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I AUDITORIA E REVISO DE CONTAS

A auditoria/reviso de contas definida como uma anlise sistematizada das


demonstraes financeiras de uma empresa, preparadas de acordo com os
registos contabilsticos da entidade, com o objectivo de expressar uma opinio
sobre a posio financeira da empresa. Complementarmente efectuada uma
apreciao da organizao contabilstica e da adequacidade do sistema de
controlo interno.

O auditor/revisor para alcanar este objectivo dever proceder a um exame e


avaliao do sistema de controlo interno e do seu grau de fiabilidade, com o
objectivo de determinar a natureza e a profundidade dos testes a realizar.
Nesta perspectiva o trabalho dever ser planeado de forma a assegurar a
deteco de erros e irregularidades que possam ter um impacto materialmente
relevante nas demonstraes financeiras.

O exame realizado efectuado de acordo com as Normas Tcnicas


Internacionais de Auditoria/Normas Tcnicas de Reviso Legal de Contas.

A informao financeira produzida pelas empresas destina-se a ser interpretada


por um vasto leque de agentes, nomeadamente investidores, instituies
financeiras, fornecedores, trabalhadores e autoridades fiscais.

Esta informao financeira, (cuja elaborao da responsabilidade dos gestores


das empresas) deve ser credvel de forma a permitir aos "utentes" a tomada de
decises econmicas.

Assim:

1) Os Investidores - preocupam-se com os riscos inerentes aos seu investimentos, bem como
com a rendibilidade dos mesmos; pelo que necessitam de informao que lhes permita
determinar se devem comprar, manter ou vender os seus investimentos.
Especificamente, os accionistas esto interessados na informao que lhes permite determinar a
capacidade da empresa gerar resultados.

2) Trabalhadores - os trabalhadores individualmente e os seus grupos representativos


(sindicatos, associaes profissionais) interessam-se pela informao que lhes permita avaliar a
capacidade da empresa em proporcionar remuneraes e penses, bem como oportunidades de
emprego.

3) Financiadores - esto interessados em informaes que lhes permitam avaliar a capacidade


de reembolso dos seus emprstimos.

4) Fornecedores e Outros credores - esto interessados em saber se as quantias que lhe so


devidas, decorrente dos fornecimentos efectuados, sero pagas.

5) Clientes - decorrente do envolvimento que tm com a empresa, esto interessados na sua


continuidade a longo prazo.

6) Governo - o Governo tem uma funo reguladora das actividades das empresas, por isso
requer informao sobre as mesmas.

Por outro lado, est interessado que as mesmas funcionem por longos perodos, pois um bom
sinal de "sade" da economia.

7) Pblico - as empresas afectam o pblico porque so - empregadoras, contribuintes e em


alguns casos constituem investimentos alternativos para as poupanas.

Estes agentes econmicos dependem dos auditores/revisores de forma a


garantir a fidedignidade e representao da forma verdadeira e apropriada da
informao financeira.

Assim pode-se definir Auditoria Externa como um exame independente, objectivo


e competente de um conjunto de demonstraes financeiras de uma entidade,
sendo conduzido com o objectivo de exprimir uma opinio sobre se as
Demonstraes Financeiras apresentam de forma verdadeira e apropriada a
posio financeira da empresa.

2. Outros Tipos de Auditoria

a) Auditoria Interna

Inicialmente, a Auditoria Interna tinha como funes principais a salvaguarda


dos activos das empresas e a verificao do cumprimento dos procedimentos e
regras estabelecidos pelos gestores.

Como se sabe uma das principais funes da gesto reside na implementao de um


adequado sistema de Controlo Interno cujos principais objectivos consistem em
assegurar:

* a confiana e a integridade da informao;

* o cumprimento das polticas e da legislao aplicvel;

* a custdia dos activos;

* a utilizao econmica e eficiente dos recursos;

* a realizao dos objectivos fixados.

Podemos definir auditoria interna como uma tcnica de controlo de gesto que,
mediante a anlise, verificao e avaliao independente das actividades da
empresa, e da eficcia e conformidade do funcionamento das demais tcnicas do
controlo, tendo em vista auxiliar os gestores e os demais servios no desempenho
das suas funes e responsabilidades.

Assim, cabe ao Auditor Interno assegurar o cumprimento dos objectivos da


Administrao pelo que, neste contexto, deve exercer as suas funes de forma
independente dos servios que audita.
Os Auditores Internos devem depender hierarquicamente da Administrao.

Ao desempenharem a sua funo, e sempre que se justifique, devem no s


evidenciar os desvios face aos procedimentos definidos, como tambm proporem as
medidas correctivas, que acharem convenientes, que possam contribuir para
melhorar as operaes, a qualidade e tempestividade da informao de gesto, a
rentabilidade e a produtividade e a qualidade e eficcia do controlo em geral.

b) Outras Formas de Auditoria

Com o progressivo desenvolvimento da actividade empresarial, os Auditores


Internos passaram a ter funes mais alargadas, relacionadas com as reas
operacionais da empresa.

Neste contexto, surgem denominaes como: auditoria operacional; auditoria de


gesto e auditoria estratgica.

No nosso entender, estas no so mais do que a expanso do campo de aco do


Auditor Interno a outras reas da empresa.

O nosso curso no versar sobre a Auditoria Interna/Operacional, mas sim sobre a


Auditoria Financeira ou seja, a Reviso Legal de Contas.
II PRINCPIOS BSICOS QUE REGEM A REVISO E AUDITORIA DE

CONTAS

1. Introduo

A reviso/auditoria o exame independente da Informao Financeira de


qualquer entidade, independentemente do seu objecto social e da sua
dimenso ou forma jurdica.

De acordo com a legislao em vigor todas as sociedades annimas esto sujeitas


a Reviso Legal de Contas e todas as sociedades por quotas desde que renam
para dois anos consecutivos duas das trs seguintes condies:

Contos

1~ Activo Total > 370.000

20 Vendas > 600.000

30 +50 trabalhadores em mdia em 2

anos consecutivos

Este exame tem como finalidade expressar uma opinio sobre essa informao
financeira.

2. Integridade, objectividade e independncia;

O revisor/auditor como, bvio, deve desenvolver o seu trabalho duma forma


profissional.

Nesse sentido, a sua avaliao deve ser objectiva, pelo que no se deve subjugar
a qualquer tipo de interesses que ponham em causa a sua integridade,
objectividade e independncia.
3. Confidencialidade, habilitaes e competncia

As informaes adquiridas durante o seu trabalho no devem ser divulgadas


terceiros, sem autorizao especifica para o efeito, a no ser que exista um
dever profissional e/ou legal para o fazer.

As habilitaes especializadas do auditor decorrem da competncia adquirida


atravs de uma formao geral, de conhecimentos tcnicos obtidos atravs de
estudo e de cursos formais que terminam com um exame aferidor dos
conhecimentos, bem como da experincia prtica sob conveniente superviso.

O auditor sempre o responsvel pela formao e expresso da sua opinio


sobre a informao financeira mesmo quando delegar trabalho em auxiliares ou
utilizar o trabalho executado por outros auditores ou peritos. Assim, o auditor
deve cuidadosamente dirigir, supervisionar e examinar o trabalho delegado nos
seus auxiliares.

4. Documentos de trabalho

O revisor/auditor ao longo da realizao de uma reviso/auditoria vai

tendo acesso a muita e variada informao que lhe vai possibilitar no fim dar o
seu parecer sobre as Demonstraes Financeiras. Ele vai ter que solicitar toda
esta informao de forma escrita pois caso contrrio, no tem um meio de prova
de trabalho realizado (suporte documental).

A documentao de trabalho do revisor/auditor serve para:

a) Auxili-lo na realizao do seu trabalho; tanto ao nvel do planeamento como


ao nvel da execuo;

b) Permitir que o trabalho realizado possa ser revisto de forma independente


por uma pessoa qualificada para o fazer;

c) Proporcionar prova de trabalho realizado.


A documentao de trabalho costuma dividir-se em:

- dossiers permanentes (englobam todas as informaes que o

revisor/auditor considera importantes e que tenham de ser consultadas ao

longo das auditorias presentes e futuras);

- dossiers correntes (englobam toda a documentao relativa a cada

reviso/auditoria especfica).

5.0 planeamento

Conforme veremos em ponto especfico, o revisor/auditor deve planear o seu


trabalho de forma a que a reviso/auditoria que vai efectuar seja desenvolvida de
forma eficiente e eficaz.

o planeamento a 1 fase do processo de auditoria. Ajuda a que seja dada


ateno apropriada a importantes reas da auditoria, que potenciais
problemas sejam prontamente identificados e que o trabalho seja
atempadamente completado. Tambm auxilia na apropriada utilizao dos
assistentes e na coordenao do trabalho efectuado por outros auditores e
peritos.

O planeamento deve ser feito de forma a que o revisor/auditor:

a) tome conhecimento do sistema e polticas contabilsticas do cliente e dos


seus procedimentos de controlo interno;

b) estabelea um esperado grau de confiana no controlo interno;

c) determine e programe a natureza, oportunidade e extenso dos


procedimentos de reviso/auditoria a executar;

d) coordene todo o trabalho a ser executado.

Os planos devem ser desenvolvidos e ao longo do trabalho de


reviso/auditoria devem ser revistos afim de verificar a sua aderncia ao
desenrolar dos trabalhos.
Prova de reviso/auditoria

A prova de reviso/auditoria constituda pelos documentos de trabalho que


suportam a opinio dada.

O revisor/auditor deve obter prova de reviso/auditoria suficiente e


apropriada atravs da execuo dos procedimentos de conformidade e
substantivos que o habilitem a tirar deles concluses razoveis sobre as
quais vai basear a sua opinio sobre a informao financeira da empresa.

- Procedimentos de conformidade: so aqueles que o revisor/auditor vai


realizar para verificar se as medidas de controlo interno definidas pela
empresa esto a ser operadas na prtica.

- Procedimentos substantivos: so aqueles que permitem ao revisor/auditor


obter prova quanto preciso e validade dos dados produzidos pelo sistema
contabilstico.

So exemplos: os testes de pormenor de transaces e de saldos; a anlise


de rcios.

7. Sistema contabilstico e controlo interno

A gesto responsvel pela manuteno de um sistema contabilstico adequado


incorporando vrios controlos internos na extenso apropriada dimenso e
natureza da empresa. O revisor/auditor necessita de segurana razovel de
que o sistema contabilstico adequado e de que toda a informao
contabilstica que deva ser registada, o foi de facto.

Sistema Controlo Interno o plano de organizao e de todos os mtodos e


procedimentos adoptados pela gesto de uma entidade para auxiliar e atingir
o objectivo de assegurar, tanto quanto for praticvel, a metdica e eficiente
conduta dos seus negcios, incluindo a salvaguarda dos activos, a preciso e
plenitude dos registos contabilsticos e a atempada preparao de
informao financeira fidedigna.

o controlo interno visa assegurar:

a) A confiana e a integridade da informao;

b) A conformidade com as polticas, planos, procedimentos, leis e

Regulamentos;

c) A salvaguarda dos activos;


d) A utilizao econmica e eficiente dos recursos;

e) A realizao dos objectivos estabelecidos para as operaes ou

programas.

O Sistema contabilstico o conjunto de tarefas e procedimentos que


permitem que todas as transaces da empresa se reflictam nas
demonstraes financeiras.

O sistema contabilstico tem 3 vertentes:

1. Contabilidade Geral;

2. Contabilidade Analtica;

3. Contabilidade Oramental.

8. Concluses da reviso/auditoria e relato

A principal funo que cabe a um revisor/auditor a de, aps ter efectuado o


exame das contas de uma empresa ou entidade, emitir um documento sobre a
informao financeira analisada.

O relatrio do revisor/auditor que na legislao portuguesa denominado


"Certificao Legal de Contas" envolve a concluso geral quanto a se:

a) a informao financeira foi ou no preparada utilizando polticas contabilsticas


aceitveis, que tenham sido consistentemente aplicadas;

b) a informao financeira d cumprimento aos regulamentos relevantes e aos


requisitos oficiais;

c) a imagem apresentada pela informao financeira como um todo, consistente


com o conhecimento do revisor/auditor da actividade da entidade;

d) existe divulgao adequada de todos os assuntos materialmente relevantes


para a aludida apresentao da informao financeira.

Modalidades de opinio conforme veremos em captulo especfico, a opinio do


revisor/auditor pode ser:

a) Opinio sem reservas;

b) Opinio sem reservas mas com nfases;


c) Opinio com reservas por limitao do mbito de exame;

d) Opinio com reservas por desacordo;

e) Opinio adversa;

f) Impossibilidade de opinio.

I MATERIALIDADE E RISCO DE AUDITORIA

1. Materialidade

Uma informao materialmente relevante se a sua omisso ou erro forem


susceptveis de influenciar as decises dos leitores que se baseiem nessa
informao.

A avaliao do que materialmente relevante uma questo de julgamento


profissional do revisor/auditor.

Embora o revisor/auditor planeie a auditoria para detectar distores


quantitativamente com relevncia material, ele avalia no s a importncia, ou
seja, a quantidade mas tambm a natureza, ou seja, a qualidade de qualquer
distoro detectada.

Ao tratar de distores potenciais, o revisor/auditor considera a materialidade


no s num nvel global (por exemplo em relao aos Resultados Lquidos),
capital prprio, etc., mas tambm em relao a saldos de contas individuais ou
divulgaes.

Por exemplo:
Resultados LquidosTotal Dvidas de Clientes 10.000.000
10.000.000 cts cts
- erro 45.000.000 cts material - erro de reclassificao de 500.000
cts no material
- erro 700.000 cts no material erro de 3.000.000 cts material
A materialidade tem em considerao:

- rubricas individuais de activo e de passivo;

- capital prprio;

- fundo de maneio;

- valor de vendas / custo das vendas;

- rubricas individuais da Demonstrao de Resultados

- resultado operacional

- resultado do exerccio e resultados transitados.

O revisor/auditor passa em revista no s a quantia mas tambm a natureza das


distores que chegam ao seu conhecimento. A natureza das distores pode
dar lugar a outras preocupaes, o revisor/auditor deve ento estar alerta
para os erros detectados de quantias relativamente pequenas que possam ter
um efeito materialmente relevante na informao financeira.

Exemplo:

Pagamento ilegal de uma quantia que noutras condies seria irrelevante, no


entanto se chegar ao conhecimento do revisor/auditor pode ser considerada
materialmente relevante se existir uma possibilidade razovel de conduzir a
uma responsabilidade contingente ou uma perda materialmente relevante de
activos.

A materialidade deve ser tida em considerao aquando da fase de


planeamento da auditoria em relao com:

- o seu nvel global;

- os itens tomados individualmente;

- consideraes de natureza legal e regulamentar.


2. Riscos

So os seguintes os riscos associados ao trabalho do revisor/auditor:

a) Risco de reviso/auditoria: entende-se por risco da reviso/auditoria o


risco que pode levar o revisor/auditor a dar uma opinio no apropriada sobre
as demonstraes financeiras.

As componentes do risco da reviso/auditoria podem ser de 3 tipos:

- risco inerente;

- risco de controlo;

- risco de deteco.

b) Risco inerente: pode ser definido como a susceptibilidade de o saldo de

uma conta (ou classe de transaces) apresentar erros que podem ser

materialmente relevantes quer sejam considerados individual ou

globalmente, antes de se considerar a existncia de controlos internos.

A avaliao do risco inerente deve ser considerada em relao com:

* o meio envolvente da actividade da empresa;

* os ajustamentos a demonstraes financeiras de exerccios anteriores;

* a complexidade das transaces;

* a competncia e integridade da Administrao;

* a competncia e a adequao do pessoal da empresa;

* a susceptibilidade de se perderem activos;

* o nvel de deciso da gesto.

c) Risco de controlo: pode ser definido como o risco de que possam ocorrer
erros em saldos ou transaces, que possam ser materialmente relevantes quer
considerados individual ou globalmente, e que no possam ser evitados ou
detectados atempadamente pelo sistema de controlo interno.
d) Risco de deteco: o risco resultante de os procedimentos do
revisor/auditor no conduzirem deteco de erros que existam nos saldos ou
nas transaces, quer a nvel individual quer a nvel global.

Os riscos inerente e de controlo diferem do risco de deteco pelo facto de


existirem independentemente da reviso/auditoria da informao financeira.
Estes riscos so funes da actividade da empresa, do seu meio e da natureza
dos saldos das contas ou das classes de operaes sem depender da forma
como conduzida uma reviso/auditoria.

Entre a materialidade e o nvel de risco de reviso/auditoria existe uma relao


inversa. Se aumentar o nvel de materialidade aceitvel o risco de
reviso/auditoria reduz-se e vice-versa.

O revisor/auditor tem, ao determinar a natureza, oportunidade e extenso dos


seus procedimentos de ter em conta esta relao. No captulo XI veremos em
que medida os riscos inerente e de controlo condicionam o tipo de testes
realizados pelo revisor/auditor.

IV O PLANEAMENTO

Conforme j referido aquando dos "princpios bsicos que regem a


reviso/auditoria de contas" o revisor/auditor deve planear o seu trabalho de
forma a assegurar uma reviso/auditoria eficaz, eficiente e atempada das
Demonstraes Financeiras.

Neste captulo teremos como objectivo explicitar os passos que devem ser
dados quando se efectua uma reviso/auditoria corrente.

Evidentemente que se estivermos perante o primeiro trabalho de


reviso/auditoria realizado pelo revisor/auditor, a extenso do planeamento
superior.

1. Como planear

Ao longo de todo o trabalho, o planeamento deve ser contnuo, de forma a


permitir adaptar-se realidade dos factos.

O planeamento compreende o desenvolvimento:

- de um plano geral sobre o mbito do trabalho e a forma como se deve desenvolver e;

- de programas de auditoria que evidenciem a natureza e a extenso dos


procedimentos de reviso/auditoria.
Se o planeamento for adequadamente realizado, contribui-se significativamente
para assegurar que se dedica um nvel de ateno adequada s reas de
reviso/auditoria que so importantes, bem como que problemas potenciais so
prontamente identificados.

A extenso do planeamento est directamente ligada com a dimenso e a


complexidade da empresa bem como com a experincia do revisor/auditor
neste tipo de negcio e o seu grau de conhecimento do cliente em questo.

Apesar do plano geral e do programa de reviso/auditoria serem sempre da


responsabilidade do revisor/auditor; este pode achar conveniente discutir
parte do plano com a gesto da empresa afim de incluir no seu planeamento a
preocupao dos mesmos.

2. Como adquirir conhecimentos da actividade do cliente

Para obter conhecimentos sobre a actividade da empresa o revisor/auditor


deve obter e analisar:

Os relatrios anuais do cliente aos accionistas;

As actas de reunies da Administrao/Gerncia da Assembleia-geral de


accionistas ou de outras comisses importantes;

Os relatrios internos da empresa e.g. relatrios dos revisores/auditores


internos relativos ao perodo corrente e a perodos anteriores;

Os documentos de trabalho da reviso/auditoria do ano anterior;

O Manual de polticas contabilsticas e procedimentos de controlo interno.

Acresce-se ainda que pode (i) dialogar com pessoal da empresa (cliente) que lhe
pode facultar informao sobre assuntos que podem afectar a reviso/auditoria;
(ii) visitar as instalaes fabris e os estabelecimentos do cliente; (iii) bem como
analisar o sector recorrendo a jornais e revistas especializados.

No que respeita aos papis de trabalho do ano anterior, deve ser dada
especial ateno aos assuntos que ento exigiram especial ateno, e verificar
se os mesmos podem ou no afectar o trabalho que vai ser executado no ano
em curso.

Nas discusses, quer com a gesto, quer com o pessoal do cliente deve-se
abordar assuntos como:
- alterao na estrutura organizativa e nas actividades da empresa; bem como
mudana de gestores;

- contingncias que afectem a empresa;

- dificuldades financeiras ou problemas contabilsticos, que tenham surgido;

- mudanas recentes de tecnologias de produtos ou servios, e de mtodos de


produo ou distribuio; bem como alteraes no sistema de controlo interno.

3. Como se Desenvolve o Plano

O revisor/auditor deve documentar o seu plano. A forma e a extenso da


documentao, variar segundo a dimenso e a complexidade da
reviso/auditoria.

Seguidamente, apresentamos um exemplo, para a empresa ABC, do


planeamento da reviso/auditoria elaborado.

EMPRESA ABC

PLANEAMENTO ESTRATGICO

EXERCCIO FINDO EM 31 DE DEZEMBRO DE 199X

PLANEAMENTO ESTRATGICO

EXERCCIO FINDO EM 31 DE DEZEMBRO DE 199X

CONTEDO

Avaliao global e informaes sobre a Actividade

1. Termos de Referncia

2. Actividade da Empresa

3. Processamento Informtico

4. Risco Inerente e de Controlo e Principais Aspectos e a ter em considerao


no nosso exame

5. Principais Prticas Contabilsticas


6. Objectivos do Servio ao Cliente

II Outras Informaes

- Aspectos Administrativos

- Estruturao Contabilstica da Empresa

- Principais Contactos

III Decises para Planeamento Estratgico

IV Rotao de nfase

V Programao dos Trabalhos

VI Distribuio de tarefas por grupo de trabalho

ABC

PLANEAMENTO ESTRATGICO DO EXAME AS CONTAS DE 31.12.9X

1. - HISTRIA E ACTIVIDADE DA EMPRESA

A ABC foi criada em 19XX como resultado do processo de ciso da CDE e


transformada em

sociedade annima: ABC, SA com vista a posterior alienao total das aces
representativas do capital da sociedade.

O capital da ABC de 3.000.000 contos e encontra-se realizado e detido


integralmente pela CDE.

A Sociedade tem por objectivo a produo, distribuio de produtos de


grande consumo.
2. - TERMOS DE REFERNCIA

O trabalho consiste num Exame Completo s contas individuais da ABC em


31.12.9X, realizado de acordo com as normas de reviso/auditoria geralmente
aceites, e a opinio tem por base a aderncia dos mapas financeiros aos
princpios contabilsticos geralmente aceites em Portugal. O nosso relatrio
destinado ao Conselho de Administrao.

O nvel de materialidade o seguinte:

Resultados 6% a 8% do resultado

antes de impostos

1 % das vendas

Capital Prprio

Para reclassificaes de activos/passivos

3% do capital prprio

10% do activo total ou passivo total

Adicionalmente e, no decurso do trabalho que realizarmos, emitiremos um


memorando sobre o controlo interno e de comentrios suplementares sobre
situaes detectadas que embora no afectem materialmente as demonstraes
financeiras tm importncia para a Administrao.
3. - PROCESSAMENTO INFORMTICO

A ABC possui um sistema informtico integrado (IBM 4000 centralizado na sua


sede em Lisboa.

A empresa utiliza o sistema UNIX em todas as suas aplicaes.

Existem 5 centros instalados, nas 3 direces regionais, na Sede e no entreposto.


A Empresa possui ainda cerca de 400 terminais espalhados pelos diversos centros,
estando os antigos em fase de substituio por novos.

A Empresa utiliza software desenvolvido internamente nas reas de Sistema de


Clientes, Fornecedores, Materiais, Conservao, Estatstica Fabril, Controlo.
Industrial e Tesouraria, para alm de packages adquiridas empresa "Mais que
Tudo" nas seguintes reas:

- rea de Pessoal: - controlo de ponto

- gesto de pessoal

- rea de Existncias gesto de stocks

Informtica e gesto

- rea de Activos Fixos: Sistema de Activos Fixos

- rea Financeira: CG - Contabilidade Geral e Analtica

Os sistemas de Clientes, Fornecedores, Materiais e Contabilidade Industrial tm


interface directa com a contabilidade geral.
O sistema de Tesouraria est integrado com a contabilidade geral, estando em
desenvolvimento um sistema integrado de gesto e planeamento de Tesouraria.

O acesso s respectivas aplicaes necessitam de aprovao pelo responsvel de


Sistema s podendo o utilizador por si atingir os menus de aplicao a partir dos
quais necessita do "Clearance" atravs de "password".

A ABC efectua "Backup"permanente de toda a informao processada nos vrios


centros mantendo-a centralizada em cofres na Sede. sendo possvel repor a
informao das fbricas em caso de acidente.

4. - RISCO INERENTE E DE CONTROLO E PRINCIPAIS ASPECTOS A TER EM


CONSIDERAO NO NOSSO EXAME.

O risco inerente actividade da Empresa Mdio.

O ano de 1 99X ficou marcado essencial mente por:

- Transferncia em Fevereiro 1 99X-1 da ABC para a CDE da posse e explorao


das fbricas de Setbal e Leiria.

- Reforo do fundo de penses no montante de 1.000.000 de contos dos quais


500.000 foram afectos CDE em consequncia da alterao da tabela de
mortalidade aplicada.

- Investimentos significativos em participaes financeiras fundamentalmente com


a natureza de diversificao destacando-se:

a) Aquisio de 40% do capital da XYZ, SA que a empresa holding do Grupo LUA


constituda

em 19XX.
b) Reforo da posio da Empresa no Banco Jpiter onde a ABC passa a deter
cerca de 12% do capital (actualmente base Agosto 1 99X).

- Recurso a financiamento externo da ordem dos 25.000.000 contos.

- Reduo de amortizaes em parte influenciada pela transferncia das fbricas


de Setbal e Leiria para a CDE.

Perspectivas para 199X

A conjuntura nacional do mercado de produtos de grande consumo ir continuar a


crescer em 199X, embora a um ritmo mais brando, (na ordem de 2,4%), estimam-se
atingir cerca de 7,8 milhes de toneladas

A quota da ABC no mercado interno no exerccio de 19xx foi de cerca de 30% a


qual passar, com as alteraes previstas na sequncia da aquisio da xYz, para
cerca de 40%.

Segundo anlise dos Consultores mega em 12 de Fevereiro de 199X-1 a ABC


posiciona-se no mercado Portugus da seguinte forma:

- Maior e melhor empresa em volume de vendas;

- Os ndices apresentados pela empresa realmente so muito superiores s


empresas do pas, como podemos citar:

- A ABC apresenta ndices de produtividade elevados;

- a terceira empresa em termos de rentabilidade dos capitais prprios;


- Em relao ao sector podemos dizer que a posio da ABC invejvel, pois
apresenta ndices de produtividade e rentabilidade de aproximadamente o dobro
da mdia do sector.

Os sistemas de controlo interno em vigor na Empresa so de uma forma geral


satisfatrios,

exceptuando a rea de gesto de activos fixos. Os problemas detectados na


auditoria s contas a 31-12-199X-l relativamente a Fornecedores e Provises para
Depreciao de Existncias no so suficientemente significativos de modo a
afectar as contas na sua globalidade.

Em 199X-l, o relatrio de auditoria continha:

Duas qualificaes, (a)* Fundo de Penses;

Indemnizaes por despedimentos;

As principais reas de risco do nosso trabalho, so as seguintes:

Imobilizado Alto

O risco nesta rea das demonstraes financeiras resulta essencialmente dos


valores envolvidos, quer em termos de saldos (o imobilizado lquido de amortizao
corresponde a cerca de 30% do activo total - data base AgoI9X) como em termos
do investimento anualmente realizado, (previso de aquisies no valor de
4.750.000 contos).

No clculo das amortizaes a ABC no tem em considerao a vida til econmica


dos bens, baseando-se apenas na aplicao das taxas mximas aceites a nvel fiscal.
A movimentao do imobilizado (adies, abates, transferncias), so feitas na
rubrica de imobilizaes em curso, somente no final do exerccio. Cada centro
classifica correctamente as movimentaes ocorridas no imobilizado.

Investimento Financeiro Alto

O risco nesta rea resulta essencialmente dos valores envolvidos, o total de


investimento financeiro lquido da proviso, representa 15% do activo total, como
em termos do investimento anualmente realizado, previso de investimento no
montante 10.000.000 contos a serem realizados no exerccio de 199X.

Analisar as principais participadas, XYZ, WXO e MEGA,certificando da


necessidade de constituio de provises.

Testar os Ttulos Negociveis, analisando principalmente as cotaes existentes no


mercado.

Existncias Baixo

As existncias representam 8% do activo total e esto distribudas em centros de


produo.

De entre os centros, Albarraque e Abrunheira so os mais representativos, pelo


que deveremos intensificar os nossos testes de contagens fsicas e de custos de
produo nesses centros.

A composio dos stocks em Ago/9X:

- cerca de 35% so matrias-primas


- e 65% so produtos acabados e trabalhos em curso.

A ABC tem um controlo eficaz sobre os materiais existentes nos seus armazns.

Clientes Mdio

Representa cerca de 12% do activo total, e a carteira de clientes bastante


diversificada (Ex.: cerca de 34 dos maiores clientes, representam 40% do saldo de
contas a receber).

Os controles mantidos nessa rea so eficientes (quando o cliente se atrasa no


pagamento, cortado imediatamente o fornecimento), porm tivemos problemas
em relao s reconciliaes das circularizaes de clientes devido ao volume das
operaes dos principais clientes nos centros.

Os prazos mdios de recebimento so em torno de 32 dias. A empresa possui trs


centros comerciais Norte, Centro e Sul (este ltimo localizado na Sede).

Atentar para a necessidade de constituio de "accrual" para o desconto de pronto


pagamento, prtica usual do cliente, porm no constituda nenhum "accrual"
nesse sentido.

Fornecedores Baixo

Representa aproximadamente 60% do passivo total, e os 12 maiores fornecedores


representam 65% do saldo da conta de fornecedores.

A auditoria no exerccio anterior detectou falhas de controlos internos, tais como:

- Ficheiro de fornecedores desactualizado.

- Falta de reconciliaes de saldos com informaes exteriores empresa.


- Problemas de cut-off.

- E cancelamento das facturas pagas com carimbo apropriado.

Emprstimos Baixo

No exerccio anterior a empresa contraiu financiamentos devido aquisio da


xYz. Nada mais de relevante se assinalou.

5. - PRINCIPAIS PRTICAS CONTABILSTICAS

Imobilizaes Corpreas

O Imobilizado corpreo registado ao custo de aquisio e as reintegraes so


calculadas segundo o mtodo das contas constantes s taxas mximas da Portaria
no 737/81, no que respeita aos bens j existentes em 31.12.1988.

As adies verificadas posteriormente a 31.12.1988 tiveram o seguinte tratamento


no que respeita s reintegraes, segundo o Decreto Regulamentar n 0 10,10 srie,
de 12 de Janeiro:

- Aos equipamentos aplicaram-se as quotas degressivas mximas e os restantes


bens foram reintegrados segundo o mtodo das quotas constantes.

- Os valores de custo e de reintegraes acumuladas s datas de 31 de Dezembro


de 1978, 1981, 1983 e 1985, foram reavaliados conforme estipulado nos Decretos-
Lei nos 126/77,219/82, 399G/84, 118/86 e 111/88, respectivamente.

- Por via das reavaliaes efectuadas ao abrigo dos Decretos-Lei n 05 219/82,


399G/84, 118/86,111/88 e 49/91, as taxas de reintegraes dos bens que
anteriormente estavam totalmente reintegrados so aquelas que resultam da sua
nova vida til esperada.

Imobilizaes Incorpreas

Esto valorizadas ao custo de aquisio liquido das amortizaes efectuadas,


dentro dos limites das taxas legalmente afixadas.

Investimentos Financeiros

As participaes financeiras apresentam-se valorizadas ao respectivo custo


histrico de aquisio, com a excepo dos ttulos de divida pblica e outros
cotados na bolsa que esto ao valor de mercado. As perdas potenciais de natureza
permanente so provisionadas.

As participaes superiores a 20% encontram-se de acordo com o mtodo de


equivalncia patrimonial, correspondendo o seu valor a uma percentagem do capital,
reservas e resultados evidenciados nas demonstraes financeiras estaturias das
participadas.

Existncias

- Matrias-primas, Subsidirias e de Consumo

Matrias-primas, Subsidirias e de Consumo encontram-se valorizadas ao custo de


aquisio, utilizando-se o custo como mtodo de custeio.

