LIC-DUCA-Introduccion A La Contabilidad

Introduccin
a la contabilidad
Introduccin
a la contabilidad
Alfredo Duca
Walter Ren Chiquiar
Carpeta de trabajo
Duca, Alfredo
Introduccin a la contabilidad / Alfredo Duca y Walter Ren
Chiquiar - 1a ed. - Bernal : Univ. Nacional de Quilmes, 2007.
185 p. ; 29x21 cm.
ISBN 978-987-558-114-2
1. Contabilidad. 2. Sistemas de Informacin Contable. I.

Chiquiar, Walter Ren II. Ttulo
CDD 657
Diseo original de maqueta: Hernn Morfese

Procesamiento didctico: Mara Cecilia Paredi / Marina Gergich
Primera edicin: mayo de 2007
ISBN: 978-987-558-114-2
Universidad Nacional de Quilmes

Roque Senz Pea 352, (B1876BXD) Bernal, Buenos Aires
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esta obra, publicarla, traducirla, adaptarla o autorizar su traduccin y repro-
duccin en cualquier forma, total o parcialmente, por medios electrnicos o
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Queda hecho el depsito que establece la ley 11.723

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conos
Lectura obligatoria
Es la bibliografa imprescindible que acompaa el desarrollo de los conteni-
dos. Se trata tanto de textos completos como de captulos de libros, artcu-
los y "papers" que los estudiantes deben leer, en lo posible, en el momento
en que se indica en la Carpeta.
Actividades
Se trata de una amplia gama de propuestas de produccin de diferentes ti-
pos. Incluye ejercicios, estudios de caso, investigaciones, encuestas, elabo-
racin de cuadros, grficos, resolucin de guas de estudio, etc.
Leer con atencin

Son afirmaciones, conceptos o definiciones destacadas y sustanciales que
aportan claves para la comprensin del tema que se desarrolla.
Para reflexionar
Es una herramienta que propone al estudiante un dilogo con el material, a tra-
vs de preguntas, planteamiento de problemas, confrontaciones del tema con
la realidad, ejemplos o cuestionamientos que alienten la autorreflexin, etc.
Lectura recomendada
Es la bibliografa que no se considera obligatoria, pero a la cual el estudian-
te puede recurrir para ampliar o profundizar algn tema o contenido.
Pastilla
Se utiliza como reemplazo de la nota al pie, para incorporar informaciones
breves, complementarias o aclaratorias de algn trmino o frase del texto
principal. El subrayado indica los trminos a propsito de los cuales se in-
cluye esa informacin asociada en el margen.
ndice
Introduccin........................................................................................11
Problemtica del campo ......................................................................11
Reflexiones acerca del aprendizaje de la asignatura en
el entorno virtual..................................................................................12
Mapa conceptual .................................................................................13
Objetivos ............................................................................................15
1. La disciplina contable en las organizaciones .....................................17

1.1. Definicin de Contabilidad .............................................................17
1.1.1. Objetivos de la Contabilidad ................................................20
1.1.2. Diferencia entre Contabilidad y tenedura de libros ................21
1.2. Las organizaciones .......................................................................22
1.2.1. Ente ..................................................................................22
1.3. El sistema de informacin contable ...............................................23
1.3.1. Sistemas ...........................................................................24
1.3.2. Sistema de Informacin Contable (SIC) ................................25
1.3.3. Distintos tipos de informacin a presentar ...........................27
1.4. Informacin contable.....................................................................30
1.4.1. Caractersticas de la informacin contable ...........................30
1.4.2. El proceso decisorio ...........................................................33
1.4.3. Tratamiento de los datos: captacin, fuentes,
transformacin en informacin til, controles .......................34
1.5. La actividad econmica .................................................................37
1.5.1. Ciclo operativo ...................................................................37
1.6. Usuarios de la informacin contable ...............................................38
2. El patrimonio y el proceso contable ..................................................41

2.1. Bienes econmicos y recursos .......................................................41
2.1.1. Clasificacin de los recursos...............................................41
2.2. Estructura econmica y financiera del ente .....................................42
2.2.1. Capital y Patrimonio............................................................43
2.2.2. Patrimonio neto..................................................................44
2.2.3. Activo y Pasivo. Caractersticas y clasificacin ......................45
2.2.4. Rubros. Ordenamiento ........................................................46
2.2.5. Igualdad contable bsica esttica y dinmica .......................49
2.3. Hecho contable.............................................................................50
2.4. Variaciones patrimoniales ..............................................................51
2.4.1. Reglas bsicas para el reconocimiento ................................53
2.5. Las cuentas..................................................................................53
2.5.1. Concepto ...........................................................................54
2.5.2. Nombre .............................................................................54
2.5.3. Expresin cuantitativa y cualitativa.......................................54
Universidad Virtual de Quilmes
2.5.4. Elementos que conforman una cuenta .................................55

2.5.5. Clasificacin ......................................................................56
2.5.6. Plan de cuentas .................................................................61
2.5.7. Manual de cuentas.............................................................65
2.6. Mtodos de Registracin: Partida Doble .........................................67
2.6.1. Antecedentes.....................................................................67
2.6.2. Caractersticas de la partida doble.......................................68
2.6.3. Criterios bsicos que regulan la partida doble ......................68
2.6.4. Etapas de la registracin contable .......................................68
2.7. Documentacin respaldatoria.........................................................69
2.7.1. Minuta contable .................................................................69
2.8. Registros contables ......................................................................72
2.8.1. Libros obligatorios ..............................................................73
2.8.2. Libros auxiliares .................................................................74
2.8.3. Requisitos formales de los registros contables.....................75
2.8.4. Cmo deben llevarse los libros............................................76
2.8.5. Otros registros de contabilidad ............................................76
2.9. Instancias en la vida de un ente .....................................................77
3. El activo: registro de operaciones bsicas ........................................79

3.1. Caja y Bancos...............................................................................79
3.1.1. Papel moneda local ............................................................80
3.1.2. Tenencia de moneda extranjera ...........................................81
3.1.3. Fondo Fijo: creacin y reposicin .........................................81
3.1.4. Conciliacin Bancaria .........................................................82
3.1.5. Cuasi-monedas ..................................................................86
3.1.6. Valores a depositar.............................................................86
3.2. Cuentas por cobrar........................................................................86
3.2.1. Componentes del rubro.......................................................87
3.2.2. Exposicin de las distintas clases de crditos ......................87
3.2.3. Componentes Financieros Implcitos ....................................89
3.2.4. Incobrabilidades.................................................................90
3.2.5. Anticipos entregados: posicin doctrinaria versus
normativa contable vigente .................................................92
3.2.6. Otros crditos ....................................................................92
3.2.7. Gastos pagados por adelantado. Anticipos de impuestos ......94
3.2.8. Descuento y endoso de documentos. Devengamiento
de intereses ......................................................................96
3.3. Inversiones Transitorias .................................................................97
3.3.1. Plazo Fijo ...........................................................................97
3.3.2. Acciones............................................................................98
3.3.3.Ttulos Pblicos...................................................................99
3.4. Inversiones Permanentes ............................................................100
3.4.1. Inversiones en inmuebles .................................................100
3.4.2. Inversiones en entes controlados o vinculados ...................101
3.5. Bienes de Cambio.......................................................................102
3.5.1. Concepto .........................................................................102
3.5.2. Consideraciones previas respecto de la valuacin
de los inventarios.............................................................103
3.5.3. Valuacin primaria ............................................................104
3.5.4. Descuentos .....................................................................104
8
Introduccin a la contabilidad
3.5.5. Componentes Financieros Implcitos ..................................105

3.5.6. Gastos Activables.............................................................107
3.5.7. Registracin.....................................................................108
3.5.8. Devoluciones ...................................................................108
3.5.9. Desvalorizacion no sistemtica..........................................109
3.6. Mtodos de Valorizacin de Inventario ..........................................109
3.6.1. El mtodo de determinacion del costo de ventas
por diferencia de inventarios .............................................109
por inventario permanente ................................................113
3.7. Bienes de Uso ............................................................................116
3.7.1. Caractersticas .................................................................117
3.7.2. Componentes Financieros Implcitos y Bienes de Uso .........117
3.7.3. Gastos activables.............................................................117
3.7.4. Mejoras, reparaciones y mantenimiento .............................118
3.7.5. Depreciacin....................................................................119
3.7.6. Registracin.....................................................................120
3.7.7. Elementos a tener en cuenta para calcular la depreciacin ...120
3.8. Activos intangibles ......................................................................126
4. El pasivo: registro de operaciones bsicas......................................129

4.1. Pasivo ........................................................................................129
4.1.1. Clasificacin ....................................................................130
4.1.2. Exposicin .......................................................................132
4.2. Contingencias.............................................................................132
4.2.1. Elementos ......................................................................133
4.2.2. Clasificacin ....................................................................133
4.2.3. Condiciones para el reconocimiento patrimonial .................134
4.2.4. Contingencias positivas ....................................................134
4.2.5. Tratamiento contable de las contingencias .........................135
4.3. Hechos posteriores al cierre ........................................................138
4.3.1. Clasificacin ....................................................................139
4.3.2. Tratamiento contable ........................................................139
4.4. Patrimonio neto ..........................................................................140
4.4.1. Capital social ...................................................................140
4.4.2. Primas de emisin............................................................143
4.4.3. Creacin y desafectacin de Reservas ...............................143
4.4.4. Resultados ......................................................................145
4.4.5. Ajustes de ejercicios anteriores .........................................145
5. Cierre del proceso contable y elaboracin de informes ....................149

5.1. Balance de comprobacin de sumas y saldos ...............................149
5.1.1. Objetivo ...........................................................................150
5.1.2. Limitaciones ....................................................................151
5.1.3. Oportunidad de su confeccin ...........................................151
5.2. Ajustes finales tpicos .................................................................151
5.3. Reconocimiento de resultados negativos por tenencia ...................153
5.3.1. Confeccin de los Asientos de Refundicion, Cierre
y Apertura de Cuentas ......................................................153
5.4. Preparacin de Informacin Patrimonial ........................................155
5.4.1. Estado de Situacin Patrimonial ........................................155
9
5.4.2. Estado de Resultados.......................................................157

5.4.3. Estado de Evolucin del Patrimonio Neto............................159
5.4.4. Estado de Flujo de Efectivo ...............................................160
5.5. Informes de Gestin....................................................................161
5.5.1. Contenido de los informes de gestin ................................162
5.5.2. Informacin por segmentos...............................................162
5.5.3. Presupuesto y control presupuestario ................................167
5.5.4. Costos ............................................................................168
5.5.5. Informacin proyectada.....................................................169
6. Metodologa para homogeneizar la unidad de medida ......................173

6.1. Cambios en el poder adquisitivo de la moneda ..............................173
6.1.1. Resultado por Exposicin a los Cambios en el
Poder Adquisitivo de la Moneda (R.E.C.P.A.M.) ....................176
6.1.2 Metodologa de reexpresin ...............................................178
6.1.3. Pasos para la reexpresin de las partidas ..........................179
6.1.4. Anticuacin de las partidas ...............................................179
6.1.5. Coeficiente de reexpresin ................................................179
Referencias bibliogrficas..................................................................185
10
Introduccin
La Contabilidad es una disciplina de naturaleza tecnolgica que aplica el

mtodo cientfico. Se ocupa del estudio, descripcin y proyeccin, en trmi-
nos monetarios y/o no monetarios, del estado de objetos, hechos y/o perso-
nas, atribuibles a una entidad social, con el objetivo de gestionar en cuestio-
nes predominantemente de ndole patrimonial, econmica y financiera. Es de
carcter autnomo y cuenta con fundamentacin terica propia.
Desde un punto de vista restrictivo se entiende por contabilidad al ele-
mento o subsistema ms importante del sistema de informacin de un ente,
orientado a brindar informacin de uso interno y externo (monetaria y no
monetaria) til para el proceso de toma de decisiones.
Introduccin a la Contabilidad constituye la primera materia especfica en
la escala de conocimiento de la disciplina contable y est integrada al Ncleo
de Asignaturas Obligatorias de la Tecnicatura Universitaria en Ciencias
Empresariales, conformando el ciclo de formacin inicial que articula con los
ciclos de las Licenciaturas en Administracin, en Comercio Internacional, en
Hotelera y Turismo, y con la carrera de Contador Pblico Nacional.
Como materia contable obligatoria de la Tecnicatura, cumple con el objeti-
vo de formar a los alumnos con completos conocimientos de una de las dis-
ciplinas que las modernas organizaciones del sector privado utilizan como
herramientas para realizar tareas de gestin y administracin ponindose
nfasis en la metodologa del proceso de registracin contable y en las tcni-
cas de confeccin y emisin de estados contables e informes para uso inter-
no y externo.
Problemtica del campo

Las unidades econmicas entes al desarrollar la actividad econmica pro-
ducen, intercambian y consumen bienes, servicios, derechos y obligaciones.
Luego, en todo sistema de economa de mercado, el entorno econmico defi-
nido se caracterizar por la existencia de incertidumbre y por el predominio
del sector privado, en donde las decisiones en materia econmica son toma-
das por unidades dispersas procurando en su mayora maximizar el beneficio.
La disciplina contable nos brinda las herramientas para la elaboracin de
informacin que reduzca la incertidumbre y coadyuve en el proceso de toma
de decisiones de las entidades constituyendo, en cuanto al segmento de
contabilidad financiera, el sistema de informacin econmico-financiera por
excelencia.
Todo sistema contable se caracteriza por su estructura congruente y con-
sistente, que emplea un lenguaje que tiene ventajas indiscutibles para la
explicacin de los fenmenos y actividades que procura estudiar y medir, sin
descuidar la relacin costo-beneficio para la elaboracin de informacin,
aspectos que se mantienen a lo largo del tiempo.
11
Sin embargo, el devenir de esta disciplina cientfica, particularmente en

los ltimos 40 aos, ha generado cierta ansiedad sobre el poder explicativo
de la misma con relacin al comportamiento de los usuarios de la informa-
cin empresarial. Sin embargo, esta tendencia hacia el mercado olvida
aquella otra para la que se concibi la contabilidad: la del control. Esto es, la
contabilidad es un sistema de informacin que, tanto en el mbito interno,
como externo, tiene una funcin de comprobacin, de gobierno, de direccin.
Es importante no olvidar esto. El sistema contable actual, basado en los prin-
cipios y criterios sobre los que hoy da se asienta, est concebido como un
sistema de informacin para el control y gobierno de las unidades econmi-
cas. No obstante, el desafo al que se enfrenta la disciplina es si los siste-
mas contables diseados en la actualidad son suficientes, si requieren ser
ampliados o si se debiera crear un sistema adicional complementario al
mismo.
En el desarrollo del curso se abordar la problemtica que tiene que ver
con la revelacin de los hechos que el sistema contable representar, y la
forma de presentar dicha informacin, destacando que, dado que en la tarea
subyace la misin de representar una realidad econmica financiera, dicha
representacin considerar los parmetros que son de inters para el obser-
vador o decididor.
Reflexiones acerca del aprendizaje de la asignatura en

el entorno virtual
Para el desarrollo del curso se cuenta con el aporte de los alumnos. Los futu-
ros profesionales deben ser personas ntegras, creativas, tener criterio inde-
pendiente, capacitadas para trabajos individuales o grupales e interdiscipli-
narios, y por sobre todo aptas para recibir educacin continuada.
En un entorno virtual es importante que el alumno planifique y dedique
tiempo de manera constante a la lectura y a la realizacin de las actividades
que se plantean. El alumno debe desarrollar las habilidades en pro de la
investigacin como metodologa de estudio y de desarrollo profesional.
Los aspectos prcticos enriquecen la teora y eliminan la abstraccin de
sta ltima, por lo cual es importante llevarlos a cabo en la forma sugerida
por los docentes.
La educacin en un entorno virtual demanda una importante organizacin
por parte del alumno, exige el desarrollo de habilidades de comunicacin
escrita, y entrena al estudiante para la capacitacin autnoma. Con respecto
al docente, se destaca la posibilidad de consultarlo de manera permanente.
El aprendizaje es espiralado, por lo cual el alumno debe realizar las activida-
des en la forma sugerida por el docente, pues resulta dificultoso poder enten-
der en pocos das lo que debi leerse y ejercitarse en semanas.
Finalmente, y como valor agregado, creemos que la capacitacin en un
entorno virtual otorga al estudiante la posibilidad de entrenarse y desarro-
llar habilidades en una metodologa que representa el futuro en materia de
educacin.
12
Mapa conceptual
Contabilidad Bienes
econmicos
Organizaciones P Hecho contable
Sistema A Variaciones
Contable T Patrimoniales
Informacin La disciplina R El proceso Reconocimiento
contable contable I Contable
Actividad M Cuentas
Econmica O
Usuarios N Registracin
I contable
O Documentacin
respaldatoria
A = P + PN
Caja y Bancos Capital Ajeno Capital Social
Cuentas por Primas de
Cobrar Emisin
Inversiones = Contingencias + Creacin y
Desafectacin de
Reservas
Bienes de Resultados
Cambio
Bienes de Uso Hechos posteriores al A.R.E.A.
Intangibles cierre
CIERRE DEL PROCESO CONTABLE
PREPARACIN DE INFORMACIN PREPARACIN DE INFORMACIN

PATRIMONIAL DE GESTIN
METODOLOGA PARA LA HOMOGENEIZACIN DE LA UNIDAD

DE MEDIDA DE LA INFORMACIN CONTABLE
13
Objetivos del curso
Al completar el curso, el estudiante deber conocer los fundamentos terico-

tcnicos de la metodologa de registracin contable y de la confeccin de
informes contables para uso externo y para uso interno, habiendo desarrolla-
do las habilidades necesarias que le permitan:
Conocer los fundamentos tericos de la Contabilidad y de los sistemas de
informacin contable.
Comprender los hechos econmicos y los efectos que producen en el
patrimonio de una entidad.
Conocer y comprender el significado del patrimonio de una organizacin y
sus elementos componentes.
Conocer las cuentas y adquirir habilidad en el uso de las mismas, estar
capacitado para formular planes y manuales de cuentas acordes a las
necesidades de los usuarios.
Familiarizarse con el uso de los registros contables.
Conocer los requerimientos formales, jurdicos y tecnolgicos que deben
cumplir los registros contables.
Desarrollar habilidades vinculadas con la problemtica contable.
Interpretar la informacin contable y configurarla para su mejor uso a nive-
les gerenciales.
Ordenar el contenido de los estados contables de acuerdo con los crite-
rios de exposicin aplicables.
Confeccionar estados contables bsicos.
Comprender el contenido de los informes contables.
Desarrollar un criterio tcnico con relacin a los contenidos de la asignatura.
Conocer y comprender los efectos que provocan los cambios en el poder
adquisitivo de la moneda sobre los informes contables confeccionados,
tomando en cuenta el efecto de la inflacin o deflacin sobre los mismos.
15
1
La disciplina contable
en las organizaciones
Objetivos
Conocer los fundamentos tericos de la Contabilidad y de los sistemas de
informacin contable.
Conceptualizar qu se entiende por Contabilidad.
Conocer los objetivos de la disciplina contable.
Diferenciar la Contabilidad y la Tenedura de Libros.
Definir la entidad contable y su clasificacin.
Aprender qu se entiende por sistema contable.
Conocer los distintos tipos de informacin contable.
Introduccin
Podemos afirmar que para realizar nuestras acciones con vistas al futuro,
demandamos informacin que intenta, de alguna manera, reducir el riesgo
que produce la incertidumbre de no saber qu va a pasar.
Desde que el hombre se preocup del maana tambin se preocup en

hacer las cuentas, pero en verdad no siempre supo, racionalmente, qu hacer
con la informacin que guardaba.
Traduccin propia: MELIS (1950), citado por Antonio Lopes de Sa, en: Historia
Geral e das Doutrinas de Contabilidade, p. 15.
1.1. Definicin de Contabilidad

Existen diferentes concepciones vigentes sobre la disciplina contable. As,
algunos autores consideran la Contabilidad como una ciencia, una tecnologa
o una tcnica. La diversidad de pensamiento de los autores es agrupada en
las escuelas o doctrinas anglosajona, europea-continental y doctrina
argentina (CHAPMAN et al, 1984:8).
La Doctrina Anglosajona est basada en situaciones de ndole prctica, elaborando a partir

de las necesidades reales vigentes, principios tericos que aportan luz a hechos confusos y/o
que sirven para dar soluciones a los problemas inmediatos. Se vale de principios que consti-
tuyen convencionalismos (es decir, su aceptacin deviene de un acuerdo) y que no se derivan
17
formalmente de estructuras o postulados bsicos. En algn sentido se podra afirmar que no

se exige un rigor cientfico para la elaboracin de los principios que luego son generalmente
aceptados por los Contadores pblicos, pues no se busca el conocimiento por el conoci-
miento mismo sino que se procura para dar solucin a una cuestin determinada. La doctri-
na anglosajona ha trabajado con el mtodo inductivo sin preocuparse por contrastar las
hiptesis propuestas. Una crtica a esta corriente doctrinaria es la falta de rigor cientfico en
su intento de construir una teora contable. Para esta corriente, la contabilidad es una tcni-
ca. Entre los pases enrolados en esta corriente encontramos a Estados Unidos de Amrica e
Inglaterra.
La Doctrina Europea-continental define la Contabilidad como ciencia, siendo sus mayo-
res exponentes los tratadistas italianos (Besta, Zappa, Onida, Massi). Esta escuela no est
regida por principios o normas especficas como la escuela anglosajona, sino por el contrario,
los problemas se resuelven conforme a la teora enmarcada en una escuela de pensamiento o
de autores. No se encuentra una prescripcin al detalle de cmo construir un criterio terico
ni mucho menos su esquematizacin fctica. En los pases influenciados por esta corriente
doctrinaria no se encontrarn principios contables generalmente aceptados, sino que los
problemas sern resueltos teniendo como fundamento el andamiaje terico de la escuela o
corriente doctrinaria. Quienes critican el concepto cientfico, atribuido a la contabilidad por
esta corriente de pensamiento, sealan que: a) los autores definen la contabilidad como cien-
cia sin poder demostrar o comprobar el cumplimiento de los requisitos para ser considerada
en tal sentido; y b) no se fundamenta acabadamente la existencia de un campo de estudio
exclusivo de la disciplina.
La Doctrina Argentina es una mezcla de las escuelas desarrolladas, con un mayor grado de
influencia de la escuela anglosajona, y en particular con un importante ascendiente en la nor-
mativa estadounidense. En 1965, en oportunidad de celebrarse la VII Conferencia
Interamericana de Contabilidad en la ciudad de Mar del Plata, Argentina, se aprob conside-
rar la contabilidad como disciplina sin tomar partido en uno u otro sentido. Dentro de este
concepto ambiguo se encuentran autores de la talla de William L. Chapman y Enrique F.
Newton que consideran la contabilidad como tcnica, y por otra parte, Arturo A. E. Lisdero,
Alberto Arvalo, y Carlos L. Garca Casella que la consideran como ciencia.
Hasta el presente, el status epistemolgico de la disciplina no ha sido pre-

cisado, razn por la cual, podr observarse que la misma es definida segn sea
la escuela de pensamiento en la que se enrole el autor que la est tratando.
Ciencia es la actividad tendiente a ordenar y sistematizar el conocimiento,
luego, la ciencia aplicada es aquella rama que se orienta al conocimiento refe-
rido a problemas prcticos a travs de la fabricacin de elementos o mediante
acciones que generen cambios en la naturaleza en la que est inmersa el
observador. Tecnologa es el uso del conocimiento de la ciencia aplicada para
resolver problemas especficos del entorno social. La tecnologa tiene base
cientfica, plantea ideas y las testea, se basa en teoras, reglas y datos, es el
resultado de la aplicacin del mtodo cientfico a problemas fcticos, por lo
cual implica un proceso de investigacin y desarrollo. La tcnica, por el contra-
rio, es un conjunto de soluciones mecnicas que se transmiten de unos a
otros, de quienes saben a quienes quieren aprender.
Para el desarrollo del tema consideramos la contabilidad como una dis-

ciplina de naturaleza tecnolgica que aplica el mtodo cientfico, que
se ocupa del estudio, descripcin y proyeccin en trminos monetarios
y/o no monetarios, del estado de objetos, hechos y/o personas, atribui-
18
bles a una entidad social, con el objetivo de gestionar en cuestiones

predominantemente de ndole patrimonial, econmica y financiera.
Creemos interesante el punto de vista del Dr. Garca Casella (autor nacional
contemporneo), quien sostiene un enfoque cientfico de la disciplina y sea-
la la composicin del universo de su discurso.
La Contabilidad se dedica a explicar y normar las tareas de descripcin,

principalmente cuantitativa, de la existencia y circulacin de objetos, hechos y
personas diversos de cada ente u organismo social y de la proyeccin de los
mismos en vistas al cumplimento de metas organizacionales a travs de sis-
temas basados en un conjunto de supuestos bsicos, [] el dominio o uni-
verso del discurso contable abarca documentos, personas, sistemas, modelos
y todo otro objeto de conocimiento cientfico vinculado a su labor (GARCA CASE-
LLA, 2001:13).
La siguiente es una definicion extrada del libro Tratado de Contabilidad

Superior, elaborada por un prestigioso autor, exponente de la escuela italiana
(europea-continental), de la primera mitad del siglo XX:
Vincenzo Masi concibe a la Contabilidad como la ciencia del patrimonio y

que su objeto es el estudio del mismo, considerndolo tanto esttico como
dinmico, cualitativo o cuantitativo, y que su finalidad es el gobierno oportuno,
cuidadoso y conveniente de dicho patrimonio durante la gestin, transforma-
cin, fusin o liquidacin de la empresa (GUERRERO, 1969:12).
El autor concentra su atencin en el estudio del patrimonio en la situacin

inicial y luego en movimiento, caracterizando el tipo de variacin que puede
acontecer en dicho patrimonio (cualitativa y cuantitativa), sin perder de vista
los momentos de vida de una organizacin (inicio, desarrollo y fin).
Entre los autores argentinos de notable trayectoria que sostienen un con-
cepto de disciplina tcnica encontramos a Enrique Fowler Newton:
La Contabilidad es una disciplina tcnica que a partir del procesamiento de

datos sobre la composicin y evolucin del patrimonio de un ente, los bienes
de propiedad de terceros en su poder y ciertas contingencias, produce informa-
cin para la toma de decisiones de administradores y terceros interesados y
para la vigilancia sobre los recursos y obligaciones del ente (FOWLER NEWTON,
1996:22).
No coincidimos con esta definicin por cuanto parecera ser que la contabili-
dad est asociada a un proceso mecnico.
Evidentemente, la conceptualizacin de la Contabilidad y su encuadre
como disciplina es una cuestin que no ha sido dirimida hasta el momento.
19
1.
Ubique en la bibliografa del curso la definicin que da el autor o auto-
res que est leyendo, transcrbala a continuacin, e indique (con una
cruz) en que concepcin se enrola, de acuerdo con lo sealado prece-
dentemente. Justifique su respuesta.

Ciencia [ ] Tcnica [ ] Tecnologa [ ]
1.1.1. Objetivo de la Contabilidad
El objetivo de la Contabilidad es brindar informacin til para la toma de deci-

Vase Unidad 4.1.
siones y el control vinculados al objeto de estudio: el patrimonio.
La informacin contable puede ser medida en trminos monetarios o en
trminos no monetarios. Desde luego, las mediciones cuantitativas moneta-
rias utilizan una moneda de cuenta (pesos, dlares estadounidenses, otras
monedas) que permite con facilidad su comprensin y generalmente es la
forma utilizada para comunicar informacin hacia terceros.
En el nivel interno de la organizacin puede existir la necesidad de infor-
macin en unidades monetarias u en otras unidades fsicas.
Principios de Contabi-
lidad Generalmente
En los PCGA aprobados por la Asamblea de Graduados en la Ciudad de Avellaneda en 1969
Aceptados aprobados por la haba un principio denominado Moneda de cuenta. Sealaba que los estados contables
Asamblea General de Graduados reflejaban el patrimonio mediante un recurso que se empleaba para reducir todos sus compo-
en Ciencias Econmicas en nentes heterogneos a una expresin que permita agruparlos y compararlos fcilmente. Para
Avellaneda 1969. Tales princi- ello se deba elegir una moneda de cuenta y valorizar los elementos patrimoniales aplicando
pios no se encuentran vigentes
un precio a cada unidad. Era recomendable utilizar como moneda de cuenta el dinero que
en la actualidad, si bien la sus-
tancia de los conceptos subya- tuviere curso legal en el pas dentro del cual funciona el ente. En aquellos casos donde la
cen en la normativa vigente moneda utilizada no fuera un patrn estable de valor, se deba realizar la correccin de dicha
(Resolucin Tcnica N 16 de la moneda mediante la aplicacin de mecanismos apropiados de ajuste. Finalmente, planteaba
Federacin Argentina de Con- que se pretenda, con ese principio, que todos los rubros queden expresados en moneda de
sejos Profesionales de Ciencias curso legal.
Econmicas).
El patrimonio de un ente como constitucin agregada de bienes econmicos

puede ser medido en forma aislada de acuerdo con sus caractersticas
(peso, superficie, longitud, medida, volumen, densidad, etc.), es decir, una
valoracin cualitativa. Cuando es necesario apreciarlo en su conjunto, de
manera de poder compararlo con el de otros entes, o con el de la misma
20
hacienda en diferentes momentos de su vida econmica aparece la necesi-

dad de practicar una medicin cuantitativa.
Alberto Arvalo sostiene que:
[] La apreciacin cuantitativa slo es posible considerando en los diver-

sos bienes patrimoniales un aspecto comn, que no es otro sino el valor
monetariamente expresado, que se puede atribuir a dichos bienes, apreciando
el valor de los mismos no por sus condiciones intrnsecas o fsicas, sino por
sus aspectos extrnsecos de carcter pecuniario, traducido en cantidades de
unidades monetarias, razn por la cual se denomina apreciacin cuantitativa
monetaria, apreciacin monetaria o apreciacin valorativa.
[] La apreciacin valorativa permite considerar a los bienes patrimoniales
como cantidades homogneas siempre que el valor est expresado en una
misma especie de moneda, a la que se denomina moneda de cuenta (ARVALO,
1954:31).
Utilizar como unidad de medida la unidad monetaria trae aparejados algunos

inconvenientes como, por ejemplo, la variacion en el poder adquisitivo de
dicha moneda, que se manifestar como:
Una prdida segn se trate de: a) tenencia de activos expresados en uni-
dades monetarias en un contexto de inflacin; o b) tenencia de pasivos
expresados en moneda expuesta en un contexto de deflacin.
Una ganancia debido a: a) tenencia de pasivos representados en moneda
expuesta a los cambios de poder adquisitivo de la moneda; o b) manteni-
miento de activos en moneda sujeta al efecto econmico deflacin.
En este sentido, Arvalo advierte tal inconveniente sealando al respecto:
Para que la valuacin monetaria produzca plenamente los efectos deseados

sera menester que el valor de la moneda de cuenta adoptada se mantenga
invariable con el transcurso del tiempo, lo que no ha ocurrido en la generalidad
de los pases, especialmente en lo que va de este siglo. La inestabilidad de los
valores monetarios es un factor que perturba la apreciacin cuantitativa de los
patrimonios y la determinacin del rdito de los capitales en las empresas,
generando arduos problemas de contabilidad en materia de inventarios y balan-
ces (ARVALO, 1954:32).
1.1.2. Diferencia entre Contabilidad y tenedura de libros
Podemos hablar de la disciplina con un sentido amplio, es decir, Contabilidad

con mayscula, o contabilidad con minscula para referirnos al proceso
contable de transformacin de datos en informacin contable.
Desde un punto de vista restrictivo se entiende por contabilidad al sistema
de informacin de un ente, orientado a brindar informacin de uso interno y
externo (monetaria y no monetaria) til para el proceso de toma de decisiones.
Tenedura de libros es un concepto que refiere al proceso mecnico de tra-
tamiento de los datos en informacin contable. Est vinculado con la tcnica
de registracin o revelacin de los hechos que interesa estudiar.
21
1.2. Las organizaciones

El objetivo de la contabilidad es el estudio de un objeto (el patrimonio) atri-
buible a alguien, a un ser que procura cumplir con objetivos previamente
planteados y para lo cual destin recursos. Ese alguien es la organizacin
en trminos genricos, pensando en un conjunto de relaciones humanas y
materiales orientado hacia el cumplimiento de objetivos generales previa-
mente establecidos.
El trmino organiza-
cin puede estar aso- El enfoque con que se consideran las organizaciones en este curso estar
ciado al proceso por el cual se encaminado a la gestin de sus recursos y a las relaciones humanas en inte-
establece un orden y se resuel- raccin con dichos recursos.
ven los conflictos entre las per-
Por ello, creemos oportuno citar el siguiente concepto:
sonas, referidos a un trabajo, a
las responsabilidades, y a gene-
rar un ambiente satisfactorio
laboral, pero ste no ser el sig- Las organizaciones son sistemas sociales compuestos por individuos y gru-
nificado con el que se utilizar
pos de individuos que, mediante la utilizacin de recursos, desarrollan un sis-
en nuestro trabajo.
tema de actividades interrelacionadas y coordinadas, para el logro de un objeti-
vo comn, dentro de un contexto con el que establecen una influencia recproca
(ADER, citado por CHAVES, et al, 1998:4).
1.2.1. Ente
Los informes contables se refieren siempre a un ente donde el elemento

subjetivo o propietario es considerado como tercero. El concepto de ente es
distinto del de persona ya que una persona puede producir informes conta-
bles de varios entes de su propiedad.
La personalidad del ente es independiente de la personalidad de sus pro-
pietarios y los informes contables de los entes slo deben referirse a los bie-
nes, derechos y obligaciones del ente econmico independiente.
Clasificacin
Los entes pueden ser clasificados como sigue:
En funcin del lucro:
Con fines de lucro Comerciales

Industriales
De servicios
Otros
Sin fines de lucro Religiosos
Deportivos
Culturales
Sociales
De beneficencia
De asistencia
Otros
22
Por su forma jurdica:
Sociedades comerciales
Sociedades irregulares
Uniones transitorias de empresas
Contratos de colaboracin empresaria
Entes binacionales
En funcin de su naturaleza jurdica:
Entes de derecho privado Sociedades pluripersonales

Entes unipersonales
Entes de derecho pblico Estado nacional
Estado provincial
Municipios
FOWLER NEWTON, E. (2003), Captulo 1. Las organizaciones y su

administracin, en: Contabilidad Bsica, Editorial La Ley, Buenos Aires.
2.
Complete el cuadro siguiente, clasificando los entes segn su finalidad
de lucro:
ORGANIZACIN CLASIFICACIN
CLUB ATLTICO BOCA JUNIORS
FUNDACIN VIDA SILVESTRE
XEROX S.A.
COOPERATIVA SANCOR LTDA.
SUPERMERCADOS COTO S.A.
COOPERADORA ESCUELA N 8
UNIVERSIDAD CATLICA ARGENTINA
ROTARY CLUB ARGENTINO
LAWN TENNIS CLUB
COTOLENGO DON ORIONE
EDITORIAL LA LEY S.A.E. e I.
1.3. El sistema de informacin contable

A continuacin desarrollaremos el concepto de sistema de informacin conta-
ble a partir de la Teora de Sistemas, pues en distintos textos de contabilidad
se hace referencia a sistemas contables sin definir con precisin su signifi-
cado, razn por la cual entendemos pertinente realizar dicha conceptualiza-
cin. Para ello comenzaremos por definir qu entendemos por sistema, para
continuar con la nocin de sistema de informacin contable o sistema conta-
ble. Luego, pasaremos revista a los elementos que conforman dicho sistema.
23
1.3.1. Sistemas
La Real Academia Espaola define sistema de la siguiente manera:
Conjunto de reglas o principios sobre una materia racionalmente enlazados

entre s;
Conjunto de cosas que relacionadas entre s ordenadamente contribuyen a
determinado objeto.
Vale decir que sistema es un conjunto organizado de cosas o partes inte-

ractuantes e interdependientes, que se relacionan formando un todo unitario
y complejo, destinado al cumplimiento de un objetivo.
Luego, compartiendo la nocin de sistema dada por Korn podemos repre-
sentar el concepto como sigue:
S = { C | las cosas estn relacionadas }
En otras palabras, el sistema S es igual al conjunto de cosas o partes C, tal que

las cosas o partes de C estn relacionadas (KORN, 2003:16).
Un sistema es un conjunto de dos o ms partes en las que cada una

de ellas satisface tres condiciones a saber:
1. Toda parte de un sistema debe ser capaz de afectar el desempeo o
las propiedades del sistema. Por ejemplo, un organismo vivo es un
sistema y cada parte de ese sistema biolgico afecta su comporta-
miento.
2. Ninguna de las partes de un sistema tiene un efecto independien-
te del todo, pues todas las partes de un sistema son independien-
tes e integradas.
3. Los subsistemas o subgrupos tienen las mismas propiedades de sus
partes.
Traduccin propia: Conferencia del Dr. Ackoff, A Teora dos Sistemas,

http://www.jsmnet.com/clippings/ackoff.htm, 24.09.05
Un sistema es un todo (S) que no puede ser dividido en partes (Ss) inde-
pendientes, cuyas propiedades esenciales (PS) pertenecen al conjunto, y sus
partes o elementos estn interrelacionados (R).
As:
S Ss
PS S
Ss0 R Ss1 R Ss2 R ... Ssn
S = {Ss0 R Ss1 R Ss2 R ... Ssn}
PSs PS
24
Donde:
S: Sistema
Ss: Subsistemas o partes
PS: Propiedades esenciales del sistema
: Pertenece a
PSs: Propiedades de los subsistemas o partes
R: Relaciones entre subsistemas o partes
Se ha afirmado que las propiedades del sistema (PS) son diferentes de las
propiedades particulares de los subsistemas o partes que lo integran (PSs),
y que no es posible explicar el todo por la simple sumatoria de las partes,
pues las propiedades del sistema son mayores que la suma de las propieda-
des de cada parte del mismo. Para lograr la comprensin de esta afirmacin,
se hace necesario el pensamiento sistmico. Hay una filosofa de los siste-
mas, una orientacin de pensamiento y de concepcin del mundo como con-
secuencia de introducir la nocin de sistema como nuevo paradigma cient-
fico (en contraste con el paradigma lineal-causal-analtico y mecanicista de
la ciencia tradicional) (BERTALANFFY, 1982:151).
1.3.2. Sistema de Informacin Contable (SIC)
Podemos afirmar que un sistema de informacin contable es el conjunto

organizado de elementos y subsistemas interactuantes e interrelacionados,
que integrando un todo unitario y complejo, est destinado a satisfacer las
necesidades de los usuarios en materia de estudio, descripcin y proyeccin
en trminos monetarios y/o no monetarios, del estado de objetos, hechos
y/o personas, atribuibles a una entidad social, con el objetivo de gestionar.
Es decir que todo SIC tiene un objetivo a cumplir: producir informacin til
para permitir que el destinatario de la misma pueda gestionar.
En la bibliografa contable se puede observar que se habla de sistemas
contables, sistemas de informacin contable, o subsistemas de informacin
contable como partes de un sistema de informacin del ente. Con relacin a
esta ltima afirmacin vale aclarar que dentro de la teora de sistemas, todo
sistema puede ser visto formando parte de otro sistema mayor y entonces
convertirse en un subsistema de aquel, por lo que creemos que dicha aseve-
racin no aporta demasiado.
A partir de lo desarrollado podemos concluir en que todo sistema conta-
ble es en s mismo un sistema de informacin. Luego, de esta ltima afirma-
cin se seguira el razonamiento por el cual se consideran como sinnimos,
los conceptos de: a) sistema contable; y b) sistema de informacin contable.
El sistema contable como es concebido, comprende aspectos de mayor

amplitud que la nocin primitiva de cuestiones operativas de registra-
cin. De esta manera sealamos un enfoque diferente del sustentado
por E. Fowler Newton (en su texto Organizacin de Sistemas contables,
1983, pg. 16). Vale sealar que, para dicho autor, los elementos de
un sistema contable estn relacionados con el proceso contable.
25
Elementos del Sistema Contable
El SIC est constituido por cinco elementos bsicos, a saber:
1. Las entradas (inputs): son los recursos que se integran al sistema para
que pueda operar y hacen al cumplimiento del objetivo de aquel. Los
inputs estarn constituidos por recursos humanos, tecnolgicos, econmi-
cos, y de informacin (hechos contables). Las entradas estarn determi-
nadas por los requerimientos de salida del SIC, esto es el objetivo hacia
el cual estar orientado el sistema en particular, y constituyen la materia
prima de arranque que brinda al sistema sus necesidades operativas. Los
inputs pueden ser:
El resultado o salida de un sistema anterior con el cual el sistema est

relacionado.
Por feed back o retroalimentacin, constituido por una reintroduccin
de una parte salida del propio sistema.
Por una entrada al azar, como un insumo potencial de ingreso al sistema.
2. El proceso o unidad de procesamiento: la funcin del procesamiento ser

elaborar los insumos para modificarlos en vistas a obtener el resultado
buscado, que sern los informes contables en particular. El proceso tiene
la misin de transformar las entradas en salidas, y tal funcin podr ser
llevada a cabo por una mquina, un individuo, una computadora, un proce-
so de inteligencia artificial, etc. El proceso comprender:
El diseo de las unidades de informacin o cuentas.

La metodologa de revelacin de los hechos contables (partida simple,
partida doble, partida cudruple, etctera).
Los medios de almacenamiento de la informacin contable fsicos o
lgicos (registros contables en papel o discos de caracteres pticos).
El proceso de transformacin de los datos propiamente dicho (manual,
computadorizado, etc.) estar integrado por: a) los aspectos metodol-
gicos cognitivos del tratamiento de los datos: manual de cuentas, nor-
mas de control sobre la documentacin recibida, normas sobre docu-
mentacin autogenerada, normas de control sobre la documentacin
procesada por el sistema, normas para la atribucin de mediciones al
hecho contable, normas de validacin de los datos ingresados al siste-
ma, y normas sobre controles de consistencia y congruencia de la
informacin susceptible de procesamiento; y b) la tecnologa asociada
para llevar a cabo dicho procesamiento.
El archivo de los datos ingresados al sistema y de la informacin o sali-
da producida (temporarios o permanentes).
Vale decir, el proceso contable no depende de una determinada tecno-
loga, sino que se trata de un aspecto conceptual de la teora de siste-
mas, y como tal debe ser tratado por el SIC.
3. El producto (output) del SIC es el resultado final del tratamiento y conver-

sin de los insumos por la unidad de procesamiento y est constituido
conceptualmente por los informes contables. La salida es el resultado del
funcionamiento del sistema o, alternativamente, el propsito para el cual
26
existe el sistema contable. Es importante destacar que al disear el SIC,

si no se tuvieron en cuenta las necesidades del usuario, aun cuando se
ponga el mayor esfuerzo, el resultado obtenido ser defectuoso, incom-
pleto, insatisfactorio, malo o inexistente. Luego se acota que el objetivo
debe ser cumplido en el tiempo especificado, pues ello opera como un
factor esencial del sistema y de la teora de los objetivos.
4. El control es el elemento que permitir comparar lo efectivamente realiza-

do o por realizar, con lo planificado originalmente, es decir, con los objeti-
vos esperados del sistema. Este control estar orientado hacia la revisin
de las entradas al SIC, el proceso y el resultado o producto manifestndo-
se como diferentes rutinas de control. A partir de las acciones de control
se producir informacin til para el circuito de retroalimentacin. El sis-
tema de control estudia la conducta del sistema con el fin de regularla de
un modo conveniente para su supervivencia.
Los elementos bsicos de un sistema de control comprendern: a)
una variable, que es el elemento que se desea controlar; b) los mecanis-
mos sensores para medir las variaciones a los cambios de la variable; c)
los medios a travs de los cuales se desarrollarn las acciones correcti-
vas; d) la fuente de energa, que entrega la energa necesaria para cual-
quier tipo de actividad; e) la retroalimentacin, que a travs de la comuni-
cacin del estado de la variable informada por los sensores, permite que
se lleven a cabo las acciones correctivas. Vale decir que el control es en
s mismo un subsistema del sistema contable SIC.
5. La retroalimentacin se produce cuando las salidas del sistema, o la influen-

cia de stas en el contexto, vuelven a ingresar al sistema como inputs, per-
mitiendo su control y que el mismo tome medidas de correccin en base a la
informacin retroalimentada. El feed-back tiende a corregir los errores en
forma inmediata o mediata con impacto en los recursos que ingresan, en el
proceso propiamente dicho o en los informes contables de salida.
1.3.3. Distintos tipos de informacin a presentar
La informacin contable tiene por objeto ser utilizada para controlar la ges-
tin del ente y tomar mejores decisiones.
La revelacin de la informacin contable hacia el usuario se materiali-

za a travs de los informes contables. Los informes se pueden preparar
siguiendo variadas formas y caractersticas conforme la existencia de
diferentes usuarios con necesidades diferenciadas.
La administracin del ente comprende el perfeccionamiento de tres funcio-

nes que a los efectos del estudio pueden ser enunciadas como se expone,
pero difcilmente se encuentren siguiendo un orden determinado:
Planear,
Coordinar y
Controlar.
27
La planificacin comprende el establecimiento de metas que se espera ten-

gan lugar en el futuro; coordinar es sincronizar las acciones de los diferentes
miembros interactuantes de la organizacin y los recursos materiales en vis-
tas al cumplimiento de los planes establecidos; y controlar es realizar la
medicin y la evaluacin del grado del cumplimiento de las metas organiza-
cionales, es decir, estudiar las acciones pasadas, comprender las desviacio-
nes, para poder efectuar las acciones correctivas oportunas o el rediseo de
las metas de la organizacin. La informacin contable tiene por objeto ser
utilizada para controlar la gestin del ente y tomar mejores decisiones. La
gestin o accin administrativa comprende:
a. Tomar una decisin con base en los objetivos previamente definidos.

b. Ejecutar la decisin establecida.
c. Controlar los resultados.
Y podemos graficarla como sigue:
GESTIN ADMINISTRATIVA
TOMA DE DECISIN EJECUCIN DE LA DECISIN CONTROL DE RESULTADOS
Nociones sobre distintos tipos de informes contables
Hay distintos tipos de informes contables, conforme las pautas y criterios

que guan su elaboracin. En razn de esos criterios podemos encontrar tres
tipos de informes contables:
1. Para usuarios externos: siguen normas profesionales y/o legales (de cono-
cimiento pblico), generalmente estn vinculados con usuarios externos
interesados en la vida de la empresa (bancos, AFIP, accionistas, etctera).
2. Para usuarios internos: contienen criterios propios de quien elabora la

informacin (de acceso restringido). Son informes que podran ser carac-
terizados como informacin privilegiada y en su mayora estn relaciona-
dos con quienes dirigen el ente (directores, gerentes, etctera).
3. Otros usuarios: la informacin es elaborada a partir de los criterios solici-

tados por quien la recibe. Son informes especiales que pueden ser
requeridos por terceros ante situaciones particulares. Por ejemplo, cuan-
do un banco solicita informacin detallada de ventas de un periodo. ste
puede ser considerado un caso especial de informacin de la explicada
en el punto 2 precedente.
Es importante destacar que el usuario de un informe debe conocer las pau-

tas y criterios utilizados para la realizacin del mismo, a la hora de interpretar
su contenido.
Resoluciones Tcnicas N 8, 9 y 11 de la Federacin Argentina de

Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas.
28
Informes contables para usuarios externos

Los informes contables para ser utilizados por terceros, ajenos al ente, se
confeccionan siguiendo las normas tcnicas que permiten a dichos usuarios
la comprensin integral del contenido y la forma de los reportes contables.
Los informes contables preparados teniendo en consideracin las nor-

mas profesionales y/o legales se denominan estados contables o estados
contables bsicos, y comprenden los siguientes:
1. Estado de situacin patrimonial o balance general.
2. Estado de resultados (en los entes sin fines de lucro, estado de
recursos y gastos).
3. Estado de evolucin del patrimonio neto.
4. Estado de flujo de efectivo.
En todos los casos debe respetarse la denominacin de los estados bsicos, los
que deben integrarse con la informacin complementaria, que es parte de ellos.
3.
Consiga un estado contable de alguna organizacin a la que tenga
acceso o bien de alguna empresa que cotice sus acciones en alguna
Bolsa de Valores del pas y:
a. Trate de ubicar los estados contables bsicos.
b. Verifique si hay indicacin de que estn confeccionados de acuer-
do con normativa profesional vigente.
c. Constate si en su exposicin se han seguido los lineamientos esta-
blecidos por la Resoluciones Tcnicas N 8, 9 u 11 de la FACPCE.
Informes contables para usuarios internos

