segn la
factura, contrato o convencin y optativamente el valor del flete y seguros hasta las bodegas del adquirente.

2. Internadas.
Si se trata de mercaderas internadas al pas, se considerar costo directo el valor CIF, esto es, el costo del
producto, el seguro y el flete, ms los derechos de internacin, los gastos de desaduanamiento y
optativamente el flete y seguros hasta la bodega del importador.

El propio artculo 30 da reglas con respecto a los minerales, a las promesas de venta y otros costos directos.

3. Producidas por el contribuyente.

En el caso de bienes producidos o elaborados por el contribuyente, se considerar como costo directo el valor
de la materia prima y el valor de la mano de obra.

4. Mtodos para determinar el costo directo.

El artculo 30 inciso segundo seala que en el caso del costo directo de venta de mercaderas, materias primas
y otros bienes del activo realizable o en el caso de determinar costo directo de los mismos bienes cuando se
apliquen a procesos productivos y! o artculos terminados o en proceso, debern utilizarse los costos ms
antiguos, sin perjuicio de que el contribuyente utilice el mtodo costo promedio ponderado.

5. Situacin de construccin de obra de uso pblico.

El artculo 30 inciso quinto de la ley seala que tratndose de la construccin de una obra de uso pblico cuyo
precio se pague con la concesin temporal de la explotacin de la obra, el costo representado por el valor total
de la obra deber deducirse en el ejercicio en que se inicie la explotacin de la obra.

c. Renta lquida.

Para llegar a ella se deben deducir de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla, concepto
distinto del de costo directo, ya que el gasto no est involucrado en el proceso productivo como insumo o
materia prima, sino que esencialmente estamos en presencia de desembolsos a que debi recurrir el
contribuyente para alcanzar la renta generada en el ejercicio.

El artculo 31 consagra un catlogo de desembolsos que constituyen gasto necesario y que deben deducirse de
la renta bruta para dar lugar a la renta liquida, en una enumeracin que no es taxativa y que analizamos a
continuacin:

Intereses pagados o devengados sobre cantidades adeudadas durante el ao a que se refiere el impuesto,
excluyndose los intereses y reajustes pagados o adeudados por prstamos o crditos em pleados en la
adquisicin, mantencin y/o explotacin de bienes que no produzcan rentas gravadas en la primera categora.

2. Los impuestos establecidos por las leyes chilenas, siempre que estn relacionados con el giro de la
empresa y siempre que no sean los dems impuestos del mismo D.L. N 0 824, ni los que recaen sobre bienes
races o sean contribuciones especiales de fomento o mejoramiento.

La ley N0 19.578 del 29 de julio de 1998 expresamente excluye como gasto necesario al impuesto territorial que
sea utilizado como crdito contra el impuesto final.

El texto de la ley establece que tampoco procede el gasto necesario respecto de impuestos que hayan sido
sustituidos por una inversin a beneficio del contribuyente.

3. Las prdidas sufridas por el negocio o empresa durante el ao comercial a que se refiere el impuesto,
incluidas las que se producen como consecuencia de los delitos contra la propiedad.

El artculo 31 N0 3 permite aprovechar las prdidas tributarias que tenga el contribuyente, imputndolas a
utilidades futuras y confiriendo la posibilidad al contribuyente que ha pagado los impuestos, de recuperar el
impuesto de primera categora por utilidades tributarias no retiradas o distribuidas del ejercicio respectivo, al
compensarse stas con las prdidas tributarias.
La norma en anlisis tambin permite la absorcin de prdidas de otras empresas, que se hayan fusionado con
el contribuyente. En este caso, la ley N 0 19.738 vino a establecer restricciones a la deduccin de prdidas en la
situacin antes descrita, ya que se advirti durante la vigencia de la deduccin de este gasto que era
conveniente adquirir una empresa con prdidas acumuladas para recuperar el impuesto que pag la empresa
adquirente o absorbente durante los ejercicios anteriores y no retiradas o distribuidas.

Las restricciones que se incluyeron implican que, en principio la imputacin de las prdidas acumuladas a
utilidades del ejercicio, cuando se est en presencia de las sociedades que hayan sufrido un cambio en la
propiedad de los derechos sociales, acciones o el derecho a participacin de sus utilidades, esto es, las fusiones
o absorciones. Proceder, sin embargo, esta rebaja cuando no se d alguno de los siguientes requisitos:

a) Con motivo del cambio sealado o en los doce meses anteriores o posteriores a l la sociedad
haya cambiado de giro o ampliado el original a uno distinto, salvo que mantenga su giro principal

b) O bien, al momento del cambio indicado en primer trmino, no cuente con bienes de capital u
otros activos propios de su giro de una magnitud que permita el desarrollo de su actividad o de un valor
proporcional al de adquisicin de los derechos o acciones,

o) O pase a obtener solamente ingresos por participacin, sea como socio o accionista, en otras
sociedades o por reinversin de utilidades.

El nuevo inciso cuarto del artculo 31 N 0 3 seala que para este efecto, se entender que se produce cambio de
la propiedad en el ejercicio cuando los nuevos socios o accionistas adquieran o terminen de adquirir, directa o
indirectamente, a travs de sociedades relacionadas, a lo menos el 50% de los derechos sociales, acciones o
participaciones.

La regla antes comentada, sin embargo, no se aplicar cuando el cambio de propiedad se efecte entre
empresas relacionadas, en los trminos que establece el artculo 100 de la Ley de Mercado de Valores, ley N 0
18.045.

4. Los crditos incobrables y castigados durante el ao, siempre que se hayan contabilizado oportunamente y
se hayan agc3tado prudencialmente los medios de cobro.

Con relacin a esta materia, se debe sealar que las provisiones y castigos de los crditos incluidos en la
cartera vencida de los bancos e instituciones financieras se efectuar conforme a las normas que dicten en
conjunto el Servicio de Impuestos Internos y la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras.

Tambin es posible deducir como gasto, en base a las instrucciones generales, las remisiones de crditos
riesgosos que efecten los bancos e instituciones en la parte que se puedan acoger a provisiones que permita
la normativa de la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras en cuanto a la clasificacin de
cartera de crditos.

El propio N04 del artculo 31 seala que las normas generales que se dicten conforme a l debern contener, a
lo menos:

4.1. Que se trate de crditos clasificados en las dos ltimas categoras de riesgo.

4.2. Que el crdito de que se trata haya permanecido en algunas de las categoras indicadas a lo
menos por el periodo de un ao, desde que se haya pronunciado sobre ella la Superintendencia.

5. Una cuota anual de depreciacin que sufren los bienes fsicos del activo movilizado.

Se cuenta la depreciacin a partir de la fecha de su utilizacin en la empresa y se calcula sobre el valor neto de
los bienes a la fecha del balance respectivo, una vez efectuada la revalorizacin conforme al procedimiento de
correccin monetaria del artculo 41.
La rebaja como gasto necesario para producir la renta de la depreciacin que sufren los bienes fsicos del activo
inmovilizado, contenida en el articulo 31 N 0 5, se fundamenta en el hecho de cargar proporcionalmente cada
ao una cuota de depreciacin de dicho activo que se supone se va desgastando con el uso.

Para tal efecto, el Servicio de Impuestos Internos elabor tablas de vida til de una duracin, ms o menos
general, de 10 aos, lo que se denomin depreciacin normal.

Sin embargo y con el objetivo de incentivar la inversin en nuevos bienes de capital y la tecnologa, se facult a
las empresas para que apuraran la depreciacin en 3 veces del plazo normal. Surge de esta manera la
depreciacin acelerada para efectos tributarios y que generalmente es de 3 aos.

El efecto tangible de la existencia de estos dos tipos de depreciacin fue que haba una utilidad tributaria
menor que la utilidad financiera (debido a la fraccin mayor de depreciacin que se deduce para efectos
tributarios).

Para el Fisco, la recuperacin de esta tributacin menor (por el hecho de ser la base imponible inferior) se
lograba al tercer ao, ya que el contribuyente no tiene qu deducir por depreciacin, ya que la agot en las
tres cuotas, lo que dio origen a lo que se denomina impuestos diferidos.

Sin embargo, esta situacin gener otro efecto. Como se analizar ms adelante, la utilidad tributable de la
empresa se reflejar en un libro que se denomina Fondo de Utilidades Tributables (FUI), en virtud del cual la
utilidad afecta el impuesto de 1~ categora que analizamos (con tasa del 15% al 2001 y de 17% prximamente)
si es retirada o repartida entre los socios quedar afecta, respecto de ellos, al impuesto global complementario
o adicional, segn el caso. En el caso de la depreciacin acelerada, si la utilidad financiera es mayor que la
tributable y la experiencia muestra que la utilidad tributable es generalmente negativa y en el FUI se registr
dicho hecho, teniendo presente que conforme el artculo 14 de la ley se entender que dichas utilidades
tributarias slo quedarn afectas a los impuestos personales (global o adicional) cuando el FUI sea positivo por
el incremento de las utilidades tributables, existe una va de escape para eludir el impuesto global
complementario o el adicional.

Frente a dicha situacin, la ley N 0 19.738 establece que si existe excedente entre la utilidad financiera y la
tributaria, producido por la depreciacin acelerada, se tributar sobre la diferencia.

En sntesis la depreciacin acelerada, slo podr utilizarse como gasto necesario para producir la renta y en
caso alguno afectar la tributacin de las dueos o socios de la empresa. Por lo menos, es lo que quiso sealar
el legislador al modificar el inciso quinto del artculo 31 N 0 5 y redactarlo de la siguiente manera:
En todo caso, cuando se aplique el rgimen de depreciacin acelerada, slo se considerar para los efectos de
lo dispuesto en el artculo 14, la depreciacin normal que corresponde al total de los aos de vida til del bien.
La diferencia que resulte en el ejercicio respectivo entre la depreciacin acelerada y la depreciacin normal,
slo podr deducirse como gasto para los efectos de primera categora.

Ser el Servicio el que, a travs de normas generales, determinar el porcentaje o cuota correspondiente al
perodo de depreciacin y que dir relacin con los aos de vida til del bien

6. Los sueldos, salarios y otras remuneraciones pagados o adeudados por la prestacin de servicios
personales, incluso las gratificaciones legales y contractuales y, asimismo, los gastos de representacin.

Este precepto alude a todas las formas de remuneracin que perciben los trabajadores y las indemnizaciones,
cualquiera sea su naturaleza.

Con relacin a los gastos de representacin, ellos deben estar claramente acreditados.

Tambin se seala por el N0 6 del artculo 31 que constituyen un gasto necesario para producir la renta las
participaciones y gratificaciones voluntarias, siempre que cumplan las siguientes exigencias:

6.1. Se paguen o abonen en cuenta.

6.2. Sean repartidas a los trabajadores en proporcin a su remuneracin pagada en el ejercicio, como tambin
a su antigedad, cargas familiares y otros criterios generales y uniformes para todos los trabajadores.

El inciso segundo del articulo 31 N 0 6 de la Ley de Impuesto a la Renta seala que tratndose de personas que
pudiesen por su posicin en la empresa haber influido en la fijacin de sus remuneraciones, slo podrn
considerarse como gasto necesario en la parte que segn la Direccin Regional sean razonablemente
proporcionadas a la importancia de la empresa, a las rentas declaradas ya los servicios prestados, sin perjuicio
de los impuestos que procedan respecto de quienes perciban tales pagos.

Si se est en presencia de socio de sociedades de personas, socio gestor en sociedades comanditas por
acciones y el Empresario individual que preste servicios en la empresa, slo podr deducirse como gasto el
monto que hubiese estado afecto a cotizaciones previsionales, lo que se ha pasado a denominar sueldo
empresarial.

7. Las donaciones con fines de realizacin de programas de instruccin bsica o media gratuita, tcnica,
profesional o universitaria en el pas, slo si no exceden del 2% de la renta lquida imponible de la empresa o
del 1,6% del capital propio de la empresa al trmino del correspondiente ejercicio.

Tambin constituyen gasto necesario las donaciones que se efecten a los Cuerpos de Bomberos de la
Repblica, al Fondo de Solidaridad Nacional, al Fondo de Abastecimiento Comunitario, al Servicio Nacional de
Menores y a los Comits Habitacionales Comunales

Expresamente seala el articulo 31 N 0 7, destacando el rol de beneficio que tiene el tratamiento como gasto de
estas donaciones,
que ellas no requerirn del trmite de la insinuacin y estarn exentas de toda clase de impuestos.

Se deben relacionar estas donaciones como gasto necesario con las donaciones que constituyen un crdito
contra el Impuesto de Primera Categora ya analizada.

8. Los reajustes y diferencias de cambio provenientes de crditos o prstamos destinados al giro del negocio o
empresa, incluso los originados en la adquisicin de bienes del activo inmovilizado o realizable.

9. Los gastos de organizacin y puesta en marcha, los cuales podrn ser amortizados hasta en un lapso de seis
ejercicios comerciales con consecutivos contados desde que se generaron dichos gastos o desde el ao
en que la empresa comience a generar ingresos de su actividad principal, cuando este hecho sea posterior a la
fecha en que se originaron los gastos. El mismo texto de la ley establece
que si la fecha de duracin de la empresa conforme su escritura es inferior a 6
aos, se podr amortizar los gastos en el nmero de aos que abarque su existencia legal.
10.Los gastos incurridos en la promocin y colocacin en el mercado de artculos nuevos fabricados o
producidos por el contribuyente,pudiendo el contribuyente prorratearas hasta en tres ejercicios
comerciales consecutivos, contados desde que se generaron dichos gastos.

11.Los gastos incurridos en investigacin cientfica y tecnolgica en inters de la empresa, aun cuando stos no
sean necesarios para producir la renta bruta del ejercicio, pudiendo ser deducidos en el mismo ejercicio en que
se pagaron o adeudaron o hasta en seis ejercicios comerciales consecutivos, a eleccin del contribuyente.
12.Se incorpora como gasto necesario a partir de la ley N 0 19.506, los pagos que se efecten al exterior por los
conceptos all indicados, esto es, las cantidades pagadas o abonadas en cuenta a personas sin
domicilio ni residencia en Chile por el uso de marcas, patentes, frmulas, asesoras y otras prestaciones simi
lares. Se admite como gasto slo hasta el 4% de los ingresos va ventas o servicios.