- Produtos e trabalhos em curso


No apuramento do custo industrial seguido o critrio do custeio global por
unidade fabril.

A matria-prima incorporada, a mo-de-obra directa e os gastos gerais de fabrico


constituem os factores includos no custo de produo.

- Produtos Acabados e intermdios

O P.A. foi valorizado ao preo de produo segundo o critrio de custo mdio do


stock.

Dvidas de e a Terceiros

Os saldos expressos em moeda estrangeira foram convertidos para escudos s


taxas de cmbio vigentes no dia da transaco e actualizadas data do fecho de
balano.

6. - OBJECTIVOS DE SERVIO AO CLIENTE

Os nossos principais objectivos so: (i) manter boas relaes profissionais com o
cliente,(ii) visualizar a perspectiva de ampliao da gama de servios que
presentemente j estamos a prestar empresa, nomeadamente anlise
aprofundada da proviso para clientes de cobrana duvidosa, visita do consultor
fiscal para analisar a proviso para impostos do exerccio e informar o cliente a
respeito dos nossos servios de consultoria, nomeadamente de apoio deciso
estratgica.

II- OUTRAS INFORMAES

ASPECTOS ADMINISTRATIVOS
Datas importantes

a) Circularizaes de Clientes e Fornecedores 30.09.9X

b) Circularizao de Bancos

c) Circularizao de advogados, Seguradoras, Despachantes, Inter companhias,


Conservatrias Comercial e Predial,

Plano de penso-reforma.

d) Data prevista para emisso do ltimo balancete de 31.12.9X e preparao dos


elementos por ns solicitados. 30.1 2.9X

e) Data da emisso do relatrio 16.03.9X

f) Relatrio Anlise da proviso da conta de clientes 15.12.9X

g) Incio do nterim Work 15.12.9X

h) Inicio do Pr-Final 03.01 .9X

i) Inicio do Final Work 31.01.9X


HORAS ESTIMADAS

PLANEAM NTERIM FINAL TOTAL

ENTO WORK WORK

32 80 112

160 190 350

Field Staff 32 40 235 307

200 235 435

72 145 217

Subtotal 64 552 805 1 421

Scio/Director 32 90 150 272

TOTAL 652 1693

ESTRUTURAO CONTABILSTICA DA EMPRESA

A ABC possui balancetes (sendo um consolidado) e esto distribudos da seguinte


forma:

- Centros de Produo
1) Fbrica de Albarraque - 3 linhas de produo

2) Fbrica de Setbal

3) Fbrica de Abrunheira - 2 linhas de produo

4) Fbrica de Leiria - 1 linhas de produo

5) Entreposto da Sede - possui instalaes de escritrio e de expedio

- Gesto de Vendas

6) Servio Comercial do Norte - localizado em Viseu

7) Servio Comercial do Centro - localizado em Coimbra

8) Servio Comercial do Sul - localizado na Sede

- Administrao
9) Sede - localizado em Lisboa - lanamentos referentes s Direces
Administrativas, Produo, Comercial, Financeira, Pessoal, Planeamento e etc.
Os fornecimentos so efectuados pela sede.

10) Transporte - localizado em Lisboa - Geram os transportes de


produtos para os clientes, bem como das fbricas para os entrepostos.
Boa parte dos transportes por via ferroviria.

- Consolidao

11) Balancete Consolidado - efectuado na sede, agrega todos os outros


balancetes mensalmente.

PESSOAS DE CONTACTO

Administrador Dr. Joaquim Silva

Director Financeiro - Dr. Antnio Opo

Director da Auditoria Interna - Dr. Manuel Pesquisa

Responsvel pela Contabilidade - Sr. Orlando Lanamento

Director de Produo - Eng.Q Victor Produto

Director de Planeamento e Controlo - Sr. Pedro Atento


Director Pessoal Sr. Lus Pagamento

Direco de Projectos e Obras - Eng.Q Carlos Dbito

Director de Informtica - Eng.Q Luis Bite

PREPARADO POR: IAS DATA: 9X.06.21

REVISTO POR: ANS DATA: 9X.07.04

VI DISTRIBUIO DAS TAREFAS POR GRUPO DE TRABALHO

GRUPO A HORAS

32 Planeamento Estratgico

32 PDC'S E APM'S

Programas de trabalho

Lista de pedidos

GRUPO B

32 Lead Schedules

32 Circularizaes

32 Teste de vendas

Teste de compras

Pessoa
GRUPOC

GRUPO D

GRUPO E

80

88

40

80

88

40
40

40

40

cipais rubricas de 30.08.9X

a fbrica Teste ao custo de produo

e ao custo com pessoal

agens fsicas

o das principais

cas de 30.09.93

se da proviso para clientes para data base de


30.09.93

GRUPO Pr/final-final

190

145

90

145

90

145

1 501

Trabalhos finais Relatrios


IV ROTAO DE NFASE

Nas reas abaixo adoptaremos a seguinte rotao de nfase para exames profundos:

1992 1993 1994

Stocks/Custos Produo (1) /(3) (1 )/(5) (2)/(3)

Pessoal (9)/(8)/(1 0) (9)/(1) (9)/(3)

Clientes/Receitas Vendas (8)/(6) (7)/(8) (8)/(6)

(*)

Reconciliaes Bancrias (9) (9)/(1)

(*) Apenas reviso/auditoria das pendncias significativas

(1) Fbrica Albarraque

(2) Fbrica Abrunheira

(3) Fbrica Setbal

(4) Fbrica Leiria

(5) Entreposto da Sede

(6) Gesto Vendas

(7) Gesto Vendas


(8) Gesto Vendas

(9) Sede

(10) Transporte

4. SNTESE

Em sntese, so os seguintes os pontos a ter em ateno, no desenvolvimento do


plano de reviso/auditoria:

* As condies dos seu compromisso e quaisquer responsabilidades estaturias.

* A natureza e a oportunidade dos relatrios ou de outras comunicaes com o


cliente que estejam previstos no compromisso.

* As polticas contabilsticas adoptadas pelo cliente e as alteraes nessas


polticas.

* O efeito sobre a reviso/auditoria de novas recomendaes contabilsticas ou


de reviso/auditoria.

* A identificao das reas significativas de reviso/auditoria.

* O estabelecimento dos nveis de relevncia material para fins de


reviso/auditoria.
* Condies que exijam especial ateno, tais como a possibilidade de erro
relevante ou de fraude ou o envolvimento de partes em relao de dependncia.

* O grau de confiana que espera ser capaz de ter nos sistemas contabilsticos
e no controlo interno.

* Possvel rotao de nfase (aprofundamento) em reas especficas de


reviso/auditoria.

* A natureza e extenso da prova de reviso/auditoria a ser obtida.

* O trabalho dos auditores internos e a extenso do seu desenvolvimento, se


for caso disso, na reviso/auditoria.

* O envolvimento de outros auditores/revisores na auditoria de subsidirias ou


filiais do cliente.

* O envolvimento de peritos.

Elaborado o plano este consubstancia-se de forma detalhada nos programas de


trabalho que veremos em captulo especfico.

E por fim, antes de iniciar o seu trabalho, o revisor/auditor deve enviar ao seu
cliente uma carta de compromisso de reviso/auditoria; afim de evitar maus
entendidos com respeito ao objectivo do trabalho a realizar.

Assim a carta de compromisso, deve conter:


Objectivo da reviso/auditoria Informao Financeira;

Responsabilidade da Gesto pela prpria informao financeira;

mbito do trabalho de reviso/auditoria, incluindo referncia legislao


aplicvel;

Forma e contedo de quaisquer Relatrios ou de outras comunicaes sobre os


resultados do trabalho;

A A FUNO AUDITORIA E AS NORMAS BASE DE REVISO DE CONTAS

Acesso sem restries, a quaisquer que sejam os registos, documentao e


outra informao do desenvolvimento da reviso/auditoria.

V-FRAUDES E ERROS

1. Definio de fraude e erro

O termo fraude em reviso/auditoria refere-se a distores intencionais da


informao financeira por parte de uma ou mais pessoas entre os gerentes,
empregados ou terceiros, com vista a desvirtuar as demonstraes financeiras.

A fraude pode envolver:


a) Manipulao, falsificao ou alterao de registos ou documentos;

b) Apropriao indevida de activos;

c) Omisso dos efeitos de transaces constantes dos registos ou documentos;

d) Registo de transaces sem substncia;

e) Incorrecta aplicao de polticas contabilsticas.

O termo erro em auditoria refere-se a faltas no intencionais nas


Demonstraes Financeiras, como por exemplo:

a) Erros matemticos ou de escriturao nos registos e dados contabilsticos;

b) Incorrecta aplicao de polticas contabilsticas.

2. Responsabilidade pela deteco de fraudes e erros

A gesto a responsvel pela preveno e deteco de fraudes e erros atravs


da implementao e da manuteno permanente de um adequado sistema de
controlo interno.

A existncia de um Sistema de Controlo Interno eficaz reduz a possibilidade da


existncia de fraude ou de erro mas no a elimina totalmente.

O objectivo da reviso/auditoria das Demonstraes Financeiras o de fazer com


que o revisor/auditor d uma opinio sobre as mesmas.

Mas, para formar a sua opinio o revisor/auditor deve levar a efeito diversos
procedimentos que lhe dem alguma segurana sobre se a informao financeira
est devidamente suportada em todos os aspectos materialmente relevantes.
Assim, o revisor/auditor tenta assegurar-se se as fraudes ou erros, que possam
ser materialmente relevantes para a informao financeira, no ocorram, e para as
fraudes que ocorrerem, qual o seu efeito na informao financeira assegurando-se
relativamente aos erros, que estes foram corrigidos. Normalmente, sempre mais
fcil, ou mais seguro detectar um erro pois uma fraude sempre acompanhada de
aces especificamente concebidas para encobrir a sua existncia.

Como a auditoria/reviso das contas tem a si associada algumas limitaes


inerentes (conforme j vimos) pode acontecer que o revisor/auditor no tenha
detectado distores materialmente relevantes resultantes de fraude ou de erro.

Se tal acontecer, isso no significa desde logo que o auditor falhou na aplicao
dos princpios bsicos que regem a auditoria/reviso de contas. Pois esta questo
determinada pela adequao dos procedimentos

empreendidos nas circunstncias e pela conformidade do relatrio do


auditor baseada nos resultados desses procedimentos.

Basta ter presente, conforme veremos seguidamente que a


reviso/auditoria no analisa exaustivamente todas as transaces.

3. Limitaes inerentes reviso/auditoria

O teste informao financeira de uma empresa envolve apenas algumas reas e


dentro dessas reas apenas sero examinadas algumas transaces.

Assim, o exame do revisor/auditor est sempre sujeito ao risco inerente de que


algumas distores na informao, materialmente relevantes, resultantes de
fraudes ou de erros no venham a ser afectadas.

O risco de no detectar distores materialmente relevantes resultantes de


fraudes maior do que o risco de no detectar distores materialmente
relevantes resultantes de erro, porque como j referimos a fraude est sempre
associada a actos concebidos para a ocultar.
O revisor/auditor est autorizado a aceitar esclarecimentos de terceiros como
dignos de crdito e os registos e documentos como verdadeiros.

No entanto, o revisor/auditor deve planear e executar o exame com uma atitude


cptica reconhecendo que pode vir a estar em presena de condies ou
acontecimentos durante o seu exame que o poderiam levar a pr em questo se
est ou no perante uma fraude ou um erro.

Embora a existncia de um eficaz controlo interno reduza a possibilidade da


existncia de uma distoro na informao financeira resultante de fraude ou de
erro, existir sempre algum risco de os controles internos deixem de operar tal
como foram concebidos. Para alm disso, necessrio ter em conta que qualquer
Sistema de Controlo Interno pode ser ineficaz contra as fraudes que envolvam uma
combinao entre empregados ou fraudes cometidas pela Administrao.

4. Risco de fraudes e erros

O revisor/auditor deve inquirir a Administrao sobre qualquer fraude ou erro


significativo que tenha ocorrido no perodo a auditar e modificar os seus
procedimentos de reviso/auditoria se tal for necessrio.

Para alm de um fraco Sistema Controlo Interno so vrias as condies ou


acontecimentos que aumentam o risco de fraude ou de erro:

a) Dvidas acerca da integridade ou competncia da Administrao;

b) Presses fora do habitual dentro da entidade;

c) Transaces no usuais;

d) Problemas na obteno de provas de reviso/auditoria, suficientes e apropriadas.


5. Procedimentos quando h indcio de que possam existirem fraudes ou erros

Se tudo apontar para a possvel existncia de fraudes ou de erros, o revisor/auditor deve


desde

logo tomar em considerao o efeito potencial dessa fraude ou erro na informao


financeira.

Se o revisor/auditor julgar que a fraude ou erro suspeitada podia ter um efeito materialmente
relevante na informao financeira, deve levar a efeito os procedimentos adicionais que julgue
serem apropriados. A extenso destes procedimentos depende do julgamento do auditor quanto a:

a) Tipo de fraude que pudessem ocorrer;

b) Relativo risco de ocorrncia;

c) Probabilidade de que um certo tipo de fraude ou erro pudesse ter um efeito materialmente
relevante na informao financeira.

A execuo de procedimentos adicionais faz quase sempre com que o revisor/auditor confirme ou
afaste a suspeita de fraude ou de erro. Se confirmar a existncia, o revisor/auditor deve
certificar-se de que o seu efeito est devidamente reflectido na informao financeira ou que o
erro est corrigido. No entanto, o revisor/auditor pode no conseguir obter prova suficiente de
reviso/auditoria seja para confirmar seja para afastar a suspeita de fraude ou de erro.

Quando tal acontecer, o auditor deve ter em considerao o possvel impacto na informao
financeira e o efeito no seu relatrio.

O revisor/auditor necessitar tambm de considerar a legislao e os regulamentos relevantes e


pode tambm fazer uma consulta jurdica antes de elaborar o relatrio ou de se escusar do
compromisso assumido. Salvo se as circunstncias indicarem de uma forma muito clara o contrrio, o
revisor/auditor no deve presumir que um caso de fraude ou de erro uma circunstncia isolada.
Quando a fraude ou erro envolver um membro da gesto, o revisor/auditor deve reconsiderar a
fiabilidade de qualquer esclarecimento que lhe tenha sido dado por essa pessoa.

6. Outras responsabilidades de relato

O revisor/auditor deve comunicar as suas descobertas Administrao se:

a) Julgar que pode existir fraude mesmo se o efeito potencial na informao financeira fosse
materialmente irrelevante;
b) For realmente descoberto existir fraude ou erro justificativo

O revisor/auditor deve determinar o representante apropriado da entidade a quem vai relatar


as ocorrncias de fraudes ou de significativos erros potenciais ou reais.

No que respeita a fraude, ele dever apreciar a probabilidade de envolvimento da alta direco.

Na maioria dos casos que envolvam fraude, ser apropriado reportar o assunto a um nvel de
estrutura organizativa da entidade acima do nvel responsvel correspondente s pessoas que se
julga estarem envolvidas.

VI- DOCUMENTAO DE TRABALHO

1. Funes dos Documentos de Trabalho

Um dos princpios bsicos que regem a reviso/auditoria de contas estabelece que o


revisor/auditor deve documentar os assuntos que sejam importantes de forma a poder provar
que a reviso/auditoria foi levada a efeito de acordo com os princpios bsicos.

Os documentos de trabalho tm 3 funes essenciais:

a) Ajudam o planeamento e a execuo da reviso/auditoria;

b) Ajudam superviso e reviso/auditoria do trabalho efectuado;

c) Fornecem prova do trabalho de reviso/auditoria efectuado para servir de suporte opinio


do revisor/auditor;

d) Servem de proteco integridade profissional do revisor/auditor; e) Servem de orientao


em auditorias futuras ao mesmo cliente.

2. Forma e Contedo
Os papis de trabalho devem registar o plano de trabalho do auditor, a natureza,
oportunidade e extenso dos procedimentos de reviso/auditoria executados e as concluses
extradas a partir das provas obtidas.

Os papis de trabalho devem ser suficientemente completos e pormenorizados, para que um


revisor/auditor de contas com experincia (responsvel pelo trabalho) possa obter uma viso
global do trabalho realizado.

A extenso da documentao assunto de julgamento profissional de cada um, uma vez que
no necessrio nem prtico para o auditor documentar nos seus papis de trabalho todas as
observaes, consideraes ou concluses feitas.

Apenas devem ser includas nos papis de trabalho matrias significativas que exijam o
exerccio de julgamento, conjuntamente com as respectivas concluses do revisor/auditor de
contas.

A forma e contedo dos papis de trabalho esto dependentes de vrios aspectos tais como:

a) Natureza do trabalho a realizar;

b) Forma do relatrio do revisor/auditor de contas; c) Natureza e a complexidade dos negcios


do cliente;

d) Natureza e as condies dos registos dos clientes e grau de confiana no controlo interno;

e) Necessidades a atenderem em circunstncias especiais para a direco, superviso e exame


do trabalho executado por auxiliares.

A utilizao de papis de trabalho normalizados (listas, questionrios, cartas-tipo, etc) podem


melhorar a sua eficincia, pois facilitam a repartio do trabalho e proporcionam um meio de
controlo da sua qualidade.
Os papis de trabalho costumam dividir-se em "dossiers" permanentes e

"dossiers correntes.

a) Os dossiers" ou pastas permanentes contm todas as informaes consideradas


importantes pelo auditor que sejam objecto de consulta ao longo da reviso/auditoria presente e
de revises/auditorias futuras. As informaes a incluir no "dossier" permanente devem ser
arquivadas de forma sistematizada para permitir uma fcil e rpida consulta.

As informaes que devem constar neste "dossier" variam de acordo com a dimenso e a
actividade da empresa.

As informaes podem ser agrupadas nos seguintes grupos:

1. Informaes sobre a empresa:

- estrutura legal e organizativa da entidade;

- investimentos financeiros;

- garantias ou compromissos assumidos;

- resumo das actas;

- etc.

2. Legislao aplicvel empresa:

- relativa ao sector econmico em que a empresa se insere;

- laboral;

3. Contratos e documentos importantes:


- acordos com a Segurana Social;

- aplices de seguro;

- registos de propriedade;

- contratos de locao financeira;

- etc.

4. Relatrios e oramentos:

- relatrios e contas anuais;

- oramentos;

- rcios econmico-financeiros da empresa;

- etc.

5. Declaraes obrigatrias:

- para a Administrao Fiscal;

- para a Direco Geral de Contribuies e Impostos;

6. Controlo interno:

- organigrama;

- descrio de tarefas;

- medidas e procedimentos de controlo interno por reas;

- exemplares dos principais documentos utilizados;

7. Polticas e procedimentos contabilsticos:

- manual de contabilidade;

- quadro-cdigo das contas.


b) Os"Dossiers" correntes: englobam toda a documentao relativa a cada reviso/auditoria
especfica, de um nico perodo.

Os documentos que os compem, podem ser agrupados em:

1. Programas de trabalho;

2. Mapas de trabalho.

3. Programas de Trabalho (ver exemplos no anexo 1)

Um programa de trabalho um documento escrito destinado fundamentalmente a servir de


guia execuo dos testes de conformidade e dos testes substantivos.

O programa de trabalho tambm utilizado para controlar o tempo que se vai gastando ao longo
da auditoria, em relao ao que foi previamente determinado bem como aferir sobre a
qualidade de trabalho executado.

Em princpio dever existir um programa de trabalho para cada uma das diferentes reas a
examinar.

Os programas de trabalho dos testes de conformidade e dos testes substantivos descrevem


os procedimentos de auditoria a realizar para que os objectivos sejam atingidos.

Os testes podem ser realizados em duas ou mais fases distintas: numa fase interina (ou seja,
em perodos anteriores data a que se referem as Demonstraes Financeiras) e numa fase final
(ou seja, em perodos posteriores quela data).
O revisor/auditor tem obviamente toda a vantagem em programar o mximo de trabalho para a
fase interina, permitindo-lhe assim na fase final fazer apenas o "follow up"dos testes realizados
a preliminar bem como se existirem problemas significativos, ajustar o planeamento inicialmente
efectuado.

Assim, de entre o trabalho que o auditor deve realizar nessa fase (interina) destaca-se o estudo
das polticas e procedimentos contabilsticos e das medidas de controlo interno e a
consequente avaliao atravs da realizao dos testes de conformidade.

Atravs do resultado dos testes de conformidade, o auditor vai determinar o risco de


reviso/auditoria subjacente e qual a profundidade dos testes substantivos a efectuar. Assim,
quanto melhores forem os resultados obtidos nos testes de conformidade menor ser a
profundidade dos testes substantivos.

A nvel de realizao dos testes substantivos, o auditor tem tambm todo o interesse em
programar o mximo de tarefas para uma fase inicial do seu trabalho, como por exemplo:

- inspeces fsicas caixa, existncias e imobilizado corpreo;

- anlise das reconciliaes bancrias;

- circularizao de contas de clientes, fornecedores, etc.;

- anlise dos movimentos ocorridos nas contas de imobilizaes;

- comparao dos saldos de contas de custos e de proveitos com idntico perodo do ano anterior;

- verificao dos clculos relativos a provises e amortizaes.

4. Mapas de Trabalho

So os documentos (folhas, papis, etc.) onde o auditor deixa ficar a prova dos testes ou
procedimentos efectuados, assim como, das concluses atingidas ao longo das vrias fases de
trabalho, os quais serviro de base elaborao do relatrio e parecer. (Certificao legal).
Em sntese, os mapas de trabalho em conjugao com os programas de trabalho, servem de

suporte ao contedo dos relatrios e do parecer. Para a preparao dos mapas de trabalho no
h, evidentemente, procedimentos uniformes a serem seguidos por todos os auditores. No
entanto, haver toda a convenincia em que, por exemplo, dentro de cada firma de auditores,
exista uma normalizao mnima, pois se cada tcnico seguisse integralmente a sua metodologia
seria muito difcil entender e acompanhar o trabalho efectuado por cada um e posteriormente
analisar o trabalho efectuado em exerccios anteriores.

5. Propriedade e Custdia dos Papis de Trabalho

Os papis de trabalho pertencem ao auditor/revisor de contas. Este pode, de acordo com o seu
critrio, pr disposio do seu cliente partes ou extractos dos seus papis de trabalho.
Contudo, eles no devem ser substitudos pelos registos contabilsticos do cliente.

O revisor/auditor de contas deve adoptar procedimentos razoveis para a custdia com


segurana e confidencialidade dos seus papis de trabalho.

ANEXO I

EXEMPLOS DE PROGRAMAS DE TRABALHO

199X Exame Programa de Trabalho

Compromissos e Contingncias

1. Indagar e verificar a existncia de possveis contingncias e/ou compromissos


assumidos pelo cliente, como sejam:
- Letras

- Garantias

- Fornecimentos acordados

- Encomendas efectuadas

- Contratos promessa de compra e venda

2. Verificar actas

3. Efectuar circularizaes a:

- Advogados

- Bancos

- Conservatrias de Registo Predial e Comercial

4. Analisar contratos com garantias

5. Confirmar a aceitao das declaraes do IRC, IVA, etc. por autoridades fiscais ou a
existncia de possveis contingncias

6. Concluir sobre o trabalho efectuado

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR
199X Exame Programa de Trabalho

Outros Activos

1 Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compem esta rubrica
data de 31-12-9X, com os comprovativos do ano anterior.

Efectuar reviso/auditoria analtica e explicar variaes significativas.

2 Para a Rubrica Estado e Outros Entes Pblicos, verificar o suporte dos saldos
atravs de recebimentos subsequentes e na sua falta atravs de documentao
suporte. Verificar se para as contas de IRC e IVA se foi efectuado o
respectivo apuramento e a razoabilidade do mesmo.

3. Para as restantes rubricas explicar sempre que possvel a sua natureza e


caso sejam significativas verificar recebimentos subsequentes ou
documentao suporte.

4. Dedicar especial ateno s contas de acrscimo e diferimentos verificando


a sua correcta contabilizao/especializao. Efectuar global check aos
principais valores.

5. Concluir sobre o trabalho efectuado.

PREPARADO POR
APROVADO POR

REVISTO POR

199X Exame Programa de Trabalho

Outros Passivos

1 Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compem esta rubrica
data de 31-12-9X e 31-12-9X-1.

2 Para a Rubrica Estado e Outros Entes Pblicos, verificar pagamentos


subsequentes;

3 Para a rubrica Acrscimos e Diferimentos verificar a correcta


especializao do exerccio para os vrios itens includos.

4 Para os restantes saldos no analisados nos pontos acima, explicar sempre que
possvel a sua natureza e caso sejam significativos suport-los
documentalmente.

5 .Concluir sobre o trabalho efectuado.

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR
199X Exame

Programa de Trabalho de Final Work

Fornecedores

1 Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compem esta rubrica
data de 31-12-9X.

2. Entregar ao cliente as respostas obtidas para reconciliao e anlise das


mesmas. Para os fornecedores que no responderam efectuar o trabalho
alternativo adequado. Efectuar o bridging para 31-12-9X.

3. Testar a actualizao cambial data de 31-12-9X para os saldos de


fornecedores em moeda estrangeira.

4. Realizar o cut-off de compras verificando as 6 ltimas facturas significativas


de 199X e as 6 primeiras facturas significativas de 199X+1 de fornecedores.

5. Realizar o teste de responsabilidade omitido data do balano.

6. Concluir sobre o trabalho efectuado.

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR
199X Exam

Programa de Trabalho de 1W

Caixa e Bancos

1. Efectuar circularizao com referncia a 31-12-9X de todos os bancos com


que a empresa trabalha.

2. Efectuar anlise em sight review das reconciliaes bancrias, tendo em


ateno:

- a sua elaborao mensal;

- se, se encontram assinadas e datadas por quem as elaborou;

- evidncia de reviso/auditoria e aprovao por superior hierrquico;

- existncia de itens antigos e/ou de valor material.

3. Concluir

199X Exam

Programa de Trabalho de Final Works


Caixa e Bancos

1. Preparar schedule que evidencie todas as contas que compem estas rubricas data de 31-
12-9X

2. Anlise das reconciliaes bancrias:

obter cpia das reconciliaes bancrias de 31-12-9X

- testar os clculos e verificar se o saldo da empresa e o saldo do banco utilizados


esto correctos; de acordo com o balancete e de acordo com a resposta do
banco, respectivamente.

testar os itens em reconciliao mais significativos, verificando a sua


correcta insero na reconciliao

3. Referenciar toda a informao constante das respostas dos bancos:

assinaturas autorizadas, emprstimos, garantias, letras descontadas, etc.

4. Suportar o saldo de caixa atravs da folha de caixa e respectiva


decomposio.
5. Suportar o saldo de caixa atravs da folha de caixa e respectiva
decomposio.

Concluir sobre o trabalho efectuado

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR

199X Exam Programa de Trabalho

Seguros

1. Efectuar circularizao de seguradoras com referncia a 31-12-


9X.

2. Analisar a cobertura do seguro das instalaes e equipamentos.

3. Concluir sobre o trabalho efectuado.

PREPARADO POR
APROVADO POR

REVISTO POR

199X Exam

Programa de Trabalho de 1W

Imobilizado

1. Preparar schedule que evidencie os saldos que compem esta rubrica data
de 31-12-9X-1 e 31-1O-9X.

2. Prepara mapa de movimentos do ano, evidenciando adies e abates


registados entre 31-12-9X-1 e 31-1O-9X, tanto no imobilizado como nas
amortizaes.

3. Seleccionar algumas adies e abates de valor significativo e verificar a


documentao suporte e respectiva contabilizao.

4. Verificar, junto do cliente, a existncia de novos contratos de leasing.

5. Concluir.

199X Exam
Programa de Trabalho de Final Works

Imobilizado

1. Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compem esta rubrica
data de 31-12-9X e 31-12-9X-1.

2. Actualizar mapa de movimentos do ano, efectuado em 1w, tanto para o


imobilizado como para as amortizaes.

3. No caso de terem ocorrido adies e/ou abates, de valor significativo entre


31-12-9X-1 e 31-1O-9X verificar a sua documentao suporte e respectiva
contabilizao.

4. Efectuar Global Check s amortizaes do exerccio.

5. Verificar a existncia de novos contratos de leasing.

6. Concluir sobre o trabalho efectuado.

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR

199X Exame Programa de Trabalho

Custos com Pessoal


1.Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compem esta rubrica
data de 31-1O-9X e 31-12-9X-1..

2. Efectuar compliance teste s remuneraes seleccionado 5 empregados


afectos produo e 3 administrativos, verificando:

- aprovao dos ordenados base pagos;

- clculo do valor de remuneraes e encargos de um ms;

- horas pagas versus registo do carto de ponto;

- contabilizao da folha de remuneraes de um ms;

- recibo do ordenado assinado pelo respectivo empregado.

3. Efectuar global check s remuneraes.

4. Realizar global check aos encargos patronais.

5. Verificar situao dos empregados:

- expatriados

- a prazo

6. Analisar a razoabilidade do valor da proviso para frias, subsdio de frias


e bnus.

7. Verificar a informao necessria para o anexo s contas.

8. Concluir sobre o trabalho efectuado.


199X Exam

Programa de Trabalho de Final Work

Custos com o Pessoal

1. Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compem esta rubrica
data de

31-12-9X.

2. Explicar as variaes mais significativas (no caso de existirem> ocorridas


entre 31-12-9X-1 e 31-1O-9X.

3. Anlise da razoabilidade do valor da proviso para frias e subsidio de


frias.

4. Actualizao da informao necessria

Ref Donebv
1. Preparar schedule que evidencie todas as contas da demonstrao de
resultados. Referenciar as contas j analisadas noutras seces

2. Para as contas que apresentem variaes significativas face a 31-1O-9X


realizar o seguinte trabalho:

3. - valores pouco significativos explicarem o seu contedo

4. - valores significativos

realizar global check sempre que possivel ou realizar teste detalhado


seleccionando movimentos de valor significativo e verificando documentao
suporte.

Concluir sobre o trabalho efectuado.

APROVADO POR

REVISTO POR

Revisto POR

199X Exame Programa de Trabalho

Emprstimos

1. Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compem esta rubrica
data de
31-12-9X e 31-12-9X-1.

2. Suportar documentalmente os emprstimos contabilizados e verificar a


sua apresentao entre curto e mdio longo prazo.

3. Obter confirmao de terceiros.

4. Testar a especializao de juros data de 31-12-9X.

5. Testar a converso cambial para os emprstimos em moeda estrangeira.

6. Concluir sobre o trabalho efectuado.

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR

199X Exame Programa de Trabalho

Capital Prprio
1. Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compem esta rubrica
data de 31-12-9X e 31-12-9X-1 e os respectivos movimentos no
exerccio.

2. Suportar documentalmente os movimentos ocorridos nas rubricas desta


seco entre as datas em anlise.

3. Testar a especializao de juros data de 31-12-9X.

PREPARADO POR

APROVADO POR

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199X Exame Programa de Trabalho

Seco Ai Vendas

1. Efectuar lead shedule a 31-12-9X com comparativos a 31-12-9X-1.

2. Efectuar analitical review s vendas tendo em considerao:


- total de vendas do perodo (diviso entre mercado externo e mercado
interno);

- anlise das vendas mensais, tendo em ateno, a evoluo dos preos, a


qualidade da produo e a sazonalidade das vendas;

- margens brutas obtidas, e sua comparao com o ano anterior.

3. Anlise das notas de crdito emitidas em 199X

4. Efectuar teste de cut-off, seleccionando para tal, as 3 ltimas vendas


significativas de 199X-1 e as 3 primeiras vendas significativas de 199X,
respectivamente, para o mercado interno e mercado externo.

5. Proceder actualizao dos procedimentos existentes nesta rea.

6. Concluir sobre o trabalho efectuado.

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR
199X Exame Programa de Trabalho

Custo das Vendas

1. Preparar lead schedule a 31-12-9X com comparativos a 31-12-9X-1.

2. Efectuar analitical review ao custo das vendas.

3. Efectuar teste estimativa de produtividade mensal, utilizada como base


para a contabilizao do custo das existncias ao longo do ano.