Los informes contables de gestin son solicitados por los usuarios internos
del ente, y generalmente son confeccionados segn disposiciones internas
del propio ente o del requirente de la informacin. A falta de normas al res-
pecto, los informes se confeccionan siguiendo las pautas que establece el
emisor del informe.
Definimos como informes contables de gestin a los informes conta-

bles que contienen la informacin necesaria que permite al usuario
tomar decisiones y controlar el grado de eficacia y eficiencia en el
logro de los objetivos organizacionales propuestos.
Para cumplir con el fin perseguido, el usuario interno necesita recurrir a dife-
rentes tipos de informacin, a saber:
a) Informacin contable cuantitativa: informacin patrimonial, econmica y

financiera que se vincula con informacin del pasado y mensurable en tr-
minos monetarios.
29
b) Informacin contable cualitativa: informacin del pasado, por ejemplo, lis-

tado de clientes pendientes de cumplimiento, listados de reclamos de
clientes, listados de rechazos de mercaderas, etctera.
c) Informacin sobre hechos futuros: presupuestos o cualquier tipo de infor-
macin proyectada.
d) Informacin no integrada al sistema contable: informacin no relevada por
el sistema contable que impacta sobre la actividad del ente (cotizacin de
la moneda extranjera, situacin de beligerancia de un pas o frontera,
etctera).
Con base en ello, los informes definidos como herramientas para tomar deci-
siones y controlar la gestin del ente deberan:
Basarse en el sistema contable del ente.
Utilizar informacin cualitativa.
Contemplar hechos del contexto con impacto en la situacin econmica
patrimonial y financiera.
Utilizar informacin proyectada y anlisis de variables que permiten otra
visin de la actividad del ente.
Entre los informes de gestin ms difundidos, encontramos la informacin

por segmentos de actividad, informes sobre cumplimiento presupuestario,
informes sobre costeo variable, e informacin proyectada.
Los informes de gestin no tienen una forma de exposicin determina-
da sino dependen de las pautas que define el usuario o el emisor de los
informes.
Ejemplos de informes contables de gestin

a. La informacin del comportamiento de las ventas en un semestre, mos-
trando los totales mensuales y su variacin podra adecuarse a diferentes
formatos.
En forma narrativa
En un cuadro (excel)
En forma de un grfico de torta
En un eje de coordenadas
b. Presupuesto y control presupuestario
c. Informe de costos
d. Informacin proyectada
1.4. Informacin contable

Como hemos afirmado, el objetivo que procura la disciplina es brindar infor-
macin oportuna, necesaria y suficiente para el proceso de toma de decisio-
nes, por ello cobra importancia estudiar y comprender las caractersticas que
deber reunir dicha informacin.
1.4.1. Caractersticas de la informacin contable
La empresa recibe recursos financieros de personas fsicas o jurdicas, en la

mayora de las ocasiones no tienen contacto directo con la misma, ya sea
que revistan la denominacin de acreedores o la de titulares de participacio-
30
nes del capital social. Pero, aparte de stos, puede haber otros grupos e ins-
tituciones sociales interesados en la marcha o evolucin de la empresa en
cuestin, por las implicaciones de diversa naturaleza que la misma tiene con
su entorno social. Todos estarn interesados, en mayor o menor medida, en
la marcha de la empresa, segn las repercusiones que para cada uno de
ellos tenga dicha sociedad, por lo que tendrn obviamente unas determina-
das necesidades de informacin.
En este sentido, pudiera plantearse qu derecho asiste a los agentes eco-
nmicos no vinculados a la gestin de la mencionada empresa para aden-
trarse en el interior de la misma. Con independencia de razones de seguri-
dad, se entiende que en un gran nmero de circunstancias, esa informacin
se da o deber darse debido a que la empresa no es un agente aislado del
mundo: ella, al igual que cualquier persona individual o social, est interrela-
cionada con su entorno y sin l no tendra razn de existir.
Las organizaciones realizan diariamente operaciones de las que se obtie-
nen datos que han de ser utilizados por distintos agentes internos y exter-
nos de las empresas, quienes deben contar con informacin contable nece-
saria y oportuna.
Dicha informacin surge de los sistemas contables, los cuales deben
cumplir en su confeccin con requisitos establecidos y cualidades, de mane-
ra de asegurar condiciones mnimas de objetividad y permitir su interpreta-
cin por parte de los diversos actores que solicitan o se nutren de la misma.
Las cualidades a las cuales debe estar sujeta la informacin contable tie-
nen como antecedentes los trabajos del Comit creado en la Primera
Convencin Metropolitana de Graduados en Ciencias Econmicas (1949),
que fueran presentados ante la IV Conferencia Interamericana de
Contabilidad celebrada en Chile (1957) bajo el ttulo Normas mnimas para
la confeccin de Estados Contables; el trabajo presentado ante la VI
Conferencia Interamericana de Contabilidad celebrada en Nueva York (1962;
los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA) aprobados
por la VII Conferencia Interamericana de Contabilidad (1965), y la VII
Asamblea Nacional de Graduados en Ciencias Econmicas (1969):
1. Identificabilidad. Los estados contables peridicos se refieren a sujetos

econmicos perfectamente definidos en cuanto a su rea de actividad eco-
nmica y a momentos o intervalos temporales perfectamente identificados.
Deben mostrar expresamente los datos de identificacin contenida en ellos.
2. Oportunidad. La informacin contable debe ofrecerse a los decisores eco-

nmicos en tiempo oportuno, ya que unos datos presentados a destiempo se
convierten en intiles para la aplicacin a la que estn ordenados. La fijacin
de los plazos de presentacin de los estados contables es materia de juicio
que corresponde sealar, en todo caso, a los rganos pertinentes de la uni-
dad econmica. No obstante, el ordenamiento jurdico suele establecer pla-
zos para la presentacin de los estados contables peridicos.
3. Claridad. La informacin contable debe ser mostrada en trminos claros y

accesibles, con el fin de asegurar, dentro de lo posible, la adecuada utiliza-
cin de la misma por parte de sus diferentes destinatarios, los cuales no
tienen por qu ser especialistas en materia contable. La normalizacin con-
table favorece substancialmente la claridad de la informacin, al generar
31
unos estados uniformes en cuanto a estructura, terminologa y criterios de

elaboracin.
4. Relevancia. La informacin debe poseer una utilidad notoria, potencial o

real para los fines perseguidos por los diferentes destinatarios de los esta-
dos contables; igualmente, debe ser completa, para que se pueda alcanzar
un conocimiento suficiente de los hechos que se tratan de relevar, por lo que
se deben declarar todos los datos pertinentes e informaciones adicionales
necesarias para el proceso de adopcin de decisiones.
5. Razonabilidad. La informacin contable no puede alcanzar en todos los

casos una exactitud completa sobre los sucesos de la actividad econmica
que trata de dar a conocer, por lo que debe perseguir una aproximacin razo-
nable de los mismos. La mayora de los sucesos econmicos se prestan a
diversas conjeturas, no son medibles con entera precisin, dependen de
sucesos aleatorios, etc. Por lo tanto, basta con que los estados contables
alcancen una exposicin razonable de los hechos que tratan de representar.
La razonabilidad de dichos estados se consigue a travs de la aplicacin
correcta de los principios contables que inspiran su elaboracin.
6. Economicidad. La informacin contable es til para el proceso de adopcin

de decisiones, pero al mismo tiempo su obtencin ocasiona costos. La infor-
macin que ha de proporcionarse a los decisores econmicos debe tener en
cuenta el criterio de costo-beneficio a la hora de juzgar sobre el nivel de agre-
gacin o desarrollo de ciertos datos que pueden favorecer un conocimiento
ms detallado de los hechos por parte de los respectivos decisores.
7. Prudencia. La informacin debe expresarse con cautela y precaucin. El

informante debera ubicarse entre la reflexin y la previsin, tendiente a evi-
tar los riesgos que podran emanar de la informacin que comunica.
8. Objetividad. La informacin contable debe elaborarse utilizando un meca-

nismo de procesamiento que impida al mximo la introduccin de criterios
subjetivos por parte de los responsables del proceso. Esto depende del
grado de concrecin y consistencia del sistema de procesamiento contable
para producir automticamente mediciones de datos al margen de posibles
influencias subjetivas de los procesadores del mismo. La informacin conta-
ble posee un grado de objetividad suficiente cuando varios procesadores de
los mismos hechos contables, dentro de un mismo sistema de informacin y
aplicando las mismas reglas, pueden llegar a datos anlogos entre ellos.
9. Verificabilidad. La informacin contenida en los estados contables debe

ser susceptible de control y revisin interna y externa. La verificabilidad inter-
na depende esencialmente de las normas de control que efectivamente regu-
len las diferentes operaciones que desarrollan la empresa y el propio siste-
ma de procesamiento de la informacin contable. La verificabilidad externa
representa la propiedad de la informacin de ser sometida a comprobacin a
travs de pruebas pertinentes fuera del sistema de procesamiento, y repre-
senta una garanta necesaria para sus usuarios respecto al cumplimiento de
los requisitos que deben ser exigidos a la informacin y a la correcta aplica-
cin de los principios contables que sirven de base para su elaboracin; esta
32
garanta es mxima cuando la revisin es realizada por profesionales espe-

cializados e independientes de la empresa.
10. Utilidad. La informacin debe servir de base para que los usuarios tomen
decisiones. La utilidad de la informacin contable depender de lo que se
diga de ella.
11. Normalizacin. La informacin debe basarse en normas y reglas adecua-

das que satisfagan la necesidad de consecuencia, uniformidad o comparabi-
lidad que pudiera requerir el usuario.
Estas son algunas de las cualidades que debe tener la informacin conta-
ble para ser utilizada por los agentes que la requieran.
Resolucin Tcnica N 16 de la Federacin Argentina de Consejos

Profesionales de Ciencias Econmicas.
4.
Resee en un cuadro sinptico los requisitos que debe cumplir la
informacin contenida en los estados contables segn la RT N 16.
1.4.2. El proceso decisorio
La decisin es el proceso por el cual se opta por una alternativa entre un con-
junto de ellas. Puede ser individual o bien de un grupo de personas que den-
tro de una empresa deberan tomar decisiones integradas, encadenadas,
conjuntas.
La decisin constituye el ncleo de las funciones gerenciales, concepto
que es ms amplio:
La tarea de decidir se extiende a la organizacin total, lo mismo que la tarea

de hacer; es decir, la Administracin debe asegurar que la organizacin haga
una toma de decisiones correcta, de la misma manera que debe incluir princi-
pios que aseguren una accin efectiva (SIMON, citado en NEZ, 2001:279).
A tal punto, habra que diferenciar la accin refleja de aquella que proviene de
un proceso racional. Una accin refleja es aquella que se ejecuta en forma
inconsciente; por ejemplo, para un empleado que escribe en su PC, el uso de
las teclas es producto de una accin aprendida, rutinaria e inconsciente.
En cambio, cuando una seleccin es consecuencia de un esquema de
razonamiento y de anlisis podemos afirmar que deviene de un proceso deci-
sorio. Por ejemplo, un profesional en Ciencias Econmicas que deba elaborar
un balance de un ente tendr que volcar sus conocimientos, disear cada
alternativa, seleccionar la que entienda ms conveniente e interrelacionarla
con las restantes decisiones que debe tomar para obtener su finalidad. Por
lo tanto, es una accin deliberada, consciente.
33
Para el desarrollo del proceso decisorio se requiere informacin. La alter-

nativa elegida y puesta en accin implicar el desarrollo de un comporta-
miento orientado a resolver un problema, a aprovechar una oportunidad, en
fin, a lograr un objetivo.
Las etapas del proceso decisorio, segn Herbert Simon, son:
1.- Actividad de inteligencia

Investigacin del ambiente para encontrar las condiciones que exigen una deci-
sin.
2.-Actividad de Diseo
Invencin, desarrollo y anlisis de posibles cursos de accin.
3.-Actividad de Eleccin
Seleccin de un curso determinado de accin, a partir de los cursos disponi-
bles.
4.- Actividad de Revisin
Evaluacin de las elecciones pasadas.
Para desarrollar estas cuatro fases del proceso, es necesario tener informacin
proveniente de los canales de comunicacin internos y externos (SIMON, 1982:
37 y 38).
Las decisiones pueden ser clasificadas en: no programadas, programadas y

semiprogramadas.
Decisiones no programadas son las de carcter excepcional, imprevistas,
no estructuradas, de gran trascendencia para la organizacin. Corresponden
por lo general, al nivel superior de la organizacin.
Decisiones programadas son aquellas de carcter repetitivo, rutinario, que
se adoptan al producirse la reiteracin de los hechos. Por ello se define un
procedimiento estndar, para que ante situaciones iguales se aplique esa
forma predeterminada con el fin de dar respuesta. Las decisiones programa-
das estn dadas, por lo general, en el nivel operativo de la empresa.
Decisiones semiprogramadas son aquellas que combinan las dos anterio-
res, en el marco de una decisin superior, se eligen alternativas dentro de
estas restricciones, pero contienen mayor grado de discrecionalidad que las
programadas. Ataen al nivel ejecutivo de la organizacin.
1.4.3. Tratamiento de los datos: captacin, fuentes,

transformacin en informacin til, controles
En todo proceso contable, la contabilidad de la empresa es una parte del sis-

tema de informacin de la misma, que capta datos sobre las variaciones
patrimoniales de la organizacin y que despus de un ordenado procesa-
miento permite la preparacin de informacin para ser utilizada por quienes
toman decisiones dentro o fuera de la empresa.
Los datos que debe captar el sistema estn referidos a transacciones u
operaciones que la empresa realiza con la finalidad de obtener beneficios.
Las transacciones que lleva adelante la empresa deben ser de carcter
comercial, industrial o de servicios, para lo cual han de realizarse operacio-
nes que generarn hechos con terceros, o tambin en forma interna de la
empresa, lo que puede dar lugar a modificaciones en su patrimonio.
34
El proceso de la captacin de los datos no se genera solo. En general,

stos se obtienen de los denominados comprobantes o documentos de
carcter respaldatorio que en la actualidad deben cumplir con requisitos que
establece la Administracin Federal de Ingresos Pblicos a travs de sus
resoluciones. La documentacin respaldatoria junto con las registraciones
contables permiten probar la existencia de las operaciones frente a terceros
(AFIP, Direccin General de Rentas, etctera).
Estos comprobantes pueden generarse dentro de la empresa y ser com-
pletados fuera de ella, por ejemplo, la entrega de mercaderas a una empre-
sa en sus almacenes, donde el responsable del sector debe conformar el
remito y su correspondiente factura.
La documentacin respaldatoria tiene diversos orgenes, a saber:
a) Generados internamente: se elaboran dentro de la empresa y son usados

solamente en dicho lugar, como puede ser un informe de la actividad dia-
ria de un sector de la empresa.
b) Generados externamente: son confeccionados por terceros y controlados
por el personal de la empresa, por ejemplo, recibir en almacenes una
compra efectuada por la organizacin.
Es sumamente importante que los comprobantes a ser registrados por la

empresa cuenten con todos los requisitos que las reglamentaciones vigen-
tes estipulan para realizar las registraciones correspondientes.
Los comprobantes necesarios para la realizacin de las tareas contables
son los siguientes:
Nota de Pedido del sector que solicita la adquisicin de un material.

Pedidos de Cotizacin que origina el sector de compras y que se envan a
los proveedores de la empresa.
Orden de Compra, documento por el cual se le asigna a un proveedor el
compromiso de la adquisicin de determinado bien o prestacin de servicio.
Remito, elemento que acompaa a las mercaderas en trnsito, para ser
entregada al comprador de las mismas.
Nota de recepcin emitida por el sector de almacenes por la mercaderas
recibidas.
Factura, documento que indica la realizacin de una operacin de venta.
Orden de pago, formulario de uso interno en que se determina el pago de
una transaccin realizada por la empresa a un proveedor de la misma.
Tambin pueden existir otra serie de comprobantes como Notas de Dbitos y

Crditos, etctera.
Los datos que brindan los comprobantes mencionados deben ser someti-
dos a distintos procesos con la finalidad de que los informes que se obtie-
nen brinden una herramienta til para todos aquellos que deban decidir.
Todo ente, para trabajar con eficacia, necesita contar con dicha informa-
cin. Se requiere estar informado sobre los recursos existentes, los resulta-
dos de las operaciones y hechos econmicos en los cuales la empresa se
halla involucrada.
Cada sector genera informacin de:
Ventas diarias (facturacin realizada)
35
Materias primas y mercaderas recibidas en almacenes y su costo

Depsitos efectuados en cuenta corriente de Bancos
Todos los datos surgidos de estas operaciones deben ser clasificados,

registrados y elaborados con informes. A partir de ello es factible medir el
patrimonio del ente, obtenindose el control de las operaciones efectuadas
y tomar decisiones sobre las mismas.
Cabe agregar que las caractersticas bsicas de la informacin eficaz son
las siguientes.
La oportunidad de su procesamiento y emisin: la informacin debe estar

en el momento oportuno, o sea, cuando pueda producir algun efecto
sobre una situacin dada. La informacin total, emitida fuera de tiempo,
no es efectiva; otra informacin no completa pero con suficiente grado de
aproximacin a la realidad de la empresa permite tomar decisiones con
cierto grado de razonabilidad.
El adecuado reflejo de la realidad.
La confiabilidad de los sistemas y procesos de formulacin que le dan origen.
La suficiencia de sus contenidos; el nivel de detalle deber estar en rela-
cin con las necesidades de informacin de los distintos usuarios.
Los controles deben estar a cargo de la Administracin Superior; su fun-
cin especfica ser desarrollar las tareas inherentes al mismo, pero la
responsabilidad del control debe recaer sobre todos los integrantes de la
empresa, por cuanto han prestado su conformidad para alcanzar los obje-
tivos propuestos.
Un sistema de control ineficiente origina despilfarro, pues procesa gran
cantidad de informacin de control que no origina acciones correctivas.
Existen distintas tcnicas para desarrollar el procedimiento de control, entre

las que podemos mencionar:
Controles cruzados: confrontando la informacin emitida por distintos secto-

res de la organizacin, referida a un mismo tema; por ejemplo, recepcin de
mercadera enviada por un proveedor, debe cotejarse la orden de compra con
la factura emitida y el remito conformado por almacenes.
Control por oposicin de intereses: donde se separan las fases inherentes a

cada operacin entre varios participantes, de tal forma que al cumplimentar-
se una fase de la operacin cesa la responsabilidad de quien entrega y reto-
ma la responsabilidad el que recibe. Si no existe separacin de funciones, el
sistema no ser falible y dar lugar a la posibilidad de que se produzcan vio-
laciones o fraudes, o que dicha ausencia de control permita errores en el tra-
tamiento de la informacin y como consecuencia en el resultado final.
Control por repeticin: si la misma informacin es procesada por dos secto-

res del ente, se analizarn las diferencias entre ambos informes ante su falta
de coincidencia.
Control por excepcin: basado en la existencia de parmetros previamente

determinados, no requerir accin correctora toda informacin que recaiga
dentro de dichos estndares. Sin embargo, si los resultados informados los
36
superan, se iniciar la accin correctora pertinente. Por ejemplo, realizar un

arqueo de caja (recuento fsico del dinero existente); si el mismo no supera
el 0.50% (parmetro establecido), la diferencia entre lo verificado y el saldo
resultante se considerar como una diferencia de caja, y el responsable no
deber hacerse cargo de dichos fondos, mientras que en caso contrario, si
dicha diferencia supera el parmetro establecido se solicitar el reintegro.
1.5. La actividad econmica

El estudio de la Contabilidad est relacionado con la actividad econmica de
las empresas, ya sean de carcter individual o colectivo.
Cuando hablamos de empresas de carcter individual, nos estamos refi-
riendo a los comerciantes matriculados, que en razn de lo establecido por el
Cdigo de Comercio, deben llevar libros contables rubricados.
Cuando nos referimos a empresas donde existe ms de una persona fsi-
ca, estamos hablando de las Sociedades Comerciales inscriptas en los regis-
tros respectivos.
La empresa es una organizacin que tiene una variada gama de activida-
des y objetivos.
El objetivo de toda empresa es maximizar sus utilidades, pero puede no
ser necesariamente el nico. En la economa moderna, la influencia del con-
texto, los controles estatales, los requerimientos cambiantes de su clientela
y otras causas han llevado al empresario a conformarse con el objetivo de
obtener ganancias razonables y, en algunos casos lograr beneficios no eco-
nmicos como el reconocimiento de la comunidad por su labor.
La importancia de la empresa deriva del hecho de que constituye el princi-
pal marco en que se desenvuelve la contabilidad, y ella debe ser adaptada a
sus necesidades.
1.5.1. Ciclo operativo
El tipo de actividades que ha de realizar la empresa ser distinto segn el

objeto de explotacin principal: industrial, comercial, agropecuario, etc. Las
operaciones que realiza una empresa industrial y comercial constituyen el
denominado ciclo operativo, el cual est determinado por las siguientes
fases:
a) Realizar compras de materias primas y otros insumos.

b) Abonar las compras efectuadas.
c) Transformar los insumos y producir nuevo bienes.
c) Comercializar los bienes producidos.
e) Cobrar las ventas efectuadas.
Para poder cumplir con sus actividades la empresa demanda elementos que
le permitan cumplir con el ciclo operativo, pero tambin una estructura per-
manente que sirva de base y facilite las operaciones.
Todo el conjunto de elementos con que la empresa opera puede denomi-
narse globalmente recursos. Dentro de ellos es posible distinguir los bienes
(materiales e inmateriales) y los recursos humanos (plantel directivo y labo-
ral), encargado de llevar a cabo las actividades del ente.
37
En todo ente, los administradores intentan combinar recursos humanos y

materiales para lograr el cumplimento de las metas fijadas por la organiza-
cin y satisfacer a las partes que intervienen o interactan con ella, que
defienden sus propios intereses:
Propietarios del ente.

Proveedores de bienes y servicios, que requieren la obtencin de un ren-
dimiento razonable en su relacin con la organizacin, de manera de
poder seguir operando.
Los trabajadores que necesitan una retribucin razonable por las tareas
desarrolladas en la empresa.
El Estado nacional, provincial o municipal a fin de que cumplan con sus
obligaciones tributarias.
Las instituciones bancarias y financieras.
Se puede observar que entre las operaciones de compra (produccin) y venta

se da un flujo de circulacin de bienes que caracterizaremos como flujo eco-
nmico, y entre las operaciones bsicas de pagos y cobranzas tiene lugar un
flujo financiero.
La R.T.N16 de la FACPCE esta- 5.

blece que:
La situacin y evolucin patrimo-
Ciclo operativo:
nial de un ente interesa a diversas a. Indique cules son las actividades especficas que contempla el
personas con necesidades de in- ciclo operativo de una empresa que tiene por objeto la fabricacin
formacin no totalmente coinci- y venta de muebles para oficina.
dentes, como ser:
a) los inversores actuales y po-
b. Determine cules son las actividades especficas que contempla una
tenciales empresa que tiene por objeto la comercializacin de filtros para
b) los empleados automotores, camiones y camionetas, nacionales e importados.
c) los acreedores actuales y po- c. Seale cules son las actividades especficas que desarrolla el ciclo
tenciales
d) los clientes operativo de una organizacin que tiene por objeto la prestacin
e) el Estado de servicios mdicos, asistenciales, de internacin, y otros de simi-
Como es casi imposible que los lares caractersticas.
estados contables satisfagan a
todos los posibles usuarios, se
consideran como usuarios tipo a:
Los inversores y acreedores 1.6. Usuarios de la informacin contable
(actuales y potenciales)
Proveedores de recursos de las
entidades sin fines de lucro no
En relacin con los destinatarios de la informacin contable, la doctrina
gubernamentales. anglosajona en general hace una distincin de la contabilidad, segn el tipo
Los cuerpos legislativos y de fis- de usuario. Autores de esta doctrina establecen que la informacin debe
calizacin de las entida- estar caracterizada segn el destinatario en cuanto a cantidad y calidad; por
des gubernamentales.
ello la clasifican en:
Contabilidad gerencial: destinada a la propia empresa y til al proceso

decisorio.
Contabilidad financiera: destinada a terceros de la empresa, pero usua-
rios de la informacin contable; tambin es denominada contabilidad
patrimonial.
Entregar distintos tipos de informes a pedido resulta muy complicado; as,

surge una corriente doctrinaria opuesta a la anterior, que establece la pre-
38
sentacin de la informacin contable como un cuerpo nico, donde las pau-

tas para elaborarla no deben variar en funcin del receptor de los datos, lo
que s puede diferir, dentro de las alternativas posibles, es que la caracteri-
zacin de los informes internos y externos podran ser distintos en intensi-
dad o grado de detalle de los datos y no en una diferente medicin de sus
componentes. En otras palabras, lo que variara sera la intensidad de la
informacin y no la calidad del tipo de informacin.
Entre los usuarios de informacin contable se pueden mencionar a los
siguientes:
Los administradores del ente
Los propietarios de la organizacin
Los posibles inversionistas del ente
Los proveedores y acreedores del ente
Los rganos del Estado nacional, provincial, municipal
Las instituciones bancarias y financieras
Los empleados de la empresa
La informacin contable debe satisfacer las necesidades informativas de los

usuarios, sin embargo, a alguno de ellos se les puede otorgar datos con dis-
tinto grado de detalle en funcin del tipo de relacin que mantengan con el
ente.
FOWLER NEWTON, E. (2003), Captulo 2. Contabilidad, Informes

Contables y Normas Contables, en: Contabilidad Bsica, Editorial La
Ley, Buenos Aires.
6.
Luego de la lectura de la bibliografa obligatoria y de los temas analiza-
dos en esta unidad:
Indique qu informacin contable necesitar un futuro inversionista
de una empresa agropecuaria.
39
2
El patrimonio y el proceso contable
Objetivos
Conocer y comprender el significado del patrimonio de una organizacin y
sus elementos componentes.
Conocer en profundidad la estructura patrimonial de la empresa.
Comprender los hechos econmicos y los efectos que producen en el
patrimonio de una entidad.
Conocer las cuentas y adquirir habilidad en el uso de las mismas.
Capacitarse en la formulacin de planes y manuales de cuentas acordes
a las necesidades de los usuarios.
Familiarizarse con el uso de los registros contables.
Conocer los requerimientos formales, jurdicos y tecnolgicos que deben
cumplir los registros contables.
2.1. Bienes econmicos y recursos

Para poder cumplir con su ciclo operativo, las empresas requieren de recur-
sos, entre los que se pueden distinguir bienes (materiales e inmateriales)
que posean valor econmico, susceptibles de ser valuados en trminos
monetarios, y recursos humanos (directivos, empleados) que llevan adelante
la administracin de la empresa.
2.1.1. Clasificacin de los recursos
Nos hemos referido a los recursos como sinnimo de conjunto de elementos

que opera el ente, distinguiendo entre aquellos materiales e inmateriales, as
como el esfuerzo humano.
Los recursos pueden clasificarse:
1. En funcin de su permanencia en el ente

a. Recursos de rpida movilidad: se consideran as a los que no se desea
mantener mucho tiempo en el patrimonio, dado que su objetivo es la rpi-
da rotacin. Ejemplos: dinero no solamente aquel que se encuentre en
poder del ente sino el depositado en bancos (cuenta corriente, cajas de
ahorro), cuentas por cobrar, mercaderas, etctera.
b. Recursos permanentes: son los que permanecen ms tiempo en el ente y
que no se han adquirido para ser comercializados y sirven de apoyo a la
funcin de produccin, administracin o comercializacin u otros que son
cedidos en alquiler para obtener una renta, como inmuebles, equipos y
maquinarias, participaciones societarias para lograr una integracin verti-
41
cal u horizontal en las actividades. Incluyen tambin la dotacin del perso-

nal que lleva adelante las actividades de la empresa.
2. En funcin de su propiedad
a. Recursos propios donde la empresa no slo tiene la libre utilizacin de
ellos sino tambin la libre disponibilidad, por lo tanto, puede transformar-
los, consumirlos, comercializarlos. Son cualquiera de los recursos men-
cionados, siempre y cuando el ente tenga la propiedad de los mismos.
b. Recursos de terceros, originados en el financiamiento de proveedores,
bancos, y por los mismos socios o accionistas (prstamos).
2.2. Estructura econmica y financiera del ente

La estructura econmica y financiera est representada en la igualdad conta-
ble, en la cual se determina que el patrimonio neto junto con el pasivo con-
forman la fuente de financiacin de los recursos aplicados al activo (estruc-
tura econmica).
En la explicacin del ciclo operativo (apartado 1.5.1.) se trat la existen-
cia de dos flujos diferentes de circulacin, a saber:
El flujo econmico (compras, ventas, produccin)

El flujo financiero (pagos, cobranzas)
Se estableci la diferencia entre compra o gasto y pago, y se enfatiz la dis-

tincin entre ingreso o ventas y cobranzas.
Ahora bien, los recursos constituyen la fuente (el origen) de los medios de
pago para adquirir bienes y/o derechos (por ejemplo, si formamos una socie-
dad que se dedicar a sacar fotocopias, debemos tener el dinero o la lnea
de crdito para adquirir las fotocopiadoras, los insumos para sacar fotoco-
pias, pagar el alquiler, etc.), es decir que los recursos se identifican con los
orgenes de fondos.
Por otra parte hemos sealado que los recursos son necesarios para la
adquisicin de bienes o derechos, es decir, para invertirlos o aplicarlos; por
lo tanto, la utilizacin de los recursos constituye la aplicacin de fondos, el
destino de los fondos.
Vale decir que para destinar recursos, es necesario tenerlos primero.
Asimismo, no se puede invertir ms recursos que los que se tiene.
En otras palabras:
APLICACIONES DE RECURSOS = ORGENES DE LOS RECURSOS
La aplicacin de los recursos constituye la estructura econmica de una orga-

nizacin y el origen de aqullos conforma la estructura financiera, entonces:
ESTRUCTURA ECONMICA = ESTRUCTURA FINANCIERA
En contabilidad, la estructura econmica est identificada con lo que se deno-

mina ACTIVO, y la estructura financiera con lo que se conoce como PASIVO.
ACTIVO = PASIVO
42
El pasivo es la fuente de financiamiento, que puede ser propia o ajena, segn

sean recursos propios de la organizacin o recursos de terceros ajenos al ente.
ACTIVO = PASIVO DE TERCEROS + PASIVO PROPIO
Luego, al pasivo propio (no exigible) se lo denomina patrimonio neto, por lo

cual el esquema queda:
ACTIVO = PASIVO DE TERCEROS + PATRIMONIO NETO
2.2.1. Capital y Patrimonio
Debemos diferenciar entre capital y patrimonio por el distinto rol que han de
jugar cada uno de ellos en la vida del ente.
La Ley de Sociedades Comerciales determina la intangibilidad del capital,
estableciendo ciertas precauciones al prescribir con relacin al mismo las
siguientes exigencias:
El aporte destinado al capital efectuado por los socios debe estar sujeto
a valuacin dineraria.
El aporte destinado al capital debe ser lcito.
Ante la prdida del capital social, el ente entra en disolucin.
Cuando las prdidas alcancen determinados porcentajes, deber obliga-
toriamente reducir el capital social.
Inicialmente, cuando se constituye la sociedad, el patrimonio y el capital coin-

ciden en su monto. Sin embargo, los aportes pueden haber sido objeto de
una valuacin convencional que difiere de su verdadero valor, en ese caso no
seran coincidentes.
Cuando el ente comience con el giro normal de su actividad econmica,
difcilmente ser posible que ambos coincidan, en razn de que el capital
permanecer inamovible (siempre que no se realicen nuevos aportes de capi-
tal o se capitalicen utilidades no distribuidas), en tanto, el patrimonio sufre
una constante variacin, motivado por operaciones y hechos econmicos
efectuados por la empresa.
Tambin se define el patrimonio como el conjunto de bienes, derechos y
obligaciones perteneciente a la empresa.
La RT N 16 (FACPCE) caracteriza al patrimonio neto como el resul-

tante del aporte de los propietarios o asociados del ente y de la acu-
mulacin de los resultados. En los estados contables que presentan la
situacin individual del ente, el patrimonio neto es igual a la diferen-
cia entre activo y pasivo. Asimismo agrega que cuando se presenta la
informacin consolidada de una sociedad controlante y sus sociedades
controladas y parte del capital de stas est en manos de otros accio-
nistas, las participaciones de stos sobre el patrimonio de dichas subsi-
diarias no integran el pasivo del grupo econmico y no forman parte
del patrimonio de la controlante (porque no representan derechos de
los accionistas). Por eso, en estos casos, el patrimonio neto es igual al
activo menos el pasivo menos las participaciones de accionistas no
controlantes en el patrimonio de entidades controladas.
43
Los bienes y derechos del ente en la terminologa contable, activos y las

obligaciones pasivos conforman el patrimonio. Es decir, la empresa cuenta
con los activos para cubrir los pasivos de la misma. No existe persona fsica
o jurdica que no cuente con un patrimonio.
2.2.2. Patrimonio neto
El patrimonio neto se define como la diferencia entre el activo y el pasivo; de

acuerdo con la igualdad contable se puede puntualizar que el activo es igual
al pasivo ms el patrimonio neto. De lo cual se infiere que el patrimonio neto
es la porcin del activo correspondiente a los propietarios del ente.
Los rubros que componen el patrimonio neto del ente, el capital, las reser-
vas y los resultados, deben ser analizados desde el momento de la iniciacin
de la actividad y durante la vida econmica
Capital social
Cuando se constituye la empresa se realizan los aportes de los propietarios

o socios, as se da lugar al primer componente llamado capital social o capi-
tal suscripto.
Suponiendo que el aporte de capital a realizar correspondiera a una
Sociedad de Responsabilidad Limitada compuesta por dos socios A y B por
partes iguales por $100 en efectivo la registracin a realizar sera:
- 1 -
Cuenta Aporte Socio A $ 50.00
Cuenta Aporte Socio B $ 50.00
A Capital Social $ 100.00
Asiento de Compromiso de Aporte
- 2 -
Caja $100.00
a Cuenta Aporte Socio B $50.00
a Cuenta Aporte Socio A $50.00
Asiento de Integracin del Aporte de Capital
Aumentos de capital social
En las sociedades de capital, y en las sociedades de personas durante la

vida de las mismas, es necesario aumentar su capital social con la finalidad
de tener una mayor disponibilidad para la realizacin de las actividades eco-
nmicas, y esto puede llevarse a cabo de varias formas:
con nuevos capitales aportados por los integrantes de la sociedad
capitalizando la utilidades no distribuidas
con aportes de capitales efectuados por nuevos socios o accionistas
44
Aportes irrevocables de capital
Son los ingresos que efectuaron los socios o accionistas de la sociedad, con
carcter de irrevocables, en concepto de anticipo de futuras suscripciones, y
deben registrarse como tales desde la fecha de la correspondiente declara-
cin del socio o accionista. Enrique Fowler Newton sostiene que stos inte-
gran el patrimonio neto. Otros autores discrepan con esta posicin en razn
de que, si bien los aportes tienen carcter de irrevocables, deben registrarse
como una deuda.
Ajustes al patrimonio o al capital
Son correcciones que se realizan con motivos inflacionarios; se llevan los

bienes que no estn expuestos a la inflacin llamados no monetarios a
valores de cierre del ejercicio econmico, y la diferencia entre el valor de cie-
rre y el valor histrico de los bienes se registra en cuentas denominadas
Ajustes al Patrimonio o Ajustes al Capital, y forman parte del Patrimonio Neto
del ente. Este tema ser analizado con mayor grado de detalle en la ltima
unidad.
Resultado del Ejercicio
La informacin que brinda es dinmica; muestra la evolucin o no del patri-

monio neto del ente a lo largo de su ejercicio econmico; resume los hechos
y factores significativos que durante el perodo considerado dieron lugar a un
aumento o disminucin de los recursos econmicos netos de la empresa,
excluidos los cambios resultantes de retiros o aportes de los propietarios. El
resultado del ejercicio se origina en los ingresos por ventas de bienes o ser-
vicios y en la deduccin de los costos y gastos.
Resultados Acumulados
Los resultados acumulados o resultados no asignados se obtienen de las

ganancias por las operaciones realizadas por el ente en cada ejercicio en
que existen utilidades, que no han sido distribuidas entre los socios, accio-
nistas o capitalizados
2.2.3. Activo y Pasivo. Caractersticas y clasificacin
Activo
a) Caracterstica
Se define el activo como los bienes y derechos que el ente posee; se consi-
dera como tal al conjunto de bienes tangibles e inmateriales, a los que se
deben agregar los derechos adquiridos sobre terceros, lo que se realiza ya
sea recibiendo sumas de dinero o prestaciones de servicios.
b) Clasificacin
El activo se descompone segn el transcurso del tiempo en corriente y no
corriente. Se entiende por corriente todo activo cuyo vencimiento o realiza-
cin se producir dentro de los 12 (doce) meses a partir de la fecha de cierre
45
del balance general; no corriente es aquel cuya realizacin o vencimiento se

produce despus de los 12 meses siguientes al cierre.
Pasivo
a) Caracterstica
Son los derechos de terceros por las obligaciones asumidas por el ente.
Deudas contradas con personas fsicas o jurdicas, ciertas o contingentes;
si bien estas ltimas no representan una suma cierta de dinero a abonar,
puede constituirse en una obligacin en el futuro.
b) Clasificacin
Los pasivos tambin pueden ser corrientes y no corrientes. Los primeros son
aquellas deudas cuyo vencimiento de cancelacin se produce dentro de los
12 (doce) meses a partir del cierre del ejercicio y los segundos cuando dichas
circunstancias ocurran con posterioridad a lo indicado para el pasivo corrien-
te.
La RT N 16 (FACPCE) define los activos como sigue:

Un activo es todo bien (material o inmaterial, con valor de cambio o
de uso para el ente), sobre el cual el ente controla los beneficios econ-
micos que produce, debido a un hecho ya ocurrido. Un bien tiene
valor de cambio cuando hay posibilidad de canjearlo por efectivo o por
otro activo, utilizarlo para cancelar una obligacin, o distribuirlo a los
propietarios del ente. Un bien tiene valor de uso cuando el ente puede
emplearlo en alguna actividad productora de ingresos.
El carcter de activo no depende ni de su tangibilidad, ni de la forma
de su adquisicin (compra, produccin propia, donacin u otra), ni de
la posibilidad de venderlo por separado, ni de la erogacin previa de un
costo, ni del hecho de que el ente tenga la propiedad.
Luego, caracteriza a los pasivos de la siguiente forma:
Existe un pasivo cuando debido a un hecho ya ocurrido, el ente est
obligado a entregar activos o a prestar servicios a otra persona (fsica o
jurdica) o es altamente probable que ello ocurra.
Generalmente la cancelacin total o parcial de un pasivo se produce
mediante la entrega de efectivo u otro activo, la prestacin de un servi-
cio, el reemplazo de la obligacin por otro pasivo, la conversin de la
deuda en capital.
2.2.4. Rubros. Ordenamiento
Definimos el activo como los bienes y derechos de propiedad del ente, que
se encuentran en cada uno en los denominados rubros contables utilizados
en la registracin de las operaciones. El ordenamiento de los rubros conta-
bles se efecta partiendo desde los ms lquidos a los menos lquidos:
Rubro Disponibilidades
Representa los bienes que tienen poder cancelatorio legal ilimitado y todo
aquello que posee caractersticas similares de liquidez, certeza y efectividad,
46
incluyendo el dinero en Caja y Bancos del pas o del exterior. Cuentas que
pueden componer el rubro: Caja, Caja Chica o Fondo Fijo, Bancos, Moneda
Extranjera, Valores a Depositar.
Rubro Crditos o Cuentas por Cobrar

El rubro comprende saldos pendientes, de distinta naturaleza, originados por
la actividad principal de la empresa, que tienen la caracterstica comn de
representar importes a favor del ente. Son derechos que posee contra terce-
ros para percibir sumas de dinero u otros bienes o servicios (siempre que no
respondan a las caractersticas de otro rubro del activo). Cuentas que lo com-
ponen: Clientes o Deudores por Ventas, Deudores Morosos, Deudores en
Gestin Judicial, Deudores por venta Tarjeta de Crdito, Documentos a
Cobrar, Documentos a Cobrar vencidos, etctera.
Rubro Otros Crditos

Representa derechos que el ente posee hacia terceros, cuyo origen est
dado en hechos totalmente extraos a su objeto social, no estn unidos con
actos de venta o prestaciones de servicios. Dentro de las cuentas que pue-
den integrar el mismo podemos mencionar: Anticipo de Sueldos, Cuentas
Particulares de Socios o Accionistas, Saldos de integracin de Socios o
Accionistas, Anticipo de Impuestos, Retenciones y Percepciones de
Impuestos, etctera.
Rubro Bienes de Cambio

Constituye el rubro ms operativo de todo el balance, ya que hace posible el
cumplimiento del objeto social del ente. Son bienes destinados a la venta en
el curso habitual de la actividad del ente o que se encuentran en proceso de
produccin para la venta, o resultan consumidos en la etapa de fabricacin
de los bienes que se destinan a la comercializacin. Las cuentas que inte-
gran el rubro dependen de la actividad principal de las empresas. Las princi-
pales son: materias primas, materiales, productos en proceso de termina-
cin, mercaderas o mercaderas de reventa, anticipo a proveedores,
etctera.
Rubro Inversiones temporarias o permanentes

Resultan de colocaciones efectuadas por el ente cuando existen disponibili-
dades no requeridas de inmediato en el giro habitual de los negocios. La
decisin de ser temporaria o permanente nacer de quien realice la inver-
sin. Por ejemplo: la adquisicin de acciones de sociedades que cotizan en
la bolsa de valores, ttulos pblicos, fondos comunes de inversin, depsitos
a plazo fijo, etctera.
Rubro Bienes Intangibles o Inmateriales

Son los bienes no corpreos representativos de franquicias, privilegios u
otros similares, que no son bienes tangibles ni derechos hacia terceros, y
expresan un valor cuya existencia depende de la posibilidad de producir
ganancias en el futuro. Son bienes inmateriales que no ocupan un lugar en el
espacio, pero que pueden llegar a tener un importante valor econmico. Las
principales partidas a enumerar del rubro son: Patentes de Invencin,
Derechos de Edicin, Derechos de Autor, Valor llave de negocio, Concesiones
y Franquicias, Gastos de Organizacin, etctera.
47
Rubro Bienes de Uso

Son bienes tangibles adquiridos para ser utilizados en la actividad de la
empresa, su vida til estimada es superior a un ao y no para la venta
habitual, incluyendo a los que estn en construccin, trnsito o montaje. Son
necesarios para dar cumplimiento al objeto social del ente; por ejemplo,
inmuebles, maquinarias, rodados, muebles y tiles, herramientas, alambra-
das, molinos etc.
Definimos al pasivo como los derechos de terceros por las obligaciones asu-
midas por el ente, deudas contradas con personas fsicas o jurdicas, ciertas
o contingentes, cuyo ordenamiento se efecta partiendo desde los venci-
mientos dentro de los doce meses del cierre del ejercicio contable (pasivo
corriente) y los que sern obligatorios pasados el perodo antes mencionado
(pasivo no corriente):
Rubro Deudas Comerciales

Proveedores en cuenta corriente: integran el rubro las obligaciones de dinero
adeudado a los proveedores de bienes que han otorgado crdito a la empre-
sa, originndose la deuda al crear el remito y la factura enviada.
Proveedores documentados: son deudas adquiridas por la empresa con moti-
vo de la adquisicin de bienes, a travs de la firma de documentos, los cua-
les pueden ser a sola firma, o con la inclusin de un garante de la operacin.
Proveedores con garanta real: se formaliza mediante la firma de una prenda
o hipoteca por la cual se le otorga una garanta real al proveedor con quien
se opera en forma significativa y repetitiva, no es muy frecuente su uso pero
es viable en la prctica.
Rubro Deudas Bancarias

En el rubro se renen obligaciones contradas con instituciones bancarias
por crditos otorgados al ente. Dentro del rubro se pueden visualizar adelan-
tos en cuenta corriente, prstamos otorgados a la empresa sin garanta, o
con garanta personal o real.
Rubro Deudas Fiscales

El rubro contiene los compromisos impositivos emergentes del objeto social
del ente, ya sean impuestos nacionales, provinciales o tasas municipales,
as como planes de regularizacin de dichas obligaciones. Dentro de los
impuestos se incluyen: Impuesto a las Ganancias, Impuesto al Valor
Agregado, Impuesto a la Ganacia mnima Presunta, Impuesto a los Ingresos
Brutos, Tasa de Seguridad e Higiene, etctera.
Rubro Deudas Sociales

Dentro del rubro se incluyen las obligaciones contradas por la empresa con
su personal, emergentes de la ley de contrato de trabajo Ley 20.744 y sus
modificaciones, los convenios colectivos gremiales y disposiciones de orden
nacional: los sueldos y jornales a pagar, las retenciones efectuadas a los tra-
bajadores en concepto de aportes jubilatorios, obras sociales, sindicales y
las contribuciones realizadas por el empleador denominadas cargas socia-
les a pagar y aseguradoras de riesgo del trabajo a pagar.
Tambin se encuentran dentro del mismo rubro las obligaciones que la
empresa mantiene con los socios por prstamos efectuados al ente.
48
Rubro Otras Deudas

Lo integran todas las obligaciones adquiridas por la empresa que no pueden
ser incorporadas a los rubros ya mencionados. Por ejemplo, alquileres percibi-
dos por adelantado, anticipos de clientes por provisin de bienes o servicios.
Rubro Previsiones
En este tipo de previsiones, al momento de su constitucin nace un pasivo
contingente, que puede o no llegar a suceder; de ocurrir el hecho para el
cual fue creado pasa a convertirse en un pasivo cierto. Ejemplo de esta pre-
visin es la que prev el pago de indemnizaciones por despido o por perjui-
cios ocasionados a terceros.
2.2.5. Igualdad contable bsica esttica y dinmica
La ecuacin contable bsica establece:
Activo = Pasivo + Patrimonio Neto

De donde podemos deducir que:
Activo Pasivo = Patrimonio Neto
A su vez, el Patrimonio Neto est formado por el capital y los resultados de

los ejercicios anteriores y el resultado del ejercicio que surge de ingresos,
gastos y prdidas. Se puede expresar con la siguiente igualdad:
Patrimonio Neto = Capital + Res. Ej. Ant. + Res. Ejercicio
Lo cual puede ser transformado en:
Activo Pasivo = Patrimonio Neto

Activo Pasivo = Capital + Resultados
Activo Pasivo = Capital + Res. Ej. Ant. + Res. del Ejercicio
Activo Pasivo = Capital + Res. Ej. Ant. + Ingresos Gastos
Y luego, a travs de un pasaje de trminos, obtenemos:
Activo + Gastos o Prdidas = Pasivo + Capital + Res. Ej. Ant. + Ingresos
De esto se puede determinar que:

a. El saldo de todas las cuentas que se encuentran a la izquierda de la igual-
dad de la Ecuacin Contable Bsica debe ser siempre DEUDOR.
b. Que las mismas incrementan su lado cuando se realizan anotaciones en
la columna de debe y reducen el mismo cuando se realizan anotaciones
en la columna de haber.
c. El saldo de todas las cuentas que se encuentran a la derecha de la igual-
dad debe ser siempre ACREEDOR, incrementan su saldo cuando se reali-
zan anotaciones en la columna del haber y disminuyen el mismo cuando
se efectan anotaciones en la columna del debe.
Esta igualdad contable bsica sirve de base para la estructuracin del siste-
ma de tenedura de libros de la empresa. En efecto, como la igualdad indica-
da resulta de una transformacin de la ecuacin contable bsica, es vlido
49
afirmar que toda situacin patrimonial y toda modificacin de ella pueden ser
registradas por medio de anotaciones en cuenta que respondan a cada uno
de los conceptos enunciados (cuentas de activo, cuentas de gastos, cuentas
de pasivo, etc.). Ejemplificamos algunas de ellas en las siguientes:
CUENTAS DE ACTIVO CUENTAS DE PASIVO CUENTAS DE PAT. NETO

Caja y Bancos Deudas Comerciales Capital Social
Deudores por Ventas Deudas Bancarias Res. Ejer. Anteriores
Mercaderas de Reventa Sueldos a Pagar Reserva Legal
CUENTAS DE GASTOS CUENTAS DE INGRESOS

Alquileres Pagados Venta de Bienes
Combustibles y Lubricantes Intereses Ganados
Intereses Pagados
Para que la informacin recopilada se encuentre adecuadamente ordenada,

es necesario que los datos correspondientes a cada objeto sean agrupados
a travs del uso de Cuentas. De lo que puede deducirse la siguiente defini-
cin: una cuenta es un conjunto de anotaciones relacionadas con el mismo
objeto. Ms adelante se profundizar el estudio de cuentas.
FOWLER NEWTON, E. (2003), Captulo 3. Elementos de la

Informacin Contable, en: Contabilidad Bsica, Editorial La Ley,
Buenos Aires.
2.3. Hecho contable

El ente est en movimiento continuo como consecuencia de la actividad para
la cual se constituye y esto altera el patrimonio cuantitativa y/o cualitativa-
mente. Se entiende por hecho contable a cualquier hecho de naturaleza jur-
dica o econmica que pueda modificar el patrimonio.
Para el desarrollo de la disciplina contable se debe superar el concepto aco-
tado de fenmeno contable y pasar a uno ms amplio: el fenmeno econmico.
La contabilidad tradicional registra los hechos contables entendidos

como todo hecho de naturaleza jurdica o econmica susceptible de ser
representado o captado contablemente que produce alguna modifica-
cin en la situacin patrimonial. Para su representacin (registracin)
se tienen en cuenta nicamente aquellos que pueden ser reducidos a
trminos monetarios, como expresin cuantitativa de la nica variable
relevante (variable monetaria) producida por el hecho contable.
Lo sealado precedentemente representa una gran limitacin en la
base informativa que ofrece la contabilidad tradicional. No obstante,
existen muchos fenmenos econmicos sobre los cuales la direccin de
una entidad necesita informacin y que la contabilidad tradicional no
considera como hechos contables, motivo por el cual no se incluyen en
los estados informativos; o incluso varias dimensiones de los fenme-
nos considerados como hechos contables que la contabilidad tradicio-
nal slo entiende en su aspecto monetario y que deberan quedar
incluidos en la contabilidad si se considera a sta como un sistema glo-
bal de informacin tendiente a la toma de decisiones y control.
50
Criterio amplio de hecho contable

Un fenmeno econmico es todo hecho surgido en el ambiente de la empre-
sa, sea de orden interno o externo, que tenga significacin econmica para
sus ejecutivos. Un fenmeno de este tipo tiene significacin econmica cuan-
do posee una relevancia decisiva, es decir que si algn ejecutivo de la empre-
sa se enterase de su existencia, puede actuar a partir de esta informacin.
Considerar el hecho contable con sentido amplio es tener una concepcin
multidimensional que incluye la dimensin tradicional financiera.
Entendemos que el sistema contable debe ser el sistema de informacin
global de la empresa, y que por lo tanto incluye todos los fenmenos econ-
micos con relevancia decisiva de naturaleza multidimensional.
Criterio restringido del hecho contable

Los informes que brinda la contabilidad financiera a los administradores de
los entes estn referidos nicamente a los hechos registrados contablemen-
te con carcter monetario. Este es el aspecto restringido del hecho contable.
2.4. Variaciones patrimoniales

Los hechos econmicos dan lugar, en la mayora de los casos, a registraciones
contables que se encuentran respaldadas por determinados comprobantes.
Estos movimientos originan en las cuentas aumentos o disminuciones
en los componentes de la ecuacin contable bsica. Los aumentos o dismi-
nuciones de algn elemento producen consecuentemente aumentos o dis-
minuciones en otros elementos componentes de la ecuacin. Estas varia-
ciones en la ecuacin contable se denominan variaciones patrimoniales y
pueden ser las siguientes:
a. Variaciones patrimoniales permutativas

Llamadas tambin neutras, son aquellas operaciones que hacen variar el
patrimonio en forma cualitativa, es decir, en la calidad de sus elementos com-
ponentes, pero sin alterar cuantitativamente el Patrimonio Neto. Se puede rea-
lizar el cambio de un activo por otro activo, de un pasivo por otro pasivo, o la
disminucin de un activo con con la correlativa disminucin de un pasivo.
Por ejemplo: se adquieren mercaderas por $1.000 y se abonan en efecti-
vo. La operacin representa un ingreso al activo de las mercaderas adquiri-
das, con la consiguiente disminucin de dicho activo a travs del pago efec-
tuado. La estructura quedar reflejada de la siguiente manera:
Pasivo
Activo Deudas comerciales . . . $500
Caja . . . . . . . . . . . . . . $1.000
Bco. Cta. Cte. . . . . . . . $2.000
Maquinarias . . . . . . . $ 3.000 Patrimonio neto
Deudas comerciales . . $5.500
Se observa que, no obstante modificarse la calidad de los elementos compo-

nentes del activo, el total de patrimonio neto no ha variado.
51
b. Variaciones patrimoniales modificativas

Implican modificaciones del activo o del pasivo solamente o bien de ambos
elementos pero en diferentes medidas, de esta forma provocan cambios en
el patrimonio neto y afectan el Estado de resultados del perodo.
Por ejemplo, supongamos la siguiente estructura patrimonial:
Pasivo
Activo Deudas comerciales . . . $500
Mercaderas . . . . . . . . $1.000
Bco. Cta. Cte. . . . . . . . $2.000
Maquinarias . . . . . . . $ 3.000 Patrimonio neto
Capital . . . . . . . . . . . . $5.500
Se cobran intereses por $100 en efectivo.

