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Artigo produzido a partir da dissertao defendida pelo primeiro autor sob orientao
do segundo, para obteno do ttulo de mestre em Direito Negocial, junto UEL/PR,
em dezembro de 2009.
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Mestre em Direito Negocial, professor assistente do IBET e advogado. E-mail: fellipe@
marquesdiniz.com.br.
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Doutora e Mestre em Direito do Estado pela PUC/SP, professora do Mestrado em
Direito Negocial da UEL- Londrina/PR e Mestrado em Direito da UNIMAR-Marlia/
SP. E-mail: mkempferb@gmail.com.br
1988. Efficacy, free initiative and free competition are possible when the
principle of fiscal neutrality is observed. Which enables: i) equality of
conditions inside the markets; ii) lack of State barriers of entering and
staying inside a market; and, iii) void or minimal intervention of the
State in the market game.
Key-words: Economical Analysis of Law. Taxation. Competition. Fiscal
Neutrality.
Introduo
A Anlise Econmica do Direito um ramo do conhecimento que tem
por objeto a relao entre a Cincia Jurdica e a Cincia Econmica, [...] que
busca no s aplicar a teoria econmica ao direito, mas tambm desenvolver
ferramentas epistemolgicas no originalmente disponveis na Cincia Jurdica
ou na Cincia da Economia, tradicionalmente reducionistas (CARVALHO,
2006, p. 81). Esse movimento possui origens nas cincias jurdicas norte-
americanas, como alternativa s filosofias utilitaristas e realistas propiciadas
pelo sistema do Common Law; porm, o grande destaque que se pode atribuir
Anlise Econmica do Direito seu carter reacionrio no que diz respeito
viso de que o direito uma realidade e uma disciplina autnomas (CALIENDO,
2009, p. 13). Nesse contexto, pode-se afirmar que a Anlise Econmica do Direito
Tributrio tem por finalidade promover uma aproximao entre direito tributrio
e economia, aproximao esta essencial para se alcanar a Justia Fiscal e a justa
distribuio de bens.
Conforme leciona Ross (2007), o conceito jurdico de justia exige que toda
e qualquer deciso seja fundamentada em uma norma jurdica e que esta deciso
aplique corretamente a norma jurdica. A primeira exigncia, segundo Ross
(2007, p. 327), [...] resultado do direito ser uma ordem social e institucional,
diferentemente dos fenmenos morais individuais [...]. Sem um mnimo de
racionalidade (previsibilidade, regularidade) seria impossvel falar de uma
ordem jurdica. A segunda exigncia traz para a pessoa do aplicador do direito
a conscincia da justia; determinada deciso injusta quando tomada sem a
observncia das formalidades legais ou quanto se verifica o desvio consciente do
sentido da lei. A partir destas duas exigncias, pode afirmar que a justia tributria
se realiza quando a tributao observe as leis tributrias, construdas por meio
do processo representativo democrtico, positivem os valores constitucionais.
A ordem tributria impe verdadeiros limites ao poder estatal de tributar os
quais, nos termos da CF/88, se pautam na tributao mediante lei, na segurana
jurdica, na previsibilidade mnima das decises judiciais, na igualdade formal e
Por se tratar de abertura sistmica, sua aplicabilidade deve ser vista com
ressalvas. No Estado brasileiro onde as competncias originalmente so repartidas
a partir da Constituio Federal, tamanha abertura somente possvel em
hipteses especficas, a partir de mecanismos de integrao do direito, tais como
o Princpio da Razoabilidade, nos casos em que o jurista deve ponderar acerca da
aplicao de dois ou mais princpios em um dado caso concreto, ou no caso de
omisso da lei, quando, conforme permite o artigo 4, do Decreto-lei n 4.657/42
Lei de Introduo ao Cdigo Civil o juiz poder decidir o caso de acordo
com a analogia, os costumes e os princpios gerais do direito. Alis, mesmo nestes
casos, no se trata propriamente de abertura do sistema jurdico aos demais
ramos do conhecimento, mas sim incidncia do prprio direito ao caso concreto,
permitindo-se a incorporao de preceitos extrajurdicos.
A perspectiva normativa pretende identificar no prprio direito elementos
econmicos, no voltados aos efeitos produzidos em si, mas sim como fundamento
de validade e condicionamento de eficcia das normas jurdicas. Nesta ltima
perspectiva, os fundamentos da eficcia jurdica e mesmo da validade do sistema
jurdico deveriam ser analisadas tomando em considerao valores econmicos,
tais como a eficincia, entre outros (CALIENDO, 2009, p. 15), isto , os conceitos
econmicos so utilizados para elaborar os conceitos jurdicos. Tal perspectiva
encontra guarida no ordenamento jurdico brasileiro, consoante ser tratado no
tpico seguinte.