4. Concluir sobre o trabalho efectuado

PREPARADO POR
APROVADO POR

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199X Exame

Programa de Trabalho de Interim Work

Seco A3 Clientes

1. Com base no balancete de clientes de 31-1O-9X efectuar a circularizao


utilizando uma amostragem estatstica. Circularizar tambm os saldos
intercompany.

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199X Exame

Programa de Trabalho de Final Work

Seco A3 Clientes
1. Preparar schedule que evidencie todas as contas que compem as rubricas
de clientes data de 31-12-9X-1 e 31-12-9X.

2. Testar as reconciliaes das respostas de clientes "not agreed".

3. Efectuar trabalho alternativo para as respostas no recebidas.

4. Testar a actualizao cambial dos saldos em moeda estrangeira data de


31-12-9X.

5. Analisar a necessidade de constituio de proviso para, clientes de


cobrana duvidosa numa ptica comercial.

6. Concluir sobre o trabalho efectuado.

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR

199X Exame Programa de Trabalho

Seco B STOCKS
1. Preparar lead schedule a 31-12-9X com comparativos a 31-12-9X-1.

2. Explicar as variaes ocorridas face a 31-12-9X-1.

3. Efectuar teste de valorizao da produo em curso, seleccionando os


custos imputados mais significativos para anlise

4. Efectuar teste de valorizao s Matrias-Primas, subsidirias e de


Consumo.

5.Efectuar contagens fsicas de Matrias-primas, subsidirias e de Consumo, no


final do ano, em 31-12-9X, efectuando o respectivo follow-up.

6. Efectuar teste de NRV para a produo em curso de stock, data de 31-12-


9X.

7. Proceder actualizao dos procedimentos existentes nesta rea.

8. Concluir sobre o trabalho efectuado.

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APROVADO POR

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199X Exame

Programa de Trabalho

FORNECEDORES E COMPRAS

1. Efectuar decomposio do saldo, comparar com o ano anterior e comentar


variaes significativas.

2. Efectuar um "compliance test" s compras de bens e servios verificando:

(i)

(ii)

(iii)

(iv)

(v)

(vi)

se foi efectuada consulta ao mercado se a deciso est devidamente aprovada


se existe nota de encomenda se a factura est conforme a nota de encomenda
se existe evidncia de quem recepcionou os bens e/ou servios

verificar a correcta contabilizao da factura, tendo em ateno o valor e


perodo da contabilizao
3. Efectuar circularizao de fornecedores com referncia a 31-1O-9X
utilizando uma amostragem estatstica de fornecedores a essa data.

4.Calcular o prazo mdio de pagamento, comparar com o ano anterior e comentar


variaes significativas.

5. Concluir sobre o trabalho efectuado.

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR

I PROVA DE REVISO

1. Introduo

A prova de reviso/auditoria deve ser suficiente e apropriada, isto , deve ter a


medida exacta e deve ser relevante e fivel. Normalmente o revisor/auditor
confia mais na prova persuasiva do que na conclusiva.

No seu todo a prova de reviso/auditoria deve habilitar o revisor/auditor a formar


a sua opinio sobre as demonstraes financeiras.

Para determinar se a prova de reviso/auditoria suficiente e apropriada, o


revisor/auditor deve ter em conta vrios factores:
1. Grau de risco de distoro;

2. Materialidade do elemento em relao informao financeira tomada como um


todo;

3. A experincia obtida em revises/auditorias anteriores;

4. As concluses dos procedimentos de reviso/auditoria, incluindo fraudes

ou erros que possam ter sido encontrados;

5. E o tipo de informao disponvel.

Assim, para se analisar a prova de reviso/auditoria deve-se ter em conta

que:

1. A prova externa mais fivel do que a prova interna;

2. A prova interna mais digna de confiana quando o respectivo controlo

interno satisfatrio;

3. A prova obtida pelo revisor/auditor mais digna de confiana do que a

prova obtida pela entidade auditada;

4. A prova obtida atravs de documentos e esclarecimentos escritos mais

digna de confiana do que esclarecimentos verbais.

O revisor/auditor ganha mais segurana quando for idntica a prova obtida a


partir de origens diferentes. Quando a prova obtida a partir de origens diferentes
for inconsistente devem ser executados procedimentos adicionais para se
ultrapassar essa inconsistncia.

2. Mtodos de obteno de provas de reviso


O revisor/auditor para obter provas de reviso executa procedimentos de
conformidade e substantivos atravs dos seguintes mtodos:

Inspeco consiste em examinar registos, documentos ou activos


tangveis;

Observao consiste em olhar para um processo ou para um


procedimento que est a ser executado por outros;

Indagao consiste na procura de informao apropriada junto de pessoas


bem informadas dentro ou fora da entidade.

As indagaes podem ser formais escritas e dirigidas a terceiros. As


indagaes podem ser informais, verbais dirigidas a pessoas pertencentes
entidade.

Confirmao consiste na resposta a uma indagao para confirmar informaes


obtidas nos registos contabilsticos.

Clculo consiste na conferncia da correco aritmtica dos documentos


originrios e dos registos contabilsticos ou na execuo de clculos
independentes.

Exame Analtico consiste no estudo de rcios e tendncias significativas e na


investigao de flutuaes e elementos no usuais.

Abordaremos o exame analtico no prximo captulo.

II- O EXAME ANALTICO


1. Procedimentos de exame analtico. O que so?

Os procedimentos de exame analtico compreendem a anlise dos rcios e das


tendncias significativas incluindo a investigao resultante de flutuaes pouco
usuais em determinadas rubricas.

Assim, os procedimentos de exame analtico compreendem a comparao da


informao financeira da empresa com:

a) a informao comparvel de um ou mais perodos anteriores;

b) oramentos e previses;

c) informao idntica do sector. A ttulo de exemplo refira-se a comparao


rcio vendas/contas a receber com a mdia do sector ou com outras entidades
de dimenso comparvel;

d) anlise da evoluo das margens;

e) anlise da evoluo dos custos de explorao.

Para realizar estes testes podem ser utilizados vrios mtodos, desde a
simples comparao at anlises complexas utilizando tcnicas estatsticas
avanadas.
Estes procedimentos podem ser aplicados a segmentos da empresa ou
informao consolidada.

2. Objectivos dos Procedimentos de Exame Analtico

Como se pode depreender do atrs exposto, estes procedimentos tm como


objectivo ajudar o revisor/auditor a:

* compreender a actividade do cliente;

* identificar as reas de risco potencial;

* definir a extenso dos testes substantivos, bem como identificar as reas


que requerem investigao adicional;

* suportar as concluses obtidas durante o trabalho de reviso;

* proceder a uma anlise muito geral da informao.

3. Quando devem ser executados estes testes

Se estes testes forem realizados em fase de planeamento, podem auxiliar o


revisor/auditor a compreender a actividade da empresa e a identificar as reas
de risco potencial.

A identificao das reas de risco auxiliar o revisor/auditor a determinar a


natureza e extenso dos outros testes.

Se forem realizados durante a reviso/auditoria, estes procedimentos


podem ser conjugados com outro tipo de testes de modo a suportar o trabalho
realizado;

Se chegar concluso de que a informao financeira consistente, (quer


interna quer externamente), o revisor/auditor pode executar procedimentos de
exame analtico na concluso do seu trabalho ou prximo da fase de concluso.
A sua utilizao pode permitir identificar reas que requerem procedimentos
adicionais.

4. Planeamento dos Procedimentos de Exame Analtico

Quando o revisor/auditor est a planear a execuo de procedimentos de


exame analtico deve ter em ateno quais os objectivos que pretende atingir
bem como, em que condies devem confiar nos seus resultados.

Por outro lado, deve ter em ateno a natureza da entidade j que em certas
circunstncias estes procedimentos podem ser mais eficazes aplicados a reas
da empresa

do que s demonstraes financeiras como um todo (Ex.: em actividades


diversificadas).

A fiabilidade da informao obtida deve ser tida em considerao.

Numa empresa com oramentos pouco fiveis no faz sentido efectuar testes
de reviso analtica baseados nesta informao.

A compatibilidade da informao tambm um factor a considerar.

Se no existe informao fidedigna e disponvel, estes testes tm um mbito


limitado.
Acessoriamente, o revisor/auditor deve considerar a necessidade, se existir,
de testar os controlos sobre a preparao da informao no financeira
subjacente aos procedimentos de reviso analtica.

Quando mais adequados forem estes controlos maior segurana existe quanto
aos resultados obtidos nos procedimentos de reviso analtica.

5. Qual o Grau de Confiana?

O grau de confiana que o revisor/auditor deposita nos resultados dos


procedimentos de exame analtico depende de:

* objectivos dos procedimentos particulares de exame analtico por

exemplo, os resultados de um procedimento aplicado durante a fase de


planeamento ajudam a determinar a natureza, oportunidade e extenso de
outros procedimentos de reviso/auditoria, ao passo que um procedimento
executado na fase final de reviso/auditoria ser normalmente utilizado para
suportar a prova obtida a partir de outras origens.

* materialidade dos elementos envolvidos em relao informao financeira


tomada como um todo - por exemplo, quando os saldos de existncias so
significativos para a informao financeira, o revisor/auditor no deve confiar
somente nos procedimentos de exame analtico para chegar s suas concluses
dever pois completar o seu trabalho com testes substantivos. Por outro lado, j
pode confiar grandemente nos procedimentos de exame analtico para
determinados elementos de custos quando eles forem individualmente
significativos para a informao financeira tomada como um todo e existir uma
ausncia de flutuaes inesperadas.

* outros procedimentos de reviso/auditoria dirigidos para os mesmos objectivos


de reviso/auditoria por exemplo, outros procedimentos

executados pelo revisor/auditor no exame de cobrabilidade das contas a receber,


tais como o exame dos recebimentos subsequentes, podiam confirmar ou afastar
questes seguidas aps a aplicao de procedimentos de exame analtico a uma
avaliao da idade de saldos das contas dos clientes.

* rigor com que podem ser previstos os resultados dos procedimentos de exame
analtico por exemplo, o revisor/auditor esperar

normalmente uma consistncia maior quando compara margem de lucro bruto de


um perodo

com as de outro, do que quando compara custos discricionrios, tais como os de


pesquisa e os de publicidade.

* a avaliao do controlo interno por exemplo, se o revisor/auditor

tiver concludo que os controlos internos sobre o processamento das encomendas


de vendas so fracos, pode ter de confiar mais nos testes de pormenor de
transaces e de saldos (testes substantivos) do que nos procedimentos de exame
analtico, ao extrair as suas concluses sobre as vendas.

Se os procedimentos de exame analtico indicam inconsistncias inesperadas face a


outras provas obtidas o revisor/auditor deve investig-las.

A investigao principia com questes colocadas gesto de forma a esclarecer


a inconsistncia encontrada.

A A FUNO AUDITORIA E AS NORMAS BASE DE REVISO DE CONTAS

Seguidamente h que equacionar a necessidade de aplicar outros


procedimentos complementares.
IX - A UTILIZAO DO TRABALHO DE UM PERITO

1. Introduo

O Perito uma pessoa ou firma que tem habilitaes, conhecimentos e experincias


especiais numa matria particular que no seja o da contabilidade e
reviso/auditoria.

O perito pode ser:

- contratado pelo cliente e/ ou empregado do cliente;

- contratado pelo revisor/auditor e/ou empregado do revisor/auditor.

O revisor/auditor mesmo quando delega trabalhos num perito continua a ser o


responsvel pela opinio dada sobre a informao financeira. Assim, o
revisor/auditor deve supervisar o trabalho delegado no perito para obter
segurana que o trabalho realizado por este est de acordo com os seus
objectivos.

So exemplos de trabalho realizados por peritos (relatrios, pareceres,


avaliaes ou declaraes);

a) Avaliaes de certos tipos de activos (ex.: terrenos, edifcios, obras de arte,


pedras preciosas, etc.);

b) Determinao das quantidades ou das condies fsicas de activos


(ex.:reservas petrolferas);

c)Pareceres jurdicos respeitantes interpretao de acordos, estatutos e


regulamentos.

2. Como utilizar o trabalho de um perito


Antes de utilizar o trabalho de um perito o revisor/auditor deve considerar:

a)A materialidade do elemento examinado relativamente informao


financeira no seu todo;

b)A natureza e a complexidade do elemento incluindo o risco inerente;

c)As outras provas de reviso/auditoria disponveis em relao ao elemento em


questo.

No que diz respeito s habilitaes do perito, o revisor deve ter em conta:

a) A certificao profissional, o licenciamento ou a filiao como membro de


uma organizao profissional apropriada;

b) A experincia e a reputao na rea em que o revisor/auditor est a


procurar provas.

O perito deve ser objectivo. O risco de que ele deixe de ser objectivo aumenta quando
o perito for:

a) Empregado do cliente;

b) Estiver relacionado de alguma maneira com o cliente.

Quando o perito se encontrar numa destas situaes o revisor/auditor deve


executar procedimentos mais extensos do que aqueles que tinham sido
planeados.

Comunicaes com o perito

Teoricamente, o revisor/auditor deve entrar em contacto com o perito para lhe


comunicar as condies da sua contratao e dar-lhe indicaes acerca do
trabalho que vai efectuar:

- objectivos / mbito / acesso do perito aos registos e ficheiros; etc.


Na prtica, o que se verifica que as empresas contratam peritos
credenciados, estabelecendo-se a relao do auditor com o perito por via da
empresa.

3. Avaliao do trabalho do perito

O revisor/auditor deve verificar se o trabalho do perito apropriado e

suporta correctamente a informao financeira. Para tal verifica:

4. Os dados-base utilizados;

o cliente e com o perito ou ento pode efectuar procedimentos adicionais que


podem incluir a contratao de outro perito.

Se aps a execuo destes procedimentos, o revisor/auditor concluir que:

a) o trabalho de perito inconsistente com a informao constante nas


demonstraes financeiras;

b) ou que o trabalho do perito no constitui prova de reviso suficiente e


apropriada;

O revisor/auditor deve expressar uma opinio com reservas, uma


impossibilidade de opinio ou uma opinio adversa conforme o caso (situao a
abordar no final do curso).

Se o revisor/auditor expressar uma opinio sem reservas, no deve referir


no seu relatrio o trabalho do perito pois isso podia ser entendido como uma
reserva opinio do revisor/auditor ou como uma diviso de responsabilidades;
Se o revisor/auditor expressar outra opinio que no seja sem reservas (com
reservas, com nfase, impossibilidade de opinio, etc.) ento se o
revisor/auditor descrever o trabalho do perito pode ser benfico para os
utentes do relatrio, compreenderem o porqu da opinio emitida.
X ESTUDO E AVALIAO DO SISTEMA CONTABILSTICO E RESPECTIVOS
CONTROLOS INTERNOS E SUA LIGAO COM A REVISO

1. Introduo

O processo de controlo em geral, est intimamente associado ao processo de


gesto, j que se prende com o planeamento das operaes e das aces
futuras, com a organizao e a coordenao dos recursos convenientes e com a
anlise contnua da execuo dos objectivos estabelecidos; envolve, por
conseguinte, as fases de:

(i) Conhecimento e avaliao da situao actual e da sua evoluo previsvel,


designadamente quanto aos aspectos crticos, disponibilidade e eficincia de
utilizao de recursos, e aos custos mais significativos, com vista identificao
do que deve e merece ser controlado.

(ii) Definio e estabelecimento formal dos objectivos do controlo, de forma


precisa e quantificada.

(iii) Anlise e avaliao da execuo, por referncia aos objectivos


estabelecidos. Esta anlise ter de ser feita no s em tempo oportuno, como de
forma credvel e consistente com a que serviu de base ao estabelecimento dos
objectivos, de modo a permitir a sua comparao e avaliao.

Este deve ser um processo contnuo, para permitir a adaptao dos objectivos
inicialmente estabelecidos s alteraes que naturalmente se verificam ao longo
do tempo nas condies envolventes.

(iv) Determinao das causas dos desvios, e identificao das aces


rectificativas mais adequadas relativamente s causas de natureza controlavel,
atendendo s condies envolventes.

(v) Lanamento das aces rectificativas, em tempo oportuno e da forma mais


eficaz, com vista ao alcance dos objectivos, eventualmente j formulados. O
lanamento das aces dever ser feito de forma cuidadosa e ponderada, de
modo que os seus destinatrios as possam compreender e, tanto quanto possvel,
delas participar empenhadamente.

No processo de controlo global, o AICPA, no seu "Statement on Auditing


Standards n0-1", distingue os sistemas de controlo interno administrativo e
contabilstico.

O sistema de controlo interno administrativo engloba o plano de organizao e os


procedimentos e registos que se relacionam com os processos de tomada de
decises, conducentes autorizao das transaces por parte da Administrao e
minimizao dos riscos de que possam ser autorizadas transaces no
conformes com os objectivos gerais e especficos e com as polticas superiormente
estabelecidas para a empresa; so os designados "riscos de negcio", ou seja os
riscos de que sejam autorizadas transaces em detrimento dos melhores
interesses da empresa, como sejam projectos de investimento ruinosos.

O sistema de controlo interno contabilstico, emergente do anterior, engloba o


plano de organizao e os procedimentos e registos que se relacionam com a
salvaguarda dos activos e com a fiabilidade das demonstraes financeiras,
encontrando-se estruturados por forma a facultar uma segurana razovel de que:
(i) As transaces so executadas de acordo com uma autorizao
especifica ou genrica da Administrao, conforme o regime de delegao
de poderes institudo.

(ii) As transaces so registadas de modo a:

Permitir a preparao de demonstraes financeiras de acordo os princpios com


princpios contabilsticos geralmente aceites ou com outros critrios aplicveis.

Manter o reconhecimento e controlo contabilstico sobre os activos.pios

(iii) O acesso aos activos s permitido de acordo com o regime de


delegao de autorizao estabelecido pela Administrao.

(iv) Os activos contabilizados so validados a intervalos razoveis, por


comparao com os activos efectiva e fisicamente existentes, sendo
tomadas aces apropriadas quanto a quaisquer diferenas encontradas.

Assim, o sistema de controlo interno contabilstico prende-se


essencialmente com a salvaguarda fsica dos activos e com a validade das
transaces processadas pelos vrios fluxos internos, bem como com a
integridade e exactido de tais procedimentos, ou seja com os riscos de
ocorrncia de erros ou de irregularidades que possam afectar de modo
significativos as demonstraes financeiras; so os designados "riscos de
auditoria". Dai o particular interesse do auditor externo e do revisor
oficial de contas pela reviso e pela avaliao do sistema de controlo
interno contabilstico. A este respeito importar relembrar as limitaes
bem como os elementos essenciais do sistema de organizao e de controlo
interno contabilstico expostas no Capitulo II.
A Gesto responsvel pela manuteno de um sistema contabilstico adequado
que incorpore vrios controlos internos na expanso adequada dimenso e
natureza da empresa.

Assim, o revisor/auditor deve ter conhecimento do sistema contabilstico e


respectivos controlos existentes e deve avaliar a operacionalidade dos mesmos.

Nos pontos em que o revisor/auditor concluir que pode confiar em determinados


controlos internos os testes substantivos sero normalmente menos extensos.

2. Sistema Contabilstico e Controlo Interno

que o Sistema Contabilstico? - um conjunto de tarefas de uma entidade pelas quais


as transaces so tratadas como meio de assegurar a manuteno de registos
financeiros.

Quais so ento as "propriedades do sistema"?

sistema em questo deve ser capaz de:

Reconhecer

Calcular

Classificar

Lanar

Resumir Relatar

Em contrapartida o Sistema de Controlo Interno compreende:


O Plano da Organizao;

Todos os mtodos e procedimentos adoptados pela gesto para:

* proteger os seus activos, prevenir e detectar fraudes;

* verificar a exactido e a fidedignidade dos seus dados contabilsticos.

Assim, um sistema contabilstico, que seja suportado por controlos internos


eficazes, proporciona gesto uma razovel segurana de que os activos esto
salvaguardados de utilizao ou alienao abusiva bem como de que os registos
financeiros so fiveis e permitem a preparao de informao financeira
adequada.

Um ambiente de apertado controlo interno tem impacto na eficcia dos


procedimentos de controlo especficos.

Se existir, por exemplo, um bom controlo Oramental e uma boa Auditoria Interna,
significa que existe um forte ambiente de controlo interno.

Contudo, a existncia dum forte ambiente no assegura por si mesmo a eficcia


geral do sistema de controlo interno.

Ambiente de Controlo Interno afectado por:

* Estrutura Organizativa ~ Segregao ou no de funes

* Superviso da Gesto

* Qualidade do Pessoal

Uma estrutura organizativa eficaz permite a delegao das funes e a


delimitao das responsabilidades.

A estrutura deve ser implementada na medida do possvel de forma a proporcionar


a segregao de funes incompatveis e tambm de impossibilitar que uma pessoa
possa ultrapassar o Sistema de Controlo.
Funes que so tipicamente incompatveis so o acesso a activos; a autorizao;
a execuo de transaces; e a escriturao dos registos contabilsticos.

A Gesto responsvel, conforme j referimos pela criao e manuteno do


Sistema de controlo interno.

Por outro lado, no basta s definir a implementar, necessrio fiscalizar em


permanncia com vista a determinar a sua operacionalidade, bem como a sua
adequao realidade.

Se existir um departamento de auditoria interna, a gesto pode delegar algumas


das suas funes de superviso neste rgo.

Pessoal qualificado um factor importante para o funcionamento de qualquer


sistema.

Assim, as qualificaes, a seleco, o treino e as caractersticas pessoais do


pessoal envolvido, so aspectos importantes na definio e na manuteno de
um Sistema de Controlo Interno.
3. Quais os objectivos de Controlo Interno?

Podemos sistematizar assim, os objectivos de controlo interno:

a) Que as transaces sejam executadas de acordo com as instrues gerais ou


especificas da gesto;

b) Que todas as transaces sejam rapidamente registadas e pela quantia correcta,


nas contas apropriadas e no perodo contabilstico em que foram executadas de
forma a permitir a preparao da informao financeira, de acordo com as
polticas financeiras reconhecidas;

c) Que o acesso aos activos s possa ser permitido de acordo com as instrues da
gesto;

d) Que o registo contabilstico dos activos deve ser comparado com os activos
existentes em intervalos regulares, devendo ser tomadas aces de forma a
regularizar quaisquer diferenas.

Para assegurar o cumprimento dos objectivos de controlo interno, h que


efectuar os seguintes procedimentos conferncia da exactido aritmtica dos
registos; manuteno de reconciliaes; controlo de contas e balancetes de
verificao; aprovao e controlo de documentos; comparao com fontes
externas de informao; confronto dos bens objecto de contagem fsica com os
registos contabilsticos; comparao dos elementos finais obtidos com os
oramentados.

4. Limitaes do Controlo Interno

So as seguintes as limitaes associadas ao controlo interno:


* Relao custo beneficio vulgar que no seja implementado um procedimento
de controlo se o seu custo for desproporcionado face perda potencial devida a
fraude ou erro;

* Os controlos dirigem-se a transaces correntes e no pouco usuais;

* Erros humanos devido a falta de cuidado, distraco, erros de julgamento ou a


falta de compreenso das instrues;

* Conluio;

* Ultrapassar um controlo, ou seja a possibilidade de que uma pessoa responsvel


pelo exerccio de um controlo possa fazer um inadequado uso dessa
responsabilidade;

* Alterao nas condies sem que a gesto se aperceba desta realidade e promova
a reviso do Sistema de Controlo Interno

5. Procedimentos de Reviso

* O objectivo do revisor/auditor ao estudar e avaliar o controlo interno de


verificar qual o grau de confiana que pode depositar, afim de decidir sobre a
oportunidade e extenso dos testes substantivos.

Por outro lado, o revisor adquire a compreenso do Sistema Contabilstico afim


de identificar, os pontos do processamento das transaces em que podem
ocorrer erros e/ou fraudes.
* Complementarmente, deve-se saber se os controlos internos estiveram a operar
durante o perodo de tempo que se pretende analisar.

Caso, tal no se verifique h que analisar os perodos em separado.

Acresce-se que, uma falha nos controlos internos durante uma parte especfica do
perodo em anlise obrigar a adoptar procedimentos de reviso mais extensos a
esse perodo.

* A avaliao preliminar que o revisor efectua sobre o controlo interno pressupe


que os controlos estejam a operar.

E nesta fase que feita a validao deste pressuposto, podendo o revisor decidir
no confiar em determinados controlos porque:

a) estes apresentam insuficincias na sua montagem e portanto o seu


funcionamento levanta problemas quanto exactido da totalidade da informao
produzida pelo Sistema contabilstico;

b) o esforo (custo-benefcio) de reviso, da operacionalidade dos mesmos,


superior ao decorrente da utilizao de procedimentos alternativos.

* E por fim, o registo da informao relativa ao funcionamento dum controlo


interno pode ser efectuada pelo revisor atravs de:

a) descries de narrativa;

b) questionrios;

c) fluxogramas
6. Procedimentos de Conformidade e Substantivos

Os procedimentos de conformidade, permitem ao revisor ver se os controlos


esto a funcionar, com um grau de segurana razovel.

Assim, os testes de conformidade compreendem:

* Inspeco de documentos de suporte das transaces (ex.: verificar as


autorizaes de compra);

* Observao e consulta sobre os controlos internos (ex.: verificar quem executa


determinada funo e quem a deveria executar.

* Por outro lado, os testes substantivos so concebidos para obter evidncia sobre:

a) Integralidade;

b) Exactido;

c) Validade dos dados produzidos de que so exemplos os testes de pormenor


de transaces e saldos, as anlises de tendncias e rcios significativos e
consequentemente a investigao das rubricas e flutuaes que no sejam
usuais.

* Do exposto anteriormente, se conclui que os testes de conformidade e


substantivos tm uma finalidade distinta. Contudo, ambos se complementam j
que erros detectados na aplicao de testes substantivos podem levar o auditor a
rever o seu julgamento sobre os controlos internos da empresa.
7. Exame e Avaliao Preliminar

* Para efectuar o exame do controlo interno, o revisor/auditor deve fazer


consultas ao pessoal a vrios nveis da organizao, conjuntamente com o exame
de documentos, como por exemplo, manuais de procedimentos, descries das
tarefas, e no caso de existirem, fluxogramas com os circuitos.

Em trabalhos sistemticos, tomar conhecimento do controlo interno, atravs da


consulta de documentao do perodo anterior, a qual dever ser actualizada.
Como, complemento a esta informao, ser til, seleccionar um conjunto de
transaces representativas (amostra), as quais sero acompanhadas ao longo
do Sistema Contabilstico, afim de se compreender os respectivos controlos
internos.

* Os resultados da aplicao dos procedimentos de conformidade deve permitir ao


auditor determinar se os controlos internos so adequados aos seus objectivos
e lhe do um adequado nvel de segurana; ou se pelo contrrio dever realizar
mais testes substantivos do que o inicialmente previsto.

8. Controlo Interno nas Pequenas Empresas

*Independentemente da dimenso da empresa, o grau de segurana com que o


revisor emite uma opinio sem reservas, deve ser o mesmo. Contudo, muitos
controlos que so relevantes para as grandes empresas no so fazveis nas
pequenas empresas.

A segregao de funes entre custdia de activos e registo contabilstico dos


mesmos, pode no ser possvel, atendendo ao nmero limitado de pessoas que
trabalham nas reas de retaguarda.

O risco associado a esta situao pode ser minimizado pela superviso da gesto
(muitas vezes o proprietrio). Neste caso, o suporte opinio do
auditor/revisor deve ser em larga medida obtida atravs de testes
substantivos e no de testes de conformidade.

9. Comunicao dos Pontos Fortes e Fracos de Controlo Interno

* Aps anlise e avaliao do Sistema de Controlo, complementada com outros


procedimentos de reviso/auditoria, o auditor/revisor fica conhecedor dos
pontos fortes e fracos desse sistema que devem ser comunicados ao cliente.

A comunicao ao cliente, consubstancia-se no memorando de controlo interno. Este


deve indicar para alm dos pontos fracos detectados, os riscos que lhe esto
associados e as medidas propostas pelo revisor para os minimizar.

Procedimentos de Controlo Interno

A titulo ilustrativo descrevemos quais as medidas de controlo interno a ter em


ateno:

a) rea de compras de existncias.

Este processo dever ter incio na rea da empresa que tem a cargo a gesto de
stocks.
1) Gesto Stocks

Esta seco dirige seco de compras

"Pedido de Compra" que deve indicar:

* Quantidade e especificaes artigo + eventuais fornecedores

Este pedido deve ser emitido em 3 vias:

=> original dirigido seco de compras

=> duplicado para a seco de compras devolver seco de gesto de stocks com
a informao de que a compra foi efectuada

=> triplicado para arquivo na gesto de stocks

2> O Sector Compras (pesquisa de fornecedor adequado> com base em:

* Consulta Ficheiros prprios

* Consultas Directas a fornecedores

* Lanar Concurso Pblico

Podem existir pelo menos duas formas de consulta directa e por concurso pblico.
Quando se utiliza consulta Directa? ~ quando existem fornecedores de bens
exclusivos

Quando se utiliza Concurso Pblico? ~ quando pretendo adjudicar encomendas de


elevado montante

Se a seco de compras minimamente organizada, deve dispor de ficheiros por


artigos que indicaro os fornecedores que podem fornecer. Completarmente
existir um ficheiro de fornecedores que explicitar as condies de venda.

3> Depois de seleccionar o fornecedor emite:

Ordem Compra" / "Nota Encomenda" / "Requisio" Este documento,


independentemente de denominao dever mencionar:

* Quantidade

* Especificidades do artigo (descrio, preo unitrio, descontos,condies

de pagamento)

* Prazo entrega

A "ordem de compra" deve ser aprovada pelo responsvel da "Seco de Compras" e


pelo responsvel pela rea financeira.

Este documento deve ter o seguinte n0 Vias:

* Original para o fornecedor

* cpia contabilidade para se conferir:


Factura / Guia de remessa / Guia de recepo / Guia de entrada em
armazm

* Triplicado Recepo, para ter conhecimento compra mas aconselhvel que

neste caso no sejam indicadas as quantidades

* Quadruplicado para a "seco compras" juntando-se ao pedido inicial e


onde

permanecer at chegada do artigo.

4. Recepo das Existncias

Aqui deve ser tida em ateno a quantidade e qualidade.

dado para o armazm

* Triplicado Compras

* Quadruplicado (em arquivo) na rea de recepo

5. Conferncia da Factura do Fornecedor

Ao chegar Contabilidade esta j tem os outros documentos, ou seja:


* Ordem Compra

* Guia de remessa

* Guia de recepo / ou a Guia entrada em armazm no caso seco de


recepo estar praticamente separada dos armazns

No processo de conferncia deve-se atender:

* Verificao dos clculos da factura

* Se o que foi encomendado / recebido corresponde ao facturado

da

A factura deve evidenciar que foi conferida e de que o seu pagamento foi
autorizado.

* Que fazer se o fornecedor enviar vrias cpias da factura?

Neste caso deve-se evidenciar em cada uma delas a palavra "duplicado"

* Classificar factura, contabilizar e a tarefa seguinte sua conferncia.

b) Controlo das Contas a Pagar

O controlo desta rea feito usualmente atravs de fichas individuais, ou seja


de contas correntes.

Estas devem ser segregadas em Moeda Nacional e Moeda Estrangeira, devendo as


respectivas contas ser escrituradas nas duas moedas.
. Periodicamente (diariamente, mensalmente pelo menos) haver que elaborar
balancetes das contas correntes e das contas de ttulos a pagar.
Complementarmente dever ser elaborado um balancete por antiguidade de saldos

No caso de existirem ttulos a pagar devero ser elaborados balancetes com base
no registo cronolgico dos ttulos, devendo identificar-se o n 0 do ttulo, as datas de
emisso e de vencimento e os respectivos montantes.

Relativamente aos balancetes refira-se que os mesmos devem evidenciar, os


dbitos e crditos do ms; os dbitos e os crditos acumulados data e o
respectivo saldo credor e/ou devedor.