La operacin representa un aumento del activo en concepto de una
ganancia (cobro de intereses)
La estructura queda de la siguiente manera:
Pasivo
Activo Proveedores . . . . . . . . $2.300
Caja . . . . . . . . . . . . . . $1.100
Deudores varios . . . . . $3.000
Patrimonio neto
Maquinarias . . . . . . . $ 5.000
Capital . . . . . . . . . . . . $6.700
Ganancia (+) . . . . . . . $ 100
Puede observarse que el patrimonio neto ha variado cuantitativamente. Se

ve incrementado en los $100 de ganancia por el cobro de los intereses.
c. Variaciones patrimoniales mixtas

Son aquellas que hacen variar el patrimonio neto en forma cuali y cuantitativa.
Es la combinacin de las variaciones permutativas y modificativas que origi-
nan un saldo de incremento o disminucin neto que afecta los resultados.
Ejemplo: segn la siguiente estructura:
Pasivo
Caja . . . . . . . . . . . . . . $1.100
Deudores varios . . . . . $3.000
Patrimonio neto
Maquinarias . . . . . . . $ 5.000
Capital . . . . . . . . . . . . $6.700
Ganancia (+) . . . . . . . $ 100
Supongamos que las inversiones son 100 acciones, a $10 cada una, se ven-
den en $1200 ($12 cada una) cobrndose en efectivo.
52
La operatoria implica un cambio de activo por activo, ingresa dinero y

desaparecen las inversiones (variacin permutativa) pero a distintos valores,
es decir, es mayor el ingreso al activo que se refleja en la utilidad obtenida al
vender las acciones (variacin modificativa).
La nueva estructura ser:
Pasivo
Caja . . . . . . . . . . . . . . $9.300
Mercaderas . . . . . . . $10.000
Patrimonio neto
Ds. Ventas . . . . . . . . . $ 1.000
Capital . . . . . . . . . . . $18.000
+ Ganancia . . . . . . . . $ 200
SASSO, H.L. (1996), Captulo 2. Variaciones patrimoniales, en: El

proceso contable, Ediciones Macchi, Buenos Aires.
2.4.1. Reglas bsicas para el reconocimiento
Las reglas bsicas que deben considerarse a la hora del reconocimiento de

las variaciones patrimoniales son:
Requisitos de la informacin contable

Concepto de devengamiento y de hecho generador
Consideracin de hechos posteriores al cierre
Ajuste de resultados de ejercicios anteriores
Clculo de resultados en ejercicios no anuales
Unidad de medida a emplear.
2.5. Las cuentas

La cuenta es la unidad de representacin conceptual del elemento patrimo-
nial a relevar por el sistema contable diseado. Se ha sealado que los
hechos contables se expresan a travs del uso de las cuentas, por lo cual
afirmamos que stas constituyen el elemento primordial de todo sistema
contable.
El profesor Alberto Arvalo define las cuentas del siguiente modo:
[] el nombre de cuentas se emplea en contabilidad para expresar conjun-

tos de movimientos haciendales, ya sea de personas o de bienes considera-
dos stos por cualidad y cantidad o valor, y para designar tambin la repre-
sentacin de cada conjunto. Corresponde en singular a la voz account en
ingls, compte en francs, conto en italiano y konto o tambin rechnung en ale-
mn (ARVALO, 1975).
53
2.5.1. Concepto
La cuenta puede ser conceptualizada desde diferentes enfoques o dimensio-

nes, a saber:
Enfoque instrumental: las cuentas son cdigos o instrumentos que facili-

tan el proceso de clasificacin y registro de las operaciones realizadas
por un ente, con el objeto de determinar los cambios cualitativos y cuan-
titativos que tienen lugar en el patrimonio.
Enfoque conceptual: las cuentas constituyen la representacin de los
hechos susceptibles de revelacin contable.
Es importante destacar que como seala Ostengo,
La cuenta es el medio adecuado para estandarizar los datos provistos al pro-

ceso contable a travs de los comprobantes que contienen la informacin res-
pecto de las variaciones cualitativas y cuantitativas relativas a los hechos eco-
nmicos registrables o no (OSTENGO, 1992)
Vale decir que el rol de las cuentas dentro del proceso contable es el siguiente:
Variacin Patrimonial Cuentas Proceso de registracin
2.5.2. Nombre
El nombre o designacin de la cuenta debe cumplir con los siguientes requisitos:
a) Manifestar el reflejo de lo que representa para el ente (por ejemplo: un

derecho, una obligacin, una ganancia, una prdida, etctera).
b) Debe evitar confusiones.
c) Debe utilizarse la misma cuenta para representar operaciones anlogas.
d) Debe responder a la naturaleza de lo que representa.
Por ejemplo:
Bienes de propiedad del ente: caja, banco, mercaderas, maquinarias.
Obligaciones y derechos del ente: deudores por ventas, obligaciones a
pagar, marcas y patentes, etctera.
Obligaciones y derechos de terceros: acreedores varios, obligaciones a
pagar, sueldos a pagar, etctera.
2.5.3. Expresin cuantitativa y cualitativa
A los efectos del estudio de la cuenta en s misma podemos identificar dos sec-
ciones: a) una parte cualitativa o narrativa; y b) una parte cuantitativa o numrica.
En la parte cualitativa o narrativa se detallan los diferentes conceptos que
hacen a la identificacin del hecho contable como ser:
a) denominacin
b) cdigo de cuenta
c) momento o fecha de revelacin de la operacin
d) el detalle o referencia del acto que motiv la registracin
e) la indicacin de aumento o disminucin de la cuenta.
54
En la parte cuantitativa se indica:

a) la anotacin numrica de las partidas en los sectores correspondientes
(debe y haber) con el fin de reflejar los cambios de toda ndole producidos
en el patrimonio y
b) el saldo de la cuenta.
2.5.4. Elementos que conforman una cuenta
En una cuenta se podrn identificar los siguientes elementos:

1. Cdigo de la cuenta
2. Denominacin
3. Fecha
4. Concepto o detalle
5. Referencia
6. Aumento o disminucin
7. Saldo
Ejemplificamos a continuacin el formato que podra tener una cuenta que

representa a los rodados de propiedad de una organizacin:
CDIGO DENOMINACIN: 1.2.4.1.0.0. RODADOS
FECHA CONCEPTO O DETALLE AUMENTO (+)/ SALDO

DISMINUCION (-)
01/10/X1 Compra Camioneta marca zz Fact. N 1-123 40.000.- 40.000.-
20/11/X1 Aporte Socio JJ Camioneta marca yy 27.800.- 67.800.-
07/12/X1 Venta Camioneta zz (40.000.-) 27.800.-
30/12/X1 Compra Camioneta marca ww Fact. N 3-456 30.000.- 57.800.-
1.
De acuerdo con los conceptos enunciados a continuacin, se deber
identificar el nombre de la cuenta que corresponde a cada uno.
1) Conjunto de bienes tangibles que posee el ente con intencin de
comercializarlos.
2) Cheques recibidos de terceros.
3) Impuesto inmobiliario a pagar por el presente perodo.
4) Escritorios y sillas propiedad de la empresa que se encuentran en
el local de ventas.
5) Terreno que posee la empresa para edificar en el futuro la planta
fabril.
6) Dlares que posee la empresa.
7) Maquinaria de la planta fabril.
8) Deuda contrada por un prstamo.
9) Camioneta adquirida por la empresa para el traslado de mercaderas.
10) Recepcin de facturas de diferentes servicios recibidos por la
empresa, pendientes de pago.
11) Dinero en efectivo que posee la empresa.
12) Ingreso obtenido por la venta o comercializacin de los bienes de
cambio.
55
13) Fondos depositados en el Banco.

14) Importe recibido por la empresa como adelanto para futuras
compras.
15) Documentos recibidos de clientes por ventas efectuadas.
16) Monto aportado por los socios al constituirse la empresa.
17) Importe de los sueldos del personal que an no han sido pagados.
18) Bienes destruidos en un incendio.
19) Deudas por impuestos a las ganancias.
20) Deuda que mantiene la empresa por el alquiler del local de ventas.
2.5.5. Clasificacin
Las cuentas pueden ser clasificadas segn diversos criterios, los cuales nos
sern tiles a la hora de definir una cuenta para representar un hecho conta-
ble en particular:
1. Por su naturaleza o por su funcin

2. Por su extensin
3. Por el significado de su saldo
Por su naturaleza o por su funcin
Es la clasificacin ms usual y se basa en agrupar las cuentas segn el lugar

que ocupan en la igualdad contable dinmica, o como cuentas de orden si
funcionan fuera de aqulla.
De acuerdo con su naturaleza o funcin las cuentas podrn ser ordenadas:
a) Por su incidencia directa econmica y patrimonial

Patrimonial:
del activo: de acuerdo con la definicin de activo que se considera, por
ejemplo, Caja.
del pasivo: cargas u obligaciones ciertas y/o contingentes, que constitu-
yen la financiacin ajena al ente, o pasivo ajeno.
del patrimonio neto: constituido por los aportes de los dueos o accio-
nistas, es decir, el derecho de los propietarios (capital social) y los recur-
sos autogenerados (resultados acumulados). Tambin es llamada finan-
ciacin propia o pasivo propio.
De resultado:
resultado negativo: hechos que disminuyen el patrimonio neto como con-
secuencia de costos, gastos, o prdidas (sueldos, alquileres cedidos,
intereses cedidos).
resultado positivo: variaciones que aumentan el patrimonio neto origina-
dos en ganancias (ventas, comisiones obtenidas, intereses ganados).
b) De ajuste sobre los valores econmicos y patrimoniales

Surgen de la necesidad de corregir la valuacin o de mejorar la exposicin de
los diversos rubros del estado de situacin patrimonial.
As encontramos las siguientes:
56
Regularizadoras del activo: son cuentas complementarias de una cuenta

del activo o grupo de cuentas del activo, cuyo objetivo es corregir los
valores de aqullos o mejorar las valuaciones a efectos de su exposicin,
sin modificar los importes originales.
Supongamos que en el mes de enero de X1 hemos adquirido mercaderas

por un valor de $1.000.- (valuacin primaria), y que la misma permanece en
existencia al 31 de marzo de X1. Luego, se solicita emitir informacin sobre
las mercaderas en existencia al 31/03/X1, y el valor de mercado de dichas
mercancas, en esa fecha, en condiciones normales y habituales de compra
para el ente asciende a $800.-
A efectos de producir el informe al 31/03/X1 se podran plantear las
siguientes variantes teniendo presentes las observaciones formuladas:
Variante N 1: Mercaderas 800.-
Se informa el valor de mercado de las mercaderas a la fecha del informe

(31/03/X1), el cual no concuerda con la valuacin primaria del activo.
Consecuencia patrimonial: a fecha de la informacin no hay sobrevaluacin
de activos, y por tanto no se genera una sobrevaluacin del patrimonio neto.
Variante N 2: Mercaderas 1.000.-
Se informa el valor de adquisicin de las mercaderas (medicin primaria) sin

tener en consideracin el valor de las mismas a la fecha del informe
(31/03/X1).
Consecuencia patrimonial: a fecha de la informacin hay sobrevaluacin
de activos por $200.- y subvaluacin de los resultados negativos por $200.-
pues hay una prdida que no se expone. Luego, esta situacin se refleja
como una sobrevaluacin del patrimonio neto.
Variante N 3: Mercaderas 1.000.- Menos: Previsin Desvalorizacin de

Mercaderas 200; Valor neto de mercaderas 800.-
Se informa la valuacin primaria de las mercaderas ($1.000.-), y se toma en

cuenta el valor de las mismas a la fecha del informe ($800.-). Se agrega una
informacin sobre el comportamiento de la valuacin a fecha del informe.
Consecuencia patrimonial: a la fecha de la informacin no hay sobrevalua-
cin de activos, ni sobrevaluacin del patrimonio neto.
Ntese que las variantes 1 y 3 precedentes tienen idntica consecuencia

patrimonial, frente a la variante 2, en la que se produce una sobrevaluacin
de activos, un subvaluacin de los resultados negativos y una sobrevaluacin
del patrimonio neto. Adems, para el caso de la variante 3, el motivo de la
reduccin del activo se ve representado por una cuenta que segn su natura-
leza es regularizadora del activo Previsin Desvalorizacin de Mercaderas,
aportando una mayor informacin.
Regularizadoras del pasivo: son cuentas complementarias de las cuentas

de pasivo o conjunto de cuentas del pasivo, cuyo objetivo es corregir los
57
importes de aqullos o mejorar las valuaciones a efectos de su exposi-

cin, sin modificar los valores originales.
Anticipo a proveedo- Ejemplos: Anticipos de Impuesto a las Ganancias, Anticipos a
res y Anticipo de im-
puestos suelen ser considera- Proveedores.
das como cuentas de activo,
pero lo correcto es que sean Regularizadoras del patrimonio neto: son cuentas que complementan la
tratadas como regularizadoras
exposicin de las cuentas del patrimonio neto y pueden, en este tipo de
de los pasivos con los que es-
tn vinculados. cuentas, sumar o restar a aqullas.
Ejemplos: Ajuste de Capital, Ajuste de resultados de ejercicios anteriores.
En general las cuentas regularizadoras tienen saldo contrario al saldo

de la cuenta que regularizan, pero no necesariamente debe ser siempre
as, pues el concepto de regularizar no tiene que ver con restar, sino
con la necesidad de corregir la valuacin o de mejorar la exposicin.
Tal correccin o mejoramiento de exposicin puede ser dado restando
o sumando.
c) Por su incidencia indirecta econmica y patrimonial

De movimiento:
Son cuentas transitorias que permiten su anlisis en particular; son utiliza-
das durante el perodo con carcter informativo o de control, cancelndose al
cierre del mismo o en cualquier otra ocasin contra la cuenta que analizaron.
Habitualmente, estas cuentas no figuran en la informacin suministrada en
los estados contables de publicacin.
Ejemplos: compras de mercaderas, compras en el exterior, compras de
bienes usados, ventas interior, ventas en moneda extranjera.
Cuentas de orden o memorando:

Las cuentas de orden o memorando representan: a) los hechos eventuales o
contingentes que pueden llegar a afectar el patrimonio del ente; y b) la tenen-
cia de bienes de terceros.
Son cuentas de carcter informativo, y que en la actualidad han sido
reemplazadas por notas a los estados contables. Es importante destacar
que, a excepcin de las entidades fiscalizadas por el Banco Central de la
Repblica Argentina, este tipo de cuenta ha cado en desuso. No obstante,
creemos oportuno destacar que el uso de cuentas memorando depender de
la situacin a ser revelada por el sistema contable en cuestin.
Pueden agruparse en dos reas concretas:
Riesgos y compromisos eventuales: son hechos que pueden comprometer

el patrimonio del ente frente a terceros, si quien se haya avalado o garan-
tizado no cumpliera con su obligacin. Tal circunstancia motivara que el
ente cumpla por l. Ejemplos: documentos endosados a proveedores,
documentos descontados en bancos, o garantas otorgadas a terceros.
Tenencia de bienes de terceros: el hecho de que la empresa posea bienes
sobre los cuales no es titular, puede acarrear la responsabilidad por su
tenencia ante la prdida, destruccin o venta de los mismos, como en el
caso de mercaderas recibidas en consignacin o depsitos de acciones
de terceros recibidas en garanta.
58
Las cuentas memorando tienen las siguientes caractersticas:

No forman parte de la estructura definida por la igualdad conta-
ble dinmica, y por lo tanto no se mezclan con cuentas patrimo-
niales o de resultados. Dada esta condicin y para poder cumplir
con la exigencia de la igualdad patrimonial, por cada cuenta de
orden deudora deber haber una cuenta de orden acreedora.
Las cuentas se mantienen mientras exista la condicin por la que
fueron utilizadas (riesgos o compromisos eventuales o bienes de
terceros). Una vez que se cumple la condicin o desaparece la
situacin que la gener, se deben cancelar por medio de un contra
asiento. Adicionalmente, si de la situacin surgiere una variacin
patrimonial cualitativa o cuantitativa, se deber reflejar la misma a
travs del uso de las cuentas adecuadas.
Desaparecida la causa que origin la registracin, por no haberse
cumplido el hecho previsto, las cuentas de orden se cancelan
mediante un contra asiento.
De enlace:
Las cuentas de enlace son necesarias cuando el ente mantiene registros
contables separados en diferentes unidades del propio ente. El caso ms
comn se puede encontrar en los entes que poseen sucursales. Este tipo de
cuenta ser utilizada para reflejar transacciones entre las diferentes unida-
des o secciones.
Por ejemplo: se enva mercadera desde una sucursal a otra; en la sucursal
que remite la mercadera se debe reflejar la disminucin del stock, mientras
que la sucursal que recibe debe registrar el incremento. Ntese que no hubo
una transaccin hacia terceros, sino que se trat de un movimiento interno. Si
la contabilidad no estuviera unificada, esa variacin debera reflejarse a travs
de una reclasificacin de cuentas, mientras que si se tienen registros conta-
bles separados, la sucursal que remite las mercancas, las dar de baja de su
stock imputando tal efecto contra la cuenta de la sucursal que recibe (cuenta
de enlace). La sucursal que recibe imputar la contrapartida del incremento
de stock, a la cuenta de la sucursal que remite (cuenta de enlace). Cuando se
unifican los registros las cuentas de enlace se eliminan.
2.
Clasifique la siguiente lista de cuentas de acuerdo con su naturaleza:
Obligaciones a Pagar
Inmuebles
Caja
Flete
Servicios a pagar
Maquinarias
Comisiones cedidas
I.V.A. a pagar
Mercaderas recibidas en consignacin
Honorarios a pagar
Accionistas
Sueldos a pagar
59
Deudores por ventas

Compras
Documentos a cobrar
Valores a depositar
Prstamos al personal
Gastos de librera
IVA dbito fiscal
Productos terminados
Prenda a pagar
Ventas
Capital social
Siniestro
Deudores morosos
Anticipo de clientes
Alquileres cedidos
Herramientas
Costo de las mercaderas vendidas
Rodado
Acreedores varios
Materias primas en trnsito
Honorarios de auditora
Banco Nacin cuenta corriente
Instalaciones comerciales
Impuestos a pagar
Comisiones Bancarias Cedidas
Descuentos otorgados
Impuesto a las Ganancias
Moneda Extranjera
Banco Caja de Ahorro
Banco del Exterior
Mercaderas en Depsitos de Terceros
Materias Primas
Alquileres pagados por adelantado
Depsitos en Garantas de Alquileres
Equipo de Computacin
Patentes de invencin
Deudores en Gestin Judicial
Juicios a Pagar
Por su extensin
Las cuentas pueden ser clasificadas en a) analticas o simples y b) colecti-

vas o sintticas conforme la necesidad de contar con cuentas referidas a un
mismo objeto pero con distinto nivel de detalle o anlisis. El uso de cuentas
analticas determina la definicin de cuentas colectivas, es decir que cada
vez que se definan cuentas analticas, se deber definir la cuenta colectiva
que las agrupar.
Cuentas analticas o simples

Desarrollan el detalle o apertura de una cuenta con mayor grado de anlisis
o profundidad, son de carcter indivisible y conforman un rubro:
60
Analticas simples: se refieren a un bien especfico; por ejemplo, Harina

tipo 000 1 kilo y Harina tipo 000 10 kilos son cuentas analticas sim-
ples que conforman la cuenta sinttica Mercaderas o Harina.
Analticas individuales: se refieren a personas; por ejemplo, Jos
Bamburo y Roxana Bono pueden ser dos cuentas individuales que for-
men parte de la cuenta sinttica Deudores por ventas.
Sintticas o colectivas: son aquellas que agrupan o componen un grupo

homogneo de cuentas analticas; son las cuentas propiamente dichas.
Siguiendo el ejemplo anterior seran Mercaderas/Harina y Deudores por
ventas.
Por el significado de su saldo
Es una clasificacin utilizada para facilitar la interpretacin de la informacin

de salida del sistema contable. Pueden ser:
a) Acumulativas: los saldos de las cuentas representan la acumulacin de
hechos ocurridos a lo largo de los perodos analizados. Por ejemplo, las cuen-
tas representativas del patrimonio neto (capital, resultados no asignados); y
las cuentas representativas de los activos fijos (terrenos, edificios, rodados).
b) Residuales: los saldos de las cuentas representan el residuo o saldo de
aumentos y disminuciones (efectivo, cuentas por cobrar, cuentas por pagar).
Otras consideraciones
Las cuentas analticas se acumulan en las sintticas y stas a su vez pue-

den agruparse en rubros, denominados tambin cuentas compuestas.
Ejemplo: Deudores por ventas y Documentos a cobrar son dos cuen-
tas sintticas que, a los efectos de exposicin, se agrupan en la cuenta com-
puesta (rubro) Crditos por ventas.
Las cuentas compuestas se agrupan luego en cuentas recompuestas o
captulos.
Crditos por ventas, bienes de uso e inversiones (cuentas com-
puestas) se agrupan en la cuenta recompuesta o captulo activo.
2.5.6. Plan de cuentas
El plan de cuentas constituye el conjunto detallado de todas las cuentas que la

empresa utiliza, y es de importancia fundamental en el proceso de sistematiza-
cin del ingreso de datos de los hechos a ser revelados por el sistema conta-
ble. Debemos tener presente que el sistema contable revelar datos que en
una instancia previa fueron relevados en la actividad de captacin de los datos.
Caractersticas
Integral: debe contener la mayor cantidad de hechos contables suscepti-
bles de tener lugar en el ente para el cual es diseado.
Flexible: debe permitir altas y modificaciones de las cuentas, ya sea por
operaciones nuevas o por hechos no previstos, as como la posibilidad
de dar de baja las cuentas que han cado en desuso. Es importante que
peridicamente se revise la vigencia de las cuentas, y se proceda a la
cancelacin de aquellas que hayan dejado de ser utilizadas.
61
Completo: debe comprender todas las cuentas necesarias para revelar

los hechos contables que deben ser reportados por el sistema contable.
Ordenado: debe tener un orden lgico y racional.
Claro: debe ser de fcil comprensin y utilizacin para los usuarios.
Objetivos
El plan de cuentas debe:
a) Servir de estructura del sistema contable.

b) Facilitar las consultas evitando las demoras.
c) Evitar las improvisaciones que podran generar confusin.
d) Posibilitar comparaciones entre diversas empresas.
Estar diseado teniendo en cuenta las reglas y procedimientos utilizados

por el ente, coadyuvando en el control interno y en el cumplimiento de nor-
mas legales y profesionales. En este caso, podemos citar diversas normas
contables establecidas por organismos de control que establecen los reque-
rimientos mnimos a ser respetados por las entidades sujetas a fiscaliza-
cin. Por ejemplo:
Normas contables para entidades financieras (dictadas por el BCRA), que

incluyen adems de un plan de cuentas, un manual de cuentas, una des-
cripcin del rgimen informativo contable mensual, trimestral y anual, los
libros de contabilidad a utilizar y referencias sobre la conservacin de la
documentacin respaldatoria.
Normas contables para compaas de seguros (dictadas por la
Superintendencia de Seguros de la Nacin), que contienen un plan de
cuentas y un manual de cuentas desarrollado sobre la base de una regis-
tracin seccional para los resultados.
Para el diseo del plan de cuentas se debern considerar, entre otros, los
siguientes factores: a) forma legal de la empresa; b) dimensin, ubicacin
geogrfica y extensin territorial; c) legislacin comercial, fiscal y laboral
vigente; d) tipo de actividad; e) criterio adoptado para la valuacin de su patri-
monio; f) necesidades informativas para cumplir con requerimientos exter-
nos; g) necesidades informativas para cumplir con requerimientos internos.
Criterio de ordenamiento
El criterio de ordenamiento se refiere a las diversas formas de clasificar o

distribuir las cuentas, se pueden encontrar los siguientes:
Ordenamiento alfabtico: ordena las cuentas alfabticamente, sin dividir-

las de acuerdo con su naturaleza, razn por la cual no resulta de gran uti-
lidad, pues no sirve para realizar agrupamientos, ni para el proceso de
homogeneizacin.
Ordenamiento por objetivos: las cuentas se dividen de acuerdo con la
especie que representan, por ejemplo, en el caso de una clasificacin por
rubros para el activo: disponibilidades, crditos, bienes de cambio, inver-
siones, etctera.
62
Ordenamiento funcional: se basa en la estructura de actividades del

ente, ubicando a las cuentas segn se vinculen con un tipo de operacio-
nes: produccin, comercializacin, finanzas, etctera.
Ordenamiento departamental o seccional: se basa en la estructura del
ente, considerando las divisiones por departamento, para que sea facti-
ble la determinacin de resultados seccionales, es decir, departamenta-
les o por productos. Por ejemplo, en una industria textil podramos encon-
trar que la cuenta gastos de comercializacin se divide en gastos de
comercializacin lnea nios y gastos de comercializacin lnea teens
(jvenes); y cada una de estas subcuentas se podra discriminar en tan-
tas divisiones como sean necesarias, por ejemplo, comisiones, suel-
dos, fletes, etctera.
Codificacin del plan de cuentas
Codificar significa reducir el plan de cuentas a smbolos independientes de

su denominacin para facilitar su ubicacin e identificacin. Debe hacerse de
manera tal que facilite la incorporacin de nuevas cuentas y permita su agru-
pamiento con criterio racional. El objetivo de la codificacin es economizar
tiempo y trabajo, ya que el smbolo utilizado facilitar la memorizacin de la
cuenta, su ordenamiento y su identificacin y localizacin dentro del plan de
cuentas.
El procedimiento de codificacin debe reunir ciertos requisitos, a saber:
Simpleza: debe permitir memorizar y recordar fcilmente los smbolos.

Precisin: cada smbolo debe representar un nico significado y evitar
ambigedades por semejanza con otros smbolos.
Flexibilidad: debe permitir la insercin de nuevas cuentas.
Racionalidad: debe posibilitar el agrupamiento de cuentas relacionadas,
facilitando la integracin de los rubros.
A continuacin desarrollamos una metodologa de codificacin siguiendo a Fresco (1978).

Hay diversos sistemas de codificacin, desde el alfabtico, que se considera totalmente
inadecuado, hasta los numricos, que presentan mltiples variantes; la ms utilizada es la
variante decimal, ya que facilita la incorporacin en cantidad ilimitada de cuentas y sub-
cuentas hasta cualquier dgito. Funciona de la siguiente manera:
Primer paso: determinar el primer nivel de anlisis de cuentas; para el caso de seguir la clasifi-
cacin de cuentas segn su naturaleza, deberemos asignar un primer dgito a las cuentas
recompuestas, como sigue:
1 ACTIVO
2 PASIVO
3 PATRIM. NETO
4 RESULTADOS NEGATIVOS
5 RESULTADOS POSITIVOS
6 CTAS. DE ORDEN
Segundo paso: determinar el segundo grado de anlisis, asignando el segundo dgito a las lla-
madas cuentas compuestas, en funcin a un criterio legal:
63
1 ACTIVO
1.1 ACTIVO CORRIENTE
1.2 ACTIVO NO CORRIENTE
2 PASIVO
2.1 PASIVO CORRIENTE
2.2 PASIVO NO CORRIENTE
Tercer paso: determinar el tercer nivel de anlisis, asignando el tercer dgito a las cuentas
colectivas o sintticas, que son aquellas representativas de los rubros:
1 ACTIVO
1.1.1 CAJA Y BANCOS
1.1.2 INVERSIONES
1.1.3 CRDITOS
1.1.4 BIENES DE CAMBIO
Cuarto paso: para determinar el cuarto nivel de anlisis se debe asignar el cuarto dgito a las
cuentas simples o analticas, las cuales podran ser utilizadas para registrar anotaciones en el
libro diario. A partir de este grado de anlisis se formaliza la apertura analtica que se requie-
ra en funcin de las necesidades de informacin del ente.
1 ACTIVO
1.1.1 CAJA Y BANCOS
1.1.1.1CAJA
1.1.1.2BANCOS EN MONEDA NACIONAL
1.1.1.3BANCOS EN MONEDA EXTRANJERA
Luego, se determinarn el quinto o ms nivel de anlisis, asignando el quinto o ms dgitos a

las cuentas simples o analticas de segundo o ms grado de anlisis. A efectos de contemplar
el requisito de flexibilidad para introducir altas es importante establecer en la codificacin la
cantidad de dgitos que tendr cada nivel o grado de anlisis.
1 ACTIVO
1.1.1 CAJA Y BANCOS
1.1.1.1 CAJA
1.1.1.1.01 CAJA. SALTA. EN PESOS
1.1.1.1.02 CAJA. BUENOS AIRES EN PESOS
1.1.1.1.03 FONDO FIJO SALTA
1.1.1.1.04 FONDO FIJO BUENOS AIRES
1.1.1.1.05 CAJA EN DLARES
1.1.1.2 BANCOS EN PESOS
1.1.1.2.01 BANCO XX C/C
1.1.1.2.02 BANCO ZZ C/C
1.1.1.2.03 BANCO XX CAJA DE AHORROS
1.1.1.2.04 BANCO YY CAJA DE AHORROS
3.
a. Redacte un plan de cuentas para el rubro Cuentas por cobrar de
una empresa industrial que opera en Chubut, Santa Cruz y Salta.
Tiene clientes de primera lnea, clientes morosos, clientes con jui-
64
cios y clientes con gestiones extrajudiciales. Tiene cheques recha-

zados, sin fondos, con denuncia de robo, falsos, y algunos crditos
irrecuperables porque fue recientemente estafada por una banda
importante que le compr y le pag con cheques de dudoso ori-
gen, con la anuencia del gerente financiero. El rubro debe estar
integrado como mnimo por 12 cuentas.
b. Redacte un plan de cuentas para el rubro Caja y Bancos de una
empresa industrial que opera en Santa Cruz, Salta y Tucumn.
Tiene fondo fijo, cuenta corriente y caja de ahorro, suele cobrar
en bonos que sern devueltos en tres aos. Como la familia, pro-
pietaria mayoritaria de las acciones, es natural de Turqua, han
adquirido importantes sumas de Liras turcas (moneda de aquel
pas). Cobran con cheques diferidos dentro de los 30 das. El
rubro debe estar integrado como mnimo por 12 cuentas.
2.5.7. Manual de cuentas
El manual de cuentas es el cuerpo normativo integrado por la descripcin

detallada de todas y cada una de las cuentas descriptas en el plan de cuen-
tas, brinda definiciones e instrucciones para su uso, con la indicacin de la
denominacin de la cuenta, su codificacin, su clasificacin segn su natura-
leza o funcin, su extensin, el significado de su saldo, el rubro y el captulo
al cual pertenece, los motivos de sus dbitos y de sus crditos, as como
otros datos que sirven para enriquecer el funcionamiento del sistema de
informacin contable del ente y para realizar el anlisis de cada cuenta.
El anlisis de cuentas consiste en el estudio minucioso de cada cuenta, a

travs de una tcnica basada en el siguiente cuestionario:
1. Qu representa la cuenta?
2. Cul es su saldo?
3. Cundo se debita?
4. Cundo se acredita?
(SASSO, 1996:18)
Objetivos
El objetivo del manual de cuentas es facilitar, a los responsables del proceso

de registracin contable y a los analistas, la utilizacin apropiada de las
cuentas evitando: a) los errores de interpretacin del alcance, b) los errores
en el significado que tienen para el sistema los registros que se realicen, y c)
el uso inapropiado de las cuentas. El manual de cuentas constituye una
norma interna de cada organizacin. Cada ente disea su propio manual,
teniendo en consideracin las caractersticas de su operacin y de las nece-
sidades de informacin de los usuarios del sistema contable. En algunos
casos, el manual a utilizar est establecido por normas oficiales como las
emanadas del Banco Central de la Repblica Argentina o la Superintendencia
de Seguros de la Nacin.
65
Tcnicas para su formulacin
Al disear un plan de cuentas o al finalizar el mismo se debe proceder a

redactar el manual para lo cual resulta de suma utilidad contar con:
a) una plantilla como la que se indica a continuacin, o
b) responder a un cuestionario tipo que se debera elaborar de manera
similar a la plantilla que seguidamente se expone.
Manual de cuentas de: (denominacin del ente)

Fecha de confeccin: / /
Fecha de revisin: / /
Captulo: (Activo, pasivo, etctera.)
Subcaptulo: (activo corriente)
Rubro: (caja y bancos)
Definicin:
Cdigo y Cuenta: (1.1.1.1. Caja)
Clasificacin (por su contenido y por su extensin):
Operatividad
Se debita Se acredita
Al inicio del perodo al inicio del perodo
Durante el perodo durante el perodo
Al final del perodo al final del perodo
Expresin del saldo: (deudor o acreedor y qu representa)
Relacin con el plan de cuentas

El plan de cuentas es el conjunto detallado de todas las cuentas que la
empresa utiliza, y es de importancia fundamental en el proceso de sis-
tematizacin del ingreso de datos de los hechos a ser relevados por el
sistema contable. El manual de cuentas es el cuerpo normativo integra-
do por la descripcin detallada de todas y cada una de aqullas; da las
definiciones e instrucciones para su uso, con la indicacin de los datos
que sirven para enriquecer el funcionamiento del sistema de informa-
cin contable del ente. Facilita, a quienes intervienen en el proceso de
registracin contable y a los analistas de la informacin contable, la
utilizacin apropiada de las cuentas evitando los errores de interpreta-
cin y uso inapropiado de las mismas.
El manual de cuentas debe acompaar al plan de cuentas, pues como
se ha visto constituye la herramienta necesaria a la hora de proceder
con la tarea del anlisis de cuentas.
SASSO, H. (1996), Captulo 1. Las Cuentas, en: El proceso contable,

Ediciones Macchi, Buenos Aires.
66
2.6. Mtodos de Registracin: Partida Doble

Los mtodos de registracin ms trascendentes pueden dividirse en balan-
ceantes y no balanceantes.
Los mtodos balanceantes ofrecen un cuadro de equilibrio, fundamenta-
dos matemticamente en una igualdad, en donde la modificacin cuantitati-
va de un miembro de la igualdad genera un cambio cuantitativo del otro
miembro en idntica relacin. Dicha igualdad puede ser traducida como una
relacin causa-efecto u origen-destino. Su utilidad es evidente para contro-
lar la exactitud de las registraciones. Los mtodos balanceantes ms cono-
cidos son:
La partida doble, atribuible a Paciolo

El diario-mayor (o mtodo americano), de Degrange
La partida triple rusa, de Eserky
La legismografa, de Cerboni
La statmografa, de Pisan.
Los mtodos no balanceantes se caracterizan por no cumplir con los requisi-

tos necesarios para efectuar un registro de carcter compensador, desde
un punto de vista cuantitativo. La mxima expresin es la partida simple en
sus diversas formas (Jones, Biancardi, Dioniglio, etctera).
2.6.1. Antecedentes
El hecho de llevar un registro histrico de todo acto del hombre que tuviera
significacin econmica (apreciable en base a valores) ha sido una necesi-
dad que se remonta al origen mismo del comercio, y quizs al origen mismo
del hombre.
Este registro ha permitido conocer la forma en que el hombre iba acumu-
lando riquezas como consecuencia del intercambio de bienes y servicios, y
determinar su valor.
La capacidad limitada de la memoria del ser humano lo impuls a utilizar
otros medios para dejar constancia de sus operaciones, recurri en un princi-
pio a smbolos o elementos grficos, luego a nmeros o palabras escritas, y
cre, de esa forma, un sistema de registro que se fue perfeccionando con el
transcurso del tiempo.
Hasta el siglo XV, en general la anotacin de operaciones, tanto pblicas
como privadas, consista en una registracin simple que, en algunos casos,
se efectuaba clasificando los conceptos de acuerdo con su significacin en
el patrimonio (entradas, salidas, aumentos, disminuciones) conocindose
esta tcnica con el nombre de partida simple.
Recin a mediados del siglo XV se not el empleo de un mtodo similar al
existente hoy, el de la partida doble. Este avance fue atribuido al monje fran-
ciscano Luca Paciolo, si bien en el tratado mismo est explicitado que no fue
su creador sino su recopilador pues en el propio texto aclara que el Tratado
adopta el sistema usado en Venecia.
67
2.6.2. Caractersticas de la partida doble
El registro se realiza por medio de la utilizacin de cuentas. Como hemos

desarrollado, una cuenta posee un nombre, una parte llamada Debe y otra
parte llamada Haber. Luego, una operacin, para ser registrada, se puede
traducir en dos efectos sobre el patrimonio. El mtodo tiende a mostrar la
causa y el efecto para mostrar el equilibrio permanente. En esencia, consis-
te en realizar una doble anotacin, o sea, anotar en una cuenta en el Debe y
en otra cuenta en el Haber, y los dos importes deben ser iguales. Esta igual-
dad en el registro de cada operacin hace que no se altere la igualdad patri-
monial:
A = P + PN
Es decir:
La suma de las partidas asentadas en el DEBE es igual a la suma

de las partidas asentadas en el HABER.
2.6.3. Criterios bsicos que regulan la Partida doble
Los principios que rigen esta metodologa son los siguientes:
Quien recibe es deudor, quien entrega es acreedor.

No hay deudor sin acreedor, ni acreedor sin deudor.
Todo valor que entra debe ser equivalente al que sale.
Todo valor que entra por una cuenta debe salir por la misma cuenta.
Quien recibe debe a quien da.
Las prdidas se debitan, las ganancias se acreditan.
Todas las cuentas del activo y de resultado negativo, deben incrementar-
se (entrar) antes que disminuirse (salir), a la inversa de las cuentas
del pasivo, del patrimonio neto y de resultado positivo.
2.6.4. Etapas de la registracin contable
La registracin del hecho contable puede ser analizada a partir de las distin-
tas etapas por las que atraviesa y que son:
a) Pre-registracin contable: en la que tienen lugar las acciones de capta-
cin de datos, ponderacin del inters contable, asignacin de valor e instru-
mentacin documental.
b) Registracin propiamente dicha: en esta etapa se determina cmo se
debe registrar un hecho, lo cual consistir en reflejar en los registros conta-
bles principales o auxiliares la informacin relevada por el sistema de infor-
macin contable y el archivo de los elementos utilizados para la registracin.
c) Post-registracin: una vez realizada la registracin contable se deben
practicar controles y comprobaciones sobre la informacin procesada de
manera de asegurar el correcto tratamiento de los datos desde el punto de
vista cualitativo y cuantitativo.
68
2.7. Documentacin respaldatoria

Para asegurar la adecuada y completa captacin de datos, el sistema conta-
ble debe tomar los recaudos para que todo el input se instrumente en forma
escrita. De ese modo, todas las registraciones contables estaran documen-
tadas fsicamente.
Los comprobantes en general representan el elemento o soporte fsico
que da nacimiento e impulso al proceso contable, inicialmente en la etapa de
pre-registracin contable. Luego, son usados prcticamente a lo largo de
todo el proceso. Por eso se dice que los comprobantes son:
a) Documentacin Fuente: antes y durante el proceso contable.
b) Documentacin Respaldatoria: durante y al final del proceso contable.
La documentacin respaldatoria permitir servir de prueba de la existen-
cia de los hechos reflejados por el sistema contable, as como permitir que
se pueda ejercer la fiscalizacin y control por parte de los grupos interesados
(Accionistas, AFIP, DGR, otros).
2.7.1. Minuta contable
Las minutas contables constituyen un soporte fsico complementario a los

comprobantes tradicionales. Representan tambin elementos que en algu-
nos casos dan inicio y soporte al proceso contable, forman parte de los
papeles de trabajo, y contienen anotaciones preliminares, clculos y antece-
dentes documentales diversos que respaldan las registraciones contables.
Tienen contenido literal y numrico.
Segn la Real Academia Espaola se define como minuta:
(Del lat. mediev. minuta, borrador): 1) Extracto o borrador que se hace de un

contrato u otra cosa, anotando las clusulas o partes esenciales, para copiarlo
despus y extenderlo con todas las formalidades necesarias para su perfec-
cin; 2) Borrador de un oficio, exposicin, orden, etc., para copiarlo en limpio;
3) Apuntacin que por escrito se hace de algo para tenerlo presente.
En Contabilidad se considera minuta contable a toda aquella anota-

cin preliminar que puede respaldar un asiento contable y que rene
las caractersticas de evidencia, sustento y antecedente suficientes de
determinados hechos econmicos registrables para el ente.
Las caractersticas intrnsecas del soporte documental (minuta contable)

pueden resumirse como sigue:
Se confecciona por escrito contemplando de ser posible diseos

estandarizados, y los datos del emisor, receptor y fecha.
Representa evidencia escrita que manifiesta con certeza la ocurrencia de
determinados hechos econmicos registrables.
Sustenta y muestra documentadamente la intervencin de los responsa-
bles en los procesos de confeccin y control, todo lo cual permite el
seguimiento y control.
69
Contiene todos los antecedentes relativos a datos, clculos e informa-

cin relevante que hacen al hecho econmico.
Debe ser archivada como elemento de consulta y respaldo de las tran-
sacciones.
No reemplaza la documentacin fuente, pero sirve a los fines de la com-
pilacin y sntesis de la informacin contenida en mltiples documenta-
ciones que por su importancia, volumen y razones de seguridad se
encuentran resguardadas.
Necesidad e importancia de las Minutas Contables

El sistema de informacin contable debe estar diseado de modo tal de permitir el ingreso al
mismo solamente de los hechos considerados como vlidos para su procesamiento. Estos
hechos son los que establecen relaciones jurdicas con terceros con efectos objetivamente
medibles, o bien variaciones patrimoniales no transaccionales internas o externas al ente,
pero procesables desde el punto de vista contable. Estas ltimas son las que habitualmente
generan mayores dificultades para su exteriorizacin escrita o documental.
Todas las variaciones patrimoniales, transaccionales o no, siempre deben probarse, regis-
trase y justificarse (estar respaldada) por medio de elementos fsicos escritos, a los cuales
denominamos genricamente documentacin respaldatoria.
Documentar es la accin y el efecto de documentar, y respaldatoria porque es el sustento
de una registracin.
Existen determinados hechos econmicos que pueden o no responder a una transaccin
con terceros (por ejemplo, la decisin de dar de baja por desuso una computadora) y que
deben ser registrados por razones de control interno y de gestin. Es por ello, que ser nece-
sario su exteriorizacin por escrito para generar la documentacin de respaldo.
La obtencin y conservacin de documentacin respaldatoria interesa tanto por su carc-
ter de input del sistema contable como porque: a) es necesaria para que los auditores de los
estados contables y los organismos de fiscalizacin interna del ente puedan realizar su trabajo;
b) suele ser requerida por disposiciones legales (especialmente impositiva y previsional) y c) es
til como elemento de prueba en casos de controversia.
Las caractersticas funcionales de la minuta contable son:
Integrar los distintos subsistemas cuando no existe integracin automti-

ca electrnica, a travs de un comprobante escrito. Por ejemplo, las
minutas conteniendo los asientos resmenes de los subdiarios en un
sistema de registracin indirecta.
Configurar documentacin respaldatoria de aquellas transacciones u
hechos con efectos patrimoniales objetivamente medibles, y que no ten-
gan documentacin, o no la tengan de manera especificas, como por
ejemplo: registrar el incremento de valor por aejamiento de vinos, ajus-
tes derivados de procedimientos de control, diferencias por arqueos o
conciliaciones, determinacin y clculo de impuestos, determinacin de
depreciaciones.
Efectuar la exteriorizacin escrita de determinados hechos obrando como
documentacin de respaldo y de todos sus antecedentes.
Obrar como elementos de control.
70
Diseo y contenido mnimo y comn a todas las minutas

La minuta en el enfoque sistmico del Sistema Contable, representa uno de los elementos
que une los distintos subsistemas a travs de la informacin. La minuta lleva informacin
que la hace circular. En lneas generales una Minuta Contable debe contener la siguiente
informacin:
ENCABEZADO, el cual deber contener:

Numeracin. Lo ideal, sera que la misma est preimpresa y correlativa. Ello permitir el
seguimiento y control de las mismas, incluso de las anuladas.
Fecha. Muy importante para la registracin y para determinar la demora en circular.
Emisor, con indicacin del sector, rea, seccin, departamento, gerencia a la cual perte-
nece la minuta.
Destinatario. Es importante su colocacin para que no quede dudas a quien entregar.
Marca la rutina de la misma.
CUERPO, en el que se detallar:

Clculos y fuentes documentales. Detalle de los clculos preliminares y antecedentes de
los importes a registrar. Debe imprescindiblemente citar la documentacin fuente de la
minuta. Por ejemplo: contrato de locacin; matriz de amortizacin de un prstamo;
informe de fbrica sobre la produccin en proceso; informe sobre las existencias de bie-
nes y los distintos valores.
Planillas con informacin relevante. Por ejemplo, el caso de la planilla de amortizacin,
la planilla de liquidacin de sueldos y contribuciones patronales (elemento fuente para
la minuta).
Asiento propuesto por el emisor para su posterior registracin. En sta seccin se debe-
rn tener en cuenta si existen asientos prediseados en la organizacin.
PIE, en el que se dejar constancia de:
Confeccin. Informa la persona que confeccion y debe ser la que corresponde en fun-
cin de la asignacin de tareas.
Supervisin. Debe figurar la constancia del control de quien supervis.
Control. Situacin similar a la anterior. Se utiliza as para determinar el seguimiento o
circulacin de la minuta, si fue sometida al control de quien corresponda. Permite apli-
car el dicho: lo que se delega es la tarea no la responsabilidad.
Acuse de recibo. Determina que la informacin lleg a su destinatario. En consecuencia
podr ser utilizada.
A continuacin se analiza el caso de un pagar en donde el domicilio

de pago estaba escrito a lpiz y el beneficiario, lo ha borrado y escrito
con birome.
En la causa 46897/04 - ABN Amro Bank NV (sucursal Argentina)

c/ Len Abelardo Alcides y otro s/ ejecutivo de la Cmara Nacional
Comercial, en su SALA A, el da 13/10/2005, se manifest lo
siguiente:
1. Las escrituras en lpiz que integran o integraron el ttulo de crdi-
to deben ser desatendidas.
2. La jurisprudencia ha sealado que el proceso de borrado que se
advierte en el texto del documento no lo invalida, si lo eliminado
estaba escrito a lpiz, pues el grafito no es medio idneo para
asentar una declaracin cambiaria.
71
3. En relacin a los documentos firmados en blanco, el Decreto Ley

5965/63:11, admite la validez de los mismos, y establece a favor
del portador la facultad de completarlos en el plazo de tres aos.
La entrega de los mismos significa que se reconoce en el benefi-
ciario la autorizacin para completarlo.
A veces, de buena fe, vemos documentos con partes en lpiz. Es bueno

saber que esta escritura no es vlida, de acuerdo con este fallo.
Los formularios pueden ser originados en el ente y completados por un ter-

cero (remito); originados y manejados exclusivamente por el ente (informe de
unidades producidas); o emitidos por terceros y controlados dentro del ente
(factura de un proveedor).
Otros comprobantes:
Algunos datos que no se consignan en formularios estndar pueden estar
relacionados con:
adquisicin o venta de un inmueble.
decisin de distribuir dividendos en efectivo en una sociedad annima.
variaciones de precios de fcil comercializacin en poder del ente, que
puede conocerse a travs de la lectura de peridicos.
Comprobante no es equivalente a formulario, pues un formulario

puede o no ser un comprobante del sistema de informacin contable.
En la nocin de comprobante subyace la concepcin de un concepto
amplio de respaldo de transaccin susceptible de ser relevada por el
sistema contable.
2.8. Registros contables

Los hechos contables son relevados por medio de la utilizacin de cuentas y
aplicando el mtodo de la partida doble descripto, todo lo cual se refleja en
los instrumentos materiales constituidos por los registros contables. Estos
registros toman la forma de libros y suelen clasificarse segn su forma de
registracin en:
1) Cronolgicos: se ordenan por fecha. Ejemplos:

Libro Diario
Libro subdiario de caja
Libro subdiario de ventas
Libro subdiario de compras
2) Sistemticos: tambin se ordenan por fecha, pero el registro se realiza por

cuentas. Ejemplos:
Libro Mayor
Libro Mayor auxiliar de clientes
Libro Mayor auxiliar de proveedores
72
2.8.1. Libros obligatorios
La legislacin actual obliga a todo ente a llevar una contabilidad ordenada y

adecuada a su actividad mercantil. El artculo 44 del Cdigo de Comercio
establece que se deber llevar los siguientes libros:
1. Diario
2. Inventarios y Balances
No obstante, se debern llevar los libros y la documentacin contable que

correspondan a una adecuada integracin de un sistema de contabilidad y
que le exijan la importancia y la naturaleza de sus actividades de modo que
de la contabilidad y documentacin resulten con claridad los actos de su ges-
tin y su situacin patrimonial.
Libro Diario
El Libro Diario es un registro cronolgico de las operaciones contabilizadas

que indica las cuentas que sern debitadas y acreditadas en el Mayor y sus
respectivos importes, como consecuencia de esas operaciones.
Cada operacin del Diario referente a una operacin realizada (hecho con-
table) o a cualquier acto que se registre constituye un asiento.
Atendiendo al nmero de cuentas que se debitan o acreditan, los asientos
se dividen en simples, complejos y compuestos, segn que enuncien una
sola cuenta que se debita y correlativamente otra que se acredita, que cons-
ten de una cuenta con dbito y varias con crdito o viceversa o, por ltimo,
varias que se debitan y simultneamente otras que se acreditan.
Antiguamente, todos los asientos del diario eran simples; para cada ele-
mento del activo y del pasivo, en el asiento de apertura se contrapona la
cuenta de capital. Si el hecho a registrar requera ms de dos cuentas se
redactaban varios asientos, de modo que en cada uno slo figuraran dos
cuentas contrapuestas.
Hoy en da existe otra clasificacin de los asientos segn su utilidad con-
table:
Peridicos
Eventuales
De Ajuste y regularizacin
De cierre
Por omisiones y errores
Otros
Las cuentas que se debitan suelen colocarse en primer trmino y luego,

dejando una sangra, las que se acreditan, precedidas estas ltimas de la
preposicin a, forma elptica de la antigua expresin debe dar a.
El Cdigo de Comercio en su captulo III De los libros de comercio, especficamente en

sus artculos 45, 46 y 47, hace referencia al libro Diario:
Artculo 45.- En el libro Diario se asentarn da por da, y segn el orden en que se vayan
efectuando, todas las operaciones que haga el comerciante, letras u otros cualquiera papeles de
73
crdito que diere, recibiere, afianzare o endosare; y en general, todo cuanto recibiere o entre-
gare de su cuenta o de la ajena, por cualquier ttulo que fuera, de modo que cada partida
manifieste quin sea el acreedor y quin el deudor en la negociacin a que se refiere. Las parti-
das de gastos domsticos basta asentarlas en globo en la fecha en que salieron de la caja.
Artculo 46.- Si el comerciante lleva libro de Caja, no es necesario que asiente en el
Diario los pagos que hace o recibe en dinero efectivo. En tal caso, el libro de Caja se conside-
ra parte integrante del Diario.
Artculo 47.- Los comerciantes por menor debern asentar da por da, en el libro Diario,
la suma total de las ventas al contado, y, por separado, la suma total de las ventas al fiado.
Se debe tener presente que la redaccin del Cdigo de Comercio es de finales del
siglo XIX.
Libro de Inventarios y balances
El libro de inventarios denominado Inventarios y Balances por nuestro

Cdigo de Comercio, como su nombre lo indica, registra el detalle valorizado
de la universalidad de los bienes y derechos a favor del empresario, as como
sus obligaciones, determinando por diferencia el capital de la empresa.
Previamente al inventario contable se efectuar un inventario fsico,
extracontable de los bienes en el terreno en que se encuentren los objetos,
contando, midiendo, pesando y valorando las mercaderas, maquinarias,
rodados, etctera.
La tcnica operativa de empleo del libro Inventario consiste en transcri-
bir analticamente:
El patrimonio inicial o de apertura operativa.