Quando se fala em Anlise Econmica Normativa do Direito Tributrio, o
que se busca incorporar aos fundamentos e s estruturas tributrias as questes-
chave econmicas eficincia produtiva, eficcia alocativa, justia distributiva e
ordenamento institucional, segundo Rosseti (2003, p. 190) com o objetivo final
de se atingir a justia tributria, pautada na legalidade, na segurana, na igualdade
e na distributividade.
2 Parmetro Constitucional Mediato da Anlise Econmica
do Direito Tributrio: Livre Concorrncia (Art. 170, IV CF/88)
A Constituio consubstancia a base do ordenamento jurdico de um
determinado Estado, uma vez que comporta os valores da sociedade e tem
por funo precpua a formao de unidade jurdico-social-poltica. Tais
pressupostos se remetem afirmao de Grau (2006, p.166) de que no se
interpreta a Constituio em tiras, aos pedaos, ela una e deve ser interpretada
sistematicamente. No se segregam os valores; os mesmos devem ser interpretados
em conjunto, conforme leciona Freitas (2004, p. 182):
tributos, de modo que a sua funo justamente inibir tais impactos, permitindo
que a concorrncia flua livremente.
primeira vista, o artigo 146-A enuncia uma regra de competncia,
outorgando Unio o poder de instituir, por meio de lei complementar de
carter nacional (vinculante para todos os Entes Federativos), normas que visam
prevenir ou anular as distores concorrenciais provocadas pelos tributos. Com
isso, a Unio, alm da competncia outorgada pelo artigo 174 para fiscalizar,
incentivar e planejar as atividades econmicas cabe, tambm, intervir diretamente
na tributao tanto dos Estados, quanto dos Municpios, quando esta ferir os
preceitos concorrenciais. Mais do que somente enunciar tal regra, vlido afirmar
que o artigo 146-A da CF/88 positiva, expressamente, no ordenamento jurdico
o Princpio da Neutralidade Fiscal, conforme visto nos tpicos anteriores era
construdo implicitamente a partir dos Princpios da Ordem Econmica.
Portanto, as limitaes ao poder de tributar decorrentes das diversas perspectivas
da neutralidade fiscal que anteriormente decorriam de uma interpretao
sistemtica da Constituio Federal, desde a edio da Emenda Constitucional
n 42/2003, passaram a compor o Sistema Tributrio Nacional, no restando
dvidas de que a instituio e a construo da regra-matriz de incidncia tributria
dos tributos esto vinculadas aos preceitos econmicos. Desta forma, conforme
defendido pela Anlise Econmica Normativa do Direito, o Direito Tributrio
tem suas competncias e regras plenamente vinculadas aos preceitos econmicos,
sendo destes indissociveis.
Assim, demonstrada a pertinncia do dilogo entre o Direito Tributrio e a
racionalidade econmica, segue-se para a anlise de trs situaes prticas que
revelam o acerto e desacerto da atual legislao e mecanismos da tributao diante
da neutralidade fiscal e da livre concorrncia.
5 Perspectivas da Neutralidade Fiscal diante da Substituio
Tributria e Pauta Fiscal
Em decorrncia da grande sonegao no setor de bebidas, aliado dificuldade
de fiscalizao, a Secretaria da Receita Federal determinou que fossem instalados
medidores de vazo nas fbricas de cerveja e, posteriormente, tambm nas fbricas
de refrigerante. A funo simples: como a tributao neste ramo incide sobre
o volume comercializado, o controlador, aliado sistemtica de substituio
tributria (pauta fiscal), permitiria Administrao Pblica recolher todo o
tributo incidente na cadeia produtiva logo na fonte distribuidora, no mais
precisando alcanar as dificuldades do varejo. Tal sistemtica, contudo, trouxe a
seguinte consequncia: a pauta fiscal para a substituio tributria construda a
partir de preos mdios no mercado, o que faz com que os produtos de melhor
qualidade, e, em decorrncia, mais caros, sejam tributados a menor, enquanto os
produtos mais baratos, em geral de pequenos produtores, sofrem uma elevao
na tributao e, como no poderia deixar de ser, no seu preo final, repercutindo
diretamente na livre concorrncia.
Nas discusses travadas perante os Tribunais as grandes produtoras de
bebidas defenderam que as pequenas produtoras teriam vantagens comerciais
sem o controle de vazo podendo se beneficiar, inclusive, da inadimplncia
enquanto, em sentido contrrio, as pequenas produtoras defendiam que sua
submisso ao regime tributrio das grandes no permite a sua sobrevivncia, visto
que a pauta fiscal majorava seus preos e os aproximava das bebidas j consagradas
no mercado, impedindo, assim, a concorrncia igualitria.