Antiguidade de saldos para qu?

Para facilitar a gesto da Tesouraria Corrente, bem como dos Ttulos a pagar.

Parece ridculo referi-lo mas o saldo dos balancetes dever coincidir com o Total
do razo.

c) Custos com Pessoal

Cada trabalhador admitido deve ter Processo Individual, Ficha Individual, na


respectiva rea de pessoal.
Processo Individual deve ter arquivado todos os documentos que levaram
admisso do empregado; deciso de admisso e condies de admisso,
curriculum vitae, bem como todos os documentos que ao longo dos anos vo
sendo emitidos para o trabalhador, bem como a correspondncia que o
trabalhador dirija empresa.

Ficha Individual no mais do que um resumo do processo individual, pelo que


deve conter:

* Identificao compreende (nome, morada, data nascimento, filiao,

assinatura, naturalidade, estado civil, habilitaes, n 0 fiscal de contribuinte, n0


bilhete de identidade)

* Categoria Profissional

* Data de Admisso

* Agregado familiar

* Ordenado

* Frias

* Faltas e motivos

* Controlo das horas trabalhadas especialmente em empresas industriais.

Nas empresas com uma certa dimenso e nas empresas industriais deve--se
estabelecer um controlo sobre as horas efectivamente trabalhadas.

Nestas ltimas, devem existir fichas de produo onde sero registadas as


horas efectivamente trabalhadas nas vrias obras.

Periodicamente, no mnimo mensalmente, dever ser efectuada a reconciliao


entre as folhas de ponto e as fichas de produo.
Os vencimentos (folhas de vencimento) devem ser passados pelo Departamento de
Pessoal devendo-se evidenciar que os valores a pagar correspondem a horas
trabalhadas que foram calculadas de acordo com CCT.

As folhas de vencimentos devem ser aprovadas pelo responsvel do


Departamento de Pessoal e por

outra pessoa independente (ex. rea financeira).

Sempre que possvel os salrios devem ser pagos por banco.

Se so pagos em dinheiro deve-se emitir um cheque pelo total a pagar


ordem do tesoureiro e a seco de pessoal j no deve ter qualquer relao
com este procedimento.

Os pagamentos em dinheiro devem ser feitos contra a assinatura do


recibo pelo empregado.

Se existirem salrios a pagar que no so levantados devem ficar por um


pequeno perodo guarda Tesoureiro e depois depositados numa conta
especfica.

Para os pagamentos de salrios por cheque deve-se utilizar uma conta


especfica afim de facilitar a sua reconciliao.

A empresa deve definir claramente qual a poltica de concesso de


adiantamentos sobre os ordenados. Nos casos em que os mesmos no sejam
regularizados no ms em curso, devero ser movimentadas contas de
terceiros.

No caso de empresas com elevado nmero de empregados deve-se


efectuar periodicamente a comprovao fsica dos trabalhadores (prova de
vida).

Exemplo de Questionrio de Controlo Interno


Responda escrevendo SIM ou No em cada um dos rectngulos que para o
efeito esto colocados margem de cada pergunta.

1. Controlo interno significa:

a) Um conjunto complexo de controlos contabilsticos, administrativos e


operacionais, estabelecidos numa organizao com o fim de proteger o seu
patrimnio e de garantir a correco dos seu registos contabilsticos e
informaes produzidas.

b) A actividade desenvolvida pelos auditores internos

c) A existncia de um apropriado sistema de segregao de funes

2. Um adequado sistema de controlo interno de importncia fundamental para


as empresas porque:

a) Assegura o seu bom funcionamento

b) Torna necessrio a existncia de auditoria interna

3. A implementao do controlo interno compete:

a) administrao da empresa

b) Aos auditores internos


c) Aos auditores externos

d) Aos executantes das tarefas

4. O controlo interno mais eficiente se:

a) Permitir detectar os erros e/ou faltas cometidas

b) Representar um motivo preventivo e dissuasor para o cometimento de


faltas e/ou erros

CASOS PRTICOS SOBRE CONTROLO INTERNO

1. A seco de Tesouraria da Empresa "Mais que Tudo" composta por 2


pessoas em que uma delas desempenha as funes de Tesoureiro, efectuando
todos os recebimentos e pagamentos e a outra faz o registo das operaes nas
folhas de caixa e mantm o controlo sobre as contas dos Bancos.

Dado que a empresa faz a sua facturao semanalmente, no raras vezes um


destes empregados chamado a ajudar na facturao como tambm a
actualizar as contas dos clientes, pelo que um deles acumula as funes do
outro na Tesouraria.

A principal fonte de cobranas da empresa so cheques recebidos pelo correio,


os quais so retirados dos envelopes na respectiva seco e so entregues ao
Tesoureiro para registo e contabilizao.
25% dos recebimentos decorrem de entregas em numerrio ao Tesoureiro, o
que permite pagar diariamente as despesas e manter um saldo varivel em
caixa.

No final do ms o saldo conferido pelo Tesoureiro e pelo outro empregado da


Tesouraria.

Os pagamentos da Empresa so feitos em dinheiro ou em cheque


indistintamente.

Os cheques so emitidos pelo Tesoureiro depois de se informar sobre o saldo


nas contas dos bancos, e enviados com carta em duas vias (original e cpia)
nica pessoa com poderes para os assinar.

Depois de assinados os cheques voltam Tesouraria afim de serem registados


no livro de caixa e enviados pelo correio.

Quando a pessoa autorizada se ausenta para frias, deixa um conjunto de


cheques assinados para assegurar que os pagamentos se podem continuar a
efectuar.

Sempre que na emisso dum cheque se verifica um erro este destrudo.

Os extractos bancrios so recebidos na seco de correspondncia e enviados


para a Tesouraria onde so conferidos pelo Tesoureiro e depois arquivados.

Enquanto Auditor desta empresa que medidas eficazes de controlo interno


proporia?

Que impacto pensa que teria o actual sistema de controlo interno da


empresa no
planeamento do seu trabalho de Auditoria?

2. Suponha que foi destacado para proceder reviso de contas da empresa


XYZ em

31.12.96.

Ao rever os procedimentos de controlo interno utilizados pela mesma, com vista

actualizao das suas informaes constantes nos seus papeis de trabalho


constatou o

seguinte:

a) As vendas so efectuadas com base em pedidos dos vendedores ou por


encomendas directas dos clientes, os quais so recebidos no armazm que
procede sua entrega, depois de emitir a necessria Guia de Remessa.
b) A factura preparada na contabilidade, sendo feita mquina a partir da
Guia de Remessa, pela menina Antonieta, a qual aps emitir as numera com o
"numerador" existente, separa o original que envia ao cliente e na presena da
cpia lana na ficha de conta do cliente. Diariamente esta empregada informa o
chefe da contabilidade do valor das facturas emitidas afim deste movimentar
as contas do razo dos clientes e das vendas.

c) Os clientes ou liquidam as facturas aos vendedores ou enviam cheques pelo


correio.

No primeiro caso, os vendedores ficam com o numerrio ou com os cheques e s


os entregam quando tm oportunidade de passar pelo escritrio. Se os cheques
so enviados pelo correio so entregues ao chefe da Contabilidade o qual
procede ao depsito no Banco, na conta da empresa, enquanto a menina
Antonieta procede emisso posterior dos respectivos recibos, cujas cpias
so posteriormente anexadas aos documentos de depsito bancrio.

Face s situaes descritas que comentrios entende dever fazer e que


sugestes prope para melhorar o controlo interno da empresa?

XI AS AVALIAES DOS RISCOS INERENTE E DE CONTROLO E O SEU IMPACTO


NOS PROCEDIMENTOS SUBSTANTIVOS

1. Introduo

O revisor/auditor deve obter um conhecimento dos sistemas contabilsticos e de


controlo interno para planear a reviso/auditoria e desenvolver uma abordagem
eficaz de reviso/auditoria. O conhecimento do sistema contabilstico e de controlo
interno, juntamente com as avaliaes do risco de controlo inerente e outras
consideraes, d a possibilidade ao revisor/auditor de:
identificar os tipos de potenciais distores materialmente relevantes que possam
ocorrer nas demonstraes financeiras;

considerar factores que afectem o risco de distores materialmente relevantes:


e

conceber adequados procedimentos substantivos.

A NIR 25, "Materialidade e Risco de Reviso", dispe (pargrafo 19):

"A reviso/auditoria deve ser planeada de forma que o risco de reviso/auditoria se


mantenha a nvel aceitavelmente baixo. Aps o revisor/auditor ter avaliado os riscos
inerente e de controlo, ele deve considerar o nvel de risco de deteco que esteja
preparado para aceitar e baseado no seu julgamento, seleccionar os procedimentos
de reviso/auditoria substantivos adequados."

A finalidade desta Norma a de proporcionar orientao ao revisor/auditor na


obteno do conhecimento e do teste do sistema de controlo interno; e a avaliar os
riscos inerentes e de controlo, e a usar tais avaliaes para conceber os
procedimentos substantivos que o revisor/auditor pretende executar a fim de
restringir o risco de deteco a um nvel aceitvel.

Ao planear a reviso/auditoria, o revisor/auditor deve usar o julgamento


profissional para avaliar o risco de reviso/auditoria que seja apropriado. O risco de
reviso inclui:

O risco de virem a ocorrer distores materialmente relevantes (risco inerente);

o risco de o sistema de controlo interno do cliente no evitar ou detectar tais


distores (risco de controlo); e o risco de quaisquer distores restantes
materialmente relevantes no vier a ser detectados pelo revisor/auditor (risco de
deteco).
2. Risco Inerente

A NIR 25, pargrafo 13, dispe:

"Risco inerente a susceptibilidade de um saldo de conta ou de uma classe de


operaes existir uma distoro que possa ser materialmente relevante,
individualmente ou quando agregada com distores em outros saldos ou classes,
assumindo que Nao existissem os respectivos controlos internos."

Ao determinar a estratgica global de reviso/auditoria e a conduo e mbito


esperadas da reviso/auditoria, o revisor/auditor deve avaliar o risco inerente ao
nvel das demonstraes financeiras. Ao planear a reviso/auditoria com maior
pormenor, o revisor/auditor deve relacionar tal avaliao com os saldos de contas e
classes de transaces materialmente relevantes. Na ausncia de tal avaliao ao
nvel de saldo de conta ou classe de transaces, o revisor/auditor deve assumir
que o risco inerente alto.

Na avaliao do risco inerente, o revisor/auditor utiliza os seus


conhecimentos profissionais para avaliar o seguinte conjunto de factores:

a) Em termos de Demonstraes Financeiras

* Integridade da Administrao;

* A experincia, os conhecimentos e, caso existam as alteraes nos

membros do Conselho de Administrao, durante o perodo em anlise. A ttulo


de exemplo refira-se que a sada repentina de membros da Administrao
pode evidenciar problemas de funcionamento da empresa,
nomeadamente problemas de solvabilidade.
Outro exemplo o facto da Administrao no ser experiente o que pode
afectar a definio dos procedimentos de controlo interno e
consequentemente pode afectar a preparao das Demonstraes
Financeiras.

* A existncia duma crise generalizada no sector de actividade em que a


empresa se insere pode gerar presses sobre a Administrao para
distorcer as Demonstraes Financeiras.

Outro exemplo de presses sobre a Administrao a necessidade


de obter financiamentos alternativos nomeadamente emprstimos
bancrios o que, pode levar tambm a Administrao a distorcer as
Demonstraes Financeiras.

* O negcio da entidade deve ser tambm avaliado nas vertentes


produtos e servios, estrutura de capital, dependncia de terceiros,
localizaes, mtodos e tecnologias de produo, canais de distribuio.

* Os factores especficos do sector em que a empresa se insere,


nomeadamente, tecnologia, condies da concorrncia, prticas
contabilsticas comuns no sector.

b) Em termos das Transaces

* Deve-se dar especial ateno a rubricas das Demonstraes Financeiras que


em exerccios anteriores careceram de ajustamentos (ex.: provises,
amortizaes).

* A existncia de transaces complexas ou pouco usuais, particularmente as


realizadas prximo do final do ano.

* A existncia de transaces que pela sua especificidade possam necessitar do


trabalho dum perito, por exemplo, avaliao de imveis, avaliao de obras de
arte, avaliao de stocks de empresas petrolferas, avaliao de minas.

3. Risco de Controlo
Decorrente das limitaes intrnsecas a qualquer sistema de controlo interno
possvel ocorrem distores que afectem materialmente as Demonstraes
Financeiras e no sejam detectadas.

Assim, o revisor/auditor, para avaliar o risco de controlo deve por um lado


verificar em que medida o controlo interno , na sua concepo, adequado e por
outro lado testar a sua aderncia realidade.

A obteno de um conhecimento suficiente dos sistemas contabilsticos e de


controlo interno, permite ao revisor/auditor planear e desenvolver uma abordagem
de reviso eficaz.

Ao desenvolver o seu trabalho o revisor/auditor tem possibilidade:

a) identificar que tipos de distores podem ser materialmente relevantes e


afectar as Demonstraes Financeiras em avaliao;

b) considerar factores que afectem o risco de existncia de distores


materialmente relevantes;

c) conceber procedimentos substantivos adequados em funo dos


problemas detectados.

Na avaliao do sistema de controlo interno para o revisor/auditor so


apenas relevante os procedimentos que tenham implicaes nas asseres
constantes nas Demonstraes Financeiras.

A ttulo de exemplo referimos que ao revisor/auditor interessam os procedimentos


seguidos pela empresa no tratamento contabilstico das despesas de pesquisa e
desenvolvimento; no entanto j no relevante para o seu trabalho o facto da
empresa s em determinados anos efectuar despesas de pesquisa e
desenvolvimento.

Para conhecer efectivamente o sistema de controlo interno, o


revisor/auditor tem que se certificar atravs do acompanhamento de
algumas transaces, da sua operacionalidade.

Ao obter conhecimento sobre o sistema contabilstico e de controlo interno o


revisor/auditor deve ser capaz de identificar e compreender:
* quais as transaces mais relevantes para a entidade auditada;

* como se iniciam as transaces, quais os registos contabilsticos e os


documentos de suporte e as contas especificas em que as mesmas so
registadas;

* todo o processo de tratamento contabilstico incluindo a elaborao das


Demonstraes Financeiras.

A natureza e a extenso dos procedimentos executados pelo revisor/auditor com


o objectivo de obter conhecimentos sobre os sistemas de controlo interno e
contabilstico variar com o tipo de polticas ou procedimentos envolvidos, as
condies de materialidade, a dimenso e a complexidade do negcio da empresa
auditada, a natureza da documentao sobre polticas e procedimentos especficos
e a avaliao que o revisor/auditor efectue sobre o risco inerente.

4. Avaliao do Risco de Controlo

Ao obter conhecimento dos sistemas de controlo interno, o revisor/auditor deve


fazer uma avaliao preliminar do risco de controlo de forma a detectar quais as
asseres relevantes das Demonstraes Financeiras que podem ser afectadas.
Seguidamente, e em face do resultado obtido na avaliao dos risco de controlo ir
determinar a natureza, oportunidade e extenso dos testes substantivos a
realizar.

A compreenso que obteve dos sistemas de controlo interno e contabilstico, deve


ser convenientemente documentada de forma a suportar a sua avaliao sobre o
risco de controlo.

A extenso e a forma desta documentao como bvio, influenciada pela


dimenso e pela complexidade da empresa auditada e pela natureza dos sistemas
contabilsticos e de controlo interno.

Assim quanto mais complexos, mais extensiva deve ser a documentao elaborada
pelo revisor/auditor.

5. Os Testes de Conformidade e Obteno da Prova sobre a Avaliao do Risco de


Controlo

A indagao, a observao e a inspeco so os procedimentos utilizados nos


testes de conformidade, e permitem obter prova acerca da eficcia dos sistemas
de controlo interno e contabilstico.

Assim, ao verificar a eficcia dos sistemas contabilsticos e de controlo, o


revisor/auditor pode procurar obter mais provas acerca da sua concepo e da
sua eficcia operacional para suportar uma avaliao a um nvel baixo do risco
de controlo de determinadas asseres. Consequentemente a natureza e a
extenso dos testes substantivos pode ser reduzida. Em oposio, se se
concluir ao realizar os testes de conformidade que existem desvios
significativos face aos procedimentos de controlo interno institudos, o
revisor/auditor deve modificar e alterar a extenso dos testes substantivos
que planeara, neste caso aumentando-a

6. A Prova Obtida
A qualidade da prova obtida ser tanto maior quando for obtida pelo
revisor/auditor directamente no decurso do seu trabalho em vez de resultar de
indagaes efectuadas a terceiros.

Para concluir sobre o risco de controlo, o revisor/auditor pode considerar os


resultados obtidos em exames anteriores, ou os resultados obtidos dos testes
realizados durante o ano em anlise.

Para poder confiar nos procedimentos executados em exames anteriores, o


revisor/auditor deve saber em que medida foram efectuadas alteraes, nos
sistemas contabilsticos e de controlo interno das entidades.

Assim se tiverem ocorrido alteraes, a confiana nos procedimentos executados


menor.

O mesmo se passa se existir um perodo de tempo significativo entre o exame


anterior e o exame actual.

O revisor/auditor pode decidir executar alguns procedimentos de conformidade


numa data intercalar.

No entanto no pode extrapolar os resultados obtidos para a generalidade do


processo em anlise.

Assim, na fase final do seu trabalho o revisor/auditor deve confirmar se a


avaliao efectuada na fase interina do seu trabalho no sofreu alteraes.

7. Relao entre a Avaliao do Risco Inerente e do Risco de Controlo

O risco inerente e o risco de controlo esto bastante inter-relacionados em


muitos casos.
A Administrao tambm reage muitas vezes a situaes de risco inerente
concebendo sistemas de controlo interno e contabilstico para evitar e detectar
erros.

Nestas situaes o revisor/auditor no deve avaliar separadamente o risco de


controlo e o risco inerente atendendo sua inter-relao.

A avaliao do risco de controlo conjuntamente com o risco inerente ir influenciar


a natureza, a oportunidade e a extenso dos testes substantivos a serem
executados e reduzir o risco de deteco para um nvel aceitvel.

Assim, para determinar o necessrio nvel de segurana proporcionado a partir dos


testes substantivos o revisor/auditor deve considerar:

a) a natureza dos testes substantivos ou seja se estes so dirigidos para terceiros


fora de entidade (por exemplo peritos) em vez de serem dirigidos a terceiros
dentro da entidade (por exemplo avaliadores internos) ou complementarmente se
os testes podem ser adicionalmente reforados por procedimentos analticos;

b) a tempestividade dos testes, ou seja, a sua execuo apenas no final do ano, ou


por outro lado se devero ser executados na fase interina sendo efectuada a sua
actualizao na fase final;

c) a extenso dos testes substantivos, ou seja, a escolha de uma amostra de maior


ou menor dimenso.

A NIR 25, pargrafo 45, dispe:

"Risco de deteco o risco de os procedimentos do revisor/auditor no


detectarem uma distoro que exista num saldo de conta ou numa classe de
operaes que possa ser materialmente relevante, individualmente ou quando
agregada com distores em outros saldos ou classes. O nvel de risco de deteco
est directamente relacionado com os procedimentos do revisor/auditor. Algum
risco de deteco estar sempre presente, mesmo que o revisor/auditor
examinasse 100 por cento do saldo da conta ou da classe de operaes de
reviso/auditoria inadequado, aplicar mal um procedimento de reviso/auditoria ou
interpretar mal os resultados da reviso/auditoria."
O revisor/auditor, ao formar a sua opinio sobre a informao financeira,
necessita de segurana razovel de que as transaces estejam convenientemente
registadas nos registos contabilsticas e que as transaces no tenham sido
omitidas. Os controlos internos, mesmo se razoavelmente simples e no
sofisticados, podem contribuir para a segurana razovel que o revisor/auditor
procura. A apreciao do risco de controlo pelo revisor/auditor, juntamente com a
apreciao do risco inerente, influncia a natureza, oportunidade e extenso dos
procedimentos substantivos a serem executados para reduzir o risco de deteco
a um nvel aceitvel.

Para determinar o nvel de segurana necessrio proporcionado pelos testes


substantivos, o revisor/auditor deve considerar:

a natureza dos testes substantivos (por exemplo, usando testes dirigidos a


terceiras entidades estranhas entidade em vez de testes dirigidos a partes ou a
documentao dentro da entidade, ou usando testes de pormenores quanto a um
objectivo particular adicionalmente aos procedimentos analticos);

a data dos testes substantivos (por exemplo, execut-los no fim do ano em vez
de uma data mais cedo); ou

a extenso dos testes substantivos (por exemplo, usando uma amostra de maior
dimenso).

Embora os testes de controlo e os procedimentos substantivos sejam distintos


quanto sua finalidade, os resultados de cada um dos tipos de procedimento pode
contribuir para a finalidade de um outro. As distores descobertas na conduo
dos procedimentos substantivos podem dar lugar a que o revisor/auditor modifique
a avaliao anterior de que os controlos eram adequados.

Como o Apndice NIR 25 dispe:

..... deve existir uma relao inversa entre o grau combinado dos riscos inerente
e de controlo e o risco de deteco estabelecido pelo revisor/auditor. Por exemplo,
quando o revisor/auditor julgar que os riscos inerente e de controlo so altos, o
risco de deteco aceitvel deve ser baixo para restringir o risco de
reviso/auditoria a um nvel baixo aceitvel. Por outro lado, quando os riscos
inerentes de controlo forem baixos, um revisor/auditor pode aceitar um risco de
deteco mais alto e ainda restringir o risco de reviso/auditoria a um nvel
aceitavelmente baixo."

Os nveis avaliados dos riscos inerentes e de controlo podem no ser


suficientemente baixos para eliminar a necessidade de o revisor/auditor executar
quaisquer procedimentos substantivos quanto a saldos de contas e classes de
transaces significativas. Consequentemente, independentemente dos nveis
avaliados dos riscos inerente e de controlo, o revisor/auditor deve executar alguns
procedimentos substantivos.

A avaliao do revisor/auditor relativa aos componentes do risco de


reviso/auditoria podem modificar-se no decurso de uma reviso/auditoria (por
exemplo, a informao pode chegar ao conhecimento do revisor/auditor ao
executar procedimentos substantivos que difira significativamente da informao
sobre a qual o revisor/auditor originalmente avaliou os riscos inerente e de
controlo). Em tais casos, o revisor/auditor deve alterar os procedimentos
substantivos baseados numa reviso/auditoria dos nveis avaliados dos riscos
inerente e de controlo quanto a alguns ou a todas as asseres da demonstrao
financeira.

Quanto mais alta a avaliao do risco de controlo e inerente, tanto mais


segurana tem o revisor/auditor de obter resultados positivos do desempenho de
procedimentos substantivos. Quando for avaliado, a um nvel elevado ambos os
riscos, inerente e de controlo, o revisor/auditor deve tambm considerar se os
procedimentos substantivos daro segurana suficiente para reduzir o risco de
deteco a um nvel aceitvel. Quando o revisor/auditor determinar que o risco de
deteco no pode ser reduzido a um nvel aceitvel, o revisor/auditor deve ou no
pr reserva ou negar a opinio ou, se isto no for praticvel, retirar-se do
compromisso.
APNDICE

ESTUDO E AVALIAO DO SISTEMA CONTABILSTICO E RESPECTIVOS

CONTROLOS INTERNOS

Grfico ilustrativo

Planeamento

Compreenso do sistema contabilstico e

dos respectivos controlos internos par.

15

Inteno provvel de confiar nos controlos internos? Sim

Identifique e doc internos ar. 16-19

I Avaliao preliminar? No

Ainda pretende confiar

~+Mo

Identifique pontos fracos ausncia controlos par. 21

os
ou

de

internos

Estudo Sim

Avaliao

Identifique os controlos Nos art.


se retende confiar 20-21

Execute
procedimentos de
conformidade L~23&26

Avalie os controlos internos considere os resultados dos procedimentos de


conformidade

Procedimentos substantivos

Confia nos controlos internos para a determinao da natureza, extenso e


oportunidade dos procedimentos substantivos?

No

Execute procedimentos substantivos

Quaisquer outros controlos em que seja possvel confiarem?


No

Modifique a natureza, oportunidade ou extenso dos procedimentos substantivos


em vez de confiar nos controlos internos

NOTA: O grfico acima ilustra o e' jdo e a avaliao do sistema contabilstico e


dos respectivos controlos internos. Para dar cumprimento a outros princpios
bsicos seriam necessrios procedimentos de reviso adicionais. (Ver Princpios
Bsicos que Regem a Reviso de contas).

As Directrizes Contabilsticas correspondem a um conjunto de normas emanadas


pela CNC (Comisso de Normalizao Contabilstica) e visam, relativamente a
algumas matrias mais controversas, esclarecer as empresas de quais os
procedimentos contabilsticos que devem ser adoptados. De ressalvar o seu
carcter no imperativo, do ponto de vista legal, mas a sua grande importncia se
quisermos que as demonstraes financeiras das empresas apresentem uma
imagem fiel e apropriada da sua situao patrimonial.

DIRECTRIZ CONTABILSTICA N0 7 - CONTABILIZAO DAS DESPESAS DE


INVESTIGAO E DESENVOLVIMENTO

1- Introduo
Esta Directriz tem como objectivo definir as regras de contabilizao que devem
ser aplicadas s despesas de investigao e desenvolvimento que sejam efectuadas
por terceiros sob contrato.

Esta Directriz no se aplica a empresas de Investigao e Desenvolvimento,


Pesquisa de Minrios, Petrleo, Gs e similares.

Em primeiro lugar, h que definir o que se entende por despesas de


investigao e desenvolvimento.

a) Despesas de Investigao so as que so efectuadas para um processo


de pesquisa original e planeado com o objectivo de obter novos
conhecimentos cientficos e/ou tcnicos, como por exemplo as despesas
incorridas na pesquisa de um produto para a queda do cabelo.

b) Despesas de Desenvolvimento so as que resultam da aplicao


tecnolgica (resultante de pesquisa) das descobertas anteriores fase de
produo, como por exemplo um novo modelo de BMW 720.

2- Regras Contabilsticas

Regra Geral Este tipo de despesas (investigao e desenvolvimento) deve


ser contabilizadas como custos do exerccio em que ocorrem.

Contudo esta directriz permite que: (a) as Despesas de Investigao -


sejam capitalizveis mas apenas no caso em que produzam benefcios futuros
inequvocos.

Como bastante difcil de determinar os benefcios associados s despesas de


investigao, e de acordo com o princpio da prudncia, em nossa opinio estas
devem ser sempre levadas a custos do exerccio em que so incorridas.
(b) as Despesas de Desenvolvimento - sero capitalizveis se:

* o produto e processo forem claramente definidos;

* os custos associados ao projecto sejam perfeitamente identificveis e ainda


se:

(i) Houver viabilidade tcnica do produto ou do processo;

(ii) A empresa pretender produzir, comercializar ou usar o produto ou


processo;

(iii) Existir mercado para o produto ou processo;

(iv) Existirem recursos adequados ou disponibilidade destes esteja


assegurada para completar o projecto e comercializar ou usar
produto ou processo.

Se considerarmos que as Despesas de Desenvolvimento podero gerar benefcios


futuros ento devemos apurar a sua recuperabilidade anual, ou seja, estas sero
consideradas como um activo (capitalizao dos custos). Podemos ento questionar
como se determina esta recuperabilidade.

Para esse efeito necessrio ter em conta:

- Os Custos de Produo

- Os Custos de Desenvolvimento

- Os Custos de Comercializao

As Despesas de Desenvolvimento capitalizadas podem ser amortizadas no


mximo at 5 anos. Esta amortizao deve ser efectuada de forma sistemtica.
Contudo se uma das condies para a sua capitalizao deixar de existir so
levados a custos todos os montantes ainda no amortizados.
Os seguintes exerccios so ilustrativos do que acabmos de referir:

Exerccio 1:

A BMW tem como poltica lanar novos modelos de 4 em 4 anos e lanou um modelo
no exerccio N-1. No exerccio N inicia o desenvolvimento de um novo modelo e
incorre em custos de desenvolvimento de 500.000 contos.

No 20 exerccio incorre em despesas adicionais de 500.000 contos, no 30


exerccio incorre em custos adicionais de 1.000.000 contos.

Contabiliza em cada um dos exerccios os custos referidos de acordo com a


directriz contabilstica n0 7.

Exerccio 2:

O Conselho de Administrao da empresa XYZ numa estratgia de diversificao


decidiu investigar uma vacina para combater o vrus das vacas loucas.

Para o efeito constituiu uma equipa de cientistas que no 1~ exerccio de


investigao incorreu em custos de 750.000 contos.

No 2 ano tiveram despesas adicionais de 750.000 contos. No 30 exerccio esta


equipa de cientistas concluiu que tinha hipteses de desenvolver a referida vacina
e incorreu em despesas adicionais de investigao no montante de 1 Milho de
Contos a que se acrescem 800 Mil Contos no exerccio seguinte.

No 5 ano efectuou mais despesas no montante de 200 Mil Contos, contudo ao


efectuar testes de aplicao da vacina, verificou-se que os efeitos secundrios
eram significativos, pelo que a empresa desistiu da produo e comercializao do
produto.

Contabiliza em cada um dos exerccios os custos referidos de acordo com a


directriz contabilstica n0 7.

Exerccio 3:
Uma empresa decide criar uma equipa para o desenvolvimento dum novo produto
para a queda do cabelo. No 1 ano incorreram-se em custos de desenvolvimento de
500.000 contos. No 20 ano incorreram-se em custos adicionais de mais 250.000
contos e no ano conclui-se que o produto no ir ter sucesso devido sua
toxicidade.

Contabiliza em cada um dos exerccios os custos referidos de acordo com a


directriz contabilstica n0 7.

DIRECTRIZ CONTABILSTICA N0 8 CLARIFICAO DA EXPRESSO

"REGULARIZAES NO FREQUENTES E DE GRANDE SIGNIFICADO"


RELATIVAMENTE CONTA 59 - "RESULTADOS TRANSITADOS"

1. Introduo

O objectivo desta directriz o de esclarecer o significado da expresso


regularizaes pouco frequentes e de grande significado, e a sua traduo em
termos contabilsticos, de forma a que ao analisar as demonstraes
financeiras das empresas se possa assegurar a manuteno do principio da
comparabilidade.

Assim, luz desta directriz, o conceito de regularizaes no frequentes e de


grande significado, diz respeito apenas s que decorrem de erros considerados
fundamentais.

2. Que so erros fundamentais?


luz do mesmo normativo, consideram-se erros fundamentais, as situaes
que detectadas no momento presente dizem respeito a perodos anteriores, no
entanto pela sua relevncia (materialidade) se Nao se proceder correco
das mesmas nas Demonstraes Financeiras, estas Nao reflectem de forma
fidedigna a situao da empresa.

Afim de clarificar, quais as situaes que devem ser consideradas como


erros fundamentais, a Directriz Contabilstica n0 8, d como exemplo
as seguintes situaes:

(a) - Encargos financeiros no contabilizados por qualquer motivo em exerccios


anteriores, cujo montante seja materialmente relevante, decorrentes de contratos
em vigor, quando estes custos venham a ser regularizados no exerccio corrente.

(b) - Produo em curso e/ou Dvidas a receber, materialmente relevantes, que


transitaram de exerccios anteriores e que se venha a provar no exerccio
presente que o seu cumprimento no poder ser exigido e para as quais no se
tenha constitudo em tempo as respectivas provises.

(cl) - Erros aritmticos, erros na aplicao de polticas contabilsticas,


interpretaes erradas de factos, fraudes e negligncias, desde que
detectadas no exerccio presente mas referentes a exerccios anteriores a que se
acresce o facto de pelo seu impacto serem materialmente relevantes, devero ser
consideradas como erros fundamentais.

As situaes detectadas, as quais so resultantes de erros fundamentais devem


ser contabilizadas na conta 59 Resultados Transitados.