El patrimonio de cierre de cada ejercicio de gestin y las causas de sus
variaciones. Se transcriben adems los estados contables fundamentales.
El patrimonio, en caso de fusin, liquidacin, etctera.
El Cdigo de Comercio establece:

Artculo 48.- El libro de Inventarios se abrir con la descripcin exacta del dinero, bienes,
muebles y races, crditos y otra cualquiera especie de valores que formen el capital del
comerciante al tiempo de empezar su giro. Despus formar todo comerciante en los tres pri-
meros meses de cada ao, y extender en el mismo libro el balance general de su giro, com-
prendiendo en l todos sus bienes, crditos y acciones, as como todas sus deudas y obliga-
ciones pendientes en la fecha del balance, sin reserva ni omisin alguna. Los inventarios y
balances generales se firmarn por todos los interesados en el establecimiento que se hallen
presentes al tiempo de su formacin.
Artculo 52.- Al cierre de cada ejercicio todo comerciante est obligado a extender en el
Libro de Inventarios y Balances, adems de ste, un cuadro contable demostrativo de las
ganancias o prdidas, del que stas resulten con verdad y evidencia.
2.8.2. Libros Auxiliares
Libro Mayor
Comprende todas las cuentas abiertas en virtud de las operaciones registra-
das en el diario.
74
El Diario es solo un resumen histrico de los hechos producidos y la

fuente para las registraciones del Mayor. En ste, para cada cuenta se
pasan los movimientos de dbito y crdito asentados en el Diario, per-
mitiendo apreciar as la posicin inicial de cada cuenta y su importe,
las sucesivas variaciones que experimente a raz de los movimientos
contabilizados y fijar en un momento dado la diferencia o saldo entre
el total de los dbitos y crditos registrados.
Cabe observar que, el hecho que el libro Mayor no sea considerado obligato-
rio no significa que haya dejado de ser necesario, desde el punto de vista de
la contabilidad. El trmino contabilidad tiene su origen en el sustantivo
cuenta, lo que hace difcilmente entendible una contabilidad sin ellas. Por
otra parte, en el libro de Inventarios y Balances, se obliga a transcribir el
Balance General, y no se pueden reflejar estos balances sin un registro por-
menorizado de las cuentas, ya que la obtencin de los mismos se obtiene
precisamente de los saldos de las cuentas que surgen de los registros del
libro Mayor, que son los contadores de las variables que intervienen como
magnitudes en el seguimiento contable de la actividad de una empresa.
Por las razones anteriores, se puede afirmar que el libro Mayor, si bien ha
dejado de ser obligatorio con carcter legal, sigue siendo necesario con
carcter puramente contable.
Subdiarios
Como consecuencia de la necesidad de sistematizar la informacin contable
se ha producido una descentralizacin en la registracin de los hechos de
carcter peridicamente repetitivos. La complejidad de las transacciones
motiva que sea necesario adoptar criterios que permitan efectuar la divisin
del trabajo contable, en tantos Diarios auxiliares como sea necesario. Este
hecho dio nacimiento a los Subdiarios que procesan la informacin que pos-
teriormente, en forma mensual, va a ser trasladada al Diario que oficia de
registro centralizador.
Los ms habituales son:
Subdiario de caja
Subdiario de ventas
Subdiario de compras
Subdiario de documentos a cobrar
Subdiario de obligaciones a pagar
Segn la Ley 19550 de Sociedades Comerciales, el libro Diario podr ser

llevado con asientos globales que no comprendan perodos mayores de un
(1) mes, a lo cual agregamos que dicha obligacin se refiere a mes calenda-
rio y no aniversario.
2.8.3. Requisitos formales de los registros contables
El artculo 53 del Cdigo de Comercio establece que los libros que sean
indispensables debern estar encuadernados y foliados; cada comerciante
los presentar al Tribunal de Comercio de su domicilio para que se los indi-
vidualice en la forma que determine el respectivo tribunal superior y se
75
ponga en ellos nota datada y firmada del destino del libro, del nombre de
aqul a quien pertenezca y del nmero de hojas que contenga. En los pue-
blos donde no haya Tribunal de Comercio se cumplirn estas formalidades
por el Juez de Paz.
2.8.4. Cmo deben llevarse los libros
El Cdigo de Comercio establece en su artculo 54 que tanto en los libros

prescriptos por el artculo 44, como en los registros auxiliares que no son
exigidos por la ley pero que se integran a los obligatorios, se prohibe:
1. Alterar en los asientos el orden progresivo de las fechas y operaciones

con que deben hacerse, segn lo prescripto en el artculo 45.
2. Dejar blancos ni huecos, pues todas sus partidas se han de suceder unas
a otras, sin que entre ellas quede lugar para intercalaciones ni adiciones.
3. Hacer interlineaciones, raspaduras ni enmiendas, sino que todas las equi-
vocaciones y omisiones que se cometan se han de salvar por medio de un
nuevo asiento hecho en la fecha en que se advierta la omisin o el error.
4. Tachar asiento alguno.
5. Mutilar alguna parte del libro, arrancar alguna hoja o alterar la encuader-
nacin y foliacin.
Qu ocurre si no se cumple lo que establece el Cdigo de Comercio?

Las consecuencias por incumplimiento estn en los artculos que se
transcriben a continuacin:
Artculo 55.- Los libros mercantiles que carezcan de algunas de las
formalidades prescriptas en el artculo 53, o tengan algunos de los
defectos y vicios notados en el precedente, no tienen valor alguno en
juicio en favor del comerciante a quien pertenezcan.
Artculo 56.- El comerciante que omita en su contabilidad, alguno de
los libros que se declaran indispensables por el artculo 44, o que los
oculte, caso de declararse su exhibicin, ser juzgado en la controversia
que diere lugar a la providencia de exhibicin, y cualquiera otra que
tenga pendiente, por los asientos de los libros de su adversario.
2.8.5. Otros registros de contabilidad
Un caso particular es el de las sociedades annimas que deben llevar

segn la ley de Sociedades Comerciales 19.550 y modificatorias encua-
dernados, foliados y rubricados, los siguientes libros:
Actas de Directorio
Actas de Asamblea
Registro de Asistencia de los Accionistas a Asambleas
Registro de Accionistas
El artculo 73 establece que se debern labrar en libro especial, con las for-
malidades de los libros de comercio, las actas de las deliberaciones de los
rganos colegiados, y debern ser firmadas por los asistentes. Luego, sobre
76
las actas de las asambleas de las sociedades por acciones establece que
sern confeccionadas y firmadas dentro de los cinco (5) das, por el presi-
dente y los socios designados al efecto.
2.9. Instancias en la vida de un ente

En el ciclo de vida de una entidad se pueden observar diferentes instancias o
momentos, a saber:
Inicial: hace referencia al momento de creacin de la organizacin, es
decir al momento de constitucin del ente.
En ese primer momento, nacer como ente jurdico propio, se realizarn los
instrumentos contractuales que le darn vida formal, se la inscribir en los
registros correspondientes, se dar cumplimiento a todos los requisitos forma-
les, pero, para funcionar, tambin ser necesario determinar y ordenar adecua-
damente los recursos necesarios para comenzar con su operatoria.
Esos primeros recursos con los cuales cuenta el ente darn origen a una
representacin contable de los mismos, que se traduce en el balance inicial
que es el acta de nacimiento, en su expresin cualitativa y cuantitativa (BIONDI,
1993:153).
Es importante destacar que la situacin inicial servir de informacin base

para los terceros que entablen relaciones comerciales con el ente, pues es
el elemento principal que muestra la solvencia econmica y financiera con
que cuenta, y de este indicativo depender el nivel de crdito, o facilidades
que se le otorguen en esta fase inicial.
Desarrollo: a travs del perfeccionamiento del ciclo operativo se observan
cambios cualitativos o cuantitativos de la situacin inicial. Las variaciones
acaecidas conforman el resultado de la operacin que es necesario medir de
tiempo en tiempo, ya sea para satisfacer razones de administracin, legales,
fiscales o para cumplir con compromisos financieros. Es una condicin que
los ejercicios sean de igual duracin, para que los resultados de dos o ms
ejercicios sean comparables entre s. Cabe acotar que la fecha de cierre de
ejercicio es atributo total y exclusivo del ente. Lo usual es fijar una fecha
coincidente con la poca de variacin estacional negativa.
La excepcin al perodo de igual duracin se produce: a) al celebrarse

el primer ejercicio econmico, el cual puede diferir en duracin al ao
comercial; b) ante la decisin de cambiar el cierre de ejercicio; y c) el
ltimo ejercicio econmico, pues no necesariamente coincidir el cie-
rre del ejercicio con el ltimo acto de la vida de un ente.
Esta instancia fundamenta un supuesto muy fuerte que se da en contabilidad

respecto de los estados contables de las organizaciones: la caracterstica de
empresa en marcha, que seala que, salvo indicacin expresa en contrario,
se entiende que los estados financieros pertenecen a un ente econmico
77
cuya existencia temporal tiene plena vigencia y proyeccin futura. Se puede

afirmar que existe proyeccin futura cuando se verifican pautas objetivas que
permitan predecir la continuidad de la empresa en el mundo de los negocios.
El supuesto est estrechamente vinculado a los criterios de valuacin que
se deben aplicar para medir el patrimonio de una entidad, de all su vital
importancia.
Final: un ente finaliza su vida por diferentes razones, entre las que pode-
mos citar:
Cumplimiento del plazo contractual por el cual se haba creado

Cumplimiento del objeto social
Imposibilidad de llevar a cabo el objeto social
Disposiciones legales
Decisin de los integrantes del ente
Cabe observar que las razones expuestas impactan en la vida del ente, de
manera que hacen cesar las operaciones habituales, por lo cual se interrum-
pe la continuidad y deja de existir la proyeccin futura de la empresa en el
mundo de los negocios todo lo cual indicar que la organizacin entra en una
etapa de liquidacin.
Un ente en liquidacin deber utilizar diferentes criterios de valuacin,
que estarn vinculados con el valor probable de realizacin (venta) de acuer-
do con el estado en que se encuentren cada uno de ellos.
Lo importante de destacar es que los criterios de valuacin empleados dife-

rirn de los aplicados en la etapa de desarrollo de la empresa, por cuanto aqu
slo interesa conocer el valor real de la empresa al trmino de su vida (BIONDI,
1993:153).
78
3
El activo: registro de operaciones bsicas
Objetivos
Conocer y comprender el registro y el anlisis de operaciones bsicas y
especficas.
Aplicar lo aprendido en materia de cuentas a la representacin contable
de los hechos a ser relevados por el sistema contable.
Aprender las nociones bsicas de valuacin y exposicin de las partidas
vinculadas con el activo.
Vincular los conocimientos con las normas contables profesionales y
legales.
3.1. Caja y Bancos

El rubro est integrado por cuentas que representan bienes que tienen poder
cancelatorio legal ilimitado y todo aquello que posee caractersticas simila-
res de liquidez, certeza y efectividad.
La Resolucin Tcnica N 9 de la Federacin Argentina de Consejos
Profesionales en Ciencias Econmicas lo denomina Caja y Bancos:
Incluye el dinero en efectivo en cajas y bancos del pas y del exterior, y otros
valores de poder cancelatorio y lquidez similar.
Componen el rubro:
Papel moneda de circulacin legal

Moneda Extranjera
Fondo Fijo
Depsitos en cuenta corriente en Bancos del Pas
Depsitos en Caja de Ahorro en Bancos del Pas
Cuasi-monedas
Cheques en cartera en moneda nacional
Las cuentas patrimoniales incluidas en el rubro Caja y Bancos del activo

corriente tienen saldo deudor y reflejan la cantidad de dinero en poder del
ente. Se debita por sus ingresos y se acredita por sus salidas.
La valuacin de los bienes, dadas las caractersticas de liquidez, certeza y
efectividad, se realiza al valor escrito en ellos. En relacin con la moneda
extranjera, su valuacin ser su valor de cotizacin. La instancia primaria de
79
valuacin de la moneda extranjera es la cotizacin (valor de mercado) al

momento de reconocimiento. En el momento que se decide transformarla en
moneda legal del pas, su precio puede ser igual a su ingreso, mayor o menor
al mismo, por lo tanto, su relacin podr ocasionar un beneficio o quebranto
segn la situacin dada.
En general, las cuentas de este rubro se valan a su valor nominal a
excepcin de la moneda extranjera. A la fecha de cierre del ejercicio contable
se har necesario saber qu tipo de cambio se considerar para valuar la
existencia de moneda extranjera.
Para determinar el tipo de cambio se debe tener en cuenta el principio de
prudencia, que seala costo o cotizacin el menor. Cabe advertir que si se
optara por el valor de cotizacin de la divisa, y ste fuera superior al valor de
costo de la moneda extranjera al momento de incorporacin al patrimonio, se
reflejara una ganancia que no cumple con la caracterstica de ser realizada.
Por lo cual, si esta utilidad no se hiciera efectiva en los ejercicios futuros,
entonces se producira un quebranto.
Si utilizramos el precio de plaza, cuando el mismo es menor que el de su
costo, procederemos correctamente, en virtud del principio de prudencia.
3.1.1. Papel moneda local
La tenencia en moneda local estar representada por la cuenta Caja o efecti-

vo, y tendr su origen en la cobranza de ventas fundamentalmente. Puede
ser que existan otras causales, como el retiro de fondos del banco para su
utilizacin en efectivo, la integracin de aportes de los socios o accionistas,
la cobranza de crditos en general, o la percepcin de un prstamo, entre
otras operaciones.
Las variaciones patrimoniales que se produciran son las siguientes:
1. Cobranza de un crdito originado en una venta:

A = P + PN
+ Caja
Crditos por Ventas
Variacin permutativa
2. Retiro de fondos del banco para su utilizacin en efectivo

A = P + PN
+ Caja
Cuenta Corriente Bancaria
Variacin permutativa.
3. Integracin de aportes de los socios o accionistas

A = P + PN
+ Caja
Cuentas por Cobrar a Accionistas
80
4. Cobranza de crditos en general

A = P + PN
+ Caja
Crditos diversos
5. Percepcin de un prstamo
A = P + PN
+ Caja + Prstamos
3.1.2. Tenencia de moneda extranjera
La tenencia de moneda extranjera deber formar parte del rubro en tanto

y en cuanto la moneda en cuestin tenga las caractersticas sealadas,
pues no toda moneda extranjera tiene poder cancelatorio y liquidez simi-
lar. Por ejemplo, el dlar es una moneda extranjera que tiene caractersti-
cas similares a las de la moneda de curso legal en nuestro pas (peso),
pero si dentro de la tenencia tuviramos moneda de curso legal de Gana
(pas africano), dado que sta no tiene poder cancelatorio y liquidez en el
mercado argentino, no deberemos considerarla dentro del rubro Caja y
Bancos.
A los motivos que originan la tenencia de moneda de extranjera, adems
de reproducir los citados en la tenencia de moneda local, se agrega el de
adquisicin por parte del ente.
Adquisicin de moneda extranjera por parte del ente

A = P + PN
+Moneda extranjera
Caja
Variacin permutativa
3.1.3. Fondo Fijo: creacin y reposicin
Se trata de una cuenta patrimonial del rubro Caja y Bancos, cuya creacin
se destina a soportar gastos menores, que no justifican la emisin de che-
ques. Se asignan los fondos por departamentos, determinndose su valor y
responsable. Se debita por su creacin o reposicin y se acredita por su uti-
lizacin.
Creacin del fondo fijo tambin denominado caja chica del departamen-
to de produccin:
Debe Haber
(A) Fondo fijo Dto.produccin.......$ 400,00
(A) Banco de la Nacin cta.cte..............$ 400,00
Cuando el responsable del fondo realiza su rendicin se produce la registra-

cin contable:
81
Debe Haber
(-) Artculos de Librera................$ 150,00
(-) Artculos de Limpieza..............$ 110,00
(-) Combustibles y Lubricantes.....$ 100,00
(A) Fondo Fijo Dto. Produccin..............................$ 360,00
Conjuntamente se procede a la emisin de un nuevo cheque a fin de renovar

el fondo, procediendo a realizar el correspondiente asiento contable:
Debe Haber
(A) Fondo Fijo Dto. Produccin...........$ 360,00
(A) Banco de la Nacin Cta.Cte...........................$ 360,00
Normas de control interno establecen que los fondos que ingresan al circuito
financiero del ente deben ser depositados en las cuentas corrientes banca-
rias, por un mejor control, disponiendo tambin que todos los pagos que rea-
liza la empresa deben cancelarse mediante cheques a la orden, no a la
orden de quien emite la orden de pago, no se utiliza dinero en efectivo.
En la operatoria de creacin y reposicin del fondo fijo se dio cumplimien-
to a la norma de control interno.
1.
Comente en el rea de Debates de qu forma alternativa a lo explicado
cree Ud. que se podran realizar las registraciones de la rendicin y de
la reposicin del fondo fijo, procurando establecer los fundamentos de
su propuesta.
3.1.4. Conciliacin Bancaria
En los entes, por normas de control interno, los pagos deben realizarse con
cheques. Con ese fin, se debe contar con el libro auxiliar de Banco, por las
cuentas corrientes que posea la empresa. En l se harn las anotaciones
por depsitos y extracciones efectuadas, en forma cronolgica, lo que permi-
tir un correcto seguimiento de su saldo.
Asimismo, los Mayores de las cuentas que representan el movimiento
bancario nos brindarn la informacin relevada por el sistema contable de la
empresa.
Las instituciones bancarias envan a la empresa el resumen de las opera-
ciones realizadas en forma mensual por el ente. Debe solicitarse que dicho
extracto sea entregado en forma semanal o quincenal, lo que permitir un
mayor control sobre las operaciones.
Dicho control, denominado Conciliacin Bancaria consiste en partir del
saldo del Mayor de la cuenta corriente bancaria o del saldo conforme al resu-
men bancario y arribar al saldo de la empresa o del banco segn corresponda.
Se debe proceder a cotejar los movimientos registrados en el Libro de
Banco del ente y en el extracto enviado por el Banco, procediendo a tildar
82
las operaciones coincidentes, quedarn sin marcar otras partidas que

darn lugar a los asientos de ajustes, como tambin operaciones realiza-
das por la empresa y que a la fecha del resumen no han ingresado a la ins-
titucin bancaria.
Diferencias permanentes: son partidas que se incluyen en los registros del
banco y no en los de la compaa o viceversa, originadas en situaciones que
de no mediar una accin por nuestra parte para corregirlas, se mantendrn
como diferencias en forma ininterrumpida. Veamos algunos ejemplos de ello:
a) Un cargo por gastos bancarios que figura en el extracto bancario y no en

los registros de la empresa.
b) Un depsito que un cliente efectu en otra plaza, que figura en el extracto
del banco pero que la empresa no lo tiene registrado.
c) Un cheque que la empresa emiti y entreg pero cuyo tenedor no lo pre-
sent al cobro en el tiempo, originando su vencimiento, por lo cual figura-
r en el libro de la compaa y no en el banco, etctera.
Diferencias temporarias: son partidas que se incluyen en los registros del

banco y no en los de la compaa o viceversa, originadas en situaciones tc-
nicas o de otra ndole que se corrigen por s solas por el mero transcurso del
tiempo.
Por ejemplo:
a) El clearing bancario hace que si la empresa deposita un cheque de 96

horas hoy, hasta tanto transcurra el plazo necesario, si uno compara la
informacin del banco con la informacin de la empresa surgir como dife-
rencia, pero luego del plazo de las 96 horas, tanto el banco como la
empresa lo tendrn considerado.
b) Supongamos que la empresa entrega un cheque que al no estar vencido

an no ha sido presentado para su cobro por el tenedor del mismo. En el
caso en cuestin, el cheque figurar en los registros de la empresa y no
estar en el extracto bancario. Luego, con el transcurso del tiempo ser
presentado y entonces habr coincidencia entre los cheques declarados
en los libros de la empresa como los que figuren en los registros del
banco (extracto bancario).
Ejemplo de conciliacin:
83
CONCILIACION BANCARIA
EXTRACTO - BANCO de la NACIN ARGENTINA
FECHA CONCEPTO REFERENCIA DEBE HABER SALDO
30/12/2006 SALDO RESUMEN 1.251,25

03/12/2006 999 MANTENIMIENTO CTA 30,00 1.221,25
03/12/2006 888 RESUMEN DE CUENTA 10,00 1.211,25
03/12/2006 777 IMP.CRED.LEY 25413 4,54 1.206,71
03/12/2006 889 I.V.A. 21% 8,40 1.198,31
05/12/2006 24 DEPSITO EFECTIVO 500,00 1.698,31
05/12/2006 151 CHEQUE 48 HS 131,25 1.567,06 8
05/12/2006 152 CHEQUE 48 HS 625,40 941,66
05/12/2006 153 CHEQUE 48 HS 65,40 876,26
10/12/2006 155 CHEQUE 48 HS 116,40 759,86
10/12/2006 777 IMP.CRED.LEY 25413 11,26 748,60
18/12/2006 25 DEPSITO 48 HS 2.126,40 2.875,00
18/12/2006 156 CHEQUE 48 HS 300,00 2.575,00
21/12/2006 157 CHEQUE 48 HS 726,00 1.849,00
21/12/2006 777 IMP.CRED.LEY 25413 12,30 1.836,70
21/12/2006 400 DBITO TELFONOS 145,80 1.690,90
21/12/2006 333 DBITO POR CHEQUERAS 58,50 1.632,40
22127/2006 777 IMP.CRED.LEY 25413 2,45 1.629,95
22/12/2006 426 CERTIFIC. FIRMA 75,00 1.554,95
25/12/2006 158 CHEQUE 48 HS 1.056,70 498,25
27/12/2006 556 ACREDITACIN TARJETA VISA 326,50 824,75
28/12/2006 666 ACREDITACIN TARJETA MASTERCARD 3.116,40 3.941,15
28/12/2006 889 IVA 21% 32,50 3.908,65
31/12/2006 887 PERCEPCIN I. BRUTOS BS.AS. 45,10 3.863,55
LIBRO BANCO - EL AMANECER S.R.L.
FECHA CONCEPTO REFERENCIA DEBE HABER SALDO
01/12/2006 SALDO 1.251,25

03/12/2006 151 JUAN SALAS 131,25 1.120,00
03/12/2006 152 APORTES PREVISIONALES 625,40 494,60
03/12/2006 777 IMP,CRED.LEY 25413 4,54 490,06
03/12/2006 153 APORTES SINDICALES 65,40 424,66
03/12/2006 24 DEPOSITO EFECTIVO 500,00 924,66
06/12/2006 154 PINTURERIAS TRAVERSA 16,50 908,16
06/12/2006 155 LAS DIAGONALES TOURS 116,40 791,76
13/12/2006 25 DEPOSITO 48 HS 2.126,40 2.918,16
14/12/2006 156 ANTICIPO PREZ 300,00 2.618,16
19/12/2006 157 PAGO IVA 726,00 1.892,16
20/12/2006 158 LOS MANANTIALES SA 1.056,70 835,46
25/12/2006 26 DEPSITO VALOR AL COBRO 3.000,00 3.835,46
27/12/2006 27 DEPSITO VALOR AL COBRO 2.000,00 5.835,46
31/12/2006 159 EL CHAPARRAL SA 2.126,45 3709,01
31/12/2006 160 RUTAS SOL 1.126,45 2582,56
31127/2006 28 DEPSITO 48 HS 225,45 2808,01
31/12/2006 161 HONR.ESTUDIO CONT. 500,00 2308,01
31127/2006 162 INDEM. DESPIDO COBAS 1500,00 808,01
Importes reflejados en extracto Banco Nacin y Libro de Banco
84
Asiento de Ajuste a Practicar:
(A) Banco Nacin Argentina Cta.Cte......$ 3.442,90

(-) Gastos Bancarios...........................$ 173,50
(A) I.V.A. Crdito Fiscal.........................$ 40,90
(-) Ley 25413 Deb. y Cred. Bancarios.......$ 26,01
(-) Luz,Gas,Telfonos...........................$ 145,80
(A) Percepcin Ing. Brutos Bs.As...........$ 45,10
(A) Banco Nacin Argentina Cta.Cte...........$ 431,31
(A) Deudores Tarjeta Crdito Visa...........$ 326,50
(A) Deudores Tarjeta Crdito Master..........$ 3.116,40
Nuevo Saldo del Libro Banco:
Fecha Referencia Debe Haber Saldo

31/12/2006 Saldo 808,01
31/12/2006 Gastos Bancarios 173,50 643,51
31/12/2006 I.V.A. Cred. Fiscal 40.90 593,61
31/12/2006 Ley 25.413 26,01 567,60
31/12/2006 Luz,Gas,Telfono 145,80 421,80
31/12/2006 Percep. I. Brutos Pcia. Bs.As. 45,10 376,70
31/12/2006 Acred. Tarj. Visa 326,50 703,20
31/12/2006 Acred. Tarj. Master 3.116,40 3.819,60
Conciliacin Bancaria:
Saldo Libro Banco al 31/12/2006 $ 3.819.60

Ms cheques emitidos por la empresa
y no ingresados al Banco
Ch. n 154 $ 16,50
Ch. n 159 $ 2.126,45
Ch. n 160 $ 1.126,45
Ch. n 161 $ 500,00
Ch. n 162 $ 1.500,00 $ 5.269,40
Sub Total .. $ 9.089,00
Menos Depsitos efectuados y no acreditados

N 26 $ 3.000,00
N 27 $ 2.000,00
N 28 $ 225,45 $ (5.225,45)
Saldo de la Conciliacin Bancaria $ 3.863,55
La Conciliacin de los saldos se obtuvo partiendo del saldo del libro Banco y
luego se lleg al saldo del extracto del Banco. En forma inversa se obtiene
tambien la conciliacin partiendo del saldo del extracto, restando los che-
ques no ingresados y sumando los valores depositados y no acreditados a la
fecha de la realizacin.
85
3.1.5. Cuasi-monedas
En nuestro pas hubo perodos cuando la situacin econmica hizo que dife-
rentes jurisdicciones emitieran bonos de aceptacin compulsiva, como los
bonos provinciales (BOFES, LECOP, PATACN, CECACOR, etc.) que fueron utili-
zados como medio de pago con similares caractersticas a las sealadas
para la moneda de curso legal. Si bien no se trataba de moneda de curso
legal, el instrumento cubri una funcin similar. En razn de ello, muchas
compaas incluyeron estos bonos en cuentas denominadas cuasi-mone-
das. El tratamiento y registro es similar al estudiado cuando comentamos
las particularidades de la moneda de curso legal.
3.1.6. Valores a depositar
Son los cheques recibidos de terceros. stos pueden ser emitidos de dife-
rentes formas:
Cheques al portador con taln: el cheque se emite con la orden en blan-

co, por lo cual quien lo posee puede presentarlo al cobro por ventanilla.
Cheques al portador sin taln: el cheque se emite con la orden en blan-
co, por lo cual quien lo posee puede depositarlo o transmitirlo por la va
del endoso.
Cheque cruzado: para hacerlo efectivo debe ser depositado en una cuen-
ta bancaria. No puede ser cobrado por ventanilla.
Cheque emitido a la orden con la clusula NO A LA ORDEN: es un che-
que que no puede ser transmitido por va del endoso y debe ser cobrado
por la persona a quien est ordenado el cheque. La nica forma de trans-
mitirlo sera realizar una cesin ordinaria de derecho, figura sta legisla-
da por el Cdigo Civil.
Cheque de pago diferido: es un cheque con fecha de emisin y fecha de
cobro diferente. Entre la fecha de emisin y la de cobro debe haber como
mnimo un plazo de un da y como mximo un plazo de 360 das.
Normalmente, como forma de control, y a efectos de tener certeza en sus

pagos, las empresas emiten los cheques cruzados con la clusula NO A LA
ORDEN, de manera de asegurarse que el beneficiario que cobra el cheque es
aquel a quien se le emiti, o que en caso de que ste lo ceda, existe una
cesin de derechos identificando todos los datos del cedente y del cesionario.
CHAVES, O.A. et al (2001), Movimiento de fondos, cobros y

pagos, en: Sistemas Contables, Ediciones Macchi, Buenos Aires, pp.
175 a 187.
3.2. Cuentas por cobrar

Segn el diccionario de la Real Academia Espaola, una de las acepciones
del trmino crdito expresa: derecho que uno tiene de recibir de otro algu-
na cosa, por lo comn dinero.
86
Las cuentas por cobrar o crditos son derechos que el ente tiene por la
venta de bienes o servicios (siempre que no respondan a caractersticas de
otro rubro del activo), a ser percibidos dentro del ciclo operativo normal de
las actividades del ente.
3.2.1. Componentes del rubro
Saldos a cobrar sumas de dinero en cuenta corriente, por el objeto social

de la empresa con terceros, netos de intereses no devengados.
Saldos a cobrar sumas de dinero, documentados, por la actividad princi-
pal del ente, netos de intereses no devengados, vencido o no.
Saldos a percibir sumas de dinero con sociedades del grupo econmico.
Previsiones por crditos de dudoso cobro.
Las empresas deben utilizar, para la registracin de las operaciones, cuentas

denominadas analticas (por ejemplo, de clientes) que a su vez determinarn
la existencia de submayores, donde se registrarn las transacciones en cada
cuenta corriente y su posterior cancelacin. Es necesaria, al cierre de un per-
odo, la conciliacin con la cuenta Clientes o Deudores por ventas, para luego
reclasificar, en caso de corresponder, en Deudores Morosos, en Gestin
Judicial, o en otros.
Las cuentas que se utilizan en el rubro son:
Clientes o Deudores por Ventas de bienes o servicios en cuenta corriente.

Deudores Morosos, aquellos que estn excedidos del plazo usualmente
aceptable en que deben cancelar sus saldos.
Deudores en Gestin Judicial, son morosos que, intimados, no cancela-
ron sus deudas.
Documentos a Cobrar (garantizados o no) por las adquisiones efectuadas.
Documentos a Cobrar vencidos.
Previsin Deudores Incobrables.
3.2.2. Exposicin de las distintas clases de crditos
La RT N9 dispone que los crditos por ventas de los bienes y servicios

correspondientes a las actividades habituales del ente deben discriminarse
de los que no tengan ese origen.
Se debe exponer en informacin complementaria los datos sobre la com-
posicin y evolucin del rubro respecto de los crditos como sigue:
a) Para cada categora de activo y por separado se debe exponer en los esta-
dos contables informacin sobre su composicin, que ayude a evaluar las
situaciones que puedan afectar los importes, momentos y certidumbres
de los futuros flujos de fondos, incluyendo su naturaleza e instrumenta-
cin jurdica.
b) Cuando existan activos en moneda extranjera: los montos nominados en
cada una de ellas y sus tipos de cambio a la fecha de los estados contables.
c) Su desagregacin en plazo vencido, sin plazo establecido y a vencer, con
subtotales para cada uno de los primeros cuatro trimestres y para cada
ao siguiente, indicando las pautas de actualizacin si las hubiere y si
devengan intereses a tasa variable o a tasa fija. Se podrn informar las
87
tasas explcitas o implcitas correspondientes (si para una categora

fueran varias las tasas, se podr consignar la tasa promedio ponderada);
el plazo a informar ser el de vencimiento o el de renegociacin, el que se
cumpla antes.
d) Los activos con garantas que disminuyan los riesgos del ente (en el caso
de activos).
e) los saldos con entidades sobre las cuales se ejerce (o que ejercen sobre
el ente) control, control conjunto o influencia significativa.
Conceptualmente, lo aprendido para conciliacin bancaria se aplica en conci-

liacin de crditos, pero ser necesario contar con un resumen de cuenta o
estado de cuenta emitido por el Deudor que conciliaremos con los saldos en
nuestros registros. Por consiguiente, encontraremos diferencias temporarias
y permanentes. Asimismo, seguramente tendrn lugar diversas situaciones
que generarn asientos de ajuste, como la condicin particular de un crdito
que est en condicin de moroso, o en gestin extrajudicial o judicial, o inclu-
so en situacin incobrable. Luego de la conciliacin procederemos a realizar
los asientos respectivos.
CASO I
Supongamos que detectamos que un Deudor por ventas est moroso, es decir, con los plazos
de pagos vencidos. La registracin que se debe realizar es:
Deudores Morosos +A 1.000.-

Deudores por ventas. A 1.000.-
Por la reclasificacin de cuentas conforme conciliacin.
CASO II
Supongamos que detectamos que a un Deudor por ventas, se le inici una gestin extrajudi-
cial a travs de nuestros abogados. La registracin que se debe realizar es:
Deudores en Gestin Extra Judicial +A 1.000.-

Deudores por ventas. A 1.000.-
CASO III
Supongamos que detectamos que a un Deudor Moroso se le inici una gestin judicial a tra-
vs de nuestros abogados. La registracin que se realiza es:
Deudores En Gestin Judicial +A 1.000.-

Deudores morosos A 1.000.-
CASO IV
Supongamos que detectamos que a Deudor de quien tenemos un Documento a cobrar
comercial se le inici una gestin extrajudicial a travs de nuestros abogados. La registracin
que se debe realizar es:
Documentos en Gestin Extra Judicial +A 1.000.-

Documento Comercial a Cobrar A 1.000.-
88
Observacin
Ntese que la variacin que se da en todos los supuestos, es de tipo permutativa y que si fuera
omitida, no hara variar el patrimonio neto, pero desde el punto de vista de exposicin estara
determinado en forma incorrecta.
3.2.3. Componentes financieros implcitos
Los crditos son derechos a percibir de terceros sumas de dinero por ventas
de bienes o de servicios, pueden devengar intereses o estar incluidos en el
precio final del producto vendido o servicio prestado.
La RT N8 establece:
Las partidas de ajuste de la valuacin de los rubros del activo y del pasivo
(tales como amortizaciones acumuladas, componentes financieros explcitos o
implcitos no devengados, previsin para cuentas de cobro dudoso, etc.) se
deducen o adicionan, segn corresponda, directamente de las cuentas patri-
moniales respectivas.
En el caso que fuere necesario para una adecuada presentacin, se deben
exponer analticamente los importes compensados en la informacin comple-
mentaria o en el cuerpo de los estados.
Veamos un ejemplo:
La empresa XX cuyo cierre de ejercicio es el 31-12-X1 efecta venta de mer-
caderas al seor ZZ en la suma de $ 2.400,00 a 60 das de plazo, por la fac-
tura N 200 el da 1 de diciembre de X1. Los intereses implcitos que contie-
ne son de $200 cada 30 das. La registracin a llevar a cabo es:
Debe Haber
(A) Deudores por Ventas$ 2.400,00
(+) Ventas ..$ 2.000,00
(-A) Intereses a Devengar . $ 400,00
Al finalizar el mes de diciembre de X1, se debe devengar el inters ganado, y

el asiento contable es:
Debe Haber
(-A) Intereses a devengar$ 200,00
(+) Intereses Ganados $ 200,00
El dia 1 de febrero de X2, el deudor procede a cancelar la obligacin asumi-

da entregando un cheque por la suma de $2.400,00, la registacin es:
Debe Haber
(A) Valores a Depositar $ 2.400,00
(-A) Intereses a Devengar .... $ 200,00
(A) Deudores por Ventas..$ 2.400,00
(+) Intereses Ganados ..$ 200,00
89
La cuenta Intereses a Devengar es regularizadora del Activo (Deudores por

Venta, Rubro Crditos), y al realizarse el pago se cancela.
3.2.4. Incobrabilidades
El otorgamiento de crditos por parte de las empresas implica riesgos de

cobranzas motivados por distintos factores que influyen en la cancelacin de
dichos activos. Entre ellos se pueden mencionar: la presentacin en concur-
so preventivo del deudor, la declaracin de quiebra del mismo, situaciones
econmicas coyunturales del pas, etctera.
A la categora de deudores morosos ingresarn aquellos clientes cuya
fecha de vencimiento de la obligacin ya ha expirado y se encuentran en
mora del cumplimiento de la deuda contrada.
El tiempo de mantenimiento del cliente en esta condicin depender de la
poltica de cobranza encarada por la empresa; luego de considerar terminado
el lapso de espera para que el deudor regularice su situacin, sta elevar
los antecedentes al departamento legal, el cual comenzar la ejecucin judi-
cial tendiente a su recupero. A esta nueva categora se la denomina
Deudores en Gestin Judicial.
Es aconsejable la paulatina depuracin de los Deudores, conforme a la
categora que vayan adquiriendo en lo que respecta a su cumplimiento,
pasando de Deudor activo a Deudor en mora, o en gestin judicial de corres-
ponder.
Los deudores incobrables constituyen partidas de resultado negativo para
la empresa, a esta condicin arriban aquellos cuya imposibilidad de cobro es
manifiesta y comprobable, luego de todas las gestiones administrativas y
legales.
La previsin para presuntos deudores incobrables se define como un cl-
culo estimativo de un hecho incierto que puede o no ocurrir, es regularizadora
del rubro crditos. Las situaciones contingentes sern analizadas en la
siguiente Unidad con mayor profundidad.
Mtodos para constituir la previsin para Presuntos Incobrables
Para constituir la previsin de crditos existen diferentes mtodos a fin de

estimar los deudores incobrables. Desarrollamos los dos ms usuales:
a) Mtodo Estadstico: consiste en aplicar un porcentaje promedio de los inco-

brables sobre el monto de las cuentas por cobrar.
Se suele usar en caso de existencia de un gran nmero de clientes. Se
toma ms de un ejercicio para determinar el porcentaje promedio de inco-
brables.
Veamos una aplicacin en la cual se tendrn en cuenta los incobrables
reales de los tres ltimos ejercicios como tambin los saldos del rubro cuen-
tas por cobrar relacionado con los ejercicios antes mencionados.
La registracin contable de la constitucin de la previsin es la siguiente:
Debe Haber
(-) Deudores Incobrables ..$ 1.100,00
(-A) Previsin Deudores Incobrables..........$ 1.100,00
90
Veamos un caso de aplicacin:
Saldos de cuentas al cierre de un perodo:
Rubro Cuentas por Cobrar

Deudores por Ventas .... $ 5.000,00
Documentos a Cobrar $ 2.000,00
Deudores en Gestin Judicial....$ 4.000,00
Previsin Deudores Incobrables ..$ (1.100,00)
Total del Rubro Cuenta por Cobrar .. $ 9.900,00
Al Emporio del Zinc S.A. (cuyo crdito est incluido en Deudores en Gestin
Judicial) se le inici juicio en el mes de marzo por $2.000,00, y se le decret
la quiebra. El departamento legal informa que de dicha acreencia, solamente
se percibir la suma de $1.500,00.
Se realiza el asiento contable utilizando la previsin Deudores incobrables:

Debe Haber
(-A) Previsin Deudores Incobrables..$ 500,00
(A) Deudores en Gestin judicial................$ 500,00
El nuevo Rubro Cuentas por Cobrar se conforma:
Deudores por Ventas .$ 5.000,00

Documentos a Cobrar.$ 2.000,00
Deudores en Gestin Judicial$ 3.500,00
Total del Rubro Cuentas por Cobrar..$ 10.500,00
Con motivo del cierre del ejercicio contable se debe realizar el clculo de la
nueva previsin para presuntos Deudores Incobrables, se tiene la siguiente
informacin:
Total Incobrables de los tres ltimos Ejercicios $ 1.600,00

Total Rubro Cuentas por Cobrar tres ltimos
Ejercicios $12.000,00
La ecuacin contable a fin de obtener el porcentaje de aplicacin es:
__Total de Incobrables de los 3 ltimos ejercicios___ x 100 =

Total del Rubro Cuentas por Cobrar 3 ltimos ejercicios
= (1.600,00 / 12.000,00) x 100 = 13.33%
Clculo de Previsin Deudores Incobrables= 10.500,00 x 13.33%= 1.399.65
Al mayorizar la cuenta Previsin para deudores incobrables, se observa que

arroja un saldo de $600,00, pues del saldo inicial de $1.100,00 se han afec-
tado $500,00 por la presunta incobrabilidad de un deudor en gestin judicial.
Si el clculo de la nueva previsin es de $1.199,65 se deber aumentar la
previsin por la diferencia de $799,65 con contrapartida a resultados.
La registracin del aumento de previsin Deudores Incobrables es:
91
Debe Haber
(-) Deudores Incobrables ........$ 799,65
(-a) Previsin Deudores Incobrables................$ 799.65
b) Mtodo Selectivo: consiste en un anlisis individual de cada deudor, que se

logra al considerar la composicin de la cuenta Deudores por Ventas.
Una primera clasificacin se har entre los clientes que paguen en fecha y
aquellos que paguen con demora. Luego, al grupo de clientes con atrasos, se
los clasificar en funcin de la antigedad de su saldo, tratando de determi-
nar la posibilidad de una futura incobrabilidad.
3.2.5. Anticipos entregados: posicin doctrinaria

versus normativa contable vigente
Los anticipos que la empresa entrega a terceros representan derechos a su

favor, cancelables en dinero o en especie, constituyendo crditos.
Legalmente, son derechos distintos, derechos a recibir sumas de dinero,
la prestacin de determinado servicio, o recibir algn bien. Si los informes
que brinda la contabilidad deben reflejar fielmente los distintos hechos y ope-
raciones econmicos para aquellos que utilizan dicha informacin para tomar
sus decisiones, la captacin, su procesamiento y exposicin deben guardar
el marco legal. Pero la Resolucin Tcnica N 9 de la FACPCE, en su norma
contable vigente en nuestro pas, ignora la existencia de crditos en especie
y slo obliga a exponer en este rubro los derechos a recibir sumas de dinero
o la prestacin de servicios.
Estos anticipos a proveedores para la adquisicin de bienes tangibles o
intangibles, segn la norma citada, se exponen formando parte de los rubros
Bienes de Cambio, Bienes Intangibles o Bienes de Uso.
En la doctrina hay autores que sostienen la postura mencionada, dado que
tales partidas no son recuperables en dinero y pasarn a formar parte de
inventarios o bienes de uso a medida que se reciban los respectivos bienes.
Otros autores muy prestigiosos, entre los que se encuentra Enrique
Fowler Newton, difieren de la postura antedicha, sosteniendo que el criterio
jurdico coincide con el econmico, dado que a la fecha del cierre del ejercicio
econmico a) no se posee el bien en propiedad, ni puede disponerse del
mismo; y b) existe un crdito en especie que an no ha sido satisfecho.
La norma vigente antes mencionada (RT N9) considera que las seas
recibidas de clientes son pasivos y se deben exponer en un rubro que indivi-
dualice a las mismas, y no compensados en los rubros Bienes de Cambio, de
Uso o Intangibles.
3.2.6. Otros Crditos
Las cuentas que integran el rubro representan derechos del ente cuyo origen
est dado en hechos ajenos a su objeto social. Entre ellas se pueden citar:
Anticipos de sueldos otorgados a los trabajadores, crditos impositivos por
retenciones realizadas a la empresa por clientes al realizar la cancelacin
por ventas efectuadas, actuando como agentes de retencin, etctera.
Las cuentas Accionistas (aportes de los propietarios de sociedades por
acciones) o Socios Cuenta Aporte (aportes de los propietarios de socieda-
des de responsabilidad limitada) reflejan los compromisos de integracin de
92
capital de accionistas de Sociedad Annima y socios de Sociedades de