Es posible que no se aplique el lmite sealado si se est en presencia de que entre el contribuyente y el
beneficiario no existe o no haya existido relacin directa o indirecta en cuanto al capital, control o
administracin de uno u otro, debiendo formularse declaracin jurada en que se indique que no se dio tal
relacin.

Tambin no se da la relacin si en el pas de domicilio del beneficio de la renta la tasa con que se grava es
igualo superior al 30%.
Corresponder al Servicio de Impuestos, de oficio o a peticin de parte, verificar los pases que se encuentran
con esta situacin.

13. Por reforma de la ley N0 19.506, se agrega un inciso segundo que incorpora desembolsos por bienes y
servicios en el extranjero que no constituyen materias primas o insumos, por lo que no se pueden deducir
como costo directo. Se seala que se acreditarn como gasto necesario en base a los respectivos documentos
emitidos conforme a las disposiciones legales del respectivo pas. Sin embargo, el citado precepto seala que
deber contener, a lo menos, la individualizacin y domicilio del prestador del servicio o del vendedor de los
bienes, segn el caso, naturaleza de la operacin y fecha y monto de la misma.

Es posible que el Servicio de Impuestos Internos exija traduccin de los instrumentos en los que constan estos
actos.

Incluso ms: es posible, segn el mismo articulo 31 inciso segundo, que el Director Regional autorice la
deduccin como gasto necesario de desembolsos que sean razonables y necesarios para la operacin del
contribuyente, considerndose algunos factores como la relacin entre las ventas, servicios, gastos o los
ingresos brutos y el desembolso de que se trate de igual o similar naturaleza, de contribuyentes que
desarrollen en Chile la misma actividad o una semejante.67

14. Exclusin de gastos

Se debe precisar que se excluyen como gasto necesario la adquisicin, mantencin o explotacin de bienes no
destinados al giro del negocio o empresa, como la adquisicin y arrendamiento de automviles, station wagons
y similares cuando no sea el giro habitual y en general los gastos para su mantencin y funcionamiento
(repuestos, lubricantes, seguros, etc.).

15. Ajustes a la renta lquida.

El articulo 32 de la Ley de Impuesto a la Renta establece que la renta lquida determinada conforme al articulo
31 debe ser objeto de los ajustes que en dicho precepto se sealan, siguindose a efecto las normas que
seala, a su vez, el articulo 41 de la Ley de Impuesto a la Renta.

Seala el citado artculo 32 que se proceder a efectuar a la renta lquida ya determinada las siguientes
deducciones:

15.1. Monto del reajuste del capital propio inicial del ejercicio.

15.2. El monto del reajuste de los aumentos que experimenta el capital propio del ejercicio.

15.3. El monto del reajuste de los pasivos exigibles, reajustables o en moneda extranjera, en cuanto no estn
deducidos conforme a los artculos 30 y 31 y siempre que se relacionen con el giro o negocio de la empresa.

Se alude esencialmente a correcciones monetarias del ejercicio respectivo, las que se sujetarn al
procedimiento del artculo 41 de la ley.

El artculo 32 indica, a su vez, que se agregarn a la renta lquida los siguientes conceptos:

15.4. Monto de reajuste de disminuciones de capital propio inicial del ejercicio.

15.5. Monto de los ajustes del activo a que se refieren los nmeros 2 al 9 del articulo 41 de la misma ley, a
menos que constituyan parte de la renta liquida.

Estas agregaciones aluden esencialmente a la correccin monetaria (reajustablidad) que se aplique sobre los
siguientes conceptos:

15.5.1. Valor neto inicial de los bienes fsicos del activo inmovilizado.

15.5.2. Valor de adquisicin o costo directo de bienes fsicos del activo realizable.
15.5.3. Valor de crditos o derechos en moneda extranjera o reajustables.

15.5.4. Valor de las existencias en moneda extranjera y de monedas de oro.

15.5.5. Valor de derechos de llave, pertenencias y concesiones mineras y otros intangibles.

15.5.6. Monto de los gastos de organizacin y puesta en marcha.

15.5.7. Valor de acciones de sociedades annimas.

15.5.8 Aportes a sociedades de personas.

Se debe dejar expresa constancia que la agregacin a la renta liquida imponible lo es de la reajustabilidad que
conforme al articulo 41 recae sobre los conceptos antes sealados, salvo que se hubiesen ingresado como
parte de los ingresos brutos.

d. Renta lquida imponible.

Constituye la base imponible del Impuesto de Primera Categora de la Ley de Impuesto a la Renta y que se
obtiene una vez hechas a la renta liquida las operaciones, las adicciones y deducciones del artculo 33.

El citado artculo 33 consagra partidas que se deben agregar o deducir a la renta lquida antes determinada,
dando como resultado la renta lquida imponible. Analizaremos a continuacin cada una de las agregaciones y
deducciones:

1. Agregaciones.

Las agregaciones que vamos a analizar se harn efectivas siempre que haya disminuido la renta lquida
imponible de primera categora:

1.1. Las remuneraciones pagadas al cnyuge del contribuyente o a los hijos de ste, solteros menores de 18
aos. Estos conceptos se dedujeron como gasto necesario conforme al artculo 31 N 0 6.

1.2. Los retiros particulares en dinero o especies efectuados por los contribuyentes. -

1.3. Las sumas pagadas par bienes del activo inmovilizado o mejoras permanentes que aumenten el valor de
dichos bienes y los desembolsos que deban imputarse al costo de los bienes citados.

1.4. Los costos, gastos y desembolsos que sean imputables a ingresos no reputados renta o rentas exentas, los
que debern rebajarse de los beneficios que dichos ingresos o rentas originan.

1.5. Los gastos o desembolsos por el uso o goce que no sea necesario para producir la renta de bienes a ttulo
gratuito o avaluadas en un valor inferior al costo, aplicndose en este caso la presuncin del articulo 21 inciso
primero.

Procede esta agregacin siempre que se trate de gastos o desembolsos de personas que por cualquier
circunstancia personal o por la importancia de su haber en la empresa haya podido influir en la fijacin de su
remuneracin.

Asimismo, procede respecto de accionistas de sociedades annimas abiertas que sean dueos del 10% o ms
de las acciones y del empresario individual o socios de saciedades de personas ya personas que en general
tengan inters en la sociedad o empresa.

1.6. Las cantidades que el articulo 31 no autoriza deducir como gasto necesario o el exceso de los mrgenes
permitidos por la ley o por resoluciones que emanen de la Direccin Regional del Servicio.

2. Deducciones.
El artculo 33 N0 2 establece una serie de partidas que se deben deducir de la renta lquida para llegara la renta
lquida imponible:

2.1. Las sumas que corresponden a dividendos que se perciban y a las utilidades sociales percibidas o
devengadas por el contribuyente, siempre que no se trate de empresas o sociedades constituidas fuera del
pas, aunque se hayan constituido conforme a la ley chilena.

2.2. Rentas exentas de la Ley de Impuesto a la Renta o leyes especiales chilenas.

Hecha la operacin antes descrita, tenemos la renta liquida imponible a la cual se le deber aplicar la tasa del
15%.

C. TASA DEL IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORA

La ley N0 19.753 modific la tasa porcentual del impuesto de primera categora de 15% a 17%, la que se
aplicar a partir del 1~ de enero de 2004. En el perodo de transicin se establece que las rentas del ao 2002
estarn afectas a una tasa del 16% y las del ao 2003 a un 16.50/o.

Esta modificacin de la tasa del impuesto cedular se explica como mecanismo compensatorio para la rebaja de
los impuestos a las personas de la aludida ley.

D. CRDITOS QUE PROCEDEN CONTRA EL IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORA DETERMINADO

Una vez determinado el impuesto, es menester analizar los crditos que tanto la Ley de Impuesto a la Renta
como otros cuerpos legales establecen como deducibles de dicho tributo.

Analizaremos los crditos, distinguiendo entre crditos cuyos excedentes no pueden ser imputados en los
ejercicios posteriores ni solicitarse su devolucin y los crditos cuyo excedente se puede imputar a los ejerci -
cios posteriores.

a. Crditos cuyos excedentes no pueden ser imputados en los ejercicios posteriores ni solicitarse su
devolucin.

1. Crdito por rentas de fondos mutuos.

Existe para los contribuyentes del Impuesto de Primera Categora gravados por la rentabilidad de las
inversiones en fondos mutuos, el derecho de rebajar como crdito el 5% del mayor valor declarado por la
rentabilidad que arroje su participacin en el fondo.

Para que ello proceda es menester que la inversin en acciones del fondo en promedio anual sea igual o
superior al 50% del activo del fondo.

Si el fondo mutuo en que se efecta la inversin tiene un promedio anual en acciones inferior al 50% y superior
al 30%, el crdito alcanza al 3%

2. Crdito por contribuciones de bienes races

El articulo 20 N0 1 letra f), inciso segundo de la ley seala que Con todo, las empresas constructoras e
inmobiliarias por los inmuebles que construyan o manden construir para su venta posterior, podrn imputar al
impuesto de este prrafo el impuesto territorial pagado desde la fecha de la recepcin definitiva de las obras
de edificacin, aplicndose las normas de los dos ltimos incisos de la letra a) de este nmero..

Dicho texto fue dado por la ley N 0 19.738, modificando el que exista antes de su entrada en vigencia y que
estableca el beneficio del crdito por el impuesto territorial en beneficio de los contribuyentes de los nmeros
3,4 y 5 del articulo 20 (actividades de la primera categora de la industria, comercio y servicios), norma que
haba quedado sin aplicacin pro cuatro aos tributarios (desde el ao 1999 al 2002).
Tal como queda la modificacin, slo podrn rebajar como crdito el impuesto territorial los agricultores,
conforme el articulo 20 N 0 1 letra a) y las empresas constructoras e inmobiliarias, por los inmuebles que
construyan o manden construir para su venta posterior. Sin embargo, respecto de estas ltimas slo proceder
la rebaja del impuesto territorial pagado desde la fecha de la recepcin definitiva de las obras de edificacin,
no antes.

3. Crdito por adquisicin de bienes del activo inmovilizado.

El artculo 33 bis del DL. N 0 824 ha creado un incentivo fiscal a la inversin consistente en un crdito contra la
base imponible de un 4% del valor de los bienes fsicos del activo movilizado, ya sea nuevos o terminados de
construir durante el ejercicio, incluidos los adquiridos mediante leasing.

Slo se ven beneficiadas las empresas que tributan en Primera Categora en rgimen de contabilidad completa
y el crdito en ningn caso podr exceder de 500 U.T.M.

La ley N0 19.578, en su artculo 40 transitorio, permite que el remanente del crdito en anlisis se pueda
deducir al impuesto de primera categora durante los aos 1999 a 2002. Al efecto la circular N 0 53 de 8 de
septiembre de 1998 da instrucciones al respecto.

3.1. Ejercicio en que se puede hacer efectivo.

En cuanto al ejercicio en que se puede hacer efectivo, el artculo 33 bis hace distinciones:

3.1.1. En el ejercicio en que los bienes puedan ser utilizados o entrar en funcionamiento y en el
que como unidad puedan ser objeto de correccin monetaria. Ejemplo; una mquina que se adquiere en el
mes de mayo de 1996 y entra a operar en agosto del mismo ao.

3.1.2.Si se trata de construcciones, se debe utilizar el crdito en el ejercicio en el cual se termin la construc-
cin y, parlo tanto, est en condiciones de ser utilizada en forma efectiva en la explotacin de la empresa.
Ejemplo: un galpn que como obra fue recibido y entr en funciones el mes de noviembre de 1996.

3.1.3,Si se trata de bienes arrendados con opcin de compra (leasing), da derecho al crdito en el ejercicio en
que se celebra el contrato de leasing respectivo.

3.2. Rubros que no dan derecho a crdito.

Por otro lado, el artculo 33 enumera los rubros que no dan derecho al crdito:

3.2.1.Adquisicin de terrenos.

3.2.2.Bienes que se puedan utilizar para fines habitacionales.

3.2.3.Vehculos de transporte en general salvo y excepcionalmente los camiones, camionetas de cabina simple
y otros destinados exclusivamente al transporte de carga.

3.2.4.Desembolsos incurridos en obras de mantencin o reparacin de bienes del activo fijo.

3.2.5.Bienes no destinados al giro o que no presten utilidad efectiva y permanente en la explotacin de la

empresa.

3.2.6. Bienes del activo fijo adquiridos en el ejercicio, pero que a la fecha del balance ya no existen
en la empresa.

Finalmente, debemos precisar que el exceso de crdito se pierde, ya que no se puede solicitar su devolucin, ni
imputacin ni guardarse para el prximo ejercicio.
4. Crditos por donaciones efectuadas de conformidad a la ley N0 18.985.

El texto del artculo 80 de la ley N 0 19.985, modificado por la ley N 0 19.227 consagra un crdito en favor de las
donaciones con fines culturales. Se dict al efecto el D.S. N 0 787 que contiene el texto del Reglamento del
artculo 8 de la ley N0 18.985.

Este crdito consiste en que los contribuyentes del Impuesto de Primera Categora que declaren renta efectiva
mediante contabilidad completa y los contribuyentes del Impuesto Global Complementario que tributen por
rentas o ingresos efectivos efecten donaciones en favor de universidades e institutos profesionales estatales o
particulares reconocidos por el Estado, a bibliotecas abiertas al pblico en general o entidades que las
administran, a corporaciones y fundaciones, sin fines de lucro cuyo objetivo exclusivo sea la investigacin,
desarrollo y difusin de la cultura y el arte y a bibliotecas de los establecimientos educacionales que per-
manezcan abiertas al pblico, conforme a la normativa vigente y a la aprobacin de la SEREMI de educacin
respectiva.

El monto del crdito en anlisis alcanza hasta el 50% de as sumas donadas, la que para efectos de la
imputacin como crdito al impuesto de Primera Categora o al Global Complementario deber ser reajustada
de conformidad al mecanismo de los pagos provisionales mensuales. Es necesario hacer presente que las
cantidades que se donan en conformidad a la ley N0 18.985 se incorporan a la base imponible del impuesto de
Primera Categora y al Global Complementario para efectos de que proceda el crdito.

El legislador ha establecido un limite con respecto al crdito, ya que no podr exceder respecto de los
contribuyentes afectos al impuesto de Primera Categora del 2% de la renta lquida imponible y en caso de
contribuyentes afectos al impuesto Global Complementario, no podr exceder del 2% de la Renta Neta Global
determinada a base de ingresos efectivos.