Nunca sero de considerar como erros fundamentais os ajustamentos resultantes


de estimativas contabilsticas.

3. Que tratamento contabilstico dever ser dado no caso de no estarmos


perante erros fundamentais?
O facto de no estarmos perante erros fundamentais, significa na prtica por um
lado, situaes que no so materialmente relevantes e/ou que o sendo no
dizem respeito a exerccios anteriores.

Assim, o seguinte o tratamento contabilstico a dar em cada uma das


situaes:

(a) Devem ser levados a ganhos e perdas extraordinrios:

Todas as situaes, mesmo que materialmente relevantes, mas que dizem


respeito ao exerccio presente.

Acresce-se ao referido no ponto anterior, o impacto (ganho ou perda) resultante


das seguintes operaes:

- Reestruturaes de empresas desde que no implique novas actividades


empresariais,sendo neste caso o custo resultante capitalizado e contabilizado
como despesas de instalao.

- Interrupo de um segmento da empresa

- Regularizao final de litgios

- Concordatas e perdes de dividas

- Reestruturaes contabilsticas

(b) Correces relativas a exerccios anteriores (ganhos ou perdas)

Devem ser contabilizadas nesta rubrica os ganhos e/ou perdas que no sendo
materialmente relevantes dizem respeito a factos ocorridos em exerccios
anteriores ao exerccio presente.
4. Exerccios

Exerccio 1

A empresa A tem um Activo a 31/ 12/9N de 1.000.000 contos, tem uma situao
lquida de 500.000 contos e os proveitos operacionais atingiram 3.000.000 contos.
Foram detectadas as seguintes situaes no exerccio N+1:

* Insuficincia no fundo de penses relativa ao exerccio N-1 e N no montante de


400.000 cts.

Esta insuficincia resultou dum processo de reestruturao da empresa;

* Foi perdoada uma divida judicial no montante de 40.000 cts, relativa a um


processo iniciado em N-1;

* Insuficincia na proviso para depreciao de existncia constituda 199N+1 no


montante de 15.000 cts;

* No estavam contabilizados encargos financeiros no montante de 5.000 cts de


emprstimos obtidos em 199N-1;

* Foi recebida uma indemnizao dum seguro relativo ao incndio do armazm


ocorrido em N+1 (10.000 cts);

* Alterao em 199N+1 do critrio de contabilizao de existncias do custo mdio


ponderado para o LIFO o que se traduz numa sobreavaliao das existncias finais
em 180.000 cts.
- Grau de materialidade activo 100.000 contos

- Capital Prprio -250.000 contos

- Resultados -30.000 contos

Como registaria estas transaces luz da Directriz n0- 8?

Soluo

Fundo de penses 400.000 contos, apesar de se tratar duma reestruturao


tem um grau de materialidade elevado e estamos a falar de algo que diz
respeito a exerccios anteriores R. Transitados;

Divida judicial perdoada material mas o grau de materialidade no to


relevante que no se possa cumprir o estabelecido na Directriz e levar a
Resultados. Extraordinrios (Perdas);

Provises para depreciao de existncias Perdas Extraordinrias no


relevante e relativa a N+1 logo nunca podia ir a R. Transitados;

Encargos financeiros no contabilizados de acordo com a directriz e dado que


Nao materialmente relevante e porque de exerccios anteriores -ganhos e
perdas;

Indemnizao do Seguro Ganhos Extraordinrios apesar de ser imaterial;

Existncias neste caso no tem qualquer efeito uma vez que estamos a falar do
prprio ano.

DIRECTRIZ CONTABILSTICA N0 9 CONTABILIZAO NAS CONTAS

INDIVIDUAIS DA DETENTORA DE PARTES DE CAPITAL EM


AFILIADAS E

ASSOCIADAS
Esta directriz tem como objectivo estabelecer os critrios que presidem
contabilizao nas contas individuais da detentora (contas no consolidadas),
das participaes financeiras detidas pela empresa participante.

Assim, independentemente do mtodo contabilstico que se adopte (custo de


aquisio ou equivalncia patrimonial), os investimentos financeiros sero
contabilizados data de aquisio ao respectivo custo.

Antes de entrarmos na anlise propriamente dita, convm ter presente alguns


conceitos estabelecidos na directriz contabilstica 1, que no por ns analisada
em detalhe neste curso.

1. Quando se tem o controlo ou domnio de uma sociedade?

O controlo decorre de direitos, contratos, acordos que separados ou


conjuntamente, e tendo em ateno as circunstncias de facto ou de direito
envolvidas, confiram a possibilidade de exercer uma influncia decisiva numa
empresa atravs:

* Dos direitos de propriedade ou Direitos de uso de todos ou parte dos activos


de uma empresa (dos (direitos ou contratos que confiram influncia (decisiva
na composio, no poder de voto ou nas decises dos rgos de gesto de uma
empresa.

No se precisa de ter 50% da participao, basta que o resto do capital esteja


disperso

O que obrigatoriamente necessrio ter capacidade para:

Influenciar as Polticas Econmicas e Financeiras da Empresa


Definir a estratgia Deter o Controlo sobre as operaes

Os seguintes exemplos ilustram a diferena entre participao e controlo.

Ex 1:

Empresa A 50% s/ Empresa B 20% s/ Empresa C

Qual a Participao de A em C? 10% (50% * 20%)

Qual o Controlo que A tem sobre C ? 20% porque A controla B

Ex. 2:

Empresa A 30% s/ Empresa B 20% s/ Empresa C

Qual a Participao de A em C? 6%

Qual o Controlo que A tem sobre C? 0% porque A no controla B


Ex. 3:

Empresa A 10% s/ Empresa B 60% s/ Empresa C

Qual a Participao de A em C ? 6%

Qual o Controlo que A tem sobre C ? 0% porque A no controla B

Exerccios sobre Participaes e Controlo

A empresa M proprietria de 40% do capital social de FI, de 40% do capital de


F2 e de 40% do capital social de F3. Por sua vez Fi detentora de 10% do capital
de F2 e F3 detentora de 80% do capital de F2.

Sabe-se ainda que Fi s possui trs scios e que M subscritora de um contrato


que lhe confere o direito de gerir 20% do capital de F3.

Sabendo-se tambm que todas as aces e quotas tm os mesmos direitos, indique


as percentagens de participao e de controlo de M em Fi, F2 e F3.

A empresa X detm 30% de Ai, 60% de A2 e 20% de A3. Por sua vez Ai detm
10% de A3 e A2 detm 40% de A3. Calcule as percentagens de interesse e de
controlo de X em A3.

2. Conceito de Justo Valor

Comprador e Vendedor conhecedores e interessados

~ Existir um bem transaccionvel

~ O valor estabelecido para a transaco ser um valor alcanvel


Donde se conclui que o justo valor aquele que determinado pelo mercado ou
seja externo empresa. Podem surgir 2 situaes:

O justo valor a quantia pelo qual um bem pode ser transaccionado ou seja
pressupe a existncia de:
1. Se o Justo Valor <Custo de Aquisio. A diferena amortizada em 5 anos
podendo ser estendida a 20 anos desde que a vida til mais longa possa ser
justificada nas demonstraes financeiras.

2. Se o Justo valor> Custo de Aquisio. A diferena ou (i) repartida pelos


activos no monetrios adquiridos na proporo do seu justo valor ou (ii) registada
em proveitos diferidos e levada a resultados em 5 anos.

3. Quando adopto o mtodo do custo de aquisio?

Quando tenho partes de capital que so adquiridas exclusivamente com a


finalidade de venda num futuro prximo, pelo que no estou perante uma
participao financeira.

Quando tiver restries severas e duradouras que prejudiquem a capacidade de


transferncia de fundos para a empresa participante (ex.: risco pas elevado).

Nos restantes casos aplico sempre o mtodo da equivalncia patrimonial.

Quando utilizar o custo de aquisio, independentemente deste ser superior ou


inferior ao Justo Valor da participao, a empresa detentora releva nas suas
contas a participao adquirida pelo seu efectivo custo de aquisio. Contudo, as
perdas de carcter permanente devem ser provisionadas.

4. Quando deixo de utilizar a equivalncia patrimonial?

Este mtodo interrompido na data em que:


Deixo de ter o controlo sobre a participada mas continuo a deter o investimento.

Posso deixar de ter o controlo se alienar uma parte da minha participao ou


por exemplo se por alterao de estatutos deixar de ter a maioria dos votos
da empresa.

Contabilisticamente neste caso o saldo da conta de participaes financeiras


permanecer inalterado.

Se se verificarem restries severas e duradouras que prejudiquem


significativamente a capacidade de transferncia de fundos para a empresa
detentora, aplicando-se como j vimos o mtodo do custo histrico. Tambm neste
caso, contabilisticamente o saldo da conta de participaes permanecer
inalterado.

A participao do investidor nas perdas da filial ou associada igualar ou exceder o


valor registado na conta de participaes.

Neste caso o saldo da conta de participaes passa a ser zero porque constituo
uma proviso.

Se subsequentemente a filial ou associada obtiver lucros ento o investidor comea


retoma a contabilizao da sua participao nos lucros apenas depois de absorver
todos os prejuzos que no tinham sido relevados.

Se utilizar o mtodo da equivalncia patrimonial podem ocorrer duas situaes


distintas, com tratamentos contabilsticos diferenciados:

a) Se o Justo Valor <Custo de aquisio ento a diferena deve ser considerada


como um valor de
trespasse e amortizada em custos e perdas financeiras, num perodo de 5 anos, que
em casos muito pontuais poder estender-se at 20 anos.

b) Se o Justo Valor > Custo de aquisio ento registar a diferena em


proveitos diferidos e levar a resultados durante 5 anos, conforme j referimos no
ponto 2..

5. Exerccios de aplicao a desenvolverem na respectiva aula

EXERCCIO 1

A empresa, Beta, S.A. no dia 3 de Junho, adquiriu uma participao da empresa


Gama, Lda por 4 milhes de cts. que representava 75% do capital social.

A participada tinha, naquela data, um capital prprio de 6 milhes de cts.. O


Resultado Liquido, no 1 semestre, foi de 600 mil cts.. O Resultado apurado no
exerccio ascendeu a 800 mil cts..

data de aquisio, o activo da participada estava sobreavaliado em 2 milhes de


cts..

Contabiliza a referida aquisio de acordo com a Directriz Contabilstica n0 9.

EXERCCIO 2

A empresa Delta, Lda adquiriu 50% da empresa Silver, Lda.

O custo de aquisio da participao da empresa Silver foi de 800 mil cts.

Os capitais prprios, em 31 /12/9N, eram de 2 milhes de cts.

O Resultado do Exerccio, na mesma data, era de 400 mil cts.


As existncias da empresa Silver estavam sobreavaliadas em 300 mil cts.,

enquanto que as provises para cobrana duvidosa estavam subavaliadas em 300

mil cts.

Nota: o Capital Prprio inclui o Resultado do Exerccio.

Contabiliza a referida aquisio de acordo com a Directriz Contabilstica n0 9.

EXERCCIO 3

A empresa-me adquiriu uma participada em 25%.

O custo de aquisio foi de 300 mil cts.

O resultado lquido da participada era de 200 mil cts.

Os capitais prprios eram de 2 milhes de cts.

O imobilizado da participada estava sobreavaliado em 400 mil cts.

Contabiliza a referida aquisio de acordo com a Directriz Contabilstica n0 9.

EXERCCIO 4

A Sociedade ABC detinha as seguintes participadas em 31 de Dezembro de 199N+1


-
Capital Result.
Empresa social N Data de Custo de Capitais do Resultado

Val.
nominal aquisio aquisio prprios exerccio exerccio ???

de
1.000 31.12.9N 199N+1 199N+2
375
Lua, SA (a) 1 500 000 1 400 000 400 000 100000 000

500
Sol, SA 500 000 0l.0l.9N+l 750 000 850 000 50 000 400 000 000

Chuva, SA 500
(b) 1 000 000 30.06.9N+l 1 000 000 3 000 000 500 000 300 000 000

900
Estrela, SA 1 200 000 30.06.9N+l 2 000 000 2500 000 333000 (200 000) 000

Diamante, 800
SA (c) 1 000 000 0l.0l.9N+l 2 000 000 2500 000 (100 000) 300 000 000

a) Em 1 de Janeiro de 199N+1 a Sociedade ABC adquiriu 225 mil aces da


empresa Lua, SA, pelo custo de 225 mil contos, tendo em 30 de Setembro
reforado a sua participao em 150 000 aces por 225 000 contos.

b) Chuva, SA na data de aquisio tinha um imvel que se encontrava subavaliado


em 200 mil contos face ao seu valor de mercado e tinha existncias as quais se
encontravam sobreavaliadas em 300 mil contos.

c) ABC alienou a sua participao na Diamante, SA em 30.06.9N+2 por 2 500 mil


contos.

Apresenta os valores apresentados na escrita da Sociedade em cada um dos


exerccios de 199N+1 e de 199N+2 de acordo com a Directriz Contabilstica n0 9

DIRECTRIZ CONTABILSTICA N-13: CONCEITO DE JUSTO VALOR

1. Introduo
O objectivo desta directriz , para alm do j referido quando analismos a
Directriz Nao 9, de balizar o conceito de Justo Valor, para que o mesmo no seja
apenas um conceito subjectivo.

fundamental para a determinao do conceito de justo valor o uso que o


adquirente pretenda fazer dos activos e dos passivos.

No caso de um activo ter um uso diferente do esperado e assim seja avaliado


todas as rubricas com ele relacionadas devem ser corrigidas em consonncia com a
nova utilizao. Ao falarmos de rubricas relacionadas estamo-nos a referir por
exemplo a proveitos e custos diferidos bem como s respectivas amortizaes.

Ao pretender-se alienar um activo ou um segmento da actividade adquirida que


foram avaliados em funo do uso que o adquirente pretendia fazer do mesmo,
esse facto deve ser tido em conta na determinao do justo valor.

2. Que aspectos devero ser tidos em conta na determinao do justo valor das vrias
rubricas de activo e passivo duma sociedade?

2.1. Ttulos negociveis e de investimento se forem correntemente


transaccionados, o justo valor dever corresponder ao valor de mercado.

Se estivermos perante ttulos para os quais no exista valor de mercado a


determinao do seu justo valor dever ser feita com base no PER, nos
dividendos distribudos e nas taxas de crescimento esperadas de empresas
semelhantes.

Exemplo:

Determinar o valor duma aco que distribuiu 100$ de dividendo e se espera


que a taxa de crescimento dos mesmos seja de 5% ao ano.
A taxa de rentabilidade esperada 10% e prev-se que se mantenha constante,
qual o valor das aces:

100 /(.1-.05) = 2.000$00

Outra forma avaliar este mesmo investimento atravs da situao liquida


(Capital Social + Reservas + Resultados) por aco.

2.2. Dividas a receber o justo valor corresponder ao valor actual das quantias
a receber deduzidas das provises para cobrana duvidosa e dos custos de
cobrana se aplicvel, utilizando para o efeito as taxas de juro apropriadas.

Como fcil de perceber, se estamos perante dividas menores que um ano


no faz sentido efectuar o desconto dos cash-flows, j que muito embora o
valor da divida hoje seja diferente em termos reais do que ser dentro de
seis meses, por exemplo, esta diferena negligencivel.

No entanto, se estivermos perante dvidas superiores a um ano, este raciocnio


faz todo o sentido.

A questo neste caso consiste em saber qual a taxa de juro a aplicar no desconto
dos vrios fluxos.

Se tenho uma divida de 100 mil contos que s vou receber daqui a 3 anos, significa
que durante esse perodo vou ter de me financiar a uma determinada taxa. E pois
essa taxa de financiamento que deverei utilizar para descontar os meus cash-
flows.

Se admitirmos que a taxa de financiamento de 6%, ento o valor da minha divida,


, no momento actual de 83.900 contos.
2.3. Matrias-Primas o justo valor dada pelo custo de reposio.

Preo de compra de produtos idnticos 1.000$/unidade

Despesas de transporte 30$/unidade

Despesas de Armazenagem 5$/unidade

Tenho as matrias-primas valorizadas a 900$

Independentemente do valor por que tenho valorizadas as minhas matrias-primas,


o justo valor face aos dados enunciados de 1.035$/unidade, pois corresponde a
todos os custos que tenho de incorrer para as obter, ou seja no mais do que o
custo de reposio.

2.4. Obras e trabalhos em curso neste caso o justo valor corresponder ao


preo de venda estimado dos produtos acabados deduzido dos custos a incorrer
para acabamento e para venda bem como de uma margem de lucro aceitvel
respeitante a bens acabados semelhantes.

A empresa X tem uma obra em curso que se encontra a 50% de estar completada
registado nas contas por 300 mil contos.

Os custos para a acabar so de 300 mil contos

O preo de venda dessa obra no mercado 1.200 mil contos

Os custos de comercializao so 3.000 contos

A margem de lucro de uma obra semelhante de 20% do preo de custo.

Qual o seu justo valor ?


Com base nos dados apresentados a margem de uma obra semelhante de 200 mil
contos, pelo que o justo valor desta obra ser de 697 mil contos.

2.5. Produtos acabados o justo valor corresponder ao preo estimado de


venda deduzido de custos que necessrio incorrer para vender e de uma margem
de lucro aceitvel respeitante a bens acabados semelhantes.

Neste caso a determinao do justo valor idntica referida no nmero anterior


s que no existem custos a incorrer para acabamento, uma vez que estamos
perante produtos j acabados.

2.6. Terrenos e edifcios o justo valor corresponder aos valores de avaliao


usualmente estabelecidos, tendo por base os valores de mercado normalmente
disponveis.

Valor Contabilstico do escritrio 700 contos Tem uma rea de 50m2

Qual o justo valor considerando:

Escritrio na Lapa com 50m2 custa -30.000 contos

Escritrio no Estoril com 50m2 custa 40.000 contos

Escritrio na Abrunheira com 50m2 custa 10.000 contos

Para determinar o justo valor tenho de saber qual a localizao do escritrio bem
como qual o seu nmero de anos e estado.

Por outro lado, relativamente aos valores de mercado disponveis tenho de


conhecer se o seu estado (novo ou usado) comparvel com o do bem que pretendo
avaliar.
S com o conhecimento destas variveis, de forma simplista, poderei determinar o
seu justo valor.

2.7. Equipamento e instalaes neste caso para determinao do justo valor


teremos que analisar de forma diferenciada as seguintes situaes:

a) Instalaes e/ou Equipamentos de uso continuado neste caso utiliza-se o


custo de reposio de equipamentos e instalaes semelhantes em capacidade e
estado. Se no estiverem disponveis estes valores em segunda mo, o custo de
reposio bruto determinado com base nas cotaes (listas de preos dos
fornecedores) deduzido do valor das amortizaes determinado para que reflicta
uma certa vida til e de outros subsdios atribuveis.

b) Instalaes e/ou Equipamentos de uso temporrio utiliza-se o custo de


reposio de instalaes semelhantes ou quantia recupervel (ou seja aquela que o
adquirente espera obter a partir do uso futuro de um activo o que inclui o seu
valor residual) dos 2 o mais baixo.

c) Instalaes e/ou Equipamentos para venda neste caso o justo valor


corresponde quantia recupervel

2.8. Activos intangveis ou seja patentes, licenas e direitos. Neste caso o


justo valor corresponde aos valores estimados ou avaliados.

2.9. Outros activos incluindo recursos naturais para estas rubricas de activos
o justo valor corresponde a valores estimados ou de avaliao, tendo em ateno os
preos de mercado, procura esperada, quantidade disponvel e taxas esperadas de
crescimento.

2.10. Activos lquidos afectos a penses ou obrigaes respeitantes a penses


o justo valor destes activos deve ser determinado e contabilizado de acordo com
Directriz Contabilstica especifica (directriz Contabilstica n 0- 49 a qual no
objecto de anlise neste curso).

2.11. Activos e passivos por efeito de impostos como justo valor


considera-se o valor actual ou descontado taxa adequada, dos benefcios de
impostos provenientes de prejuzos fiscais ou de impostos a pagar calculados a
partir da perspectiva da entidade adquirinte.

Podemo-nos questionar como so determinados estes activos e estes passivos?

Pois bem eles so determinados tendo em conta os efeitos fiscais de substituir


os activos e os passivos da adquirida pelo seu justo valor.

2.12. Dvidas a pagar e acrscimos o justo valor corresponde ao valor


actual (determinada a taxa de desconto apropriada) das quantias a serem
desembolsadas, para satisfazer o passivo.

Um exemplo do que acabmos de dizer:

Emprstimo bancrio

100.000 contos, juros anuais, amortizao no fim

3 anos

taxa 14%

faltam 2 anos para terminar o emprstimo

2.13. Passivos Contingentes (indemnizaes) o justo valor corresponde ao


valor actual depois de determinada a respectiva taxa adequada de desconto
das quantias a serem desembolsadas para satisfazer a obrigao.
Exemplo 1:

Constitui uma proviso de 193.500 contos para um litgio fiscal que penso estar
resolvido daqui a 3 anos (j inclui juros).

Se perder vou pagar este montante acrescido de juros de mora 24,6% ao ano.

Qual o justo valor?

193.500/ (1 +6.5%) A3 = 160.2

Exemplo 2:

Vou pagar daqui a dois anos uma indemnizao de 200.000 contos que ser
acrescida de juros taxa de desconto do Banco de Portugal (6%) ao ano.

Para esse efeito e porque tenho expectativa de que no vou perder constitui uma
proviso pelo valor do capital 200.000 contos

Qual o justo valor?

(200.000) *(4+0.06) A2)/(1+0.065) A2 = 254.883 contos


DIRECTRIZ CONTABILSTICA N0 16 - REAVALIAO DOS ACTIVOS
IMOBILIZADOS TANGVEIS

1. Introduo

Para se ter uma imagem verdadeira das Demonstraes Financeiras, estas devem basear-se em
princpios contabilsticos geralmente aceites (custo Histrico - custo de aquisio ou custo
de produo.

A inflao e o crescimento econmico fazem com que os activos no monetrios


fiquem subvalorizados, logo as empresas costumam ocasionalmente ajustar algumas
rubricas de balano para corrigir esse efeito.

Estes ajustamentos reflectem-se no capital prprio das empresas atravs das


chamadas "reservas de reavaliao".

Existem dois tipos de reavaliaes (a) as fiscais sobre as quais se debruaram


outras cadeiras; e (b) as reavaliaes livres, ou sejas aquelas que as empresas
efectuam quando a gesto entende que o valor pelo qual os activos imobilizados
corpreos se encontram expressos no balano no corresponde ao seu verdadeiro
valor. Estas, como o seu prprio nome indica no so regulamentadas e so (ou
deveriam ser) efectuadas por peritos sobre as diferentes matrias em questo.

Esta directriz no visa regulamentar os procedimentos das chamadas


reavaliaes fiscais, mas sim, pr um pouco de ordem no destino a dar s reservas
de "reavaliaes livres" (ou reavaliaes extraordinrias ou econmicas).
Isto porque, face degradao da situao financeira das empresas, estas tm
recorrido revalorizao contabilstica de alguns activos (imveis basicamente)
com o objectivo de, apurada a respectiva reserva proceder sua utilizao na
cobertura de prejuzos ou aumento de capital.

2. Que mtodos podem utilizar?

Reavaliar um activo significa ajustar, geralmente por acrscimo, a quantia


registada do mesmo.

Este acrscimo, depois de ajustadas as respectivas amortizaes acumuladas,


se for caso disso, d origem a um excedente, ainda no realizado, a inscrever no
capital prprio.

Se um dos activos pertencente a um grupo do imobilizado for reavaliado todo o


agrupamento o dever ser.

Existem diferentes mtodos de reavaliao dos activos quando no


estamos perante as chamadas reavaliaes fiscais, a saber:

(a) Mtodo da variao do poder aquisitivo da moeda:

Este mtodo, como o prprio nome indica utilizado tendo por base a
depreciao da moeda e como tal so utilizados ndices (de preos) na
determinao das correces a efectuar aos activos.

Ao adoptar-se este mtodo a grande vantagem consiste no facto da quantia


excedente ser objectiva e verificvel.
Objectiva porque resulta da aplicao de ndices de preos que traduzem variaes
gerais nos preos ou, por motivos fiscais, nos coeficientes de desvalorizao
monetrias que so publicadas pelo Ministrio das Finanas.

Verificvel porque quando se procede sua comprovao obtm-se sempre a


mesma quantia.

(b) Mtodo de justo valor

Neste caso recorre-se a um perito, o avaliador, que procede avaliao de acordo


com parmetros, que muitas vezes variam de avaliador para avaliador. A quantia
atingida ser naturalmente subjectiva e dificilmente verificvel (na medida em que
cada um obter outra quantia dado o uso de parmetros pessoais) e s por acaso
coincidir com a do avaliador inicial.

3. Procedimento a adoptar

No POC o excedente obtido com a reavaliao considerado como uma reserva de


acordo com os diplomas fiscais.

Ento o que as empresas muitas vezes pretendem ao efectuar reavaliaes livres


utilizarem esse excedente para cobrir prejuzos ou para aumentar o capital, o que
no est de acordo com os princpios contabilsticos geralmente aceites.

De acordo com estes principios, seja qual for o mtodo utilizado, o excedente
obtido no processo de reavaliao s pode ser utilizado na cobertura de prejuzos
ou no aumento de capital quando estiver realizado. E considera-se realizado, de
acordo com os mesmos princpios pelo uso ou alienao dos bens a que respeita.
Assim, para assegurar que apesar de existirem reavaliaes livres as
demonstraes financeiras apresentam de forma fidedigna e apropriada a situao
econmica e financeira da empresa h que assegurar que:

(a) A reavaliao deve ser feita com rigor e transparncia;

(b) A informao a dar respeitante ao excedente deve ser a suficiente para


que os utentes sejam capazes de tomar decises.

No caso de haver activos imobilizados tangveis que sejam reavaliados sem ter
como base um diploma legal especfico dando lugar a "reavaliaes livres" estas
podem movimentar-se uma sub conta da conta 56 que se poder chamar "outros
excedentes".

S a realizao, parcial ou total, deste excedente, que implica a transferncia,


para a conta 59 "Resultados Transitados regularizao de excedentes" poder
permitir o aumento de capital ou a cobertura de prejuzos.

Em cada perodo contabilstico deve proceder-se de novo ao clculo do excedente e


diferena para a quantia assentada, quando for materialmente relevante,
devendo-se fazer o seguinte:

- se for positiva, ser acrescida anterior;

- se for negativa, ser diminuda ao excedente desde que no o ultrapasse. Se o


ultrapassar a diminuio restante leva-se a perdas extraordinrias do respectivo
perodo contabilstico.

Quando a reavaliao for efectuada com base na variao do poder aquisitivo da


moeda, em regra, a quantia bruta do activo a reavaliar ser substituda pela
quantia reavaliada com base em ndices de preos e a amortizao acumulada nessa
data dever ser proporcionalmente ajustada.

Quando a reavaliao for efectuada com base no justo valor, a natureza de


cada elemento determinar a adopo de um dos seguintes mtodos:

(a) Custo de reposio depreciado

Em que a quantia bruta do activo a reavaliar substituda pelo custo de reposio,


sendo a quantia das amortizaes acumuladas ajustada com base na proporo
entre aquelas quantias, a fim de se obter o custo de reposio depreciado.

A quantia excedente corresponder diferena entre a variao do custo e a


variao das amortizaes.

(b) Valor corrente de mercado

Em que se releva a quantia do activo liquido de amortizaes acumuladas, que


substituda pela quantia correspondente ao valor de mercado, sendo o excedente
igual variao verificada.

Este mtodo geralmente aplicado a terrenos e edifcios.

4. Outras Consideraes

As mais ou menos valias decorrentes da alienao dos bens devem ser espelhadas
nas contas respectivas do exerccio em que ocorrem.

A empresa que procede reavaliao de activos deve espelhar para os casos


materialmente relevantes, em nota especfica:
- a classe a que pertence o activo

- a entidade avaliadora e o mtodo utilizado

- o excedente obtido com a reavaliao

Complementarmente, recomenda-se que a gesto no seu relatrio, justifique a


razo que levou reavaliao dos respectivos activos.

Se a empresa utilizar o excedente obtido no processo de reavaliao para a


cobertura de prejuzos ou para aumentar o capital, de acordo com a Interpretao
Tcnica n0- 6 sobre esta directriz (ver anexo 1) o revisor/auditor deve expressar
uma reserva por desacordo.

Exemplo de Aplicao a Resolver na Aula

199N - A Empresa procedeu reavaliao do imvel de uso prprio ao valor do


mercado (Milhares de Contos):

Custo do terreno: 50 mc

Custo da construo: 300 mc

Vida til: 50 anos

Amortizao VC

VC acumulada liquido VM
350 50 300 500

Efectuar os lanamentos contabilsticos resultantes de reavaliao.

199N+1

No exerccio seguinte a Empresa parcialmente realizou a mais-valia no realizada,


de 75 m.c.

Efectuar os lanamentos contabilsticos.

199N+2

A reserva de reavaliao obtida em 199N+2 no montante de 124 m.c. foi utilizada


na cobertura de prejuzos acumulados.

Comenta se este procedimento correcto de acordo com a directriz contabilstica


n016.

199N+3

No exerccio de 1999 a Empresa reavaliou novamente os imveis. Tendo nesta data


registado uma menos-valia de 450 mc.

Pretende-se:

Efectue os movimentos contabilsticos em todos os exerccios.

Anexo 1

INTERPRETAO TCNICA N0 16
ASSUNTO: Aplicao da Directriz Contabilstica n0 16 Reavaliao de
Activos Imobilizados Tangveis

Questo

Qual a posio a assumir pelo revisor oficial de contas face Directriz


Contabilstica n0- 16 "Reavaliao de Activos Imobilizados Tangveis"?

Interpretao

A aprovao pela Comisso de Normalizao Contabilstica da DC n 0-16 veio


introduzir grandes alteraes na interpretao e na forma de contabilizao
das reavaliaes dos activos imobilizados tangveis, quer essas reavaliaes se
faam a coberto de disposies legais quer sejam feitas de forma livre pelas
empresas.

A DC n0-16 no pe em causa essas reavaliaes, mas sujeita-as a regras


precisas de contabilizao, sobretudo no que se refere sua contrapartida nos
capitais prprios.

A finalidade daquela Directriz a de enquadrar essas reavaliaes, quando


legtimas nos princpios contabilsticos geralmente aceites, designadamente os
estabelecidos nas Normas Internacionais de Contabilidade. Esta preocupao da
CNC de louvar, na medida em que veio clarificar um dos aspectos mais
controversos das contas das empresas sujeitas disciplina do POC.

Importa agora definir a posio que os revisores oficiais de contas devem assumir
face referida Directriz.

A questo bsica suscitada pela Directriz restrio da possibilidade de


utilizao da contrapartida da reavaliao, o denominado excedente, para
aumentos de capital e para cobertura de prejuzos anteriores, apenas s situaes
em que ela se considere realizada.

Esta restrio coloca os revisores numa posio algo delicada, na medida em que a
legislao permite utilizar aquela contrapartida, desde que tenha sido criada ao
abrigo de diploma legal.

A situao com que normalmente o revisor se defronta da certificao legal das


contas das empresas que tenham utilizado a parte no realizada em aumentos de
capital ou na cobertura de prejuzos.

Neste caso, o revisor deve expressar uma reserva por desacordo, por falta de
cumprimento da DC n0 16, se o respectivo efeito for materialmente relevante.
Esta reserva deve ser quantificada, o que contudo no deve oferecer dificuldades
dado que a nota 10 do Anexo ao balano e demonstrao dos resultados contm
as informaes suficientes para essa quantificao. A reserva deve ser mantida
nos anos seguintes enquanto o excedente no se encontrar totalmente realizado,
pelo uso do activo (amortizao) ou pela sua alienao.

As referncias feitas na DC n0- 16 ao artigo 280 do Cdigo das Sociedades


Comerciais tm que ver, evidentemente, com a valorizao dos activos imobilizados
tangveis prevista naquela Directriz, a qual remete tal valorizao para a Directriz
Contabilstica n0- 43- Conceito de Justo Valor.