A soluo dada pelo Tribunal Regional Federal da 1 Regio ao deferir a
medida liminar no agravo de instrumento n 2007.01.00.016002-5, de relatoria da
Desembargadora Federal Maria do Carmo Cardoso, interposto pela Associao
dos Fabricantes de Refrigerantes do Brasil AFREBRAS em face da Unio
(Fazenda Nacional) - foi a seguinte:
O intuito maior da instalao dos medidores de vazo est no controle da
sonegao fiscal, que, inicialmente, ocorreu em relao s fabricantes de cervejas,
e, agora, ter aplicao s fabricantes de refrigerantes e gua. No entanto, no
se pode negar que, ao tempo em que se institui modelo de controle, cujo nus
de instalao pode acarretar prejuzos de grande monta para as fabricantes de
mdio e pequeno porte, a manuteno e o fortalecimento das empresas de grande
porte evidente. Enquanto isso, inegvel que a sonegao fiscal tem suporte
em todas as categorias de empresas, sejam as de pequeno e mdio, como as de
grande porte. Ressalto a necessidade, a importncia e dever de fiscalizao desses
servios, especialmente para o fim de evitar a evaso fiscal, contudo, questiono as
consequncias desse modelo de controle, relativamente formao de monoplio
e concorrncia desleal. Tais constataes iniciais me levam a enfrentar a questo
sob o aspecto da possvel violao aos princpios da igualdade, proporcionalidade,
razoabilidade, da isonomia e da livre iniciativa.
Sob este fundamento, as pequenas e mdias indstrias de bebidas foram
dispensadas da instalao do controlador de vazo, visando, com isso, proteo
da concorrncia e da livre iniciativa, sendo tal deciso, ao que parece, acertada:
ao se ponderar acerca da neutralidade fiscal enquanto igualdade de condies,
efetivamente se verifica que a forma mais eficaz de seus produtos menores, mais
novos ou de menor qualidade concorrerem com os demais e se sustentar no
mercado por meio de preos reduzidos, uma vez que, certamente, podendo o
consumidor escolher entre dois produtos com mesmo preo, aquele de qualidade
superior prevalecer. Porm, a pauta fiscal, da forma como elaborada mdia de
preos , acaba por majorar demasiadamente os preos das bebidas das pequenas
indstrias, acabando com a sua possibilidade de concorrncia.
6 Perspectivas da Neutralidade Fiscal diante das Barreiras
Tributrias para Empresas Tabagistas
Pela segunda perspectiva, foi afirmado que os mecanismos tributrios no
podem impor bices que dificultem ou impossibilitem o ingresso e a permanncia
do agente econmico no mercado, salvo se estes forem essenciais fiscalizao e
arrecadao e atingirem indiscriminadamente todas as empresas que exercerem
a atividade econmica a que se referem.
O Supremo Tribunal Federal, quando do julgamento da Medida Cautelar
em Ao Cautelar n 1657/RJ, de relatoria do Ministro Joaquim Barbosa, teve
a oportunidade de analisar o direito tributrio a partir desta perspectiva da
neutralidade fiscal, suscitando, inclusive, a aplicao do artigo 146-A. No caso,
empresa tabagista, diante de procedimento fiscal encabeado pela Secretaria da
Receita Federal do Brasil voltado verificao das condies para a manuteno
do registro especial previsto no Decreto-lei n 1.593/77, essencial para este ramo
de atividades e cujo um dos seus requisitos a adimplncia fiscal, ajuizou medida
cautelar para assegurar seu direito ao livre exerccio de atividade econmica lcita,
aduzindo que ao Estado vedado adotar medidas que impliquem o embarao
ou a vedao do exerccio profissional como forma de coagir o sujeito passivo
a cumprir as obrigaes tributrias. Proposta a medida cautelar visando atribuir
efeito suspensivo ao recurso extraordinrio interposto pela empresa, o Ministro
Cezar Peluso expe:
Ao investigar a ratio iuris da necessidade de registro especial para a atividade de
produo de cigarros, v-se, logo, que provm de norma inspirada no s por
objetivos arrecadatrios, seno tambm por outras finalidades que fundamentam
a exigncia jurdica dos requisitos previstos para a manuteno do registro especial,
entre os quais se inclui o da regularidade fiscal. Esta finalidade extrafiscal que,
diversa da induo do pagamento de tributo, legitima os procedimentos do Decreto-
lei n 1.593/77, a defesa da livre concorrncia. Toda a atividade da indstria de
tabaco cercada de cuidados especiais em razo das caractersticas desse mercado,
e, por isso, empresas em dbito com tributos administrados pela SRF podem
ver cancelado o registro especial que verdadeira autorizao para produzir
bem como interditados os estabelecimentos. No h impedimento a que a norma
tributria, posta regularmente, hospede funes voltadas para o campo da defesa
da liberdade de competio no mercado, sobretudo aps a previso textual do art.
146-A da Constituio da Repblica.