Las donaciones, segn el texto de la ley, slo pueden consistir en dinero en efectivo y se deducirn del
impuesto de Primera Categora o del Global en el ejercicio en que efectivamente se efectu el desembolso
respectivo.

Al respecto, es menester sealar que el contribuyente que efecte la donacin deber obtener un certificado
extendido por el donatario (quien recibe la donacin) con las formalidades que seala la ley y el Reglamento.

El texto en comentario indica que el donatario debe, para obtener la donacin y originar el crdito tributario
en comentario en favor del donante, presentar un proyecto a la Secretaria del Comit de Calificacin de
Donaciones Privadas o a los Departamentos Provinciales de Educacin para su aprobacin previa.

Los bienes muebles que se adquieran por la va de este tipo de donaciones no podrn ser enajenados antes de
los dos aos contados desde su adquisicin, y los muebles en un plazo de cinco, debiendo destinarse los
valores de dicha enajenacin slo al financiamiento de otros proyectos a desarrollar por el donatario.

5. Crditos por donaciones efectuadas conforme a la ley N0 19.247.

La ley N0 19.247 de 1993, en su articulo 30 establece un crdito en favor de los contribuyentes de primera
categora que declaren renta efectiva en base a contabilidad completa que efecten donaciones en favor de
uno o ms establecimientos educacionales administrados directamente por las municipalidades o sus
corporaciones, los establecimientos de educacin media tcnico-profesional administrados conforme al DL. N0
3.166, las instituciones colaboradoras del Servicio Nacional de Menores que no tengan fines de lucro, los
establecimientos de educacin pre-bsica gratuitos de propiedad de las municipalidades, la Junta Nacional de
Jardines Infantiles o fundaciones privadas sin fines de lucro, con fines educacionales y los establecimientos de
educacin subvencionados de conformidad al D.F. L. N 0 5, mente-nidos por corporaciones o fundaciones sin
fines de lucro.

El crdito alcanza hasta el 50% de las sumas efectivamente pagadas en la donacin no pudiendo exceder en
caso alguno del 2% de la renta liquide imponible del Impuesto de Primera Categora y el total a deducir no
podr exceder en cada perodo tributario de 14.000 unidades tributarias mensuales, incluyndose a todas las
donaciones con fines educacionales del ejercicio.

Estas donaciones slo consistirn en dinero y se deducirn como crdito del ejercicio en que efectivamente se
efectu la donacin, integrando la base imponible del Impuesto de Primera Categora las sumas donadas.

Al igual de lo que ocurra con las donaciones de la ley N 0 18.985, el donatario deber extender un certificado
conteniendo las especificaciones y formalidades que seale el Servicio.

Asimismo, se deber presentar un proyecto educativo en que se cuantifiquen los recursos que se van a recibir y
los destinos que a ellos se les va a dar, proyectos que sern presentados al Intendente Regional del domicilio
del donatario.

Estn liberadas del trmite de insinuacin de las donaciones, las que se tratan por este texto legal.

b. Crditos cuyo excedente se puede imputar a ejercicios posteriores.

1. Crdito por donaciones a las universidades e institutos profesionales de la ley N0 18.681 por la ley N0
18.775.

Este crdito se regula en la ley N0 18.681 y en el D.S. N0 340, Reglamento del artculo 69 de la ley N0 18.681.

El artculo 69 de la ley N 0 18.681 del ao 1987 establece que los contribuyentes del Impuesto de Primera
Categora de la Ley de Impuesto a la Renta, que tributan en renta efectiva mediante contabilidad completa o
simplificada, los que tributan en Global Complementario en base a utilidades efectivas podrn descontar como
crdito en contra de los respectivos tributos el 50% de las donaciones que entreguen en dinero efectivo a ttulo
de donacin a las universidades e institutos profesionales estatales y particulares reconocidos por el Estado.

Para que opere este crdito la donacin se debe acreditar con un certificado, emitido por la institucin
donataria, timbrado por el Servicio de Impuestos Internos que lleva la leyenda Certificado que acredita la
donacin articulo 69 de la ley N0 18.681.

Se precisa por el citado cuerpo legal y su reglamento que las sumas que se van a rebajar como crdito deben
integrar o formar parte de la base imponible de los impuestos respectivos.

El monto de este crdito asciende al 50% de las donaciones efectuadas en el ao ms el exceso de crdito
generado en el ejercicio anterior y acumulado con un tope de 14.000 U.T.M.

Al igual que los beneficios antes analizados, no ser necesario que se d el trmite de insinuacin de las
donaciones.

La parte que no sea posible recuperar podr ser considerada gasto necesario conforme al articulo 31 N 0 7 de la
Ley de Impuesto a la Renta, con tope deI 2% de la Renta Lquida Imponible o del 1,6 por mil del capital propio.

Las donaciones que reciban las instituciones de educacin superior antes aludidas slo podrn ser destinadas a
financiar adquisicin de bienes inmuebles y de equipamiento, como la readecuacin de infraestructura;
financiar proyectos de investigacin emprendidos por ella.

2. Crdito contra el Impuesto de Primera Categora de la ley N0 19.420 (Ley Arica). Circular N0 50 del
Servicio de Impuestos Internos.

Este crdito consagrado por la ley N 0 19.420 y su reforma consiste en que los contribuyentes que efecten una
inversin superior a 2.000 U.T.M. en la Provincia de Arica y 1.000 U.T.M. en la Provincia de Parinacota destinada
a la produccin de bienes y la prestacin de servicios, como proyectos inmobiliarios y tursticos podrn
recuperar el 20% del activo inmovilizado de esa inversin definido por la ley, mediante un crdito que se hace
efectivo contra el Impuesto de Primera Categora de la Ley de Impuesto a la Renta.

La ley ha excluido del activo inmovilizado a los vehculos en general, a los bienes no sujetos a depreciacin y los
bienes que para efectos tributarios tengan una vida til inferior a tres aos. La modificacin de la ley ha
permitido incorporar dentro del activo inmovilizado a gras y otras maquinarias de igual naturaleza que la
circular N0 50 haba impedido de recuperar en su inversin.

En lo referente a la construccin, la ley seala que el crdito se podr recuperar siempre que se trate de
edificaciones destinadas a fines tursticos y recreacionales con una superficie superior a 1.000 metros
cuadrados y de, ato menos, 5 unidades, incluyendo la modificacin de la ley a las construcciones destinadas a
oficinas, bodegas y locales comerciales.

Se debe precisar, que tratndose de las industrias que se acogen al rgimen preferencial del art. 27 del D.F.L.,
esto es, exentas del Impuesto de Primera Categora de la Ley de Impuesto a la Renta, para gozar del beneficio,
la ley les permite tributar en dicho impuesto hasta agotar el crdito del 20% del activo inmovilizado, volviendo
al rgimen de exencin.

Es necesario sealar que en el caso de los industriales que se acojan a tributar en primera categora para
efectos de consumir el crdito, la ventaja se encuentra en que si bien no pagan dicho tributo, los retiros y
distribuciones de utilidades liquidas que constituyen la renta bruta global se vern disminuidos por el Impuesto
de Primera Categora determinado en el ejercicio y que se vio absorbido por el crdito establecido por la ley,
quedando una renta neta global inferior, alcanzando el incentivo al Impuesto Global Complementario que
grava a las personas.

La ley seala que el plazo para acogerse al crdito por la inversin es hasta el 31 de diciembre de 1998, sin
perjuicio que el Presidente de la Repblica pueda prorrogarlo por un decreto supremo hasta el 31 de diciembre
del ao 2000, pudiendo el contribuyente que ejecuta su proyecto de inversin, postergar hasta en un ejercicio
el hacer efectivo el beneficio.

Se debe tener presente que este crdito es incompatible con cualquier beneficio que se establezca en favor de
la Primera Regin, llegando a concluirse que el crdito general del articulo 33 bis por la inversin en activo
inmovilizado, ascendente al 4% de dicha inversin es plenamente compatible con el crdito de la Ley Anca,
siendo la circular N0 50 del Servicio de Impuestos Internos la que establece la forma de imputar dicho crdito
en arman a al crdito del 20% en estudio.

Finalmente se debe precisar que este instrumento es a corto plazo, ya que se establece como trmino
ineludible el ao 2020 en que se deben consumir.

E. ACTIVIDADES DE LA PRIMERA CATEGORIA ACOGIDASA RGIMEN DE BASE PRESUNTA

Hasta el momento hemos analizado que como regla general los contribuyentes afectos al Impuesto de Primera
Categora por sus rentas percibidas o devengadas son los que determinan dichas rentas por contabilidad
completa. Sin embargo, en la Primera Categora existen contribuyentes que tributan en base a presuncin.
Ellos son:

a. Agricultores.

Estos contribuyentes ya fueron analizados anteriormente.

b. Mineros de mediana importancia.

Es el artculo 34 N 0 1 del D.L. N0 824 el que regula la tributacin de los mineros que no tengan el carcter de
artesanales.

Los mineros artesanales son, conforme el articulo 22 N 0 1, las personas que trabajan personalmente una mina
y/o planta de beneficio de minerales, propia o ajena, con o sin la ayuda de su familia y con un mximo de cinco
dependientes asalariados, quedando dentro de esta denominacin las sociedades legales mineras que no
tengan ms de seis socios y las cooperativas mineras, en ambos casos siendo los socios o cooperados mineros
artesanales.
Todos los que no tengan el carcter de mineros artesanales conforme el artculo 22 antes aludido y que a su
vez no sean sociedades annimas o en comanditas por acciones o que posean o exploten yacimientos mineros
cuyas ventas anuales excedan de 36.000 toneladas de mineral metlico no ferroso o cuyas ventas anuales,
cualquiera que sea el mineral, exceda de 2.000 unidades tributarias mensuales, podrn tributaren un rgimen
de presuncin a que alude el N 0 1 del articulo 34, consistente en los porcentajes del 4%, 6%, 10%, 15% y 20%
en atencin al preci promedio de la libra de cobre en el ao o ejercicio respectivo.

La norma en anlisis seala que se hace aplicable las normas sobre relacionamiento de sociedades conforme lo
dicho con respecto a los agricultores.

c. Contribuyentes que explotan vehculos motorizados de transporte terrestre de pasajeros o carga ajena.

Segn el artculo 34 bis de la Ley de Impuesto a la Renta, estos contribuyentes determinan su base imponible
en un rgimen de presuncin. El mismo precepto consagra las siguientes reglas:

1. Transporte de pasajeros.

Se presume de derecho, esto es, no se admite prueba en contrario, que la renta lquida imponible de los
contribuyentes que no sean sociedades annimas o en comandita por acciones y que exploten a cualquier
titulo vehculos motorizados en el transporte terrestre de pasajeros, es equivalente al 10% del valor corriente
en plaza de cada vehculo, determinado por el Servicio al 10 de enero de cada ao en que se deba declarar el
impuesto mediante resolucin que ser publicada en el Diario Oficial o en otro diario de circulacin nacional
que disponga.

2. Transporte de carga.

Se presume de derecho que la renta lquida imponible de los contribuyentes que no sean sociedades annimas
o en comandita por acciones y que cumplan los dems requisitos dei articulo 34 bis N 0 3 y que exploten a
cualquier titulo vehculos motorizados en el transporte de carga ajena, es equivalente al 10% del valor
corriente en plaza de cada vehculo y su respectivo remolque, acoplado o carro similar, determinado por el
Servicio de Impuestos Internos al da 1~ de enero del ao en que deba declararse el impuesto.

El precepto en anlisis indica que para acogerse a este rgimen de presuncin, si se trata de personas jurdicas
o sociedades de personas, ellas debern estar constituidas slo por personas naturales.

Este rgimen de presuncin no operar respecto de contribuyentes que obtengan rentas de primera categora
por las cuales deban declarar impuestos sobre renta efectiva segn contabilidad completa.

El articulo 34 bis N0 3 indica que en ningn caso se podrn acoger al rgimen de presuncin en anlisis los
contribuyentes que tengan facturados servicios al trmino del ejercicio por una suma superior a las 3.000
unidades tributarias mensuales. Para estos efectos se deber sumar a sus servicios facturados el total de
servicios que facturen sociedades y, en su caso comunidades con las que est relacionado y realicen transporte
de carga ajena.

La reforma de la ley N0 19.738 modific esta ltima disposicin, ya que la relacin entre el contribuyente
alcanza a las sociedades de personas y annimas, tanto abiertas como cerradas, y no slo a las annimas
abiertas como era el texto original. No obstante, la reforma rige desde el ao tributario 2002.

Si como resultado de la operacin anterior, se excede el mximo de las 3.000 unidades tributarias mensuales,
tanto el contribuyente como las sociedades o comunidades relacionadas debern tributar conforme al rgimen
de renta efectiva determinada por contabilidad completa mediante resolucin que ser publicada en el Diario
Oficial o en otro diario de circulacin nacional que disponga.

Al igual que las normas referidas a los agricultores, el articulo 34 bis N 0 3 indica que a pesar de no darse alguno
o todos los requisitos para acceder al rgimen de presuncin, el contribuyente podr de todas maneras
tributar en dicho rgimen siempre y cuando sus ventas anuales no excedan de
1.000unidadestributariasmensua-les. Se advierte a todas luces que es una copia exacta de la norma antes
analizada del articulo 20 N0 1 letra b) establecido con respecto a los agricultores, ya que se seala la expresin
ventas anuales, siendo que los transportistas prestan un servicio.

Al igual que las normas de los agricultores, el articulo 34 bis N 0 3 indica que los transportistas de carga ajena
podrn optar por tributaren rgimen de renta efectiva, segn contabilidad completa y una vez ejercida dicha
opcin no podrn volver al rgimen de renta presunta. Esta opcin podr ejercerse dentro de los dos primeros
meses de cada ao comercial, entendindose que las rentas obtenidas a partir de dicho ao tributarn en el
rgimen de renta efectiva.

Existe una norma que pudiera llevar a confusin can respecto a la relacin contribuyente con sociedades y
otras personas jurdicas, ya que el inciso penltimo del articulo 34 bis hace aplicable las normas de relacin del
articulo 20 N0 1 letra b) de la Ley de Impuesto a la Renta. En efecto, antes se analizaron normas de relacin del
articulo 34 con sociedades y dems personas jurdicas sin indicar-se guarismos para alcanzar esa relacin,
razn por la cual se deben aplicar los porcentajes que la disposicin aludida consagra.

El contribuyente que por efecto de las normas de relacin deba declarar conforme renta efectiva, deber
comunicar ese hecho a los comuneros y socios con que est relacionado.

d. Rgimen Tributario de los pequeos contribuyentes del artculo 22 de la Ley de Impuesto a la Renta.

Hemos analizado el rgimen de tributacin de los contribuyentes de la Primera Categora. Sin embargo, es
posible que contribuyentes que desarrollen actividades de alguno de los nmeros del artculo 20 sean
contribuyentes con poca instruccin o que las desarrollen en forma artesanal.

Frente a esta situacin especial surge el artculo 22 de la Ley de Impuesto a la Renta, el que hace aplicable a los
contribuyentes all enumerados un rgimen tributario de un impuesto nico:

1. Pequeos mineros.

Se entiende portales a las personas que trabajan personalmente una mina y/a planta de beneficio de
minerales, propias a ajenas, con o sin la ayuda de su familia y con un mximo de cinco dependientes
asalariados, quedando dentro de esta denominacin las sociedades legales mineras que no tengan ms de seis
socios y las cooperativas mineras, en ambos casos siendo los socios o cooperados mineros artesanales.

Estos contribuyentes tributan conforme el articulo 23 de la misma ley con un impuesto nico sustitutivo
aplicable sobre el valor neto de las ventas, esto es, el precio recibido por el mineral, excluida o deducida la
renta del arrendamiento o regala, si es que procede.

La tasa aplicable a la base antes sealada ser en porcentajes del 1%, 2% y 4%, segn el precio internacional
del cobre.

Si se trata de oro opiata, el Servicio de Impuestos Internos, previo informe el Ministerio de Minera,
determinar la equivalencia respecto del precio de dichos minerales.

Si se trata de otros productos mineros que no sean cobre, oro o plata, el porcentaje a aplicar es del 2% sobre el
valor neto de la venta.

Estos contribuyentes podrn optar a tributar conforme al rgimen de presuncin dei articulo 34 antes
analizado.

2. Los pequeos comerciantes que desarrollan actividades en la va pblica.

Se entiende portales, segn el N 0 2 del artculo 22, a las personas naturales que prestan servicios o venden
productos en la va pblica, en forma ambulante o estacionada y directamente al pblico, segn calificacin
que quedar determinada en el respectivo permiso municipal, sin perjuicio de la facultad del Director Regional
para excluir a determinados contribuyentes del rgimen que se les va a aplicar, ello cuando existan
circunstancias que los coloquen en situacin de excepcin con respecto del resto de los contribuyentes de su
misma actividad o cuando la rentabilidad de sus negocios no se compadezca con la tributacin especial a que
estn sometidos.

Se trata en esencia de contribuyentes que, si bien estn dentro del articulo 20 N 0 3, van a tener un rgimen
especial de tributacin por sus caractersticas tambin especiales, las que si desaparecen debern tributar
conforme los artculos 29 y siguientes ya analizados.

El artculo 24 establece una tasa fija respecto de estos contribuyentes como impuesto anual de media unidad
tributaria mensual vigente en el mes que se haga exigible el tributo.

3. Los suplementeros.

Son los pequeos comerciantes que ejerciten la actividad de vender en la va pblica peridicos, revistas,
folletos, fascculos y sus tapas, lbumes de estampas y otros impresos anlogos.

Estos contribuyentes, conforme el articulo 25, pagarn anualmente el Impuesto de Primera Categora con una
tasa del 0,5% del valor total de las ventas de peridicos, revistas, folletos y otros impresos que expendan
dentro de su giro.

Si los suplementeros adems efectan venta de bienes como cigarrillos, nmeros de lotera, gomas de mascar
y otros, pagarn adicionalmente al impuesto del 0,5% del total de las ventas antes aludido un impuesto de un
cuarto de unidad tributaria mensual vigente en el mes que se haga exigible el tributo.

4. Los propietarios de un taller artesanal u obrero.

Se entiende por tales a las personas naturales que posean una pequea empresa y que la exploten
personalmente, destinada a la fabricacin de bienes o a la prestacin de servicios de cualquier especie, cuyo
capital efectivo no sea superior a 10 unidades tributarias anuales al comienzo del ejercicio respectivo y que no
emplee ms de cinco operarios, incluyendo los aprendices y miembros del ncleo familiar del contribuyente,
pudiendo ejercerse el trabajo en un local o taller o a domicilio, con materiales propios o ajenos.

De lo expuesto precedentemente emana que para que se est en presencia de propietarios de taller artesanal
u obrero es menester que, adems de ser personas naturales, exploten personalmente una pequea empresa
de fabricacin de bienes o prestacin de servicios y empleen como mximo cinco operarios, que el capital
efectivo no exceda de 10 unidades tributarias anuales al comienzo del ejercicio.

El articulo 20 nmero 5 de la ley indica que capital efectivo es el total del activo con exclusin de aquellos
valores que no representen inversiones efectivas, tales como valores intangibles, nominales, transitorios y de
orden.

El artculo 26 inciso segundo indica que al capital efectivo antes aludido se agregar el valor comercial en plaza
de las maquinarias y equipos de terceros, que hayan sido cedidas en uso y goce al taller a cualquier titulo,
como asimismo las mquinas y equipos ajenos al contribuyente y que hayan sido utilizados en el ejercicio
anterior y se hayan devuelto a sus propietarios.

El inciso final del artculo 26 indica que si los contribuyentes que son taller artesanal u obrero y que al
comienzo tenan un capital efectivo inferior a las 10 unidades tributarias anuales, exceden durante el ejercicio
dicho guarismo, por causa que no sean utilidades generadas dentro del mismo taller debern someterse al
rgimen de determinacin de renta efectiva con contabilidad completa a partir del 10 de enero del ao
siguiente.

Estos contribuyentes pagarn, segn el articulo 26, como Impuesto de la Primera Categora la cantidad que
resulte mayor entre el monto de dos unidades tributarias mensuales vigentes en el ltimo mes del ejercicio
respectivo (diciembre) y el monto de los pagos provisionales mensuales obligatorios del articulo 84 letra c)
reajustados conforme el articulo 95 de la ley.

5. Los pescadores artesanales.

La ley N0 19.506 publicada en el Diario Oficial de 30 de julio de 1997, agrega a los pequeos contribuyentes los
pescadores artesanales, que son aquellos que estn inscritos en el registro establecido por la Ley General de
Pesca y Acuicultura, que sean personas naturales, calificados como armadores, a cuyo nombre se exploten una
o dos naves, que en conjunto no superen las 15 toneladas de registro grueso.

El mismo articulo 22 N 0 5 indica en el inciso seg Lindo un procedimiento para determinar el tonelaje de registro
grueso de las naves sin cubierta y las naves con cubierta.

Estos contribuyentes, conforme el articulo 26 bis, tributarn en la Primera Categora con una tasa de media
unidad tributaria mensual vigente al ltimo mes del ejercicio, si se trata de armadores artesanales de una o
ms naves tambin artesanales y que en su conjunto no superen las cuatro toneladas de registro grueso.

Tributarn con una unidad tributaria mensual tambin vigente al ltimo mes de ejercicio, si se trata de
armadores artesanales de una o ms naves artesanales que tengan entre sobre cuatro y hasta ocho toneladas.

Finalmente tributarn con das unidades tributarias mensuales del ltimo mes del ejercicio, los armadores
artesanales de una o ms naves que, en su conjunto, tengan sobre ocho y hasta quince toneladas de registro
grueso.

F. IMPUESTO NICO DEL 35% SOBRE GASTOS RECHAZADOS

La reforma del ao 1990 a la Ley de Impuesto a la Renta incorpor en el artculo 21 un nuevo impuesto nico
que grava los gastos rechazados del artculo 33 N 0 1 del mismo texto legal. En efecto, ya hemos sealado que
las partidas del artculo 33 de la Ley de Impuesto a la Renta se van a agregar a la renta lquida ya determinada.

Los gastos rechazados del artculo 33 N 0 1, si estn efectivamente pagados durante el ejercicio o constituyen
retiro de especies, quedan afectos conforme el artculo 21 incisos tercero y cuarto a un impuesto nico del
35%.

Los contribuyentes que estn afectos a este impuesto nico son las sociedades annimas, las sociedades en
comandita por acciones y los contribuyentes afectos al impuesto adicional, esto es, las personas naturales
extranjeras y personas jurdica que tengan en Chile sucursales, agencias o representantes.

Se excluyen como base imponible de este tributo nico el Impuesto de Primera Categora y el impuesto
territorial y las rentas que resulten de los artculos 35, 36 inciso segundo y 38 inciso segundo, como las que
resulten por aplicacin de los artculos 70 y 71 de la misma ley.

De lo anterior queda claramente establecido que, si se trata de un gasto rechazado del artculo 33 N 0 1, este
impuesto no puede gravar el Impuesto de Primera Categora que es el que se est declarando en el
procedimiento de los artculos 29 y siguientes. Tampoco podr gravar el impuesto territorial que puede llegar a
ser gasto rechazado en el ejercicio respectivo.

Esta norma tambin excluye la aplicacin de la tasa del 35% a las presunciones de renta de los artculos 35
(10% del capital efectivo), a la presuncin de renta mnima a los exportadores e importadores del articulo 36 y
a la renta de fuente chilena que tase el Servicio conforme al articulo 38. Asimismo, no opera esta tasa del 35%
respecto de la presuncin de renta que opera conforme a los artculos 70 y 71 de la ley.

Analizado lo anterior, la pregunta es qu ocurre si un contribuyente que es sociedad annima, en comandita

por acciones o del articulo 58 N 0 1 que debi agregar a la renta lquida los gastos rechazados del articulo 33 N 0
1, aumentando la renta lquida imponible, gastos que a su vez estn afectos a la tasa del 35%.

Estos gastos rechazados y pagados durante el ejercicio y que se afectaron al impuesto nico, debern
desagregarse de la renta lquida imponible para evitar la doble tributacin.

Este impuesto nico sobre los gastos rechazados del artculo 21 de la ley tiene las siguientes caractersticas:
a. Es un impuesto anual de declaracin y pago.

b. Los pagos provisionales mensuales durante el ejercicio si exceden del impuesto de primera categora en
calidad de remanente.

c. Este impuesto es nico, por lo que las cantidades gravadas con este tributo en caso alguno quedan
gravadas por otro impuesto de la Ley de Impuesto a la Renta.

VI. LA SEGUNDA CATEGORIA. ARTICULO 42 N 1

A CONCEPTO

Debemos sealar que hasta el ao 1986 esta clasificacin tena inters impositivo, debido a que los
contribuyentes que integran la segunda categora tributaban en el Impuesto de Segunda Categora. A partir de
la reforma del ao 1986, slo tributan en Global Complementario.

B. CONTRIBUYENTES DE LA SEGUNDA CATEGORA

El determinar quines estn en este rgimen tiene trascendencia para diferenciarlos de los contribuyentes de
Primera Categora y el rgimen de tributacin por el que se rigen.

1. Profesionales liberales:

Se encuentran en esta categora los profesionales liberales, esto es, las personas que tengan un titulo
profesional o estn habilitados para ejercer una profesin determinada, en carcter de independiente.

2. Las sociedades de profesionales.

Las sociedades de profesionales, que se dediquen exclusivamente a prestar servicios o asesoras profesionales
y, en general, en que no predomine el capital por sobre el trabajo.

El inciso tercero del artculo 42 N0 2 seala que las sociedades de profesionales tienen la opcin de declarar sus
rentas de conformidad a las normas de Primera Categora, opcin que se deber ejercer dentro del plazo de los
tres primeros meses del ao comercial respectivo, presentando una declaracin al Servicio de Impuestos
Internos en ese plazo, no pudiendo volver al rgimen de Segunda Categora.

3. Personas que desarrollan ocupacin lucrativa.

Las personas que desarrollan ocupacin lucrativa, esto es, los que segn el inciso segundo del articulo 42 N 0 2
ejercen actividad en forma independiente como personas naturales yen la que predomina el trabajo personal
basado en el conocimiento de una ciencia, arte, oficio o tcnica por sobre el empleo de maquinarias,
herramientas, equipos u otros bienes de capital.

4. Auxiliares de la administracin de justicia, corredores que sean personas naturales y cuyas rentas
provengan de su trabajo o actuacin personal, sin utilizar capital.

Estos contribuyentes estn cerca de lo que definimos como ocupacin lucrativa, sin embargo, el legislador
quiso dejar expresamente establecido que estn en la Segunda Categora de la Ley de Impuesto a la Renta.

C. TRIBUTACIN DE LOS CONTRIBUYENTES DE LA SEGUNDA CATEGORA

Los contribuyentes de la Segunda Categora antes de la reforma del ao 1986 tributaban en el Impuesto de
Segunda Categora; hoy tributan slo en el Impuesto Global Complementario en base a ingresos liquidas que
perciben durante el ejercicio.

Sus ingresos pueden ser objeto de retencin o bien efectuar ellos mismos pagos provisionales mensuales
durante el ejercicio respectivo
En efecto, estos contribuyentes deben emitir boletas de honorarios por los ingresos que perciben con una tasa
del 0% por sobre dichos ingresos. Silos servicios se prestan a contribuyentes que estn dentro de la Primera
Categora o son personas jurdicas, conforme el articulo 74 N 0 2, de los honorarios se retiene el 10% y se paga
slo el honorario lquido, debiendo el agente de retencin declarar dichas sumas.

Por otro lado, si se est en presencia de que se presta servicios a personas naturales que no son contribuyentes
de Primera Categora, del honorario que se paga, el contribuyente de la Segunda Categora debe efectuar un
pago provisional mensual del 10% de dicha cantidad.

Por el hecho de estar afectos al Impuesto Global Complementario, dichas rentas debern declararse
anualmente y una vez determinada la base imponible de dicho tributo y aplicada la tasa progresiva del
impuesto a pagar, se deducen las sumas retenidas y los pagos provisionales mensuales.

D. NORMAS CONTABLES

Como se seal en el Captulo Noveno, el artculo 68 de la Ley de Impuesto a la Renta establece que los
contribuyentes de la Segunda Categora tributarn en renta efectiva en base a contabilidad simplificada, lo que
implica que ellos debern llevar un libro de ingresos y uno de gastos. Es posible que opten por no llevar el libro
de gastos y acogerse a la presuncin de gastos del artculo 50 inciso final, consistente en un 30% de los ingresos
brutos anuales con el tope de 15 unidades tributarias anuales vigentes al cierre del ejercicio

Tanto los ingresos como los gastos mensuales de estos contribuyentes debern reajustarse conforme la
variacin que experimente el ndice de Precios al Consumidor entre el ltimo da del mes anterior al de la
percepcin del ingreso o desembolso efectivo del gasto y el ltimo da del mes anterior a la fecha de trmino
del respectivo ejercicio.

E. NORMAS ESPECIALES

Finalmente debemos sealar que los contribuyentes del art. 42 N 0 2 podrn rebajar de las rentas a que se
refiere dicho artculo la gratificacin de zona del D.L. N 0 889 de 1975, con una presuncin de derecho de
Asignacin de Zona, cuyo mximo ser el que corresponda al sueldo del grado 1-A de la E.U.S., Escala nica
de Sueldos fiscales de cada mes para los contribuyentes con residencia en la, Xl oXll regiones y provincia de
Chilo.

VII. TRIBUTACIN DEL TRABAJO DEPENDIENTE

El articulo 42 N0 1 se refiere a la tributacin que afecta a los trabajadores dependientes y las personas del
sector pasivo. Estos contribuyentes estn gravados por un impuesto nico, determinado mensualmente, y cuya
base imponible la constituyen las remuneraciones y pensiones a las que se les aplica una tasa progresiva
escalonada similar al del Impuesto Global Complementario.

Estos contribuyentes tributan por la va de la retencin de impuestos de parte de su empleador y, por ello, no
deben presentar declaracin. Ahora bien, si estos contribuyentes obtienen ingresos constitutivos de rentas por
conceptos de ser propietarios de bienes races no agrcolas, siempre que el avalo fiscal no exceda de 40
unidades tributarias anuales y de ser arrendados, no generan renta superior al 11% del avalo fiscal; por
concepto de intereses de bonos, debentures, depsitos y otros del dominio o posesin de cualquier capital
mobiliario por un monto no superior a 2 U.T.A. o por retiros de cuentas de ahorro voluntario de las A.F.P. se les
ibera de presentar declaracin en estos casos por encontrarse exentos en los lmites ya dichos.

Tratndose de los dems ingresos, estos contribuyentes deben presentar declaracin anual de renta liquidando
el Impuesto Global Complementario anual. As ocurre, por ejemplo, cuando un trabajador dependiente percibe
adems ingresos como trabajador independiente. En este caso, la base imponible estar constituida por todas
las rentas, tanto del trabajo dependiente como del artculo 42 N0 2, a las que se les aplicar la tasa del
Impuesto Global Complementario que corresponda.
Existe una norma especial en cuanto a la base y tasa que rige para los choferes de taxi, ya que el artculo 42 N 0
1 establece que, tratndose de estos contribuyentes, siempre que sean propietarios van a tributar con una tasa
proporcional del 3,5% sobre el monto de dos unidades tributarias mensuales, sin derecho a deduccin alguna,
debiendo ingresarse el vehculo.

El artculo 47 se pone en el caso de los contribuyentes que durante un ao calendario obtengan rentas de ms
de un empleador, caso en el que debern reliquidar dicho impuesto por el periodo respectivo en la declaracin
anual de renta. Para tal efecto, podrn realizar pagos provisionales a cuenta de las diferencias que se
determinen en la reliquidacin.

VIII. EL IMPUESTO GLOBAL COMPLEMENTARIO

Este tributo de la Ley de Impuesto a la Renta grava a las personas naturales por ingresos que perciben durante
el ejercicio.

A. CONTRIBUYENTES GRAVADOS CON EL IMPUESTO GLOBAL COMPLE MENTAR lO

A diferencia del Impuesto de Primera Categora que grava tanto a personas naturales como jurdicas, el
Impuesto Global Complementario grava slo a las personas naturales con domicilio o residencia en Chile.

Sin embargo, quedan gravadas por este tributo las comunidades hereditarias, los depsitos de confianza en
beneficio de las criaturas que estn por nacer, depsitos hechos en conformidad a un testamento y bienes que
tenga una persona a titulo fiduciario.

B. BASE IMPONIBLE

Esta materia de reconocida complejidad pasa a denominarse determinacin de la renta neta global e implica
un procedimiento que parte con la renta bruta global para pasar a la renta neta global y aplicar a dicho
resultado la tasa progresiva.

a. Renta bruta global.

La renta bruta global est formada por todas o cualesquiera de las siguientes partidas:

1. Los retiros de utilidades tributables de empresas que determinen su renta efectiva mediante
contabilidad completa. Ejemplo: el dueo de la empresa retire de las utilidades tributables la suma de $
5.000.000. El socio de la sociedad de responsabilidad limitada recibe parte de sus utilidades por $ 3.000.000

2. Los dividendos y dems cantidades distribuidas por las sociedades annimas yen comandita por
acciones. Ejemplo: la sociedad annima XX decide distribuir los dividendos de sus acciones correspondiendo a
cada accin la suma de $ 25.000.

3. Los gastos rechazados y pagados en empresas de Primera Categora obligadas a llevar contabilidad
complete. Estos son los gastos rechazados del artculo 31 de la ley y que pasan a constituir parte de la renta
bruta global.

4. Rentas presuntas de bienes races, minera y explotacin de vehculos. Ejemplo: el agricultor

propietario que tribute con presuncin de derecho con el 10% del avalo fiscal debe incorporar esa renta
presunta al Global Complementario.

5. Renta lquida imponible de empresas de Primera Categora autorizadas a llevar contabilidad

simplificada

6. Rentas percibidas de Segunda Categora obtenidas por profesionales, ocupaciones lucrativas y socios
de sociedades de profesionales.
7. Intereses de operaciones de crdito, inversiones, depsitos y otros del artculo 20 N 0 2.

8. Rentas exentas del Impuesto Global Complementario, que se incorporan a la renta bruta global.

9. Sueldos y pensiones afectos al impuesto nico al trabajo dependiente, cuando el trabajador o persona ha
obtenido otras rentas afectas al Global Complementario.

b. Normas sobre el Fondo de Utilidades Tributarias.

1. Fundamentos del F.U.T.

Desde la reforma del ao 1984 la Ley de Impuesto a la Renta ha sufrido una modificacin trascendental
consistente en eliminar el sistema existente hasta dicha poca de la dualidad de impuestos:

Primera Categora o Segunda Categora ms Global Complementario o Adicional. En efecto, actualmente no

existe el Impuesto de Segunda Categora y los contribuyentes que forman parte de ella slo tributan en el
Impuesto Global Complementario por los ingresos percibidos durante el ejercicio, debiendo efectuar pagos
provisionales mensuales o retencin de impuestos que se imputan anualmente al impuesto liquidado.

Los contribuyentes que tributan en el Impuesto de Primera Categora, si bien tributan en el Impuesto Global
Complementario respecto de las utilidades lquidas que retiran, reparten o distribuyen, podrn deducir como
crdito el impuesto de Primera Categora que hayan liquidado.

Frente a este sistema impositivo surge la necesidad de saber a cunto ascienden las utilidades de las empresas
que el dueo, socio o accionista va a recibir, repartirse o mantener en ella, siendo el libro Fondo de Utilidades
Tributables o FUI el que registra el ingreso, salida y existencia de utilidades tributables, esto es, aquellas que se
van a retirar o distribuir por los socios o mantener por stos en la empresa y que van a quedar afectas al Global
Complementario si hay retiro o distribucin.

La denominacin Fondo de Utilidades Tributables no es antojadiza, ya que debemos recordar que no todos los
ingresos son constitutivos de renta conforme al articulo 17 y aquellas cantidades que estn indicadas en ese
precepto no pueden formar parte del Fondo de Utilidades Tributables (FUT), sino que slo las tributables.

Por lo dicho, la costumbre contable comenz a crear el Libro de Utilidades No Tributables en que se registraban
dichos ingresos para no mezclarlos con las utilidades tributables.

2. Contribuyentes obligados a llevar el libro F.U.T.

Los contribuyentes obligados a llevar el libro Fondo de Utilidades Tributables (FUI) son tas empresas de Primera
Categora que declaran su renta en base a contabilidad completa, sometidas al sistema de retiros y
distribuciones para efectos del global complementario y las sociedades de profesionales que hayan optado por
tributar en Primera Categora conforme a contabilidad completa.

La interrogante que surge de inmediato es por qu slo estos contribuyentes deben llevar el libro Fondo de
Utilidades Tributables siendo que otros contribuyentes como los profesionales liberales, los agricultores, los
transportistas y otros tambin tributan en el Global Complementario?

La respuesta a dicha inquietud es que las empresas de Primera Categora que tributan en contabilidad
completa y las sociedades de profesionales en el caso antes aludido son tos nicos contribuyentes que pueden
decidir no efectuar retiros o llevar a

300
cabo distribucin de utilidades y mantener estas utilidades tributables en el registro del libro FUI. para el
prximo ejercicio.

En efecto, el libro F.U.T. se forma por la renta lquida imponible de Primera Categora y las utilidades
tributables remanentes del F. U. T. del ejercicio anterior. Lo anterior hace imposible que un profesional
liberal est obligado a llevar FUI., ya que va a quedar afecto al global en base a los ingresos percibidos en
el ejercicio respectivo. Lo mismo se da en el caso de los agricul tores, que por estar sujetos a presuncin,
no es posible acreditar la utilidad que entra, sale o permanece, siendo el mismo criterio para los que
estn facultados para llevar contabilidad simplificada.

c. Determinacin de las rentas conforme al artculo 14 de la Ley de Impuesto a la Renta.

Conforme el artculo 14 de la Ley de Impuesto a la Renta, para aplicar el Impuesto Global

Complementario a los contribuyentes que obtienen rentas de Primera Categora, se deber distinguir:

1. Contribuyentes que declaran conforme a contabilidad completa.

1.1. Si se trata de empresarios individuales, socios de sociedades de personas y socios gestores de

sociedades en comandita por acciones, van a quedar gravados por el Impuesto Global Complementario
por los retiros que efecten hasta Completar el Fondo de Utilidades Tributables.

Para determinar el monto de los retiros que se debern incorporar a la renta bruta global del artculo 54
N0 1 de la ley, es preciso efectuar una distincin. Tratndose de los em presarios individuales no existe
mayor dificultad, ya que basta analizar los retiros efectivos que haya efectuado, segn el FUI. Ahora bien,
tratndose de los socios de sociedades de personas o los socios gestores de sociedades en comandita
por acciones, se gravarn los retiros efectivos que ellos efecten y si exceden de las utilidades tributables
del FUI, cada socio tributar considerando la proporcin que representen sus retiros en el total de ellos

Si los, retiros exceden del Fondo de Utilidades Tributables, se considerar para efectos de aplicar el
Impuesto Global Complementario las rentas devengadas por la o las sociedades de personas en que
participe la empresa de la cual se efectu el retiro.

1.2. Ahora bien, los retiros que se efecten en exceso del Fondo de Utilidades Tributables, por
parte de los contribuyentes en anlisis y que no correspondan a ingresos no constitutivos de renta o
rentas exentas del Impuesto Global Complementario, se van a considerar realizados en el primer
ejercicio en que la sociedad tenga utilidades tributables o en el ejercicio subsiguiente y as
sucesivamente hasta que el exceso se absorba por utilidades tributables. Dicho exceso se reajus tar
conforme la variacin que experimente el PC entre el ltimo da del mes anterior al del cierre del
ejercicio en que se efectuaron los retiros y el ltimo da del mes anterior anterior al del cierre del
ejercicio en que se entienden retirados.

En el caso de las sociedades de personas, si se produce cesin de tos derechos en ella el retiro se
entender efectuado por el o los cesionarios, segn si tienen el todo o parte de la cuota.

Finalmente, si se est en presencia de una sociedad de personas que se transforma en annima o en

comandita por acciones, los retiros en exceso del fondo de utilidades tributables debern pagar el
impuesto nico del inciso tercero del articulo 21, esto es, la tasa del 35%.

1.3. Reinversin de utilidades.

El artculo 14, con relacin a los empresarios individuales, sociedades de personas y gestores de
sociedades en comandita por acciones, establece las siguientes reglas:

1.3.1.Utilidades que se vayan a reinvertir en otras empresas que estn obligadas a determinar su renta
efectiva por medio de contabilidad completa, no se van a gravar con el Impuesto Global Complementario
mientras no sean retiradas de la sociedad que recibe la inversin o bien distribuidas por sta.
1.3.2.Transformacin de empresa individual en sociedad de cualquier clase o en la divisin o fusin de
sociedades en que se renen el total de acciones o derechos de una sociedad en una misma persona, no
se gravarn con el Global Complementario

1.3.3.Mayor valor obtenido en enajenacin de derechos de sociedades de personas, conforme a las

normas del artculo 41 inciso penltimo, slo hasta el equivalente a las utilidades tributables acumuladas
en la empresa a la fecha de enajenacin, en la parte que le corresponde al enajenante.

Como requisito para que opere la reinversin de utilidades se exige que las inversiones antes aludidas se
efecten mediante un aumento de capital en empresas individuales, aportes a sociedades de personas

O adquisiciones de acciones de pago en un plazo de 20 das contado desde aqul en que se efectu el
retiro.

Los contribuyentes que posponen el impuesto global complementario y que invierten con sus retiros en
acciones de sociedades annimas pueden acceder a los beneficios del artculo 57 bis N 0 1.

La ley N0 19.578 incorpor tres nuevos incisos a la letra o) del N 0 1 del artculo 14. Estas disposiciones se
refieren expresamente a los contribuyentes que siendo personas naturales, socios de sociedades de per-
sonas o gestores de sociedades en comandita por acciones, efectan retiros y el impuesto global com-
plementario queda pospuesto por el hecho de que invierten en acciones de pago de sociedades anni -
mas, tanto cerradas como abiertas.

La ley N0 19.578 primeramente y, luego la reforma de la ley N 0 19.738 se pusieron en el caso que el
contribuyente enajene dichas acciones, por acto entre vivos, caso en el que se considerar que efecta
un retiro tributable equivalente a la suma invertida en la adquisicin de las acciones, quedando en el
exceso sujeto al rgimen general de tributacin. Al efecto, la ley permite utilizar como crdito al
impuesto que se devenga por esta operacin, el impuesto de primera categora pagado por la sociedad
desde la cual se hizo la inversin.

Se hace extensiva la tributacin antes aludida para las devoluciones totales o parciales de capital res-
pecto de las acciones en que se efectu la inversin.

Podr el contribuyente que enajen estas acciones y, por tanto, quedara afecto al impuesto global
complementario que haba pospuesto, invertir en empresas de la primera categora y que tributan
conforme contabilidad completa? La respuesta es que si y vuelve a posponerse el impuesto global
complementario, siempre que la inversin se haga dentro de un plazo de 20 das contado desde la
enajenacin de las acciones.

Finalmente, los contribuyentes empresarios individuales, los socios de sociedades de personas y los
socios gestores de sociedades en comandita por acciones, que efecten las inversiones en empresas que
tributan en la primera categora de la ley de la renta, conforme contabilidad simplificada, debern
informar a la sociedad receptora al momento en que sta perciba la inversin el monto del aporte que
corresponda a las utilidades tributables que no hayan pagado el impuesto global complementario o
adicional y el crdito por el impuesto de primera categora, requisito esencial para gozar de la
posposicin del impuesto respectivo.

La sociedad receptora deber acusar recibo de la inversin y del crdito asociado a sta e informar de
ello al Servicio de Impuestos Internos, como asimismo de la enajenacin si se trata de sociedad annima
abierta.

1.4. Si se trata de accionistas de sociedades annimas y en comandita por acciones, pagarn el

Impuesto Global Complementario por las cantidades que a cualquier titulo se les distribuya, conforme lo
dispuesto en el artculo 54 N0 1 de la ley, esto es, las partidas que constituyan la base imponible del
Global Complementario.

2. Los otros contribuyentes.

En este caso, los contribuyentes afectos al Impuesto de Primera Categora que declaren rentas efectivas
en base a contabilidad simplificada tributarn en el Global Complementario por dichas rentas ms todos
los ingresos o beneficios percibidos o devengados por la empresa, incluyendo las participaciones
percibidas o devengadas que provengan de sociedades que determinen en igual forma su renta
imponible en el mismo ejercicio en que se perciban, devenguen o distribuyan.

Se tributa en estos casos en el Global Complementario conforme a renta devengada o percibida en el

ejercicio.

Tratndose de los que tributan en rgimen de presuncin, se gravarn con el Global Complementario en
el ejercicio que corresponda y si se est en presencia de sociedades de personas, las rentas se
entendern retiradas por los socios en proporcin a su participacin de utilidades.

d. Renta Neta Global.

Para formar la renta neta global, conforme lo preceptuado en el articulo 55 de la Ley de Impuesto a la
Renta, es necesario rebajar de las partidas que configuran la renta bruta global los siguientes conceptos:

1. Impuesto de Primera Categora pagado en el ejercicio comercial que se est declarando.

Estamos en presencia de la nueva estructura de la ley generada a partir de la reforma del ao 1984, ya
que si sien las empresas tributan en Primera Categora y sus dueos o socios en el Im puesto Global
Complementario y el Impuesto de Primera Categora efectivamente pagado pasa a ser un crdito contra
de aqul.

El impuesto a la renta de Primera Categora que se va a deducir ser el impuesto a pagar despus de
aplicar la tasa porcentual a la renta lquida imponible.

Tambin se podr deducir el Impuesto Territorial efectivamente pagado en el ao calendario o comercial

a que corresponde la renta bruta global, incluso el correspondiente a la parte de los bienes races
destinados al giro de las actividades de los nmeros 3, 4 y 5 del articulo 20 y del N 0 2 del articulo 42. El
precepto en anlisis, no obstante, se encarga de precisar que esta rebaja no proceder en el caso de los
bienes races cuyas rentas no se computen en la renta bruta global.

2. Cotizaciones previsionales de empresarios o socios.

Se deducen de los ingresos brutos las cotizaciones previsionales obligatorias o voluntarias que sobre los
retiros afectos efecta el empresario individual o socio de las sociedades de personas.

3. Deduccin de intereses pagados por adquisicin de viviendas

La ley N0 19.753 incluy un nuevo artculo 55 bis para la determinacin de la renta neta global (base del
impuesto). Este precepto establece que los contribuyentes que sean personas naturales que se gravan
con el impuesto nico al trabajo dependiente o al impuesto global complementario podrn rebajar de la
renta bruta global anual (total de los ingresos percibidos en el ejercicio) los intereses efectivamente
pagados durante el ao calendario al que corresponde la renta, devengados en crditos con garanta
hipotecaria que se hubieren destinado a adquirir o construir una o ms viviendas, o en crditos de igual
naturaleza destinados a pagar los crditos sealados.

El artculo 55 bis establece como limite mximo para la deduccin, la cantidad menor entre 8 UTM y el
inters efectivamente pagado y proceder respecto del total, en el caso que la renta bruta anual sea
inferior al equivalente de 90 unidades tributarias anuales y si sta es superior a dicha cantidad e inferior
a 150 unidades tributarias anuales, el monto del inters a rebajar se determinar multiplicando el inters
deducible por el resultado, que se considerar como porcentaje, de la resta entre 250y la cantidad que
resulte de multiplicar el factor 1,667 por la renta bruta anual del contribuyente, expresada en unidades
tributarias anuales.
Si la renta bruta anual excede de 150 unidades tributarias anuales no opera el beneficio.

Quienes estn gravados con el impuesto nico al trabajo dependiente debern efectuar una
reliquidacin anual de los impuestos retenidos durante el ao para acceder al beneficio.

El crdito regir respecto de los intereses que se paguen a partir del 10 de enero del ao 2001.

Finalmente, las entidades acreedoras (generalmente bancos) debern proporcionar al Servicio de

Impuestos Internos y al contribuyente, la informacin necesaria para este crdito tributario.

C. CREDITOS CONTRA EL IMPUESTO DETERMINADO SEGN TABLA

Contra el impuesto global determinado el articulo 56 de la Ley de Impuesto a la Renta y leyes especiales
otorgan diversos crditos que, en definitiva pueden rebajar el tributo o dejarlo en cero.

a. Crdito general.

Toda persona, por el solo hecho de ser contribuyente del Impuesto Global Complementario, tiene
derecho a un crdito anual equivalente al 10% de una unidad tributaria anual.
En el evento que el monto de este crdito exceda el impuesto a pagar, el excedente no dar derecho a
imputacin a ningn otro tributo ni a devolucin.

b. Crdito proporcional por rentas exentas del Global Complementario.

Este crdito procede cuando se declaran rentas exentas, que segn vimos entraban a la renta bruta
global. La forma de determinar este crdito es el cuociente entre el impuesto segn tabla ms 10% de
una U.T.A. multiplicado por las rentas exentas y la base imponible.

Si este crdito exceda el impuesto a pagar, el excedente no dar derecho a imputacin a ningn otro
tributo ni a devolucin.

c. Crdito por rentas de fondos mutuos.

Consiste este crdito en rebajas en favor de aquellos contribuyentes

que han declarado en el Impuesto Global Complementario utilidades obtenidas en rescate de cuotas de
fondos mutuos accionarios.

Se debe rebajar el 5% de las utilidades netas provenientes de los fondos mutuos cuya inversin de
acciones en el ao haya sido igual o superior al 50% del activo del fondo.

Se rebajar un 3% de las utilidades netas provenientes del fondo, cuya inversin de acciones promedio
en el ao haya sido entre un 30% y menos del 50% del activo del fondo.

d. Crdito por donaciones culturales de la ley N0 18.895.

Este crdito se analiz respecto del Impuesto de Primera Categora, razn por la cual debemos estarnos
a lo que se seal al respecto.

e. Crdito por donaciones a universidades e institutos profesionales de la ley N0 18.681.

Este crdito se analiz con respecto al Impuesto de Primera Categora, siendo plenamente aplicable al
Impuesto Global Complementario.

f. Crdito por Impuesto nico de Segunda Categora.

Se trata de aquellos trabajadores o pensionados que afectos al impuesto nico del artculo 42 N 0 1
obtienen otras rentas afectas a Global Complementario.

Como se declaran las rentas por remuneraciones y pensiones es lgico que stas pagadas durante el ao
y debidamente actualizadas deben ser rebajadas del impuesto a pagar.

Aqu debemos tener presente que si el crdito es superior al impuesto a pagar, no se puede imputar la
diferencia a ejercicios posteriores.

g. Crdito por Impuesto de Primera Categora.

Se trata en este caso de un crdito que es la cantidad que resulte de aplicar a las rentas o cantidades que
se encuentran incluidas en la renta bruta global la misma tasa del Impuesto de Primera Categora con la
que se gravaron.

Si se produce un excedente de aplicar este crdito al impuesto determinado segn tabla, dicho
excedente podr ser devuelto conforme el procedimiento del artculo 97 de la Ley de Impuesto a la
Renta, esto es, en un plazo de 30 das siguientes a la fecha en que venza el plazo normal para presentar
la declaracin anual de renta.

h. Crdito por inversiones del articulo 57 bis.

Antes de la reforma de la ley N 0 19.578 se consagraba en el artculo 57 bis letra a) una rebaja a la renta
bruta global por las inversiones en acciones de sociedades annimas. A partir de dicha modificacin, el
artculo 57 bis letra a) constituye un crdito contra el impuesto global complementario por inversin en
instrumentos o valores que cumplan los siguientes requisitos:

Extendidos a nombre del contribuyente en forma unipersonal o nominativa.

Slo podrn ser emitidos o tomados por bancos, sociedades financieras, compaas de seguros de
vida, fondos mutuos, fondos de inversin y administradoras de fondos de pensiones, las que se
denominan Instituciones Receptoras.

Manifestacin de voluntad al efectuarse la inversin de acogerse al mecanismo del artculo 57 bis

letra a), la que no podr renunciarse.

Detalle en cuenta de cada persona acogida al sistema que deber asumir la Institucin Receptora.

La suma de los saldos de ahorro neto de todos los instrumentos o valores constituirn el ahorro neto
del ao de cada persona. Si la cifra es positiva, ella se multiplica por 15%, siendo la cantidad resultante
un crdito contra el impuesto global complementario o impuesto nico. En caso de remanente al
imputar el crdito al impuesto, ste se le devolver.

Se seala como tope ce la suma que constituye el ahorro neto anual, la que no podr exceder de la
cantidad menor entre el 30% de la renta imponible de la persona o 65 unidades tributarias anuales,
pudiendo guardarse el remanente y agregarlo al ahorro neto del ao siguiente.

En caso que la cifra de ahorro neto sea negativa, el 15% de dicha cantidad se constituir en un
dbito que se considerar Impuesto Global Complementario o impuesto nico de Segunda Categora,
dependiendo de si se obtuvo en perodos anteriores al ahorro neto.

Fallecida una persona que goza de este beneficio, se tendr por retirado el total de las
cantidades acumuladas en dichos instrumentos y se aplicar sobre dichas cantidades el impuesto con
tasa del 15%, antes aludido, quedando excluido del impuesto de herencias de la ley N 0 16.271.

Podrn acogerse a este beneficio, las inversiones en suscripcin y pago de acciones de

sociedades annimas abiertas, que a la fecha de la inversin cumplan con las condiciones necesarias
para ser objeto de inversin de los fondos mutuos, conforme el D.L. N 0 1.328 de 1976, debiendo estas
sociedades annimas abiertas ser de aquellas que expresan al Servicio su voluntad de ser Instituciones
Receptoras.

i) Orden de aplicacin de los crditos.

El artculo 56 inciso final de la Ley de Impuesto a la Renta seala que los crditos que una vez aplicados
al impuesto generan un excedente que las leyes dan derecho a su devolucin, se aplicarn a continua-
cin de aquellos que no son susceptibles de reembolso.

D. CONSIDERACIONES SOBRE LA TASA

La tasa del impuesto Global Complementario es progresiva con un tramo exento.

La ley N0 19.753 modific la estructura de la tasa progresiva del artculo 52 de la ley, la que contiene las
siguientes reformas:

1. Se eleva de 10 unidades tributarias mensuales a 13,5 de la misma, el tramo exento del impuesto
nico de segunda categora (trabajo dependiente). Esta modificacin rige desde el 10 de enero de 2002
por las rentas que se obtengan desde esa fecha.

2. Se reduce la tasa porcentual para el tramo sobre las 90 y bajo las 120 unidades tributarias mensuales
de 35% a 32%. Esta rebaja rige desde el 10 de enero de 2003 por las rentas que se obtengan desde esa
fecha. Por el ao calendario 2002, la tasa del tramo ser de 33%.

3. Se fija para la parte de renta que exceda las 120 unidades tributarias mensuales porcentajes de 37%
para la que sobrepasa las 120 y no supera las 150 unidades tributarias mensuales y de 40% para las que
superan dicho lmite. Esta rebaja regir desde el 10 de enero del ao 2002 por las rentas que se
obtengan desde dicha fecha Por el ao calendario 2002, la tasa de los tramos respectivos sern de 39% y
43%.

4. Se derogan los artculos 44 y56 N 0 1 de la ley que contiene un crdito del 10% de una unidad
tributaria mensual. Esta norma rige desde el 10 de enero de 2002, por las rentas que se obtengan desde
dicha fecha.

E. EXENCIONES

El artculo 57 de la Ley de Impuesto a la Renta establece una serie de exenciones. Ellas son:

1. A las rentas del artculo 20 N 0 2 (capitales mobiliarios), cuando el monto total de ellas no exceda en
conjunto de 20 UTM vigentes en el mes de diciembre de cada ao y siempre que dichas rentas no sean
percibidas por contribuyentes cuyas otras rentas consistan nicamente en aquellas sometidas a la
tributacin de los artculos 22 y/o 42 N0 1.

2. Respecto de los mismos contribuyentes descritos en el nmero anterior y por el mismo monto
estarn exentas del impuesto de primera categora y del global complementario el mayor valor obteni do
en la enajenacin de acciones de sociedades annimas.

Slo quedar exento del impuesto global complementario el mayor valor obtenido en el rescate de
cuotas de fondos mutuos por los mismos contribuyentes, siempre que no exceda de 30 UTM vigentes al
mes de diciembre de cada ao.

3. Quedarn exentas del impuesto global complementario las rentas que se eximen de dicho tributo en
virtud de la aplicacin de leyes especiales.

IX. EL IMPUESTO ADICIONAL

A. GENERALIDADES
El impuesto adicional es un tributo que se consagra en el Titulo IV del D. L. N0 824. Se podra generalizar
un concepto de este impuesto sealando que es el sustitutivo del impuesto Global Complementario
respecto de personas que obtengan renta de fuente chilena y que tengan domicilio o residencia fuera
del pas

B. HECHOS GRAVADOS Y TASAS

Se aplica, conforme a las normas contenidas en ese titulo sobre los siguientes hechos gravados, con las
respectivas tasas:

a. Agencias y otros establecimientos.

Conforme al artculo 58 N0 1 de la ley, las rentas de fuente chilena que se remesen al exterior o que sean
objeto de retiro por personas naturales, sociedades o personas jurdicas constituidas fuera del pas y
posean establecimiento permanente en el pas estarn gravadas con una tasa del 35%,

Estos contribuyentes estarn tambin afectos al Impuesto de Primera Categora, debiendo efectuar
pagos provisionales mensuales con la tasa del 15%.

Deben efectuar autoretencin del impuesto adicional en el caso que existan utilidades tributables en el
ejercicio conforme el libro F.U.T. En caso contrario no ser necesario efectuar retenciones del impues to
adicional, conforme el artculo 74 de la misma ley.

b. Accionistas extranjeros.

Conforme el articulo 58 N 0 2 de la ley, las utilidades y dems cantidades a ttulo de dividendos que se
perciban por personas que no tengan domicilio ni residencia en Chile y que sean accionistas de
sociedades annimas o en comandita por acciones estarn gravadas con una tasa del 35%.

Respecto de estos contribuyentes, conforme el artculo 74 de la ley, las sociedades respectivas debern
efectuar retenciones de los dividendos que paguen a cuenta del impuesto adicional si existen utilidades
tributables y en el caso que no existan utilidades tributables segn el mismo precepto, se debern
practicar las retenciones del impuesto adicional.

c. Personas naturales y personas jurdicas extranjeras

Conforme el artculo 60 inciso primero de la ley, se gravan las rentas de fuente chilena de personas
naturales extranjeras y sociedades o personas jurdicas constituidas fuera del pas que no se encuentren
afectas en virtud de los artculos 58 y 59 con una tase del 35%, constituyendo sta un hecho gravado
genrico.

Dentro de este concepto se establece una tasa distinta para las personas naturales extranjeras que no
tengan ni residencia ni domicilio en Chile y que desarrollan en el pas una actividad cientfica, tcnica,
cultural o deportiva, la que ser de un 20%, como impuesto nico que reemplaza el del artculo 42 N 0 1
de la misma ley. De lo expuesto, se colige que el resto de los servicios prestados o pagados desde Chile a
las personas naturales extranjeras se gravan con a tase del 35%.

d. Chilenos residentes en el extranjero y sin domicilio en Chile.

Conforme el artculo 61 de la ley, se grava en conjunto las rentas imponibles que les correspondan a las
personas naturales chilenas que residan en el extranjera y no tengan domicilio en Chile can una tasa del
35%.

En cuanto a estos contribuyentes, el articulo 74 N 0 4 seala que las empresas individuales y las
sociedades de personas se encuentran obligadas a efectuar una retencin del impuesto adicional parlas
retiros o remesas al exterior a los dueos o socios, si existen utilidades tributables. En el caso, que no
existan utilidades tributables, se deber efectuar retencin slo del 20%.

e. Operaciones y servicios.

El artculo 59 de los nmeros 1 al 6 consagre una serie de hechos gravados por pagos de operaciones y
servicios prestados por personas naturales o jurdicas que no tengan domicilio en Chile.

1. Conforme el articulo 59 inciso primero de la ley, se gravan con este impuesto las cantidades
pagadas o abonadas en cuenta a personas sin domicilio ni residencia en Chile por el uso de marcas,
patentes, frmulas, asesoras y otras prestaciones similares con una tase del 30%, debiendo tenerse
presente que si se las califica de improductivas, la tasa subir al 80%.

2. Conforme el artculo 59 inciso segundo de la ley, se gravan con las cantidades que se paguen al
exterior a productores y/o distribuidores extranjeros por materiales para ser exhibidos a travs de
proyecciones de cine y televisin, con una tasa del 20%.

3. Conforme el articulo 59 inciso tercero, se gravan las cantidades que se paguen al exterior por el uso
de derechos de edicin o de autor, con una tase del 15%

4. Conforme el artculo 59 inciso cuarto N0 1, grava los intereses que se paguen o abonen en cuenta a
personas sin domicilio o residencia en el pas, con una tasa por regla general del 35%. Respecto de los
intereses provenientes de depsitos en cuenta corriente y a plazo en moneda extranjera en cualquiera
de las instituciones autorizadas por el Banco Central, crditos otorgados desde el extranjero por
instituciones bancarias o financieras extranjeras o internacionales, siempre que en el caso de stas
ltimas, se encuentren autorizadas por el Banco Central de Chile se fija una tase del 4%.

La ley N0 19.738 introdujo una restriccin para que los crditos provenientes del exterior accedan al pago
del 4% por los intereses que se remesan desde Chile. En efecto, la citada reforma establece que la tasa
ser de un 35% sobre el exceso de endeudamiento, cuando se trate del pago o abono en cuenta, de
intereses a entidades o personas relacionadas devengados en crditos otorgados en un ejercicio en que
existan tales excesos, originados en operaciones realizadas por instituciones bancarias o financieras
extranjeras o internacionales, saldos de precios correspondientes a bienes internados al pas con
cobertura de diferida o con sistema de cobranza o bonos o debentures y dems ttulos emitidos en
moneda extranjera o por el Banco Central de Chile.

El Servicio de Impuestos ha sealado que el fundamento de esta restriccin reside en que se pretende
frenar la situacin de que empresas establecidas en Chile funcionan casi sin capital, ya que sus activos lo
financian mediante prstamos de sus matrices o empresas relacionadas en el exterior. De esta forma, en
vez de retirar las utilidades y remesaras, quedando afectas a una tasa del 35%, envan los excedentes
que obtienen mediante los intereses que pagan por dichos prstamos, los que quedan afectos a un 4%.

Por lo expuesto, se estableci que el exceso a que alude la disposicin en anlisis se dar cuando el
endeudamiento total sea superior a tres veces el patrimonio del contribuyente en el ejercicio sealado.

As por ejemplo, un inversionista extranjero constituido en el pas, cuyo patrimonio es de $100 y la

deuda que mantiene con una empresa en el extranjero con la que est relacionada es de $350, los
intereses que remesa quedarn afectos a una tasa del 35% y no del 4%.

Para la determinacin del excedente antes aludido, la reforma estableci las siguientes reglas:

a) Por patrimonio, se entender el capital propio determinado al 10 de enero del ejercicio en

que se contrajo la deuda, o a la fecha de la iniciacin de actividades, segn corresponda, de conformidad
a lo dispuesto en el articulo 41, considerando, slo por el periodo de SU permanencia o no permanencia,
los aportes o retiros efectuados a contar del mes anterior en que estas situaciones ocurran y hasta el
mes anterior al trmino del ejercicio, y excluidos los haberes pertenecientes a los socios incorporados en
el giro, que no correspondan a utilidades no retiradas, que devenguen intereses a favor del socio.
Asimismo, se deber agregar o deducir la participacin que le corresponda a la empresa que adeuda o
paga el inters, en el resultado de sus sociedades filiales o coligadas. Este ltimo ajuste, cuando haya
aumentado el capital propio, disminuir, slo para los efectos de aplicar lo dispuesto en el presente
artculo, en la misma cantidad el patrimonio de las filiales o coligadas; y podr practicarse solamente si
tanto la empresa matriz como las filiales o coligadas llevan su contabilidad de acuerdo a principios
contables generalmente aceptados, si el valor de la inversin en filiales o coligadas se determina de
acuerdo a un mtodo contable que refleje la participacin proporcional de la matriz en el patrimonio de
las filiales o coligadas y si tanto la matriz como las filiales o coligadas son auditadas por auditores
inscritos en la Superintendencia de Valores y Seguros. Dichos auditores debern certificar, adems, el
valor de la inversin en filiales o coligadas determinado de acuerdo al referido mtodo contable. La
empresa o sociedad que opte por esta metodologa contable para determinar el capital propio, no podr
cambiarlo sin autorizacin de la Superintendencia.

b) Por endeudamiento total anual, se considerar el valor promedio mensual de la suma de los
crditos y pasivos financieros con entidades relacionadas, sealados en las letras b), c) y d) del artculo
59, que la empresa registre al cierre del ejercicio en que se contrajo la deuda. En ningn caso se
considerarn los pasivos no relacionados, ni los crditos relacionados que generen intereses afectos al
35%.

e) Se entender que el perceptor o acreedor del inters se encuentra relacionado con el

pagador o deudor del inters, cuando el acreedor o deudor directa o indirectamente posee o participa
en 10% o ms del capital o de las utilidades del otro y tambin cuando se encuentra bajo un socio o
accionista comn que directa o indirectamente posea o participe en un 10% o ms del capital o de las
utilidades de uno y otro. Asimismo, se entender por deudas relacionadas aquel financiamiento
otorgado con garanta en dinero o en valores de terceros, por el monto que se garantice efectivamente.
Respecto de estas actuaciones, el deudor deber efectuar una declaracin jurada en la forma y plazo que
seale el Servicio de Impuestos Internos. Si el deudor se negare a formular dicha declaracin o si la
presentada fuera incompleta o falsa, se entender que existe relacin entre el perceptor del inters y el
deudor.

d) Por intereses relacionados se considerar no slo el rdito pactado como tal sino que
tambin las comisiones y cualquier otro recargo, que no sea de carcter legal, que incremente el costo
del endeudamiento.

e) La diferencia de impuesto que resulte entre la tasa de 35% y la de 4% que se haya pagado
en el ejercicio por los intereses que resulten del exceso de endeudamiento, ser de cargo de la empresa,
la cual podr deducirlo como gasto, de acuerdo con las normas del articulo 31, aplicndose para su
declaracin y pago las mismas normas del impuesto establecido en el nmero 1) del artculo 58.

Sin perjuicio de lo anterior, se establece que la aplicacin de la tasa del 35% no se aplicar cuando el
deudor sea una entidad cuya actividad haya sido calificada de carcter financiero por el Ministerio de
Hacienda a travs de una resolucin fundada, lo que implica que ser dicho rgano quien podr
determinar dicha calidad y quedando claramente establecido el objeto de la modificacin, esto es,
orientado a quienes utilizan en calidad de agentes no financieros la figura que se pretende restringir.

La reforma tambin exige que el pagador del inters informe al Servicio de Impuestos Internos, en el
plazo que ste fije, las condiciones de la operacin.

5. Conforme el artculo 59 inciso cuarto N 0 2, primer prrafo, se grava las remuneraciones remesadas al
exterior por servicios prestados en el extranjero, con una tasa del 35%.

6. Conforme el artculo 59 inciso cuarto N 0 2, inciso segundo, grava las remesas de fondos al exterior
para remunerar servicios por concepto de trabajos de ingeniera o asesoras tcnicas en general, ya sea
que se presten en Chile o en el exterior, a los que aplica una tasa del 20%.

7. Conforme al articulo 59 inciso cuarto N 0 3 se gravan las remesas al exterior por concepto de primas
de seguro o reaseguros contratados con compaas no establecidas en Chile, con una tasa del 22% para
los seguros y del 2% para los reaseguros.

La ley N0 19.738 incluy una exencin en el artculo 59 N 0 3, que establece que estarn exentas del
impuesto adicional las remuneraciones o primas provenientes de fianzas, seguros y reaseguros que
garanticen el pago de las obligaciones por los crditos o derechos de terceros, derivadas del
financiamiento de las obras o por la emisin de ttulos de deuda, relacionados con dicho financiamiento,
de las empresas concesionarias de obras pblicas a que se refiere el decreto supremo N 0 900, de 1996,
del Ministerio de Obras Pblicas, que contiene el texto refundido, coordinado y sistematizado del
decreto con fuerza de ley N 0 164 de 1991 del mismo Ministerio, Ley de Concesiones de Obras Pblicas,
de las empresas portuarias creadas en virtud de la ley N 0 19.542 y de las empresas titulares de
concesiones portuarias a que se refiere la misma ley.

8. Conforme el artculo 59 inciso cuarto N 0 4 se gravan las cantidades pagadas por fletes martimos,
comisiones o participaciones en fletes martimos desde y hacia puertos chilenos con una tasa del 5%.

9. Conforme el artculo 59 inciso cuarto N 0 5 se gravan las sumas pagadas por concepto de
arrendamiento, subarrendamiento, fletamento, subfletamento, usufructo o cualquier otra forma de
cesin del uso o goce de naves extranjeras destinadas a los servicios de cabotaje con una tasa del 20%.

10. Conforme el artculo 59 inciso cuarto N 0 6 se gravan las sumas remesadas al exterior en
cumplimiento de un contrato de arrendamiento con o sin opcin de compra de un bien de capital
importado con una tasa del 35% sobre una base presunta de derecho del 5%.

f. Retencin de impuesto adicional por ingresos del artculo 59.

Estos impuestos, deben ser objeto de retencin conforme el articulo 74 N 0 4 de la Ley de Impuesto a la
Renta si se produce el pago de la renta afecta, su distribucin, retiro, remesa al exterior, abono en cuenta
o puesta a disposicin del interesado.

g. Profesionales y otros.

Conforme el artlculo60 inciso segundo de la ley, se gravan las rentas percibidas por personas naturales
extranjeras que no hayan quedado afectas en los hechos gravados de los artculos 58 y 59, por
remuneraciones provenientes exclusivamente de su trabajo o habilidad personal slo si stas hubiesen
desarrollado actividades cientficas, tcnicas, culturales o deportivas con una tasa del 20%.

De conformidad a lo dispuesto por el ya aludido artculo 74 N 0 4 de la ley, este impuesto debe ser
retenido, declarado y pagado por quienes contrataron sus servicios en el pas.

h. Liberacin de obligacin de presentacin de declaraciones.

La reforma de la ley N 0 19.738 incorpora una norma en virtud de la cual se exime de presentar
declaracin de impuestos anual a los contribuyentes con domicilio o residencia en el extranjero por
inversiones en capitales mobiliarios, para lo cual se requerir de una resolucin del Director del Servicio.

Asimismo, tambin se exime a estos contribuyentes de la obligacin de llevar contabilidad. Para ello
tambin se requiere de una resolucin del Director, quien podr exigir que la persona a cargo de las
inversiones en el pas lleve un libro de ingresos y gastos.

X. RETENCIONES Y PAGOS PROVISIONALES MENSUALES

La Ley de Impuesto a la Renta, con el fin de lograr una ms eficaz administracin y recaudacin de los
tributos viene a establecer estas dos figuras:

A. LA RETENCIN
a. Concepto.

Consiste en que determinados agentes, establecidos por la ley, deben proceder a retener de los pagos
que efecten a contribuyentes de la ley, el impuesto respectivo y enterarlo en arcas fiscales.

b. Casos en que procede la retencin.

Los artculos 73 y 74 de la Ley de Impuesto a la Renta sealan os casos en que se debe proceder a
retener los impuestos a la renta:

1. En relacin a rentas de capitales mobiliarios gravados en el N 0 2 del articulo 20, se efectuar por
las oficinas pblicas y las personas naturales o jurdicas que paguen por cuenta propia o ajena dichas
rentas.

2. Los que paguen rentas gravadas en el N 0 1 del articulo 42, efectuarn retencin del impuesto
nico y la enterarn en arcas fiscales del mes respectivo.

3. Las instituciones fiscales, semifiscales, organismos fiscales, las municipalidades, las personas
jurdicas en general, corno las personas que tributen en Primera Categora y que paguen rentas del N 0 2
del artculo 42, debern retener de las sumas que pagan el impuesto como tasa provisional.

4. Las sociedades annimas que paguen rentas a los directores o consejeros, debern retener una
tasa provisional del 10% de dichas cantidades.

5. Los contribuyentes que remesen al exterior, retiren, distribuyan o paguen rentas afectas al
impuesto adicional.

6. Las empresas periodsticas, editoras, impresoras e importadoras de peridicos, revistas e

impresos que vendan estos artculos a suplementeros, directamente o por intermedio de agentes o
distribuidores, debern retener el impuesto que grava a dichos contribuyentes conforme al articulo 25,
con la tasa del O,5~/~ sobre el precio de venta al pblico de los peridicos, revistas e impresos que los
suplementeros hubiesen efectivamente vendido.

7. Los compradores de productos mineros de los pequeos mineros artesanales, debern retener el
impuesto que grava a dichos contribuyentes conforme el artculo 23 conforme la tasa que la citada
norma establece sobre el valor neto de la venta de los productos, aplicndose el mismo procedimiento
respecto de los dems vendedores de minerales que determinen sus impuestos en rgimen de
presuncin.

c. Carcter de las retenciones.

El articulo 75 de la ley seala que las retenciones efectuadas y que deban abonarse a los impuestos
anuales a la renta se considerarn como pagos provisionales mensuales y que debern ser objeto de un
reajuste conforme variacin que experimente el ndice de Precios al Consumidor entre el ltimo da del
mes anterior a la retencin y el ltimo da del mes anterior al del cierre del ejercicio.

d. Solidaridad de los pagadores de rentas.

El artculo 76 de la ley indica que los pagadores de rentas sujetas a retencin, los pagadores de
instituciones bancarias, de ahorro o retiro, los socios administradores de sociedades de personas y los
gerentes y administradores de sociedades annimas, sern consideradas codeudores solidarios de sus
respectivas instituciones, cuando ellas no cumpliesen con la obligacin de retener el impuesto.

Se consagra esta solidaridad de fuente legal, a fin de que en el caso que no se cumpla con la obligacin
tributaria accesoria de retener y pagar, el Fisco pueda hacer efectiva la accin no slo respecto de la
entidad pagadora yel contribuyente, sino que tambin respecto de los sujetos que estn habilitados para
el pago.

e. Registro de Retenciones.

El artculo 77 crea este registro de Retenciones, que es libro que debern llevar las personas naturales y
jurdicas que estn obligadas a retener impuestos, en el que anotar el impuesto retenido y el nombre y
direccin de la persona por cuya cuenta se efecta la retencin.

Se excluye de llevar este libro a las personas que retienen impuestos a los suplementeros.

f. Oportunidad para la declaracin y pago de las sumas retenidas.

El articulo 78 seala que dentro de los primeros doce das de cada mes, las personas obligadas a efectuar
las retenciones a que se alude por el artculo 74, excluidas las que retienen sumas que se remesen al
exterior, debern declarar y pagar todos los tributos que hayan retenido durante el mes anterior.

En el caso de las personas que conforme al articulo 73, esto es, capitales mobiliarios, y el articulo 74 N 0 4,
esto es, sumas que se remesan al exterior, debern declarar y pagar los impuestos hasta el da doce del
mes siguiente a aqul en que se pag, distribuy, retir, remes, se abon en cuenta o se puso a
disposicin la renta.

g. Mnimo de suma a retener.

Es claro que la idea del legislador es imponer esta obligacin a los agentes de retencin para facilitar la
administracin y recaudacin tributaria.

Sin embargo, es menester hacer presente que si la cantidad que se deba retener en el caso de impuesto
que deba enterarse mensualmente, como lo sera el impuesto nico al trabajo dependiente, no alcanza a
la dcima parte de una unidad tributaria, el articulo 80 de la ley indica que el agente de retencin deber
retener y pagar dicho impuesto en declaracin de seis meses conjuntamente.

h. Responsabilidades que emanan de la retencin de impuestos.

El artculo 83 de la ley seala que la responsabilidad por el pago de los impuestos sujetos a retencin
recaer nicamente en las personas obligadas a efectuar la retencin, siempre que el contribuyente a
quien se le ha de retener el impuesto acredite que se efectu la retencin. En el caso que no sea posible
acreditar la retencin, el Servicio podr girar el impuesto al beneficiario de la actividad afecta.

La disposicin antes comentada exige que el contribuyente que sea objeto de retencin no ser objeto
de cobro de los impuestos retenidos y no declarados, cuando acredite tal retencin y, en caso contrario,
sise efectu la retencin y ella no es posible acreditarla, el Servicio le exigir el cumplimiento de la
obligacin tributaria.

Certificado de retencin.

En relacin a este rol que asumen los agentes de retencin debemos precisar que el Servicio les ha
impuesto otorgar a ms tardar el ltimo da del mes de febrero de cada ao un certificado de
retenciones a cada trabajador, para efectos de determinar el impuesto anual respectivo.

B. LOS PAGOS PROVISIONALES MENSUALES

a. Concepto.

Como los impuestos a la renta del D.L. N 0 824 tienen el carcter de anuales, es claro que el Estado
necesita durante el ao calendario del respectivo ejercicio los recursos que provienen de los impuestos.

Por otra parte, para el contribuyente es ms ventajoso ir amortizando el pago del tributo durante el
ejercicio y al determinar el impuesto a pagar en su declaracin anual imputar dichas cantidades
corregidas monetariamente y ya ingresadas en arcas fiscales.

Por lo anterior, la Ley de Impuesto a la Renta crea la Figura de los pagos provisionales mensuales.

b. Sujetos obligados a efectuar pagos provisionales mensuales.

El articulo 84 seala en sus letras a), b), c), d), e), f) y g) la forma cmo se determinan los pagos
provisionales mensuales, segn se trate de contribuyentes de Primera o Segunda Categoras, caso de
talleres artesanales, mineros, ciertos transportistas, etc.

Analizaremos las reglas del artculo 84:

1. La letra a) del artculo 84 se refiere a los contribuyentes que desarrollan las siguientes
actividades:

1.1. Agricultores que tributan en renta efectiva.

1.2. Agricultores que pudiendo tributar en renta presunta, optan por tributar en renta efectiva.

1.3. Sociedades annimas que posean o exploten a cualquier ttulo bienes races no agrcolas.

1.4. Contribuyentes de los nmeros 3 y 4 y del artculo 20.

1.5. Las sociedades annimas yen comandita por acciones que desarrollen la actividad minera

1.5. Los transportistas que tributen en renta efectiva.

Estos contribuyentes efectuarn pagos provisionales mensuales de un porcentaje sobre el monto de los
ingresos brutos percibidos o devengados, siendo este porcentaje el promedio ponderado de los
porcentajes que el contribuyente debi aplicar a los ingresos brutos mensuales del ejercicio comercial
inmediatamente anterior, incrementado o disminuido en la diferencia porcentual que se produzca entre
el monto total de los pagos provisionales obligatorios, actualizados conforme el artculo 95 y el monto
del Impuesto de Primera Categora que debi pagarse por el ejercicio indicado, sin considerar el reajuste
del articulo 72.

El mismo articulo 84 letra a) seala que, si el monto de los pagos provisionales mensuales hubiera sido
inferior al monto del impuesto anual, la diferencia incrementar el promedio de los porcentajes de pagos
provisionales determinados y en caso contrario, la diferencia porcentual disminuir en igual porcentaje
el promedio aludido.

2. Se refiere la letra b) a los pagos provisionales mensuales de los contribuyentes del articulo 42 N 0 2 de
la misma ley, esto es, los profesionales liberales, las ocupaciones lucrativas y las sociedades de
profesionales, el que asciende a un 10% sobre el monto de los ingresos mensuales percibidos por dichos
contribuyentes.

3. Se refiere la letra o) del artculo 84 a los talleres artesanales del artculo 22 en relacin a la
tributacin que se consagra respecto de ellos en el artculo 26.

Dicha norma establece que debern efectuar pagos provisionales mensuales del 3% sobre el monto de
los ingresos brutos y este porcentaje se reducir al 1,5% si se trata de talleres artesanales que se
dediquen a la fabricacin de bienes en forma preponderante.

4. En la letra d) se hace alusin a los mineros, los que conforme el citado precepto cumplirn con
sus pagos provisionales mensuales con las retenciones que deben efectuar los mineros.

5. La letra e) del artculo 84 indica que los contribuyentes que no sean sociedades annimas o en
comandita por acciones y que exploten vehculos motorizados de transporte de pasajeros, sujetos al
rgimen de presuncin del articulo 34 bis N 0 2, debern efectuar pagos provisionales mensuales por el
0,3% del precio corriente en plaza de los vehculos respectivos.

6. La letra f) del articulo 84 indica que los contribuyentes que no sean sociedades annimas o en
comandita por acciones y que desarrollen actividad de transporte de carga ajena, sujetos al rgimen de
presuncin del articulo 34 bis N 0 3 debern efectuar pagos provisionales mensuales del 0,3% del valor
corriente en plaza de los vehculos respectivos.

7. La letra g) del artculo 84 se refiere a los contribuyentes que se acogen al rgimen dei articulo
14 bis de la ley, los que efectuarn pagos provisionales mensuales conforme la misma tasa vigente del
Impuesto de Primera Categora sobre retiros en dinero o en especies que efecten los propietarios,
socios, comuneros y todas las cantidades que distribuyan a cualquier titulo las sociedades annimas o en
comandita por acciones, sin distinguir el origen o fuente o de si se trata o no de sumas gravadas o
exentas.

c. Pagos provisionales voluntarios.

El artculo 88 de la ley seala que los contribuyentes que deben efectuar pagos provisionales obligatorios
podrn efectuar pagos provisionales voluntarios por cualquier cantidad, de un modo espor dico o
permanente.

Tambin se faculta para efectuar pagos provisionales espordicos a los contribuyentes que no estn
obligados a efectuar pagos provisionales en forma obligatoria y permanente.

XI. LAS PRESUNCIONES DE RENTA

A. CONCEPTO Y EVOLUCIN

Debemos sealar que la Ley de Impuesto a la Renta, a fin de evitar la evasin tributaria, establece un
instrumento que le permite al Servicio de Impuestos Internos liquidar tributos en base a gastos,
desembolsos e inversiones no justificadas por el contribuyente.

En efecto, el artculo 70 de la ley seala que se presume que toda persona disfruta de una renta a lo
menos equivalente a sus gastos de vida y de las personas que viven a sus expensas.

Es decir, en principio, se establece que debe existir una congruencia entre gastos de vida y las rentas
declaradas.

En el caso que el contribuyente no probare el origen de los fondos con que se efectuaron gastos,
desembolsos o inversiones superiores a sus rentas declaradas, el articulo 70 inciso segundo, seala que
se presumir que corresponden dichos gastos, desembolsos o inversiones a utilidades afectas al
Impuesto de Primera Categora, segn el articulo 20, o clasificadas en la Segunda Categora, conforme al
artculo 42 N0 2, ello atendiendo a la actividad principal del contribuyente.

Se debe precisar que sta es una presuncin legal, por lo cual el peso de la prueba recae sobre el
contribuyente, que slo debe probar el origen de los fondos.

Durante muchos aos el Servicio exigi, adems, probar la disponibilidad de los fondos, lo cual no se
avena con la exigencia legal.

La jurisprudencia judicial seal que no era atendible la doctrina del Servicio cuando intentaba ir ms
all de la exigencia y del espritu del artculo 70 de la Ley de Impuesto a la Renta al exigir probar la
disponibilidad (R.D J., Tomo 80, r parte, Seccin 20, pg. 105, Gaceta Jurdica N 0 38, pg.125).

El texto del articulo 70 de la ley indica adems que aquellos contribuyentes que no estn obligados a
llevar contabilidad completa debern acreditar el origen de los fondos por todos los medios de prueba
legales.

Fue as como el Servicio emiti la circular N 0 8 del ao 2000, la que ya no exige probar la disponibilidad
sino que slo el origen. Los medios de prueba que puede utilizar el contribuyente en la fase
administrativa se consignan en dicha circular.

B. CASO EN QUE EL CONTRIBUYENTE ALEGA INGRESOS CONSTITUTIVOS DE RENTAS EXENTAS O

AFECTAS A IMPUESTOS SU ST IT UTIVOS

El artculo 71 de la ley se refiere a esta materia en el sentido de que si el contribuyente alega que sus
ingresos o inversiones provienen de rentas exentas o afectas a impuestos sustitutivos o rentas efectivas
de un monto superior a las presumidas de derecho, deber acreditarlo con contabilidad fidedigna.