DIRECTRIZ CONTABILSTICA N0 18 - OBJECTIVOS DAS DEMONSTRAES


FINANCEIRAS E PRINCPIOS CONTABILSTICOS GERALMENTE ACEITES

Esta directriz visa dar um certo enquadramento conceptual acerca da preparao


e apresentao das Demonstraes Financeiras, com um duplo fim determinar:

1. Quais os objectivos das Demonstraes Financeiras;


2. Os conceitos de capital e da sua manuteno, os quais determinam os modelos
contabilsticos fundamentais.

Conforme j referimos (ver ponto A Capitulo 1), as Demonstraes Financeiras


destinam-se a vrios tipos de utentes que tm necessidades diferenciadas de
informao.

Para ir de encontro a essas necessidades, as entidades elaboram informaes que


permitem aferir acerca da sua posio financeira e do seu desempenho. Assim,
perspectiva-se que a informao financeira assim preparada (leia-se
Demonstraes Financeiras) apresentem de forma verdadeira e apropriada a
posio financeira e os resultados das operaes da entidade.

Na preparao das Demonstraes Financeiras os profissionais da contabilidade


sob a responsabilidade da gerncia so confrontados muitas vezes, com potenciais
riscos de m interpretao.

Esta directriz surge com o objectivo de minimizar estes riscos e de assegurar que
as Demonstraes Financeiras so razoavelmente comparveis entre perodos
contabilsticos e entre entidades de diferentes estados membros.

Assim a CNC tem feito esforos no sentido de estabelecer uma estrutura


conceptual que actue como orientao geral e conduza adopo de um conjunto
comum de princpios, normas e procedimentos que geralmente se denominam de
"princpios geralmente aceites".

Esta expresso significa que o organismo contabilstico normalizador com a sua


representatividade

estabeleceu ou aceitou, para uma dada rea, como apropriado, determinado


procedimento ou prtica, atendendo sua aplicao universalmente generalizada e
ao seu enquadramento na estrutura conceptual.
Os princpios contabilsticos tm pois vindo a ser reconhecidos em Portugal pela
CNC e encontram-se consagrados no POC, nas directrizes contabilsticas, ou nas
normas internacionais (IAS) para as questes no abrangidas. Assim, conclui-se que
a adopo dos princpios contabilsticos no obriga a que os mesmos sejam
expressos em diploma legal.

A CNC, considera que o uso dos princpios contabilsticos geralmente aceites deve
ser subordinada seguinte hierarquia:

1. Os constantes no POC;

2. Os constantes nas Directrizes Contabilsticas;

3. Os divulgados nas normas internacionais de contabilidade emitidas pelo


IASC.

E por fim, de referir que, embora no possam ser consideradas de aplicao,


generalizada, as respostas interpretativas dadas pela CNC so vlidas para a
entidade e para a situao concreta.

C - RELATRIO DO AUDITOR 1 CERTIFICAO LEGAL DE CONTAS

1. Tipos e Contedo dos Relatrios de Auditoria

Na redaco de qualquer dos tipos de relatrios abaixo referidos, dever o


revisor/auditor ter os maiores cuidados, uma vez que o relatrio o principal
produto final visvel do seu trabalho, podendo um relatrio redigido
descuidadamente pr em causa a qualidade de um excelente trabalho de campo e
induzir em erro o destinatrio do mesmo.

Sendo o revisor/auditor um perito profissionalizado, independente e


especialmente qualificado, indispensvel que os seus relatrios sejam
redigidos em tom profissional, de forma metdica, precisa e objectiva.
Em conexo com os trabalhos de auditoria e reviso de contas muito
frequente a emisso de relatrios dos seguintes tipos:

* o relatrio sobre as demonstraes financeiras, exprimindo uma opinio sobre se


as mesmas apresentam de forma verdadeira e apropriada a posio financeira
da empresa;

* o relatrio meramente descritivo, associado com uma verificao de mbito


limitado do balano e/ou da demonstrao de resultados, sem qualquer parecer
sobre as contas;

* os relatrios de recomendaes e sugestes para melhoria ou reforo de


aspectos relacionados com as operaes, a organizao ou o sistema de controlo
interno, que se revelaram com um subproduto da prossecuo dos objectivos
bsicos do trabalho de auditoria ou reviso de contas. Este tipo de relatrio
poder ser inicialmente apresentado em data intercalar, com vista a permitir a
atempada correco (antes do fecho de contas) de quaisquer aspectos que
poderiam vir a resultar em reservas de opinio no parecer final sobre as
demonstraes financeiras;

* os relatrios sobre exames de natureza especial, alguns dos quais comentaremos


na parte final deste mdulo.

1.1.0 Relatrio de Opinio

O relatrio de opinio dever ser estruturado de modo a conter as seguintes


informaes:

* a localidade e a data de emisso do relatrio;


* o seu destinatrio ou destinatrios, como sejam os Accionistas e/ou Conselho de
Administrao;

* a identificao das demonstraes financeiras (e da sua data ou perodo de


referncia) e da empresa que foram objecto de reviso/auditoria;

* explicitao da natureza e do mbito e profundidade do exame, e da natureza de


quaisquer limitaes extenso do exame;

* a descrio de quaisquer problemas relevantes que envolvam reservas de opinio


quanto conformidade da informao contida nas demonstraes financeiras com
princpios contabilsticos geralmente aceites ou com a consistncia de aplicao
destes;

* a opinio profissional sobre as demonstraes financeiras examinadas;

* a assinatura do revisor/auditor.

1.2. Reviso Limitada

Num relatrio meramente descritivo, a estrutura adoptada


substancialmente diferente desta, consistindo por regra das seguintes
informaes:

* a localidade e a data de emisso do relatrio;

* o seu destinatrio ou destinatrios;


* a identificao da rea de negcio ou da demonstrao ou demonstraes
financeiras (e da sua data ou perodo de referncia) e da empresa que foram
objecto da reviso limitada;

* uma breve descrio dos principais procedimentos de verificao que foram


aplicados;

* uma breve descrio dos principais procedimentos de verificao que foram


omitidos e que teriam normalmente sido aplicados numa verificao de mbito
geral;

* um breve resumo dos principais problemas detectados;

* uma descrio mais desenvolvida de todos os problemas encontrados;

* a explicitao de que a natureza e extenso e o mbito limitado das verificaes


no permite assegurar que no existam outros problemas relevantes que no
tenham sido referidos nos relatrios;

* uma restrio quanto divulgao e circulao do relatrio;

* a assinatura do revisor/auditor.

1.3. Memorandos de Controlo Interno


Por outro lado, nos relatrios de recomendaes poder ser adoptada uma
estrutura do seguinte tipo:

* a localidade e a data de emisso do relatrio, a qual dever coincidir com a do


relatrio de auditoria a que est associado;

* o seu destinatrio ou destinatrios, normalmente o Conselho de Administrao;

* a explicitao de que o contedo do relatrio consequncia da reviso e


avaliao das operaes, da organizao e do controlo para efeitos de
determinao da extenso das verificaes de auditoria das demonstraes
financeiras, remetendo quanto aos resultados desta para o correspondente
relatrio;

* a descrio de cada problema, a apresentao da correspondente recomendao


ou sugesto e a descrio da reaco dos servios quanto ao interesse,
viabilidade e prazo de implementao da sugesto. Naturalmente, devero os
assuntos de maior relevncia ser apresentados em primeiro lugar;

* a explicitao de que, no sendo este relatrio o fruto de um projecto especifico


de organizao e sistemas de informao de gesto, no incluir
necessariamente todos os assuntos de relevo nesta rea;

* a apreciao da colaborao e esprito de cooperao que lhe foram prestados


pelos servios no decurso dos seus trabalhos;

* a assinatura do revisor/auditor.

2. Tipos de Parecer; Reservas de Opinio


Parecer formal sobre as demonstraes financeiras pode revestir diferentes
modalidades, que na essncia se reduzem a duas alternativas bsicas o parecer
sem reservas e o parecer com reservas muito embora esta ltima modalidade
apresente variantes consoante a natureza e gravidade dos problemas
encontrados.

As circunstncias que originam reservas de opinio, tendo presente as noes


anteriormente apresentadas quanto ao nvel de relevncia, podem resumir-se
nas seguintes quando:

* o revisor/auditor no conseguiu aplicar determinados procedimentos de


verificao que considerou necessrios, por exemplo, devido falta de
manuteno de registos contabilsticos adequados, a ter sido contratado muito
depois da contagem anual de existncias ou a ter sido instrudo no sentido de
no

proceder circularizao directa de contas bancrias ou de contas de alguns


clientes muito significativos;

* o revisor/auditor no conseguiu obter todas as evidncias, explicaes ou


informaes que considerou necessrias, ou teve de se apoiar excessivamente
nas convices da Administrao em aspectos relevantes, sem que tais
convices tenham sido adequadamente suportadas;

* na opinio do revisor/auditor, existem incertezas relacionadas com certo tipo


de operaes;

* os registos contabilsticos no foram mantidos ou as demonstraes financeiras


e o anexo no foram preparados de acordo com as exigncias legais ou outros
requisitos aplicveis.
A natureza das circunstncias que originam reservas de opinio, poder,
assim, ser normalmente catalogada numa das seguintes grandes
categorias:

INCERTEZA - quando, por virtude de uma limitao ao mbito ou profundidade do seu


trabalho ou a uma incerteza quanto ao montante ou ocorrncia de determinado facto ou
transaco, o auditor incapaz de formar a sua opinio acerca de determinado assunto.

DESACORDO quando, o revisor/ auditor forma uma opinio sobre determinado


assunto que divergente da expressa pelas demonstraes financeiras.

Cada uma destas categorias bsicas poder dar lugar a modalidades alternativas
de reserva de opinio, consoante o assunto objecto da incerteza ou do desacordo
seja ou no considerado de tal modo fundamental que invalide na sua globalidade a
imagem expressa pelas demonstraes financeiras.

Em resumo, podemos apresentar a seguinte caracterizao das diferentes


modalidades de opinio:

(i) Opinio sem reservas - aquele em que o revisor/auditor, tendo efectuado o


seu exame com a extenso que considerou necessria e no havendo detectado
qualquer erro ou outro facto relevante que ponha em causa a validade da
informao financeira examinada, conclui que as demonstraes financeiras
representam de forma verdadeira e apropriada a situao financeira da Empresa e
os resultados das suas operaes de acordo com princpios contabilsticos
geralmente aceites, aplicados de forma consistentes em relao ao exerccio
anterior (ver modelo A -Certificao sem Reservas) (Modelo Standard);

(ii) Opinio com limitaes - aquele em que o revisor/auditor no pode efectuar


alguma ou algumas das verificaes que considerava necessrias, pelo que ter de
ressalvar a sua opinio quando ao eventual efeito de quaisquer assuntos que
pudessem ter sido relevados se tivesse tido possibilidades de aplicar os
procedimentos de verificao que foram omitidos. Efectivamente, o
revisor/auditor manifesta-se impossibilitado de expressar uma opinio sobre o
assunto especfico que considerado materialmente relevante mas no de tal modo
fundamental que invalide na sua globalidade a imagem expressa pelas
demonstraes financeiras;

(iii) Opinio com incertezas - aquele em que o revisor/auditor, tendo efectuado o


seu exame com a extenso que considerou necessria, detectou uma situao ou
facto imputvel ao exerccio, e potencialmente relevante, cuja ocorrncia ou
montante est dependente de um acontecimento futuro de desfecho incerto, e
que, no invalidando a informao financeira na sua globalidade, o leva a condicionar
a sua opinio ao desfecho de tal acontecimento futuro. Tambm aqui o
revisor/auditor est efectivamente a manifestar-se impossibilitado de expressar
uma opinio sobre um assunto especfico que no considerado fundamental, o
revisor/auditor poder emitir uma opinio com reservas ou nfases;

(iv) Opinio com desacordos - aquele em que o revisor/auditor, tendo efectuado o


seu exame com a extenso que considerou necessria, detectou qualquer erro ou
outro facto relevante que, no invalidando a informao financeira na sua
globalidade, o leva a concluir que, salvo quanto ao efeito de tal assunto, as
demonstraes financeiras representam de forma apropriada a situao financeira
da Empresa e os resultados das suas operaes de acordo com princpios
contabilsticos geralmente aceites, aplicados de forma consistente em relao ao
exerccio anterior. Nesta modalidade, o revisor/auditor est efectivamente a
expressar uma opinio com reservas sobre um ou mais assuntos especficos;

(v) Impossibilidade de emisso de opinio - esta situao verifica-se quando por


virtude de uma ou mais limitaes ou incertezas consideradas fundamentais, o
revisor/auditor no se sente em condies de opinar sobre se as demonstraes
financeiras que foram objecto do seu exame representam ou no de forma
verdadeira e apropriada a situao financeira da Empresa e os resultados das suas
operaes. Esta uma

situao de certa gravidade e pouco frequente; logo que uma situao deste tipo
seja indiciada dever o assunto ser comentado em detalhe com a Administrao, no
sentido de se determinar em que medida se justifica prosseguir com os trabalhos
de verificao planeados, ou se ser prefervel atrasar os trabalhos para uma data
posterior;

Declarao no existem condies para a emisso de certificao legal das contas.


Exemplo: No terem sido preparadas as demonstraes financeiras da empresa.
(vi) Opinio adversa - esta situao verifica-se quando em virtude de um ou mais
desacordos considerados fundamentais e que invalidam na sua globalidade a
situao financeira e os resultados das operaes evidenciados nos documentos de
prestao de contas, o auditor levado a concluir que tais documentos no
representam de forma verdadeira e apropriada a situao financeira da Empresa e
os

resultados das suas operaes. Esta , obviamente, uma situao de gravidade


extrema; sendo-lhe aplicveis, por maioria de razo, os mesmos comentrios.

Relatrio sem reserva mas com nfases

O Relatrio igual aos modelos com reservas ou sem reservas, contudo aps o
pargrafo da opinio introduz-se uma ou mais nfase (s).

Sem afectar a opinio atrs referida chamamos a ateno para as seguintes


situaes:

- incertezas que podem afectar o princpio da continuidade desde que estejam


adequadamente explicitadas no anexo;

- litgios que estejam no tribunal;

- alterao de polticas contabilsticas que afectem o princpio da consistncia e da


comparabilidade, mas que no afectem a imagem verdadeira da empresa.

Ex.:

Especializao de custos e de proveitos

- normalmente h uma nfase quando a limitao tem origem em factores


externos empresa.
3. Opinio com reservas por limitao do mbito

1. Introduo

Idntico ao Modelo Standard

2. e 3. Responsabilidades]

MBITO

4. Com excepo do referido no pargrafo 5. abaixo, o exame a que procedemos)


foi efectuado de acordo com as Normas e as Recomendaes Tcnicas da
Cmara dos Revisores Oficiais de Contas, as quais exigem que o mesmo seja
planeado e executado com o objectivo de obter um grau de segurana aceitvel
sobre se as demonstraes financeiras no contm, ou contm, distores
materialmente relevantes. Para tanto o referido exame inclui:

- a verificao, numa base de amostragem, do suporte das quantias


constantes das demonstraes financeiras e a avaliao das estimativas,
baseadas em juzos e critrios definidos por (e), utilizados na preparao
das demonstraes financeiras;
- a apreciao da adequao das polticas contabilsticas adoptadas e da sua
divulgao, tendo em conta as circunstncias, e da aplicabilidade, ou no, do
principio da continuidade;

- a apreciao de ser adequada a apresentao das demonstraes financeiras.

5. No foram devidamente identificados as existncias que devem considerar-se


obsoletas e que constam do inventrio pelo custo de aquisio por carncia de
elementos tcnicos de avaliao.

Por este motivo no foi constituda proviso adequada.

OPINIO COM RESERVAS

Em nossa opinio excepto quanto aos efeitos dos ajustamentos que poderiam
revelar-se necessrios caso no resistissem as limitaes referidas nos
pargrafos... as demonstraes financeiras referidas apresentam de
forma verdadeira e apropriada em todos os aspectos materialmente
relevantes, a posio financeira de __________ (a) em __________ (b) e
o resultado das suas operaes __________ (f) no exerccio findo naquela
data, em conformidade com os princpios contabilsticos ____________
(g).

6. Com reservas por desacordo


Tudo igual a como se no houvesse reservas em termos de introduo,
responsabilidades, mbito.

RESERVAS

Descrever reserva quando aplicvel e quantificar os respectivos


ajustamentos, ou justificar a impossibilidade de quantificao.

Caso existirem 2 ou mais ajustamentos que no so materiais isoladamente,


mas que so materialmente relevantes em termos acumulados, h que
referir no relatrio um dos ajustamentos escolhendo-se o de maior
montante.

OPINIO

Em nossa opinio excepto quanto aos efeitos das situaes referidas nos

pargrafos as demonstraes financeiras apresentam de forma verdadeira


e apropriada

Ex.:

A empresa mantm contabilizada, no seu activo imobilizado o custo de uma patente


no montante de 500 mil contos relativa a um processo de fabrico que deixou de ter
interesse e considerado obsoleto.

Ex.:

Saliente-se que, contrariamente aos princpios contabilsticos geralmente aceites,


foram contabilizados como provises do exerccio as facturas no montante de 500
mil contos que dizem respeito a encomendas que ainda esto em produo,
mantendo-se os respectivos custos no inventrio e cujas entregas esto previstas
para depois do encerramento das contas.
7. Opinio adversa

Introduo, responsabilidades e mbito igual ao que seria se estivessem


perante uma opinio sem reservas.

Introduz-se um pargrafo de reservas, onde se especifica qual o tipo de


situaes que levam ao desacordo, quantificando a sua materialidade.

OPINIO

O revisor/auditor vai dizer pela negativa que "pela profunda distoro que
tal pratica provoca nas demonstraes financeiras em nossa opinio as
mesmas no apresentam de forma verdadeira e apropriada a situao
financeira da empresa...

Tal como j foi referido, a opinio adversa resulta sempre de um desacordo


fundamental que invalida na sua globalidade as demonstraes financeiras. O
revisor/auditor refere que as demonstraes financeiras no apresentam de forma
verdadeira e apropriada a verdadeira situao da empresa.

Ex.:

Foram reduzidas a metade, sem adequada fundamentao as taxas de reintegrao


usualmente praticadas o que se traduz numa sobreavaliao dos resultados do
exerccio e do valor lquido do imobilizado corpreo em 500 mil contos.

Ex.:
A empresa procedeu a um estudo tcnico da vida til remanescente do seu
equipamento bsico de onde resultou uma reduo significativa nas taxas de
amortizao que vinham a ser praticadas.

Se tivessem sido praticadas as taxas anteriores os resultados do exerccio e o


valor lquido do imobilizado teriam diminudo em 300 mil contos.

Principio da consistncia

Sempre que haja uma alterao dos princpios contabilsticos aplicados pela
empresa e se o revisor/auditor no concordar, ento o relatrio ter uma
reserva. Se concordar faz uma nfase ou considera que o anexo s
demonstraes financeiras revela adequadamente os factos.

8. Declarao de impossibilidade de opinio

Por factos que so considerados fundamentais o revisor/auditor no pode emitir


uma opinio sobre as demonstraes financeiras.

Ex.:

No pudemos examinar em conformidade de opinio com as normas tcnicas de


reviso legal de contas as contas da empresa ABC referentes ao exerccio de
por no nos terem sido facultados os elementos de apreciao necessrios
designadamente os livros selados, a seguir a razo

Por este motivo no podemos expressar qualquer opinio.

D-se uma impossibilidade de opinio quando h significativa insuficincia em


termos de matria de apreciao ou quando no existe matria para
apreciao.

Nestes casos, muito raros o revisor/auditor tem de fundamentar


adequadamente o que o leva a no poder exprimir a sua opinio.
Ex.:

* Uma inundao ou um incndio que fizeram desaparecer registos contabilsticos.

* Incerteza fundamental relacionada com continuidade da empresa.

Relatrio e Parecer do

Conselho Fiscal

Senhores Accionistas,

1 Nos termos da lei e do mandato que nos conferiram, apresentamos o relatrio


sobre a actividade fiscalizadora desenvolvida e damos parecer sobre o
Relatrio [Consolidado de Gesto e as Demonstraes Financeiras
[Consolidadas apresentados pelo (Conselho de Administrao, Direco ou
Gerncia) de (Nome da Empresa) relativamente ao exerccio findo em (data).

2 No decurso do exerccio acompanhmos, com a periodicidade e a extenso


que considermos adequada, a actividade da empresa [e das suas filiais e
associadas mais significativas. Verificmos a regularidade da escriturao
contabilstica e da respectiva documentao. Vigimos tambm pela observncia
da lei e dos estatutos.

3 Acompanhmos igualmente os trabalhos desenvolvidos por (Nome da SROC) e


aprecimos a Certificao Legal das Contas, em anexo, com a qual concordamos.
Tommos tambm conhecimento do teor do Relatrio sobre a Fiscalizao
endereado por aquela Sociedade ao (Conselho de Administrao, Direco ou
Gerncia) (e Accionistas) nos termos do art 4510 [nas sociedades por quotas
art 26201 do Cdigo das Sociedades Comerciais.

4 No mbito das nossas funes verificmos que:

i) o Balano (Consolidado), as Demonstraes Consolidadas dos Resultados por


naturezas e por funes, [a Demonstrao [Consolidada dos Fluxos de Caixa e
os correspondentes Anexos [excepto nos aspectos mencionados na Certificao
Legal das Contas permitem uma adequada compreenso da situao financeira
da empresa e dos seus resultados;

ii) as polticas contabilsticas e os critrios valorimtricos adoptados so


adequados [excepto nos aspectos mencionados na Certificao Legal das
Contas];

iii) o Relatrio [Consolidado de Gesto suficientemente esclarecedor da


evoluo dos negcios e da situao da sociedade [e do conjunto das filiais
includas na consolidao evidenciando os aspectos mais significativos;

iv) a proposta de aplicao de resultados se encontra devidamente


fundamentada.

5 Nestes termos, tendo em considerao as informaes recebidas do


(Conselho de Administrao, Direco ou Gerncia) e Servios e as concluses
constantes da Certificao Legal das Contas, somos do parecer que:

i) seja aprovado o Relatrio [Consolidado de Gesto;

ii) sejam aprovadas as Demonstraes Financeiras [Consolidadas;


iii) seja aprovada a proposta de aplicao de resultados.

Local, data

O Presidente do Conselho Fiscal

Assinatura

Nome

O Vogal

Assinatura

Nome

O Vogal Revisor Oficial de Contas

Nome da Firma, S.R.O.C.

representada por:
Assinatura do representante

Nome do Representante, R.O.C.

Normas Tcnicas da Cmara doa ROC

R.T. n2 6 RELATRIO ANUAL SOBRE A FISCALIZAO


EFECTUADA

Recomendao Tcnica N.0 6

Maio de 1988

RELATRIO ANUAL SOBRE A FISCALIZAO EFECTUADA

ndice Pargrafos

Introduo 1

mbito 2

Trabalhos Efectuados 3

Informaes Complementares 4

Apndice Exemplo Ilustrativo

Este relatrio exigido pelo artigo 4520 no 1 do Cdigo das


Sociedades Comerciais e pelo artigo 100 no 1, alnea a) do Decreto-Lei
ana 5 19-L2/79, de 29 de Dezembro, sendo o seu destinatrio o rgo
de gesto e, se o revisor oficial de contas assim o entender, tambm a
assembleia geral.

Recomenda-se que este relatrio, cuja extenso e profundidade


ficaro ao critrio do revisor oficial de contas em funo das
circunstncias concretas, tenha a estrutura e contedo seguintes:

1. Introduo

Neste ponto far-se- referncia s disposies legais que o


relatrio visa cumprir ou a quaisquer outras razoes da sua emisso.

2. mbito

Este ponto do relatrio deve referir expressamente que foi


efectuada a reviso legal da Empresa

ABC e o exame das suas contas relativas ao exerccio findo em de


acordo com as Normas

Tcnicas aprovadas pela Cmara dos Revisores Oficiais de Contas e


com a profundidade

considerada necessria nas circunstncias.

Dever tambm referir aqui expressamente que em consequncia do


exame efectuado foi emitida a certificao legal das contas ou a
declarao de impossibilidade de certificao com data de cujo
contedo deve ser dado como integralmente reproduzido.

3. Trabalhos efectuados

Neste ponto, dever ser feita meno sucinta dos principais


procedimentos de reviso legal de contas adoptados, designadamente:
3.1 Acompanhamento da gesto da Empresa, nos termos do art 4220 do
Cdigo das Sociedades Comerciais e do Ttulo IV das Normas Tcnicas,
incluindo a leitura de actas relevantes.

3.2 Apreciao da adequao e consistncia das polticas contabilsticas


da Empresa bem como da sua divulgao no Anexo, designadamente no
tocante a amortizaes, reintegraes, provises, critrios de
valorimetria, reconhecimento de proveitos, capitalizao de despesas,
diferimento de receitas e despesas, acrscimo de custos e proveitos,
tratamento das locaes financeiras, penses, e/ou outras
consideradas relevantes.

3.3 Verificao da conformidade das demonstraes financeiras,


compreendendo o Balano, a Demonstrao de Resultados Lquidos e o
respectivo Anexo, com as normas contabilsticas nacionais e
internacionais aplicveis.

3.4 Verificao da conformidade das demonstraes financeiras com os


registos contabilsticos que lhes servem de suporte.

3.5 Anlise do sistema de controlo interno existente na Empresa,


designadamente no tocante a meios monetrios, compras, recepo e
contas a pagar, imobilizaes, despesas com o pessoal, produo e
existncias, vendas, expedio e contas a receber, e/ou outras reas
consideradas relevantes, indicando se foram efectuados testes de
conformidade apropriados.

3.6 Indicao dos testes substantivos considerados adequados em funo da


materialidade dos valores envolvidos e executados no mbito do exame
designadamente:
a> Contagem dos valores existentes em Caixa numa data prxima da do
fecho do exerccio, e reconciliao dos saldos e dos movimentos
ocorridos entre essa data e a do fecho.

Anlise e teste das reconciliaes bancrias preparadas pela Empresa.

C) Confirmao directa e por escrito junto de terceiros (bancos,


clientes, fornecedores e outros) dos saldos das contas,
responsabilidades, garantias prestadas ou obtidas, etc.; anlise e teste
de reconciliaes subsequentes preparadas pela Empresa,
procedimentos alternativos adoptados nos casos de falta de
confirmao, etc...

Solicitao directa, a advogados e outras entidades, de informaes


sobre cobranas em curso, litgios ou aces judiciais pendentes,
reclamaes e impugnaes fiscais, etc...

e) Observao das operaes de inventariao fsica de existncias,


incluindo a apreciao das normas internas aplicveis e sua execuo,
testes das contagens efectuadas e da respectiva valorizao clculo e
compilao.

f) Inspeco fsica dos principais elementos do imobilizado corpreo,


confirmao directa da titularidade de bens sujeitos a registo e dos
eventuais nus ou encargos incidentes sobre tais bens.

Anlise e teste dos vrios elementos de custos, proveitos, perdas e


ganhos registados no exerccio, com particular ateno ao seu
balanceamento, diferimento e acrscimo.
Anlise das situaes justificativas da constituio de provises para
reduo de activos, para passivos ou responsabilidades contingentes ou
para outros riscos.

Verificao da situao fiscal e da adequada contabilizao dos impostos


sobre lucros.

j) Anlise das operaes e saldos com empresas dominantes ou


subsidirias, associadas ou outras do grupo.

1) Apreciao da poltica de seguros (imobilizado, existncias, pessoal,


responsabilidade civil, etc.), incluindo a actualizao dos capitais seguros.

m) Anlise dos acontecimentos subsequentes data de referncia do


exerccio.

n) Outros testes considerados relevantes.

3.7 Solicitao da declarao de responsabilidade prevista no artigo 260 n 2


das j citadas Normas Tcnicas e de acordo com a Directriz Internacional de
Reviso 22 da IFAC, indicando se a mesma foi ou no obtida e se o revisor o
entender, apreciando o alcance da eventual recusa.

4. Informaes complementares

Neste ponto, o revisor deve referir expressamente se, ao longo do seu


acompanhamento da gesto da Empresa, teve conhecimento de factos ou
situaes relevantes que meream divulgao, descrevendo-os em caso
afirmativo.
Deve depois ser expressa pelo revisor a sua apreciao da conformidade do
relatrio do rgo de gesto com as contas do exerccio (alnea c) do n 0 1 do
artigo 100 do Decreto-Lei n0 5 19-L2/79, de 29 de Dezembro).

Devem finalmente, mas com expressa declarao de que a respectiva matria


no afecta as concluses constantes da certificao legal das contas, ser
identificadas e explanadas aquelas situaes que merecem ser divulgadas
designadamente porque:

a) afectam, embora de forma no significativa, as contas examinadas;

b) constituem informaes ou esclarecimentos adicionais de interesse para


uma adequada leitura das contas e no includos no Anexo nem comentados no
relatrio de rgo de gesto;

C) se trata de situaes que, sem afectarem de qualquer forma as contas,


constituem deficincias importantes dos sistemas vigentes de controlo
interno e de contabilidade ou de informao de gesto, designadamente
deficincias na gesto de existncias e/ou no controlo de qualidade,
dependncia de clientes ou fornecedores, inadequado controlo do
processamento de compras, inexistncia de planeamento financeiro
operacional, deficincia na poltica de pessoal, inadequao da poltica de
seguros, deficiente planeamento fiscal, inexistncia ou deficincia da
contabilidade de custos, etc.

Quando o entenda conveniente, poder o revisor preparar e apresentar na


data que considera mais oportuna, antes ou depois da emisso deste
relatrio, um outro relatrio contendo as recomendaes sobre os sistemas
de controlo interno e contabilstico, referindo as situaes encontradas, os
seus efeitos negativos e as aces correctivas adequadas, acompanhadas de
comentrios sobre a implementao de recomendaes feitas em relatrios
anteriores.
FORMAO DA OPINIO DE AUDITORIA

Foram obtidas todas as evidncias de auditoria julgadas necessrias?

SIM

'2L~O

E o seu possvel efeito de tal modo significativo ou

influente nas demonstraes financeiras que estas, no seu todo, possam estar
erradas?

SIM

NO _ Iopiniocoml

~ reservas por limitao do mbito da auditoria

_ Ilmpossibilidad~ ~ ldeopiniol

Esto as demonstraes financeiras preparadas de acordo com os princpios


contabilsticos geralmente

ac~ es?

NO
F

So as derrogaes necessrias para uma imagem verdadeira e

aoro~ iada?

SIM

NO

________jtSIM

Esto as demonstraes financeiras afectadas por incertezas f ndamentais? L

NO

Esto as errogaes INO

divulaadas a ~uadamente? I-P ________~S'IM

SIM Do as demonstraes

financeiras, incluindo a divulgao de derrogaes necessrias e incertezas


fundamentais, uma imagem verdadeira apropriada?

NO

Do as demonstraes

NO

financeiras uma imagem verdadeira aorooriada? e

SIM
E o efeito do desacordo de tal modo significativo ou

influente nas demonstraes financeiras que estas, no seu

todo, esto erradas?

SIM

Opinio sem

reservas mas

1 com nfases

NO Opinio

com reservas

desacordo

Opinio

adversa

SIM Iopinioseml

reservas

RELATRIOS DE AUDITORIA

Caso prtico no 1 Tema

Introduo
Acabaste de concluir o trabalho de auditoria ao Cliente "Casa de Campo
Actividades Agrcolas, Lda." com vista emisso da certificao legal das
contas do perodo decorrido entre 1 de Janeiro e 31 de Outubro de 1996 (A
Empresa passou neste exerccio a adoptar uma data de fecho diferente do
ano civil).

o primeiro exerccio em que o cliente est sujeito a reviso e certificao


legal das contas, e este trabalho constituiu igualmente o nosso primeiro
contacto com o cliente.