Responsabilidad Limitada.
El artculo 187 de la Ley 19.550 de Sociedades Comerciales establece:
Integracin mnima en efectivo. La integracin en dinero efectivo no podr

ser menor al 25% (venticinco por ciento) de la suscripcin; su cumplimiento se
justificar al tiempo de ordenarse la inscripcin con el comprobante de su
depsito en un banco oficial cumplida la cual queda liberado.
El artculo 166 de dicha ley determina que el saldo adeudado no puede

exceder de dos aos.
Las cuentas mencionadas (Accionistas, Socios Cuenta Aporte) tambin
son empleadas en el momento en que se decide aumentar el capital social
del ente.
Su saldo deudor representa el compromiso asumido por cada socio, cons-
tituyendo un activo para la empresa, es decir, el derecho de exigir su cumpli-
miento de acuerdo con lo estipulado en el contrato social.
Veamos el siguiente ejemplo:
Sociedad Annima compuesta por Mariela Pena y Jorge Gonzlez con un capi-
tal de $50.000,00 suscripto en partes iguales e integrando en dinero efecti-
vo el 25%. El registro en libro Diario es:
-1-
(A)Accionista Pena..$ 25.000,00
(A) Accionista Gonzlez$ 25.000,00
(PN) Capital Social$ 50.000,00
Por el compromiso del aporte
2-
(A) Caja.$ 12.500,00
(A) Accionista Pena..$ 6.250,00
(A) Accionista Gonzlez...$ 6.250,00
Por la integracin del 25% del Capital Social
La cuenta de cada uno de los accionistas reflejar un saldo deudor de

$18.750,00 cada uno pendiente de integracin.
Utilizando los mismos datos anteriores, si se trata de una Sociedad de

Responsabilidad Limitada se utilizan otras cuentas y la registracin es:
(A) Cuenta Aporte Pena.$ 25.000,00

(A) Cuenta Aporte Gonzlez .$ 25.000,00
(PN) Capital Social .$ 50.000,00
Por el compromiso del aporte
93
2
(A)Caja .$ 12.500,00
(A) Cuenta Aporte Pena$ 6.250,00
(A) Cuenta Aporte Gonzlez.$ 6.250,00
Por la integracin del 25% del Capital Social

Los saldos de las cuentas reflejarn la suma de $18.750,00 por cada socio
deudor.
El tratamiento contable de Socio Cuenta particular reflejar los movimientos

de dinero entre la Sociedad y el Socio por retiros a cuenta de futuras utilida-
des. Tambin se utiliza para registrar prstamos efectuados por el Socio a la
empresa, por ello, la cuenta puede presentar tanto saldo deudor como saldo
acreedor, segn sean retiros o prstamos.
Ejemplo de retiro de Socio:
(A) Socio Pena Cuenta Particular $ 500,00

(A) Banco Provincia Bs.As. cta. cte.$ 500,00
El saldo de la Cuenta Socio Pena Cuenta Particular registrar un saldo deu-

dor de $500,00.-
Ejemplo de Prstamo de Socio:
(A) Caja ..$ 1.000,00

(A) Socio Pena Cuenta Particular..$ 1.000,00
Tomando los dos asientos efectuados, la cuenta registrar un saldo acreedor

de $500,00.-
Los saldos deudores que registra la Cuenta Socio Cuenta Particular se can-
celan cuando se produce distribucin de utilidades lquidas y realizadas por
la Asamblea de la Sociedad.
Ejemplo:
(PN) Resultados Acumulados .$ 1.000,00

(A) Socio Pena Cuenta Particular..$500,00
(A) Socio Gonzlez Cuenta Particular..$500,00
Por la distribucin de Utilidades de la Asamblea.
3.2.7. Gastos pagados por adelantado. Anticipos de impuestos
Los gastos y servicios consumidos por la empresa significan erogaciones

que constituyen partidas de resultado negativo. En algunas ocasiones estas
erogaciones reciben el ttulo de crditos a favor del ente, dado que el deven-
gamiento de las cuentas an no se materializ. Por esta razn, las partidas
94
se deben mostrar como importes a consumir en prximos ejercicios, inte-

grando el activo y conformando los gastos activables.
Un ejemplo de ello es la contratacin de un seguro por la empresa cuya
pliza tiene una duracin de un ao, cancelando su totalidad al contratarse
recayendo una parte en el ejercicio corriente y otra en el ejercicio siguiente.
Ejemplo
La empresa cierra su ejercicio contable el 30 de junio de cada ao, y se con-
trata un seguro de flota de camiones el da 2 de enero por la suma de
$12.000,00 cancelndose dicho da con cheque sobre el Banco de la
Provicia de Buenos Aires. El asiento a efectuar es:
(-) Seguros Automotores$ 12.000,00

(A) Banco Provincia Bs.As. Cta.Cte$ 12.000,00
Por la contratacin del seguro
Al cierre del ejercicio contable se debe realizar el siguiente asiento:
(A) Seguros Pagados por Adelantado..$ 6.000,00

(-) Seguros Automotores $ 6.000,00
Durante los seis meses del prximo ejercicio debe efectuarse la siguiente
registracin:
(-) Seguros Automotores..$ 1.000,00

(A) Seguros pagados por adelantado.$ 1.000,00
Los anticipos de impuestos son establecidos por leyes que gravan la activi-
dad econmica de las personas fsicas y jurdicas.
Los impuestos de carcter nacional gravan la renta de las personas men-
cionadas anteriormente (Impuesto a las Ganancias), el patrimonio (Impuesto
a los Bienes Personales), el consumo (Impuesto al Valor Agregado), el Activo
de las Sociedades Comerciales (Ganancia Mnima Presunta). Dichos antici-
pos se realizan una vez realizada la presentacin de las Declaraciones
Juradas Anuales que determinaron saldos a favor del fisco.
En el impuesto a las ganancias las Sociedades Comerciales deben efec-
tuar un anticipo correspondiente al 25% del impuesto ingresado y nueve ms
del 8,33%.
Ejemplo
La Luz S.A. cuyo objeto social es la venta mayorista de artculos de electrici-
dad, determin un saldo de impuesto de $25.000,00, le corresponde realizar
un anticipo de $6.250,00 y nueve de $2.083.33.- Se abon con cheque del
Banco de la Nacin Argentina y el asiento a efectuar es:
(A) Anticipo Impuesto a las Ganancias ..$ 6.250,00

(A) Banco de la Nacin Argentina..$ 6.250,00
En concepto del primer anticipo de Ganancias
Este asiento se repetir durante los prximos 8 meses.
95
Al cierre del ejercicio econmico, el balance de La Luz S.A. ha dado una utili-
dad impositiva de $85.000,00 debiendo abonar la suma de $29.750,00 en
concepto de impuesto determinado a las Ganancias ($85.000,00 x 35%) a
ingresar en el mes de mayo, importe al cual se le detraern los anticipos ya
ingresados. La registracin en el libro Diario es:
(-) Impuesto a las Ganancias $ 29.750,00

(A) Anticipos Impuesto a las Ganancias..$ 25.000,00
(P) Impuesto a las Ganancias A Pagar..$ 4.750,00
Al efectuarse el pago del mismo con cheque del Banco de la Nacin

Argentina la registracin a realizar:
(P) Impuesto a las Ganancias a Pagar..$ 4.750,00
(A) Banco de la Nacin Argentina c.c.$ 4.750,00
3.2.8. Descuento y endoso de documentos. Devengamiento de

intereses
El descuento de documentos de terceros es una operacin financiera que se

efecta con el fin de obtener fondos lquidos. Es una forma habitual de ope-
rar de las empresas (principalmente con los documentos de sus clientes).
Esta operacin es asimilable a tomar un prstamo, garantizado con los docu-
mentos descontados, que tiene una doble garanta de cobranza para el
banco que los descuenta: la del firmante del documento (cliente de la empre-
sa) y la del endosante del mismo (la empresa).
Ejemplo
Se entregan los siguientes pagars al Banco para que sean descontados y
los fondos resultantes se acrediten en la cuenta corriente de la empresa.
Firmante Vencimiento Importe

1 Rubn Valdivieso 30 das 2.000
2 Tefilo Gomila 60 das 5.000
Se conviene una tasa de inters del 5% mensual para el descuento de los

documentos. La liquidacin del banco en la siguiente:
Firmante Plazo Importe Inters Gasto Neto

1 Valdivieso 30 2.000 95,24 20 1.884,76
2 Gomila 60 5.000 464,85 50 4.485,15
Los asientos a realizar por el envo de los documentos al Banco y la acredita-

cin en cuenta corriente, utilizando cuentas patrimoniales de resultado y de
orden son:
96
-1-
Debe Haber
(A) Banco de la Nacin Argentina Cta.Cte. $ 6.369,91
(-RA) Intereses a devengar $ 560,09
(-) Gastos bancarios $ 70,00
(A) Documento a cobrar $ 7.000,00
-2-
Debe Haber
(Od) Documentos descontados
Banco de la Nacin Argentina $ 7.000,00
(Oa) Documentos descontados
Banco de la Nacin Argentina $ 7.000,00
CHAVES, O.A. et al (2001), Prstamos bancarios y financieros y sus

resultados. Descuentos y endoso de documentos, en: Sistemas
Contables, Ediciones Macchi, Buenos Aires, pp. 195 a 198.
3.3. Inversiones Transitorias

Inversiones Transitorias son aquellas que se efectan mediante la inmoviliza-
cin de disponibilidades no requeridas de inmediato en el giro normal del
ente, que provienen de excedentes financieros.
Componen el rubro las colocaciones en plazos fijos, adquisicin de oro,
compra de acciones o ttulos pblicos, etctera.
Estas inversiones pertenecen al Activo Corriente, por su naturaleza y el
nimo de quien realiza la colocacin, y son convertidas en dinero corriente
dentro de los doce meses siguientes al cierre del ejercicio contable.
3.3.1. Plazo Fijo
Se trata de una cuenta patrimonial del Activo, su saldo indica los fondos
inmovilizados en la institucin bancaria, con el objetivo de que al final del
perodo pactado se obtenga un rdito llamado intres.
Al efectuarse la colocacin de fondos disponibles en el Banco de la
Nacin Argentina por $2.000,00 a 30 das de plazo con un inters de 2%
anual se procede a realizar el asiento:
Debe Haber
(A)Plazo Fijo Banco de la Nacin Argentina$ 2.000,00
(A)Banco de la Nacin Argentina Cta.Cte. ..............$ 2.000,00
Al vencimiento se percibe el capital invertido ms los intereses respecti-

vos, acreditndose en la cuenta corriente y produciendo el siguiente asien-
to contable:
97
Debe Haber
(A) Banco Nacin Argentina cta.cte............$ 2.003,29
(A) Plazo Fijo Banco Nacin Argentina cta.cte ................$ 2.000,00
(+) Intereses Ganados................$ 3,29
El tratamiento contable de los prstamos y depsitos a plazo fijo (que en

esencia, son tambin prstamos) debera seguir las pautas bsicas segn las
cuales los intereses y las actualizaciones de capital pactadas deben recono-
cerse como resultados de los ejercicios en que se generan. Estas reglas son
vlidas para todo tipo de inversiones (a corto o a largo plazo) que impliquen
una financiacin a terceros. Son ejemplos de este tipo de inversiones:
los prstamos por los que se reciben documentos del deudor

los prstamos con garanta prendaria, hipotecaria o de otra ndole (docu-
mentos de terceros, ttulos pblicos, acciones, etctera)
los depsitos a plazo fijo (con o sin clusula de reajuste del capital)
los prstamos efectuados a terceros por intermedio de bancos o com-
paas financieras que a su vez garantizan la devolucin de las sumas
entregadas
los arrendamientos (leasing) financieros activos.
3.3.2. Acciones
La adquisicin de Acciones en forma transitoria se representa en el Activo

Corriente, en la cuenta Acciones y Ttulos Pblicos, realizada con colocacio-
nes de disponibilidades, no requeridas momentneamente en el giro de la
empresa, con la finalidad de obtener una utilidad, extraa al objeto social. El
ingreso al patrimonio del ente se realiza conforme al concepto de costo que
incluye todos los gastos necesarios para su adquisicin.
Los distribuciones de utilidades en efectivo, pendientes de pago por parte
del ente emisor, si bien estn incluidas dentro del precio de compra, luego
sern recuperadas.
Ejemplo
La empresa El emporio del Zinc S.A. adquiere en el mercado de valores de
Buenos Aires, por intermedio del agente de bolsa Ricardo Lpez, 3.000
acciones ordinarias de valor nonimal $1,00 de la Sociedad ZZ S.A. cuya coti-
zacin es de $4,00 cada una.
La liquidacin final realizada por el agente incluye comisiones por la suma
de $150,00. Asimismo, le informa que las acciones tienen un dividendo pen-
diente de cobro de $1,00 por cada accin en circulacin.
Costo computable de la compra:
Adquisicin de 3.000 acciones a $4 cada una $ 12.000,00

Comisiones del Agente de Bolsa $ 150,00
Total abonado ... $ 12.150,00
Menos dividendos a Cobrar........ $ (3.000,00)
Costo de compra Computable $ 9.150,00
Las normas de exposicin de estados contables determinan que los dividen-
98
dos en efectivo declarados y pendientes de distribucin, que se encuentren

computados en la cotizacin al momento de la adquisicin, deben excluirse
de la inversin y registrarse como otras cuentas por cobrar, es decir que no
deben formar parte del costo de compra; la registracin es:
Debe Haber
(A) Acciones .$ 9.150,00
(A) Dividendos a Cobrar . $ 3.000,00
(8) Banco de la Nacin Argentina Cta.Cte .....$ 12.150,00
En el momento que el ente emisor pone a disposicin de los accionistas los

dividendos en efectivo de cancelar se realiza el siguiente asiento:
Debe Haber
(A) Caja .....$ 3.000,00
(A) Dividendos a Cobrar............$ 3.000,00
Al producirse la venta de las acciones, su cotizacin puede ser mayor o

menor del precio pagado al adquirirse, producindose una ganancia o una
prdida.
Ejemplo
Se vendieron la totalidad de las acciones a $3,50 cada una en efectivo y el
agente de bolsa percibi $200 en concepto de comisin. La registracin es:
(A) Caja.............$ 10.300,00

(-) Comisiones Pagadas.............$ 200,00
(A) Acciones ..................$ 9.150,00
(+) Utilidad Venta de Acciones.................$ 1.350,00
Siguiendo con el planteo anterior, si las acciones se venden a $3,00 cada

una, y la comisin cobrada por el agente es la misma, la contabilizacin sera:
Debe Haber
(A) Caja .............$ 8.800,00
(-) Comisiones Pagadas.................$ 200,00
(-) Prdida Venta de Acciones...............$ 150,00
(A) Acciones........................$ 9.150,00
3.3.3.Ttulos Pblicos
Los Ttulos Pblicos son emitidos por el Estado nacional, provincial o munici-
pal, con la intencin de obtener fondos para cubrir el dficit de sus partidas
presupuestarias. Para ser clasificados como transitorios, el ente debe tener
la intencionalidad de venderlos durante los doce meses siguientes al cierre
del ejercicio econmico.
Son certificados de deuda que, peridicamente, devengan intereses (men-
suales, trimestrales, semestrales, anuales), y se puede amortizar parte del
capital antes del plazo fijado para su rescate total. Tambin pueden amorti-
zar fraccin del capital conjuntamente con la cancelacin de intereses.
99
Su adquisicin se produce de la misma forma en que se adquieren accio-

nes en la Bolsa de Comercio o en Bancos autorizados a la comercializacin
de los mismos.
La percepcin de las rentas que devengan los Ttulos Pblicos se realiza
de acuerdo con lo establecido en dichos ttulos, lo mismo que la percepcin
de las amortizaciones del capital.
CHAVES, O.A. et al (2001), Inversiones a corto plazo y sus ingre-

sos, en: Sistemas Contables, Ediciones Macchi, Buenos Aires, pp. 189
a 194.
3.4. Inversiones Permanentes

Son colocaciones de fondos de largo plazo, mayor a doce meses del cierre
del ejercicio econmico.
La caracterstica del rubro es que no se persigue, en el corto plazo, la
obtencin de un beneficio. Sin embargo, el objetivo final de la empresa es
conseguir una retribucin por la colocacin de la inversin, que puede con-
sistir en:
El control de otras empresas dentro de una combinacin de negocios

Colocaciones en Plazo Fijo
Inmuebles destinados a Renta
Acciones de Sociedades Annimas
Inversiones con empresas vinculadas o controladas
3.4.1. Inversiones en inmuebles
El destino de este rubro ser la obtencin de una renta mensual por el alqui-
ler. No est afectado al objeto principal de la empresa y por lo tanto no se
incluye en el rubro Bienes de Uso. La utilidad de la inversin, en el caso del
alquiler de la finca, se traduce mensualmente en el cobro del mismo. La
registracin es como sigue:
Debe Haber
(A) Caja .....$ 1.000,00
(+) Alquileres Ganados .........$ 1.000,00
Si se produce su venta, debe tenerse en cuenta el valor de ingreso al patri-

monio y el resultado que la operacin produce.
Ejemplo
Se adquiri un inmueble en la suma de $7.000,00 con cheque del Banco de
la Nacin Argentina y posteriormente se enajen en la suma de $9.000,00,
las registraciones a practicar son:
100
-1-
Debe Haber
(A) Inversin en Inmuebles..............$ 7.000,00
(A) Banco de la Nacin Argentina cta.cte................$ 7.000,00
Asiento por la compra del inmueble
-2-
(A) Banco Nacin Argentina cta.cte.... $ 9.000.00
(A) Inversin en inmuebles .$ 7.000,00
(+) Utilidad venta inmueble.$ 2.000,00
Asiento por la enajenacin del inmueble
Los inmuebles se considerarn inversiones en la medida en que sean

destinados al alquiler o similar que permita al propietario beneficiarse
con el monto del mismo. Si el inmueble se adquiere para reventa se
considerar bien de cambio.
3.4.2. Inversiones en entes controlados o vinculados
Para que un ente controle a otro debe poseer la cantidad de acciones del
capital social que le permita tener, en la Asamblea General Ordinaria, los
votos necesarios para expresar la voluntad social.
La influencia significativa se da entre dos entidades vinculadas cuando la
participacin no alcanza para obtener el control del otro ente. Existe influen-
cia significativa cuando la participacin directa o indirecta de un ente en el
capital de otra entidad es superior al 20% e inferior al 50%. Tambin, cuando
es el nico proveedor de materias primas de la otra entidad.
La Ley 19.550 y su modificatoria 22.903 dispone en su artculo 31:
Ninguna sociedad, excepto aquellas cuyo objeto sea exclusivamente finan-

ciero o de inversin, pueden tomar o mantener participacin en otra u otras
sociedades, por un monto superior a sus reservas libres y a la mitad de su
capital y de las reservas legales. Se excepta el caso que el exceso en la par-
ticipacin resultare del pago de dividendos en acciones o por capitalizacin de
reservas.
Lo que intenta la ley es restringir las colocaciones de fondos en otras entida-

des que impliquen un riesgo para sus accionistas.
En el artculo antes mencionado se sanciona a las sociedades que incu-
rran en el incumplimiento de las restricciones establecidas.
Las participaciones, sea en partes de inters, cuotas o acciones, que exce-

dan de dicho monto debern ser enajenadas dentro de los seis meses siguien-
tes a la fecha de aprobacin del balance general del que resultare que el lmite
ha sido superado. Esta constatacin deber ser comunicada a la sociedad par-
ticipada dentro del plazo de diez das de la aprobacin del referido balance
101
general. El incumplimiento en la enajenacin del excedente produce la prdida

de los derechos de voto y a las utilidades que correspondan a esas participa-
ciones en exceso hasta que cumpla con ella.
El artculo 62 determina la obligatoriedad para sociedades controlantes

(segn lo establecido en el arttulo 33 inciso a) de la presentacin de estados
contables consolidados, como informacin complementaria de los esta-
dos contables principales.
FOWLER NEWTON, E. (2003), Inversiones Permanentes, en:

Contabilidad Bsica, La Ley, Buenos Aires, Captulo 13.
Reflexione acerca de cules son las caractersticas imprescindibles para

que una inversin sea considerada como temporal.
3.5. Bienes de Cambio

Hemos mencionado que en el ciclo operativo de una entidad se verifican dos
flujos, uno econmico y otro financiero. El flujo econmico est determinado
por las actividades de circulacin de bienes (compras y ventas). Toda opera-
cin que representa una compra para una parte, constituye una venta para la
otra. De esta relacin surge el llamado principio espejo.
La compraventa mercantil est legislada en el Cdigo de Comercio (Art.
450) y queda determinada o perfeccionada por la tradicin (entrega) de la
cosa objeto del contrato de compraventa.
3.5.1. Concepto
Es el rubro patrimonial que est integrado por los bienes que responden
al objeto especfico de la empresa, y se comercializan en el mismo estado
en que se adquieren o luego de un proceso de transformacin. Cabe sea-
lar que en materia de presentacin de estados contables algunos auto-
res, normas profesionales y la legislacin actual agregan bienes tales
como: repuestos, material de propaganda, embalajes y muestras.
El artculo 63 de la Ley de Sociedades Comerciales 19.550 expresa que
deber suministrarse la siguiente informacin:
Los Bienes de Cambio, agrupados de acuerdo con las actividades de la

sociedad. Por separado se indicarn las existencias de materias primas, pro-
ductos en proceso de elaboracin y terminados, mercaderas de reventa o los
rubros requeridos por la naturaleza de la actividad social.
Por su parte la Resolucin Tcnica N 9 seala:
102
Son los bienes destinados a la venta en el curso habitual de la actividad del

ente o que se encuentran en proceso de produccin para dicha venta o que
resultan generalmente consumidos en la produccin de los bienes o servicios
que se destinan a la venta, as como los anticipos a proveedores para las com-
pras de estos bienes.
Se debe tener en cuenta que en la medida que existan bienes deteriorados,

averiados, fuera de uso o de inmovilizacin significativa, se debern clasificar
en cuentas acordes a su condicin.
El rubro puede estar compuesto por cuentas tales como:
Materias Primas
Produccin en Proceso
Productos Terminados
Mercaderas de Reventa
Materiales y Suministros
En actividades especficas tales como: agropecuaria, industria extractiva,

inmobiliaria, de prestacin de servicio, etc. se deberan utilizar las denomina-
ciones de cuentas que hacen a una correcta identificacin de los hechos
representados.
3.5.2. Consideraciones previas respecto de la valuacin

de los inventarios
La contabilidad financiera procura asignar valores monetarios a los elemen-

tos patrimoniales para medir su evolucin a lo largo de la vida del ente. El
valor que sea utilizado estar determinado, entre otros factores, por el
momento de la medicin.
Es necesario destacar el concepto y la importancia de la valuacin de los
Bienes de Cambio, dado que este rubro representa un activo relevante en
todo el ciclo operativo, incidiendo notoriamente en los resultados.
Una buena forma de determinar el resultado real es a travs de un inven-
tario. Si estuviramos en una economa de trueque y efecturamos un
recuento de las unidades que se poseen al inicio sumadas a las incorpora-
das durante el ejercicio, y se las comparara con la existentes al final del
mismo, por diferencia patrimonial obtendramos las unidades que ya no tene-
mos, afirmando que corresponden a las unidades fisicas que se vendieron.
Si a la cantidad de unidades que se vendieron se les aplica una unidad de
medicin de valor (unidad monetaria), se obtendr la medicin del valor de
las unidades que vendimos.
Valuar es atribuir una medida de valor a un objeto determinado (bien) en
un espacio temporal determinado. Entonces, cul es el momento al que se
refiere la valuacin?
No resulta igual valuar un bien para un ente que se encuentra en marcha
o est desarrollando su ciclo operativo, que para una empresa que est en
liquidacin.
103
3.5.3. Valuacin primaria
El valor de costo adquisicin o produccin constituye el criterio principal y

bsico de valuacin que condiciona la formulacin de los estados financieros
de situacin, en correspondencia tambin con el concepto de empresa en
marcha. Esta afirmacin no significa desconocer la existencia y procedencia
de otras reglas y criterios aplicables en determinadas circunstancias, sino
que, por el contrario, significa afirmar que en caso de no existir una circuns-
tancia especial que justifique la aplicacin de otro criterio, debe prevalecer el
de costo como concepto bsico de valuacin.
Por lo tanto, la norma de valuacin primaria para los Bienes de Cambio en
una empresa en marcha debe responder a COSTO, entendiendo por tal al
valor de adquisicin menos los descuentos comerciales ms todos los gas-
tos necesarios para que el bien se encuentre en condiciones de ser utilizado
econmicamente.
Se entiende por costo toda erogacin que tiene como objetivo inme-
diato o mediato la obtencin de un ingreso. Es decir, la razn de exis-
tencia de un costo es la expectativa de ingreso, aunque en los hechos
no se materialice.
Normas Contables Profesionales

Las normas contables vigentes (RT N17) establecen que la medicin original de los bienes
incorporados y los servicios adquiridos se practicar sobre la base de su costo, entendiendo
como costo el sacrificio que debe afrontarse para adquirir o producir un bien o servicio.
Costo de Bienes o servicios adquiridos: es la suma del precio que debe pagarse por su
adquisicin al contado y de la pertinente porcin asignable de los costos de compras y con-
trol de calidad. Optativamente podr aplicarse componentes financieros implcitos.
Costo de Bienes producidos: es la suma de los costos de los materiales e insumos para la
produccin; los costos de conversin (y los costos financieros).
En una mercadera de reventa o de propia produccin se deben activar

los gastos hasta que se tengan las facultades de disposicin o se pro-
duzca el ingreso al almacn.
Los gastos que pueden ser activados deben ser los ordinarios, es decir,
los que renan las caractersticas de recurrentes y habituales.
Consecuentemente, los gastos extraordinarios y los gastos posteriores a
su disposicin o ingreso al depsito deben reflejarse en el cuadro de
resultados directamente, as como los gastos originados en ineficiencias.
3.5.4. Descuentos
Los descuentos que se pueden generar en una operacin son de dos tipos:
a) Descuentos Comerciales o Bonificaciones. Responden a variaciones en el

precio del producto por el volumen, oportunidad y sujeto que compra, vale
104
decir, ventajas obtenidas por la modalidad de compra la cual determina un

flujo econmico.
b) Descuentos Financieros. Tambin llamados por pronto pago, provienen
del momento de pago, es decir que consisten en obtener una ventaja por la
modalidad de cancelacin de la compra con independencia de la forma de
compra. Estos descuentos se reconocen como resultado y no inciden en la
determinacin del costo de adquisicin cuando el precio efectivamente
erogado es inferior al precio de contado (descuento por pago anticipado).
Es importante destacar que este tipo de descuento es independiente de lo

que se conoce como componente financiero implcito o sobreprecios inclui-
dos en el precio de lista, pues como se afirma, quien compra paga un precio
diferente que el precio de contado.
En consecuencia, de acuerdo con las normas contables vigentes, los des-
cuentos que se deben deducir de la factura de compra (y por lo tanto del
costo de adquisicin) son los descuentos comerciales mientras que los
segundos son tratados como resultados financieros.
Descuentos comerciales = inciden en la determinacin del costo

Descuentos financieros = no inciden en la determinacin del costo
En la medida que los descuentos por pronto pago sean un resultado finan-
ciero propiamente dicho que responde a una modalidad de pago, deberan
ser contabilizados como un resultado financiero. En el caso de que impliquen
una rebaja del precio de lista se deben deducir de la factura de compra.
3.5.5. Componentes financieros implcitos
Compras al Contado. De acuerdo con las normas contables vigentes, el costo

de origen resulta de computar el precio de compra segn una operacin de
contado, por lo que no existen dificultades de registracin contable. La factu-
ra de compra normalmente reconocer dos conceptos: precio de las mercan-
cas e IVA (que ser tratado ms adelante).
Compras a Plazo. En las compras financiadas existe un inters explcito y/o

implcito. Denominamos intereses implcitos a aquellos resultados de ndole
financiera que se encuentran incluidos en los precios de una transaccin y
que contablemente deben ser segregados de las cuentas que representen la
compra que se est relevando, pues el precio de incorporacin de los bienes
es a su valor de contado en condiciones normales y habituales de compra.
El componente financiero implcito se define como la diferencia entre

el precio de lista y el precio de contado de un bien.
Supongamos la siguiente situacin:

Un proveedor (fbrica de camisas) seala que el precio de lista de una cami-
sa es $50 y si se paga al contado hace el 10% de descuento. Eso significa
105
que el precio de lista incluye un cargo financiero, pues el fabricante ha dise-

ado sus precios pensando que normalmente le van a pagar con cheques
diferidos a 90 das. Con base en este razonamiento, el empresario carga un
plus en el precio del producto para cubrir dicho plazo de financiacin. Ntese
que en caso de pago al contado no tiene ese plus, y entonces ofrece disfra-
zado un descuento por pago al contado.
El 31/01/X1 compramos 100 camisas y pagamos al contado, por lo que
deberamos registrar:
31/01/X1
Compras de Camisas +A 4500.-
Caja -A 4500.-
Por las compras al contado s/Fact. ...
Ahora bien, nuestro proveedor nos ofrece las siguientes condiciones: pagar
con documentos a 90 das, o con pagars a 180 das, segn el nivel de cr-
dito aprobado que tengamos. Lgicamente, hay dos listas de precios, es
decir, para los que pagan a 90 das y para los que pagan a 180 das.
Presumamos que el 31/01/X1, compramos bienes a 180 das y que el
precio de contado es $1000 y el precio financiado es $1300. Si hacemos
caso omiso a lo aprendido en materia de los intereses implcitos registrara-
mos la operacin como sigue:
31/01/X1
Compras Varias +A 1.300.-
Obligaciones a Pagar +P 1.300.-
Por las compras pagaderas con
documentos a 180 das.
Cabe advertir que el 31/01/X1 el saldo de la cuenta Obligaciones a Pagar

tiene incorporado un componente financiero implcito de $300.- que ha sido
activado en la cuenta Compras Varias y que en realidad corresponde que
se considere como un resultado financiero atribuible al perodo 01/02/X1 al
31/07/X1, 180 das a partir de la fecha de adquisicin. Es decir, esos intere-
ses se deberan ir devengando con el transcurso del tiempo, y con la registra-
cin realizada, dicho devengamiento no slo no tiene lugar, sino que un resul-
tado negativo quedo activado en el costo de las mercancas adquiridas.
Considerando lo exigido por la normativa, la registracin correcta sera:
31/01/X1
Compras Varias +A 1.000.-
Componentes financieros Implcitos a 300.-
devengar o No Devengados Reg.P
Obligaciones a Pagar +P 1.300.-
Por las compras pagaderas con
documentos a 180 das.
106
Peridicamente, a fin de cada mes, se hara la atribucin de los componen-

tes que corresponden como sigue:
28/02/X1
Componentes financieros Implcitos 50.-
Devengados + R-
Componentes financieros Implcitos A 50.-
Devengar o No Devengados Reg.P
Por el devengamiento mensual del componente
financiero implcito [($300/180das)*30 das].
Si tuviera que mostrar el saldo de la cuenta a cobrar Obligaciones a Pagar

al 28/02/X1, tendra el siguiente valor:
Obligaciones a Pagar $ 1.300.-

Menos:
Comp.Financiero No Devegado $ 250.- (Regularizadora de Pasivo)
Total del Pasivo $ 1.050.-
La RT N8 (FACPCE) establece:
Las partidas de ajuste de la valuacin de los rubros del activo y del pasivo
(tales como: amortizaciones acumuladas, componentes financieros explcitos o
implcitos no devengados, previsin para cuentas de cobro dudoso, etc.) se
deducen o adicionan, segn corresponda, directamente de las cuentas patri-
moniales respectivas.
En el caso de que fuere necesario para una adecuada presentacin, se deben
exponer analticamente los importes compensados en la informacin comple-
mentaria o en el cuerpo de los estados.
3.5.6. Gastos activables
El costo de origen de los bienes en general resulta de sumar, al precio de con-

tado de la factura, los gastos incurridos con motivo de la compra e instalacin
hasta que el bien est en condiciones de ser utilizado econmicamente.
Los gastos de compra susceptibles de ser activados comprenden a los
gastos por servicios complementarios tales como: comisiones por compra,
fletes de transporte hasta la empresa, seguros sobre el bien en trnsito, gas-
tos de carga y descarga, honorarios del despachante, instalacin de maqui-
narias, puesta a punto, pruebas, etctera.
Es importante tener en cuenta que, en la medida que se deban activar

gastos que se generaron con motivo de la disposicin, se deber pro-
curar utilizar bases razonables de apropiacin o atribucin de los gas-
tos a los bienes adquiridos.
107
Los gastos susceptibles de activacin son aquellos que revisten la cuali-

dad de necesarios, por lo que todas las erogaciones que no cumplan con
ese requisito debern ser segregadas dndoles el tratamiento de resulta-
do negativo.
Los gastos anormales provocados por causas extraordinarias no deben
formar parte del costo, debindose castigar el resultado del ejercicio en
el que dichos gastos tuvieron lugar.
3.5.7. Registracin
Hemos sealado que la compraventa mercantil se perfecciona a travs de la

tradicin (entrega) de la cosa objeto del contrato de compraventa.
La entrega puede ser realizada en distintos lugares fsicos, a saber:
en el local o depsito del comprador,
en el local o depsito del vendedor,
en un lugar intermedio de donde el comprador los deber retirar y trans-
portar hasta su depsito.
El tema no es menor por cuanto determinar el nacimiento de las obliga-
ciones de las partes con implicancias contables de registracin.
Incoterms: International
Commerce Terms -Tr- En materia de comercio internacional estn los INCOTERMS. Entre ellos y
minos de Comercio Internacional. referido al tema que tratamos estn las clusulas de compra CIF o FOB.
CIF: Cost, insurance Entre ellos y referido al tema que tratamos estn las clusulas de compra
and Freight - Costo CIF o FOB:
Seguro y Flete. CIF: el vendedor se hace cargo del costo del seguro y el flete hasta el
FOB: Free on Board - Libre a
Bordo.
puerto de destino, por lo que la entrega de la mercadera la realiza cuando la
misma arriba al mismo.
FOB: significa libre a bordo, e indica que el vendedor hace la tradicin
del bien en el puerto de origen, es decir, en el momento de embarcar los bie-
nes, debiendo el comprador hacerse responsable del traslado de los bienes
hasta el pas de destino.
El plan de cuentas deber incluir las cuentas necesarias a los fines de
que los bienes que se incorporen al patrimonio queden debidamente expues-
tos indicando los que estn en condiciones de ser utilizados y aquellos que
estn en proceso de formacin de costo, como as tambin los que no estn
disponibles.
Los bienes cuyo costo no est cerrado o no estn disponibles debern
ser expuestos bajo cuentas que contengan en su denominacin las palabras
en trnsito, en instalacin, en depsito fiscal, etctera.
3.5.8. Devoluciones
La compra genera una variacin patrimonial permutativa, al igual que la

devolucin de una compra, que conceptualmente deshace en forma parcial
o total la operacin de compra originaria. En el caso de que, en la forma-
cin del costo del bien que se devuelve, existieran conceptos activados
(por ejemplo, gastos de flete) la parte correspondiente proporcional de los
gastos activados y que no son recuperables se atribuirn al cuadro de
resultados.
108
Las causas que motivan una devolucin son: a) los productos no son
los solicitados; b) calidad deficiente; o c) la cantidad recibida difiere
de la cantidad comprada.
3.5.9. Desvalorizacion no sistemtica
El rubro Bienes de Cambio puede ser afectado por diferentes circunstancias

que, con independencia del modelo contable que se aplique, generan una
disminucin de su valor. La registracin que debemos hacer para reflejar
dicho efecto, constituir genricamente una desvalorizacin no sistemtica.
Las diversas situaciones que se comentarn a continuacin tienen aso-
ciado un grado de probabilidad de ocurrencia, razn por la cual indicamos
que se tratan de estimaciones de situaciones contingentes que pueden origi-
nar obligaciones de la empresa a favor de terceros. Las estimaciones consis-
ten tanto en determinar el importe probable de la contingencia, como la posi-
bilidad de su concrecin.
La situaciones que pueden afectar el rubro Bienes de Cambio son:
Por efecto de la moda: cambios en la preferencia del consumidor hacen
que el artculo pierda vigencia. Esto provoca la desvalorizacin de las
mercaderas, si el valor probable de realizacin baja ms all del costo.
Por deterioro: destruccin parcial de una mercadera, por ejemplo, en una
industria textil, prendas con manchas de xido por goteras no detectadas
del depsito. Debido al deterioro, los productos pueden tener un valor
posible de venta inferior a su costo, y se deber desvalorizar la parte
correspondiente.
Por obsolescencia: esto ocurre cuando aparecen bienes sustitutivos que
desvalorizan los anteriores. Puede ser de diversa naturaleza (tcnica, tec-
nolgica, econmica, etctera).
Ventas comprometidas con precios inferiores al costo: en el caso de que
se asuman compromisos de ventas por contrato con precios que estn
por debajo del valor de libros se deber practicar la desvalorizacin.
3.6. Mtodos de Valorizacin de Inventario

El inventario (bienes en existencia) se puede valuar a travs de un inventario
peridico o un inventario continuo o permanente. Al valorizar el inventario,
valorizamos en forma indirecta las mercancas que vendimos, esto es, el
costo de las mercaderas vendidas, o viceversa al valorizar el costo de ventas
estamos indirectamente valuando las mercaderas en existencia o inventario.

por diferencia de inventarios
Consiste en determinar la valuacin de las existencias finales, a partir del

recuento fisico de las unidades en existencias a la fecha en que deben pre-
sentarse los estados contables, y su posterior valuacin conforme alguna
convencin elegida. Una vez que se tienen las existencias valorizadas, se
aplica la siguiente frmula:
109
Existencia inicial + (compras o produccin del perodo-bonificaciones devo-

luciones de compras) existencia final = Costo de la mercadera vendida
El mtodo requiere la determinacin de las existencias finales en uni-

dades a partir de un inventario fsico, el cual se deber volcar en un
listado y valorizarlo (segn los precios de ltimas compras o primeras
compras).
Ntese que este mtodo posee dos grandes defectos:

a. No brinda informacin sobre los costos de los bienes vendidos en
cada subperodo.
b. Hace que el costo de lo vendido incluya salidas de mercaderas no
vendidas (deterioro, merma, desperdicio, trabajo defectuoso), las
cuales no deberan incluirse en el costo de la produccin de las
mercaderas.
Como ventaja se puede afirmar que no demanda un gran esfuerzo
administrativo.
Las existencias de bienes de cambio pueden ser valorizadas segn los pre-
cios de la ltimas compras o segn los precios de las primeras compras.
Valorizacin de existencia segn el mtodo de ltimas compras: se deben

tomar las ltimas entradas de mercaderas y determinar su costo a partir de
las correspondientes facturas o informes de produccin, observando que la
cantidad comprada opera como lmite de las unidades a costear con dicho
precio, pues la convencin persigue como fin asignar precios de costo a uni-
dades. Por ejemplo: supongamos que la ltima compra es de 100 unidades
a $3, la anterior compra es de 200 unidades a $2.95, y que la existencia
final a valorizar son 180 unidades. De acuerdo con lo dicho, la ltima compra
es de 100 unidades por lo que dicha cantidad es el lmite en unidades a cos-
tear al precio de $3, o sea que puedo asignar de las existencias finales a ese
valor slo 100 unidades; para el resto de las 80 que debo valorizar tendr
que buscar la anterior compra, que es de 200. En el caso de que la anterior
compra hubiera sido de 50 unidades, se repetir el razonamiento anterior y
deber valorizar las otras 30 con los precios de la compra anterior. En snte-
sis, en nuestro ejemplo el stock final quedara valuado segn las ltimas
compras como sigue: 100 unidades a $3, y 80 unidades a $2.95.
Valorizacin de la existencia final segn el mtodo de las primeras compras: se

procede en idntica forma que en el citado precedentemente, slo que para
determinar los precios a atribuir se debe considerar la valuacin al comienzo
del perodo (es decir, de las existencias iniciales) y, si se hubieren incremen-
tado las unidades en existencia, las facturas correspondientes a las prime-
ras compras de dicho lapso.
110
Registracin: todas las compras se acumulan en cuentas de movimiento

(Compras), pudindose seguir el mismo criterio con respecto a las bonifi-
caciones comerciales y a las devoluciones sobre compras. Una vez que se
determina el costo de mercaderas vendidas, se refunden las cuentas de
movimiento contra la cuenta de mercadera y finalmente se registra el costo
de ventas.
2.
CASO I. Mtodo global
a. Efecte los asientos correspondientes.
b. Determine el Costo de Mercaderas Vendidas valuando las exis-
tencias segn Primeras compras.
c. Indique cul sera el costo si las existencias se valuaran a ltimas
compras.
Planteo
DEL S.R.L. comercializa al por mayor bateras para autos.
Las operaciones realizadas en el perodo fueron las siguientes:
01/03/X1 Existencia inicial 30 u a $200 c/u.
02/03/X1 Compra de 20 u a $240 c/u que se abonaron con cheque
cargo Banco cta. cte.
07/03/X1 Compra de 40 u a $270 c/u, con la factura de compra se
recibe una nota de dbito por fletes de $600.
09/03/X1 Venta en cuenta corriente de 50 u a $360 c/u.
10/03/X1 Se recibe en devolucin, por calidad distinta a la requerida
por el cliente, 10 u de la venta anterior (ver datos complementarios
para realizar la registracin).
18/03/X1 Compra de 30 u. Precio total $12.000, abonando el 50%
con cheque cargo Banco cta.cte., 30% en efectivo y por el resto se
firma un pagar a 30 das al que se recarga un 10% de inters mensual.
18/03/X1 Se recibe una nota de crdito en concepto de bonificacin
por cantidad correspondiente a la ltima compra (10%).
20/03/X1 Venta de 60 u a $420 c/u. Se cobra con un documento a
60 das. Por la financiacin se cobran intereses a razn del 15% men-
sual.
31/03/X1 El recuento fsico da una existencia de 21 unidades.
Datos complementarios
La empresa tiene previsto en su plan de cuentas, la utilizacin de la
cuenta Devoluciones S / Ventas como cuenta de movimiento.
111
Solucin
Clasificacin 2 DEBE HABER
+ Movimiento Compras 4.800
Banco Cta. Cte. 4.800
3
Proveedores 11.400
4
Deudores por ventas 18.000
Ventas 18.000
5
Dev. sobre Ventas 3.600
Deudores por ventas 3.600
6
+ Regulariz. Pasivo Int. (-) a Devengar 240
Banco Cta.cte. Cta. Cte. 6.000
Caja 3.600
Doc. A pagar 2.640
7
Ant. A Proveedores 1.200
+ Movimiento Bonificaciones s/compras 1.200
8
Doc. A cobrar 32.760
Ventas 25.200
+ Regulariz. Activo Int. (+) a Dev. 7.560
8
- Regulariz. Activo Int. (+) a Dev. 1.260
+ Resultado (+) Int. (+) Dev. 1.260
($7560/60das)*10das
8
+ Resultado (-) Int. (-) Devengados 96
- Regulariz. Pasivo Int. (-) a Devengar 96
($240/30das)*12 das
9
Mercaderas 27000
- Movimiento Bonificaciones s/compras 1200
+ Movimiento Compras 28200
Refundicin cuentas de movimiento
9
CMV 28800
Mercaderas 28800
9
- Resultado (+) Ventas 3.600
- Movimiento Dev. sobre Ventas 3.600
Refundicin cuentas de movimiento
Compras Mercaderas Bonificaciones s/compras

4800 6000 1200
11400
12000
28200 6000 1200
112
C.M.V. = EI + (COMPRAS BONIFICACIONES DEVOLUCIONES) EF
CMV (primeras compras) = 6000 + (28200-1200) 4200 = 28800

CMV (ltimas compras) = 6000 + (28200-1200) 7560 = 25440
Valorizacin de las existencias finales:

Existencia Final a primeras compras = 21 * 200 = 4200
Existencia Final a primeras compras = 21 * 360 = 7560 (400 10% s/400)
Luego de mayorizar los asientos 9 y 9 los saldos quedaran como sigue:

Compras Mercaderas Bonificaciones
s/compras
4800 28200 6000 28800 1200 1200
11400 27000
12000
28200 28200 33000 28800 1200 1200
cuenta SD = cuenta
saldada 4200 saldada
Determinacin de Utilidad Bruta

Ventas CMV De v. S/ventas
3.600 18.000 28800 3.600 3.600

25.200
3.600 43.200
SA: SD
39.600 28.800
CUADRO DE RESULTADOS
VENTAS 39.600
C.M.V. (28.800)
UTILIDAD BRUTA 10.800
3.6.2. El mtodo de determinacin del costo de ventas

por inventario permanente
El metodo de inventario permanente consiste en llevar un registro o ficha de
stock para cada tem, permitiendo que con cada transaccin que afecta el stock,
se pueda conocer el costo y que tras la realizacin de un inventario fsico, se rea-
lice una comparacin con el inventario terico (el que arroja las fichas de stock)
y se puedan determinar los posibles faltantes o sobrantes.
En relacin con la valuacin a utilizarse para la salida de stocks se tiene
que seleccionar un criterio uniforme, el cual se basa en asignar precios
segn las fechas de ingreso de mercaderas, a unidades. Lo dicho significa
que el mtodo no persigue ordenar el depsito, ni que materialmente sea
necesario asignar fsicamente las unidades, sino por el contrario es una asig-
nacin lgica.
Mtodo PEPS (FIFO): consiste en el mtodo de primero entrado, primero
113
salido (First In First Out, segn la sigla en ingls). Asume que las primeras
unidades recibidas en el stock son las primeras en salir, o sea que los pre-
cios de las primeras unidades ingresadas conforme las cantidades recibi-
das, sern los precios que se asignarn a las primeras unidades que sal-
gan del stock hasta agotar las cantidades ingresadas a dicho valor.
Mtodo PPP (WAP): significa Precio Promedio Ponderado (Weigh Average
Price). En este sistema la existencia inicial se suma a las compras del per-
odo obtenindose un promedio, por el cual se valoriza el stock y el costo de
las mercaderas vendidas. Se suele denominar tambin costeo por depsi-
to al trmino medio. Se trata de un promedio ponderado, porque el valor
que se obtiene considera las cantidades adquiridas, a diferencia de lo que
sucedera si se trabajara con un promedio simple. Por ejemplo:
Existencia inicial 100 unid. *$ 3= 300

Compras 900 unid. *$ 4= 3600
Totales 1000 3900
Si hiciera el promedio simple sera igual a $3,5 [(3+4)/2]

El promedio ponderado es igual a $3,9 [3900/1000]. Ntese que se acer-
ca ms al valor de $4 que es el valor al que se compraron ms unidades.
Veamos otro ejemplo:
Existencia inicial 100 unid.*$ 3= 300

Compras 1 unid. *$ 4= 4
Totales 101 304
El promedio simple seguira siendo igual que el primer caso: $3,5 [(3+4)/2]
El promedio ponderado es igual a $3,009 [304/101]. Ntese que se acer-
ca al valor de $3 que es el valor al que se compraron ms unidades.
Este mtodo es el nico en el que el inventario y el costo de la mercadera
vendida permanecen al mismo valor.
Mtodo UEPS (LIFO, Last In First Out): ltimo entrado, primero salido. En este
mtodo se supone que las compras ms recientes son las primeras en des-
cargarse del inventario, quedando el stock a los valores ms antiguos.
Mtodo PEPS (NIFO, Next In First Out): prximo en entrar, primero en salir.
En este se asume prcticamente el criterio de costo de reposicin dado
que incorpora como criterio para descargar los inventarios un valor de
ingreso futuro. Normalmente se utiliza para efectuar clculos de precios
de venta, pero no se puede incorporar a la contabilidad histrica por no
responder a los criterios contables tradicionales.
Mtodo de identificacin especfica. El mtodo ms exacto es el de identi-
ficacin precisa de los factores del costo con las unidades individuales.
Sin embargo, es muy complejo poder utilizar este criterio.
BIONDI, M. (1991),Bienes de Cambio, en: Tratado de Contabilidad

Intermedia y Superior, Ediciones Macchi, Buenos Aires, Captulo 10.
114
3.
INVENTARIO PERMANENTE
a. Efecte los asientos correspondientes.
b. Realice las fichas de stock considerando los mtodos de descarga:
a) peps; b) ueps y c) ppp.
c. Indique para cada caso la utilidad bruta.
Planteo
La empresa en consideracin se dedica a la comercializacin de ventila-
dores de techo. La existencia inicial del 1/1/X1 estaba formada por los
siguientes bienes:
30 ventiladores adquiridos a $12 cada uno.
10 ventiladores adquiridos a $14 cada uno.
Las operaciones de enero de X1 fueron:
03-01-X1: compra de 15 ventiladores a $15 c/u a crdito en c/c.
08-01-X1: venta de 20 ventiladores a $22 c/u a crdito en c/c.
15-01-X1: devolucin de compra de 12 ventiladores, correspondiente
a las unidades adquiridas oportunamente a $12 c/u durante el ejercicio
anterior. El proveedor contabiliza la devolucin en c/c.
18-01-X1: venta de 16 unidades a $24 c/u a crdito en c/c.
26-01-X1: devolucin de venta de 7 unidades, vinculadas a la opera-
cin del 18/1 (d). El deudor contabiliza su devolucin en c/c.
Solucin propuesta
REGISTRACIONES
3-1 DEBE HABER
Mercaderas 225 Igual en todos los criterios
A Proveedores 225
8-1 Igual en todos los criterios

Deudores por ventas 440
A Ventas 440
8-1 PEPS: $240

CMV UEPS: $295
A Mercaderas PPP: $263,60
15-1 Solo en el criterio PEPS debe

Mercaderas 240 anularse el CMV anterior que
A CMV 240 tom datos anulables
Proveedores 144
A Mercaderas 144
15-1 Correccin del CMV, solo en

CMV 244 el criterio PEPS
A Mercaderas 244

Deudores por ventas 384
A Ventas 384
18-1 PEPS: $232

CMV UEPS: $202
A Mercaderas PPP: $220,80
115

Ventas 168
A Deudores por ventas 168
26-1 PEPS: $105

Mercaderas UEPS: $84
A CMV PPP: $96,60
Determinacin de la utilidad bruta:

Frmula PEPS UEPS PPP
Ventas Netas 656 656 656
Menos
C.M.V. (371) (413) (387,80)
Resultado bruto 285 243 268,20
d. Confeccione la ficha de inventario permanente de cada una de los

mtodos utilizados, verificando los costos determinados conforme
las registraciones contables realizadas.
3.7. Bienes de Uso

Segn la Resolucin Tcnica N9:
Son aquellos bienes tangibles destinados a ser utilizados en la actividad

principal del ente, y no a la venta habitual, incluyendo a los que estn en cons-
truccin, trnsito o montaje y los anticipos a proveedores por compras de estos
bienes. Los bienes afectados a locacin o arrendamiento se incluyen en inver-
siones, excepto en el caso de entes cuya actividad principal sea la menciona-
da, por ejemplo: inmobiliaria.
La actividad de toda empresa requiere una infraestructura para operar. Se

trata de bienes que no estn destinados a la venta.
Se subrayan las caractersticas siguientes:
Bienes tangibles, es decir corpreos. Los intangibles (marcas, patentes)

se agrupan en el rubro especial de bienes intangibles.
Se utilizan en la actividad del ente: configuran la infraestructura industrial,
comercial y administrativa.
Se excluyen los destinados a la venta, que integran el rubro bienes de
cambio.
Se excluyen los alquilados a terceros: se trata de inversiones ajenas a la
actividad principal con nimo de obtener una renta.
Se incluyen los bienes de uso en construccin, trnsito o montaje, como
as tambin los anticipos a proveedores / acreedores. Cabe aclarar que
los anticipos por compras de bienes cuyo destino sera el rubro bienes de
uso deben estar incluidos dentro de ste.
116
3.7.1. Caractersticas
Para clasificarse como un bien de uso debe tener las siguientes caractersti-
cas:
Tiene que tener un valor econmico
Debe ser existente al cierre del perodo
Su vida til estimada debe superar el ao
No estn destinados a la venta
Releer puntos 3.6.3. a

Asimismo, para clasificarse como un bien de uso debe tratarse de bienes
3.6.9. de esta Unidad
corpreos en uso, construccin o montaje para infraestructura, no alquilados relacionados con Bienes de Uso.
a terceros ni destinados habitualmente a la venta.
3.7.2. Componentes Financieros Implcitos y Bienes de Uso
Lo que hemos desarrollado en el apartado 3.5.5. es de aplicacin en este

rubro. En cuanto a la obligatoriedad de segregar intereses implcitos se
puede afirmar que existen dos prcticas diferenciadas a saber:
a. La empresa calcula estimativamente y segrega el inters contenido en

cada factura de compra. El registro de la incorporacin de un bien de uso
revela el valor de contado y la prdida financiera para el caso de compra a
plazo. Es decir, se trata de una situacin similar a intereses explcitos. La
nica diferencia es formal: surge de una estimacin interna en lugar de su
explicitacin en la factura.
Esta es una prctica que no originara una importante tarea administrativa
porque las operaciones de adquisicin de bienes de uso no son importan-
tes en nmero aunque s pueden serlo en importancia econmica.
b. La empresa calcula estimativamente y segrega el inters implcito contenido

en las compras de bienes de uso al cierre del ejercicio. Este es un procedi-
miento que podra ser admitido en el caso de compras masivas de escaso
valor individual, por cuanto produce un ahorro de tarea administrativa.
Las compras de bienes de uso se identifican, en la mayora de los casos, con

la alternativa a), se trata de operaciones individuales, escasas, y general-
mente los montos son importantes.
3.7.3. Gastos activables
El costo de origen de los bienes de uso resulta de sumar al precio de factura

los gastos incurridos con motivo de la compra e instalacin.
Gastos activables de compra: comprenden los gastos por servicios com-

plementarios, comisiones por compra, flete de transporte hasta la empre-
sa, seguros sobre el bien en trnsito, gastos de carga y descarga.
Gastos activables de instalacin: comprenden materiales y servicios utili-
zados durante la etapa de montaje y puesta a punto, combustibles o fuer-
za motriz de ensayos, materiales insumidos, mano de obra y otros, segu-
ros sobre el bien en instalacin, otros gastos vinculados.
117
El costo de origen se acumula durante el proceso con un lmite claramente

fijado: que el bien entre en operacin, en condiciones de cumplir el objetivo
especfico, es decir, utilizacin normal.
Algunos ejemplos sobre situaciones particulares de activacin:
Edificios gastos de escrituracin y honorarios escribana.

