I rea Tributaria I

Contenido
El crdito fiscal y la realizacin de operaciones gravadas y no gravadas: cundo
I-1
aplicar la prorrata?
InformeS TributarioS
El domicilio procesal en el Cdigo Tributario: a propsito de las modificaciones
I-7
introducidas por el Decreto Legislativo N 1117
Sistema de Emisin Electrnica de la factura y documentos vinculados a ella I-9
actualidad y
Vales de compra: a propsito de las fiestas de Navidad y Ao Nuevo I-13
aplicacin prctica
Descuentos financieros o descuentos por pronto pago I-16
Nos Preg. y Contestamos Entrega de bienes a ttulo gratuito I-20
Los servicios de elaboracin de bienes: transferencia de bienes muebles o
Anlisis Jurisprudencial I-23
prestacin de servicios a efectos del SPOT?
Jurisprudencia al Da Venta de bienes muebles en el IGV I-25
GLOSARIO TRIBUTARIO I-25
INDICADORES TRIBUTARIOS I-26

El crdito fiscal y la realizacin de operaciones

Tributarios
Informes Tributarios
gravadas y no gravadas: cundo aplicar la
prorrata?

Ficha Tcnica
Autor : Dr. Mario Alva Matteucci
Ttulo : El crdito fiscal y la realizacin de opera-
ciones gravadas y no gravadas: cundo
aplicar la prorrata?
Fuente : Actualidad Empresarial N 269 - Segunda
Quincena de Diciembre 2012
1. Las operaciones gravadas y no
gravadas con el IGV
El Igv califica como un impuesto
plurifsico, el cual se encuentra es-
tructurado en base a la tcnica del
valor agregado, bajo el mtodo de
sustraccin, adoptando de manera
especfica como mtodo de deduccin
el de base financiera. Sobre esta base
el valor agregado se obtiene producto
de la diferencia que se presenta entre
las ventas y las compras que fueron
realizadas en el periodo.
Si se aprecia, no se persigue la determi-
nacin del valor agregado econmico o
real de dicho periodo, el cual se podra
obtener en caso se opte por el mtodo
de deduccin sobre base real.
Con relacin al sistema para efectuar las
deducciones sobre base financiera, se
adopta el de impuesto contra impuesto;
ello equivale a decir, que la obligacin
tributaria resulta de deducir del dbito
fiscal (impuesto que grava las operacio-
nes realizadas o ventas) el crdito fiscal
(impuesto que grava las adquisiciones
realizadas o compras).
Si se observa con detalle, en este tipo de
operaciones siempre existirn dos com-
ponentes claramente delimitados, por
un lado tendramos el dbito fiscal (IGV
relacionado con las ventas) y el crdito fis-
cal (IGV relacionado con las compras). En
la actualidad el IGV es un tipo de tributo
cuya periodicidad es mensual.
Parte de esta explicacin se encuentra
al consultar el texto del artculo 11 de
la Ley del IGV, cuando menciona que en
el proceso de determinacin del IGV, el
impuesto se determina mensualmente
deduciendo del Impuesto Bruto de cada
periodo el crdito fiscal.
Su concordancia reglamentaria sera el
texto del artculo 5 del Reglamento de
la Ley del Impuesto General a las Ventas,
el cual seala que el impuesto a pagar se
determina mensualmente deduciendo
del impuesto bruto de cada periodo el
crdito fiscal correspondiente, salvo los
casos de utilizacin de servicios en el pas
prestados por sujetos no domiciliados y
de la importacin de bienes, en los cuales
el Impuesto a pagar es el impuesto bruto.
Sobre el tema resulta pertinente citar la
sumilla de la RTF N 1513-4-2008 que
seala lo siguiente: No resulta vlido
concluir que la sola comparacin de
los mayores ingresos declarados por
el concepto de pagos a cuenta del Im-
puesto a la Renta en comparacin con
las ventas netas declaradas por el IGV,
constituyan operaciones gravadas con
este ltimo impuesto.
Si observamos, para que opere la tcnica
del valor agregado en el caso del IGV se
Informes
requiere que las operaciones de adquisi-
cin sean gravadas y que las operaciones
de venta tambin se encuentren gravadas.
El problema que rompe este esquema es
cuando existen operaciones de dbito o
de ventas exoneradas pero adquisiciones
gravadas, con lo cual no se podra utilizar
el total del IGV contenido en las facturas
de adquisiciones.
El texto del artculo 23 de la Ley del IGV
determina que en el caso de realizarse
conjuntamente operaciones gravadas y no
gravadas, en el tema de la determinacin
del crdito fiscal, cuando el sujeto del
impuesto realice conjuntamente opera-
ciones gravadas y no gravadas, deber
seguirse el procedimiento que seale el
Reglamento. Ello determina que la propia
norma del IGV delega en el Reglamento la
determinacin de las reglas que se deben
aplicar la prorrata, lo cual califica como
una norma remisiva.
Solo para efecto del artculo 23 de la Ley
del IGV mencionado anteriormente y tra-
tndose de las operaciones comprendidas
en el inciso d) del artculo 1 de la norma
en mencin (que regula como operacin
afecta al pago del IGV la primera venta de
los inmuebles efectuada por el constructor
de los mismos), se considerar como ope-
raciones no gravadas, las transferencias
de terrenos.
1.1 Cules son los medios o mtodos
empleados para la utilizacin del
crdito fiscal en el caso que se
realicen conjuntamente opera-

N 269 Segunda Quincena - Diciembre 2012 Actualidad Empresarial I-1

 I Informes Tributarios
ciones gravadas y no gravadas
con el IGV?
Conforme lo considera el texto del art-
culo 23 de la Ley del IGV que remite a
la norma reglamentaria del IGV, espec-
ficamente al numeral 6 del artculo 6
del Reglamento de la Ley del IGV, para
poder determinar la utilizacin del crdi-
to fiscal cuando el contribuyente realiza
conjuntamente operaciones gravadas y
no gravadas del IGV.
En referencia a la norma reglamen-
taria antes mencionada tenemos dos
reglas:
La primera de ellas alude a la posibili-
dad de identificacin de las opera-
ciones gravadas y las no gravadas,
por lo que ser el propio contribuyente
quien las pueda realizar.
La segunda regla alude al hecho de
que no sea posible realizar dicha
discriminacin, es por ello que en
este segundo supuesto se debe utilizar
la regla denominada prorrata.
Veamos a continuacin el desarrollo de
ambas reglas:
1.2. La regla de la identificacin o
tambin denominado mtodo
de la identificacin
Bajo la aplicacin de este mtodo se
parte de la premisa de que se puede
utilizar el ntegro del crdito fiscal
contenido en las facturas de adqui-
sicin de bienes o de prestacin de
servicios, siempre que sea posible
la distincin para determinar que
el destino sean las operaciones que
califiquen como gravadas con el IGV
y/o de exportacin.
La regla que precisamos en el prrafo
anterior tiene su fundamento en el
texto del punto 6.1 del numeral 6
del artculo 6 del Reglamento de la
Ley del IGV, que fuera aprobado por
el Decreto Supremo N 029-94-EF y
normas modificatorias y ampliatorias.
En este punto resulta necesario que la
discriminacin se realice en el Registro
de Compras.
La discriminacin que se alude en el p-
rrafo anterior determina que se separe la
informacin en tres (3) columnas:
Compras destinadas a operaciones
gravadas y de exportacin
En este supuesto s es posible hacer
uso del total de crdito fiscal de las
adquisiciones como crdito fiscal, ello
en cumplimiento de la propia tcnica
del valor agregado, la cual se encuentra
recogida en el texto del artculo 18 de
la Ley del IGV.
I-2 Instituto Pacfico
Compras destinadas a operaciones
no gravadas
Bajo esta modalidad, el IGV que contie-
nen las facturas de las adquisiciones en
puridad no constituye ni califica como
crdito fiscal, ello tiene su explicacin
porque no se cumple con uno de los re-
quisitos que es calificado como sustancial
para la tcnica del valor agregado en el
IGV. Nos estamos refiriendo al hecho que
debera estar destinado a las operaciones
por las cuales se deba cumplir con el
pago del IGV.
Es por ello que este IGV tendr que ser
considerado como gasto o costo para
efectos de la determinacin del impues-
to a la renta, conforme lo determina el
texto del artculo 69 de la Ley del IGV.
Ello se obtiene de una interpretacin
con el argumento a contrario, toda vez
que el texto original del referido artculo
menciona lo siguiente: El Impuesto
General a las Ventas no constituye
gasto o costo para efectos de la
aplicacin del Impuesto a la Renta,
cuando se tenga derecho a aplicar
como crdito fiscal.
En la doctrina apreciamos lo mencionado
por RUBIO CORREA al precisar que el
argumento a contrario consiste en
hacer una doble inversin del man-
dato de la norma con la finalidad de
extraer una nueva norma jurdica del
texto de la existente. Muchas veces
el argumento a contrario parece utili-
zacin del mtodo de interpretacin
literal, pero no es tal cosa. En reali-
dad, con el argumento a contrario se
crea una nueva forma jurdica en el
proceso de aplicacin del Derecho y,
por consiguiente, hay que guardar las
mismas precauciones que ya hemos
sealado para el caso de las analogas:
estar seguros de que la inversin de la
norma es posible y que no tiene una
prohibicin, expresa o tcita, en el
Derecho positivo1.
Siguiendo el argumento de RUBIO CO-
RREA, apreciamos que dicho autor se
pronuncia con respecto a la utilizacin
del argumento a contrario del siguiente
modo: De lo dicho podemos concluir
sealando que el argumento a contra-
rio se fundamenta en el principio de no
contradiccin, pero que este principio
no es siempre aplicable en el Derecho
y que, por tanto, solo cuando lo sea
es posible impedir por a contrario
la recurrencia a la analoga. Desgra-
ciadamente, como ya viene dicho, las
normas jurdicas no suelen tener una
redaccin que inequvocamente nos
diga cundo tienen una implicacin
recproca. Es tarea del agente aplicador
1 RUBIO CORREA, Marcial. Interpretacin de las Normas Tributarias.
Ara editores. Primera edicin, junio 2003. Lima. Pgina 164.
N 269
del Derecho desentraar el asunto en
cada caso para, segn ello, aplicar el
argumento a contrario o tener la va
libre para aplicar el mtodo analgico
de integracin2.
De esta manera, si se tiene derecho a
utilizar el IGV como crdito fiscal, no
ser deducible como gasto o costo para
efectos de la determinacin del impuesto
a la renta.
Compras destinadas conjuntamen-
te a operaciones gravadas y no
gravadas
En este supuesto resulta imposible lograr
la discriminacin para encontrar el desti-
no de las adquisiciones relacionadas con
las operaciones gravadas y no gravadas.
En este caso se deber utilizar el crdito
fiscal que nicamente haya gravado las
adquisiciones destinadas a las operacio-
nes gravadas y las que son consideradas
como exportacin. A ese monto se le de-
ber adicionar posteriormente el crdito
fiscal que se obtenga de la aplicacin del
procedimiento sealado en el punto 6.2
del numeral 6) del artculo 6 del Regla-
mento de la Ley del IGV.
Se pueden citar, a manera de ejemplo,
casos en los cuales la discriminacin
de las adquisiciones para ver si son
destinadas a operaciones gravadas y no
gravadas resulta problemtica y com-
plicada. Puede ser el caso de los gastos
que son comunes a las mencionadas
operaciones como son los servicios de
agua potable, telefona fija y/o celular,
tlex, telgrafos, energa elctrica, entre
otros servicios pblicos.
1.3. Cuando no es posible realizar la
identificacin se aplica el mto-
do de la prorrata
Cabe indicar que la implementacin
de la regla de la prorrata en nuestro
pas tiene su origen en los artculos 31
y 32 del Decreto Supremo 245-81-
EFC, norma reglamentaria del Decreto
Legislativo N 190 que dispona la
aplicacin de una prorrata mensual3.
En la doctrina podemos ubicar comenta-
rios relacionados con la figura de la pro-
rrata, prueba de ellos es lo mencionado
por CELDEIRO al precisar lo siguiente:
Cuando las compras y dems opera-
ciones que dan origen al crdito fiscal
se destinen indistintamente a opera-
ciones gravadas, exentas o no gravadas
y su apropiacin a unas u otras no
fuera posible, el cmputo respectivo
se determinar en funcin al monto
de las respectivas ventas netas del ao
fiscal correspondiente (). Esta es la
llamada regla de la prorrata, la cual no
2 RUBIO CORREA, Marcial. El Sistema Jurdico. Introduccin al
Derecho. Dcima edicin aumentada. Fondo Editorial de la Pontificia
Universidad Catlica del Per. Lima, marzo de 2009. Pgina 259.
3 RODRGUEZ DUEAS, Csar. Ob. cit. Pgina 18.
Segunda Quincena - Diciembre 2012

ser de aplicacin si pudiera conocerse
la proporcin en que deba realizarse
la respectiva apropiacin excluido
el supuesto de los bienes de uso ni
cuando exista una incorporacin fsica
de bienes o directa de servicios4.
1.3.1. El carcter excepcional de la
prorrata
Debemos partir de la premisa de que este
mtodo de la prorrata es excepcional,
en defecto de, cuando no sea posible
realizar la discriminacin del destino de
las adquisiciones de bienes y/o servicios
sujetas al pago del IGV. Recordemos que
la regla general es la identificacin y la
regla excepcional es la prorrata.
Las reglas de la aplicacin de la prorrata
se encuentran consignadas en el texto del
punto 6.2 del numeral 6 del artculo 6
del Reglamento de la Ley del IGV.
1.3.2. Qu sealan las reglas del pro-
cedimiento para determinar la
prorrata?
Este procedimiento determina que en el
caso que el sujeto no pueda determinar
las adquisiciones que han sido destinadas
a realizar operaciones gravadas o no con
el impuesto, el crdito fiscal se calcular
proporcionalmente con el siguiente pro-
cedimiento:
a) Se determinar el monto de las ope-
raciones gravadas con el impuesto, as
como las exportaciones de los ltimos
doce (12) meses, incluyendo el mes
al que corresponde el crdito.
b) Se determinar el total de las opera-
ciones del mismo periodo, conside-
rando a las gravadas y a las no grava-
das, incluyendo a las exportaciones.
c) El monto obtenido en a) se dividir
entre el obtenido en b) y el resultado
se multiplicar por cien (100). El por-
centaje resultante se expresar hasta
con dos decimales.
d) Este porcentaje se aplicar sobre
el monto del impuesto que haya
gravado la adquisicin de bienes,
servicios, contratos de construccin e
importaciones que otorgan derecho a
crdito fiscal, resultando as el crdito
fiscal del mes.
La proporcin se aplicar siempre que en
un periodo de doce (12) meses, incluyen-
do el mes al que corresponde el crdito
fiscal, el contribuyente haya realizado
operaciones gravadas y no gravadas
cuando menos una vez en el periodo
mencionado. La frmula que se puede
aplicar para utilizar el mecanismo de la
prorrata se puede graficar del siguiente
modo:
4 CELDEIRO, Ernesto C. Ob. cit. Pginas 144 y 145.
N 269 Segunda Quincena - Diciembre 2012
rea Tributaria I
siempre que sean realizados en el
Operaciones gravadas + pas6.
exportaciones
(ltimos doce meses) El servicio de transporte areo interna-
Prorrata x 100
cional de pasajeros7 que no califique
Operaciones gravadas +
operaciones no gravadas como una operacin interlineal de
+ exportaciones
acuerdo con la definicin contenida
en el inciso d) del numeral 18.1 del
1.3.3. Qu sucede con los contribu- artculo 6, salvo en los casos en que
yentes que tengan menos de la aerolnea que realiza el transporte,
lo efecte en mrito a un servicio que
doce meses de actividad?
debe realizar a favor de la aerolnea
Tratndose de contribuyentes que tengan
que emite el boleto areo.
menos de doce (12) meses de actividad,
el periodo a que hace referencia el prrafo La definicin consignada en el literal
anterior se computar desde el mes en d) del numeral 18.1 del artculo 6 del
que inici sus actividades. Reglamento de la Ley del IGV, precisa
que el trmino Operacin interlineal
Los sujetos del impuesto que inicien o corresponde al servicio de transporte rea-
reinicien actividades calcularn dicho lizado en virtud a un acuerdo interlineal.
porcentaje acumulando el monto de
las operaciones desde que iniciaron o Para entender qu es un acuerdo in-
reiniciaron actividades, incluyendo las terlineal recurrimos a la propia defini-
del mes al que corresponda el crdito, cin que el mismo artculo pero en otro
hasta completar un periodo de doce (12) literal del Reglamento de la Ley del IGV
meses calendario. De all en adelante determina. As, el literal c) de la norma
se aplicar lo dispuesto en los prrafos en mencin determina que se entiende
anteriores. por acuerdo interlineal:
Al acuerdo entre dos aerolneas por el
1.3.4. Cules son las operaciones que cual una de ellas emite el boleto areo y la
son consideradas no gravadas
otra realiza en todo o en parte el servicio
para el tema de la prorrata?
de transporte que figure en dicho boleto.
Para efecto de la aplicacin de lo dispues-
to en el presente numeral, se tomar en No perder la condicin de acuerdo
cuenta lo siguiente: interlineal el servicio de transporte pres-
tado por una aerolnea distinta a la que
emite el boleto areo, aun cuando esta
1.3.4.1 Operaciones no gravadas
ltima realice algunos de los tramos del
En este punto la norma reglamentaria de- transporte que figure en dicho boleto.
termina que para efectos de la aplicacin
de las reglas de la prorrata se entender El acuerdo interlineal produce los efectos
como operaciones no gravadas a: establecidos en la Segunda Disposicin
Complementaria Final del Decreto Legis-
Las comprendidas en el artculo 1
lativo N 9808 siempre que:
de la Ley del IGV que se encuentren
exoneradas o inafectas del impuesto. i. La aerolnea que emite el boleto areo
La primera transferencia de bienes no perciba pago alguno de parte de
realizada en Rueda o Mesa de Pro- la aerolnea que realice el servicio de
ductos de las Bolsas de Productos. transporte por cualquier concepto
vinculado con dicho servicio.
La prestacin de servicios a ttulo
gratuito.
6 Conforme lo determina el Informe N 270-2003-SUNAT/2B0000,
La venta de inmuebles cuya adquisi- se establece lo siguiente:
cin estuvo gravada5. 1. Cuando el numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la
Ley del IGV incluye expresamente como operacin no gravada a
Las cuotas ordinarias o extraordinarias los ingresos obtenidos por entidades del sector pblico por tasas y
multas, implica que dichos conceptos deben formar parte del clculo
que pagan los asociados a una asocia- de la prorrata a que se refiere la citada norma.
cin sin fines de lucro. 2. Los ingresos por contribuciones de seguridad social no se encuen-
tran considerados como operaciones no gravadas para efecto del
clculo de la prorrata, regulado en el numeral 6.2 del artculo 6
Los ingresos obtenidos por entidades del Reglamento de la Ley del IGV.
del sector pblico por tasas y multas, 7 Conforme lo determina el Informe N 270-2003-SUNAT/2B0000,
La venta en el extranjero de pasajes areos en la que el servicio es
5 Es preciso citar en este punto el criterio sealado por el Tribunal Fiscal utilizado desde fuera del pas, no debe incluirse en el clculo de la
al emitir la RTF N 4434-4-2003 de fecha 08.08.2003, segn la cual prorrata del crdito fiscal del IGV a que se refiere el numeral 6.2 del
se mencion que para efectos de la aplicacin de las reglas de la artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.
prorrata del IGV no puede considerarse como operacin no gravada 8 La Segunda Disposicin Complementaria Final del Decreto Legislativo
la venta de un inmueble cuya adquisicin no estuvo gravada. Parte N 980, regula el supuesto de las operaciones interlineales en el
de la argumentacin de la RTF mencionaba que: se establece que la servicio de transporte areo de pasajeros. All precisa que En el
recurrente efectu operaciones de venta de inmuebles no gravadas, caso del transporte internacional de pasajeros en los que la aerolnea
toda vez que no tena la calidad de constructor ni era habitual, sin que emite el boleto areo y que constituye el sujeto del Impuesto,
embargo, no le es aplicable la prorrata por cuanto de conformidad
con el numeral 6.2 del artculo 6 del Reglamento de la Ley del
conforme a lo dispuesto por el ltimo prrafo del inciso c) del artculo
3 de la Ley, no sea la que en definitiva efecte el servicio de trans-
IGV, para efecto de la aplicacin de la prorrata se consideran como porte areo contratado, sino que por acuerdos interlineales dicho
operaciones no gravadas aquellas que se encuentren exoneradas o
inafectas del impuesto, as como la prestacin de servicios a ttulo
servicio sea realizado por otra aerolnea, procede que esta ltima
utilice ntegramente el crdito fiscal contenido en los comprobantes
gratuito y la venta de inmuebles cuya adquisicin estuvo gravada, de pago y dems documentos que le hubieran sido emitidos, por
siempre que sea realizada en el pas; y, en el caso de autos tales ad- la adquisicin de bienes y servicios vinculados con la prestacin del
quisiciones de inmuebles no estuvieron gravadas al haber adquirido referido servicio de transporte internacional de pasajeros, siempre
uno de los inmuebles por adjudicacin y el otro por fusin. que se siga el procedimiento que establezca el reglamento.
Actualidad Empresarial I-3
 I Informes Tributarios
No se considerar que la aerolnea
que emite el boleto areo percibe el
pago a que alude el prrafo anterior,
cuando perciba una comisin por
el servicio de emisin y venta del
boleto o conserve para s del monto
cobrado por el referido boleto la
parte que corresponda al impuesto
que grav la operacin o la parte del
valor contenido en el boleto areo
que le corresponda por el tramo de
transporte realizado o la comisin
por el servicio de emisin y venta del
boleto antes mencionado.
ii. La aerolnea que realice el servicio de
transporte no lo efecte en mrito
a algn servicio que deba realizar
a favor de la aerolnea que emite el
boleto areo.
Para efecto de lo sealado en los prrafos
anteriores:
- Se considerarn los servicios de trans-
porte areo internacional de pasajeros
que se hubieran realizado en el mes.
A tal efecto, se tendr en cuenta el
valor contenido en el boleto areo
o en los documentos que aumenten
o disminuyan dicho valor, sin incluir
el impuesto. Asimismo, en aquellos
casos en los que el boleto areo com-
prenda ms de un tramo de transpor-
te y estos sean realizados por distintas
aerolneas, cada aerolnea considerar
la parte del valor contenido en dicho
boleto que le corresponda, sin incluir
el impuesto.
- Si con posterioridad a la realizacin
del servicio de transporte areo in-
ternacional de pasajeros se produjera
un aumento o disminucin del valor
contenido en el boleto areo, dicho
aumento o disminucin se considera-
r en el mes en que se efecte.
1.3.4.2. No se consideran operaciones
no gravadas
En este punto la norma reglamentaria de-
termina que para efectos de la aplicacin
de las reglas de la prorrata no se conside-
ran como operaciones no gravadas a:
La transferencia de bienes no consi-
derados muebles.
La transferencia de bienes que se
realice como consecuencia de la
reorganizacin de empresas.
Las regalas que corresponda abonar
en virtud de los contratos de licencia
celebrados conforme a lo dispuesto
en la Ley N 26221.
La adjudicacin a ttulo exclusivo a
cada parte contratante, de bienes ob-
tenidos por la ejecucin de los contra-
tos de colaboracin empresarial que
no lleven contabilidad independiente,
en base a la proporcin contractual,
siempre que cumplan con entregar
I-4 Instituto Pacfico
a la Superintendencia Nacional de
Administracin Tributaria (SUNAT) la
informacin que, para tal efecto, esta
establezca9.
La asignacin de recursos, bienes, ser-
vicios y contratos de construccin que
efecten las partes contratantes de
sociedades de hecho, consorcios, joint
ventures u otras formas de contratos
de colaboracin empresarial, que no
lleven contabilidad independiente,
para la ejecucin del negocio u obra
en comn, derivada de una obliga-
cin expresa en el contrato, siempre
que cumpla con los requisitos y con-
diciones que establezca la SUNAT10.
La atribucin que realice el operador
de aquellos contratos de colaboracin
empresarial que no lleven contabi-
lidad independiente de los bienes
comunes tangibles e intangibles, ser-
vicios y contratos de construccin ad-
quiridos para la ejecucin del negocio
u obra en comn, objeto del contrato,
en la proporcin que corresponda a
cada parte contratante, de acuerdo a
lo que establezca el reglamento11.
La transferencia de crditos realizada
a favor del factor o del adquirente.
La transferencia fiduciaria de bienes
muebles e inmuebles.
Las transferencias de bienes realiza-
das en Rueda o Mesa de Productos
de las Bolsas de Productos que no
impliquen la entrega fsica de bienes,
con excepcin de la sealada en i), as
como la prestacin de servicios a ttulo
gratuito que efecten las empresas
9 El Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, espec-
ficamente en el artculo 2 numeral 11.1 determina con respecto a
las Operaciones no gravadas lo siguiente:
11.1 Adjudicacin de bienes en contratos de colaboracin empre-
sarial que no lleven contabilidad independiente
Lo dispuesto en el inciso m) del artculo 2 del Decreto ser aplicable
a los contratos de colaboracin empresarial que no lleven contabili-
dad independiente cuyo objeto sea la obtencin o produccin comn
de bienes que sern repartidos entre las partes, de acuerdo a lo que
establezca el contrato.
Dicha norma no resultar de aplicacin a aquellos contratos en los
cuales las partes solo intercambien prestaciones, como es el caso de
la permuta y otros similares.
10 El Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, espe-
cficamente en el artculo 2 numeral 11.2 determina con respecto
a las Operaciones no gravadas lo siguiente: 11.2 Asignaciones en
contratos de colaboracin empresarial que no lleven contabilidad
independiente
Lo dispuesto en el inciso n) del artculo 2 del Decreto, ser de
aplicacin a la asignacin de recursos, bienes, servicios o contratos de
construccin que figuren como obligacin expresa, para la realizacin
del objeto del contrato de colaboracin empresarial.
11 El Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, espe-
cficamente en el artculo 2 numeral 11.3 determina con respecto
a las Operaciones no gravadas lo siguiente: 11.3 Adquisiciones
en contratos de colaboracin empresarial que no lleven
contabilidad independiente
Lo dispuesto en el inciso o) del artculo 2 del Decreto ser de
aplicacin a la atribucin que realice el operador del contrato,
respecto de las adquisiciones comunes. Para tal efecto, en el con-
trato de colaboracin deber constar expresamente la proporcin
de los gastos que cada parte asumir, o el pacto expreso mediante
el cual las partes acuerden que la atribucin de las adquisiciones
comunes y del respectivo impuesto y gasto tributario se efectuar en
funcin a la participacin de cada parte establecida en el contrato,
debiendo ser puesto en conocimiento de la SUNAT al momento de la
comunicacin o solicitud para no llevar contabilidad independiente.
Si con posterioridad se modifica el contrato en la parte relativa a
la participacin en los gastos que cada parte asumir, se deber
comunicar a la Sunat dentro de los cinco (5) das hbiles siguientes
de efectuada la modificacin.
El operador que efecte las adquisiciones atribuir a los otros
contratantes la proporcin de los bienes, servicios o contratos de
construccin para la realizacin del objeto del contrato.
N 269
como bonificaciones a sus clientes
sobre operaciones gravadas.
1.3.5. Se incluyen en el clculo de
la prorrata a las operaciones
de importacin de bienes y
la llamada utilizacin de los
servicios?
Segn lo establece el penltimo prrafo
del punto 6.2 del numeral 6 del artculo
6 del Reglamento de la Ley del IGV,
no se incluye a efectos del clculo de
la prorrata los montos por operaciones
de importacin de bienes y utilizacin
de servicios.
1.3.6. Cmo se valoriza la prestacin
de servicios a ttulo gratuito en
el clculo de la prorrata?
Tratndose de la prestacin de servicios a
ttulo gratuito, se considerar como valor
de estos el que normalmente se obtiene
en condiciones iguales o similares, en
los servicios onerosos que la empresa
presta a terceros. En su defecto, o en
caso la informacin que mantenga el
contribuyente resulte no fehaciente12, se
considerar como valor de mercado aquel
que obtiene un tercero, en el desarrollo de
un giro de negocio similar. En su defecto,
se considerar el valor que se determine
mediante peritaje tcnico formulado por
organismo competente.
1.4. La aplicacin de la prorrata del
crdito fiscal del impuesto gene-
ral a las ventas: es por un mes
o por doce meses?
Si se observa la regla establecida en el
texto del primer prrafo del artculo 23
de la Ley del IGV solo consigna que para
efecto de la determinacin del crdito
fiscal, cuando el sujeto del Impuesto
realice conjuntamente operaciones
gravadas y no gravadas, deber se-
guirse el procedimiento que seale el
Reglamento.
En ningn momento se hace mencin
alguna a la utilizacin de la tcnica de la
prorrata por un periodo de doce meses,
ya que solo se limita a sealar que se
debe seguir el procedimiento sealado
por el Reglamento de la Ley del Impuesto
General a las Ventas.
12 De acuerdo con lo dispuesto por los dos primeros prrafos del artculo
42 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, cuando por cualquier
causa el valor de venta del bien, el valor del servicio o el valor de
la construccin, no sean fehacientes o no estn determinados, la
Sunat podr estimarlos en la forma y condiciones que determine
el reglamento en concordancia con las normas del Cdigo Tributario.
No es fehaciente el valor de una operacin, cuando no obstante
haberse expedido el comprobante de pago o nota de dbito o crdito
se produzcan, entre otras, las siguientes situaciones:
a. Que sea inferior al valor usual del mercado para otros bienes o
servicios de igual naturaleza, salvo prueba en contrario.
b. Que las disminuciones de precio por efecto de mermas o razones
anlogas se efecten fuera de los mrgenes normales de la
actividad.
c. Que los descuentos no se ajusten a lo normado en la Ley o el
Reglamento.
Segunda Quincena - Diciembre 2012

El problema es que la regla sealada en
el Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta menciona el uso por doce meses.
En ese caso nos preguntamos una norma
reglamentaria puede exceder los alcances
de lo sealado por la Ley? Por un tema
de jerarqua indicaremos que entre la
aplicacin de la Ley y el Reglamento pre-
feriremos el primero de los mencionados.
Ello podra traer como consecuencia
la violacin del Principio de Reserva
de Ley, toda vez que por una norma
de jerarqua menor que la Ley se estn
presentando nuevos supuestos que la
norma no seal.
En este orden de ideas resulta interesante
revisar la mencin realizada por GAMBA
VALEGA con respecto al tema materia de
anlisis. El precisa que la reserva de
ley constituye un mandato que la Cons-
titucin y solo la Constitucin impone
al Congreso de la Repblica para que
regule suficientemente determinados
mbitos del ordenamiento jurdico.
En efecto, el Constituyente ha consi-
derado que dada la trascendencia
que tienen determinados sectores
para los ciudadanos resulta impres-
cindible que una predeterminacin
mnima de los mismos se efecta
inexorablemente por una norma con
rango de Ley.
De este modo, la reserva de ley
implica que las materias cubiertas por
el mismo no puedan ser entregadas
incondicionalmente al Poder Ejecuti-
vo (tanto en el plano reglamentario,
como en sus actuaciones singulares),
sino que deben ser suficientemente
predeterminadas (legalmente) a efec-
to de garantizar que la adopcin real
de la decisin corresponda al rgano
legislativo13.
Otro de los principios que se estara vio-
lentado es el Principio de Jerarqua Nor-
mativa, el cual se encuentra consagrado
en el texto del artculo 51 de la Consti-
tucin Poltica del Per, el cual determina
que La Constitucin prevalece sobre toda
norma legal; la Ley, sobre las normas de
inferior jerarqua, y as sucesivamente. La
publicidad es esencial para la vigencia de
toda norma del Estado.
Si se realiza la comparacin del texto del
artculo 23 de la Ley del Impuesto Gene-
ral a las Ventas y el de su correspondiente
concordancia, es decir, el numeral 6.2 del
artculo 6 del Reglamento de la Ley del
Impuesto General a las Ventas, se obser-
var que el plazo de los doce (12) meses
de aplicacin de la prorrata se menciona
13 GAMBA VALEGA, Csar. RESEVA LEGAL Y OBLIGADOS TRIBU-
TARIOS. Especial referencia a la regulacin de los regmenes de
retenciones, percepciones y detracciones. IX Jornadas Nacionales
de Derecho Tributario Los sujetos pasivos responsables en materia
tributaria. Esta informacin puede consultarse en la siguiente pgina
<web: http://www.ipdt.org/editor/docs/08_IXJorIPDT_CGV.pdf>
N 269 Segunda Quincena - Diciembre 2012
en el Reglamento ms no en la Ley, de
all que el texto del Reglamento estara
creando una regla que la Ley no autoriz
o determin.
En esta misma lnea de pensamiento
encontramos dentro de la doctrina na-
cional a ALVARADO GOICOCHEA quien
menciona lo siguiente: Cabe aclarar
que la vulneracin del Principio de
Jerarqua de normas est en funcin a
la extensin del plazo para la aplicacin
de la prorrata y no a la prorrata en s,
pues no resulta coherente ampliar el
empleo del citado mtodo a periodos
en los que el contribuyente realiza
exclusivamente operaciones gravadas
y/o de exportacin14.
Sobre el tema de la ilegalidad de la nor-
ma reglamentaria que mencionamos en
los prrafos apreciamos una opinin de
VILLANUEVA GUTIRREZ, que men-
ciona lo siguiente: El reglamento, al
establecer que la regla de la prorrata
se efectuar en el periodo en que se
realizan operaciones gravadas y no
gravadas, y adems en los 11 perio-
dos subsiguientes (incluso en el caso
en que solo en un periodo se realice
operaciones gravadas y no grava-
das), est trasgrediendo la jerarqua
normativa. Para corroborar la irrazo-
nabilidad de la norma reglamentaria,
debemos recordar que el IVA es un
tributo de liquidacin mensual. En
consecuencia, al ser el crdito fiscal
uno de los componentes esenciales
para la determinacin del impuesto
no hay motivo alguno para extender
la regla de proporcin ms all del
periodo tributario en que se realiza
operaciones gravadas y no gravadas
con el impuesto. Lo expuesto en los
prrafos precedentes nos lleva a esta
conclusin: no hay motivo alguno
para obligar a practicar la regla de la
proporcionalidad al contribuyente que
realice en un periodo tributario solo
operaciones gravadas15.
1.5. Sumillas de jurisprudencia emiti-
das por el Tribunal Fiscal
RTF N 03741-2-2004
El procedimiento de la prorrata del clculo
del crdito fiscal es excepcional y solo proce-
de en los casos en los que el contribuyente
realice operaciones gravadas y no gravadas
y no pueda realizar la distincin del destino
de sus adquisiciones.
As, de poder realizar dicha identificacin o
en caso de realizar nicamente operaciones
gravadas, nada impedira a los sujetos de este
tributo, que utilicen el 1005 del impuesto
recado sobre las adquisiciones destinadas a
dichas operaciones.
14 ALVARADO GOICOCHEA, Enrique. Crdito fiscal. Principales
problemas en su aplicacin. Estudio Caballero Bustamante. Lima,
2006. Pgina 91.
15 VILLANUEVA GUTIRREZ, Walker. Ob. cit. Pginas 374 y 375.
rea Tributaria I
RTF N 00984-4-2004
Que no resulta vlido el argumento de la
recurrente al sostener que como quiera que
la totalidad de la importacin deba ser des-
tinada al arrendamiento, operacin gravada
con el impuesto, tena derecho a la utilizacin
del crdito fiscal, aun cuando momentnea-
mente parte de dicha importacin se hubiera
destinado a operaciones no gravadas con el
impuesto, toda vez que si bien el Impuesto
General a las Ventas peruano es del tipo que
se determina por el mtodo de sustraccin
sobre base financiera de impuesto contra im-
puesto con deducciones amplias inmediatas,
lo que permite la utilizacin del impuesto que
grav la adquisicin de un bien no destinado
todava a operaciones gravadas pero que lo
ser en el futuro, ello no enerva el hecho que
en el presente caso, determinados bienes
fueron utilizados finalmente en operaciones
exoneradas.
RTF N 02232-4-2002
Que siendo que el recurrente consigna en
su Registro de Compras por separado las
adquisiciones destinadas exclusivamente a
sus operaciones gravadas (transporte), no as
sus adquisiciones de destino comn relativas a
sus actividades de ferretera y agricultura, de
acuerdo al artculo 23 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas aprobado por Decreto
Supremo N 29-94-EF, corresponda que
aquel aplique el procedimiento de prorrata
respecto de estas ltimas.
RTF N 10007-2-2001
Que la devolucin de boletos de lotera a
DIDISA es un mecanismo que permite a la
recurrente recuperar el precio inicialmente
cobrado por DIDISA respecto de los boletos
no vendidos, incluidos en el nmero total de
boletos transferidos por esta empresa, por lo
que no estamos frente a una operacin de
venta, sino frente a una simple devolucin
().
Que de otro lado, se debe tener en cuenta
que el objeto del procedimiento de prorrata
de evitar que se considera como crdito fis-
cal, el impuesto que grav las adquisiciones
destinadas a operaciones no gravadas con el
mismo, hecho que desnaturaliza el impuesto,
por tanto, no calificando la operacin como
una venta, sino ms bien como un mecanismo
de recuperacin del precio pagado (devolu-
cin), no procede la aplicacin del mtodo
de la prorrata ().
RTF N 763-5-2003
El procedimiento de prorrata para el
clculo del crdito fiscal es excepcional y
solo procede en los casos en los que el con-
tribuyente realice operaciones gravadas y no
gravadas y no pueda realizar la distincin
del destino de sus adquisiciones. As, de
poder realizar dicha distincin o en caso de
realizar nicamente operaciones gravadas,
nada impedira a los sujetos de este tributo,
que utilicen el 100% del IGV recado sobre
las adquisiciones destinadas a dichas ope-
raciones. Por consiguiente, no procede
aplicar el mtodo de la prorrata cuando
en un periodo solo se realizan operaciones
gravadas.
RTF N 13635-2-2009
Al ser el IGV un tributo de liquidacin men-
sual, el artculo 23 de la LIGV solo debe ser
Actualidad Empresarial I-5
 I Informes Tributarios
aplicado a sujetos que realicen conjuntamente
operaciones gravadas y no gravadas en un
mes calendario determinado. Pero si en este
mes dichos sujetos solo realizan operaciones
gravadas, no hay motivos para aplicar la
prorrata del crdito fiscal, teniendo derecho
el contribuyente a utilizar la totalidad del
crdito fiscal.
RTF N 841-2-2001
para que sea aplicable el procedimiento
de prorrata para la determinacin del crdito
fiscal por la adquisicin de los terrenos en
cuestin, era necesario que estos bienes fue-
ran destinados conjuntamente a operaciones
gravadas y no gravadas, lo que ocurrira en
el caso que en cualquiera de los periodos
fiscalizados la recurrente hubiere efectiva-
mente vendido alguno de los inmuebles
construidos sobre los terrenos (operacin no
gravada), en tal sentido, procede declarar
nula e insubsistente la resolucin apelada a
efectos que la Administracin verifique si la
recurrente vendi alguno de los inmuebles
construidos sobre los terrenos (operacin no
gravada), en tal sentido, procede declarar
nula e insubsistente la resolucin apelada a
efectos que la Administracin verifique si la
recurrente vendi alguno de los inmuebles en
cuestin en cualquiera de los indicados perio-
dos, y solo en tal caso efecte la reliquidacin
del crdito fiscal y el reparo correspondiente.
RTF N 718-3-2000
En reiteradas resoluciones, este Tribunal ha
precisado que el objeto de la prorrata es que
no se tome crdito fiscal por operaciones por
las que no deba pagarse el impuesto, lo cual
presupone que se haya pagado este en la
adquisicin, situacin que no ocurre en el caso
de autos, toda vez que tanto la adquisicin
de las acciones como su venta no generaba la
aplicacin del Impuesto General a las Ventas,
por lo que no procede que se considere a esta
ltima como operacin no gravada.
RTF N 03928-2-2004
Respecto a la prorrata del crdito fiscal (pe-
riodos enero de 1999 a noviembre de 2000),
cabe indicar que de la revisin de los registros
contables se tiene que la recurrente realizaba
operaciones gravadas y no gravadas, no pu-
dindose identificar si las compras gravadas
eran destinadas a operaciones gravadas, por
lo que para calcular el crdito fiscal resultaba
de aplicacin lo establecido por el numeral 6
del artculo 6 del Reglamento de la Ley del
Impuesto General a las Ventas, aprecindose
que el clculo efectuado por la Administracin
es correcto, tal como se menciona en el Infor-
me de Auditora N 059-2003-EF/41.09.8 del
Tribunal Fiscal, por lo que procede confirmar
el reparo.
1.6. Informes de la Sunat sobre el
mecanismo de la prorrata
Informe N 200-2006-SUNAT/2B0000,
fecha 22 de agosto de 2006
1. Cualquier concepto que no es consi-
derado como operacin no gravada
no debe formar parte del clculo de
la prorrata a que se refiere el numeral
6.2 del artculo 6 del Reglamento de
la Ley del IGV.
I-6 Instituto Pacfico
2. Partiendo de las premisas planteadas
en el presente informe, si el sujeto do-
miciliado asume el gasto por pasajes,
alojamiento y viticos de los sujetos no
domiciliados y no existe reembolso
por parte de estos ltimos, dichos
montos constituyen parte de la retribu-
cin por el servicio prestado en el pas,
encontrndose afectos al impuesto a la
renta, toda vez que el servicio genera
renta de fuente peruana.
3. En el supuesto planteado, el gasto
incurrido por un sujeto domiciliado
correspondiente a viticos del presta-
dor del servicio no domiciliado en el
pas, constituye una mayor retribu-
cin para dicho no domiciliado y es
deducible en su totalidad para efecto
de la determinacin del impuesto a la
renta de tercera categora del sujeto
domiciliado, siempre que dicho gasto
cumpla con el principio de causalidad.
Informe N 143-2005-SUNAT/2B0000,
de fecha 4 de julio de 2005
1. En el supuesto que los asociados no
paguen la cuota de administracin
en un periodo determinado a la
Empresa Administradora de Fondos
Colectivos, por haber prestado esta
en dicho periodo el servicio de
administracin del citado Fondo a
ttulo gratuito, dicha operacin no
se encontrar gravada con el IGV ni
con el Impuesto a la Renta.
2. En tanto se trata de la prestacin
de servicios a ttulo gratuito, tales
servicios sern considerados como
operaciones no gravadas para efectos
del clculo del crdito fiscal sealado
en el numeral 6.2. del artculo 6 del
Reglamento de la Ley del IGV.
3. Para efecto de determinar su renta
neta de tercera categora, las Empresas
Administradoras de Fondos Colectivos
pueden deducir como gasto aquellos
que se relacionan con sus actividades
gravadas, siempre que cumplan con el
principio de causalidad.
Informe N 270-2003-SUNAT/2B0000,
de fecha 03 de octubre 2003
La venta en el extranjero de pasajes
areos en la que el servicio es utilizado
desde fuera del pas no debe incluirse
en el clculo de la prorrata del crdito
fiscal del IGV a que se refiere el numeral
6.2 del artculo 6 del Reglamento de
la Ley del IGV.
Informe N 173-2007-SUNAT/2B0000,
de fecha 1 de octubre de 2007
1. Cuando el numeral 6.2 del artculo 6
del Reglamento de la Ley del IGV in-
cluye expresamente como operacin
no gravada a los ingresos obtenidos
por entidades del sector pblico por
tasas y multas, implica que dichos
N 269
conceptos deben formar parte del
clculo de la prorrata a que se refiere
la citada norma.
2. Los ingresos por contribuciones de
seguridad social no se encuentran
considerados como operaciones no
gravadas para efecto del clculo de la
prorrata, regulado en el numeral 6.2
del artculo 6 del Reglamento de la
Ley del IGV.
Informe N 148-2004-SUNAT/2B0000,
de fecha 22 agosto de 2004
1. La prestacin de servicios a ttulo
gratuito se encuentra inafecta del
IGV, independientemente de la de-
nominacin que reciba (donacin de
servicios, bonificacin de servicios,
entre otros).
2. Teniendo en cuenta que la prestacin
de servicios realizada a manera de bo-
nificacin es a ttulo gratuito, califica
como una operacin no gravada a
efecto de lo establecido en el numeral
6.2 del artculo 6 del Reglamento de
la Ley del IGV.
3. La entrega de bienes muebles que
se efecte a manera de bonificacin
sobre ventas realizadas no califica
como operacin no gravada a
efectos del clculo del crdito fiscal de
acuerdo al procedimiento establecido
en el numeral 6.2 del artculo 6 del
Reglamento de la Ley del IGV.
Informe N 092-2009-SUNAT/2B0000,
de fecha 2 de junio de 2009
1. Tratndose de obras cuya ejecucin se
terminar en un plazo mayor de tres
(3) aos, las empresas de construccin
que opten por el mtodo previsto en
el inciso c) del artculo 63 del TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta
determinarn su renta considerando
la liquidacin del avance de obra por
el trienio (36 meses), no pudiendo
diferir dicha determinacin hasta el
final del ejercicio gravable en el cual
se cumpli el tercer ao de ejecucin
de la obra.
En tal supuesto, a partir del cuarto ao
de ejecucin de la obra las empresas
de construccin deben optar por
alguno de los otros mtodos contem-
plados en el mencionado artculo 63
hasta la conclusin de la obra.
2. No se encuentra gravada con el IGV
la primera transferencia de un bien
inmueble que fue mandado a cons-
truir por una empresa no dedicada a
la venta de inmuebles, y que forma
parte de su activo fijo.
3. La venta del inmueble antes men-
cionado no debe formar parte del
clculo de la prorrata a que se refiere
el numeral 6.2 del artculo 6 del
Reglamento de la Ley del IGV.
Segunda Quincena - Diciembre 2012