Com base na informao em anexo:

(i) descritivo das actividades

(ii) principais prticas contabilsticas

(iii) demonstraes financeiras em 31 de Outubro de 1996

(iv) AS 3 a

(v) evoluo dos capitais prprios

e pressupostos adicionais que entenda devam considerar, prepare:

Minuta da Certificao Legal das Contas

(i) Principais actividades

A Empresa dedica-se produo, importao, embalagem e distribuio no


mercado nacional de produtos hortcolas congelados.

Adicionalmente, comercializa sementes e produtos qumicos para fins agrcolas.


(ii) Principais polticas contabilsticas

a) Transaces em moeda estrangeira

As transaces em moeda estrangeira so convertidas em escudos aos


cmbios oficiais vigentes data da operao. As diferenas de cmbio
realizadas no exerccio, bem como as potenciais apuradas nos saldos
existentes na data do balano por referncia s paridades vigentes nessa
data integram os resultados correntes do exerccio,

Este procedimento no foi adoptado em 31 de Outubro de 1996.

b) Imobilizaes corpreas

As imobilizaes corpreas so originalmente contabilizadas pelo respectivo


valor histrico de aquisio. Os bens adquiridos at 31 de Dezembro de
1989 foram reavaliados em conformidade com as regras definidas nos D.L.
111/88 e 49/91, respectivamente.

As amortizaes so calculadas, em base anual, utilizando-se o mtodo das


quotas constantes, sendo a vida til dos activos definida por referncia s
taxas estabelecidas para efeitos fiscais, como segue:

Anos de vida
til

Edifcios 20
Equipamento bsico 8

Ferramentas e utenslios 4

Equipamento de transporte 4-6

Taras e vasilhames 5

Outras imobilizaes corpreas 7

A Empresa utilizou 50% dessas taxas em 1991 devido existncia de


significativos investimentos concentrados no segundo semestre.

c) Existncias

As existncias so valorizadas pelo custo de aquisio ou de produo. O


mtodo utilizado no custeio das sadas o custo mdio.

d) Proviso para crditos de cobrana duvidosa

A proviso para crditos de cobrana duvidosa determinada com base no


critrio aceite para fins fiscais.

e) Impostos sobre lucros

Os impostos sobre lucros so provisionados de acordo com a legislao


vigente. Nos termos legais, a matria colectvel calculada pela Empresa
est sujeita a reviso e eventual ajustamento pelas autoridades fiscais nos
cinco exerccios subsequentes. Os prejuzos fiscais disponveis para
compensar lucros tributveis futuros ascendem a 266295 contos,
sumarizando-se como segue:
Ano do prejuzo Compensvel at Valor

1992 1997 4208

1993 1998 172215

1994 1999 16658

1995 2000 73214

266295

Fomos informados que a ltima declarao revista pelo fisco refere-se ao


ano de 1992.

f) Subsdios recebidos

Os subsdios recebidos para apoio ao investimento so originalmente


contabilizados como proveitos diferidos, sendo transferidos para resultados
extraordinrios na mesma proporo da depreciao dos bens adquiridos.

O_I
CASA DE CAMPO ACTIVIDADES AGRCOLAS, LIMITADA

DEMONSTRAO DOS RESULTADOS DO EXERCCIO FINDO

EM 31 DE OUTUBRO DE 1996

(Montantes expressos em milhares de escudos)

NOTAS

Custo das Mercadorias Vendidas e Materiais Consumidos 16 (284258)

Variao da produo 16 (71154)

Fornecimentos e Servios Externos 17 (105 686)

Custos com o Pessoal 18 (95511)

Amortizaes do Perodo 7 (115 771)

Impostos (1 092)

Outros Custos Operacionais (314)

A) Total Custos Operacionais (673 786)

Vendas 14 492 630

Prestao de Servios 15 12637

Outros proveitos operacionais 1 637

B) Total Proveitos Operacionais 506 904

B) - A) = Resultados Operacionais (Negativos)(166 882)

Custos e Perdas Financeiras (28428)

Proveitos e Ganhos Financeiros 2 175


C) Resultados Financeiros 19 (26253)

B) - A) - C) Resultados aps a Funo Financeira (Negativos)(193 134)

Custos e Perdas Extraordinrias (118)

Proveitos e Ganhos Extraordinrios 30851

D) Resultados Extraordinrios 20 30 733

B) - A) - C) - D) Prejuzo do perodo iv) AS3a (162401)

1. "As demonstraes financeiras da Empresa evidenciam um prejuzo de 162


milhares de contos para o perodo de 10 meses findo em 31 de Outubro de
1996, bem como uma estrutura financeira desequilibrada, incluindo passivos em
mora e significativas responsabilidades financeiras a curto prazo. Informaes
obtidas e que no nos foi possvel confirmar apontam no sentido de que a Caixa
Geral de Depsitos, na qualidade de principal credor, ter solicitado a adeso
da Sociedade ao processo de recuperao de empresas designado de Plano
Mateus."

2. "As situaes descritas em 6. e 12. abaixo, podero originar significativas


contingncias, nomeadamente de natureza fiscal e parafiscal, cujo montante
no possvel quantificar. Alm disso, dado que o nosso trabalho no incidiu
sobre as contas de exerccios anteriores, no nos possvel concluir sobre a
existncia de outras situaes que podero estar a afectar indevidamente os
capitais prprios e/ou que originem contingncias para a Empresa."
3. "Mantm-se um litgio com a Cmara Municipal do Campo relativamente
aquisio dos terrenos onde se encontram localizadas as principais instalaes
da Empresa. convico da Empresa que o desfecho deste processo lhe ser
favorvel".

4. "No nos foi possvel concluir quanto eventual prescrio do processo


administrativo de registo de marca movido pela Compal contra a Empresa a
respeito da marca "Casa de Campo". A Empresa considera que esta situao
no ir originar perdas significativas e que a marca "Casa de Campo" continuar
a ser passvel de utilizao."

5. "A Empresa no procedeu actualizao dos valores a receber e a pagar em


divisas para as taxas de cmbio em vigor em 31 de Outubro de 1996. Embora
no tivssemos procedido quantificao dos valores em causa, esta situao
no dever ter um impacto significativo nos capitais prprios em 31 de
Outubro de 1996 e nos resultados do perodo ento findo."

6. "Embora a Empresa disponha de um sistema de inventrio permanente,


fomos em Dezembro de 1996 (data da nomeao e da realizao dos nossos
trabalhos) informados da impossibilidade de obteno de listagens das
existncias reportadas data de 31 de Outubro de 1996, aparentemente por
limitaes do programa informtico de existncias. Nas circunstncias, no nos
foi possvel reconstituir a composio da rubrica de Existncias em 31 de
Outubro de 1996, que figura no balano por 222 510 contos. Contudo o
trabalho que alternativamente realizmos sobre a listagem de existncias
reportada data de 13 de Dezembro de 1996, complementada por informaes
obtidas da Empresa, permitiu-nos apurar que as existncias em 31 de Outubro
de 1996 e em 31 de Dezembro de 1995 esto sobreavaliados em cerca de 70
000 contos, que correspondem diferena entre as existncias reais e as
existncias tericas constantes no balano."

7. "No existe um prazo de validade legalmente estabelecido para os produtos


congelados comercializados tendo a Empresa fixado esse prazo em 18 meses.
As existncias de produtos acabados que em Dezembro de 1996 excedem esse
prazo totalizam 5 171 contos e, apesar de ser convico da Administrao da
Empresa de que as mesmas so passveis de comercializao sem quebra de
valor, consideramos necessria a constituio de proviso nesse montante".
8. "O saldo da proviso para crditos de cobrana duvidosa em 31 de Outubro
de 1996 est subavaliado em cerca de 23 000 contos. No prtico
determinar-se a parcela desta insuficincia atribuvel ao perodo e a exerccios
anteriores."

9. "Por referncia prtica e s taxas que tm vindo a ser adoptadas em


exerccios anteriores o montante estimado para o encargo com as
amortizaes do perodo est sobreavaliado em cerca de 21 000 contos. Dado
que a Empresa desenvolve uma actividade com caractersticas sazonais e,
particularmente no perodo de 1996 com uma baixa taxa de utilizao da
capacidade instalada, no nos parece que as taxas fiscais, presentemente
adoptadas, garantam uma adequada expresso da vida til esperada dos bens,
aspecto que numa base tcnica julgamos deva ser reequacionado."

10. "A Empresa no procedeu especializao dos encargos financeiros


corridos e no pagos em 31 de Outubro de 1996. Estimamos que possa
ascender a cerca de 13 000 contos o montante da responsabilidade omitida em
31 de Outubro de 1996."

11. "Em 31 de Outubro de 1996 a estimativa do encargo com frias, subsdio de


frias, subsdio de Natal e Segurana Social est subavaliada em cerca de 12
000 contos".

12. "O saldo da rubrica de Caixa em 31 de Outubro de 1996 inclui 7 451 contos
que representam

pagamentos j efectuados, pendentes de contabilizao como custo,


relativamente a complementos de vencimentos dos Administradores e pessoal
e a horas extraordinrias. Estes valores sero posteriori imputados aos
custos, tendo por suporte facturas relativas a encargos com outras naturezas,
efectivamente no incorridos."
13. "O "rappel" a atribuir aos clientes no final do ano no est provisionado nas
contas em 31 de Outubro de 1996; estima-se que essa responsabilidade atinja
o montante de 4500 contos em 31 de Outubro de 1996."

14. "As dvidas de terceiros a curto prazo incluem 31 250 contos relativos
parcela de subscrio de capital que somente exigvel aos accionistas em
1998, pelo que deveria ter sido apresentada como activo realizvel a mdio e
longo prazo."

15. "A Sociedade no procedeu a uma adequada segregao dos saldos de


Emprstimos bancrios e Outros emprstimos obtidos por grau de
exigibilidade. Em consequncia, o passivo circulante est indevidamente
diminudo em 59 429 contos, por contrapartida do passivo de mdio e longo
prazo."

16. "O trabalho efectuado permitiu-nos ainda identificar outros aspectos que
consideramos de interesse:

a) no existe um sistema de informao de gesto que permita uma anlise


sistemtica da evoluo dos resultados por produto; alm, disso, as contas
mensais no proporcionam uma viso correcta da evoluo dos resultados
dado que uma parcela significativa de custos/proveitos
contabilisticamente reconhecida aquando do fecho de contas anual;

b) as vendas para a Makro-Albufeira so efectuadas atravs de um


intermedirio (Aviludo); os produtos so inicialmente facturados Aviludo e
quando so entregues Makro, essa facturao cancelada, sendo os
produtos refacturados Makro. Por tal motivo, as devolues de vendas
ascendem em 31 de Outubro de 1996 a 40 688 contos. Por outro lado, os
produtos no armazm da Aviludo no correspondem (ainda) a vendas
efectivas; no entanto, em 31 de Outubro de 1996 a divida da Aviludo de
apenas 2 603 contos pelo que a eventual sobrevalorizao das vendas no
significativa;

c) o balancete de antiguidade de saldos no est conciliado com a


contabilidade;

d) os custos de transporte no so includos na valorizao das matrias-


primas e mercadorias embora sejam contemplados na valorizao dos
produtos acabados e da produo em curso;
e) o cadastro de imobilizado no escriturado desde 1989;

f) embora exista um programa informtico para clculo das amortizaes,


utilizada uma folha de clculo para esse fim.

(v) Evoluo dos capitais prprios

E a seguinte a evoluo do capital prprio no perodo:

31/12/95 Movimento 31/10/96

Capital 400 000 200 000 600 000

Reserva legal 2613 2613

Reservas de reavaliao 169984 169984

Resultados Transitados (253 992) (84 078) (338 070)

Prejuzo:

Exerccio de 1995 (84 078) 84078

Perodo de dez meses

findo em 31/10/96 (162401) (162401)

234527 37599 272 126

Em 24 de Abril de 1996, o capital social foi aumentado em 200 milhares de


contos, em numerrio, ficando pendente de realizao, at 31 de Dezembro
de 1998, um valor de 31 250 contos. Em consequncia, o capital social passou
a ser de 600 milhares de contos, estando assim distribudo:

DISTRIBUIDORES:

Antnio Mendes Torrado pai 51 792

Verssimo Antnio Carvalho Mendes Torrado filho 15200


Francisco Jos Carvalho Mendes Torrado filho 15200

Famlia Torrado 82192

Antnio Manuel Fernandes Martins 34 766

Jos Correia Pimenta 22205

Joaquim Arajo e Manuel Gomes Marafonda

(scios da Corfisol) 12000

Sociedade Comercial SAS, Lda. 11 050

NOVAGEL, Lda. 10500

Fernando Quaresma (scio da GLOBOCONDE) 10230

Outros (13 distribuidores) 44933

TOTAL Distribuidores 227876

AGRICULTORES:

Cooperativa Agrcola de Oliveira do Bairro 6 000

A. Oliveira 5 180

C. Amador 4550

Cooperativa Agrcola de Bunheiro 3 000

Outros (107 agricultores) 48352

TOTAL - Agricultores 67082

SOCIEDADES DE CAPITAL DE RISCO E

OUTROS INVESTIDORES: 302 967


B DIRECTRIZES CONTABILSTIAS

TRABALHADORES 2075

TOTAL 600 000

EXEMPLO DE CERTIFICAO LEGAL DAS CONTAS

RELATRIO DO AUDITOR EXTERNO

INTRODUO

1. Nos termos da legislao aplicvel, apresentamos a Certificao Legal das


Contas e Relatrio de Auditoria sobre o Relatrio de Gesto e as demonstraes
financeiras anexas do Banco, as quais compreendem o Balano em 31 de Dezembro
de 1996, a Demonstrao de Resultados do exerccio ento findo e o respectivo
Anexo, documentos que evidenciam um total de balano de 24474535 contos e um
total de capital prprio de 4.107.081 contos, incluindo resultados lquidos de 63033
contos.

RESPONSABILIDADES

2 da responsabilidade da Direco do Banco a preparao do Relatrio de gesto


e de demonstraes financeiras do exerccio que apresentem de forma verdadeira
e apropriada a posio financeira do Banco e o resultado das suas operaes, bem
como a adopo de polticas e critrios contabilsticos adequados e a manuteno
de um sistema de controlo interno apropriado.

3. A nossa responsabilidade consiste em verificar a informao financeira contida


nos documentos de prestao de contas acima referidos, designadamente no que
respeita aos princpios de suficincia, eracidade, objectividade e actualidade,
exigidos pelo Cdigo do Mercado de Valores Mobilirios, com o objectivo de
expressar uma opinio profissional e independente sobre essa informao, baseada
na nossa auditoria.

MBITO

4. Excepto quanto s limitaes descritas no pargrafo 7. abaixo, a nossa auditoria


foi efectuada de acordo com as Normas e as Recomendaes Tcnicas da Cmara
dos Revisores Oficiais de Contas, as quais exigem que a mesma seja planeada e
executada com o objectivo de se obter um grau de segurana aceitvel sobre se as
demonstraes financeiras no contm, ou contm, distores materialmente
relevantes. Para tanto, a referida auditoria incluiu:

a verificao, numa base de amostragem, do suporte das quantias constantes das


demonstraes financeiras e a avaliao das estimativas, baseadas em juzos e
critrios definidos pela Direco do Banco, utilizadas na preparao das
demonstraes financeiras;

a apreciao da adequao das polticas contabilsticas adoptadas, da uniformidade


da sua aplicao e da sua divulgao, tendo em conta as circunstncias, e da
aplicabilidade, ou no, do principio da continuidade; e

apreciao de ser adequada a apresentao das demonstraes financeiras.

5. A nossa auditoria abrangeu ainda o Relatrio de Gesto, tendo includo a


verificao da sua concordncia com a informao financeira divulgada, bem como a
verificao de estarem satisfeitos os princpios de suficincia, veracidade,
objectividade e actualidade definidos no Cdigo do Mercado de Valores
Mobilirios.

6. Entendemos que a auditoria efectuada proporciona uma base aceitvel para a


expresso da nossa opinio.
RESERVA

7. Tal como se descreve na Nota 11, o Banco iniciou no exerccio de 1996 uma aco
significativa de melhoria e actualizao dos seus sistemas informticos residentes,
incluindo a introduo de novas aplicaes. Face s inerentes modificaes por esta
via introduzidas no sistema de controlo interno-contabilstico do Banco, foi, em
simultneo e no mesmo contexto, lanado um trabalho exaustivo de anlise e
conferncia dos saldos evidenciados pelos registos contabilsticos, com particular
incidncia nas contas de natureza transitria e de regularizao.

Dado que, data presente, os referidos trabalhos se encontram ainda em curso de


execuo pelos servios do Banco, as rubricas de Outras Contas de Regularizao,
do Activo e do Passivo, e Outras Contas Internas do Activo evidenciados no
Balano anexo incluem determinados saldos, explicitados na referida Nota 11, ainda
no completamente analisados e justificados. Assim, no nos foi possvel concluir
se, eventualmente, os referidos saldos carecem de ajustamento e, caso afirmativo,
qual o respectivo montante, sinal e contrapartida contabilstica.

OPINIO

8. Excepto quanto aos efeitos dos eventuais ajustamentos que possam revelar-se
necessrios quando for finalizado o processo de anlise e justificao dos saldos
das rubricas de Contas de Regularizao, do Activo e do Passivo, conforme
referido no pargrafo 7. acima, em nossa opinio, a informao financeira
constante dos mencionados documentos apresenta de forma verdadeira e
apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a posio financeira
do Banco, em 31 de Dezembro de 1996 e o resultado das suas operaes no
exerccio findo naquela data, em conformidade com os princpios contabilsticos e
outras disposies e prticas em vigor em Portugal para o sector bancrio e
satisfaz os princpios de suficincia, veracidade, objectividade e actualidade
exigidos pelo Cdigo do Mercado de Valores Mobilirios.
NFASE

9. Sem afectar a opinio expressa no pargrafo anterior, cumpre-nos referir o


seguinte:

Em 31 de Dezembro de 1996 o Banco detinha uma carteira de ttulos de


investimento de rendimento fixo e varivel, emitidos por uma sociedade nacional,
registados no balano anexo pelo respectivo valor nominal. A exposio lquida do
Banco neste investimento ascende a cerca de 795 mil contos (1995: 550 mil
contos).

Conforme se refere nas Notas 6 e 7, a entidade emissora encontra-se em fase de


reorganizao e eventual recomposio da sua estrutura accionista, estando
actualmente em curso negociaes que permitem antever o sucesso dessa aco.
De facto, foi recentemente divulgada uma proposta pblica de aquisio dos
referidos ttulos por parte de um Grupo nacional em condies que, a serem
efectivamente praticadas, cobriro substancialmente a exposio do Banco.

Face ao exposto, convico da Direco que o investimento do Banco ser


integralmente recuperado no decorrer de 1997.

24 de Abril de 1997

- Sociedade de Revisores Oficiais de Contas representada por


EXEMPLO DE CERTIFICAO LEGAL DAS CONTAS

RELATRIO DE AUDITORIA

INTRODUO

1. Nos termos da legislao aplicvel, apresentamos a Certificao Legal das Contas


e o Relatrio de Auditoria sobre a informao financeira contida nos documentos de
prestao de contas XXXXXXXXXXXX. Estes documentos compreendem o Relatrio
de Gesto, o Balano em 31 de Dezembro de 1997N (que evidencia um total de
XXXXXXXXX contos e um total de capital prprio de XXXXXXXXXXX contos,
incluindo um resultado liquido de XXXXXXXXX contos) a conta de Ganhos e Perdas
do exerccio findo naquela data e o correspondente Anexo.

RESPONSABILIDADES

2. da responsabilidade do Conselho de Administrao da Companhia a preparao


dos documentos de prestao de contas, incluindo o Relatrio de Gesto e
demonstraes financeiras que apresentem de forma verdadeira e apropriada a
posio financeira da Companhia, o resultado das suas operaes e satisfaam os
princpios de suficincia, veracidade, objectividade e actualidade exigidos pelo Cdigo
do Mercado de Valores Mobilirios, bem como a adopo de polticas e critrios
contabilsticos adequados e a manuteno de um sistema de controlo interno
apropriado.

3 A nossa responsabilidade consiste em verificar a informao financeira contida


naqueles documentos, designadamente no que respeita aos referidos princpios
exigidos pelo Cdigo do Mercado de Valores Mobilirios, com o objectivo de expressar
uma opinio profissional e independente sobre aquela informao, baseada na nossa
auditoria.
MBITO

4. A nossa auditoria foi efectuada de acordo com as Normas e Directrizes


Tcnicas da Cmara dos Revisores Oficiais de Contas, as quais exigem que a mesma
seja planeada e executada com o objectivo de se obter um grau de segurana
aceitvel sobre se a informao financeira contida nos documentos de prestao
de contas est isenta de distores materialmente relevantes. Para tanto a
referida auditoria incluiu:

a verificao, numa base de amostragem, do suporte das quantias e divulgaes


constantes das demonstraes financeiras e a avaliao das estimativas, baseadas em
juzos e critrios definidos pelo Conselho de Administrao da Companhia, utilizadas
na sua preparao;

a apreciao sobre se so adequadas as polticas contabilsticas adoptadas, a sua


aplicao uniforme e a respectiva divulgao, tendo em conta as circunstncias;

a verificao da aplicabilidade do principio da continuidade; e

a apreciao sobre se adequada, em termos globais, a apresentao das


demonstraes financeiras.

5 A nossa auditoria abrangeu ainda a verificao da concordncia do Relatrio de


Gesto, com a informao financeira divulgada, bem como a verificao de estarem
satisfeitos os princpios exigidos pelo Cdigo do Mercado de Valores Mobilirios,
referidos no ponto 2. acima.

6. Entendemos que a auditoria efectuada proporciona uma base aceitvel para a


expresso da nossa opinio.
RESERVAS

7. Conforme referido na Nota 49 do Anexo, a Empresa, com o acordo prvio do


Instituto de Seguros de Portugal, efectuou regularizaes no exerccio de 1997N, no
montante de cerca de XXXXXX milhares de contos, s provises para prmios no
adquiridos e provises para sinistros de resseguro cedido constitudas em exerccios
anteriores. Em conformidade com o principio contabilstico da especializao de
exerccios, estas regularizaes relacionadas com exerccios anteriores deveriam ter
sido registadas na rubrica de Resultados Transitados do Capital Prprio, pelo que se
verifica que os resultados transitados esto sobreavaliados por aquele montante
enquanto que o resultado do exerccio est subavaliado por XXXXXXXXX milhares de
contos.

8 Conforme descrito na Nota 26 do Anexo, a Companhia, na sequncia do processo


de reestruturao e racionalizao em curso, registou no exerccio de 1997N
encargos de cerca de XXXXXXXX milhares de contos e constituiu para este efeito
uma proviso no montante de XXXXX milhares de contos. Adicionalmente, de
acordo com a proposta do Conselho de Administrao para a aplicao dos
resultados de 1997N, a aprovar em Assembleia Geral pelos accionistas, esta
proviso dever ser aumentada em XXXXXX milhares de contos, atravs da
utilizao de uma parte do resultado do exerccio de 1997N e de reservas livres.
De acordo com os princpios contabilsticos geralmente aceites, este montante
adicional deveria ter sido registado como encargo de exerccio de 1997N, pelo que
o resultado do exerccio est sobreavaliado em XXXXX milhares de contos.

9. Em conformidade com o contrato colectivo de trabalho vigente para o sector de


seguros, a Companhia assumiu o compromisso de conceder aos seus empregados
admitidos at Junho de 1995, prestaes pecunirias para o complemento de
reformas atribudas pela Segurana Social. De acordo com o estudo actuarial
realizado com referncia a 31 de Dezembro de 1997N, as responsabilidades
ascendem a cerca de XXXXX milhes de contos e a situao patrimonial do Fundo e
o saldo de contas a pagar disponvel para fazer face s mesmas ascendem
aproximadamente a XXXXXXXX de contos. Esta insuficincia de cerca de
XXXXXXX de contos, relacionada fundamentalmente com os servios passados do
pessoal no activo, dever, de acordo com as normas do Instituto de Seguros de
Portugal, ser amortizada num perodo mximo de 17 anos.

Conforme referido na Nota 19 do Anexo, a Companhia utilizou a faculdade prevista


na Circular n 5/96 do Instituto de Seguros de Portugal, tendo a dotao para o
Fundo no exerccio de 1997N, no montante de XXXXX milhares de contos, sido
efectuada por contrapartida de Resultados Transitados, com a subsequente
regularizao atravs da conta de Reserva de Reavaliao Regulamentar, e de
encargos do exerccio (XXXXXX de contos). No exerccio de 1996 a dotao para o
Fundo, incluindo prestaes em pagamento, no montante de XXXXXXXX milhares
de contos, foi integralmente registada como encargo do exerccio.
Consequentemente, o reconhecimento do custo normal das responsabilidades com
penses no foi realizado de acordo com o princpio da especializao de
exerccios, afectando a comparabilidade dos resultados lquidos obtidos em cada
exerccio.

OPINIO

10. Em nossa opinio, excepto quanto aos efeitos dos aspectos referidos nos pontos
7. a 9. acima, a informao financeira constante dos mencionados documentos de
prestao de contas apresenta de forma verdadeira e apropriada, em todos os
aspectos materialmente relevantes, a posio financeira da XXXXXXXXXXX em 31 de
Dezembro de 199~ e o resultado das suas operaes no exerccio findo

naquela data, em conformidade com os princpios contabilsticos e outras disposies e


prticas geralmente aceites em Portugal para o Sector Segurador, e satisfaz os
princpios de suficincia, veracidade, objectividade e actualidade exigidos pelo Cdigo
do Mercado de Valores Mobilirios.

Lisboa, data

xxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxx

Sociedade de Revisores Oficiais de Contas

- representada por
Normas Tcnicas da Cmara dos ROC corrente: R.T. n 6 Apndice EXEMPLO
ILUSTRATIVO

APNDICE

EXEMPLO ILUSTRATIVO

(Papel Timbrado do Revisor)

Exmos. Accionistas e Exmo. Conselho de Administrao da Empresa ABC

Exmos Senhores,

1. O presente relatrio emitido nos termos do art 4520 n 1 do Cdigo das


Sociedades comerciais e do art 100 n 1 alnea a) do Decreto-Lei n 5 19-L2/79,
de 29 de Dezembro.

2. Procedemos reviso legal dessa Empresa e ao exame das suas contas relativas
ao exerccio findo em ------ , de acordo com as Normas Tcnicas aprovadas pela
Cmara dos Revisores Oficiais de Contas e com a profundidade considerada
necessria nas circunstncias. Em consequncia do exame efectuado emitimos a
respectiva certificao legal das contas com data de ------ cujo contedo se d
aqui como integralmente reproduzido.

3. De entre outros, executmos os seguintes procedimentos:

(1) Acompanhamento da gesto da Empresa, atravs da participao em reunies


havidas com o Conselho de Administrao e outros responsveis e da leitura das
actas relevantes, tendo solicitado e obtido os esclarecimentos que considermos
necessrios.

(2) Apreciao da adequao e consistncia das polticas contabilsticas adoptadas


pela Empresa e que se encontram divulgadas no Anexo.

(3) Verificao da conformidade das demonstraes financeiras que


compreendem o balano, a Demonstrao de Resultados Lquidos e o respectivo
Anexo com as normas constantes do Plano Oficial de Contabilidade.

(4) Verificao da conformidade das demonstraes financeiras com os registos


contabilsticos que lhes servem de suporte.

(5) Anlise do sistema de controlo interno existente na Empresa, com especial


incidncia nas reas de compras, recepo e contas a pagar, e vendas, expedio
e contas a receber, tendo sido efectuados os testes de conformidade
apropriados.

(6) Anlise da informao financeira divulgada, tendo sido efectuados os testes


substantivos seguintes, que considermos adequados em funo da
materialidade dos valores envolvidos:
a) Anlise e teste das reconciliaes bancrias preparadas pela Empresa.

b) Confirmao directa e por escrito junto de terceiros (bancos, clientes,


fornecedores e outros) dos saldos de contas, responsabilidades e garantias
prestadas ou obtidas, anlise e teste das reconciliaes subsequentes
preparadas pela Empresa; nos casos em que no foi obtida resposta,
efectumos os procedimentos alternativos que consideramos necessrios.

c) Solicitao directa a advogados e outras entidades, de informaes sobre


cobranas em curso, litgios ou aces judiciais pendentes, e reclamaes e
impugnaes fiscais.

d) Observao das operaes de inventariao fsica de existncias, incluindo


a apreciao das normas internas aplicveis sua execuo, testes das
contagens efectuadas e da respectiva valorizao, clculo e compilao.

e) Inspeco fsica dos principais elementos do imobilizado corpreo,


confirmao directa da titularidade de bens sujeitos a registo e dos eventuais
nus ou encargos incidentes sobre tais bens.

f) Anlise e teste dos vrios elementos de custos, proveitos, perdas e ganhos


registados no exerccio, com particular ateno ao seu balanceamento,
diferimento e acrscimo.

g) Anlise das situaes justificativas da constituio de provises para


reduo de activos, para passivos ou responsabilidades contingentes ou para
outros riscos.
h) Verificao da situao fiscal e da adequada contabilizao dos impostos
sobre lucros.

i) Anlise das operaes e saldos com a sociedade XYZ, Limitada.

j) Apreciao da poltica de seguros do imobilizado e do pessoal, incluindo a


actualizao dos capitais seguros.

l) Verificao da titularidade de ttulos negociveis em carteira e das


respectivas cotaes no fecho do exerccio, e apreciao da variao de
tais cotaes at data.

(7) Solicitao da Declarao de Responsabilidade, a qual no foi obtida do


actual Conselho de Administrao com a alegao de que no pode assumir
responsabilidade pela contabilizao de transaces anteriores a 30 de
Setembro de 19__, data de referncia da transmisso para a sociedade
XYZ, Limitada da titularidade de 55% das aces da Empresa. Em face
desta recusa, procedemos a testes substantivos adicionais relativamente
s operaes e saldos naquela data com a sociedade F & G, Limitada,
anterior titular das referidas aces, no considerando por isso de
qualquer modo afectado ou limitado o mbito do nosso exame.

4. Em consequncia do trabalho efectuado, e para alm dos aspectos referidos


na nossa certificao legal das contas datada de ----------- entendemos dever
relatar o seguinte:

(1) No foi ainda revogada a procurao conferida pelo anterior Conselho de


Administrao ao Sr. F, scio da sociedade F & G, Limitada.

(2) O projecto em curso de abertura de novas delegaes no se encontra


apoiado por um adequado estudo de mercado e de anlise do investimento
envolvido.
(3) Aprecimos a conformidade do relatrio do Conselho de Administrao
com as contas do exerccio, o qual satisfaz os requisitos legais excepto
quanto evoluo previsvel dos negcios sociais, a qual no se encontra
abordada no mesmo.

(4) A empresa no vem praticando uma adequada poltica de especializao


de exerccios no tocante a vendas, seguros e comisses a intermedirios,
estimando-se todavia que o efeito conjunto sobre os resultados do
exerccio no dever ultrapassar os 500 contos.

(5) Embora a respectiva contabilizao seja adequada, o Anexo no refere


que a quantia de 70 000 contos em divida Segurana Social, constante do
passivo a mdio e longo prazo, foi objecto de um acordo em condies
favorveis para a Empresa, com reduo a metade da taxa de juro e
pagamento diferido de tais juros.

(6) Emitimos com a data de 14 de Novembro de 19 o nosso memorando


contendo recomendaes sobre os sistemas de controlo interno e
contabilstico, as quais, excepto no tocante s reas de recepo e
expedio de mercadorias, tm vindo a ser objecto de adequada
implementao.