Terrenos rellenamiento, desage y cualquier otro desembolso relaciona-
do con mejoras.
Vehculos accesorios e implementos de confort.
3.7.4. Mejoras, reparaciones y mantenimiento
Los rasgos que distinguen a las mejoras son:
Aumento de la capacidad de servicio de los bienes

Extiende la vida til del bien
Incrementa la capacidad del bien
El costo de la mejora se carga al activo, a las diversas cuentas dentro del

rubro Bienes de Uso y se deprecia en la vida til restante.
En general se entiende por mejora una modificacin o cambio en la

estructura de un edificio o en una unidad de equipo que se traduce en
un perfeccionamiento del mismo, dndole mayor durabilidad, pro-
ductividad o eficacia.
Las reparaciones son necesarias cuando el bien de uso ha sufrido daos;

podemos definirlas en la siguiente forma: son las erogaciones que se pro-
ducen con el objeto de reparar o reponer la capacidad de uso de un bien.
Siempre se consideran prdidas, y no deben imputarse al costo de produc-
cin de los productos vendidos. Se carga como prdida al resultado del ejer-
cicio en que ocurri el hecho que oblig a reparar.
Las erogaciones de mantenimiento son:
Habituales
Necesarias
Normales
Imprescindibles
Los gastos que se produzcan se registrarn debitando una cuenta de movi-

miento, el saldo de esta cuenta pasar a formar parte del costo de los bie-
nes producidos, en la proporcin correspondiente.
Vale recordar que los costos de mantenimiento se volcarn al estado de
resultados del perodo en el que los productos terminados son vendidos.
Cuando se trate de bienes de uso no aplicados directamente a la produc-
cin se ubicarn directamente en el estado de resultados del perodo en el
que se ha prestado el mantenimiento (por ejemplo, los gastos por manteni-
miento de edificios de oficinas de administracin y comercializacin).
118
Desde el punto de vista impositivo tambin se diferencia el tratamiento

de las mejoras (activables) respecto a las meras reparaciones (gastos del
ejercicio). Existe una presuncin con base en la magnitud de la erogacin: se
considera mejora cuando supera el 20% del valor del bien usado.
3.7.5. Depreciacin
Depreciacin es la disminucin del valor de los bienes de forma sistemtica

como consecuencia de determinadas causas. Consiste en una disminucin
del valor o precio de una cosa, ya sea con relacin al que tena antes, ya sea
comparndola con otras de su clase (es una desvalorizacin).
Los bienes que constituyen el activo fijo en la empresa (edificio, instala-
ciones, maquinarias, muebles, tiles, enseres, etc.) estn sujetos a un des-
gaste fsico, menoscabo o deterioro por el uso y la accin natural del tiempo,
que se estima contablemente como una disminucin de valor o depreciacin
en el bien considerado.
Si bien muchos autores utilizan los trminos depreciacin y amortizacin
como sinnimos, nos inclinamos por utilizar depreciacin para el caso de
desvalorizacin de bienes de uso.
La depreciacin es la expresin contable del descenso del valor que el

activo experimenta por una u otra causa. Asimismo, el mtodo de
depreciacin contable es el proceso convencional por el cual se deter-
mina numricamente y distribuye a lo largo de la vida til econmica,
el valor de la inversin realizada en bienes de uso.
La depreciacin deber comenzar al momento de manifestarse cualquiera de

los factores de prdida del valor de los bienes, es decir, puede comenzar al
momento de la puesta en marcha, o desde la compra o produccin de los
bienes aun cuando ellos no hubieran sido puestos en marcha.
Qu le sugiere la siguiente afirmacin?

El sector contable de una empresa es el sector indicado para establecer
el mtodo ms apropiado de depreciacin, la vida til de los bienes a
depreciar, y calcular el valor recuperable final.
A los efectos de los clculos de las depreciaciones, se adoptan generalmen-

te convenciones por la cuales se agrupan las incorporaciones de los bienes
correspondientes a cada cuenta por ejercicio de alta y se computan las
depreciaciones de las altas del ejercicio como si stas se hubieran produci-
do en su primer da, criterio denominado ao de alta completo, lo que equi-
vale a no depreciar el ao de baja.
Idntico criterio se sigue considerando ao de baja completo y no ao
de alta. Creemos que lo que realmente corresponde es realizar la deprecia-
cion de forma proporcional tanto en el ejercicio de alta como en el de baja.
119
3.7.6. Registracin
La depreciacin debe registrarse en el perodo en que se producen los

hechos generadores de la misma (desgaste, deterioro, agotamiento, obso-
lescencia).
Si un bien no est en funcionamiento, no corresponde contabilizar depre-
ciacin alguna por desgaste pero podra corresponder hacerlo por deterioro
u obsolescencia.
La depreciacin de los bienes integrantes de una cuenta de activo se
acredita a una cuenta regularizadora que generalmente tiene la misma
denominacin que la principal con algn agregado que indique que registra
la depreciacin acumulada. Por ejemplo: si la cuenta principal es rodados,
la cuenta que registra el cargo a resultado podr ser depreciacin roda-
dos y la cuenta la regularizadora podra denominarse depreciacin acumu-
lada de rodados.
Para contabilizar las depreciaciones habra dos alternativas:

a. Abonando la cuenta del activo representativa del bien, con cargo a
una cuenta de prdida y ganancias, o
b. Creando una cuenta correctora o compensadora del activo, en la
que se acumularn las depreciaciones con cargo a una cuenta de
prdida y ganancias.
Las dos alternativas expuestas se registrarn:
Para el primer caso (directamente contra la cuenta del activo)

Depreciaciones Bienes de uso
a Bienes de uso

y, en la segunda alternativa (cuenta regularizadora)

Depreciaciones Bienes de uso
a Depreciaciones Acum. Bienes de uso

3.7.7. Elementos a tener en cuenta para calcular la depreciacin
a) El valor a depreciar
b) El valor de recupero
c) La vida til
d) El mtodo a aplicar
El valor a depreciar es el valor susceptible de depreciacin segn el sistema

utilizado, es decir, el valor a distribuir en los perodos en los que el bien pres-
tar servicio. Este valor surge de la siguiente operacin:
Valor a depreciar = Costo de adquisicin del bien Valor de recupero estima-

do al finalizar su uso
120
Las diferentes valuaciones que puede tener el rubro bienes de uso son:
Costo original reexpresado

Costo de reposicin directo
Costo reexpresado por ndices especficos
Valuaciones tcnicas
La depreciacin puede comenzar aun cuando los bienes no hayan sido pues-
tos en marcha:
Desde la compra o produccin

Desde la puesta en marcha
El valor de recupero es una estimacin de cul ser el valor a obtener una vez
finalizada la vida til del bien. El valor recuperable surgir de la diferencia
entre el precio de venta estimado y todas las erogaciones necesarias para
retirar el bien de servicio, debindose incluir todas las erogaciones necesa-
rias para proceder a la desinstalacin y desmantelamiento, cuando fueren
necesarios.
Algunos autores lo denominan valor recuperable de desecho, valor resi-
dual al trmino de su vida til, o valor de chatarra al final de su vida til.
Se pueden considerar como sinnimos valor de recupero y valor de sal-
vamento por lo que debe ser tenido en cuenta a la hora de calcular la base
de la depreciacin de cada bien de uso.
Ejemplos
Valor de recupero positivo:
1-Valor bruto de recupero..............................................................$ 1.000
menos:
Costo de removilizacin y reacondicionamiento del rea....................$ 400
-
Valor recuperable ...........................................................................$ 600
2-Valor del costo de adquisicin ....................................................$ 8.000

menos
Valor recuperable ...........................................................................$ 600
-
Valor a depreciar ..........................................................................$ 7.400
Valor de recupero negativo:

1-Valor bruto de recupero..............................................................$ 1.000
menos:
Costo de removilizacin y reacondicionamiento del rea..................$ 1.200
-
Valor recuperable .........................................................................$ (200)
2-Valor del costo de adquisicin ....................................................$ 8.000

menos
Valor recuperable ..........................................................................$ (200)
-
Valor a depreciar? ......................................................................$ 8.200
121
Valor a depreciar ..........................................................................$ 8.000

Menos
Valor a provisionar para gastos ......................................................$ 200
-
Total a distribuir sistemticamente ................................................$ 8.200
La vida til es la duracin que se le asigna a un bien como elemento de pro-

vecho para la empresa.
Las bases que pueden ser utilizadas para su determinacin son:
Tiempo: aos
Capacidad de produccin: produccin total
La eleccin de la base depender de la caracterstica del bien y del uso que

se le dar, aunque la ms aplicada es la base temporal porque es ms sen-
cilla de establecer y quizs porque no se le atribuye a la depreciacin la
importancia que merece. En la estimacin de la capacidad productiva se
hace ms notoria la necesidad de conocimiento y experiencia de personas
especializadas, por ejemplo ingenieros.
Mtodo a aplicar: una vez determinado el valor sujeto a depreciacin y esta-

blecida la base para la determinacin de la vida til, resta elegir el mtodo
para distribuir ese valor en los perodos contables que abarcar la vida
estimada.
Los mtodos para el clculo de la depreciacin son:
1. basados en la produccin total del bien

a. segn unidades de produccin
b. segn horas de trabajo
2. basados en la duracin esperada de la vida til econmica del bien

a. en lnea recta
b. creciente
c. decreciente.
En funcin de las unidades de produccin
Este mtodo es el ms razonable para los bienes sujetos a agotamiento.

Tambin es aplicable a maquinarias, patentes y procesos secretos de
fabricacin.
El cargo correspondiente a cada perodo se obtiene as:
a. Se divide el importe total a depreciar por la cantidad de unidades que se

espera obtener con el bien a lo largo de su vida til.
b. Se multiplica el resultado anterior por el nmero de unidades producidas
en el perodo.
La divisin indicada en el primer trmino da como resultado una cuota cons-

tante de depreciacin por unidad de produccin.
122
Caso prctico
Una mquina con un costo total de $13.000, de la cual se espera que sirva
para fabricar 100.000 unidades de un producto dado, tras lo cual podra ven-
derse como chatarra en unos $1.200, previa su desinstalacin que costara
aproximadamente $200.
Costo ........................................................................................$ 13.000

Valor recuperable final
Ingresos por la venta.......................................$ 1.200
Costo de desinstalacin .....................................$ 200..............$ 1.000
Importe a depreciar....................................................................$ 12.000
Unidades a producir: 100.000

Cuota de depreciacin por unidad (12000/100000).........................$ 0,12
Si en un mes hubieran producido 600 unidades, el correspondiente cargo por

depreciacin sera: 600 x 0,12 = $72.
En funcin de las horas de trabajo
Este mtodo es aplicable principalmente a las mquinas de fbrica. Su

mecnica es similar a la anterior, pero las unidades de produccin se reem-
plazan por horas de trabajo.
En la actualidad se puede establecer con un alto grado de aproximacin el
nmero total de horas que corre o funciona una determinada mquina, a una
velocidad dada, y en condiciones normales de mantenimiento, por ejemplo,
el nmero de horas de vuelo que puede realizar un motor de avin. Se deter-
mina as el costo de depreciacin por horas de trabajo. Para cada ejercicio la
amortizacin correspondiente ser la cuota multiplicada por las horas traba-
jadas en el perodo, y a tal efecto se deber llevar la registracin que permita
obtener esa cifra.
La crtica principal a esta forma de depreciacin apunta a que en per-

odos de escasa productividad se reduce paralelamente el cargo por
depreciacin, y podra llegarse al extremo absurdo y peligroso de no
efectuar depreciacin alguna en perodos en que la planta industrial
cesara de producir.
Caso prctico
Se estima que la mquina tiene una vida til econmica total de 20.000
horas de trabajo. Como el importe a depreciar sigue siendo de pesos ($)
12000, la cuota de depreciacin por horas es de $0,60. Si en el mes la
mquina hubiese empleado 140 horas la depreciacin a computar sera:
140 x 0,60 = 84.
Mtodo lineal o de la lnea recta
Este mtodo presume que los bienes pierden su valor en forma constante y
123
que en consecuencia todos los perodos de gran duracin deben recibir el

mismo cargo por depreciacin. Es el ms utilizado porque no ofrece dificulta-
des para su clculo. La frmula de realizar la estimacin es:
Valor a depreciar / vida til estimada = Cuota de Depreciacin
Caso prctico
Supongamos un rodado con un costo de adquisicin de $10000, un valor
recuperable de $1000 y una vida til estimada de 5 aos.
Costo de adquisicin: $10000

Menos:
Valor de Recupero: $1000
Valor a depreciar $9000
Depreciacin anual: $9000 / 5 = 1800
Crticas a este mtodo

Segn diferentes autores, este mtodo merece una importante obje-
cin: no contempla el grado de intensidad en el uso del bien a depre-
ciar, y a medida que el bien envejece, crecen los cargos requeridos para
el mantenimiento funcional del mismo, que agregados a la deprecia-
cin uniforme implican una elevacin de los costos de produccin con
una equivalente reduccin en los rendimientos operativos.
Contra esta objecin, se sostiene que en los establecimientos indus-
triales la planta est formada por un nmero considerable de unidades
a depreciar en distintas etapas de su vida de servicio, y que por este
factor, no variando los restantes, los costos y rendimientos tienden a
estabilizarse.
BIONDI, M. (1991), Bienes de Uso, en: Tratado de Contabilidad

Intermedia y Superior, Ediciones Macchi, Buenos Aires, Captulo 13.
3.
Luego de leer la bibliografa obligatoria intente resolver la siguiente
actividad completando los cuadros respectivos.
Los bienes a depreciar son los siguientes:
1. Inmueble: el valor de origen es de $80.000, correspondiendo el
70% al edificio y el 30% al terreno. Tiene una vida til estimada
de 50 aos y no se ha podido estimar el valor de recupero. El
mtodo de depreciacin a utilizar es el de la lnea recta conside-
rando ao de alta.
2. Maquinaria: el valor de origen es de $25.000. Se estima que el
valor de recupero ser de $2.200. El mtodo de depreciacin es el
de unidades de produccin. Se estim que la maquinaria podr
producir 200.000 unidades, la produccin del presente ejercicio
es igual a 10.000 unidades.
3. Rodado: tiene un valor de origen de $18.900 y una vida til de 5
124
aos. Se deprecia por el mtodo de depreciacin creciente por

suma de dgitos.
4. Mquina: tiene una vida til de 5 aos y su valor de origen es de
$15.300. El valor bruto de recupero se estima en $1.000 pero
debe incurrirse en un gasto de $1.300 para poner la mquina
fuera de funcionamiento. El mtodo utilizado para depreciarla es
el de lnea recta.
INMUEBLES
Valor Contado 80.000
Gastos necesarios
V.O. 80.000
Valor Terreno
(30 % de 80.000) (24.000)
Valor Edificio 56.000
Valor de recupero 0
Valor amortizable 56.000
Vida til 50
Cuota de amortizacin
(56.000 / 50) 1.120
REGISTRACIONES DEBE HABER

Amortiz. Inmuebles 1.120
Amort. Acum.. Inmuebles 1.120
MAQUINARIAS
Gastos necesarios 0
V.O. 25.000
Valor de recupero 2.200
Valor amortizable
Produccin estimada
( /200.000)
Produccin del ejercicio
Amort. ( * 10.000)
Depreciacin Maquinarias
Depreciacin Acum. Maquinarias
RODADOS
Gastos necesarios
Valor de recupero
Valor amortizable
Vida til
Determinacin de amortiz.
n (n + 1) = 5x6 = 15
2 2
125

Depreciacin Rodados
Depreciacin Acum. Rodados
MAQUINARIAS
Valor Contado
Gastos necesarios
V.O.
Valor de recupero
(ingreso 1000 y egreso (300)
1300)
Valor amortizable
Vida til 5 aos
( / 5)
Depreciacin Maquinarias
Depreciacin Acum. Maquinarias
3.8. Activos intangibles

Los activos intangibles o inmateriales se definen como aquellos bienes no
materiales, no corpreos, no mensurables fsicamente, invisibles y con ines-
tabilidad manifiesta debido a su dependencia casi exclusiva de las fluctua-
ciones del negocio, cuya vida es ms o menos prolongada, pero que se trans-
forma en gasto en el transcurso del tiempo.
Los cargos diferidos son activos creados por la empresa a modo de regu-
larizadores de los resultados del ejercicio en un perodo, variando el criterio
de valuacin de acuerdo con las caractersticas de cada elemento que lo
compone.
Por lo tanto, a continuacin se presenta una clasificacin de intangibles:
Intangibles sujetos a depreciacin:

Patentes
Derechos de autor
Franquicias
Concesiones
Intangibles no sujetos a depreciacin:

Marcas y patentes
Valor de hacienda en funcionamiento.
Llave de negocio
Intangibles sujetos a amortizacin
Patentes
El derecho a la patente es un privilegio protegido por la ley que asegura a
quien detenta el derecho, poder hacer, usar y/o vender algn invento o des-
126
cubrimiento. La propiedad del derecho de una patente otorga exclusividad a

su poseedor.
Su costo estar dado por el valor de adquisicin ms gastos necesarios.
La patente tiene una vida limitada, generalmente de 15 aos, renovable por
otro perodo, pero en definitiva limitado. Terminado dicho lapso, cualquiera
puede fabricar el producto patentado. Esto implica que el valor invertido en el
activo deber ser amortizado, puesto que a medida que va transcurriendo el
tiempo va perdiendo su valor. Las amortizaciones a las que se sometern las
patentes dependern del transcurso del tiempo, reemplazo y obsolescencia.
Derecho de autor y propiedad literaria

Es el derecho de hacer publicar y vender una produccin literaria o un trabajo
de arte. Este tipo de bien aparece en los inventarios de ejercicio, al abonarse
una suma fija y debe depreciarse siempre que el convenio firmado autorice a
editar un nmero determinado de libros y nada ms.
Franquicias y concesiones o licencias

Las concesiones para la explotacin de los servicios pblicos otorgadas por
un Estado tienen un plazo fijo determinado o determinable. Los gastos incu-
rridos para la obtencin de la concesin sern amortizados en el tiempo que
dure la licencia obtenida.
Intangibles no sujetos a depreciacin
Marcas
Las marcas, logos, divisas, smbolos o nombres de las mercancas de un
comerciante o de un fabricante permiten identificarlas como propias. Por no
significar sus importes cantidades excesivas, usualmente no se someten a
amortizacin.
Valor de hacienda en funcionamiento

Representa el valor de los bienes integrando un todo en funcionamiento, en
uso, o susceptible de funcionar, y que se obtiene en oportunidad de su adqui-
sicin, a la persona que lo halla desarrollado a travs de su trabajo. Por
ejemplo, un fondo de comercio de un restaurante famoso. No es posible rea-
lizar su depreciacin, dado que todas las ventajas de la empresa en marcha
se conservan y no se extinguen.
Llave de negocio
Se toman los ltimos ejercicios (normalmente 5) de manera tal que el perodo

sea representativo de un ciclo completo de la empresa (aos buenos, regula-
res y malos). Las depreciaciones se realizarn vencidas a inters compuesto,
o sea, establecido el valor llave, un inventario inicial, transcurre un perodo y
nos encontramos frente a un inventario normal del ejercicio. Las normas con-
tables vigentes establecen que se deber determinar en cada caso si la amor-
tizacin de la llave de negocio procede o no, para lo cual se realizarn los
estudios pertinentes para establecer la posibilidad de extincin de dicho valor.
Por lo tanto, tal amortizacin ser incluida como prdida del ejercicio.
Si no se amortiza la llave, al ao aparecern resultados positivos, si los
clculos fueron correctos, incluirn superutilidades, tal cual se esperaba.
127
Para su contabilizacin, en lugar de utilizar cuentas regularizadoras del

activo, se afectar la disminucin del valor del intangible por tratarse de un
activo muy parecido a un gasto de constitucin, y por ende ms correcto. En
consecuencia, el asiento sera as:

Amortizacin llave de negocio
Llave de negocio

BIONDI, M. (1991), Activos Intangibles, en: Tratado de

Contabilidad Intermedia y Superior, Ediciones Macchi, Buenos Aires,
Captulo 14.
128
4
El pasivo: registro de operaciones bsicas
Objetivos
Conocer y comprender el registro y el anlisis de operaciones bsicas y
especficas.
Aplicar lo aprendido en materia de cuentas a la representacin contable
de los hechos a ser relevados por el sistema contable.
vinculadas con el pasivo.
Conocer el funcionamiento de las cuentas representativas de financia-
cin de los recursos permanentes de la empresa, es decir, las fuentes de
financiacin propias y ajenas en el corto y largo plazo, de acuerdo con la
estructura financiera.
que representen compromisos actuales de distinta ndole vinculadas con
el pasivo.
Vincular los conocimientos con las normas contables profesionales y legales.
4.1. Pasivo
Un ente tiene un pasivo cuando: a) debido a un hecho ya ocurrido est obli-
gado a entregar activos o a prestar servicios a otra persona (fsica o jurdica),
o es altamente probable que ello ocurra; b) la cancelacin de la obligacin es
ineludible o en caso de ser contingente altamente probable, o deber efec-
tuarse en una fecha determinada o determinable, o debido a la ocurrencia de
cierto hecho, o a requerimiento del acreedor.
El pasivo abarca tanto a las obligaciones legales (incluyendo a las que
nacen de los contratos) como a las asumidas voluntariamente. Se considera
que un ente ha asumido voluntariamente una obligacin cuando de su com-
portamiento puede deducirse que aceptar ciertas responsabilidades frente
a terceros, y crear en ellos la expectativa de que descargar esa obligacin
mediante la entrega de activos o la prestacin de servicios.
La caracterizacin de una obligacin como pasivo no depende del momen-
to de su formalizacin. La decisin de adquirir activos o de incurrir en gastos
en el futuro no da lugar, por s misma, al nacimiento de un pasivo.
Generalmente, la cancelacin total o parcial de un pasivo se produce
mediante:
a) la entrega de efectivo u otro activo

b) la prestacin de un servicio
c) el reemplazo de la obligacin por otro pasivo
129
d) la conversin de la deuda en capital.
Un pasivo puede tambin quedar cancelado debido a la renuncia o la prdida

de los derechos por parte del acreedor.
En ciertos casos, los propietarios del ente pueden revestir tambin la cali-
dad de acreedores. As ocurre cuando:
a) le han vendido bienes o servicios al ente
b) le han hecho un prstamo, o
c) tienen derecho a recibir el producido de una distribucin de ganancias que
ya ha sido declarada.
4.1.1. Clasificacin
Las partidas integrantes del pasivo se clasifican en corrientes y no corrientes

y, dentro de estos grupos, integran rubros de acuerdo con su naturaleza.
Los pasivos corrientes y no corrientes se ordenarn dentro de cada
grupo exponiendo primero las obligaciones ciertas y luego las contingentes.
Los pasivos se clasifican en corrientes y no corrientes en base al plazo de
un ao, computado desde la fecha de cierre del perodo al que se refieren los
estados contables.
Pasivos corrientes
Se consideran como tales:

a. Los exigibles al cierre del perodo contable.
b. Aquellos cuyo vencimiento o exigibilidad se producir en los doce meses
siguientes a la fecha de cierre del perodo al que correspondieran los
estados contables.
c. Las previsiones constituidas para afrontar obligaciones eventuales que
pudiesen convertirse en obligaciones ciertas y exigibles dentro del pero-
do indicado en el punto anterior.
Pasivos no corrientes
Comprenden a todos los que no puedan ser clasificados como corrientes, de

acuerdo con lo indicado en el punto anterior.
Fraccionamiento de los rubros
Cuando un pasivo, en virtud de los perodos en los que habr de producirse

su exigibilidad, participa del carcter de corriente y no corriente, sus respec-
tivas porciones se asignan a cada grupo segn corresponda.
Pautas para la clasificacin de los rubros
Para la clasificacin de rubros es importante tener en cuenta:

a) La intencin de los rganos del ente respecto de sus bienes, derechos u
obligaciones.
b) La informacin adicional que pueda obtenerse hasta la fecha de emisin
de los estados contables, que contribuya a caracterizar a las partidas
como corrientes o no corrientes.
130
Partidas de ajuste de la valuacin
Las partidas de ajuste de la valuacin de los rubros del pasivo (tales como
componentes financieros explcitos o implcitos no devengados) se deducen
o adicionan, segn corresponda, directamente de las cuentas patrimoniales
respectivas.
En el caso de que fuere necesario para una adecuada presentacin se
deben exponer analticamente los importes compensados en la informacin
complementaria o en el cuerpo de los estados.
Compensacin de partidas
Las partidas relacionadas deben exponerse por su importe neto cuando su

compensacin futura sea legalmente posible y se tenga la intencin o la obli-
gacin de realizarla.
Si fuere necesario para una adecuada presentacin, los importes com-
pensados se expondrn en el cuerpo del estado o en la informacin comple-
mentaria.
A continuacin exponemos el anexo modelo que se presenta en la RT N9
de la FACPCE:
MODELO SA
Estado de Situacin Patrimonial (o Balance General) al . / . / ..
comparativo con el ejercicio anterior
Actual Anterior Actual Anterior
Activo Pasivo
Activo corriente Pasivo corriente
Caja y bancos (nota ) Deudas:
Inversiones temporarias (anexo y Comerciales ( nota )
nota ) Prstamos (nota )
Crditos por ventas (nota ) Remuneraciones y cargas sociales
Otros crditos (nota ) (nota )
Bienes de cambio (nota ) Cargas fiscales (nota )
Otros activos (nota ) Anticipos de clientes (nota )
______ _______ Dividendos a pagar (nota )
Total del activo corriente Otras (nota )
______ _______ Total deudas
Activo no corriente Previsiones (nota )
Crditos por ventas (nota ) ______ _______
Otros crditos (nota ) Total pasivo corriente
Bienes de cambio (nota )
Bienes de uso (anexo y nota ) Pasivo no corriente ______ _______
Participaciones permanentes en Deudas:
sociedades (anexo y nota ) (ver ejemplificacin en pasivos
Otras inversiones (anexo y nota ) corrientes)
Activos intangibles (anexo y nota ) Total deudas
Otros activos (nota ) Previsiones (nota )
Total del pasivo no corriente ______ _______
Subtotal del activo no corriente
Total del pasivo ______ _______
Llave de negocio (1) (nota ) ______ _______
Participacin de terceros en sociedades
Total del activo no corriente controladas ______ _______
______ _______ Diferencias transitorias de conversin
Diferencias transitorias de medicin de
Total del activo instrumentos derivados determinados como
una cobertura eficaz
Patrimonio neto (segn estado
______ _______ correspondiente)
______ _______ Total del pasivo, participacin de terceros,

diferencias transitorias de conversin y
medicin
y patrimonio neto
______
_______
131
4.1.2. Exposicin
Para cada categora de pasivo, que deba exponerse en los estados conta-
bles, se revelar informacin sobre su composicin que ayude a evaluar las
situaciones que puedan afectar los importes, momentos y certidumbres de
los futuros flujos de fondos, incluyendo:
a) su naturaleza e instrumentacin jurdica,

b) cuando existan pasivos en moneda extranjera: los montos nominados en
cada una de ellas y sus tipos de cambio a la fecha de los estados contables,
c) su desagregacin en plazo vencido, sin plazo establecido y a vencer, con
subtotales para cada uno de los primeros cuatro trimestres y para cada
ao siguiente, indicando las pautas de actualizacin si las hubiere y si
devengan intereses a tasa variable o a tasa fija. Se podrn informar las
tasas explcitas o implcitas correspondientes (si para una categora
fueran varias las tasas, se podr consignar la tasa promedio ponderada);
el plazo a informar ser el de vencimiento o el de renegociacin, el que se
cumpla antes,
d) los pasivos con garantas que disminuyan los riesgos del ente o de sus
acreedores (en el caso de pasivos),
e) los saldos con entidades sobre las cuales se ejerce (o que ejercen sobre
el ente) control, control conjunto o influencia significativa.
FOWLER NEWTON, E. (2003), Captulo 7. Acpites 7.4 a 7.6, en:

Contabilidad Bsica, Editorial La Ley, Buenos Aires.
4.2. Contingencias
Las contingencias son hechos o situaciones cuya naturaleza y efectos estn
condicionados a la concrecin de ciertos acontecimientos que pueden ocurrir
o no en el futuro.
Sus principales caractersticas son:
1. Se pueden expresar por lo menos de cuatro formas diferentes.

2. Pueden modificar, anticipadamente o no, el patrimonio del ente en base a
hechos posibles pero no de fcil cumplimiento.
3. Pueden incidir favorablemente en el ejercicio futuro por la desaparicin de
las causas que las originaron.
4. Su monto es estimativo (debe ser lo ms adecuado posible).
5. Si no se expresan con claridad pueden llegar a ocultar situaciones desfa-
vorables.
La importancia de este tema radica en que los usuarios de los estados con-
tables tengan la informacin correspondiente sobre los posibles aconteci-
mientos que pueden llegar a modificar los futuros resultados de la empresa,
por hechos originados en el pasado.
No obstante, no todas las partidas que representan contingencias forma-
rn parte del pasivo dentro de la estructura del balance. Pues, como vere-
mos ms adelante, conforme sus caractersticas podrn figurar como una
132
partida especfica de los estados contables o bien como una nota a los esta-
dos contables.
Segn la Recomendacin N 18 del Instituto Tcnico de Contadores
Pblicos (FAGCE), la contingencia es:
La posibilidad de que un hecho suceda o no con respecto a una situacin o

circunstancia existente a la fecha de cierre del ejercicio, dependiendo de dicha
ocurrencia la existencia o no de un efecto positivo o negativo sobre el patrimo-
nio neto de un ente.
Esto quiere decir que de concretarse en el futuro hechos de los cuales no se

tiene certeza en el presente, producirn una variacin patrimonial modificativa.
FASB: Financial
Otra definicin de Contingencia brindada por la FASB 5 del AICPA dice que: Accounting Standard
Board.
AICPA: Accounting Institute of
Certified Public Accountant.
Existe una contingencia cuando una condicin o situacin presente, o un
conjunto de circunstancias, implica varios grados de incertidumbre, puede a tra-
vs de un evento futuro resultar en la adquisicin o prdida de un activo (o en
que se incurra o se evite un pasivo), llevando esto usualmente a que se regis-
tre una ganancia o una prdida. Esta ganancia o prdida es llamada ganancia
por contingencia o prdida por contingencia.
4.2.1. Elementos
Los elementos de las contingencias surgen de la definicin y son los siguientes:

Un hecho o conjunto de hechos que sean anteriores a la fecha de cierre
de los estados contables. Se denomina hecho generador y se relaciona con
el principio de devengado.
El carcter es incierto o contingente. Se debe evaluar la probabilidad de
ocurrencia y los efectos que producen.
Generan un resultado que puede ser de ganancia o de prdida.
4.2.2. Clasificacin
Existen tres clasificaciones de las contingencias que son independientes entre s:
Segn su incidencia patrimonial:

a. Contingencias de prdidas (o negativas): son aquellas que al concretarse
generan una prdida, ya sea por disminuciones del activo o incrementos
del pasivo.
b. Contingencias de ganancias (o positivas): son aquellas que al concretarse
generan una ganancia, ya sea por aumentos del activo o disminuciones
del pasivo.
Segn la probabilidad de ocurrencia del hecho incierto:

a. Probables: son aquellas existentes al cierre del ejercicio sobre las cuales
hay evidencias de una alta probabilidad de ocurrencia en el futuro.
133
b. Razonablemente posibles (o inciertas): son aquellas que no pueden ser

clasificadas ni como probables ni como remotas. La probabilidad de que
ocurra es igual a la de que no ocurra.
c. Remotas: son aquellas que tienen una baja probabilidad de ocurrencia en
el futuro.
Segn la posibilidad de cuantificacin objetiva:

a. Cuantificables: son aquellas en las que los efectos que producen pueden
ser estimados razonablemente, es decir, objetivamente.
b. No cuantificables: son aquellas para las cuales no puede llegarse a deter-
minar un valor objetivo.
4.2.3. Condiciones para el reconocimiento patrimonial
Para que las contingencias de prdida puedan ser reconocidas contablemen-

te se deben cumplir los siguientes requisitos:
a. Existencia de un alto grado de probabilidad de ocurrencia en el futuro de
un hecho que se tipific incierto en el presente.
b. Cuantificacin objetiva del impacto que ese hecho puede generar.
c. Ocurrencia del hecho sustancial que origina la incertidumbre, con anterio-
ridad a la fecha de cierre del ejercicio.
Si se cumplen las tres condiciones mencionadas se reflejarn las contin-
gencias a travs de cuentas de pasivo contingentes (por ejemplo, Previsin
para Juicios) o cuentas regularizadoras (Previsin para Presuntos Incobra-
bles), las que sern acompaadas por notas a los estados contables.
Asimismo, puede ser que debido al hecho de que la contingencia sea proba-
ble y no cuantificable objetivamente o ni probable ni remota, se informar tal
situacin por medio de notas a los estados contables.
Si los hechos contingentes relevados fueran de probabilidad de ocurren-
cia remota, no sern informados en los estados contables.
4.2.4. Contingencias positivas
En cuanto al tratamiento de las contingencias positivas, tradicionalmente la

doctrina contable no las ha reconocido, aun cumpliendo todas las condicio-
nes para ser registradas. Slo se deban exponer mediante notas, postergn-
dose su contabilizacin hasta el momento en que la incertidumbre fuera
resuelta (es decir, cuando se convierte en un hecho real).
Esto se debe a que si se registrara la ganancia incierta, se reconoceran
utilidades que todava no estn realizadas, no respetando el criterio de pru-
dencia.
Sin embargo, existen excepciones ya que se admite la incorporacin en el
activo con contrapartida en resultados del efecto de la futura absorcin de
quebrantos impositivos, cuando la misma estuviera virtualmente asegurada.
Este temperamento es el sustentado en nuestro pas por la Recomenda-
cin N18 del ITCP. Pero a partir del 1 de enero de 1993, al entrar en vigencia
la RT N10 de la FACPCE, se normatiz otra postura, que otorgaba el mismo
tratamiento tanto para las contingencias negativas como para las contingen-
cias positivas. Estableci que las contingencias positivas podrn modificar la
medicin del patrimonio y la de los resultados en los mismos casos que las
negativas, cuando renan los siguientes requisitos:
134
Que deriven de una situacin o circunstancias ya existentes al momento

de cierre del ejercicio.
Que la situacin contingente tenga un grado elevado de probabilidad de
ocurrencia.
Que sus efectos puedan cuantificarse objetivamente.
En las notas deber fundamentarse la existencia de un alto grado de proba-

bilidad de ocurrencia y las bases de su cuantificacin.
Posteriormente, a partir de 1 de julio de 2001, entr en vigencia la RT
N17 que derog la RT N10, estableciendo que:
Las contingencias favorables slo se reconocen en el caso de impuestos

diferidos.
No modific el tratamiento de las contingencias desfavorables.
No obstante, Fowler Newton, al considerar que una misma contingencia

puede ser clasificada como de ganancia o de prdida (como explicamos en
las clasificaciones de contingencias), le brindara el mismo tratamiento tanto
para las contingencias favorables como para las desfavorables.
4.2.5. Tratamiento contable de las contingencias
Existen cuatro formas de expresar las contingencias:
1. Previsin
Segn Biondi, las previsiones son cargos, quebrantos del ejercicio, que se
calculan estimativamente. Lo que prevn puede o no ocurrir en el tiempo.
Son aquellas partidas que, a la fecha a la que se refieren lo estados conta-

bles, representan importes estimados para hacer frente a situaciones contin-
gentes que probablemente originen obligaciones para el ente. En las previsio-
nes, las estimaciones incluyen el monto probable de la obligacin contingente y
la posibilidad de su concrecin (RT N9).
Existen dos tipos de previsiones:
Las que regularizan el activo. En caso de producirse el hecho originaran

una prdida. Por ejemplo: Previsin para posibles Deudores Incobrables,
Previsin para bonificaciones, Previsin para devoluciones, etc. En este
caso, a diferencia de lo que representara un pasivo contingente, la prdida
se materializa como contrapartida de una futura disminucin del activo.
Previsiones de pasivo: se transforman en deuda si el hecho ocurre. Por
ejemplo: Previsin para despidos, Previsin para juicios.
2. Cuentas Patrimoniales (regularizadoras)

Son aquellas que brindan informacin de la cuenta principal y mejoran la
exposicin y/o modifican la valuacin. Se refieren a un determinado perodo.
A travs de estas cuentas se facilita la tarea de control, ya que se sabe el
monto de los activos y pasivos contingentes. Por ejemplo, en el caso de des-
135
cuento o endoso de documentos, las cuentas regularizadoras indicarn los

documentos no vencidos entregados a terceros.
Cuentas regularizadoras que pueden utilizarse: Documentos descontados
en banco, Documentos endosados a terceros, Documentos vencidos impa-
gos, etctera.
3. Cuentas de Orden
La caracterstica de la utilizacin de este tipo de cuentas es que no modifi-
can el patrimonio, pero representan responsabilidades contingentes, ya que
aparecen en los balances indicando hechos con posible trascendencia futura
y repercusin en la estructura patrimonial de la empresa.
Pueden agruparse en:
Tenencia de bienes de terceros.

Responsabilidades contingentes.
Por ejemplo: Descuento de documento de terceros en bancos, Descuento de

documentos de terceros a particulares, etctera.
4. Notas a los Estados Contables

A travs de las notas se da cuenta del criterio aplicado para la elaboracin
del balance y el fundamento de su utilizacin. En el caso de las contingen-
cias, existen diversas notas que se utilizan para informar acerca de:
Documentos de terceros descontados en bancos.

Documentos de terceros descontados a proveedores.
Disponibilidades, crditos y obligaciones en moneda extranjera.
Pagar en garanta de licitacin.
Todo otro tipo de compromiso eventual no registrado en el balance.
Estas notas poseen los mismos efectos que la utilizacin de cuentas de

orden: no varan el patrimonio neto pero informan a los usuarios las precau-
ciones a tener en cuenta en la toma de decisiones.
La Resolucin Tcnica N8 de la FACPCE con relacin a las contingencias establece:
B.12. CONTINGENCIAS
A) Contingencias cuya probabilidad de ocurrencia se estime remota:

Las situaciones contingentes cuya probabilidad de ocurrencia se estime remota no deben ser
expuestas en los estados contables, ni en sus notas.
B) Contingencias cuya probabilidad de ocurrencia no sea remota, y que no cumplan con las
condiciones para su reconocimiento como activos o pasivos:
Deber informarse en notas:
a) una breve descripcin de su naturaleza;
b) una estimacin de los efectos patrimoniales, cuando sea posible cuantificarlos en moneda
de manera adecuada;
c) una indicacin de las incertidumbres relativas a sus importes y a los momentos de su can-
celacin; y
136
d) en el caso de contingencias desfavorables, si existe la posibilidad de obtener reembolsos

con motivo de su cancelacin.
C) Contingencias reconocidas contablemente:
Deber informarse en notas:

a) una breve descripcin de su naturaleza;
b) la existencia de eventuales reembolsos de la obligacin a cancelar, informando adems el
importe de cualquier activo que ha sido reconocido por dichos reembolsos;
c) una indicacin de las incertidumbres relativas a sus importes y a los momentos de su can-
celacin;
d) los importes correspondientes a los siguientes datos del perodo: saldo inicial, aumentos,
disminuciones y saldo final;
e) las causas de los aumentos y disminuciones, con estas particularidades:
1) en los casos de contingencias para cuya medicin original se haya practicado el descuento
financiero de pagos futuros, deben mostrarse por separado los incrementos atribuibles exclu-
sivamente al paso del tiempo;
2) dentro de las disminuciones, las originadas en usos deben diferenciarse de las ocasionadas
por reversiones de importes no utilizados.
Cuando alguno de estos requerimientos no sea practicable, deber informarse este hecho.
Cuando en relacin con una situacin contingente existieren razones fundadas para supo-
ner que la divulgacin de alguna de las informaciones requeridas perjudicara al emisor de los
estados contables, podr limitarse a una breve descripcin general de tal situacin.
1.
a. Cul es el tratamiento contable de las contingencias de prdidas,
probables y cuantificables?
Se deben registrar y exponer en notas indicando el fundamento de su regis-
tracin y las bases para su clculo.
b. Cul es el tratamiento contable de las contingencias de prdidas,
probables y no cuantificables?
c. Cul es el tratamiento contable de las contingencias de prdidas,

ni remotas ni probables y cuantificables?
137
d. Cul es el tratamiento contable de las contingencias de prdidas,

ni remotas ni probables y no cuantificables?
e. Cul es el tratamiento contable de las contingencias de ganan-

cias, probables y cuantificables?
CHAVES, O. et al, (2001), Cap. 3, apartado 3.2.12., en: Sistemas

Contables, Ediciones Macchi, Buenos Aires.
4.3. Hechos posteriores al cierre

La contabilidad tiene por objetivo brindar informacin para la toma de deci-
siones y el control de la gestin. Entre los informes que se emiten como sali-
da del sistema contable, en los que puede apreciarse dicha informacin,
estn los estados contables.
El propsito de los estados contables es presentar la situacin patrimo-
nial y financiera a una fecha determinada, los resultados de las operacio-
nes y el origen y aplicacin de fondos que corresponden a cada ejercicio
econmico.
El conocimiento seguro y claro de los acontecimientos a informar en los
informes contables, slo es posible en algunos casos. Una de las caracte-
rsticas principales de la informacin contable es la aproximacin a la reali-
dad y no la exactitud, ya que en el anlisis de los acontecimientos a regis-
trar que modifican al patrimonio neto (cualitativa y cuantitativamente)
existen ciertas incertidumbres que tienen que ver con la concrecin o no
de hechos futuros. Lo apropiado en estos casos es realizar aproximacio-
nes razonables, utilizando criterios objetivos e imparciales para emitir la
informacin.
Las contingencias siempre se asocian a la existencia de hechos futuros,

lo que a su vez implica incertidumbre y por ello es importante anali-
zar los hechos posteriores al cierre del ejercicio econmico.
138
4.3.1. Clasificacin
Los hechos posteriores al cierre son los acontecimientos subsecuentes que

se producen entre la fecha de cierre de los estados contables y la de su apro-
bacin, y que afectan patrimonialmente al ente.
Estos hechos posteriores al cierre del ejercicio, se pueden clasificar en:
a. Hechos confirmatorios de situaciones anteriores: brindan evidencia de los
hechos ya existentes al cierre del ejercicio que permiten mejorar la valua-
cin del patrimonio y la calidad de la informacin contable. En consecuen-
cia, requieren ajustes a los estados contables. Por ejemplo, la determina-
cin de la incobrabilidad de una cuenta como consecuencia del deterioro
de la situacin patrimonial de un cliente puede evidenciar que su situa-
cin de insolvencia exista a la fecha de los estados contables.
b. Hechos nuevos: son acontecimientos cuyo hecho generador corresponde
atribuir al ejercicio corriente y no tienen relacin con situaciones existen-
tes al cierre del ejercicio contable anterior. Por ejemplo, decisiones que
modifiquen la estructura del ente, como escisin, fusin, venta de una
parte significativa del negocio o adquisicin de nuevos negocios.
4.3.2. Tratamiento contable
El tratamiento contable de los hechos subsecuentes se realiza como sigue:

a. Los hechos confirmatorios de situaciones preexistentes al cierre del ejer-
cicio requieren ajustes a los estados contables. Por ejemplo, la resolucin
de un litigio originado en un hecho producido con anterioridad a la fecha
de los estados contables.
La Resolucin Tcnica N17 en su captulo 4, sobre mediciones contables en

general, prescribe al respecto lo siguiente:
4.9. Consideracin de hechos posteriores a la fecha de los estados contables.

Debern considerarse contablemente los efectos de los hechos y circuns-
tancias que, habiendo ocurrido entre la fecha de los estados contables y la de
su emisin, proporcionen evidencias confirmatorias de situaciones existentes
a la primera o permitan perfeccionar las estimaciones correspondientes a la
informacin en ellos contenida.
b. Hechos nuevos: dado que este tipo de acontecimientos no est relacionado

con situaciones existentes al cierre del ejercicio anterior, y por aplicacin del
concepto de devengado, corresponde que los efectos en los resultados
sean considerados en el ejercicio al que corresponden, por lo cual estos
hechos no generarn una variacin modificativa en el ejercicio finalizado.
Si los hechos nuevos son significativos se debera informar por notas a
los estados contables en tanto y en cuanto se evale que dicha informa-
cin es necesaria para lograr una mejor comprensin del juego de esta-
dos contables por parte del usuario.
La Resolucin Tcnica N 8, en su captulo VII sobre informacin complemen-

taria, establece que se deber brindar este tipo de informacion cuando se
den las circunstancias citadas:
139
B.15. HECHOS RELACIONADOS CON EL FUTURO.

B.15.a. Hechos posteriores al cierre.
Hechos ocurridos entre el cierre del perodo y la fecha de emisin de los esta-
dos contables (fecha de aprobacin por parte de los administradores del ente),
que no deban ser motivo de ajustes a los estados contables, pero que afecten o
puedan afectar significativamente la situacin patrimonial del ente, su rentabili-
dad o la evolucin de su efectivo.
4.4. Patrimonio Neto

Se ha conceptualizado al patrimonio neto como el capital propio de la empre-
sa, perteneciente a los propietarios de la misma, o como el valor resultante
de la diferencia entre activos y pasivos del ente.
La Resolucin Tcnica N8 define el Patrimonio Neto como sigue:
Es igual al activo menos el pasivo y, en los estados consolidados, menos la

participacin minoritaria. Incluye a los aportes de los propietarios (o asociados)
y a los resultados acumulados. Se expone en una lnea y se referencia al esta-
do de evolucin del patrimonio neto.
Los aportes de los propietarios constituyen la parte que ellos invirtieron para
la formacin del capital social de la empresa, en dinero efectivo o en bienes
tangibles o intangiles, para la consecucin del objeto social y el desarrollo de
la actividad del ente, con la intencin de obtener lucro.
Componen el rubro las siguientes partidas:
Capital Social o tambin llamado Capital Social Suscripto

Ajustes al Capital
Aportes Irrevocables (Aportes no capitalizados)
Prima de Emisin
Reserva Legal
Reserva Facultativa
Revalos Tcnicos y Contables
Resultados Acumulados
Resultado del Ejercicio
4.4.1. Capital Social
El capital social representa la transferencia de activos de un ente fsico a otro

jurdico a los fines de conformar el capital de inicio. Tambin deber tenerse en
cuenta el tipo social adoptado, pues su capital se dividir en acciones si la
forma es Sociedad Annima, segn lo establece el artculo 163 de la Ley
19.550, o en cuotas si corresponde a Sociedad de Responsabilidad Limitada
de acuerdo con el artculo 146 de la ley citada o partes de inters de ser socie-
dad colectiva u otras de las establecidas en la Ley de Sociedades Comerciales.
El capital de las Sociedades Annimas, como se mencion en el prrafo
anterior, se divide en acciones, que representan la participacin de los accio-
nistas en el capital suscripto, su valor es de $1,00 o sus mltiplos.
140
Ejemplo
Se constituye una Sociedad Annima compuesta por dos accionistas que
suscriben un capital de $12.000,00 integrando el 25% en efectivo y el saldo
en un plazo de dos aos, segn establece la Ley de Sociedades Comercia-
les. La registracin a realizar es:
(A) Accionista XX..$ 6.000,00

(A) Accionista YY.$ 6.000,00
(PN) Capital Suscripto$ 12.000,00
Asiento del Compromiso del Aporte
(A) Caja..$ 3.000,00

(A) Accionista XX..$ 1.500,00
(A) Accionista YY..$ 1.500,00
Asiento de la Integracin del Capital Social
Las acciones deben ser emitidas a su valor nominal en la moneda de curso

legal del momento en que se ponen en circulacin y de igual valor.
Se denominan acciones ordinarias aquellas que no gozan de preferencia o
privilegios patrimoniales, y otorgan derecho a un voto por accin suscripta,
en las decisiones asamblearias. No obstante, el estatuto de la Sociedad,
puede autorizar la emisin de acciones ordinarias de voto privilegiado o ml-
tiple, y las mismas no pueden exceder de cinco votos por accin.
Las acciones preferidas, establecidas en el estatuto social, prevn un divi-
dendo fijo, de cobro privilegiado con relacin al dividendo de las acciones
ordinarias. Otorgan a su titular un privilegio en la distribucin final de utilida-
des y reintegro de capital cuando la sociedad se disuelve y se realiza la liqui-
dacin de la misma.
Las acciones nominativas son aquellas en las cuales figura su titular, y
para realizar su transferencia deben ser endosadas con la firma de quien
est facultado para la realizacin de dicho acto.
Las acciones no endosables solamente pueden ser transferidas por inter-
medio de instrumentos pblicos (escritura) o privados (contratos).
Acciones a la par
Son las colocaciones de capital en las que el precio a cobrar por cada accin
que se emite coincide con su valor nominal.
La Ley de Sociedades Comerciales 19.550 y modificatorias establece que
cuando se aportan bienes la integracin debe hacerse al contado, y si los
aportes se hacen en dinero en efectivo, los socios o accionistas tienen la
obligacin de integrar al contado por lo menos el 25% de lo comprometido; el
saldo puede pagarse en un plazo de hasta dos aos.
Este tipo de colocacin podra tener lugar cuando se efecta un aumen-
to de capital en una Sociedad Annima, del cual participan exclusivamente
los accionistas que la integran, pues los montos solicitados para la sus-
cripcin del capital sern iguales a los valores nominales del aumento de
capital.
141
Acciones sobre la par
A los efectos de poseer un mayor capital social, las Sociedades Annimas

realizan suscripciones de acciones, las cuales pueden ser efectuadas por los
accionistas de la sociedad, en cuyo caso no se altera la tenencia que cada
uno posee y por lo tanto la nueva suscripcin de acciones se realiza a su
valor nominal. Si con motivo de la suscripcin ingresan nuevos accionistas a
la sociedad, el valor de las acciones a emitirse deber efectuarse con un
mayor valor que compense a los accionistas anteriores por el exceso del
valor patrimonial de sus acciones sobre su valor nominal. Dicho exceso se
denomina prima de emisin, cuenta perteneciente al patrimonio neto.
Ejemplo
El patrimonio neto de El Espejo S.A. se encuentra compuesto de la siguiente
forma:
(PN) Capital Social (100 aciones valor nominal $2,00) $ 200,00

(PN) Resultados Acumulados $ 60,00
Total del Patrimonio Neto $ 260,00
El valor patrimonial de cada accin en circulacin es de $2,60.
Se emiten 50 nuevas acciones a ser suscriptas por nuevos accionistas, a su

valor nominal de $2,00 cada una; el patrimonio neto queda integrado:
(PN) Capital Social (150 acciones valor nominal $ 2,00) $ 300,00

(PN) Resultados Acumulados $ 60,00
El valor patrimonial de cada accin en circulacin es de $2,40 con lo cual los

anteriores accionistas que integraban la sociedad y no participaron de la
nueva emisin se han perjudicado en $0,20 por cada accin poseda.
Por lo tanto, para no perjudicar a los accionistas que no participan de la
nueva emisin, se deben emitir las acciones con un sobreprecio denominado
prima de emisin, y para continuar con el caso planteado, la emisin de las
50 nuevas acciones se emiten con un incremento del 30%, por lo tanto el
valor es de $2,60, con lo cual el patrimonio neto de El Espejo S.A. queda:
Capital Social (150 Acciones valor nominal $2.00) $ 300,00

Primas de Emisin ($0,60 x 50 acciones) $ 30,00
Resultados Acumulados $ 60,00
De tal manera, se mantendr el valor patrimonial de cada accin en $2,60

equivalente al monto aportado por los nuevos accionistas.
Si la integracin se realiza en efectivo el asiento contables es
Caja ..$ 130.00

Primas de Emisin$ 30,00
Capital Social$ 100,00
142
Acciones bajo la par
La emisin de acciones bajo la par estn prohibidas de acuerdo con lo esta-

blecido por el artculo 200 de la Ley de Sociedades Comerciales 19.550,
excepto en el supuesto de la Ley 19.060.
Requisitos para la emisin bajo la par, fijados por la Ley 19.060.

a) Solo pueden efectuar tales emisiones las sociedades autorizadas a cotizar
sus acciones en una bolsa del pas;
b) La integracin de las acciones debe efectuarse nicamente en dinero en
efectivo;
c) El valor de las acciones a emitir por ao calendario no podr ser superior al
40% del capital suscripto de la sociedad ms sus reservas y saldos de reva-
lo a la fecha de cada emisin;
d) Decisin de asamblea extraordinaria con qurum del 50% y un solo voto por
accin, cualquiera sea su clase.
e) Autorizacin de la Comisin Nacional de Valores;
f) Publicacin por un da en cuanto al ejercicio del derecho de preferencia;
g) Imputar la diferencia en el siguiente orden entre el valor nominal y el de
integracin a:
-reservas libres: tanto las reservas facultativas como los resultados no asig-
nados.
-revalos contables autorizados por ley: se refiere a las correciones parciales
por inflacin (inadecuadamente llamadas revalos).
-o a revalos aprobados por autoridad competente: aludiendo a los revalos
tcnicos de activos fijos, es decir, a la contrapartida de llevar tales bienes a
su valor corriente en base a la tasacin de un perito o tcnico.
4.4.2. Primas de emisin
Constituye una reserva especial que puede ser distribuida entre los accionis-
tas por decisin de la asamblea extraordinaria, siempre que no cause perjui-
cio a los acreedores.
Aparece cuando el valor de emisin, es decir, el que debe abonar el sus-
criptor, es superior al valor nominal. Al anunciarse una nueva emisin puede
ocurrir que se fije para las nuevas acciones un valor cercano al de cotizacin.
Eso se realiza mediante la prima de emisin, por encima del valor nominal.
Esta prima ingresa a la sociedad y compensa la dilucin del valor contable de
la accin que se produce al incrementar el nmero de acciones.
4.4.3. Creacin y desafectacin de Reservas
Los destinatarios naturales de los beneficios de una sociedad son sus

socios o accionistas. A pesar de ello, diversas circunstancias pueden llevar a
los administradores a no distribuir los beneficios en su totalidad. Pueden
existir razones vinculadas con el futuro societario, dado que no siempre est
asegurado contra los riesgos de los negocios, como tambin la intencin de
143
efectuar nuevas inversiones u otras actividades.

Por lo tanto, la Asamblea de Accionistas puede decidir la separacin de
ciertos importes de las ganancias no distribuidas y afectarlas a un destino
especfico. Esto se conoce como la constitucin de reservas y puede derivar
de la ley, del estatuto o contrato social o emanar de la sola voluntad de la
asamblea.
Las reservas constituyen ganancias retenidas con destino especfico y se
pueden clasificar en:
a. Obligatorias: cuando su constitucin depende de la ley, estatuto o con-

trato social (por ejemplo, la reserva legal instituida por la ley de socieda-
des comerciales).
b. Facultativas: su constitucin es potestad del rgano volitivo (asamblea de

occionistas.
Reserva legal
La Ley de Sociedades Comerciales establece, en su artculo 70, que las

sociedades de responsabilidad limitada y las sociedades por acciones
deben efectuar una reserva no menor del 5% de las ganancias realizadas y
lquidas que arroje el estado de resultados del ejercicio, hasta alcanzar el
20% del capital social. La creacin de esta reserva tiene como finalidad la
absorcin de prdidas que pudiera ocasionar el desarrollo de la actividad
econmica. Se constituye, como lo indica la ley, con utilidades lquidas y
realizadas. Cabe agregar que al afectar resultados a la creacin de reser-
vas, los mismos no se distribuyen en forma de dividendos entre los socios
o accionistas.
Ejemplo
Capital Social.....................$ 10.000.-

Resultados Acumulados......$ 1.000.-
Patrimonio Neto..................$ 11.000.-
Registracin de la Constitucin de la Reserva Legal, 5% segn ley:
(PN) Resultados Acumulados.....$ 50.-

(PN) Reserva Legal...................................$ 50.-
Se ha creado la reserva legal por $50,00, la que deber en ejercicios futuros

en que existan utilidades, completarse hasta la suma de $2.000,00, que es
el 20% del capital social.
Reservas facultativas
Son aquellas cuya creacin responde a la exclusiva decisin de la asamblea.

sta puede decidir determinados importes, como por ejemplo, para la reno-
vacin de maquinarias.
144
En este caso, el asiento de constitucin de la reserva sera:

_________________________ __________________________
RESULTADOS NO ASIGNADOS
A RESERVAS PARA RENOVACIN MAQUINARIA
_________________________ __________________________
Otros ejemplos de reservas facultativas seran: Reserva para Adquisicin

Edificios, Reserva para Dividendos Futuros, Reserva Ampliacin Planta
Industrial, etctera.
4.4.4. Resultados
Los resultados obtenidos en cada ejercicio modifican el importe del patrimo-

nio neto del ente, las ganancias lo incrementan y las prdidas lo disminuyen.
Al cierre del ejercicio contable, los resultados correspondientes al mismo
se registran, dentro del patrimonio neto, como Resultados Acumulados, tam-
bin denominados No asignados. Es decir, son resultados que a dicha fecha
no tienen un destino especfico.
Dado que las cuentas de resultado se saldan al final de cada ejercicio y al
comienzo del nuevo ejercicio comienzan a acumular saldos, el importe obte-
nido por la diferencia entre las cuentas de resultado positivo, menos las de
resultado negativo, pasan a integrar los Resultados Acumulados.
Distribucin de Resultados
La asamblea de accionistas puede decidir distribuir la ganancias acumula-

das en la cuenta Resultados Acumulados o Resultados No asignados, en
forma de dividendos, en efectivo o en especies, entre los socios o accio-
nistas.
Supngase que la Asamblea decide efectuar una distribucin a los accio-
nistas de un dividendo de $20.000,00 y asignar a los Directores honorarios
por $10.000,00, la registracin es:
Debe Haber
(PN) Resultados Acumulados$ 30.000,00

(P) Dividendos a Pagar$ 20.000,00
(P) Honorarios a Pagar.$ 10.000,00
La asamblea de accionistas tambin podra haber decidido efectuar una dis-

tribucin en especie, por ejemplo entregando ttulos pblicos que la empresa
posea en su activo.
4.4.5. Ajustes de ejercicios anteriores
Existen ganancias y prdidas que se reconocen contablemente en distintos

perodos en que se devengaron y deben exponerse en el estado de evolucin
del patrimonio neto, stas corrigen en ms o menos los resultados no asig-
nados al inicio del ejercicio econmico.
Los ajustes de los resultados de ejercicios anteriores son correcciones al
145
saldo inicial de los resultados no asignados o resultados acumulados, y

dicha cuenta que se denomina AREA (Ajuste de Resultados Ejercicios
Anteriores) sera regularizadora del patrimonio neto, pues ajusta la valuacin
de una partida del patrimonio neto, como son los resultados no asignados.
Las causas que generan estos ajustes se pueden clasificar en:
a) Correccin de errores. Son correciones, no slo de clculo sino tambin

de juicio, al adoptar, en este ltimo caso, un temperamento que no se
adecuar a normas contables vigentes.
En ambos casos el error se debe detectar en el ejercicio siguiente, al ins-
tante en que se deveng el resultado. En caso de un error de juicio, deben
existir evidencias razonables en el ejercicio anterior que aconsejar lo
contrario a la decisin realizada. Por ejemplo, no reconocer el gasto efec-
tuado en un vehculo por la rectificacion del motor, como mejora, con la
consiguiente exposicin como bien de uso, computando as la deprecia-
cin en los aos de vida til restante al bien al que se le incorpor dicha
mejora, sino como gasto del perodo en que se incurri.
b) Cambios rectroactivos en la aplicacin de normas contables. Se trata de

reconocer los efectos de los cambios en la aplicacin de alguna norma
contable, medidos siempre con efecto retroactivo al inicio del ejercicio
contable, a fin de homogeneizar el patrimonio neto al inicio con el de cie-
rre, cuando ste ltimo surge por diferencia de activos y pasivos, valua-
dos segn las nuevas normas.
Un ejemplo: en el criterio de valuacin al costo se generar un ajuste a los
resultados de ejercicios anteriores cuando en el ejercicio anterior las exis-
tencias finales de los bienes de cambio se valuaron al costo del precio
promedio ponderado, y en este ejercicio se cambi a costo de las ltimas
compras.
Si se hubiere omitido la registracin de la amortizacin de muebles y ti-
les, la registracin contable sera:
(PN) A.R.E.A. $ 100,00

(-RA) Amort. Acumulada Muebles y tiles...$ 100,00
Se omiti contabilizar obligacin de pago por alquiler no cancelado en trmi-

no por la suma de $200:
(PN) A.R.E.A. $ 200,00

(P) Alquileres a Pagar $ 200,00
Omisin de la registracin de una venta a clientes en cuenta corriente comer-

cial por la suma de $150,00
(A) Clientes .$ 200,00

(PN) A.R.E.A $ 200,00
146
Se debern tener en cuenta, en este asiento contable, los efectos de ciertos

impuestos de carcter nacional, como el impuesto al valor agregado, y quizs
podra tener que registrarse, en el momento de la regularizacin de la decla-
racin jurada del gravamen, un asiento complementario, pero de ninguna
forma se afectaran los resultados del nuevo ejercicio.
FOWLER NEWTON, E. (2003), Captulo 7. Acpites 7.1 a 7.3, en:

Contabilidad Bsica, Editorial La Ley, Buenos Aires.
147
5
Cierre del proceso contable y elaboracin
de informes
Objetivos
Comprender el concepto de informe de gestin.
Identificar e interpretar los principales informes contables de gestin.
Conocer y comprender qu es un presupuesto y qu se entiende por con-
trol presupuestario.
Aprender el concepto de costos y qu tipos de informe sobre costos se
producen.
Comprender la utilizacin de la informacin proyectada.
5.1. Balance de comprobacin de sumas y saldos

Una vez procesados los datos ingresados al sistema de registracin, stos
quedan almacenados en el registro homogneo por excelencia que es el
Mayor general. Por tratarse de un registro principal, se infiere que contiene la
totalidad de la informacin registrable que produce el ente. La informacin
acumulada en el Mayor en un perodo determinado, por ser informacin til
para la toma de decisiones, debe ponerse en conocimiento de sus usuarios,
los que no tienen acceso directo al registro propiamente dicho, sino a travs
de los informes que produce el proceso contable.
Esto da lugar a efectuar un anlisis y control de soporte de almacena-
miento de los Mayores del ente, necesario para la preparacin de los sopor-
tes de salida de la informacin, o sea, los estados contables.
Este anlisis y control de los Mayores se realiza mediante una prueba de
la exactitud cuantitativa del proceso de registracin por la partida doble, que
se denomina balance de comprobacin de sumas y saldos, en el que se
pueden analizar los movimientos efectuados durante el perodo considerado,
a travs de cuatro columnas, denominadas de sumas y de saldos de las
cuentas utilizadas durante el perodo considerado del plan de cuentas de la
entidad.
En dicho balance de comprobacin deben incluirse todas las cuentas que
se han utilizado, por cuanto pueden haber registrado movimientos tanto en la
columna del debe como en el haber y no poseer saldo, lo que se ha de
demostrar en el siguiente ejemplo:
149
BALANCE DE SUMAS Y SALDOS

Perodo desde el 01/01/2007 hasta el 31/01/2007
SALDO SALDO
CUENTA DESCRIPCION DEBE HABER
DEUDOR ACREEDOR
11101000 CAJA 22.565,00 10.465,20 12.099,80
11102000 BANCO GALICIA 5.645,00 1.830,00 3.815,00
11104000 MONEDA EXTRANJERA 3.000,00 3.000,00
11201000 CLIENTES 22.530,50 5.618.25 16.912,25
11301000 IVA CRDITO FISCAL 1.640.70 1.640.70 0.00
11302001 RETENCIN INGRESOS BRUTOS 250,40 250,40
11302002 PERCEPCIN INGRESOS BRUTOS 165,20 35,45 129,75
11302003 RETENCIN IVA 253,30 253,30
11302004 PERCEPCIN IVA 135,40 135,40
11302005 RETENCIN GANANCIAS 300,00 300,00
11302006 CUENTA APORTE SOCIO XX 1.500,00 1.500,00 0.,0
11302007 CUENTA APORTE SOCIO YY 1.500,00 1.500,00 0,00
11401000 MATERIAS PRIMAS 2.000,00 2.000,00
11402000 MERCADERAS DE REVENTA 5.000,00 5.000,00
11403000 ANTICIPO PROVEEDORES 550,00 550,00
12101000 MUEBLES Y TILES 1.000,00 1.000,00
12102000 AMORT. ACUMULADA M. Y TILES 200,00 200,00
12103000 INMUEBLE TERRENO 1.000,00 1.000,00
12104000 INMUEBLE EDIFICIO 8.000,00 8.000,00
12105000 AMORT. ACUMULADA EDIFICIO 320,00 320,00
21101000 PROVEEDORES 1326,40 1.326,40
21201000 SUELDOS Y JORNALES 1.000,00 1.000,00
21202000 CARGAS SOCIALES A PAGAR 350,00 350,00
21203000 A.R.T. A PAGAR 125,40 125,40
21301001 ING. BRUTOS A PAGAR 350,80 350,80
21302000 IVA DBITO FISCAL 1.950,00 1.950,00 0,00
21303000 IVA A PAGAR 309.30 309,30
31101000 CAPITAL SOCIAL 25.000,00 25.000,00
31102000 RESULTADOS NO ASIGNADOS 3.250,00 3.250,00
31103000 RESERVA LEGAL 5.000,00 5.000,00
41100000 VENTAS 20.000,00 20.000,00
51100000 SUELDOS Y JORNALES 1.130,00 1.130,00
51200000 CARGAS SOCIALES 334,00 334,00
52100000 AMORTIZACIN BIENES DE USO 260,00 280,00
53100000 MOVILIDAD 62,00 62,00
53200000 GASTOS DE OFICINA 450,00 450,00
53300000 HONORARIOS 550,00 550,00
TOTALES 81.771,50 81.771,530 57.231,90 57.231,90
5.1.1. Objetivo
El balance de comprobacin de sumas y saldos cumple los siguientes objetivos:
a) Comprueba si los pases del Diario al Mayor se hicieron en su totalidad, es

el control de la mayorizacin, en donde la suma de la columna del Debe
del Diario general, debe ser igual a la suma de los movimientos al Debe
en la totalidad de las cuentas abiertas en el Mayor general; lo mismo
debe ocurrir en la columna del Haber del libro Diario y a la suma de los
correspondientes movimientos acreditados en el Mayor general.
b) Verifica el cumplimento del equilibrio dbito-crdito, es decir que la colum-
150
na de sumas del movimiento del Debe tiene que ser igual a la columna de
sumas del movimiento del Haber.
c) Controla la correcta obtencin de los saldos en cada una de las cuentas
del Mayor, esto se verifica con la igualdad entre las columnas de los sal-
dos deudores y acreedores.
d) Sirve de base para la confeccin de los asientos de ajuste y la prepara-
cin y formulacin de los estados contables.
5.1.2. Limitaciones
El balance de comprobacin de sumas y saldos realiza un control cuantitativo

y no cualitativo del Mayor general, y an as, el control cuantitativo no es
total. Esto se puede observar en lo siguiente:
a) No detecta la omisin de un asiento completo en el registro del libro

Diario (revisin que puede realizarse controlando la cuenta colectiva con
la sumatoria de las cuentas individuales).
b) No verifica la calidad del contenido en los asientos del Diario, se pueden
haber utilizado en su confeccin cuentas errneas (mala registracin) o el
asiento puede estar registrado en forma invertida.
5.1.3. Oportunidad de su confeccin
El balance de comprobacin de sumas y saldos, pese a las limitaciones

expuestas, es un muy buen instrumento de control. Se confecciona en las
empresas en forma mensual, tambin dadas las necesidades de la informa-
cin que requieran los administradores puede efectuarse con una periodici-
dad menor, la que estar en funcin directa de la mayor o menor necesidad
de control.
Lo significativo de realizar el balance de comprobacin de sumas y saldos
es el corte correcto de las operaciones al fin del perodo en que deban pre-
sentarse los estados contables, es decir que las cuentas deben contener
todas las operaciones que sucedieron antes del fin del perodo y no incluir
aquellas que ocurrieron despus, siempre teniendo en cuenta la base deven-
gada de imputacin.
5.2. Ajustes finales tpicos

En la vida de las empresas existen diversos momentos en los cuales se
determina la aplicacin de criterios de valuacin, uno de ellos es el que se
debe realizar al cierre del ejercicio contable, por cuanto es de gran importan-
cia la determinacin del patrimonio neto en el balance y, en consecuencia, el
de los resultados del ejercicio.
Existe unanimidad respecto a que, en el estado de situacin patrimonial,
los activos no deben ser sobrevaluados. Pero no existe el mismo consenso
en cuanto a cul es el valor lmite por encima del que se considera que las
diversas partidas estn sobrevaluadas.
Con relacin a este tpico se han desarrollado dos teoras:
a) Tomar como valor lmite el valor de mercado.

Tradicionalmente, la regla de valuacin de los activos al cierre del ejercicio
151
contable ha sido: costo o mercado el menor. El valor de mercado se asocia

con el valor de reposicin, es decir, el valor de ingreso al patrimonio.
La comparacin se realiza entre el costo de adquisicin histrico del bien,
y lo que costara volver a adquirirlo. Por lo tanto, el valor de mercado de los
bienes es su costo de reposicin.
En algunos bienes, su costo de reposicin es ms alto que el valor neto
de reposicin, el valor de mercado ser su valor neto de realizacin. Es decir,
dicho valor acta como lmite mximo del valor de mercado.
Existen bienes para los que resulte ms caro adquirirlos (costo de repo-
sicin) que el producido de su venta (valor neto de realizacin)? La respuesta
es positiva, y se da generalmente cuando el bien no requiere esfuerzo de
comercializacin:
Ejemplo: si adquirisemos hoy u$s100 cotizados a $3.12 cada unidad,
necesitaramos $312,00. Este sera nuestro costo de reposicin. Si poste-
riormente quisisemos transformar los dlares adquiridos en pesos y la coti-
zacin de los mismos por la compra de una institucin financiera fuera de
$3,09, obtendramos el importe de $309,00, lo que constituira nuestro valor
neto de realizacin. Advertimos que el valor neto de realizacin es menor que
el costo de reposicin.
De lo que se puede determinar que el costo de reposicin ser el valor
de mercado para todos aquellos activos que requieran esfuerzo de comer-
cializacin y se destinen a la venta, como son las materias primas, merca-
deras de reventa, etc., en tanto el valor neto de realizacin ser el valor de
mercado para los bienes que no requieran esfuerzo de venta, como en el
ejemplo indicado.
b) Tomar como valor lmite el valor recuperable.

El valor recuperable constituye, en cambio, un costo de oportunidad, es decir
que se supone un uso ptimo de cada activo.
Un bien puede tener un valor de cambio, que es lo que obtendramos por
su venta, o sea, su valor neto de realizacin.
Muchos bienes tienen un valor de uso o valor de utilizacin econmica.
ste estara dado por el valor actual de los ingresos netos futuros que se
obtendran por su utilizacin.
Los activos pueden tener: un valor de cambio, es decir, el importe que se
obtiene por su venta o cambio, y un valor de uso, representado por el monto
que podra obtenerse empleando el bien en un uso distinto al de venta.
Por valor recuperable se entiende el mayor entre el valor neto de realiza-
cin y el valor de utilizacin econmica del bien. Est dado por el mayor
importe entre el valor de cambio y el valor de uso del respectivo activo.
El valor neto de realizacin es el precio de venta de un bien menos los
gastos directos que requerir su comercializacin.
Ejemplo: maquinaria que al final de su vida til se estima su venta como
chatarra en la suma de $1.200,00, debiendo realizar gastos por $200,00
para su comercializacin, por lo tanto su valor neto de realizacin ser de
$1.000,00.
Tambin es necesario aclarar que el valor recuperable no es un criterio de
valuacin, sino que sirve como tope, como lmite de comparacin, para evitar
la sobrevaluacin de activos. Pero no es un criterio que cuenta con consenso
asignar directamente a los activos su valor recuperable.
152
5.3. Reconocimiento de resultados negativos

por tenencia
En perodos de alta inflacin suelen producirse cambios significativos en los
precios relativos de los bienes. Unos se encarecen, es decir, sus precios
suben por encima de la inflacin, y otros se desvalorizan y no alcanzan a cre-
cer al ritmo del deterioro del signo monetario.
Esto genera resultados por tenencia prcticamente de todos los activos.
Por ejemplo, si se adquirieron mercaderas de reventa por la suma de
$1.500,00 y la inflacin desde la compra hasta el cierre del ejercicio fue del
15%, el costo de la mercadera reexpresado por inflacin ser de $1.725,00.
Si el costo de reposicin de la mercadera es de $1.850,00, habr un resul-
tado positivo por tenencia de $125,00.
Si hemos adquirido un equipo de computacin en la suma de $3.000,00 y
la inflacin fue del 20%, el costo reexpresado del equipo ha de ser de
$3.600,00; si su valor de mercado es de $3.200,00, habr una prdida por
tenencia de dicho equipo de $400,00, que es reconocida como resultado
negativo en los modelos contables que aplican el ajuste integral por inflacin
y capital financiero.
As como la inflacin potencia, por los cambios en los precios relativos,
los resultados por tenencia de las partidas no monetarias, tambin genera
resultados por la tenencia de activos y pasivos monetarios. Este resultado
por tenencia de partidas monetarias es conocido como resultado por expo-
sicin a la inflacin.
5.3.1. Confeccin de los asientos de refundicin,

cierre y apertura de cuentas
Con la culminacin del ejercicio econmico, los entes deben realizar la refun-
dicin de sus cuentas de resultados atribuibles a dicho perodo y de esa
manera obtener el resultado del ejercicio, para lo cual se debe:
a) Cancelar los saldos de las cuentas de resultados, debitando las que tie-
nen saldo acreedor y acreditando las de saldo deudor.
b) Imputar el resultado neto del perodo, diferencia entre las cuentas antes
mencionadas, a la cuenta que acumule los resultados no asignados.
Realizada esta tarea, las cuentas de resultado quedan sin saldo y comienzan
en el nuevo ejercicio a acumular nuevamente saldos desde cero.
Ejemplo de cierre de cuentas de resultados:
CIERRE CUENTA DE RESULTADOS
Debe Haber
Ventas 10000
Descuentos obtenidos 1000
Sobrantes de cajas 10
Alquileres pagados 200
Gastos de oficina 50
Gastos varios 48
Combustibles 120
Seguros 800
153
Fletes y peajes 150

Intereses punitorios 20
Deudores Incobrables 860
Ingresos Brutos 30
Amortizacin bienes de uso 325
Honorarios 60
Gastos bancarios 115
Utilidad del Ejercicio 8232
Total 11010 11010
Realizado el cierre de las cuentas de resultados se procede al cierre de las

cuentas patrimoniales. Ejemplo:
Debe Haber
Caja 1510
Banco Francs 770
Val. A depositar 800
Deudores por venta 4000
Deudores tarjeta Visa 1100
Deudores morosos 1600
Documentos a cobrar 1800
Materia prima 500
Producto en proceso 100
Mercaderas 900
Edificio 12000
Terreno 2000
Instalaciones 500
Muebles tiles 250
Previsin deudores incobrables 860
Amortizacin acumulada edificio 240
Amortizacin acumulada instalaciones 50
Amortizacin acumulada M. y tiles 35
Proveedores 900
Deudas bancarias 1200
Deudas fiscales 1880
IVA a pagar 250
Ingresos Brutos a pagar 10
Capital social 10000
Reserva legal 2000
Resultados acumulados 2173
Ganancia del Ejercicio 8232
Totales 27830 27830
Las cuentas patrimoniales que tienen saldo deudor se acreditan y se proce-

de al dbito de las de saldo acreedor, quedan entonces con saldo cero.
Al comienzo del nuevo ejercicio se procede a la apertura de dichas cuentas,
revirtiendo el asiento de cierre. Las cuentas patrimoniales prosiguen acumu-
lando sus respectivos saldos.
APERTURA CUENTAS PATRIMONIALES
Debe Haber
Caja 1510
Banco Francs 770
Val. a depositar 800
Deudores por venta 4000
Deudores tarjeta Visa 1100
Deudores morosos 1600
154
Documentos a cobrar 1800

Materia prima 500
Producto en proceso 100
Mercadera 900
Edificio 12000
Terreno 2000
Instalaciones 500
Muebles tiles 250
Previsin deudores incobrables 860
amortizacin, acumulada edificio 240
Amortizacin acumulada instalaciones 50
Amortizacin acumulada M.y tiles 35
Proveedores 900
Deudas bancarias 1200
Deudas fiscales 1880
IVA a pagar 250
Ingresos Brutos a pagar 10
Capital Social 10000
Reserva legal 2000
Resultados Acumulados 10405
Totales 27830 27830
FOWLER NEWTON, E. (2003), Captulo 17, en: Contabilidad

Bsica, Editorial La Ley, Buenos Aires.
5.4. Preparacin de informacin patrimonial

La preparacin de los informes est dirigida a los miembros de los entes y
terceros interesados. Estos informes estn conformados por los Estados
Contables Bsicos: estado de situacin patrimonial, estado de resultados,
estado de evolucin del patrimonio neto y, desde el 30 de junio del 2003, el
estado de flujo de efectivo e informacin complementaria expuesta en notas
y anexos.
Los estados contables, emitidos por el ente, deben contener informacin
mnima referida a:
a) la razonabilidad de la situacin econmico-financiera de la empresa al cie-

rre del ejercicio contable, de modo que permita efectuar los anlisis perti-
nentes sobre el ente.
b) la evolucin de su patrimonio durante el perodo considerado, incluyendo
un anlisis de las causas del resultado que le es asignable, para evaluar
la solvencia de la empresa y la capacidad de generar utilidades.
c) la explicacin de la causas que originaron los fondos y el destino de los
mismos, clasificados segn sea en operaciones del ente, actividades de
financiacin o de inversin.
c) Toda explicacin de los administradores que permitan realizar proyeccio-
nes futuras del ente.
5.4.1. Estado de situacin patrimonial
El estado de situacin patrimonial, tambin denominado Balance General,

nos muestra al ente en un momento dado: la finalizacin del ejercicio econ-
155
mico. Se puede decir que es una fotografa de la empresa a dicha fecha. Es

de carcter esttico, resume y expone la composicin patrimonial de la
empresa a ese determinado momento.
La presentacin del estado de situacin patrimonial puede efectuarse de
dos formas:
En forma de relacin: muestra una sucesin vertical de partidas, primero

el activo, luego el pasivo y por diferencia, el patrimonio neto.
Activo. $ 1.000,00
Pasivo. $ 800,00
Patrimonio Neto $ 200,00
En forma de cuenta: es la que ms se utiliza en la presentacin del esta-

do de situacin patrimonial, ubica a la izquierda el activo y a la derecha
el pasivo y el patrimonio neto.
DENOMINACIN DE LA SOCIEDAD: TRANSPORTE DE CARGA S.R.L
LEGAJO DIRECCIN DE PERSONAS JURDICAS MATRCULA Nro 999

ESTADO DE SITUACIN PATRIMONIAL AL 31/12/2006
ACTIVO PASIVO
ACTIVO
CORRIENTE PASIVO CORRIENTE
ACTUAL ANTERIOR ACTUAL ANTERIOR
DEUDAS BANCARIAS
CAJA Y BANCOS (Nota 2) 1.420,11 10.711,32 (Nota 5) 414,00 3.908,42
DEUDAS COMERCIALES
CRDITOS ( Nota 3 ) 62.122,40 58.688,93 ( Nota 6 ) 2.535,40 1.150,30
OTROS CRDITOS (Nota 4 ) 37.407,40 59.504,95 OTRAS DEUDAS ( Nota 7 ) 6.620,10 2.120,40
DEUDAS FISCALES
( Nota 8 ) 35.281,79 28.110,30
DEUDAS SOCIALES
( Nota 9 ) 3.587,65 4.320,80
TOTAL ACTIVO CORRIENTE 100.949,91 128.905,20 TOTAL PASIVO CORRIENTE 48.438,94 39.610,22
PASIVO NO CORRIENTE
DEUDAS FISCALES
(Nota 10 ) 125,80 240,20
ACTIVO NO CORRIENTE OTRAS DEUDAS ( Nota 11) 0,00
TOTAL PASIVO NO CORRIENTE 125,80 240,20
BIENES DE USO (Anexo II ) 5.106,45 2.091,16 PATRIMONIO NETO
ESTADO DE EVOLUCIN DEL

PAT. NETO 57.491,62 91.145,94
TOTAL PATRIMONIO NETO 57.491,62 91.145,94
TOTAL ACTIVO NO CORRIENTE 5.106,45 2.091,16
TOTAL ACTIVO 106.056,36 130.996,36 TOTAL PASIVO MAS PAT. NETO 106.056,36 130.996,36
156
Los activos se clasifican en corrientes y no corrientes. Son corrientes cuando

se estima que su realizacin se producir dentro de los doce meses de la
fecha de cierre del balance. Tambin se da la misma consideracin a las
prestaciones a recibir en servicios o bienes consumibles que evitaran eroga-
ciones durante el mismo perodo. Son no corrientes todos los activos cuya
realizacin pueda efectuarse ms all de los doce meses de finalizacin del
ejercicio.
Se entiende por realizacin la conversin del activo en dinero o su equiva-
lente (crditos). A efectos de determinar el plazo de realizacin deben ser
tenidas en cuenta la posibilidad de realizar el activo en funcin de sus carac-
tersticas y la intencin de la empresa.
Los pasivos tambin se clasifican en corrientes y no corrientes, tambin
en funcin del tiempo. Son corrientes todas las deudas ciertas que vencen
dentro de los doce meses siguientes al cierre del ejercicio contable, y no
corrientes aqullas cuyo vencimiento se produzca posterior a dicha fecha.
CHAVES, O. et al (1996), Captulo XIII, en: Contabilidad. Presente

y Futuro, Ediciones Macchi, Buenos Aires.
5.4.2. Estado de Resultados
El estado de resultado es un cuadro econmico de naturaleza dinmica.

Muestra cmo se produjeron los aumentos y disminuciones sobre la situa-
cin patrimonial anterior, motivada por las operaciones de la empresa.
Resume los hechos y factores significativos que, durante el perodo consi-
derado, dieron lugar a un aumento o una disminucin de los recursos eco-
nmicos netos del ente, excluidos los cambios resultantes de retiros o
aportes de los propietarios. Debe ser presentado en forma tal que sea lo
ms til posible a efectos de ayudar al lector a evaluar la gestin de la
empresa.
Las distintas formas de presentacin
En forma de relacin: muestra una sucesin vertical de partidas. Se parte de

las Ventas, se deduce el costo de ventas y se obtiene el resultado bruto, a
continuacin se restan los gastos y se obtiene el resultado neto del ejercicio.
157
DENOMINACIN DE LA SOCIEDAD
TRANSPORTE DE CARGA S.R.L.
ESTADO DE RESULTADOS
CORRESPONDIENTE AL EJERCICIO FINALIZADO EL 31 DE DICIEMBRE DE 2006
ACTUAL ANTERIOR
VENTAS POR SERVICIOS PRESTADOS 608.860,39 620.473,24
Menos
Costo de Servicios Prestados 330.451,03 322.645,96
Utilidad bruta 278.409,36 297.827,28
MENOS
GASTOS
ADMINISTRACIN 369,58 318,53
FINANCIACIN 17.137,10 14.478,59
COMERCIALIZACIN 116.768,16 107.141,60
COSTO DE BS DE USO 106.984,96 106.984,96
OTRO GASTOS 70.803,88 57.914,30
TOTAL DE GASTOS 312.063,68 286.837,98
RESULTADO DE LA ACTIVIDAD PRINCIPAL -33.654,32 10.989,38
RESULTADO FINAL GANANCIA 10.989,38
RESULTADO FINAL PRDIDA -33.654,32
En forma de cuenta: recibe dicho nombre por las semejanzas con las cuentas del
Mayor. El saldo de las cuentas de resultado positivo (ventas, etc.) se ubica a la
derecha, y el saldo de las cuentas de resultado negativo, a la izquierda.
La estructura del Estado de Resultados est dada en relacin con lo
siguiente:
a) Dada su naturaleza los resultados se clasifican en atribuibles al perodo o

ejercicio econmico, y ajustes de resultados de ejercicios anteriores.
b) En el Estado de Resultados del ejercicio se incluyen los resultados atribui-
bles al mismo, los que pueden ser ordinarios o extraordinarios.
Resultados ordinarios: son los resultados recurrentes, relacionados
con la actividad del ente, o su objeto social, atribuibles al perodo con-
siderado.
Resultados extraordiarios: son los resultados excepcionales, no rela-
cionados con su actividad principal, pero identificados con el ejercicio
econmico en el que se registran.
c) Los resultados positivos y negativos de naturaleza anloga deben, en princi-
pio, ser expuestos separadamente. Cuando su compensacin resulte acon-
sejable, deber brindarse infomacin sobre los montos compensados.
158
Concepto de los tems que integran el estado de resultados
a) Resultados operativos:
Son resultantes de ventas de bienes y/o servicios de la actividad principal
del ente. En todos los casos se debe exponer el valor neto de los ingresos,
deben deducirse de su valor bruto las bonificaciones y descuentos por pron-
to pago que se produzcan sobre dichas ventas. Los descuentos por pronto
pago son expuestos dentro de los resultados financieros, y las bonificacio-
nes se reflejan en cuentas regularizadoras de la utilidad derivada de la venta.
b) Costo de las mercaderas vendidas y/o de servicios prestados:

Es el costo atribuible a los bienes comercializados, de produccin o adquisicin
y a las prestaciones de servicios efectuadas que dan origen a los ingresos.
c) Gastos de comercializacin:
Son los efectuados por el ente en relacin directa con la comercializacin de
sus productos o servicios prestados.
d) Gastos de administracin:
Son los realizados en la actividad administrativa de la empresa, que no tienen
relacin con la venta y/o prestacin de servicios de la actividad del ente.
Incluye, por ejemplo, los sueldos y cargas sociales del personal de contadura.
e) Gastos financieros:
Son los incurridos en las instituciones financieras, en concepto de manteni-
mientos de cuentas, intereses, certificaciones, etc. Tambin se incluyen los
gastos generados por la Ley 25.413 de Crditos y Dbitos bancarios.
f) Costo de los Bienes de Uso:

Son los incurridos en la amortizacin de los bienes de uso de la empresa.
g) Otros Gastos:
Son los efectuados por la empresa y que no tienen una relacin directa con
los gastos de comercializacin, administracin, financiacin, etctera.
CHAVES, O. et al (1996), Captulo XIV, en: Contabilidad. Presente

5.4.3. Estado de evolucin del Patrimonio Neto
Muestra los cambios producidos en el mismo, en el ejercicio econmico. La

informacin proporcionada por el estado muestra los cambios ocurridos en el
patrimonio neto en un perodo determinado. Ellos pueden provenir no slo de
los resultados del ejercicio, sino tambin de ajuste de resultados de ejerci-
cios anteriores, aportes o retiro de los propietarios, socios o accionistas,
ajustes o reevaluaciones, capitalizacin de utilidades, distribucin de ganan-
cias reservadas, etctera.
CHAVES, O. et al, (1996), Captulo XV, en: Contabilidad. Presente

159
5.4.4. Estado de Flujo de Efectivo
El estado de flujo de efectivo identifica las fuentes de las entradas de efectivo,

las partidas de gastos de efectivo durante el perodo contemplado en los esta-
dos contables y el saldo de efectivo a la fecha de cierre. La informacin relativa
a los flujos de efectivo de un ente sirve para proporcionar, a los usuarios de los
estados financieros, elementos de juicio a efectos tanto de la rendicin de
cuentas, como de la toma de decisiones. El flujo de efectivo permite a los usua-
rios determinar en qu forma obtuvo una empresa el efectivo que necesitaba
para financiar sus actividades, as como el uso que se dio al efectivo.
Al adoptar y evaluar decisiones acerca de la asignacin de recursos, tales
como la sustentabilidad de las actividades de la empresa, los usuarios
deben poder entender el momento en que se producen los flujos de efectivo
y el grado de certidumbre que encierran. El objetivo de la norma es exigir la
presentacin de informacin acerca de los cambios histricos en el efectivo y
equivalentes a efectivo de una entidad mediante un estado de flujo que cla-
sifique a estos durante un perodo segn provengan de actividades operati-
vas, de inversin o de finanaciacin.
El estado de flujo de efectivo es calificado como bsico por la Resolucin
Tcnica N8 de la Federacin Argentina de Consejos Profesionales en
Ciencias Econmicas, y la reforma introducida por la Resolucin Tcnica
N19 del mismo organismo. Este estado reemplaza la confeccin de los esta-
dos de recursos financieros: fondos y capital corriente.
Dichas normas contables, incluidas en las resoluciones tcnicas mencio-
nadas, constituyen el marco regulatorio cuyos conocimientos son indispensa-
bles a los efectos de la preparacin de los estados contables.
Ejemplo de Estado de Flujo de efectivo:
DENOMINACIN DE LA SOCIEDAD: TRANSPORTE DE CARGA S.R.L.
ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO AL 31 DE DICIEMBRE DE 2006
VARIACIONES DEL EFECTIVO ACTUAL ANTERIOR
Efectivo al inicio del ejercicio 10.711,32 5.340,20
Efectivo al cierre del ejercicio 1.420,11 10.711,32
Aumento/disminucin neto del

efectivo -9.291,21 5.371,12
CAUSAS DE LAS VARIACIONES DEL EFECTIVO

ACTIVIDADES OPERATIVAS
Cobros por ventas de bienes y
servicios 598.324,20 609.625,66
Pagos a proveedores de Bs y Ss 399.649,41 398.312,45
Pagos al personal y cargas sociales 105.870,53 109.452,85
Pagos de otros impuestos 75.958,37 78.554,96
Pagos Gastos Bancarios 17.137,10 17.734,28
Pago de impuesto a las ganancias
FLUJO DE EFECTIVO GENERADOS EN LAS

ACTIVIDADES OPERATIVAS -9.291,21 5.397,12
160
CHAVES, O. et al (1996), Captulo XVI, en: Contabilidad. Presente

5.5. Informes de Gestin

Hemos sealado que los seres humanos se agrupan en organizaciones, con-
formando entes con objetivos y fines determinados, desarrollan una activi-
dad utilizando recursos y ejecutando una accin administrativa, que incluye
la toma de decisiones, la ejecucin de las decisiones y el control de los resul-
tados como consecuencia de ese accionar.
Hemos destacado que todo sistema contable debe proporcionar la infor-
macin necesaria para cumplir con el objetivo perseguido elaborada sobre la
base de los requerimientos del usuario de dicha informacin.
La informacin contable tiene por objeto ser utilizada para controlar la
gestin del ente y tomar mejores decisiones. Dentro de esta concepcin, la
revelacin de la informacin hacia el usuario se materializa a travs de los
informes contables, los que sern preparados siguiendo variadas formas y
caractersticas. Ello es as, a causa de la existencia de diferentes usuarios
con necesidades distintas.
En consecuencia, la preparacin y emisin de informes de gestin est
relacionada con el grado de detalle y la forma de presentacin de la informa-
cin requerida por el funcionario que debe gestionar con ella (responsable
de ventas, responsable de compras, gerente general, etctera).
La R.T. N16 establece, con relacin a la informacin que se elabora y
como una restriccin, lo siguiente:
Equilibrio entre costos y beneficios.

Desde un punto de vista social, los beneficios derivados de la disponibili-
dad de informacin deberan exceder a los costos de proporcionarla.
La aplicacin concreta de una prueba de costo-beneficio a cada caso parti-
cular no es sencilla porque los costos de preparar estados contables no reca-
en sobre los usuarios tipo definidos en este marco (excepto los propietarios
del ente).
Las normas contables profesionales no podrn dejar de aplicarse por razo-
nes de costo, pero stas podrn ser consideradas cuando dichas normas acep-
ten que, por dicha razn, se apliquen determinados procedimientos alternati-
vos. En tales casos, son los emisores de los estados contables quienes deben
demostrar que dichas razones de costo efectivamente existen.
Los informes de gestin podrn contener informacin obtenida del sistema

contable e informacin obtenida de otras fuentes. No obstante, es importan-
te destacar que dado lo avanzado del software para producir informacin con-
table, sera deseable que la mayor cantidad se obtenga a partir del sistema
contable, pues como se ha visto cuando tratamos el hecho contable, debe-
mos pensar en un enfoque multidimensional del mismo.
La medicin, el formato, el grado de detalle, la extensin y el alcance de la
informacin son parmetros que debern ser definidos por el usuario de la
misma. La nica limitacin a ello ser el principio de costo-beneficio.
161
Hay distintos tipos de informes contables, conforme las pautas y criterios

que guan su elaboracin. En razn de esos criterios podemos encontrar tres
tipos:
1. Siguiendo normas profesionales y/o legales (de conocimiento pblico).

2. Siguiendo criterios propios de quien elabora la informacin.
3. Siguiendo criterios de quien recibe la informacin.
Es importante destacar que el usuario de un informe debe conocer las pau-

tas y criterios utilizados para la realizacin del mismo a la hora de interpretar
su contenido.
Los informes solicitados por los usuarios internos del ente, generalmente
son confeccionados conforme disposiciones internas del propio ente o del
requirente de la informacin. A falta de normas al respecto, los informes se
confeccionan siguiendo las pautas que establece el emisor del informe.
5.5.1. Contenido de los Informes de Gestin
Se ha definido como tal a los informes que contienen la informacin necesa-

ria que permite al usuario (interno) tomar decisiones y controlar el grado de
Vase punto 1.3.3. de
la carpeta.
eficacia y eficiencia en el logro de los objetivos organizacionales propuestos.
a) Informacin contable cuantitativa

b) Informacin contable cualitativa
c) Informacin sobre hechos futuros
d) Informacin no integrada al sistema contable
A continuacin desarrollaremos los informes ms difundidos:
Informacin por segmentos de actividad

Presupuestos y control presupuestario
Informes sobre costos
Informacin proyectada
5.5.2. Informacin por segmentos
Contar con informacin desagregada por rea de negocios o geogrfica per-

mite al usuario de estados contables una capacidad potencial mayor para
poder analizar e interpretar la situacin econmica y financiera de un ente.
La informacin segmentada permite al usuario observar la forma cuantita-
tiva de integracin de los resultados y de la composicin patrimonial de la
compaa o grupo de entidades.
El objetivo de presentar informacin por secciones es la elaboracin de
informacin sobre las actividades de la compaa para:
Comprender el funcionamiento de la empresa.

Juzgar su perspectiva de futuros movimientos de efectivo.
Tomar decisiones fundadas.
En la actualidad, el captulo II de la RT N9 establece en su punto D la exi-

gencia para las sociedades que hacen oferta pblica de sus acciones (o ttu-
162
los de deuda o que han solicitado autorizacin para hacerlo) de presentar la

informacin por segmentos en informacin complementaria. Asimismo, si
quienes no estn obligados a presentar la informacin por segmentos lo
hicieren voluntariamente, la norma establece que debern respetar las pres-
cripciones contenidas en la citada resolucin.
Se entiende por segmento de negocios, a los efectos de su exposicin,

a una lnea separada de negocios o a un rea geogrfica de operacio-
nes, que pueda ser distinguido tanto a los fines operativos como de
preparacin de informacin contable.
Un segmento de negocios o un segmento geogrfico pueden represen-
tar una lnea separable y principal de las lneas de actividad de la
empresa o de las reas geogrficas de operacin.
Un componente (un rodado, un crdito, una patente, una deuda) del ente
puede ser distinguido a los fines operativos para la preparacin de la infor-
macin contable si sus activos y pasivos dedicados a la actividad, sus ventas
brutas y una mayora de los gastos de operacin, le pueden ser asignados
directamente.
La segmentacin de informacin puede referirse a:
1) Segmentos de negocios
2) Segmentos geogrficos
Segmento de negocios
Se entiende por segmento de negocios a una lnea separada de negocios

que puede ser distinguida tanto a los fines operativos como de preparacin
de informacin contable, pues provee productos o servicios relacionados que
estn sujetos a riesgos y rentabilidades distintos a los de otros productos o
servicios que presta el ente. Esta segmentacin es conocida con el nombre
Financial Accounting
de segmentacin operativa. Asimismo, segn el FAS 131 las secciones ope- Statement: norma de
rativas sirven para que quien tome decisiones supervise los resultados ope- contabilidad financiera estadou-
rativos a efectos de adoptar decisiones sobre asignacin de recursos y la nidense emitida por el FASB
evaluacin de rendimientos. (Finantial Accounting Standard
Board)
Para determinar la existencia de relacin entre los productos y servicios
provistos por una empresa se debe considerar:
a) su naturaleza,
b) los procesos productivos,
c) el tipo o clase de clientes que adquieren los productos o servicios,
d) los mtodos seguidos para la distribucin de los productos o servicios,
e) las normas diferenciadas que pudieren regular alguna de las actividades
efectuadas.
Segmento geogrfico
Se considera un segmento geogrfico al componente distinguible que provee

productos o servicios en un contexto econmico particular y que est sujeto
163
a riesgos y rentabilidades distintos a los de otros segmentos geogrficos.

Los segmentos geogrficos pueden estar determinados por un pas, un
grupo de pases, una regin dentro de un pas o de un grupo de regiones.
Para su identificacin se deben considerar los siguientes factores:
a) las similitudes entre las condiciones econmicas y polticas,

b) las relaciones existentes entre las operaciones en diversas reas geogr-
ficas,
c) el grado de proximidad de las operaciones,
d) los riesgos asociados con las operaciones efectuadas en cada rea,
e) las regulaciones establecidas en materia de control de cambios,
f) los riesgos subyacentes en la realizacin de transacciones en determina-
das monedas.
La determinacin de segmentos geogrficos podr estar basada en la

ubicacin de los activos destinados a la produccin de los bienes o ser-
vicios o de los mercados en los que se venden. La eleccin del criterio
a seguir para identificar los segmentos geogrficos debe estar determi-
nada por las fuentes predominantes de los riesgos geogrficos.
Test de significacin
Test de significacin es la determinacin de las condiciones que un segmen-

to debe reunir para ser informado, pues se hace necesario definir parme-
tros sobre los segmentos a reportar. Por ejemplo, la normativa vigente en
nuestro pas establece que se debe brindar informacin sobre los segmentos
por ingresos originados en transacciones con clientes, cuando se cumplan
cualquiera de las siguientes condiciones:
a) Los ingresos por ventas a terceros y por transacciones con otros segmen-
tos son iguales o superiores al 10% del total de ingresos por ventas y
transacciones internas entre todos los segmentos.
b) La ganancia o prdida del segmento no es inferior al 10% del mayor valor
absoluto entre: 1) el resultado combinado de todos los segmentos con
ganancia y 2) el resultado combinado de todos los segmentos con prdida.
c) Los activos del segmento determinado son iguales o superiores al 10%
del total de los activos de todos los segmentos.
La idea es que, luego de parametrizar la informacin a relevar, se pueda

hacer una seleccin de los segmentos que sern informados en forma indivi-
dual de aquellos que lo harn en forma global o combinada, todo ello de
acuerdo con los criterios que fije el usuario de la informacin. Tngase pre-
sente que se debe diferenciar la informacin de tipo interno de la informa-
cin externa, pues en esta ltima el ente debe atenerse a aplicar la normati-
va vigente ya citada.
Valor mnimo del total de ingresos de los segmentos determinados
Los segmentos a informar deberan representar un porcentaje del total de la
164
operacin del ente, por ejemplo 80% o ms. En la norma profesional vigente,
dicho valor alcanza el 75%.
Una vez realizado el test de significacin y por ende determinado los seg-
mentos a reportar se deber realizar una operacin adicional para asegurar-
se de que el total de los ingresos por operaciones con terceros que se asig-
ne a los segmentos no sea inferior al valor establecido del total de ingresos
del ente. Si no se llegara a este valor mnimo se debera identificar y agregar
segmentos adicionales hasta completar el mnimo requerido.
Siguiendo esta metodologa nos aseguramos de que el porcentaje global
definido (75%, 89%, etc.) permitir analizar la forma de integracin de las
operaciones del ente.
Prdida de materialidad del segmento
Si en un perodo un segmento, que ha sido determinado en perodos anterio-

res y por ende vena siendo informado, no cumpliera con los valores mnimos
del test de significacin, el ente deber evaluar si la prdida de significacin
es permanente o temporal. Si determinara que dicha situacin es temporal
deber continuar brindando informacin para ese segmento; por el contrario,
si fuera un causal permanente deber discontinuar dicha informacin.
Determinacin de un nuevo segmento
Cuando se determine un nuevo segmento en el perodo corriente, a efectos

comparativos se deber estimar e incorporar informacin de idntico segmen-
to del perodo anterior en su caso, en la medida que pueda ser elaborada.
Cuando una actividad est verticalmente integrada, los datos de los seg-
mentos vendedores podrn ser expuestos individualmente, o si existiere
una base adecuada para hacerlo combinados con los de los correspondien-
tes segmentos compradores.
Clasificacin de los segmentos
A los efectos de definir la cantidad y calidad de la informacin sobre segmen-

tos que deben presentarse se clasifican en primarios y secundarios.
Cuando los riesgos y la rentabilidad del ente estn afectados principal-
mente por las diferencias entre los bienes y servicios que produce, son seg-
mentos primarios los de negocios y son segmentos secundarios los geogrfi-
cos. Luego, cuando los riesgos y la rentabilidad estn afectados por el rea
geogrfica en donde se desarrollan las transacciones, son segmentos prima-
rios los geogrficos y son segmentos secundarios los de negocios.
Si no se pudiera realizar la clasificacin, porque los riesgos y la rentabili-
dad del ente estn afectados por la operacin y por el rea geogrfica concu-
rrentemente, la normativa establece que se deben informar los segmentos
de negocios como segmentos primarios y los segmentos geogrficos como
segmentos secundarios.
Informacin a presentar
Los activos, pasivos, ingresos y gastos se deben asignar a los segmentos de

negocios y segmentos geogrficos a los que sean directamente atribuibles, o
165
a los que puedan ser prorrateados sobre bases razonables. Cuando un ingre-
so o un gasto se asignen a un segmento, el activo o el pasivo relacionado se
atribuirn al mismo segmento.
Se debe informar sobre la composicin de cada segmento primario o
secundario revelado. Para los segmentos de negocios se deben indicar los
tipos de bienes y servicios que incluye y para los segmentos geogrficos, las
reas que lo conforman.
Segmentos Primarios
Para cada segmento primario se debe exponer:
a) El total de ventas netas de bienes y servicios. Si existieren transacciones

entre segmentos se las mostrar separadamente de las ventas a terceros
y se incluir el correspondiente total de eliminaciones.
b) Su resultado.
c) La medicin contable de los activos asignados.
d) La medicin contable de los pasivos asignados.
e) Los totales correspondientes a las altas de bienes de uso y activos intan-
gibles.
f) Los totales correspondientes a la depreciacin del perodo de los bienes
de uso y activos intangibles.
g) Los gastos no generadores de salidas de fondos significativos, a excep-
cin de la depreciaciones que se informan por lnea separada.
h) Las inversiones en otras sociedades contabilizadas por el mtodo del
valor patrimonial proporcional, cuando sus resultados hayan sido asigna-
dos a segmentos.
Los importes informados por segmentos correspondientes a ventas, resulta-

dos, activos y pasivos, debern conciliarse con los totales correspondientes
a los mismos conceptos que muestren los estados contables.
Informacin adicional
Cuando los segmentos primarios sean de negocios, tambin se informar el
importe de los ingresos por cada segmento geogrfico (base clientes), deter-
minado sobre ingresos por ventas a clientes que representen un 10% o ms
del total general de ese concepto; y, para cada segmento geogrfico (base
activos) cuyos activos representan el 10% o ms del total de activos asigna-
dos a reas geogrficas, a) la medicin contable de sus activos, y b) el costo
de las altas del perodo de bienes de uso y activos intangibles.
Cuando los segmentos primarios sean geogrficos (base clientes o base
activos), tambin se dar la siguiente informacin sobre los segmentos de
negocios cuyas ventas a clientes no sean inferiores al 10% de las ventas
totales a clientes, o cuyos activos no sean inferiores al 10% de los activos
totales de todos los segmentos:
a) ingresos por ventas a terceros,

b) medicin contable del total de los activos,
c) costo de las altas del perodo de bienes de uso y activos intangibles.
Cuando los segmentos primarios sean geogrficos (base activos) y la ubica-

cin de los activos sea distinta a la ubicacin de los clientes, deben infor-
166
marse los ingresos por ventas a clientes para cada uno de los segmentos
geogrficos (base clientes), cuyos ingresos sean iguales o superiores al 10%
del total de ingresos por ventas a clientes.
Cuando los segmentos primarios sean geogrficos (base clientes) y la ubi-
cacin de los activos sea distinta a la ubicacin de los clientes, deben infor-
marse, para cada uno de los segmentos geogrficos (base activos) cuyos
ingresos o activos no sean inferiores al 10% de los correspondientes totales
generales: a) la medicin contable de los activos, y b) el costo de las adicio-
nes del perodo de bienes de uso y activos intangibles.
Si un segmento obtiene la mayora de sus ingresos de ventas a otros seg-
mentos, pero sus ingresos por ventas a terceros representan no menos del
10% del total general de ventas a terceros, se debe informar el hecho y los
ingresos del segmento por ventas a terceros, y por transacciones con otros
segmentos.
En caso de existir transacciones entre segmentos, el ente debe informar:
a) las bases empleadas para fijar los correspondientes precios internos, que
deben ser los efectivamente aplicados por la empresa,
b) los cambios que existieron en las bases de fijacin de precios entre seg-
mentos.
Cambios de criterios de segmentacin
En caso de cambio de los criterios aplicados para la preparacin de la infor-

macin por segmentos:
a) Debe reestructurarse la informacin por segmentos comparativa, salvo

que sea impracticable, en cuyo caso la informacin por segmentos del
perodo corriente debe suministrarse tanto sobre la nueva base como
sobre la anterior.
b) Debe informarse la naturaleza del cambio, sus razones, el hecho de que
la informacin comparativa ha sido adaptada (o el hecho de que esto es
impracticable) y, si fuere determinable, los efectos de la modificacin.
5.5.3. Presupuesto y control presupuestario
Presupuesto es un conjunto de informaciones respecto a hechos econmi-

cos y financieros que se espera desarrollar en el futuro. Bsicamente, es
inferir lo que ocurrir en el futuro, midiendo el impacto en el patrimonio y los
resultados de la entidad, partiendo de supuestos econmicos y financieros.
El presupuesto es la materializacin de las polticas y procedimientos

de naturaleza econmica y financiera que tiene previstos aplicar la
entidad hacia el futuro.
La funcin de presupuestacin forma parte del planeamiento.

El proceso de planeamiento implica, por lo menos, dos requerimientos
desde el punto de vista de las personas involucradas en el mismo:
167
La habilidad para comprender y anticipar el futuro.

El dominio de las tcnicas de presupuestacin.
Entendemos que el presupuesto es una herramienta necesaria porque contri-

buye a una eficiente direccin del ente y por lo tanto al mejoramiento de los
resultados dado que:
Contribuye con la utilizacin de los activos productivos.

Permite la atribucin de responsabilidades a los distintos sectores del ente.
Contribuye a disminuir la incertidumbre, por cuanto permite conocer de
antemano los objetivos organizacionales.
Permite el control de las actividades por comparacin entre lo estimado y
lo real.
La accin de presupuestar conlleva la actividad de control de lo estimado, es

decir, el control presupuestario.
Control presupuestario
Una vez realizado el presupuesto se debe realizar la tarea de revisin y anli-
sis de los hechos que surgen de la realidad y su relacin con lo presupuesta-
do. Para cada perodo presupuestado se deber contar con la respectiva
informacin contable a efectos de comparar y determinar los desvos para su
posterior anlisis (no todas las diferencias se analizan, pues depende de
pautas preestablecidas de materialidad). Se deber definir a priori el rango
de anlisis de diferencias. Luego se determinarn los responsables a quie-
nes atribuir dichos desvos (internos o externos). Finalmente se tomarn las
acciones correctivas (modificacin del presupuesto hacia delante y/o correc-
cin de las acciones que originaron las diferencias).
Por ejemplo, si una empresa establece una pronstico de ventas para un
mes de $2000,00 y la venta real correspondiente a dicho mes es
$1.995,00, observamos que hubo un desvo en valores absolutos de $5,00
y en valores porcentuales de 0,25%, por lo cual probablemente no justifique,
por carecer de significacin, que se haga un anlisis especfico.
Otra sera la situacin si la venta real del mes fuera de $1.400,00, pues
en este caso el desvo ascendi al 30% lo cual ameritara un anlisis en pro-
cura de determinar las causas y la asignacin de responsables para tomar
las acciones correctivas que correspondan.
5.5.4. Costos
Los costos son los esfuerzos permanentes que realiza el ente con el fin de
obtener los elementos para poder llevar a cabo la actividad, ya sea por com-
pra o por produccin. Formarn parte del activo en la medida que se hallen
en condiciones de generar ingresos futuros; si no lo estn o perdieron esta
capacidad entonces estarn en el cuadro de resultados.
Frente al proceso decisional y de gestin es necesario entender el com-
portamiento de los costos.
Clasificacin
En funcin de su identificacin con el producto: directos e indirectos
asignables a partir de cuotas de distribucin de costos indirectos.
168
En funcin de su variabilidad respecto de la produccin: costos variables

totales y costos fijos totales.
En funcin de la actividad a la que se destinan: de produccin, de comer-
cializacin, de administracin y de financiacin.
Mtodos de costeo
Costeo por absorcin: se incluyen en el costo de un producto tanto los
costos variables como los fijos.
Costeo directo o variable: slo conforman el costo del bien los componentes
variables, no as los fijos que siempre estarn en el cuadro de resultados.
Informes
Determinacin del costeo variable y contribucin marginal (ventas menos
costo variable)
Punto de equilibrio: ventas = costos fijos ms costos variables o contribu-
cin marginal = costos fijos.
Utilizacin de estndares.
5.5.5. Informacin proyectada
A partir de los estados contables y del presupuesto se pueden inferir los esta-
dos contables proyectados, los cuales mostrarn la situacin patrimonial y la
evolucin econmica y financiera atribuible al perodo presupuestado.
Ello significa que el sistema contable puede ser utilizado no slo para
suministrar informacin del pasado sino para permitir la proyeccin de resul-
tados futuros en funcin de premisas establecidas.
Cuando la proyeccin se presenta peridicamente y se compara lo realiza-

do con lo proyectado, estamos frente a la tcnica del presupuesto (CHAVES,
1996: 692).
El informe N9 de la Comisin de Estudios Contables del Consejo Profesional

de Ciencias Econmicas de la Ciudad Autnoma de Buenos Aires seala:
1. [] debe tenerse en cuenta que:

No parece adecuado presentar una nica cifra para cada variable presu-
puestada; sera ms razonable la exposicin del intervalo de confianza
correspondiente a dicha variable (esto es, de las cifras mnimas y mxi-
mas de cada concepto presupuestado) y la enunciacin del grado de
seguridad de la estimacin efectuada (esto es, del grado de probabili-
dad de que la estimacin se convierta en realidad).
A la fecha, hay muy poca experiencia en la preparacin de informacin
proyectada que cumpla con las caractersticas recin enunciadas.
La presentacin de datos presupuestados podra significar la vulnera-
cin de secretos empresarios.
2. Algunos miembros de la comisin piensan que la informacin pro-
yectada es til, pero, de todos modos, consideran que requerir su
inclusin en los estados contables sera prematuro, bajo las actuales cir-
169
cunstancias, pues la inestabilidad de las variables econmicas en la

Argentina dificulta notoriamente la estimacin del comportamiento
de las variables que afectan el ente emisor de los estados contables
3. Otro inconveniente que suele mencionar en este sentido es el de
moneda de cuenta; en tal sentido, se plantea la necesidad de definir si
se utiliza moneda homognea o heterognea.
4. Asimismo se menciona, como otro inconveniente, la determinacin
de la tasa de descuento que se debera utilizar para la emisin de los
estados proyectados en moneda de un mismo momento, a valores
actuales de la fecha de emisin de los mismos.
El Instituto Americano de Contadores Pblicos de Estados Unidos indica

sobre los estados contables proyectados la diferenciacin entre los pronsti-
cos financieros consistentes en lo que se espera que ocurra y las proyeccio-
nes financieras que son los cursos hipotticos de accin que no necesaria-
mente tienen lugar. Por ejemplo, la realizacion de cinco opciones a partir del
supuesto de ventas del orden del 90, 95, 100, 105 y 110% de las ventas del
ejercicio anterior.
Luego de lo indicado podemos afirmar que los estados contables proyec-
tados deben ser una continuacin de los estados contables de cierre de ejer-
cicio, y que debern ser acompaados por notas que especifiquen: a) las
pautas generales en donde surgen las variables macroeconmicas que se
consideran para la realizacin de la proyeccin y b) pautas especficas que
son las variables microeconmicas que hacen a la actividad del ente.
Contenido de la informacin proyectada
Se deber presentar una proyeccin de la futura actividad de la empresa, que

debe comprender:
Planilla de Datos
Estados de Resultados proyectados
Estados de Situacin proyectados
Flujo de Fondos
Supuestos
Todos los cuadros de proyecciones debern estar referenciados con la pla-

nilla de datos y entre s. Si esta informacin est preparada con un progra-
ma de hoja de clculo, tipo Excel, se podra lograr que los datos estn rela-
cionados con la informacin en los estados proyectados y de esta forma,
cualquier variacin de un valor en la planilla de datos actualizar automti-
camente todos los dems que se vean afectados, sin necesidad de elabo-
rarlos nuevamente.
Se utilizar la moneda funcional de la empresa para valorizar las proyec-
ciones.
Plazo
La informacion deber abarcar un plazo mnimo de un ao efectivo de proyec-
cin, debindose realizar la apertura de acuerdo con las necesidades del
usuario en mensual, bimestral, trimestral, etctera.
170
Contexto
La proyeccin deber considerar las variables propias del sector de actividad
o del entorno econmico (tales como tipo de cambio, tasa de inters, nivel
de actividad, precio y volumen de ventas, nivel general de inflacin, salarios,
etc.) y toda otra variable que la empresa considere pertinente, pues variacio-
nes de las mismas impactaran en forma material en su generacin de fon-
dos (por ejemplo, precios de compra de sus principales insumos, relaciones
insumo-producto, etctera).
Pueden existir variables no cuantificables que deberan vincularse a una
cuantificable como precio o cantidad. A modo de ejemplo, si existe un marco
regulatorio de cuya derogacin pueda derivar una prdida de mercado o un
incremento del precio de un insumo, deber explicitarse en forma escrita
cul sera el efecto sobre la variable precio, cantidad o ambas.
A efectos de un anlisis de sensibilidad de las proyecciones se deben
definir los escenarios que variarn entre uno adverso y uno muy adverso.
Planilla de datos
Se armar con los valores de las variables que hacen a la proyeccin base de
la empresa, entendiendo como tal aquella de mayor probabilidad de ocurrencia.
Todas las celdas que contengan datos deberan vincularse, en las dems
planillas, con aquellas celdas que contengan proyecciones que dependan de
esa variable.
Planilla de estados de resultados proyectados

El estado de resultados se proyectar con la apertura de rubros suficientes
como para permitir analizar todos los efectos de las modificaciones de las
variables.
Por ejemplo, debern discriminarse:
Ventas plaza moneda local

Ventas plaza moneda extranjera
Ventas de exportacin
Materias primas moneda local
Materias primas moneda extranjera
Mano de obra de produccin
Otros Costos Variables de produccin moneda local
Otros Costos Variables de produccin moneda extranjera
Otros Costos Fijos de produccin moneda local
Otros Costos Fijos de produccin moneda extranjera
Gastos de Administracin variables moneda local
Gastos de Administracin variables moneda extranjera
Costos Financieros en moneda local
Costos Financieros en moneda extranjera
As como toda otra apertura necesaria a los fines propuestos
Planilla de estado de situacin proyectado

Debera mantener el formato del balance presentado a estudio aunque se
podr mostrar en una versin ms resumida.
Planilla de Flujo de fondos

En estas planillas adquiere fundamental relevancia lo concerniente a:
171
Pasivos financieros: se debera detallar cada uno de los pasivos asumi-

dos aclarando el tipo de institucin, producto, moneda, plazo, tasa de inte-
rs (fija o variable) y forma de cancelacin estipulada.
Inversiones programadas: las inversiones en activos que se incluyan
deberan guardar coherencia con lo que ha sido la poltica de inversiones
de la empresa as como con la produccin proyectada y la capacidad ins-
talada.
Poltica de distribucin de dividendos proyectada: tambin este punto
deber ser consistente con la poltica llevada en el pasado.
Supuestos
Se debern incluir en forma explcita todos los supuestos que hacen a la ela-
boracin de cada una de las proyecciones.
Por ejemplo:
Explicacin de la eleccin de las variables.
Explicacin de los valores asumidos para cada una de ellas y su justificacin.
FOWLER NEWTON, E. (2001), Captulo 13, en: Cuestiones

Contables Fundamentales, Ediciones Macchi, Buenos Aires.
CHAVES, O. et al (1996), Captulo XX, en: Contabilidad. Presente y

Futuro, Ediciones Macchi, Buenos Aires.
172
6
Metodologa para homogeneizar la unidad
de medida
Objetivos
Conocer y comprender las distorsiones que provoca el efecto econmico
de la inflacin o deflacin sobre los estados contables.
Analizar la metodologa de la que se vale la disciplina contable para refle-
jar el impacto de la inflacin o deflacin.
Aplicar el mtodo de reexpresin de acuerdo con la normativa profesional
vigente.
6.1. Cambios en el poder adquisitivo de la moneda

Los cambios en el poder adquisitivo de la moneda pueden generar un incre-
mento en su poder compra (deflacin) o una prdida en el poder de compra
(inflacin).
Se ha sealado en ms de una oportunidad que el resultado de un pero-
do es la variacin producida en el patrimonio del ente que no est originado
en transacciones con los propietarios (aportes y/o retiros). Por lo tanto,
habr ganancias cuando exista un incremento patrimonial, no atribuible a
operaciones con los propietarios del ente, que exceda el capital invertido. Si
no se logra mantener el capital invertido existir una prdida. Todo ello den-
tro de un concepto de mantenimiento del capital financiero.
Ntese que del razonamiento sealado se deduce que se debe prestar
atencin al concepto de mantenimiento de capital o capital a mantener.
Hemos desarrollado los conceptos tericos, tcnicos y prcticos den-

tro del concepto de capital a mantener financiero, que se define
como el monto expresado en dinero aportado por los propietarios del
ente neto de los aumentos o disminuciones patrimoniales producidos
por aumentos o disminuciones del capital por decisin de los socios o
accionistas.
Una vez que tenemos claro este concepto podremos afirmar sin lugar a
dudas que el resultado de un perodo surge de comparar el patrimonio
del ente al cierre de ese perodo con el capital a mantener.
A los efectos de estudiar el impacto contable de la inflacin o deflacin, dire-

mos que se trata de procesos por los cuales el poder adquisitivo de la mone-
da se ve erosionado (inflacin) o revaluado (deflacin). Es decir que, en po-
173
cas de cambios en el poder adquisitivo de la moneda, se producir un resulta-

do que se generar por el mantenimiento de activos o pasivos representados
en el tipo de bien que se erosiona o revala (moneda de curso legal en el
pas). Entonces, si decimos que para determinar el resultado comparamos el
patrimonio a una fecha determinada con el capital a mantener al inicio del
perodo, surge la necesidad de medir dichos patrimonios con una unidad de
medida comn que es la moneda de curso legal en el pas, moneda que
puede sufrir los efectos cuando se producen cambios en el poder adquisitivo.
Se conoce con el nombre de inflacin a la prdida persistente de poder

adquisitivo de la moneda. Esto significa que el dinero, en vez de ser un patrn
estable de valor, en lugar de mantener a lo largo del tiempo el mismo poder de
compra, lo va disminuyendo (CHAVES, 2001:274).
Los estados contables podrn tener en cuenta la inflacin o deflacin en

cuyo caso la unidad de medida es homognea, o no tener en cuenta tal pro-
ceso y entonces se habla de unidad de medida heterognea.
La deflacin es la inversa de la inflacin, o sea el aumento persistente del

poder de compra del dinero o, lo que es lo mismo, la disminucin de los pre-
cios (CHAVES, 2001:275).
Si el pas en el que se produce informacin contable atraviesa un proceso de

inflacin o deflacin y no la tiene en cuenta contablemente se presentan los
siguientes problemas:
El patrimonio est valuado en monedas de diferente poder adquisitivo:

esto origina distorsiones en los saldos de las cuentas, y distorsiones en
los totales de los captulos de los estados contables.
Supongamos lo siguiente:
En el activo tenemos mercaderas en existencia valuadas a $700.-
La ficha de stock nos da la siguiente conformacin de la cuenta:
350 m2 de madera comprada en el ao X0 a $1.- => 350.-
100 m2 de madera comprada en 12/X4 a $3,5.- el m2 => 350.-
Evidentemente hay una distorsin por cuanto, analizado en unidades fsi-
cas, surge claramente que la mercadera adquirida en X0 es de mayor canti-
dad que la adquirida en X4, no obstante, la comparacin de los valores nomi-
nales hace incurrir en la distorsin de estar sumando las partidas como si
fueran equivalentes, y por supuesto no lo son.
Los resultados se determinan comparando costos e ingresos de diferente

poder adquisitivo.
Siguiendo nuestro ejemplo, supongamos que en el ejercicio X5 se venden

350 m2 de madera a $6 el m2, y el sistema de costeo utilizado sea peps (pri-
mero entrado, primero salido)
174
El cuadro de resultados estara comparando un valor de venta del perodo

X5 con un costo de venta del X0, que quedara como sigue:
Ventas $2.100.-
Costo de Ventas 350.-
(350 m2 de madera comprada en el ao X0 a $1.-)
Utilidad Bruta $1.750.-
Las depreciaciones y amortizaciones quedan mal determinadas: los car-

gos por amortizacin o depreciacin surgen de tomar en cuenta los valo-
res de origen de los bienes y aplicar de manera racional y sistemtica una
metodologa que permite distribuir el costo de los mismos a lo largo del
perodo de su vida til econmica. Entonces, si existe inflacin o defla-
cin, el valor de los bienes se mantendr a su valor original, por lo cual la
cuota de amortizacin o depreciacin ser producto de clculos sobre
valores histricos no homogneos, de donde dicha cuota estar distorsio-
nada, siendo mayor dicha distorsin cuanto ms alejado sea el clculo de
la fecha de origen de las partidas.
No se reconoce el resultado por el mantenimiento de activos o pasivos

expresados en la moneda que sufre la inflacin o deflacin.
Supongamos que en el ejercicio X0 adems del rubro Bienes de Cambio, el

ente hubiera tenido dinero en efectivo por $350.-
Ese dinero se mantuvo en la caja hasta el ejercicio X4, y con l compra-
mos 100 m2 de madera. Si se hubieran destinado los $350 para adquirir bie-
nes en el ejercicio X0, se hubieran adquirido 350 m2 de madera. Se puede
concluir que mantener el dinero en efectivo durante los perodos X0 a X4 hizo
perder poder de compra equivalente a 250 m2 de madera, pues es la canti-
dad que en el X4 se compr de menos en relacin con los precios y poder de
compra del dinero en el X0. El dinero en efectivo es una partida que sufre
todo el impacto del proceso de cambio en el poder adquisitivo de la moneda.
Las comparaciones dejan de ser tiles, pues no tiene sentido realizar una
comparacin de cifras que no son intrnsecamente comparables; ms all
del valor absoluto, al tratarse de valores que tienen asociados diferentes
poderes adquisitivos, no se podrn elaborar conclusiones con sentido.
El mecanismo llamado Ajuste por inflacin o deflacin ha permitido realizar

la correccin de los efectos del fenmeno, tendientes a una correcta estima-
cin del patrimonio del ente y sus resultados. La aplicacin de la metodolo-
ga de reexpresin por inflacin o deflacin no implica apartarse del criterio
de valuacin al costo ya que es consecuente con el mismo con el aditamento
de incorporar las correspondientes correcciones monetarias.
De lo comentado surge que los bienes integrantes de la ecuacin patri-
monial se clasifican en:
Rubros monetarios: son aquellos que siempre se encuentran expresados

en moneda de poder adquisitivo del momento (por ejemplo, caja, bancos
en moneda local, cuentas a cobrar y a pagar, etc.). La tenencia de este
tipo de bienes genera prdidas o ganancias por exposicin a la inflacin.
175
Rubros no monetarios: son aquellos que estn expresados en moneda de

poder adquisitivo correspondiente al momento de su incorporacin al
patrimonio del ente (por ejemplo, bienes de uso capital, ventas, etc.).
Estos bienes no generan resultados por exposicin a la inflacin, pero
deben ser ajustados al cierre del ejercicio econmico a los efectos de
homogeneizar su presentacin en los estados contables exponiendo
cifras de igual poder adquisitivo.
6.1.1. Resultado por Exposicin a los Cambios en el Poder

Adquisitivo de la Moneda (RECPAM)
El RECPAM est determinado por la exposicin de los rubros monetarios de

los estados contables a la inflacin o deflacin. Es decir que los activos o
pasivos expresados en moneda o que representan moneda generan diferen-
tes efectos de prdida o ganancia en el poder adquisitivo de la moneda debi-
do al proceso de inflacin o deflacin a que estn sometidos los estados
financieros.
Los cambios en el poder adquisitivo del dinero, por s solos, pueden provo-
car resultados, al margen de las operaciones de la empresa, y en virtud del
efecto que provocan sobre ciertos activos y pasivos (CHAVES, 2001:286).
ACTIVO MONETARIO PASIVO MONETARIO = POSICIN MONETARIA
Si ACTIVO MONETARIO > PASIVO MONETARIO => P.M.A.
P.M.A.: POSICION MONETARIA ACTIVA
Si ACTIVO MONETARIO < PASIVO MONETARIO => P.M.P.
P.M.P.: POSICIN MONETARIA PASIVA
En pocas de inflacin, el mantenimiento de una posicin monetaria activa

generar un resultado negativo, a contrario sensu, una posicin monetaria
pasiva originar un RECPAM positivo, es decir, ganancia por inflacin.
Con criterio inverso, en caso de existir deflacin, el mantenimiento de una
posicin monetaria activa generar una ganancia por deflacin, y sostener
una posicin monetaria pasiva determinar un RECPAM negativo, es decir,
prdida.
Asimismo, se debe tener en cuenta la rotacin de las partidas y el com-
portamiento de los ndices utilizados para medir las variaciones en el poder
adquisitivo de la moneda, elementos stos que influyen en la determinacin
del quantum del RECPAM.
Entonces, por cada cuenta cuya naturaleza sea monetaria se generar un
resultado, positivo o negativo, como efecto del cambio en el poder adquisiti-
vo de la moneda. Luego, la contabilidad debera poder determinar y exponer
los resultados originados con signo negativo de los que tienen signo positivo,
a efectos de poder informarlos separadamente, pues constituyen sin lugar a
dudas una informacin relevante al momento de practicar una evaluacin de
176
la gestin del ente, de su rgano directivo, y de poder analizar e interpretar la

situacin econmica y financiera de un ente.
Por definicin, el RECPAM constituye una partida que, desde el punto de
vista financiero, no genera movimiento de fondo alguno.
Como hemos destacado, el RECPAM de un ejercicio que se expone en el
estado de resultados estar integrado por la sumatoria de los efectos de los
cambios en el poder adquisitivo de la moneda de activos monetarios y de
pasivos monetarios que conformen la estructura patrimonial del ente.
Al observar los estados contables de diversas compaas se verifica que
se han utilizado tres formas de exponer el RECPAM en el estado de resulta-
dos, a saber:
Exposicin del RECPAM generado por activos monetarios, totalizado en
una lnea; y generado por pasivos monetarios, totalizado en una lnea.
Exposicin del RECPAM generado por cada rubro monetario del activo, y
generado por cada rubro monetario del pasivo.
Exposicin del RECPAM en una sola lnea.
En los modelos desarrollados para calcular el efecto de la inflacin o defla-
cin y dar solucin a la medicin de dichos efectos, el RECPAM se calcula a
travs de los rubros caracterizados como no monetarios, y se prueba por
medio de los monetarios.
Ejemplo
01/01/X1: Capital al inicio 1.000.- en efectivo. Al 31/12/X1 no hubo opera-
ciones.
Hubo inflacin del 100%:
Al 01.01.X1
Caja y Bancos 1.000.-
Total del Activo 1.000.-
Pasivo 0.-
P.N. 1.000.-
Capital 1.000.-
Resultado 0.-
Si la contabilidad no refleja la inflacin al 31/12/X1, el informe contable

sera igual al 01/01/X1.
Supongamos que en el perodo hubo un 100% de inflacin, si sta se tiene
en cuenta, la informacin contable sera:
Caja y Bancos 1.000.- (Monetario, no se ajusta por inflacin)

Total del Activo 1.000.-
Pasivo 0.-
P.N. 1.000.-
Capital 2.000.- (NO monetario se ajusta 1.000.- * 2)
Resultado (1.000.-)
Al cierre diremos que el Capital a Mantener es de 2.000.- y el Resultado

Ajustado por Inflacin es Prdida 1.000.- (Surge de comparar 2.000 de
Capital a Mantener y 1.000 de Patrimonio Ajustado. El Patrimonio Ajustado
corresponde a 1.000 de Caja).
177
El hecho que produce la prdida por inflacin es haber mantenido el

Capital en Caja, es decir que el rubro monetario Caja no debe ajustarse
pero s genera Resultado por Exposicin a la Inflacin.
Si los $1000.- hubieran estado en mercaderas:

Mercaderas 1.000 Capital 1.000
y al cierre deberamos ajustar ambos rubros, quedando el Estado Patri-

monial:
Bienes de Uso 2.000 Capital Resultado 2.000
Ambos rubros son no monetarios, razn por la cual se ajustan y en conse-

cuencia no producen resultados por exposicin a la inflacin.
6.1.2. Metodologa de reexpresin
El proceso de reexpresin de estados contables en moneda homognea con-

siste en:
a) Determinacin del activo, el pasivo y el patrimonio neto (en forma global)

al inicio del perodo objeto de la reexpresin, en moneda homognea de
dicha fecha, reexpresando las partidas que los componen a la fecha de
inicio del perodo.
b) Determinacion de las partidas integrantes del patrimonio neto al inicio
reexpresadas a dicha fecha.
c) Determinacin en moneda homognea de cierre, del activo, el pasivo, al
final del perodo objeto de la reexpresin, ajustando las partidas que los
componen.
d) Determinacin en moneda homognea de cierre, del patrimonio neto al
final del perodo objeto de la reexpresion, por diferencia entre el activo y el
pasivo.
e) Determinacin en moneda homognea de cierre, del patrimonio neto al
final del perodo objeto de la reexpresin, excluido el resultado de dicho
perodo. Para ello se reexpresar el importe obtenido por aplicacin del
punto b) en moneda homognea de cierre del perodo, agregando o dedu-
ciendo las variaciones experimentadas por el patrimonio neto durante el
transcurso de ste excepto el resultado del perodo reexpresadas en
moneda homognea de cierre (aumentos o disminuciones de capital, dis-
tribuciones de resultados, etctera).
f) Determinacin en moneda homognea de cierre, del resultado final del
perodo por diferencia entre los importes obtenidos en los puntos d) y e)
precedentes.
g) Determinacin del resultado final del perodo, excluido el resultado por
exposicin al cambio en el poder adquisitivo de la moneda, mediante la
reexpresin de las partidas que componen el estado de resultados del
perodo.
h) Determinacin del resultado por exposicin al cambio en el poder adquisi-
tivo de la moneda del perodo, por diferencia entre los importes obtenidos
en los puntos f) y g) precedentes.
178
6.1.3. Pasos para la reexpresin de las partidas
A los efectos de reexpresar en moneda homognea las distintas partidas o

rubros integrantes de los estados contables deben aplicarse los siguientes
pasos:
a) Segregar los componentes financieros implcitos contenidos en los saldos

de las cuentas patrimoniales y de resultados.
b) Las partidas expresadas en moneda homognea de cierre no deben reex-
presarse.
c) Las partidas expresadas en moneda de fecha anterior al cierre debern
reexpresarse en moneda homognea de cierre del siguiente modo:
Eliminacin de los ajustes parciales contabilizados para reflejar el
efecto de la inflacin, a fin de evitar su duplicacin.
Determinacin del momento o perodo de origen de las partidas
(anticuacin) o de los valores de las partidas, si stos no fueran
coincidentes.
Clculo de los coeficientes de reexpresin aplicables.
Aplicacin de los coeficientes de reexpresin a los importes de las
partidas anticuadas, a efectos de reexpresarlas en moneda homog-
nea de cierre.
d) En ningn caso los valores determinados para los diversos activos podrn
exceder a su valor recuperable, individualmente o en conjunto, segn lo
indiquen las normas contables.
6.1.4. Anticuacin de las partidas
La anticuacin del saldo de una cuenta consiste en su descomposicin en

partidas o grupos de partidas, segn los distintos momentos o perodos de
origen de stas, o del momento o perodo de origen de sus valores, si la
fecha de origen de las partidas y la fecha de origen de los valores no fueran
coincidentes, a efectos de reexpresarlas en moneda homognea de cierre.
Es razonable agrupar las partidas por mes de origen a efectos de proceder
a su reexpresin. En tanto no se generen distorsiones significativas es acep-
table descomponer el saldo de la cuenta en perodos mayores de un mes.
6.1.5. Coeficiente de reexpresin
Un coeficiente es un cociente de dos ndices. El ndice a emplear para la

reexpresin en materia contable establecido por las normas contables vigen-
tes es el resultante de las mediciones del ndice de precios internos al por
mayor (IPIM) del Instituto Nacional de Estadstica y Censos.
Los coeficientes aplicables a las distintas partidas resultan de dividir el
valor del ndice correspondiente a la fecha de cierre por el valor del ndice
correspondiente a la fecha o perodo de origen de la partida, o en su caso, de
origen de su valor.
En el caso de que las partidas se agrupen en perodos de origen mayores
de un mes, el coeficiente de reexpresin a aplicar a las partidas de un pero-
do se determinar tomando como denominador el promedio de los valores
del ndice correspondiente a los meses comprendidos en dicho perodo.
179
Se considera representativo el ndice de la fecha de cierre al valor del ndice

correspondiente al ltimo mes del perodo o ejercicio. Por ello, las partidas del
mes de cierre no se reexpresarn, ya que el coeficiente aplicable ser la unidad.
A continuacin se desarrollan dos casos de aplicacin de reexpresin. El
objetivo planteado es determinar la estructura patrimonial y de resultados
segn costo histrico moneda heterognea y moneda homognea.
CASO I
1/X0: se constituye la empresa con un aporte en mercaderas de 10.000.-
6/X0: compra de mercaderas en cuenta corriente por $5000.-
8/X0: se vende el 50% de la mercadera en efectivo en $22.000.-
10/X0: se vende el resto de la mercadera en existencia en $26.000 cobrn-
dose en efectivo.
Datos al 31/12/X0: ndices de inflacin:
1/X0: 2,10 6/X0: 2,40 8/X0: 2,60 10/X0: 2,80 12/X0: 3,10
1/X0
Mercaderas 10000
a Capital social 10000
6/X0
Mercaderas 5000
a Proveedores 5000
08/X0
Caja 22000
a Ventas 22000
08/X0
CMV 7500
a Mercaderas 7500
10/X0
Caja 26000
a Ventas 26000
10/X0
CMV 7500
a Mercaderas 7500
MAYORES
Mercaderas Proveedores
10000 7500 5000
5000 7500
15000 15000 5000
0 Ventas
22000
Caja 26000
22000 48000
26000
48000 C.M.V.
15000
15000
180
Construccin de los coeficientes a 12/X0:

mes ndices coeficiente
enero/X0 3,1 1,48
2,1
junio/X0 3,1 1,29
2,4
agosto/X0 3,1 1,19
2,6
octubre/X0 3,1 1,11
2,8
Moneda heterognea Moneda homognea

Activo Activo
Caja 48000 Caja 48000
Mercaderas 0 Mercaderas 0
48000 48000
Pasivo Pasivo
Proveedores 5000 Proveedores 5000
PN PN
Capital Social 10000 Capital Social 14800 (10000*1,48)
RN Asignados 33000 RN Asignados 28200
43000 43000
Total 48000 Total 48000
Ventas 48000 Ventas 55040 (22000*1,19)+(26000*1,11)

CMV -15000 CMV 21250 (10000*1,48)+(5000*1,29)
33000 Util. Bruta 33790
Recpam -5590
Resultado 28200
Caja Proveedores
22000*1,19 26180 5000*1,29 6450
26000*1,11 28860
48000 55040 5000 6450
-7040 1450
RECPAM TOTAL (-7040+1450) = 5590
CASO II
1/X0: se constituye la empresa con un aporte en efectivo de 10.000.-
6/X0: se compra mercadera por 5000.- pagndose en efectivo.
10/X0: se vende el 50% de la mercadera en existencia en $10.000 cobrn-
dose con mercadera.
1/X0: 2,10 6/X0: 2,40 10/X0: 2,80 12/X0: 3,10
Solucin:
181
1/X0
Caja 10000
a Capital social 10000
6/X0
Mercaderas 5000
a caja 5000
10/X0
Mercaderas 10000
a Ventas 10000
10/X0
CMV 2500
a Mercaderas 2500
MAYORES
Mercaderas
5000 2500
10000
15000
12500
Caja
10000 5000
5000
ESTRUCTURA PATRIMONIAL
Moneda heterognea
Activo
Caja 5000
Mercaderas 12500
17500
Pasivo 0
PN
Capital Social 10000
R.N.asignados 7500
17500
T. P+PN 17500
Estructura de
Resultados
Ventas 10000
CMV -2500
7500
Moneda homognea Mercaderas
Activo
Caja 5000 10000*1,10 11000
Mercaderas 14225 2500*1,29 3225
19225 14225
182
Pasivo 0
PN
Capital Social 14700 (10000*1,47)
R.N.Asignado 4525
19225
Ventas 11000 (10000*1,10)

CMV -3225 (2500*1,29)
Recpam -3250
Ganancia 4525
Demostracin del Recpam
Caja
10000*1,47 14700
5000*1,29 -6450
5000 8250
Recpam -3250
1.
Determine, para el siguiente caso, la estructura patrimonial en moneda
homognea y en moneda heterognea demostrando el Recpam.
1/X0: se constituye la empresa con un aporte de mercaderas de
10.000.-
6/X0: se vende el 80% de la mercadera por $9000.- en efectivo.
8/X0: se compran mercaderas por $2.500 en cuenta corriente.
10/X0: se abona la deuda anterior.
1/X0: 2,10 6/X0: 2,40 10/X0: 2,80 12/X0: 3,10
FOWLER NEWTON, E. (2003), Captulo 16, en: Contabilidad

Bsica, Editorial La Ley, Buenos Aires.
183
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Contable, 1954.
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SIMON, H. (1982), La nueva ciencia de la decisin gerencial, Editorial El
Ateneo, Buenos Aires, Captulo 2.
185
Esta edicin de 1000 ejemplares se termin de imprimir en el mes de mayo
de 2007 en el Centro de impresiones de la Universidad Nacional de
Quilmes, Roque Senz Pea 352, Bernal, Argentina

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Introduccin

1. Contabilidad. 2. Sistemas de Informacin Contable. I.

Diseo original de maqueta: Hernn Morfese

Primera edicin: mayo de 2007

Universidad Nacional de Quilmes

La Universidad Nacional de Quilmes se reserva la facultad de disponer de

Queda hecho el depsito que establece la ley 11.723

Leer con atencin

1. La disciplina contable en las organizaciones .....................................17

2. El patrimonio y el proceso contable ..................................................41

2.5.4. Elementos que conforman una cuenta .................................55

3. El activo: registro de operaciones bsicas ........................................79

3.5.5. Componentes Financieros Implcitos ..................................105

4. El pasivo: registro de operaciones bsicas......................................129

5. Cierre del proceso contable y elaboracin de informes ....................149

5.4.2. Estado de Resultados.......................................................157

6. Metodologa para homogeneizar la unidad de medida ......................173

La Contabilidad es una disciplina de naturaleza tecnolgica que aplica el

Problemtica del campo

Sin embargo, el devenir de esta disciplina cientfica, particularmente en

Reflexiones acerca del aprendizaje de la asignatura en

CIERRE DEL PROCESO CONTABLE

PREPARACIN DE INFORMACIN PREPARACIN DE INFORMACIN

METODOLOGA PARA LA HOMOGENEIZACIN DE LA UNIDAD

Al completar el curso, el estudiante deber conocer los fundamentos terico-

Desde que el hombre se preocup del maana tambin se preocup en

1.1. Definicin de Contabilidad

La Doctrina Anglosajona est basada en situaciones de ndole prctica, elaborando a partir

formalmente de estructuras o postulados bsicos. En algn sentido se podra afirmar que no

Hasta el presente, el status epistemolgico de la disciplina no ha sido pre-

Para el desarrollo del tema consideramos la contabilidad como una dis-

bles a una entidad social, con el objetivo de gestionar en cuestiones

La Contabilidad se dedica a explicar y normar las tareas de descripcin,

La siguiente es una definicion extrada del libro Tratado de Contabilidad

Vincenzo Masi concibe a la Contabilidad como la ciencia del patrimonio y

El autor concentra su atencin en el estudio del patrimonio en la situacin

La Contabilidad es una disciplina tcnica que a partir del procesamiento de

1.1.1. Objetivo de la Contabilidad

El objetivo de la Contabilidad es brindar informacin til para la toma de deci-

El patrimonio de un ente como constitucin agregada de bienes econmicos

hacienda en diferentes momentos de su vida econmica aparece la necesi-

[] La apreciacin cuantitativa slo es posible considerando en los diver-

Utilizar como unidad de medida la unidad monetaria trae aparejados algunos

Para que la valuacin monetaria produzca plenamente los efectos deseados

1.1.2. Diferencia entre Contabilidad y tenedura de libros

Podemos hablar de la disciplina con un sentido amplio, es decir, Contabilidad

1.2. Las organizaciones

Los informes contables se refieren siempre a un ente donde el elemento

Los entes pueden ser clasificados como sigue:

En funcin del lucro:

Con fines de lucro Comerciales

Por su forma jurdica:

En funcin de su naturaleza jurdica:

Entes de derecho privado Sociedades pluripersonales

FOWLER NEWTON, E. (2003), Captulo 1. Las organizaciones y su

1.3. El sistema de informacin contable

La Real Academia Espaola define sistema de la siguiente manera:

Conjunto de reglas o principios sobre una materia racionalmente enlazados

Vale decir que sistema es un conjunto organizado de cosas o partes inte-

S = { C | las cosas estn relacionadas }

En otras palabras, el sistema S es igual al conjunto de cosas o partes C, tal que

Un sistema es un conjunto de dos o ms partes en las que cada una

Traduccin propia: Conferencia del Dr. Ackoff, A Teora dos Sistemas,