Ejemplo de Prdidas de operacin trasladables hacia atrs (loss carryback) o hacia

adelante (loss carryforward)

En algunos pases se permite que si una entidad tiene prdidas gravables, es decir que para fines
tributarios se obtiene una prdida en el ao actual, la entidad entonces reporta una prdida en su
declaracin de impuestos del ao actual, y posteriormente puede trasladar esa prdida ya sea
hacia atrs para compensar ganancias tributarias declaradas o hacia adelante para compensar
futuras ganancias tributarias. Debe estudiarse la legislacin del pas respectivo para determinar
cuntos aos hacia atrs o hacia adelante se permite el traslado de las prdidas. Por ejemplo en
Estados Unidos, las normas PCGA (Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados)
norteamericanas permiten trasladar las prdidas de operacin hacia atrs por dos aos y hacia
adelante hasta un mximo de veinte aos.

En Costa Rica, segn La Ley 7092 del Impuesto de Renta se indica en su artculo ocho referente
a los gastos deducibles, que para una empresa industrial que obtenga prdidas, podrn ser
deducidas en los siguientes tres periodos y para empresas agrcolas en los siguientes cinco
periodos. En el caso de Costa Rica indica la Ley del Impuesto de renta que la Administracin
Tributaria slo acepta la deduccin por dichas prdidas si estn debidamente contabilizadas como
prdidas diferidas.

Si el traslado de las prdidas de operacin se permite hacia atrs, es porque la entidad puede
recibir devoluciones de impuestos previamente pagados a las autoridades fiscales del pas, debido
a que la entidad tendr menores ingresos gravables en dichos aos pasados. Si esto no es posible
o no le conviene a la empresa, entonces se llevan las prdidas hacia adelante en donde se reducen
los impuestos por pagar de los aos futuros, pero en la medida en que se produzcan ingresos
gravables que permitan rebajar las prdidas que se trasladan.

Prdidas de operacin trasladables hacia atrs (loss carryback)

Indica la Norma Internacional de Contabilidad NIC 12 que si una prdida fiscal puede ser
traslada hacia atrs para recuperar el impuesto de renta pagado en periodos anteriores, dicho
importe por cobrar debe ser reconocido como un activo, en el mismo periodo en el que se
produce dicha prdida fiscal, ya que es en ese momento cuando es probable que la entidad reciba
un beneficio econmico que es el pagar menos impuesto de renta en los periodos anteriores y por
lo tanto se le devuelve lo pagado de ms.

El siguiente ejemplo ilustra esta situacin. Suponga que la empresa Espinas S.A. ha tenido las
siguientes utilidades antes de impuestos:

Utilidad o
(prdida) Tasa de Impuesto
Ao gravable impuesto pagado
2.012 40.000 20% 8.000
2.013 50.000 20% 10.000
2.014 70.000 30% 21.000
2.015 (100.000) 30% (30.000)

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Como se observa en el ao 2015 la empresa obtuvo una prdida de 100.000. Asuma que la
entidad est en un pas en donde se puede trasladar las prdidas de operacin hacia atrs por dos
aos y hacia adelante hasta un mximo de veinte aos. En este caso si se suma las utilidades de
los aos anteriores 2.014 y 2.013 se encuentra que son suficientes para cubrir la prdida del
2.015. Para sumar se comienza del ao inmediato anterior hacia atrs, es decir, primero el 2.014,
si no alcanza sigue el 2.013 y as sucesivamente si la Ley del pas permite ms aos. Para el
ejemplo se sumara 70.000 del 2.014 y para el 2.013 con 30.000 son suficientes. Note tambin
que hay tasas diferentes de impuesto por lo que en este caso se aplican las tasas vigentes en
dichos periodos como se muestra a continuacin:

Traslado hacia atrs de las prdidas:

Utilidades Tasa Por cobrar
Ao 2013 30.000 20% 6.000
Ao 2014 70.000 30% 21.000
100.000 27.000

El asiento para registrar el reembolso de impuestos es el siguiente:

30-09-2015 Cuentas por cobrar- Reembolso del

impuesto de renta 27.000
Gasto por impuesto de renta 27.000
Registro de los impuestos por traslado
hacia atrs de prdidas de operacin
--------------- * ---------------

La presentacin en el Estado del resultado integral de este traslado es:

Espinas S.A.
Estado del resultado integral- parcial
Por el ao terminado al 30-09-2015

Utilidad (prdida) neta antes del impuesto (100.000)

( - ) Impuestos por traslado hacia atrs
de prdidas de operacin 27.000
Utilidad (prdida) neta del periodo (73.000)

Observe que para efectos del Estado del resultado integral se indica que los 27.000 del crdito
del impuesto de renta corresponde a un traslado hacia atrs de prdidas de operacin.

Prdidas de operacin trasladables hacia adelante (loss carryforward)

En la Norma Internacional de Contabilidad NIC 12 se indica que cuando se pueden compensar

las prdidas fiscales no utilizadas con ganancias fiscales de periodos posteriores, puede
reconocerse un activo por impuesto de renta diferido, siempre que sea probable que existan
ganancias futuras disponibles contra las cuales se pueda cargar dichas prdidas no utilizadas.

2
Debe tenerse cuidado al reconocer dicho activo por impuesto de renta diferido porque un historial
de prdidas puede ser un indicador de que en el futuro no se dispondr de ganancias fiscales. Por
lo tanto, la entidad debe buscar evidencia convincente de que se tendrn suficientes diferencias
temporarias imponibles o suficientes ganancias fiscales futuras para cubrir las prdidas actuales.
Si se encuentra que las ganancias fiscales o las diferencias temporarias son insuficientes, puede
ser que slo se reconozca una parte o ningn activo por impuesto de renta diferido. Al igual que
con cualquier activo por impuesto de renta diferido, si se determina que todo o parte del activo
por impuesto de renta diferido no se puede realizar en este periodo se utiliza una cuenta
complementaria de "Estimacin para rebajar el impuesto diferido a su valor realizable", la cual
debe ser revisada en cada periodo contable para determinar si ms bien el activo por impuesto de
renta diferido a disminuido o si existe una recuperacin del mismo.

El siguiente ejemplo ilustra esta situacin. Suponga que la empresa Rosal S.A. ha tenido las
siguientes utilidades antes de impuestos:

Utilidad o
(prdida) Tasa de Impuesto
Ao gravable impuesto pagado
2.014 50.000 30% 15.000
2.015 (100.000) 30% (30.000)
2.016 60.000 30% 18.000

Note que en el ao 2015 la empresa obtuvo una prdida de 100.000. Asuma que la entidad est
en un pas en donde no se puede trasladar las prdidas de operacin hacia atrs pero s hacia
adelante hasta un mximo de cinco aos. Tambin asuma que al terminarse el ao 30 de
setiembre del 2015 la entidad no tiene diferencias temporarias imponibles y se considera que las
ganancias contables y fiscales para los aos siguientes son de 60.000. Bajo estas condiciones,
cmo se determina el Activo por impuesto de renta diferido y el registro de las prdidas diferidas.
Para ello se proceda a determinar cul sera las posibles prdidas que se pueden utilizar para
compensar ganancias fiscales al terminar el ao 2016. El siguiente cuadro muestra esta
informacin:

Traslado hacia adelante de las prdidas:

Impuesto por
Utilidades Tasa recuperar _
Ao 2016 60.000 30% 18.000

Dado el supuesto de que para el prximo ao slo existen posibles utilidades gravables de
60.000, el mximo de activo por impuesto diferido ser de 18.000. Para lograr estas
condiciones se procede de la siguiente forma al cierre contable 30 de setiembre del 216.

30-09-2015 Activo por impuesto de renta diferido 30.000

Gasto por impuesto de renta 30.000
Registro de los impuestos por traslado
hacia adelante de prdidas de operacin
--------------- * ---------------

3
30-09-2015 Prdidas diferidas 100.000
Prdidas diferidas por amortizar 100.000
Asiento de cuentas de orden
--------------- * ---------------
30-09-2015 Gasto por impuesto de renta 12.000
Estimacin para rebajar el impuesto
diferido a su valor de realizacin 12.000
Registro de la estimacin para rebajar el
activo por impuesto a su verdadero valor
de recuperacin
--------------- * ---------------

El primer asiento registra el activo por impuesto de renta diferido de toda la prdida como si toda
la prdida es posible de trasladar hacia adelante. El segundo asiento registra las prdidas
diferidas en cuentas de orden porque as lo pide la legislacin del pas en donde no se pueden
rebajar prdidas fiscales con ganancias fiscales futuras si no se registran las prdidas diferidas.
Como se observa estas cuentas de orden son solamente informativas y no se presentan en ningn
estado financiero. El tercer asiento es para rebajar el activo por impuesto de renta diferido a su
valor de realizacin de acuerdo con las estimaciones futuras de ganancias fiscales. Si se
mayoriza la cuenta de Gasto por impuesto de renta, se obtiene un neto de 18.000 que es la
cantidad esperada de recuperacin del activo por impuesto de renta diferido. En el estado del
resultado integral se presentara como sigue:

Rosal S.A.
Estado del resultado integral- parcial
Por el ao terminado al 30-09-2015
Utilidad (prdida) neta antes del impuesto (100.000)
( - ) Impuestos por traslado hacia adelante
de prdidas de operacin 18.000
Utilidad (prdida) neta del periodo (82.000)

Asuma que al terminarse el ao al 30 de setiembre del 2016 nueva informacin y la operacin

exitosa de Rosal S.A. hace que la empresa obtenga la ganancia esperada de 60.000 y adems, se
estima que la ganancia contable y fiscal para el ao 2017 es de 150.000 con la misma tasa de
impuestos, por lo que la empresa lograra el beneficio de usar el resto de la prdida diferida para
reducir en este nuevo periodo el pago de los impuestos corrientes. Los siguientes asientos
registran estas operaciones relacionados con el activo por impuesto de renta diferido para el ao
2016:
30-09-2016 Estimacin para rebajar el impuesto
diferido a su valor de realizacin 12.000
Gasto por impuesto de renta 12.000
Reversando la estimacin del impuesto diferido
--------------- * ---------------
30-09-2016 Gasto por impuesto de renta 18.000
Activo por impuesto de renta diferido 18.000
--------------- * ---------------

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30-09-2016 Prdidas diferidas por amortizar 60.000
Prdidas diferidas 60.000
Asiento por las prdidas usadas
--------------- * ---------------

Dado que ahora se espera obtener ganancias contables y fiscales que permitan usar el total de las
prdidas obtenidas en el 2015 y trasladar hacia adelante el total de las prdidas, se procede
entonces primero a reversar la estimacin para rebajar el impuesto diferido a su valor de
realizacin porque ya no es necesaria. Si existiera algn lmite respecto al monto que se puede
realizar de dicho activo por impuesto de renta diferido entonces debe ajustarse dicha estimacin
al nuevo monto recuperable.

El segundo asiento registra el impuesto de renta del periodo 2016 el cual se cancela con el activo
por impuesto de renta diferido proveniente de las prdidas que se trasladaron hacia adelante en el
ao 2015, y por lo tanto como cubre todas las ganancias fiscales no se registra ningn monto de
impuesto corriente de renta por pagar. El ltimo asiento es para disminuir el total de prdidas
diferidas de 100.000 a 40.000 que es el monto de prdidas que todava no se han usado pero
que si estn disponibles para usar en los siguientes periodos.

Si se mayoriza la cuenta de Gasto por impuesto de renta, se obtiene un neto de 6.000 que es la
diferencia entre el impuesto de renta del periodo de 18.000 y la estimacin que se haba
realizado en el periodo anterior de 12.000. Al ser mayor el impuesto de renta del periodo debe
ajustarse la diferencia como un Gasto por impuesto de renta del periodo. Si ms bien la
diferencia es mayor entonces el Gasto por impuesto de renta sera negativo y sumara para
obtener la utilidad neta del periodo. En el estado del resultado integral se presentara como sigue:

Rosal S.A.
Estado del resultado integral- parcial
Por el ao terminado al 30-09-2016
Utilidad (prdida) neta antes del impuesto 60.000
( - ) Gasto por impuesto de renta 6.000
Utilidad (prdida) neta del periodo 54.000

Finalmente para el ao terminado al 30-09-2017 se tiene que todas las prdidas llevadas hacia
adelante se han usado y por lo tanto el pasivo corriente de impuesto de renta por pagar en este
periodo es menor que el calculado con base en las ganancias fiscales. El siguiente cuadro
muestra el resto de las prdidas y el impuesto ahorrado por el uso de las prdidas diferidas para
reducir el pago de impuestos en los periodos futuros.

Traslado hacia adelante de las prdidas: Impuesto

Utilidades Tasa por recuperar
Ao 2016 60.000 30% 18.000
Ao 2017 40.000 30% 12.000
100.000 30.000

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Los siguientes asientos registran estas operaciones relacionados con el activo por impuesto de
renta diferido para el ao 2017:

30-09-2017 Gasto por impuesto de renta 45.000

Impuesto de renta por pagar 33.000
Activo por impuesto de renta diferido 12.000
--------------- * ---------------
30-09-2017 Prdidas diferidas por amortizar 40.000
Prdidas diferidas 40.000
Asiento por las prdidas usadas
--------------- * ---------------

Observe que debido al uso de las prdidas diferidas, en este periodo solo se genera un pasivo
corriente por impuesto de renta por pagar de 33.000, el cual se calcula multiplicando la utilidad
contable y fiscal del 2017 de 150.000 * 30% = 45.000 menos el saldo del activo por impuesto
de renta diferido que se usa para pagar este impuesto de 12.000 (40.000 * 30%), da el saldo
final de 33.000. Posteriormente se realiza el asiento para cancelar el saldo de las prdidas
diferidas de 40.000 que fueron usadas en este periodo.

En el estado del resultado integral se presentara como sigue:

Rosal S.A.
Estado del resultado integral- parcial
Por el ao terminado al 30-09-2017

Utilidad (prdida) neta antes del impuesto 150.000

( - ) Gasto por impuesto de renta 45.000
Utilidad (prdida) neta del periodo 105.000

Prctica # 6

Poderosa S.A. es una empresa muy rentable que ha estado operando desde hace varios aos. Las
utilidades gravables sobre las que ha venido pagando impuesto de renta en los ltimos tres aos
se muestran a continuacin:

Utilidad o
(prdida) Tasa de
Ao gravable Impuesto
2.012 50.000 25%
2.013 73.000 30%
2.014 45.000 25%

En el ao 2015 tuvo un fuerte descenso en la venta de sus productos y con el fin de contrarrestar
la baja demanda utiliz una fuerte campaa publicitaria, pero no tuvo xito. Al cierre 30 de
setiembre del ao fiscal 215, sus ingresos totales fueron de 100.000 y sus gastos totales de

6
233.000 tanto para fines contables como tributarios. La empresa opera en un pas que permite el
traslado de prdidas dos aos hacia atrs como mximo y diez aos hacia adelante.
La administracin de la empresa decide trasladar las prdidas todo lo que se pueda hacia atrs, ya
que no se tiene la certeza de que el prximo ao obtenga utilidades gravables. La tasa de
impuestos para el 2015 y para aos futuros se espera en un 30%.

Durante el ao 2016 la administracin incurri en una serie de esfuerzos para incrementar los
ingresos, incluyendo un nuevo producto el cual tuvo un gran xito. El 30 de junio del 2016 se
recibe un cheque de parte de las autoridades fiscales para cancelar el traslado de los impuestos
hacia atrs de los dos aos permitidos segn los datos presentados indicados anteriormente.

Debido al xito del nuevo producto al terminarse el ao 30 de setiembre del 2016 se obtuvieron
ingresos totales de 250.000 y gastos totales de 224.000, tanto para fines contables como
tributarios. Se mantiene la tasa esperada en el 2015.

Se pide:
1- Elabore los asientos relativos al registro del impuesto de renta en lo referente al traslado hacia
atrs o hacia adelante de la prdida del 2015, as como las prdidas diferidas en cuentas de
orden.
2- Presente un estado del resultado integral al 30-09-2015 y redacte la nota a los estados
financieros referente a las prdidas de operacin que fueron trasladas hacia adelante.
3- Haga los asientos de cobro del reembolso de impuestos y el registro del impuesto de renta del
ao 2016 incluyendo el uso de las prdidas trasladas hacia adelante, as como cualquier
movimiento referente a las prdidas diferidas.
4- Presente un estado del resultado integral al 30-09-2016.

Prctica #7

Felicidad S.A. es una empresa que ha estado operando en el mercado del software informtico
con ganancias desde hace varios aos. Las utilidades gravables sobre las que ha venido pagando
impuesto de renta en los ltimos tres aos se muestran a continuacin:

Utilidad o
(prdida) Tasa de
Ao gravable impuesto
2.012 50.000 20%
2.013 75.000 25%
2.014 25.000 30%

En el ao 2015 tuvo una fuerte competencia en la venta de sus productos y sus ingresos cayeron
fuertemente. Al cierre 30 de setiembre del ao fiscal 215, sus ingresos totales fueron de
200.000 y sus gastos totales de 340.000 tanto para fines contables como tributarios. La
empresa opera en un pas que permite el traslado de prdidas dos aos hacia atrs como mximo
y cinco aos hacia adelante.

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La administracin de la empresa decide trasladar las prdidas todo lo que se pueda hacia atrs, ya
que se espera que el prximo ao obtenga utilidades gravables apenas de 10.000. La tasa de
impuestos para el 2015 y para aos futuros se espera en un 30%.

Durante el ao 2016 la administracin incurri en una serie de esfuerzos para incrementar los
ingresos, incluyendo nuevos productos y una campaa publicitaria la cual tuvo un gran xito. El
20 de marzo del 2016 se recibe un cheque de parte de las autoridades fiscales para cancelar el
traslado de los impuestos hacia atrs de los dos aos permitidos segn los datos presentados
indicados anteriormente.

Debido al xito de los nuevos productos al terminarse el ao 30 de setiembre del 2016 se

obtuvieron ingresos totales de 225.000 y gastos totales de 200.000, tanto para fines contables
como tributarios. Se mantiene la tasa esperada en el 2015.

Se pide:
1- Elabore los asientos relativos al registro del impuesto de renta en lo referente al traslado hacia
atrs o hacia adelante de la prdida del 2015, as como las prdidas diferidas en cuentas de
orden.
2- Presente un estado del resultado integral al 30-09-2015 y redacte la nota a los estados
financieros referente a las prdidas de operacin que fueron trasladas hacia adelante.
3- Haga los asientos de cobro del reembolso de impuestos y el registro del impuesto de renta del
ao 2016 incluyendo el uso de las prdidas trasladas hacia adelante, as como cualquier
movimiento referente a las prdidas diferidas.
4- Presente un estado del resultado integral al 30-09-2016.