(local), ________ de Fevereiro de 19

a) _____________ ________________

D BIBLIOGRAFIA
1) Normas e Recomendaes de Reviso de Contas

2) Normas e Recomendaes Internacionais de Reviso

3) Plano Oficial de Contabilidade

4) Directrizes Contabilsticas

5) Auditoria Financeira - Professor Dr. Baptista da Costa

6) Contabilidade Fiscalidade e Auditoria- Breves Reflexes - 3~


Edio Dr. Joaquim Fernando da Cunha Guimares

7) Auditoria Fiscal - Dr. Joaquim Fernando da Cunha Guimares


ORDEM DOS REVISORES OFICIAIS DE CONTAS

Pessoa Colectiva Pblica

Sede: Rua do Salitre, n 51153.1250 198 Lisboa telefone: 21 353 61 58


(6 linhas). Fax: 21 353 61 49

Delegao: Rua Gonalo Cristvo n 347 sala 301.4000 270 Porto

Telefone: 22 208 62 04. Fax: 22 208 77 86

E-mail: secgeral@oroc.pt. Internet: http:llwww.oroc.pt

CIRCULAR N0 18101
ASSUNTO: Directriz de Reviso/Auditoria 700 Relatrio de
Reviso/Auditoria e Directriz de Reviso/Auditoria 701
-Relatrio de Auditoria Elaborado por Auditor Registado na
CMVM sobre Informao Anual

RELATRIO DE REVISO/AUDITORIA

NDICE

Pargrafos

INTRODUO 1-3

OBJECTIVO 4-5

RELATRIO DE REVISO/AUDITORIA 6-21

CONSIDERAES GERAIS 6-10

ELEMENTOS CONSTANTES DO RELATRIO DE REVISO/AUDITORIA 11-


20

MODELO DE RELATRIO DE REVISO/AUDITORIA 21

RELATRIO DE REVISO/AUDITORIA MODIFICADO 22-48

SITUAES MODIFICATIVAS 22-35

Matrias que no afectam a opinio do revisor/auditor 24-28

Matrias que afectam a opinio do revisor/auditor 29-35

CIRCUNSTNCIAS QUE DO ORIGEM A UMA OPINIO DIFERENTE DA NO


QUALIFICADA 36-48

Limitaes de mbito 36-44


Desacordos 45-48

IMPOSSIBILIDADE DE RELATRIO 49

APLICAO S CONTAS CONSOLIDADAS 50

ENTRADA EM VIGOR 51

Apndices

Apndice

Apndice II

Apndice III

Anexo

Modelo de relatrio de reviso/auditoria para contas individuais

Modelo de declarao de impossibilidade de relatrio

Modelo de relatrio de reviso/auditoria para contas consolidadas

Directriz de Reviso/Auditoria 700


RELATRIO DE REVISO/AUDITORIA

INTRODUO

1. As Normas Tcnicas de Reviso/Auditoria dispem nos pargrafos 22 e 23 o


seguinte:

22. No documento final que emitir, o revisor/auditor deve, de uma forma


clara e sucinta, alm de expressar a sua opinio, se for caso disso,
identificar a natureza e o objecto do trabalho e> tratando-se de relato de
reviso/auditoria ou de exame simplificado, descrever as responsabilidades
do rgo de gesto e as suas prprias e o mbito do trabalho efectuado,
bem como, eventualmente, apresentar as informaes complementares que
entenda necessrias.

23. Nos casos de reviso/auditoria conducente a uma certificao legal. Das


contas ou a um relatrio do auditor externo, porque o revisor/auditor
proporciona um nvel de segurana aceitvel, a sua opinio deve ser
expressa de uma forma positiva, isto , declarando se as demonstra pes
financeiras, tomadas como um todo, apresentam, ou no, de forma
verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a
posio financeira, o resultado das operaes e os fluxos de caixa da
entidade, com referencia a uma data e ao perodo nela findo, de acordo com
o referencial adoptado na preparao das mesmas princpios contabilsticos
geralmente aceites ou os especificamente adoptados em Portugal para um
dado sector de actividade).

2. Tratando-se de relato de reviso/auditoria, o revisor/auditor passa em


revista e aprecia as concluses extradas da prova de reviso/auditoria obtida
para formar a sua opinio, a qual expressa no seu relatrio de uma forma
positiva, isto , afirmando que as demonstraes financeiras apresentam de
forma verdadeira e apropriada... ou usando expresso equivalente.

3. Se bem que a opinio do revisor/auditor aumente a credibilidade das demonstraes


financeiras, o utilizador no pode assumir que a opinio uma segurana quanto
eficincia ou eficcia com que o rgo de gesto conduziu os negcios da entidade ou
quanto futura viabilidade da entidade.

OBJECTIVO

4. O objectivo da presente Directriz de Reviso/Auditoria DRA) o de


estabelecer as normas e proporcionar orientao quanto forma e contedo
dos relatrios de reviso/auditoria. Esses relatrios podem assumir formas
diferentes consoante a disposio legal em que se enquadrem, designadamente:

a) Certificao Legal das Contas (CLC), conforme previsto no artigo 440 do


Estatuto da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas;

b) Certificao das Contas (CC), conforme previsto no artigo 450 do


Estatuto da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas; ou

c) Relatrio do Auditor Registado na CMVM sobre Informao Anual, nos termos


do Cdigo dos Valores Mobilirios.

5. As especificidades do relatrio referido na alnea c) do pargrafo


anterior so abordadas na Dra. 701 "Relatrio do Auditor Registado na
CMVM sobre Informao Anual". Por sua vez, os trabalhos de
reviso/auditoria que conduzem a uma opinio expressa de uma forma
negativa so abordados na Dra. 900 Exames simplificados.

RELATRIO DE REVISO/AUDITORIA
Consideraes gerais

6. O relatrio de reviso/auditoria emitido na sequncia do trabalho de


reviso/auditoria das demonstraes financeiras de uma entidade. Tal
trabalho consiste num exame destinado a proporcionar um nvel de
segurana aceitvel que permita ao revisor/auditor expressar, de uma
forma positiva, a sua opinio sobre se tais demonstraes financeiras
tomadas como um todo esto, ou no, isentas de distores materialmente
relevantes.

7. Quando as demonstraes financeiras no merecem qualquer reparo ao


revisor/auditor, o relatrio de reviso/auditoria contm to somente a
opinio de que tais demonstraes financeiras apresentam de forma
verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a
posio financeira, o resultado das operaes e os fluxos de caixa da
entidade, com referncia a uma data e ao perodo nela findo, de acordo com
o referencial adoptado na sua preparao.

8. Esta opinio implica que quaisquer alteraes nas polticas contabilsticas


ou no mtodo da sua aplicao, bem como os respectivos efeitos, se
encontram divulgados nas demonstraes financeiras e foram devidamente
apreciados pelo revisor/auditor.

9. O referencial adoptado consiste, de um modo geral, nos princpios


contabilsticos geralmente aceites, tal como definidos na Directriz
Contabilstica n 18 "Objectivos das Demonstraes Financeiras e Princpios
Contabilsticos Geralmente Aceites" da Comisso de Normalizao
Contabilstica, mas pode, em casos especficos, ser o aplicvel ao respectivo
sector em Portugal.

10. De uma forma geral, o revisor/auditor expressa a sua opinio sobre um


conjunto completo de demonstraes financeiras, o qual compreende o
Balano, as Demonstraes dos resultados por naturezas e por funes, a
Demonstrao dos fluxos de caixa e os Anexos respectivos.
Elementos constantes do relatrio de reviso/auditoria

11. O relatrio de reviso/auditoria deve ser emitido em papel normalizado


que contenha, no

Nome do ROC ou firma da SROC;

Nmero de inscrio na lista dos ROC ou das SROC; e

Domiclio profissional ou sede.

12. O relatrio de reviso/auditoria deve conter os seguintes elementos


bsicos:

a) Ttulo (ver pargrafo 4);

b) Pargrafo de introduo;

c) Pargrafos sobre responsabilidades;

d) Pargrafos sobre o mbito;

e) Pargrafo da opinio;

f) Data do relatrio de reviso/auditoria; e

g) Assinatura e nome.

Introduo

13. Neste pargrafo devem ser identificadas as demonstraes financeiras que


foram examinadas, referindo-se a entidade, a data e o exerccio a que se reporta,
bem como as quantias relativas ao total do balano, ao total do capital prprio e ao
resultado lquido neste includo
.

Responsabilidades

14. Nos pargrafos sobre responsabilidades deve constar:

a) que da responsabilidade do rgo de gesto da entidade a preparao


e apresentao das Demonstraes financeiras, bem como a adopo de politicas
e critrios contabilsticos adequados e a manuteno de um sistema de controlo
interno apropriado; e

b) que da responsabilidade do revisor/auditor expressar uma opinio sobre o


conjunto das demonstraes financeiras, baseada na revisao/auditoria a que
procedeu.

mbito

15. No primeiro pargrafo sobre o mbito deve constar:

(i) que a reviso/auditoria foi efectuada de acordo com as Normas Tcnicas e as

Directrizes de Reviso/Auditoria da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas;

(ii) que estas Normas e Directrizes exigem que a revisao/auditoria seja planeada e

executada com o objectivo de obter um grau de segurana aceitvel sobre se as

demonstraes financeiras esto isentas de distores materialmente relevantes;


e

- a verificao, numa base de amostragem, do suporte das quantias e


divulgaes constantes das demonstraes financeiras e a avaliao das
estimativas, baseadas em juzos e critrios definidos pelo rgo de gesto,
utilizadas na sua preparao;
- a apreciao sobre se so adequadas as politica contabilsticas adoptadas e
a sua divulgao, tendo em conta as circunstncias;

- a verificao da aplicabilidade do princpio da continuidade; e

- a apreciao sobre se adequada, em termos globais, a apresentao das


demonstraes financeiras.

17. No segundo pargrafo o auditor/revisor deve declarar que a reviso/auditoria a


que procedeu proporciona uma base aceitvel para a expresso da sua opinio.

Opinio

18. Neste pargrafo deve ser expressa, de forma clara e inequvoca, a opinio do
revisor/auditor sobre as demonstraes financeiras tomadas como um todo,
conforme definido no pargrafo 7.

Data

19. A data do relatrio de reviso/auditoria deve ser a do dia em que o


revisor/auditor concluiu o seu exame, no podendo ser anterior data da emisso
do relatrio de gesto e das demonstraes financeiras.

Assinatura e nome
20. Sob a assinatura do ROC executor e, quando aplicvel, sob a do ROC
responsvel ou a do scio responsvel da SROC, deve constar o nome profissional
que utilizam.

Modelo de relatrio de reviso/auditoria

21. No Apndice 1 consta o modelo de relatrio de reviso/auditoria para as contas


individuais, o qual deve ser adaptado para contemplar as eventuais modificaes
nos termos dos pargrafos 22 e seguintes.

RELATRIO DE REVISO/AUDITORIA MODIFICADO

Situaes modificativas

22. O relatrio de reviso/auditoria pode ser modificado por matrias que no


afectam a opinio e por matrias que a afectam, podendo ambas coexistir num
mesmo relatrio. As matrias que no afectam a opinio do lugar a nfases; as que
afectam a opinio do lugar ou (a) a uma opinio qualificada (com reservas), ou ~) a
uma escusa de opinio, ou (c) a uma opinio adversa.

23. Designa-se por opinio no qualificada tanto a opinio constante do relatrio


no modificado referido no pargrafo 7 (opinio "limpa") como a opinio constante
de relatrio modificado apenas com nfases.

Matrias que no afectam a opinio do revisor/auditor

24. As nfases destinam-se a destacar no relatrio de reviso/auditoria matrias


que afectam as demonstraes financeiras, mas que no afectam a opinio do
revisor/auditor porque o respectivo tratamento e divulgao no Anexo merecem a
sua concordncia.
25. O revisor/auditor emite um relatrio de reviso/auditoria com nfases em
todas as situaes de

Incertezas que ponham em dvida a continuidade da entidade. Em outras situaes


de incertezas fundamentais, o revisor/auditor tomar em considerao se deve ou
no modificar o seu relatrio. Nos casos extremos em que se verifiquem mltiplas
incertezas cujo efeito conjunto afecte de forma significativa as demonstraes
financeiras, o revisor/auditor pode considerar apropriado emitir um relatrio de
reviso/auditoria com escusa de opinio em vez de um relatrio com nfases.

26. Podem ainda ser includas nas nfases certas informaes que o
revisor/auditor considere importantes para os utilizadores das
demonstraes financeiras, como sejam:

a) a derrogao excepcional, justificada e adequadamente divulgada, de


princpios contabilsticos destinada a assegurar a imagem verdadeira e
apropriada;

b) as alteraes de politicas contabilsticas, justificadas e adequadamente


divulgadas, que, afectando o princpio da consistncia e a
comparabilidade, se destinam a assegurarem a imagem verdadeira e
apropriada; e

c) outras situaes consideradas necessrias para uma melhor compreenso das


demonstraes financeiras.

27. Por no afectarem a opinio do revisor/auditor, as nfases so includas em


pargrafo aps o da opinio, sendo descritas de forma clara e concisa, caso a caso,
as situaes que lhes do origem, quantificado, quando possvel, o seu efeito sobre
as demonstraes financeiras e feita remisso para as notas pertinentes do Anexo.
Tal descrio deve permitir ao utilizador apreciar os principais aspectos e as suas
implicaes, no bastando a simples referncia respectiva nota do Anexo e
devendo ser justificada a no quantificao, quando for o caso.
28. Quando existam situaes que dem origem a nfases, o pargrafo
correspondente deve ser iniciado como segue:

"Sem afectar a opinio expressa no pargrafo anterior, chamamos a ateno para as situaes
seguintes:

Matrias que afectam a opinio do revisor/auditor

29. Um revisor/auditor pode no estar em condies de expressar uma opinio sem


reservas quando existe alguma das circunstncias seguintes e, no seu julgamento, o
efeito da matria ou pode ser materialmente relevante para as demonstraes
financeiras:

a) limitaes no mbito do exame; ou

b) desacordos no tocante aceitabilidade das politicas contabilsticas


adoptadas, ao mtodo da sua aplicao ou adequao das divulgaes
nas demonstraes financeiras.

As circunstncias descritas em a) podem dar lugar a uma opinio com reservas por
limitao de mbito ou, em casos extremos, a uma escusa de opinio; as descritas
em b) podem dar lugar a uma opinio com reservas por desacordo ou, em casos
extremos, a uma opinio adversa.

30. O revisor/auditor expressa uma opinio com reservas por limitao de mbito
quando existam limitaes do mbito da reviso/auditoria cujos efeitos, no seu
entender, tm ou podem vir a ter importncia

significativa na informao proporcionada pelas demonstraes


financeiras.
31. O revisor/auditor expressa tambm uma opinio com reservas por limitao de
mbito quando no existam a demonstrao dos fluxos de caixa e/ou a
demonstrao dos resultados por fues, sempre que sejam de elaborao
obrigatria.

32. O revisor/auditor expressa uma opinio com reservas por desacordo quando as
demonstraes financeiras apresentam, na sua forma ou no seu contedo,
distores materialmente relevantes.

33. Expressa tambm uma opinio com reservas por desacordo quando existem
incertezas fundamentais que no se encontram adequadamente divulgadas nas
demonstraes financeiras.

34. Expressa ainda uma opinio com reservas por desacordo quando a derrogao
de princpios contabilsticos ou a alterao de politicas contabilsticas no
merecem o seu acordo ou no se encontram justificadas e adequadamente
divulgadas.

35. Por afectarem a opinio do revisor/auditor, as reservas devem constar de


pargrafo anterior ao da opinio, sendo descritas de forma clara e concisa, caso a
caso, as situaes que lhes do origem e feita remisso para as notas pertinentes
do Anexo, caso existam. No caso de reservas por desacordo deve ser quantificado
o seu efeito sobre as demonstraes financeiras ou justificada a no
quantificao. Tal descrio deve permitir ao utilizador apreciar os principais
aspectos e as suas implicaes, no bastando a simples referncia respectiva
nota do Anexo, caso exista.

Limitaes de mbito

36. Uma limitao de mbito pode, por vezes, ser imposta pela prpria entidade,
por exemplo quando esta impea o revisor/auditor de aplicar procedimentos que
ele considere indispensveis ou exclua do seu trabalho determinadas contas e/ou
classes de transaces. Quando a limitao seja de tal significado ou extenso que
poderia levar o revisor/auditor a expressar uma escusa de opinio, a situao
normalmente debatida com o rgo de gesto e o revisor/auditor poder no
aceitar este trabalho limitado como um exame integral, a no ser que este lhe seja
exigido por lei. O revisor/auditor tambm no aceitar um trabalho de
reviso/auditoria quando a limitao afectar o cumprimento dos seus deveres
profissionais.

37. Uma limitao de mbito pode tambm ser imposta pelas circunstncias ou
surgir quando:

RELATRIO DE AUDITORIA

Introduo

1. Para os efeitos do artigo 2450 do Cdigo dos Valores Mobilirios,


apresentamos o nosso Relatrio de Auditoria sobre a informao financeira
consolidada do exerccio findo em (a), da (1,), includa: no Relatrio de Gesto
das contas consolidadas, no Balano consolidado em (a), (que evidencia um total
de contos/euros e um total de capital prprio (c) de contos/euros, incluindo um
resultado liquido (c) de contos/euros), nas Demonstraes consolidadas dos
resultados por naturezas e por funes e na Demonstrao consolidada dos
fluxos de caixa do exerccio findo naquela data, e nos correspondentes Anexos
(d).

Responsabilidades

2. da responsabilidade de (f)

a) a preparao de demonstraes financeiras consolidadas que apresentem


de forma verdadeira e apropriada a posio financeira do conjunto das
empresas includas na consolidao, o resultado consolidado das suas
operaes e os fluxos de caixa consolidados;
b) a informao financeira histrica, que seja preparada de acordo com os
princpios contabilsticos geralmente aceites e que seja completa,
verdadeira, actual, clara, objectiva e lcita, conforme exigido pelo Cdigo
dos Valores Mobilirios;

c) a adopo de polticas e critrios contabilsticos adequados;

d) a manuteno de um sistema de controlo interno apropriado;

e) a informao de qualquer facto relevante que tenha influenciado a


actividade do conjunto das empresas includas na consolidao, a sua posio
financeira ou os resultados; e

f) a informao financeira prospectiva, que seja elaborada e apresentada


com base em pressupostos e critrios adequados e coerentes e suportada
por um sistema de informao apropriado.

3. A nossa responsabilidade consiste em verificar a informao financeira contida


nos documentos de prestao de contas acima referidos, designadamente
sobre se completa, verdadeira, actual, clara, objectiva e licita, conforme
exigido pelo Cdigo dos Valores Mobilirios, competindo-nos emitir um
relatrio profissional e independente baseado no nosso exame.

mbito

4. O exame a que procedemos foi efectuado de acordo com as Normas Tcnicas e


as Directrizes de Reviso/Auditoria da Ordem dos Revisores Oficiais de
Contas, as quais exigem que o mesmo seja planeado e executado com o
objectivo de obter um grau de segurana aceitvel sobre se as demonstraes
financeiras consolidadas esto isentas de distores materialmente
relevantes. Para tanto o referido exame incluiu:
-a verificao de as demonstraes financeiras das empresas includas na
consolidao terem sido apropriadamente examinadas e, para os casos
significativos em que o no tenham sido, a verificao, numa base de amostragem,
do suporte das quantias e divulgaes nelas constantes e a avaliao das
estimativas, baseadas em juzos e critrios definidos por (e), utilizadas na sua
preparao;

- a verificao das operaes de consolidao e (quando for o caso) da aplicao do


mtodo da equivalncia patrimonial;

- a apreciao sobre se so adequadas as polticas contabilsticas adoptadas e a sua


divulgao, tendo em conta as circunstncias;

- a verificao da aplicabilidade do princpio da continuidade;

- a apreciao sobre se adequada, em termos globais, a apresentao das


demonstraes financeiras; e

- a apreciao se a informao financeira consolidada completa, verdadeira,


actual, clara, objectiva e licita.

5. O nosso exame abrangeu ainda a verificao:

a) da concordncia da informao financeira consolidada constante do


relatrio de gesto com os restantes documentos de prestao de contas; e

b) das previses constantes dos documentos de prestao de contas com o


objectivo de obter uma segurana moderada sobre os seus pressupostos,
critrios e coerncia (se aplicvel).
6. Entendemos que o exame efectuado proporciona uma base aceitvel para a
expresso da nossa opinio.

Reservas (se aplicvel)

7. descrio das reservas)

Opinio

8. Em nossa opinio, as referidas demonstraes financeiras consolidadas


apresentam de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspectos
materialmente relevantes, a posio financeira consolidada de ~) em (a), o
resultado consolidado das suas operaes e os fluxos consolidados de caixa no
exerccio findo naquela data, em conformidade com os princpios
contabilsticos (f) e a informao nelas constante completa, verdadeira,
actual, clara, objectiva e licita.

9. Baseados no nosso exame dos suportes dos pressupostos das previses


constantes dos documentos de prestao de contas, nada chegou ao nosso
conhecimento que nos leve a crer que esses pressupostos no proporcionam
uma base aceitvel para tais previses. Em nossa opinio, estas previses esto
preparadas de forma coerente com base naqueles pressupostos e os critrios
usados so consistentes com a informao financeira histrica contida nos
documentos de

prestao de contas (se aplicvel).

ocorrem da forma esperada, pelo que os resultados reais podero vir a


ser diferentes dos previstos e as variaes podero ser materialmente
relevantes (se aplicvel).
nfases (se aplicvel)

11. descrio das nfases

(Data)

(Assinatura)

nome e nmero de inscrio no Registo de Auditores da CMVM)

LEGENDAS

(a) Data a que se referem as demonstraes financeiras.

(b) Denominao da entidade.

(c) Quando negativo, acrescentar: negativo.

(d) Eliminar a referncia s demonstraes financeiras que


eventualmente no tenham sido preparadas.

(e) Identificar o rgo de gesto.

(f) Indicar, consoante o aplicvel:


APNDICE Iv Modelo de certificao legal das contas e relatrio
de auditoria para contas individuais

CERTIFICAO LEGAL DAS CONTAS E RELATRIO DE AUDITORIA

Introduo

1. Nos termos da legislao aplicvel, apresentamos a Certificao Legal das Contas


e Relatrio de Auditoria sobre a informao financeira contida no Relatrio de
gesto e nas demonstraes financeiras anexas do exerccio findo em (a), da (1,),
as quais compreendem: o Balano em (a), (que evidencia um total de contos/euros e
um total de capital prprio (c) de contos/euros, incluindo um resultado liquido (c)
de contos/euros), as Demonstraes dos resultados por naturezas e por funes e
a Demonstrao dos fluxos de caixa do exerccio findo naquela data, e nos
correspondentes Anexos (d).

Responsabilidades

2. da responsabilidade de (f>

a) a preparao de demonstraes financeiras que apresentem de forma


verdadeira e apropriada a posio financeira da Empresa, o resultado das
suas operaes e os fluxos de caixa;

b) a informao financeira histrica, que seja preparada de acordo com


os princpios contabilsticos geralmente aceites e que seja completa,
verdadeira, actual, clara, objectiva e lcita, conforme exigido pelo Cdigo
dos Valores Mobilirios;

c) a adopo de polticas e critrios contabilsticos adequados;


d) a manuteno de um sistema de controlo interno apropriado;

e) a informao de qualquer facto relevante que tenha influenciado a sua


actividade, posio financeira ou resultados; e

f) a informao financeira prospectiva, que seja elaborada e apresentada


com base em pressupostos e critrios adequados e coerentes e
suportada por um sistema de informao apropriado.

3. A nossa responsabilidade consiste em verificar a informao financeira contida


nos documentos de prestao de contas acima referidos, designadamente
sobre se completa, verdadeira, actual, clara, objectiva e lcita, conforme
exigido pelo Cdigo dos Valores Mobilirios, competindo-nos emitir um.
relatrio profissional e independente baseado no nosso exame.

mbito

4. O exame a que procedemos foi efectuado de acordo com as Normas Tcnicas e


as Directrizes de Reviso/Auditoria da Ordem dos Revisores Oficiais de
Contas, as quais exigem que o mesmo seja

planeado e executado com o objectivo de obter um grau de segurana aceitvel


sobre se as demonstraes financeiras esto isentas de distores materialmente
relevantes. Para tanto o referido exame incluiu:

constantes das demonstraes financeiras e a avaliao das estimativas, baseadas


em juzos e critrios definidos por... (e), utilizadas na sua preparao;

a apreciao sobre se so adequadas as polticas contabilsticas adoptadas e a sua


divulgao, tendo em conta as circunstncias;
- a verificao da aplicabilidade do princpio da continuidade;

- a apreciao sobre se adequada, em termos globais, a apresentao das


demonstraes financeiras; e

- a apreciao se a informao financeira completa, verdadeira, actual, clara,


objectiva e licita.

5. O nosso exame abrangeu ainda a verificao:

a> da concordncia da informao financeira constante do relatrio de


gesto com os restantes documentos de prestao de contas; e

b) das previses constantes dos documentos de prestao de contas com


o objectivo de obter uma segurana moderada sobre os seus
pressupostos, critrios e coerncia (se aplicvel).

6. Entendemos que o exame efectuado proporciona uma base aceitvel


para a expresso da nossa opinio.

Reservas (se aplicvel)

7. descrio das reservas)

Opinio
8. Em nossa opinio, as referidas demonstraes financeiras apresentam de forma
verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a
posio financeira de ~) em (a), o resultado das suas operaes e os fluxos de
caixa no exerccio findo naquela data, em conformidade com os princpios
contabilsticos (f) e a informao nelas constante completa, verdadeira,
actual, clara, objectiva e licita.

9. Baseados no nosso exame dos suportes dos pressupostos das previses


constantes dos documentos de prestao de contas, nada chegou ao nosso
conhecimento que nos leve a crer que esses pressupostos no proporcionam
uma base aceitvel para tais previses. Em nossa opinio, estas previses esto
preparadas de forma coerente com base naqueles pressupostos e os critrios
usados so consistentes com a informao financeira histrica contida nos
documentos de prestao de contas (se aplicvel).

10. Devemos contudo advertir que frequentemente os acontecimentos futuros no


ocorrem da forma esperada, pelo que os resultados reais podero vir a ser
diferentes dos previstos e as variaes podero ser materialmente relevantes
(se aplicvel).

_L_
nfases (se aplicvel)

11. (Descrio das nfases)

(Data)

(Assinatura)

(Nome e nmero de inscrio no Registo de Auditores da CMVM)

LEGENDAS

(a) Data a que se referem as demonstraes financeiras.

(b) Denominao da entidade.

(c) Quando negativo, acrescentar: negativo.

(d) Eliminar a referncia s demonstraes financeiras que


eventualmente no tenham sido preparadas.

(e) Identificar o rgo de gesto.


(f> Indicar, consoante o aplicvel:
APNDICE V Modelo de certificao legal das contas e relatrio de
auditoria para contas consolidadas

CERTIFICAO LEGAL E RELATRIO DE AUDITORIA

DAS CONTAS CONSOLIDADAS

Introduo

1. Nos termos da legislao aplicvel, apresentamos a Certificao Legal


das Contas e Relatrio de Auditoria sobre a informao financeira
contida no Relatrio de gesto e nas demonstraes financeiras
consolidadas anexas do exerccio findo em (a), da (b), as quais
compreendem: o Balano em (a), (que evidencia um total de
contos/euros e um total de capital prprio (c) de contos/euros, incluindo
um resultado liquido (c) de contos/euros), as Demonstraes
consolidadas dos resultados por naturezas e por funes e a
Demonstrao consolidada dos fluxos de caixa do exerccio findo
naquela data, e nos correspondentes Anexos (d).

Responsabilidades

2. da responsabilidade de (f)

a)

a preparao de demonstraes financeiras consolidadas que apresentem


de forma verdadeira e apropriada a posio financeira do conjunto das
empresas includas na consolidao, o resultado consolidado das suas
operaes e os fluxos de caixa consolidados;

b) a informao financeira histrica, que seja preparada de acordo


com os princpios contabilsticos geralmente aceites e que seja
completa, verdadeira, actual, clara, objectiva e lcita, conforme
exigido pelo Cdigo dos Valores Mobilirios;
a adopo de polticas e critrios contabilsticos adequados; a
manuteno de um sistema de controlo interno apropriado;

c)

d)

e) a informao de qualquer facto relevante que tenha


influenciado a actividade do conjunto das empresas includas na
consolidao, a sua posio financeira ou resultados; e

f) a informao financeira prospectiva, que seja elaborada e


apresentada com base em pressupostos e critrios adequados e
coerentes e suportada por um sistema de informao apropriado.

3. A nossa responsabilidade consiste em verificar a informao


financeira contida nos documentos de prestao de contas acima
referidos, designadamente sobre se completa, verdadeira, actual,
clara, objectiva e lcita, conforme exigido pelo Cdigo dos Valores
Mobilirios, competindo-nos emitir um relatrio profissional e
independente baseado no nosso exame.

mbito

4. O exame a que procedemos foi efectuado de acordo com as Normas


Tcnicas e as Directrizes de Reviso/Auditoria da Ordem dos Revisores
Oficiais de Contas, as quais exigem que o mesmo seja planeado e
executado com o objectivo de obter um grau de

segurana aceitvel sobre se as demonstraes financeiras consolidadas esto isentas de


distores materialmente relevantes. Para tanto o referido exame incluiu:

a verificao de as demonstraes financeiras das empresas includas na consolidao terem


sido apropriadamente examinadas e, para os casos significativos em que o no tenham sido, a
verificao, mima base de amostragem, do suporte das quantias e divulgaes nelas constantes e
a avaliao das estimativas, baseadas em juzos e critrios definidos por (e), utilizadas na sua
preparao;

- a verificao das operaes de consolidao e (quando for o caso) da aplicao do


mtodo da equivalncia patrimonial;

- a apreciao sobre se so adequadas as polticas contabilsticas adoptadas e a sua


divulgao, tendo em conta as circunstncias;

- a verificao da aplicabilidade do princpio da continuidade;

- a apreciao sobre se adequada, em termos globais, a apresentao das


demonstraes financeiras; e

- a apreciao se a informao financeira consolidada completa, verdadeira, actual,


clara, objectiva e lcita.

5. O nosso exame abrangeu ainda a verificao:

a) da concordncia da informao financeira consolidada constante do relatrio de gesto


com os restantes documentos de prestao de contas; e

b) das previses constantes dos documentos de prestao de contas com o objectivo de obter
uma segurana moderada sobre os seus pressupostos, critrios e coerncia (se
aplicvel).

6. Entendemos que o exame efectuado proporciona uma base aceitvel para a expresso da
nossa opinio.
Reservas (se aplicvel)

7. descrio das reservas)

Opinio

8. Em nossa opinio, as referidas demonstraes financeiras consolidadas apresentam de


forma verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a posio
financeira consolidada de Q,) em (a), o resultado consolidado das suas operaes e os
fluxos consolidados de caixa no exerccio findo naquela data, em conformidade com os
princpios contabilsticos (f) e 4 informao nelas constante completa, verdadeira, actual,
clara, objectiva e licita.

9. Baseados no nosso exame dos suportes dos pressupostos das previses constantes dos
documentos de prestao de contas, nada chegou ao nosso conhecimento que nos leve a
crer que esses pressupostos no proporcionam uma base aceitvel para tais previses. Em
nossa opinio, estas previses esto preparadas de forma coerente com base naqueles
pressupostos e os critrios usados so consistentes com

informao financeira histrica contida nos documentos de prestao de contas (se aplicvel).

10. Devemos contudo advertir que frequentemente os acontecimentos futuros no ocorrem


da forma esperada, pelo que os resultados reais podero vir a ser diferentes dos previstos e
as variaes podero ser materialmente relevantes (se aplicvel).

nfases (se aplicvel)

11. (Descrio das nfases)


data)

(Assinatura)

nome e nmero de inscrio no Registo de Auditores da CMVM)

LEGENDAS

(a) Data a que se referem as demonstraes financeiras.

(b) Denominao da entidade.

(c) Quando negativo, acrescentar: negativo.

(d) Eliminar a referncia s demonstraes financeiras que eventualmente no tenham


sido preparadas.

(e) Identificar o rgo de gesto.

(f) Indicar, consoante o aplicvel: