Pascal DENOS UE 120 Comptabilite Approfondie 120 Série 3

UE 120 COMPTABILIT
APPROFONDIE
Anne 2013-2014
Ce fascicule comprend :
La srie 3
Le devoir 4 envoyer la correction
Le devoir 5 envoyer la correction
OrganisatiOn de la prOfessiOn
cOmptable rattachement
des charges et prOduits au rsultat de
leXercice les OpratiOns financires
et les engagements financiers
En collaboration avec
le Centre National
dEnseignement Distance Pascal DENOS
Institut de Lyon
W1201-F3/4
Comptabilit approfondie Srie 3
Lauteur:
Pascal DENOS: Diplm dexpertise-comptable, professeur en classe prparatoire au DCG,
membre du jury du diplme dexpertise-comptable.
www.cnamintec.fr
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duction ou reprsentation intgrale ou partielle de ces contenus, sans auto-
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proprit intellectuelle nautorise que les copies ou reproductions stricte-
ment rserves lusage priv du copiste et non destines une utilisation
collective (art. L.122-5).
2
UE 120 Comptabilit approfondie
OBJECTIFS
Le DCG, niveau licence, conduit, en principe, au diplme dexpertise comptable. Le

futur expert-comptable doit donc simprgner de la dontologie dune profession
librale structure en un Ordre professionnel. Le respect des bonnes pratiques
professionnelles, lthique, la comptence, lindpendance, le secret profession-
nel, le devoir de discrtion ne sont pas de vains mots pour habiller une recherche
effrne du profit, mais doivent constituer le socle de la rflexion du futur profes-
sionnel comptable, quel que soit son mode dexercice.
La comptabilit ne se rsume pas une application rassurante et mcaniste dcri-
tures comptables. Mme la sacro-sainte criture dbit-crdit nest quun mode
dorganisation dun systme dinformation. Tout un process de rflexion, de nor-
malisation en amont dbouche sur la traduction transparente de la ralit cono-
mique en tats financiers.

Aprs la rflexion, laction. Hlas, la recherche de limage fidle sapparente la
qute du Graal! Un excs de prudence dans les provisions conduirait la consta-
tation de passifs non justifis! Sil est prfrable (mthode prfrentielle) de comp-
tabiliser la marge sur un contrat long terme au fur et mesure de son excution,
le dficit doit tre constat immdiatement Lapproche fonde sur la ralit co-
nomiqueest parfois dtrne par lapproche juridique ou fiscale
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Table des matires
Partie5. La profession comptable 7
Chapitre1. Organisation de la profession comptable franaise..........................7

Section1. Les statuts des professionnels comptables..........................................7
Section2. Les organisations professionnelles.....................................................10
Chapitre2. thique professionnelle......................................................................11
Section1. Critres de lthique............................................................................12
Section2. Relations entre professionnels............................................................14
Chapitre3. Rle de la profession comptable dansla normalisation
comptable............................................................................................15
Section1. Organismes de normalisation nationaux.............................................15
Section2. Organismes de normalisation internationaux......................................17
Partie6. Rattachement des charges etdesproduits

aursultat delexercice 21
Chapitre1. Provisions.............................................................................................21
Section1. Dfinition.............................................................................................21
Section2. Tableau rcapitulatif des provisions....................................................24
Section3. Dpenses de gros entretiens et grandes rvisions.............................24

Section4. Information dans lannexe...................................................................26
Chapitre2. Engagements envers le personnel....................................................27
Section1. Les engagements de retraite...............................................................27
Section2. Lintressement des salaris...............................................................31
Section3. La participation des salaris................................................................33
Chapitre3. Abonnement des charges etdesproduits........................................37
Chapitre4. vnements postrieurs la clture.................................................38

Section1. vnements ayant un lien direct et prpondrant avec lexercice
clos......................................................................................................39
Section2. vnements nayant pas de lien direct etprpondrant avec
lexercice clos......................................................................................40
Chapitre5. Contrats long terme.........................................................................41
Section1. Principes de comptabilisation des contrats longterme...................42
Section2. Comptabilisation des contrats longtermebnficiaires..................42
Section3. Comptabilisation des contrats longtermedficitaires.....................47
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Chapitre6. Changements comptables.................................................................51

Section1. Dfinition des changements comptables............................................51
Section2. Comptabilisation des changements de mthodes..............................53
Chapitre7.Les missions de gaz effet de serre................................................56
Section1.Prsentation.........................................................................................56
Section2.Analyse comptable des quotas...........................................................57
Section3.Comptabilisation..................................................................................58
Partie7. Les oprations financires

etlesengagementsfinanciers 63
Chapitre1. Le crdit-bail........................................................................................63
Section1. Comptabilisation du crdit-bail pendantlapriodede location.........63
Section2. Comptabilisation du crdit-bail quandlelocatairelve loption
dachat.................................................................................................65
Section3. Comptabilisation de la cession dune immobilisation qui a t
acquise en fin de contrat de crdit-bail...............................................69
Chapitre2. Les engagements financiers..............................................................70
Section1. Dfinition.............................................................................................70
Section2. Comptabilisation.................................................................................71
Chapitre3. La rvaluation libre............................................................................74
Section1. Principes gnraux..............................................................................74
Section2. Lors de la rvaluation........................................................................75
Section3. Aprs la rvaluation...........................................................................76
Section4. Cession dun bien rvalu.................................................................76
Exercice autocorrig 77
Index 81
Devoir4 83
Devoir 5 87
6
5
partie
La profession comptable
Chapitre1. Organisation de la profession

comptable franaise
Section1. Les statuts des professionnels comptables
I. Les professions comptables librales

Les professions comptables librales en France comprennent deux catgories de professionnels:
Les experts-comptables dont les activits sont organises par lordonnance du 19septembre
1945, plusieurs fois modifie.
Les commissaires aux comptes dont les activits sont organises par le dcret du 12aot
1969, plusieurs fois modifi.
Les missions de rvision contractuelle ne peuvent tre proposes qu un expert-comptable.
Les missions de rvision lgale doivent tre confies un commissaire aux comptes.
A. Les experts-comptables
1. Champ dactivit
Lexpert-comptable est un professionnel indpendant qui intervient de faon contractuelle dans

les entreprises. Lobjet de la mission contractuelle est dfini entre lexpert-comptable et son
client. Lexpert-comptable est responsable quant lexcution de sa mission.
Lexpert-comptable tient ou surveille la comptabilit, assure la rvision comptable et effectue
des missions de conseil. Le conseil conomique, juridique ou financier doit tre accessoire la
mission principale de tenue ou rvision comptable. Ses missions sont normalisespar lOrdre
des experts-comptables: mission de prsentation des comptes annuels, mission dexamen
limit des comptes annuels, mission daudit des comptes annuels, missions de proc-
dures convenues, mission WebTrust. Le rapport mis est normalis: lattestation donne une
assurance ngative (Je nai pas relev dlments remettant en cause la rgularit et la sinc-
rit) ou positive (Jatteste que les comptes annuels sont rguliers et sincres).
Lorganisation de la mission est prvue dans une lettre de mission.
La fonction dexpert-comptable est incompatible avec tout acte de nature porter atteinte
son indpendance. Ainsi, lexpert-comptable ne peut pas tre salari, sauf chez un autre
membre de lOrdre. Il ne doit pas raliser dactes de commerce ou tre titulaire dun mandat. Il
peut participer lenseignement professionnel titre accessoire. Lexpert-comptable ne peut
pas consacrer la majeure partie de ses travaux une seule entreprise.
2. Modes dexercice de la profession

Pour exercer la profession et porter le titre dexpert-comptable, il faut tre inscrit au tableau de
lOrdre des experts-comptables. Il faut, notamment, tre titulaire du diplme dexpertise
comptable et prsenter des garanties de moralits juges ncessaires par le conseil de lOrdre.
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Les experts-comptables inscrits peuvent exercer titre indpendant ou dans le cadre dune
socit. La socit doit tre contrle par les experts-comptables. Ainsi, pour une SARL, les
experts-comptables doivent dtenir au moins trois quarts des droits de vote et du capital, le
grant doit tre un expert-comptable associ, la socit doit tre membre de lOrdre.
3. Les responsabilits
Les experts-comptables assument la responsabilit de leurs travaux. Lexpert-comptable a une
obligation de moyens et non de rsultat. La responsabilit propre des socits dexpertise-
comptable laisse subsister la responsabilit personnelle de chaque expert-comptable en raison
des travaux quil excute lui-mme pour le compte de la socit. Lexpert-comptable peut dl-
guer des collaborateurs salaris, des experts indpendants mais il conserve la matrise de
lexcution et la responsabilit finale de la mission.
Pour garantir la responsabilit civile quils peuvent encourir en raison de leurs travaux, les
experts-comptables ont lobligation de souscrire un contrat dassurance.
B. Les commissaires aux comptes

1. Champ dactivit
Les commissaires aux comptes sont des personnes physiques ou des socits inscrites sur une
liste officielle et donnant des garanties de comptence et dhonorabilit.
Les socits par actions et certaines socits responsabilit limite doivent faire appel un ou
deux commissaires aux comptes qui, sans se mler de la gestion de la socit, exercent un
contrle gnral de sa comptabilit.
La mission principale du commissaire aux comptes est de certifier que les comptes annuels
des entits contrles sont rguliers et sincres et donnent une image fidle du rsultat, de la
situation financire et du patrimoine de lentit. Le commissaire aux comptes a pour mission
permanente, lexclusion de toute immixtion dans la gestion, de contrler la conformit de la
comptabilit. Il sassure de lgalit entre les actionnaires. Il contrle la sincrit des informa-
tions contenues dans le rapport de gestion du conseil dadministration ou du grant. Il contrle
linformation sur les rmunrations les plus leves et sur les prises de participation et de
contrle. Lorganisation de sa mission est prvue dans le programme de travail. Lopinion du
commissaire aux comptes porte sur la certification des comptes: une certification sans
rserve, une certification avec rserve(s) ou un refus de certification. Dans le cadre de sa mission
gnrale, le commissaire aux comptes doit avoir une assurance raisonnable quil formule sous
une forme positive.
La fonction de commissaire aux comptes est incompatible avec tout acte de nature porter
atteinte son indpendance. Ainsi, le commissaire aux comptes ne peut pas tre salari, sauf
chez un autre commissaire aux comptes ou chez un expert-comptable. Il ne doit pas raliser
dactes de commerce.
Le commissaire aux comptes doit prter serment, devant la cour dappel dont il relve, de remplir
les devoirs de sa profession avec honneur et probit et de respecter et de faire respecter les lois.
2. Modes dexercice de la profession

Pour exercer ses fonctions, le commissaire aux comptes doit tre inscrit sur la liste des commis-
saires aux comptes dresse par la commission rgionale de la cour dappel dans le ressort de
laquelle se trouve son domicile. Le commissaire aux comptes doit prsenter des garanties de
moralit suffisante. Pour sinscrire, sur la liste, le candidat doit, notamment, tre titulaire de lexa-
men daptitude aux fonctions de commissaire aux comptes ou du diplme dexpertise comptable.
Le commissaire aux comptes peut exercer en indpendant ou dans le cadre dune socit. Pour
les socits de commissaires aux comptes, les du capital doivent tre dtenus par des commis
saires aux comptes; les fonctions de direction (grant, prsident du conseil dadministration ou du
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directoire, prsident du conseil de surveillance et directeur gnral) doivent tre exerces par des
commissaires aux comptes; et les fonctions de commissaire aux comptes doivent tre exerces
par des commissaires aux comptes personnes physiques associes ou actionnaires de la socit.
Les commissaires aux comptes sont nomms pour six exercices par lassemble gnrale des
associs. LAutorit des marchs financiers (AMF) doit tre informe des propositions de nomi-
nation des commissaires aux comptes dans les socits faisant appel public lpargne.
Le commissaire aux comptes dclare ses mandats lgaux la compagnie rgionale (un fichier
central est tenu par la Compagnie nationale). Il dclare lAMF les mandats dans les socits
faisant publiquement appel lpargne.
Le commissaire aux comptes doit tenir sur chaque socit audite un dossier form de tous les
documents reus ou tablis dans lexercice de son mandat. Le commissaire aux comptes doit
commencer par acqurir une connaissance globale de lentreprise pour orienter sa mission. La
dfinition de seuils de signification, lapprciation de la qualit du contrle interne lui permet
de planifier sa mission. Pour obtenir des lments probants, le commissaire aux comptes travaille
par sondage, effectue un examen analytique, des observations physiques et des confirma-
tions directes auprs de tiers. Le commissaire aux comptes peut utiliser les travaux effectus
par dautres personnes (lexpert-comptable qui a rvis les comptes).
Les dossiers de travail du commissaire aux comptes font lobjet dun contrle par le conseil
rgional (contrle art.66), par le Conseil national et lAMF pour les socits cotes, ventuel
lement par la Cour des comptes.
Le commissaire aux comptes peut dclencher la procdure dalerte. Le commissaire aux
comptes doit rvler au procureur de la Rpublique les faits dlictueux qui ont une incidence
significative sur les comptes annuels et dont il a eu connaissance dans lexercice de sa mission.
3. Responsabilits
Les commissaires aux comptes encourent une responsabilit civile pour les consquences
dommageables des fautes et ngligences commises dans lexercice de leurs fonctions. Cette
responsabilit civile est couverte par une assurance contracte par la Compagnie nationale des
commissaires aux comptes qui en rpercute le cot sur chaque membre. Le commissaire aux
comptes a une obligation de moyens et non de rsultat.

Le commissaire aux comptes est galement passible de sanctions pnales, notamment,
lorsquil na pas rvl au procureur de la Rpublique les faits dlictueux dont il a eu connais-
sance, a exerc ses fonctions nonobstant les incompatibilits lgales
Les commissaires aux comptes sont soumis un rgime disciplinaire. La discipline nest pas
exerce par les compagnies rgionales ou la Compagnie nationale mais par les commissions
rgionales dinscription ou la commission nationale dappel.
II. Les autres professionnels de la comptabilit

Les professions comptables librales, expert-comptable ou commissaire aux comptes ont reu
le droit exclusif doffrir les services de tenue et daudit des comptes.
Cependant, les entreprises peuvent avoir des services internes de tenue et daudit sans faire
appel un expert-comptable ou un commissaire aux comptes. Les comptables sont alors
salaris de lentreprise. Le comptable salari peut tre un diplm dexpertise comptable ou un
diplm du certificat daptitude aux fonctions de commissaire aux comptes.
De plus, des spcialistes comptables offrent des services proches de ceux offerts par les
experts-comptables et commissaires aux comptes libraux:
Les Associations de gestion et de comptabilit (AGC) inscrites lOrdre des experts-comptables
qui exercent la profession dexpert-comptable sous la forme associative.
Les syndics de coproprit pour les comptes de copropritaires.
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Les rviseurs agricoles pour la rvision des comptes des coopratives agricoles.
Les corps publics dinspection ou daudit des comptes (linspection des finances, la Cour
des comptes).
Section2. Les organisations professionnelles
I. LOrdre des experts-comptables
A. Historique
La premire organisation professionnelle importante fut cre en 1881 sous le nom de Socit
de comptabilit de France. Elle rassemblait tous les comptables salaris et libraux, teneurs de
livres, comptables et experts-comptables. Par raction, dautres organisations se crrent.
Plusieurs diplmes dexpert-comptable coexistaient.
Pour harmoniser cette situation, la loi du 3avril 1942 institua lOrdre des experts-comptables et
des comptables agrs. LOrdre cr en 1942 fut redfini par lordonnance du 19septembre
1945. LOrdre est plac sous la tutelle du ministre des finances.
B. Organisation et rle
LOrdre des experts-comptables est plac sous la tutelle du ministre du budget qui dlgue
chaque chelon un commissaire du gouvernement. LOrdre a pour objet dassurer la dfense de
lhonneur et de lindpendance de la profession. Il peut prsenter aux pouvoirs publics toute
demande relative la profession et tre saisi par ces pouvoirs de toutes questions la concernant.
LOrdre assure la reprsentation et la promotion de la profession. Il apporte aux tiers une garan-
tie sur la qualit de lexercice professionnel en veillant au respect de la dontologie profession-
nelle, lapplication des rfrentiels techniques et la formation des membres.
Vingt-deux conseils rgionaux reprsentent lOrdre au plan local. Ils administrent la profession
dans leur ressort. Le Conseil suprieur de lOrdre (CSOEC) coordonne les actions des conseils
rgionaux et impulse la politique gnrale de lOrdre.
II. La Compagnie nationale des commissaires aux comptes
A. Historique
Lorigine du commissariat aux comptes remonte la loi du 24juillet 1867 sur les socits
commerciales qui impose aux socits anonymes davoir un commissaire sans exiger de quali-
fication et sans normer leur rapport. Aprs bien des scandales financiers, la mission du commis-
saire fut prcise et encadre en aot 1935. La profession sera unifie par la cration de la
Compagnie des commissaires aux comptes par le dcret du 12aot 1969.
B. Organisation et rle
1. Le Haut Conseil du commissariat aux comptes (H3C)
Le Haut Conseil du commissariat aux comptes (H3C) est plac sous la tutelle du ministre de la
justice. Il a pour mission:
dassurer la surveillance de la profession avec le concours de la Compagnie nationale des
commissaires aux comptes (CNCC);
de veiller au respect de la dontologie et de lindpendance des commissaires aux comptes.
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Pour accomplir cette mission, le Haut Conseil du commissariat aux comptes est charg:
didentifier et de promouvoir les bonnes pratiques professionnelles;
dmettre un avis sur les normes dexercice professionnel labores par la CNCC avant leur
homologation par arrt du ministre de la justice;
dassurer la fonction dinstance dappel des dcisions des commissions rgionales concer-
nant linscription et la discipline des commissaires aux comptes;
de dfinir les orientations et le cadre des contrles priodiques de la profession et den super-
viser la mise en uvre et le suivi.
Le prsident et les membres du Haut Conseil du commissariat aux comptes sont nomms par
dcret pour six ans renouvelables. Le Haut Conseil du commissariat aux comptes est renouvel
par moiti tous les trois ans.
Le Haut Conseil constitue des commissions consultatives spcialises pour prparer ses dci-
sions et avis.
2. La Compagnie nationale des commissaires aux comptes

La Compagnie nationale des commissaires aux comptes est place sous la tutelle du ministre
de la justice. Cest un tablissement dutilit publique dot de la personnalit morale, charge de
reprsenter la profession de commissaire aux comptes auprs des pouvoirs publics.
Elle concourt au bon exercice de la profession, sa surveillance ainsi qu la dfense de lhon-
neur et de lindpendance de ses membres.
La Compagnie nationale a un rle de reprsentation auprs des pouvoirs publics et dorganisa-
tion du travail des commissaires aux comptes. Les normes de la compagnie permettent dhar-
moniser le travail des commissaires aux comptes au niveau du comportement (normes gnrales),
du travail de contrle (normes de travail) et des conclusions (normes de rapport). Ces normes
sont conformes aux normes internationales daudit tablies par lInternational Auditing Pratices
Committee (IAPC) de lInternational Federation of Accountants (IFAC).
Le conseil de la Compagnie nationale des commissaires aux comptes est compos de dlgus
lus par chaque conseil rgional pour quatre ans (50% renouvels tous les deux ans). Le Conseil
national lit le prsident de la compagnie pour deux ans renouvelables, qui choisit le bureau du
Conseil national.
Une compagnie rgionale des commissaires aux comptes, dote de la personnalit morale, est
institue par ressort de cour dappel. Chaque compagnie rgionale est administre par un
conseil rgional lu pour quatre ans renouvelables par moiti tous les deux ans.
Les ressources de la Compagnie nationale et des compagnies rgionales sont constitues
notamment par une cotisation annuelle la charge des commissaires aux comptes.
Chapitre2. thique professionnelle

La srie des scandales financiers rcents (Enron, Tyco, Parmalat) souligne les failles des sys-
tmes de gouvernance des entreprises et la ncessit dune thique professionnelle pour la
production et la diffusion de linformation financire.
Lthique a pour principal objectif de dterminer un comportement conforme des valeurs
dhonntet et de justice.
Pour une profession rglemente, lthique professionnelle se confond avec la dontologie qui
constitue lensemble des devoirs du membre de la profession.
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Section1. Critres de lthique
I. Lthique et le Commissaire aux comptes
A. Les bonnes pratiques professionnelles

Le Haut Conseil du commissariat aux comptes (H3C) a pour mission didentifier et de promou-
voir les bonnes pratiques professionnelles et dmettre un avis sur les normes dexercice
professionnel labores par la CNCC.
La CNCC a labor un rfrentiel normatif en sinspirant des normes internationales daudit
(ISA). Les normes concernent notamment le comportement professionnel et simposent uni-
quement aux membres de la compagnie.
Le commissaire aux comptes accomplit sa mission en respectant les normes dexercice profes-
sionnel et en prenant en considration les bonnes pratiques professionnelles identifies par le
H3C.
Le commissaire aux comptes doit laborer un guide dexercice professionnel dcrivant notam-
ment les procdures et dispositifs mis en place pour garantir les principes fondamentaux du
Code de dontologie et le systme interne de contrle qualit.
Chaque structure de commissariat aux comptes, en nom propre ou sous forme de socit, doit,
notamment, mettre en uvre des procdures pour valuer priodiquement les conditions dexer-
cice de chaque mission de contrle afin de vrifier le respect des exigences dontologiques.
B. Lindpendance du commissaire aux comptes

Le commissaire aux comptes doit tre indpendant. Le cadre lgal et le Code de dontologie
permettent de prserver lindpendance du contrleur lgal.
Selon le Code de commerce, les fonctions de commissaire aux comptes sont incompatibles:
avec toute activit ou tout acte de nature porter atteinte son indpendance;
avec tout emploi salari, lexception de lenseignement ou dun emploi rmunr chez un
commissaire aux comptes ou un expert-comptable;
avec toute activit commerciale, quelle soit exerce directement ou par personne interpose.
Afin dviter toute autorvision ou dpendance conomique, il est interdit au commissaire aux
comptes de fournir tout conseil ou toute prestation de service sans lien direct avec sa mission
la socit audite ou celles qui la contrlent ou qui sont contrles par elle.
Il existe galement des dlais de viduit spcifiques lorsque le commissaire aux comptes pres-
senti a t dirigeant, salari ou conseil de la socit contrler.
Le Code de dontologie prcise les situations dans lesquelles lindpendance du commissaire
aux comptes peut tre affecte. Le code illustre les dispositions du Code de commerce en
matire dindpendance en prcisant notamment les situations interdites et les situations
risques, les liens personnels, financiers et professionnels incompatibles avec la mission, ainsi
que les consquences de lappartenance du commissaire aux comptes un rseau.
C. La juste rmunration du mandat du commissaire aux comptes

La rmunration du commissaire aux comptes doit tre adapte la complexit des travaux. Elle
doit tre en rapport avec limportance des diligences mettre en uvre, compte tenu de la taille,
de la nature et de la complexit des activits de lentit dont les comptes sont contrls. Le
commissaire aux comptes ne peut accepter un niveau dhonoraires risquant de compromettre la
qualit de ses travaux.
12
Un barme rglementaire fixe une fourchette du nombre dheures de travail affectes la mis-
sion de contrle. Il est possible de droger ce barme. La partie la plus diligente, lentreprise
ou le commissaire aux comptes saisit le prsident de la compagnie comptente afin de bnfi-
cier dune drogation qui doit tre justifie.
Cependant, la vacation horaire est fixe librement, dun commun accord entre le commissaire
aux comptes et lentit contrle.
D. Secret professionnel
Le commissaire aux comptes, ainsi que ses collaborateurs sont astreints au secret professionnel
pour les faits, actes et renseignements dont ils ont pu avoir connaissance raison de leurs fonc-
tions (C.com., art. L.822-15).
Le commissaire aux comptes doit galement faire preuve de prudence et de discrtion dans
lutilisation des informations concernant des personnes ou des entits lgard desquelles il na
pas de mission lgale (Code de dontologie, art.9).
Cependant, le commissaire aux comptes ne peut opposer le secret professionnel lencontre:
du procureur de la Rpublique dans le cadre dune enqute judiciaire;
de lAMF (Autorit des marchs financiers) dans le cadre dune demande de renseignement
sur une personne APE (personne faisant Appel public lpargne);
dun commissaire aux comptes dune socit ou dun groupe prsentant des comptes conso-
lids ou combins.
De plus, le CAC doit rvler au procureur de la Rpublique les faits dlictueux dont il a eu
connaissance dans lexercice de sa mission.
E. Non-immixtion dans la gestion de lentreprise

Le commissaire aux comptes ne peut simmiscer dans la gestion de lentreprise (C. com.,
art.L.823-10). Cette interdiction permet dviter toute confusion entre les fonctions du dirigeant
et celles du commissaire aux comptes.
II. Lthique et lexpert-comptable

Le Conseil suprieur de lOrdre des experts-comptables a labor un Code de dontologie qui
est en voie dadoption par le Conseil dtat. Ce code prcise les principes fondamentaux de
comportement suivre par lexpert-comptable. Ainsi, le Code de dontologie prcise les rgles
applicables en matire de communication et permet lexpert-comptable davoir accs la
publicit, conformment la lgislation europenne. Lexpert-comptable est libre dinformer le
public mais le dmarchage reste interdit.
Les principales rgles dthique que doivent suivre les experts-comptables sont les suivantes:
Les experts-comptables doivent prserver leur indpendance afin de remplir leurs missions
avec intgrit et objectivit.
Les experts-comptables sont tenus au secret professionnel et un devoir gnral de discrtion.
Les experts-comptables doivent consacrer chaque anne leur formation et leur perfection-
nement personnel professionnel au moins 40heures.
Les experts-comptables sont soumis un contrle de qualit exerc par leurs confrres et
portant sur lorganisation de leur cabinet et sur la bonne excution des missions quils exercent.
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Section2. Relations entre professionnels
I. Lexercice de la profession de commissaire

auxcomptesenrseau
Lappartenance un rseau peut affecter lindpendance du commissaire aux comptes.
En cas de fourniture de prestations de services par un membre du rseau une entit contrle
ou qui contrle la personne dont les comptes sont certifis, le commissaire aux comptes doit
sassurer que cette prestation est directement lie la mission de contrle lgal. dfaut, il ne
peut accepter la mission dans la mesure o son indpendance peut tre affecte par la presta-
tion (dcret 2005-1412, art.23).
Les prestations suivantes, fournies par un membre du rseau une entit contrle, peuvent
affecter lindpendance du commissaire aux comptes: tenue de comptabilit, prparation et
tablissement des comptes, mise en place dun contrle interne, conseils en matire juridique,
fiscale et de financement.
Les indices suivants permettent de justifier lappartenance un rseau: une direction ou une
coordination commune, le partage des revenus ou des rsultats, une dnomination commune,
une clientle habituelle commune, llaboration ou le dveloppement doutils techniques
communs, lusage de documents destins au public prsentant le rseau ou chacun de ses
membres et faisant mention de comptences pluridisciplinaires.
II. Secret professionnel et confraternit

entrecommissairesaux comptes
Le commissaire aux comptes, ainsi que ses collaborateurs sont astreints au secret profession-
nel. Cependant, le commissaire aux comptes ne peut opposer le secret professionnel len-
contre dun commissaire aux comptes dune socit dun groupe prsentant des comptes
consolids ou combins.
Dans le respect des obligations de la mission de contrle lgal, les commissaires aux comptes
entretiennent entre eux des rapports de confraternit. Ils se gardent de tout acte ou propos
dloyal lgard dun confrre ou susceptible de ternir limage de la profession. Ils sefforcent de
rsoudre lamiable leurs diffrends professionnels. Si ncessaire, ils recourent la conciliation
du prsident de leur compagnie rgionale ou, sils appartiennent des compagnies rgionales
distinctes, des prsidents de leur compagnie respective.
III. Secret professionnel et confraternit

entreexpertscomptables
Lexpert-comptable, ainsi que ses collaborateurs sont tenus au secret professionnel et un
devoir de discrtion. ce titre, lexpert-comptable ne peut pas confier un autre expert-comp-
table ou un commissaire aux comptes qui rvise le dossier de lentreprise cliente les confi-
dences que lui a faites son client. En revanche, il peut rpondre toute question portant sur des
problmes de technique comptable, financire ou fiscale.
Lexpert-comptable, en tant que membre dune profession librale, doit exercer ses fonctions
dans le respect des rgles de confraternit, de solidarit et de courtoisie. Ainsi, il doit se
comporter vis--vis de ses confrres conformment aux rgles de la dontologie profession-
nelle, en particulier dans ses rapports avec son prdcesseur ou son successeur dans une
mme entreprise. Lexpert-comptable doit aussi veiller respecter les normes de lOrdre dans
ses relations avec les conseils extrieurs de lentreprise et le commissaire aux comptes.
14
Chapitre3. Rle de la profession comptable

dansla normalisation comptable
La normalisation comptable consiste dfinir des rgles comptables communes (les normes
comptables et les normes daudit) tablies par une autorit comptente (IASB pour les normes
IAS/IFRS) ou par voie de consensus (les US GAAP). Ce rfrentiel unique:
amliore la transparence et la comparabilit des tats financiers;
facilite la cotation boursire des entreprises sur les places financires du monde entier;
maintient la confiance des investisseurs.
Lobjectif est duniformiser et de standardiser les rgles comptables au niveau international
malgr des conceptions thoriques diffrentes:
Lapproche anglo-saxonne fonde sur la ralit conomique.
Lapproche europenne et japonaise fonde sur les textes de loi.
Section1. Organismes de normalisation nationaux
Deux acteurs interviennent dans le processus de normalisation comptable: les pouvoirs publics
et les professionnels comptables. Les professionnels comptables revendiquent une autonomie
comptable alors que les pouvoirs publics prfrent lalignement de la comptabilit sur la fiscalit.
I. Les pouvoirs publics
A. Le parlement
La France a dvelopp un vritable droit comptable. De nombreuses lois qui traitent de la
comptabilit ont t incluses en 2000 (ordonnance n2000-012) dans le Code de commerce.
Principales lois comptables votes par le parlement:
Loi comptable du 30avril 1983 et loi du 17fvrier 1986 sur les comptes consolids pour har-
moniser le droit comptable franais avec les 4e et 7e directives europennes.

Loi du 6avril 1998 portant cration du Comit de la rglementation comptable (CRC) et ren-
dant obligatoire ses rglements pour toute personne soumise lobligation lgale dtablir des
documents comptables. Cette loi oblige certaines entreprises tablir leurs comptes consoli-
ds en suivant les normes IAS/IFRS.
B. Le gouvernement
Le gouvernement publie les dcrets dapplication des lois comptables et homologues par arr-
ts interministriels les rglements du comit de la rglementation comptable et les rend ainsi
obligatoires. Les diffrents plans comptables ont t promulgus par arrt ministriel (arrt du
22juin 1999 pour le PCG 1999).
C. LAutorit des marchs financiers (AMF)

Le domaine de comptence de lAMF se limite aux personnes morales faisant publiquement
appel lpargne. LAMF a trois fonctions: rglementation, information et auxiliaire de justice.
LAMF est habilite prendre des rglements homologus par arrts publis au Journal officiel.
Elle prcise certains points de doctrine comptable dans ses instructions et recommandations.
Elle remet tous les ans un rapport au Prsident de la Rpublique.
201201TDPA0313 15
D. Ladministration fiscale
Le droit comptable nest pas autonome par rapport au droit fiscal. En effet, les entreprises
doivent respecter les dfinitions dictes par le Plan comptable gnral sous rserve que celles-
ci ne soient pas incompatibles avec les rgles applicables pour lassiette de limpt (CGI,
art.38, quater). La France est un pays dalignement.
E. LAutorit des Normes Comptables (ANC)

LAutorit des normes comptables (ANC) rsulte de la fusion du Conseil national de la compta-
bilit (CNC) et du Comit de la rglementation comptable (CRC).
LAutorit des normes comptables, place sous lautorit du ministre charg de lconomie, com-
prend un collge compos de 16 membres, des commissions spcialises et un comit consultatif.
LANC donne des avis sur:
Toutes les dispositions dordre comptable tudies par les autorits nationales.
Les normes labores par les organismes internationaux de normalisation comptable. LANC
met des avis sur lapplication des normes internationales et participe ainsi activement aux
travaux de lInternational Accounting Standards Board (IASB).
LANC tablit sous forme de rglements les prescriptions comptables pour ltablissement
des documents comptables conformes aux normes de la comptabilit prive.
Les rglements de lANC sont ensuite homologus par un arrt ministriel et publis au
Journal officiel de la Rpublique franaise. Au final, le PCG fait lobjet damnagements per-
manents qui tendent sa mise en conformit avec les normes internationales.
II. Les organisations professionnelles
A. Le Haut Conseil du commissariat aux comptes (H3C)

Le Haut Conseil du commissariat aux comptes (H3C) a pour mission didentifier et de promou-
voir les bonnes pratiques professionnelles et dmettre un avis sur les normes dexercice
professionnel labores par la CNCC avant leur homologation par arrt du garde des sceaux
(C. com., art. L.821-1). Pour faciliter cette homologation, un processus de concertation pra-
lable a t mis en place entre le H3C et la CNCC.
B. La Compagnie Nationale des Commissaires aux comptes (CNCC)

Depuis la loi de scurit financire du 1eraot 2003, les normes dexercice professionnel des
commissaires aux comptes ont une porte rglementaire puisque ces normes sont homologues
par arrt du garde des sceaux aprs avis du H3C. Ce processus dhomologation passe par un
important travail de rcriture pour tenir compte notamment de la normalisation internationale.
La CNCC labore un rfrentiel normatif en sinspirant largement des normes internationales
daudit (ISA). Cependant, ce rfrentiel normatif tient compte galement du contexte lgal fran-
ais. Il est rdig de faon claire et comprhensible pour les commissaires aux comptes et les
autres acteurs conomiques.
Les normes publies sont relatives au comportement professionnel (dontologie) et aux mis-
sions du commissaire aux comptes. Les normes simposent uniquement aux membres de la
compagnie.
En dehors de ces textes normatifs, la CNCC labore des lments de doctrine tels que les
rponses aux professionnels prpares par les commissions techniques, guides dapplication,
les supports de formation, les tudes juridiques et les notes dinformation. Cette doctrine na
pas de valeur normative mais contribue linformation des commissaires aux comptes et au
bon exercice de leurs missions.
16
C. LOrdre des experts-comptables (OEC)

Le Conseil suprieur de lOrdre des experts-comptables (CSOEC) a toujours eu la volont
dadapter la rglementation de la profession aux exigences communautaires. Un Code de
dontologie est en voie dadoption par le Conseil dtat.
Les recommandations et les normes publies par le CSOEC simposent aux experts-comp-
tables, mais pas aux entreprises clientes des experts-comptables. Ces textes sont structurs
autour de trois thmes:
Les principes comptables qui doivent prendre en considration les normes de lIASB.
Les missions de lexpert-comptable.
Le comportement professionnel qui doit sappuyer sur les recommandations du comit
dthique de lIFAC.
Section2. Organismes de normalisation internationaux
I. Les pouvoirs publics
A. ONU OCDE
La Commission des socits transnationales de lOrganisation des Nations Unies (ONU) et
lOrganisationde coopration et de dveloppement conomique (OCDE) ont fait des recom-
mandations sur la comptabilit et les rapports des socits multinationales. Ces recommanda-
tions nont pas de pouvoir contraignant.
B. LUnion europenne
Afin dharmoniser les rgles comptables, la Commission europenne adopte:
des directives qui doivent tre transposes en droit interne par les tats membres:
4e directive sur les comptes annuels,
7e directive sur les comptes consolids,
8e directive qui prvoit lutilisation obligatoire des normes ISA pour les missions de contrle
lgal. Cette directive doit tre transpose en droit national avant le 29juin 2008;
des rglements qui sont applicables de plein droit.
Le rglement IAS 2005, adopt le 19juillet 2002, rend obligatoire les normes IAS/IFRS pour
ltablissement des comptes consolids des socits cotes europennes. Il autorise les tats
membres tendre leur application aux comptes consolids des socits non cotes et aux
comptes individuels.
LUnion europenne a mis en place un mcanisme dadoption des normes IFRS afin de garan-
tir la scurit juridique des textes comptables applicables en Europe. Ce mcanisme a pour but:
dassurer lapplicabilit des IAS/IFRS dans lenvironnement europen;
dtablir un dialogue permanent avec lIASB;
de complter les informations publier en application dune norme IAS/IFRS.
Les acteurs de ce mcanisme sont lAccounting Regulation Committee (ARC) et lEuropean
Financial Reporting Advisory Group (EFRAG).
LAccounting Rgulation Committee (ARC) est le comit de la rglementation comptable euro-
pen. Il est compos de reprsentants des tats membres et propose ladoption des normes
la commission europenne.
LEuropean Financial Reporting Advisory Group (EFRAG) est un organisme priv qui est compos
dun conseil de surveillance et dun comit technique comptable. Il apporte son expertise tech-
nique la commission et assure la liaison avec lIASB.
201201TDPA0313 17
II. Les organisations professionnelles
A. Le FASB
Les US-GAAP (Generally Accepted Accounting Principles) sont les principes comptables gn-
ralement admis aux tats-Unis. Ils regroupent des normes (les FAS: Financial Accounting
Standards) labores par:
le FASB (Financial Accounting Standard Board);
lAICPA (American Institute of Certified Public Accountants Institut des experts-comptables
amricains);
la SEC (Securities and Exchange Commission Commission des valeurs mobilires et des
bourses de valeur).
Les US-GAAP sont orients vers les besoins des actionnaires et du march financier. Ils sont
axs sur des modalits dapplication trs dtailles plutt que sur des principes directeurs.
Le FASB est lautorit amricaine indpendante charge dtablir les normes comptables aux
tats-Unis (les US-GAAP). Le FASB met des normes comptables sur la base dun cadre
conceptuel compos de sept textes de base (SFAF).
B. LIASC
LInternational Accounting Standards Committee (IASC) est un organisme priv qui a t fond
en 1973 par les instituts dexperts-comptables de 10 pays. Ses principaux objectifs sont:
dtablir des normes comptables acceptables au plan international;
de promouvoir leur utilisation;
dharmoniser les rglementations comptables et la prsentation des tats financiers sur le plan
international.
LIASC est compose:
dun conseil de surveillance (trustees);
dun comit excutif (The Board) dsign sous le sigle IASB (International Accounting Standards
Board) qui publie des normes de comptabilit financire (International Financial Reporting
Standards IFRS);
dun comit permanent dinterprtation (International Financial Reporting Interpretations
Committee IFRIC);
dun conseil consultatif de normalisation (Standards Advisory Council).
LOICV (Organisation internationale des commissions de valeur, plus connue sous le nom anglais
dIOSCO) a procd lhomologation du rfrentiel IASB et a recommand lensemble des
autorits boursires dans le monde daccepter lutilisation des normes IAS/IFRS. Cette homolo-
gation marque le positionnement au niveau mondial en faveur des normes IAS/IFRS au dtri-
ment des US-GAAP.
Laccord de Norwalk a t sign pour faire converger et harmoniser les normes de lIASB et du
FASB (Financial Accounting Standard Board).
Dans lUnion europenne, les IAS/IFRS sont obligatoires pour les comptes consolids des soci-
ts cotes. En France, elles sont transposes en droit franais par le CNC.
C. LIFAC et la FEE
LInternational Federation of Accountants (IFAC), base NewYork, regroupe les organisations
professionnelles dexperts-comptables et dauditeurs de plus de 100 pays, dont lOEC et la
CNCC. Elle publie des normes daudit, des normes comptables pour le secteur public et un code
dthique.
18
La Fdration europenne des experts-comptables (FEE), dont le sige est Bruxelles, est ne
de la fusion en 1986 de lUnion europenne des experts-comptables conomiques et financiers
(UEC) et du Groupe dtudes des experts-comptables (GEEC). La FEE joue un rle consultatif
auprs du Conseil des communauts. La FEE est galement une organisation rgionale recon-
nue par lIFAC et lIASC.
Processus de normalisation Processus de normalisation

au niveau europen au niveau franais
Approbation des normes IFRS

Normes IAS/IFRS
de lIASB par la Commission
mise par lIASB
europenne
Avis consultatif
Rglement de lANC
par lEFRAG
(Autorit des Normes Comptables)
Dcision dapprobation
par lARC
Homologation par arrt
du gouvernement
Dcision de la commission
europenne
Traduction dans les langues

officielles
Droit comptable franais
Code de commerce
Publication au JO
de lUnion europenne
201201TDPA0313 19
6
partie
Rattachement des charges
etdesproduits au rsultat
delexercice
Le principe dindpendance des exercices oblige rattacher chaque exercice toutes les
charges et tous les produits qui le concernent. Lapplication de ce principe entrane des cri-
tures de rgularisation dans le cadre des oprations dinventaire.
Ces critures de rgularisation simposent lentreprise car le rattachement des charges ou
des produits lexercice est obligatoire. Le rattachement des charges et des produits chaque
exercice, par application du principe de sparation des exercices, entrane les critures de rgu-
larisation suivantes la clture de lexercice:
Le rattachement des charges ou des produits considrs comme dfinitifs seffectue au moyen
des comptes de rgularisation: charges payer, produits recevoir, charges ou produits
constats davance.
Le rattachement des charges considres comme probables seffectue au moyen de provi-
sions qui constituent un passif. ce titre, les engagements de retraite peuvent galement
tre provisionns.
Le rattachement des charges doit prendre en compte les vnements intervenus au cours de
lexercice, mme sils ne sont connus que postrieurement la clture de cet exercice.
Un passif est un lment du patrimoine ayant une valeur conomique ngative pour lentit,
cest--dire une obligation de lentit lgard dun tiers dont il est probable ou certain quelle
provoquera une sortie de ressources au bnfice de ce tiers, sans contrepartie, au moins qui-
valente attendue de celui-ci (PCG, art.212-1).
Un passif peut tre une dette, une charge payer, une provision pour risques et charges, ou un
passif ventuel:
Une dette est un passif dont lchance et le montant sont fixs de faon prcise.
Une charge payer est un passif certain dont il est parfois ncessaire destimer le montant
ou lchance avec une incertitude moindre que pour les provisions pour risques et charges.
Une provision pour risques et charges est un passif dont lchance ou le montant ne sont
pas fixs de faon prcise.
Un passif simplement ventuel nest pas comptabilis. Un passif ventuel est:
une obligation potentielle de lentreprise lgard dun tiers rsultant dvnements dont
lexistence ne sera confirme que par la survenue, ou non, dun ou de plusieurs vnements
futurs incertains qui ne seront pas totalement sous le contrle de lentreprise;
ou une obligation certaine de lentreprise lgard dun tiers mais dont il nest pas probable
ou certain quelle provoquera une sortie de ressources, sans contrepartie, au moins quiva-
lente attendue du tiers.
Chapitre1. Provisions
Section1. Dfinition
Une provision est un passif dont le montant ou lchance ne sont pas fixs de faon pr-
cise. Un passif est une obligation de lentit lgard dun tiers dont il est probable ou certain
quelle provoquera une sortie de ressources au bnfice de ce tiers, sans contrepartie, au
moins quivalente attendue de celui-ci.
201201TDPA0313 21
Daprs le schma de comptabilisation de lavis du CNC (voir ci-aprs), une entreprise doit
constituer une provision:
sil existe une obligation certaine de lentreprise lgard dun tiers la date de clture;
si la date darrt des comptes, il est probable que lentreprise ait effectuer une sortie de
ressources au profit de ce tiers, sans contrepartie, au moins quivalente attendue du tiers
aprs la date de clture;
sil est possible destimer de manire fiable cette sortie de ressources.
I. Lentreprise a une obligation certaine lgard dun tiers

la date de clture
Lobligation peut tre:
juridique: obligation dordre lgal, rglementaire ou contractuel;
implicite: obligation qui dcoule des pratiques passes de lentreprise, de sa politique affi-
che ou dengagements publics suffisamment explicites qui ont cr une attente des tiers
concerns par le fait quelle assumera certaines responsabilits.
Le tiers peut tre une personne physique ou morale, un membre du personnel, et peut ga-
lement ne pas tre dterminable.
Lobligation doit exister la date de clture de lexercice. Lobligation doit rsulter dun v
nement pass antrieur la date de la clture, crant un engagement vis--vis de tiers. Cette
obligation peut rsulter dune dcision interne de lentreprise (restructuration, licenciement,
dmnagement) si cette dcision a t annonce avant la date de clture au tiers concern.
Cependant, les vnements postrieurs la clture de lexercice sont pris en compte:
pour mettre en vidence que lobligation existait la clture;
pour mieux valuer la provision car il faut prendre en compte les informations connues la
date darrt des comptes.
II. Il est probable, la date dtablissement des comptes,

quelobligation provoquera une sortie de ressources
aubnfice dun tiers, sans contrepartie, au moins
quivalente attendue du tiers aprs la date de clture
Lobligation envers le tiers doit entraner une sortie de ressources probable pour teindre cette
obligation. Lorsquil existe un grand nombre dobligations similaires (garantie sur les produits),
la probabilit quune sortie de ressources soit ncessaire lextinction de ces obligations est
dtermine en considrant cet ensemble dobligations comme un tout (PCG, art.323-2).
La probabilit de sortie de ressources est dterminer la date darrt des comptes et non
la date de clture de lexercice (PCG, art.312-1).
Un engagement de dpense la date de clture, lgard dun tiers, ne peut pas tre provi-
sionn si la dpense trouve sa contrepartie dans des services ou prestations qui seront effectus
par les mmes tiers postrieurement la clture.
III. La sortie de ressources doit tre estime de manire fiable

Dans des cas exceptionnels, la provision ne doit pas tre constate si lvaluation du montant
de lobligation ne peut pas tre faite avec une fiabilit suffisante. Lannexe doit alors inclure cer-
taines informations.
22
Exemple
Une explosion accidentelle endcembre N dans une usine de la socit Isben entrane des
consquences cologiques, sanitaires et conomiques trs graves qui entraneront dimpor-
tants ddommagements la charge de la socit Isben. la clture de lexercice, une valua-
tion fiable des ddommagements est impossible.
Un passif ne doit donc pas tre comptabilis. Une information dans lannexe doit dcrire la
nature du passif et indiquer les incertitudes relatives au montant ou lchance de toute sor-
tie de ressources.
Une approche statistique peut tre applique pour valuer la sortie de ressources dans le cas
dun grand nombre dobligations similaires. Lusage de lactualisation nest pas mentionn par
les nouvelles rgles.
Par application du principe de non-compensation, la charge probable provisionner ne peut
pas tre rduite du montant du produit probable recevoir. Il peut donc en rsulter des dca-
lages dexercices entre la constatation dune provision (sortie de ressources ds quelle est
probable) et celle des actifs (produits uniquement lorsquils sont certains).
Exemple
Le naufrage dun navire enmars N transportant du ptrole pour le compte de la raffinerie Tatol
a pollu les plages de la rgion. Le prjudice des collectivits locales est estim 100millions
deuros. La police dassurance garantit 60% de la responsabilit de Tatol.
Une provision pour 100M doit tre constate car Tatol a une obligation envers les collectivi-
ts locales la clture de lexercice qui provoquera une sortie de ressource, sans contrepartie,
qui peut tre value de manire fiable. Le remboursement recevoir naffecte pas ce passif.
Il est comptabilis lactif sil rpond la dfinition dun actif.
Schma de comptabilisation dune provision

Annexe de lavis 00-01 du CNC
Obligation probable
NON OUI
de lentit lgard
dun tiers, la date

de clture.
Obligation ventuelle. Sortie probable de ressources,

NON la date dtablissement
des comptes, sans contrepartie
au moins quivalente attendue
du tiers aprs la date de clture.
NON Sortie ventuelle OUI

NON
de ressources.
NON Possibilit destimer
avec une fiabilit suffisante.
OUI Cas exceptionnel
OUI
Passif non comptabilis Comptabilisation

Pas de passif.
au bilan. Information en annexe. dun passif.
201201TDPA0313 23
Section2. Tableau rcapitulatif des provisions
N de
Libell Risques et charges couverts par la provision
compte
151 Provisions pour risques
1511 Provisions pour litiges Risques dindemnits, de dommages et intrts, et de frais de procs qui
rsultent de procs en cours ou en appel.
1512 Provisions pour garanties Charge prvisible et prsentant un caractre significatif rsultant des ventes
donnes aux clients avec garantie. La garantie peut rsulter dune obligation contractuelle
ouimplicite (raisons dimage).
1513 Provisions pour pertes Risque de perte qui rsulte de la confrontationentre:
surmarchs terme le prix de vente effectif avec le prix dachat espr (cours la clture
delexercice);
le prix de vente espr (cours la clture de lexercice) avecleprix
dachat effectif.
1514 Provisions pour amendes Amendes et pnalits lies des redressements.
etpnalits
1515 Provisions pour pertes Lvaluation au cours de change de la clture des crances, des disponibilits
dechange et des dettes fait apparatre une perte latente.
1516 Provisions pour pertes Perte globale probable en fin de contrat pour un contrat long terme.
surcontrats
1518 Autres provisions pourrisques Autres risques
153 Provisions pour pensions Le montant des engagements de retraite la clture de lexercice
etobligations similaires estprovisionn par lentreprise.
154 Provisions pourrestructurationsDpenses de restructuration pour des activits qui sarrtent car elles
netrouveront pas leur contrepartie dans lactivit future.
155 Provisions pour impts Charge future dimpt qui rsulte de ltalement des plus-values de
cession chez le cdant ou des plus-values dapport chez labsorbante.
156 Provisions pour renouvellement Renouvellement des immobilisations chez lentreprise concessionnaire
des immobilisations quirsulte dune obligation contractuelle.
157 Provisions pour charges rpartir sur plusieurs exercices
1572 Provisions pour gros entretiens Les provisions pour gros entretiens et grandes rvisions concernent les
ou grandes rvisions dpenses faisant lobjet de programmes pluriannuels de gros entretiens
ou de grandes rvisions qui ont pour seul objet de vrifier le bon tat de
fonctionnement des installations (rvisions davions pour motif de scurit)
et dy apporter un entretien (carnage de la coque des navires), sans
prolonger leur dure de vie au-del de celle prvue initialement.
158 Autres provisions pour charges
1581 Provisions pour remises en tat Dcontamination, remise en tat dun site
Section3. Dpenses de gros entretiens et grandes rvisions
Les provisions pour gros entretiens et grandes rvisions ne constituent pas un passif selon
la norme 37 de lIASB car les dpenses de gros entretiens et grandes rvisions ne constituent
pas une sortie probable de ressources la date darrt des comptes dans la mesure o lentre-
prise naura encourir de telles charges que si elle dcide de continuer exploiter le bien. Ds
lors, antrieurement, elle na aucune obligation. En revanche, pour le CNC, une provision pour
gros entretiens et grandes rvisions constitue un passif qui doit tre constat.
Compte tenu du rglement 2002-10 du CRC relatif lamortissement et la dprciation des
actifs par composant, lentreprise peut constater des provisions pour gros entretiens et
grandes rvisions, ou comptabiliser ds lorigine les dpenses dentretien comme un compo-
sant distinct de limmobilisation (composant de deuxime catgorie). Lamortissement doit
alors tre comptabilis par composant.
24
Exemple applicatif
La socit Dante, tour-oprateur dorigine florentine, a dcid dacheter le 1erjanvier N un avion

pour assurer le transport de ses clients. Cet avion est quip dun moteur.
Le cot dacquisition de lavion est de 10000000. La dure dutilisation de lavion est de
10ans mais le moteur de lavion doit tre remplac tous les 5ans, son cot est de 2000000.
Pour des raisons de scurit, lavion doit subir une rvision complte tous les 2ans. Le cot de
la rvision est estim 1000000. Retenir une TVA de 20% par convention.
Procder aux enregistrements comptables en N en retenant successivement les deux
mthodes de comptabilisation possibles.
Mthode des composants

Cot Dure amortissement Amortissement
Composant structure 7000000 10 700000
Composant moteur 2000000 5 400000
Composant rvision 1000000 2 500000
Cot dacquisition 10000000 1600000
01/01/N
218 S Composant structure 7000000
218 M Composant moteur 2000000
218 R Composant rvision 1000000
44562 TVA dductible 2000000
512 Banque 12000000
31/12/N
681 Dotation amortissements 1600000
2818 S Amortissement composant structure 700000
2818 M Amortissement composant moteur 400000
2818 R Amortissement composant rvision 500000
Provision pour grande rvision

Cot Dure amortissement Amortissement

Composant structure 8000000 10 800000
Composant moteur 2000000 5 400000
Cot dacquisition 10000000 1200000
01/01/N
218 S Composant structure 8000000
218 M Composant moteur 2000000
44562 TVA dductible 2000000
512 Banque 12000000
31/12/N
681 Dotation amortissements 1200000
2818 S Amortissement composant structure 800000
2818 M Amortissement composant moteur 400000
31/12/N
Dotation provisions 500000
681 1572 Provision pour gros entretiens 500000
201201TDPA0313 25
Section4. Information dans lannexe
Pour permettre une information plus prcise, six diffrentes mentions doivent tre donnes en
annexe.
I. Tableau de variation des provisions pour risques et charges
Dotations Reprises de lexercice

Catgories Au 01/01/N Au 31/12/N
delexercice utilises non utilises
./.
Les provisions reprises mais non utilises majorent le rsultat de lanne en cours. Cette infor-
mation permet au lecteur des comptes de pouvoir apprcier le rsultat normatif de lentre-
prise pour lanne en cours.
II. Informations sur les provisions dun montant

individuellement significatif
Pour les provisions dun montant individuellement significatif, des prcisions sont apportes sur
la nature de lobligation provisionne, lchance attendue, les incertitudes lies lvalua-
tion ou aux chances en prcisant, le cas chant, les hypothses ayant conduit lestimation,
le montant de tout remboursement attendu, ainsi que de lactif comptabilis au titre de ce rem-
boursement.
Le CNC napporte aucune prcision quant lapprciation du caractre significatif du montant
dune provision.
III. Informations sur les passifs ventuels

Les passifs ventuels ne peuvent pas tre provisionns. Cependant, les informations suivantes
doivent tre donnes pour chaque catgorie de passif ventuel la date de clture: la descrip-
tion de la nature de ces passifs ventuels, lestimation de leurs effets financiers, lindication des
incertitudes relatives au montant ou lchance de toute sortie de ressources, et la possibilit
pour lentit dobtenir remboursement. Ces informations ne sont pas donnes si la probabilit de
sortie de ressources est faible.
IV. Informations quand lvaluation de lobligation

nepeutpastre faite avec une fiabilit suffisante
Une provision ne peut pas tre constate si lvaluation de lobligation ne peut pas tre faite avec
une fiabilit suffisante. Cependant, une mention dans lannexe doit prciser la nature du passif
concern ainsi que les raisons ne permettant pas dvaluer de faon fiable la sortie de res-
sources ou lchance de lobligation.
V. Indication de limpossibilit de fournir des informations

Si lentreprise est dans limpossibilit de fournir les informations requises, mention doit en tre
faite en annexe.
26
VI. Indications quand linformation requise en annexe

causeraitun prjudice srieux lentit
Dans les cas exceptionnels de litige, linformation requise peut ne pas tre mentionne en annexe
si elle risquait de causer un prjudice srieux lentit. Dans ce cas, lannexe doit indiquer la
nature gnrale du litige, le fait que linformation nest pas fournie et la raison pour laquelle elle
ne la pas t.
Chapitre2. Engagements envers le personnel

Section1. Les engagements de retraite
Le dpart la retraite dun salari donne lieu:

au versement dune retraite par les caisses de retraite auxquelles cotise lemployeur;
au paiement par lemployeur dune indemnit lgale de dpart la retraite dont le montant
varie en fonction de lanciennet et du niveau de rmunration acquis par le salari au moment
de son dpart;
ventuellement, au paiement dune indemnit conventionnelle par lemployeur.
Cette indemnisation conventionnelle constitue un avantage supplmentaire accord par lem-
ployeur qui peut treune indemnit suprieure lindemnit minimale lgale et verse en une
fois au moment du dpart la retraite.
Pour attribuer cet avantage supplmentaire, lemployeur peutverser directement lindemnisa-
tion au salari. Ce rgime est qualifi de rgime prestations dfinies gestion interne.
Dans ce rgime, lemployeur sengage sur le montant ou garantit le niveau des prestations dfi-
nies par la convention (prestations dfinies), et gre lui-mme le paiement de lindemnit
(gestion interne).
Les engagements de retraite contracts par lentreprise envers les salaris doivent tre valus
et mentionns dans lannexe aux comptes annuels de lentreprise. Lentreprise peut dcider
dinscrire au bilan, sous forme de provision, le montant correspondant ces engagements
(C.com., art. L. 123-13 et PCG 335-1).
I. valuation du montant des engagements de retraite

Lvaluation des engagements financiers est exclue du programme officiel du DCG. Le prsent
paragraphe est purement informatif.
Dans le cas dun rgime gestion interne, lentreprise assure elle-mme le paiement des pres-
tations dfinies. Lentreprise doit valuer le montant de ses engagements de retraite, lindiquer
dans lannexe, et peut dcider de le comptabiliser dans ses comptes annuels.
Le montant des engagements de retraite de lentreprise reprsente une dette potentielle long
terme qui doit tre value la clture de lexercice, salari par salari, et en utilisant des
mthodes actuarielles pour les entreprises de plus de 250 salaris (recommandation CNC du
01/04/2003 inspire de la norme IAS 19).
Le montant de lengagement de lentreprise au titre des indemnits de dpart en retraite est
calcul partir de la formule suivante:
E= I (1 +i)n Pp Ps Na/Nf
201201TDPA0313 27
Avec les paramtres suivants:
Montant Indem- Progres- Prise en Actuali- Probabilit Probabi- Anciennet

de lenga- = nit de sion du compte sation(2) deprsence lit de actuelle
gement de dpart(1) salaire(1) des dans survie(4) Dure
retraite au charges lentreprise(3) totale(5)
31/12/N sociales(1)
E = I (1 +i)n Pp Ps Na/Nf
(1) Le montant de lindemnit I prvue est fonction du barme lgal ou conventionnel, du niveau actuel de la rmunration auquel on
applique le taux annuel daccroissement prvu, major ventuellement des cotisations sociales (lindemnit nest soumise aux cotisations
sociales que dans le cas de dpart linitiative du salari).
(2) Pour lactualisation, le taux dactualisation i doit tre cohrent avec la nature long terme de la dette. Le nombre dannes n est
celui restant courir jusqu lge de la retraite du salari.
(3) La probabilit de prsence Pp dun salari dans lentreprise lge de la retraite est estime daprs le taux de rotation de la catgo-
rie de personnel dans lentreprise.
(4) La probabilit de survie Ps du salari jusqu lge de la retraite est dtermine daprs une table statistique de mortalit.
(5) Lengagement de lentreprise envers le salari est rparti entre les exercices au prorata de lanciennet acquise par le salariNa/
Nf; cest--dire le rapport entre le nombre actuel dannes danciennet du salari Na, et le nombre futur dannes danciennet le
jour du dpart la retraite du salari Nf. Lengagement de lentreprise envers le salari augmente ainsi avec son anciennet.
Engagement au 31/12/N ?
E31/12/N I = indemnit
Entre du salari 31/12/N Dpart du salari

Na
Nf
Nf Na
I = salaire nombre de mois de salaire (1 + t)n x 1,45
Taux de progression des salaires Charges sociales
E31/12/N = I (1 + i)n Pp Ps Na/Nf
Engagement
Actualisation Probabilit Probabilit acquis au
de prsence de survie 31/12/N
Exemple applicatif
Un salari A est entr dans lentreprise en N10. Il doit partir en retraite en N+30. Son indemnit
de dpart la retraite sera de 5mois de salaire. Son salaire brut mensuel au 31/12/N slve
1500. Le taux de charges sociales de lentreprise est de 45%. Lindemnit sera soumise aux
charges sociales. Il est probable que le salaire augmentera de 4% par an en moyenne jusqu
lge de la retraite. La probabilit de dcs avant la retraite est estime 0,5% par an et la pro-
babilit de dpart volontaire 1% par an. Le taux dactualisation, compte tenu de lenvironne-
ment conjoncturel, est de 2%.
Montant de Indemnit Progres- Prise en Actuali- Probabilit Probabilit Ancien-

lengage- = de dpart sion du compte sation de pr- de survie net
ment de salaire des sence dans actuelle
retraite au charges lentreprise Dure
31/12/N sociales totale
3098 = 1500 5 1,0430 1,45 1,0230 (1 0,01)30 (1 0,005)30 10/40
28
II. Comptabilisation des engagements de retraite
A. Mention dans lannexe

Le montant des engagements de lentreprise en matire de pension, dindemnits de dpart la
retraite et avantages similaires est indiqu dans lannexe (C. com., art. L.123-13).
B. Comptabilisation de lengagement de retraite

Lentreprise peut dcider dinscrire au bilan sous forme de provision le montant correspondant
ces engagements de retraite (C. com., art. L. 123-13). Dans ce cas, lentreprise utilise le
compte153 Provisions pour pensions et obligations similaires qui est mis jour la cl-
ture de chaque exercice par une dotation ou par une reprise pour tenir compte des modifications
intervenues dans le montant des engagements depuis lexercice prcdent.
La comptabilisation des engagements de retraite sous forme de provisions est considre
comme une mthode prfrentielle par le PCG 335-1 dont le choix est pratiquement irrver-
sible. Une mthode prfrentielle est une mthode prconise par le PCG qui contribue
renforcer limage fidle et au rapprochement avec les normes IFRS.
De plus, les engagements de retraite constituent bien un passif car:
il existe une obligation certaine de lentreprise lgard dun tiers (les salaris) la date de
clture;
la date darrt des comptes, il est probable que lentreprise ait effectuer une sortie de
ressources au profit de ce tiers, sans contrepartie, au moins quivalente attendue du tiers
aprs la date de clture;
il est possible destimer de manire fiable cette sortie de ressources.
Exemple applicatif (suite)
Le montant des engagements de retraite de lentreprise envers le salari A slve 6098 au

31/12/N+1. La mise jour de la provision au 31/12/N+1, senregistre comme suit:
31/12/N+1
681 Dotation aux provisions pour risques 3000
etchargesdexploitation
153 Provisions pour pensions et obligations similaires 3000
6098 3098= 3000
C. Premire comptabilisation de la provision

pourengagementsde retraite
La comptabilisation dune provision pour engagements de retraite est facultative. Une entreprise
peut donc dcider de comptabiliser une provision pour la premire fois alors quauparavant
elle se contentait de mentionner ses engagements dans lannexe. Cette modification constitue
un changement de mthode comptable justifi par ladoption dune mthode prfrentielle.
Ce changement de mthode quimplique la premire comptabilisation de la provision ncessite
de dterminer les engagements de retraite de lentreprise avant la date de changement de
mthode ( louverture de lexercice de la premire comptabilisation de la provision).
Cet engagement, qui existait louverture de lexercice et qui navait pas t comptabilis, sera
constat sous forme de provision (crdit du compte 153 Provisions pour pensions et obliga-
tions similaires) par imputation au report nouveau. En effet, lincidence dun change-
ment de mthode comptable doit toujours tre comptabilise dans les capitaux propres
louverture de lexercice de changement de mthode.
201201TDPA0313 29
Exemple applicatif
Une entreprise dcide de provisionner les engagements de retraite pour la premire fois la
clture de lexercice N. Au 31/12/N, les engagements de retraite slvent 45000. Les enga-
gements qui existaient la clture de lexercice prcdent slevaient 30000. Ils doivent tre
comptabiliss en report nouveau.
01/01/N
119 Report nouveau 30000
31/12/N
681 Dotations aux provisions 15000
+45000 30000 = 15000
Incidence du changement Constatation dune dotation

comptabilis dans les capitaux aux provisions en rgime
propres au 1er janvier N (119 153) de croisire (681 153)
31/12/N1 31/12/N
Engagements de retraite Engagements de retraite

mentionns en annexe comptabiliss au passif en 153
Changement de mthode comptable

justifi par ladoption dune mthode
prfrentielle
D. Modification des modalits de calcul de la provision
pourengagements de retraite
Les changements dans les modalits dapplication de la mthode de calcul de la provision
pour engagements de retraite constituent un changement destimation dune mme mthode
comptable.
Ainsi, les paramtres de calcul des engagements de retraite sont priodiquement mis jour (taux
dactualisation, taux daccroissement des rmunrations, taux de rotation du personnel, proba-
bilit de survie du fait de lallongement de la dure de la vie).
Si les carts actuariels qui en rsultent restent dans une fourchette (dite corridor) de plus ou
moins 10% des engagements de lentreprise, les carts peuvent tre comptabiliss. Au-del
des limites du corridor, lexcdent est tal sur la dure dactivit moyenne rsiduelle des sala-
ris bnficiaires (recommandation CNC n2003-R.01 et norme IAS 19). Les carts sont alors
comptabiliss sous forme de provisions (681 153).
Position fiscale (pour information)
Les provisions pour charges de retraite et pour indemnits de dpart la retraite ne sont pas
dductibles (CGI, art.39-1-5). Les charges de retraite ne sont dductibles qu la date o les
prestations sont payes aux intresss. La dotation aux provisions pour engagements de
retraite (comptes 681) doit donc tre rintgre sur ltat n2058-A.
30
Section2. Lintressement des salaris
Les dispositions relatives au droit de la participation et de lintressement des salaris aux rsul-
tats de lentreprise prvoient la mise en uvre de lintressement des salaris, de la participation
des salaris aux rsultats de lentreprise et du plan dpargne entreprise.
I. Lintressement des salaris
A. Modalits
Lintressement des salaris est un rgime facultatif dont peuvent bnficier les entreprises qui
sacquittent de leurs obligations en matire de reprsentation du personnel. La mise en place de
ce rgime suppose un accord collectif. Il peut tre mis en place paralllement un systme de
participation des salaris aux rsultats de lentreprise.
La rpartition de lintressement entre les bnficiaires peut tre uniforme, proportionnelle la
dure de prsence dans lentreprise ou proportionnelle aux salaires. Quel que soit le mode de
rpartition, la part verse un salari au titre dun exercice ne peut dpasser la moiti du plafond
annuel moyen retenu pour le calcul des cotisations de Scurit sociale.
B. Comptabilisation
1. la clture de lexercice au titre duquel sont ns les droits des salaris
Lintressement est une charge de personnel enregistr en charge payer la clture de
lexercice ayant servi de base son calcul.
31/12/N
6414 Indemnits et avantages divers X
4286 Personnel Autres charges payer X
Un forfait social de 2% du montant de lintressement est comptabilis (633 impts

4386 organismes sociaux).
2. Lorsque le montant de lintressement est dfinitivement fix

Lorsque le montant de lintressement a t dfinitivement fix par lorgane charg dapprouver
les comptes de lexercice coul, lentreprise doit constater la dette envers les salaris. Les
sommes attribues sont alors soumises la CSG (7,5%) et la CRDS (0,5%), calcules sur une
assiette gale 97% des primes attribues.
xx/xx/N+1
4286 Personnel Autres charges payer X
431 Scurit sociale (CSG +CRDS) X
421 Personnel Rmunrations dues X
3. Lorsque le montant de lintressement est attribu au salari

Le montant de lintressement peut tre vers au salari ou affect au plan dpargne entreprise.
Versement au salari
xx/xx/N+1
512 Banque X
201201TDPA0313 31
Affectation au plan dpargne entreprise
xx/xx/N+1
4247 Personnel Plan dpargne entreprise X
II. Le plan dpargne entreprise
A. Modalits
Le plan dpargne entreprise est un systme dpargne collectif et facultatif offrant aux salaris
dune entreprise la possibilit de participer, avec laide de lentreprise, la constitution dun por-
tefeuille de valeurs mobilires.
Le plan dpargne entreprise peut tre aliment par:
les versements des salaris qui peuvent tre volontaires, provenir dun rgime dintressement
ou dun rgime de participation aux rsultats;
le versement par lentreprise de sommes fixes ou proportionnelles aux versements effectus par
les salaris (abondement). Lentreprise prend obligatoirement sa charge les frais de gestion du
portefeuille.
Les sommes verses dans le cadre dun plan dpargne sont indisponibles pendant une priode
au moins gale cinq ans et peuvent tre affectes lacquisition:
de titres de Sicav;
de parts de FCP (Fonds commun de placement);
de titres mis par lentreprise lors dune augmentation de capital rserve aux salaris adh-
rents au plan dpargne, ou suite au rachat par la socit de ses propres actions.
B. Comptabilisation
1. Affectation des fonds sur le plan dpargne entreprise
Contribution volontaire des salaris
xx/xx/N+1
512 Banque X
Affectation de primes dintressement par le salari

xx/xx/N+1
Affectation des fonds de participation attribus au titre de lexercice N

xx/xx/N+1
4246 Personnel Rserve spciale de participation X
32
Abondement XE Abondement attribu par lentreprise

xx/xx/N+1
647 Autres charges sociales X
431 Scurit sociale (CSG +CRDS) X
2. Prise en charge des frais de gestion du portefeuille par lentreprise
xx/xx/N+1
628 Divers X
44566 TVA X
512 Banque X
3. Investissement des fonds du plan dpargne

Acquisition de titres de Sicav ou de parts de FCP
xx/xx/N+1
512 Banque X
Acquisition de titres mis par lentreprise lors dune augmentation de capital

xx/xx/N+1
101 Capital X
1041 Prime dmission X
Acquisition de titres de lentreprise rachets au pralable

xx/xx/N+1

502 Actions propres X
La diffrence entre le cot dachat des actions sur le march et la valeur retenue pour leur attri-
bution aux salaris est comptabilise en 6783 Malis provenant du rachat dactions propres
ou 7783 Bonis provenant du rachat dactions propres.
Section3. La participation des salaris
Dans les entreprises qui emploient au moins 50 salaris, une participation aux rsultats doit
tre obligatoirement attribue.
I. Comptabilisation
A. Constatation dune charge payer

Durant lexercice N de ralisation du bnfice sur lequel la participation est calcule, les salaris
ont acquis des droits participation. Il faut donc constater un passif sous forme dune charge
payerau 31/12/N:
Dbit du compte 691 Participation des salaris.
Par le crdit du compte 4284 Dettes provisionnes pour participation des salaris aux rsultats.
201201TDPA0313 33
Exemple applicatif
la clture de lexercice N, la participation lgale des salaris slve 100000. Un accord

drogatoire attribue une participation de 150000. La participation est verse au fonds de par-
ticipation aprs un prlvement de 10000 pour la CSG et la CRDS.
31/12/N
691 Participation des salaris 150000
4284 Dettes provisionnes pour participation 150000
dessalaris aux rsultats
Un forfait social de 2% du montant de lintressement est comptabilis (633 impts

4386 organismes sociaux).
B. Dotation de la rserve spciale de participation

Durant lexercice N+1, lassemble gnrale approuve les comptes et, par voie de consquence,
approuve le montant de la participation. Il faut alors doter la rserve spciale de participa-
tion la date dapprobation des comptes:
Dbit du compte 4284 Dettes provisionnes pour participation des salaris aux rsultats.
Par le crdit du compte 4246 Rserve spciale.
AGO N+1
4284 Dettes provisionnes pour participation des salaris 150000
aux rsultats
4246 Rserve spciale 150000
C. Affectation de la rserve spciale de participation
Durant lexercice N+1, la rserve de participation est affecte lusage qui a t prvu par les
accords entre les salaris et lentreprise. Au passage, la CSG et la CRDS sont recouvres par
lUrssaf.
la date daffectation de la rserve spciale, il faut:
Dbiter le compte 4246 Rserve spciale.
Par le crdit du compte 431 Scurit sociale pour la CSG et la CDRS.
Le solde est crdit:
Au compte 1662 Fonds de participation si le montant de la participation est bloqu dans
un fond rmunr par lentreprise. Lavantage pour lentreprise est labsence de sortie dar-
gent. Les intrts verss par lentreprise constituent une charge financire.
Et/ou au compte 4247 Personnel Plan pargne Entreprise si la participation est affec-
te au Plan pargne Entreprise (PEE) de lentreprise.
Et pour les contrats conclus avant le 1erjanvier 2007:
Et/ou au compte 502 Actions propres si la participation des salaris est investie dans
des actions de lentreprise. Pour attribuer ces actions, lentreprise les achte au pralable
sur le march boursier.
Et/ou aux comptes 101 Capital et 1041 Primes dmission si la participation des
salaris est investie dans des actions de lentreprise. Pour attribuer ces actions, lentreprise
procde une augmentation de capital rserv aux salaris.
34
Et/ou au compte 512 Banque si la participation des salaris est investie dans des Sicav
ou FCP.
Et/ou au compte 1661 Comptes bloqus si laccord de participation na pas t conclu.
Un reliquat peut rester au crdit du compte 4246 Rserve spciale si la totalit de la rserve
na pu tre rpartie en raison de plafond pour chaque bnficiaire.
Courant N+1
4246 Rserve spciale 150000
431 Scurit sociale 10000
1665 Fonds de participation 140000
D. Provision pour investissement

Lentreprise peut accorder ses salaris une participation contractuelle suprieure la partici-
pation lgale due au titre de lexercice N. En contrepartie, elle peut doter une provision pour
investissement qui est fiscalement dductible au 31/12/N+1:
En dbitant le compte 687 Dotations exceptionnelles.
Par le crdit du compte 1424 Provisions pour investissements.
31/12/N+1
687 Dotations exceptionnelles 25000
1424 Provisions pour investissements 25000
(150000 100000) 50%
E. Fin dindisponibilit des droits des salaris

Les droits des salaris deviennent disponibles cinq ans (ou trois ans) aprs la rpartition de la
rserve de participation. Les salaris ont alors la libre disposition de leur participation.
Pour la participation investie dans un fonds de participation:
Dbit du compte 1662 Fonds de participation.
Par le crdit du compte 4248 Participation des salaris Comptes courants.
Pour la participation investie dans des titres de la socit ou dans des titres extrieurs (Sicav,
FCP), la fin de lincessibilit des titres ne donne lieu aucune criture comptable.
La provision pour investissement est reprise la clture de lexercice de fin dindisponibilit des
droits des salaris:
Dbit du compte 1424 Provisions pour investissements.
Par le crdit du compte 787 Reprises exceptionnelles.
201201TDPA0313 35
Droit des salaris Affectation Droits des salaris

participation de la participation disponibles
N N+1 N+6
AGO
Rserve Dotation
Charges payer 4284 provision Reprise provision
691 4284 4246 pour pour investissement
Affectation investissement 1424 787
4246 43 687 1424
et 1662
II. Calcul de la participation

Participation lgale: (B 5% C) S/VA
B: Bnfice fiscal
bnfice fiscal au taux de droit commun;
minor de lIS correspondant net de crdits dimpts;
augment de la dotation de lexercice la provision pour investissement.
C: Capitaux propres
Inclus Exclus
+Capital appel Capital non appel
+Primes lies au capital
+carts de rvaluation libre Rserve spciale de rvaluation 1976
+Rserves
+Report nouveau
Rsultat de lexercice
Subventions dinvestissement
+Provisions rglementes diminues des dotations Amortissements drogatoires
de lexercice Provision spciale de rvaluation 1976
+Provisions pour risques et charges non dductibles
fiscalement diminues de la dotation de lexercice
=Capitaux propres
S: Salaires bruts
Salaires bruts verss au titre de lexercice (DADS).
VA= Valeur ajoute
+ charges de personnel
+ impts, taxes et versements assimils
+ charges financires
+ dotations aux amortissements dexploitation et financires
+ dotations aux provisions dexploitation et financires
+ rsultat courant avant impt.
= Valeur ajoute
36
Chapitre3. Abonnement des charges

etdesproduits
Pour des besoins de gestion, les entreprises ont besoin dtablir des comptes de rsultat sur
des priodes plus courtes que lexercice (mois, trimestre). Pour que ces comptes de rsultat
soient fiables, les produits ou les charges dont les montants sont connus davance avec une
prcision suffisante (impts, assurances, contrats dentretien) peuvent tre rpartis par frac-
tions gales entre les priodes mensuelles ou trimestrielles de manire calculer des rsultats
mensuels ou trimestriels. De plus, cette rpartition facilite la liaison entre la comptabilit gnrale
et la comptabilit analytique.
Cette rpartition par fractions gales des charges et des produits entre les priodes comptables
de lexercice est appele abonnement. Les charges ou les produits rpartis par abonnement
sont enregistrs dans les comptes:
4886 Compte de rpartition priodique des charges;
4887 Compte de rpartition priodique des produits.
Dans le cas des charges, le compte 4886 est:
1. crdit pour chaque priode de la fraction des charges abonnes par le dbit du compte
concern de la classe 6;
2.dbit du montant des charges factures ou payes;
3.sold en fin dexercice par le compte de charge concern pour la diffrence entre les frais
rels et les frais abonns;
4.ventuellement modifi en cours dexercice, afin que le total des sommes inscrites au dbit
des comptes de la classe 6 soit gal, en fin dexercice, au montant rel de la charge;
5.Si le compte 4886 est dbiteur la clture de lexercice par respect du principe dindpen-
dance des exercices (la dpense dcaisse est plus importante que la charge imputable lexer-
cice), il faut le transfrer en 486 Charges constates davance, par respect du principe
dindpendance des exercices.
Le compte 4887 fonctionne de manire symtrique.
Exemple applicatif
Une entreprise prvoit de payer 240000 de contribution conomique territoriale (CET). Elle
dcide de rpartir cette charge par douzimes par le systme de labonnement mensuel. Elle
paye la contribution conomique territoriale le 15novembreN pour 255000.
Chaque mois, lentreprise abonne la charge
31/01/N
63511 Contribution conomique territoriale 20000
4886 Compte de rpartition priodique des charges 20000
240000/12= 20000
Au paiement, lentreprise enregistre la charge relle
15/11/N
512 Banque 255000
201201TDPA0313 37
Lentreprise peut:
1.Modifier labonnement pour novembre etdcembre
30/11/N
[255000 (20000 10)]/2 = 27500
2.Continuer labonnement et solder le compte dabonnement en fin dexercice
31/12/N
255000 20000 12= 15000
Chapitre4. vnements postrieurs la clture

Par application du principe dindpendance des exercices, le rsultat dun exercice doit tre
calcul en tenant compte de toutes les charges qui le concernent, mme si elles sont connues
aprs la clture de lexercice. Quand une charge trouve son origine dans lexercice clos, elle doit
lui tre rattache mme si elle est connue aprs sa clture. On dit que ces charges dcoulent
dvnements postrieurs la clture dun exercice.
Larticle L.123-20 du Code de commerce prcise que les vnements postrieurs la cl-
ture dun exercice sont ceux intervenus au cours de lexercice ou dun exercice antrieur qui
ne sont connus quentre la date de clture de lexercice et celle de ltablissement des comptes
annuels1.
Date darrt des comptes

31/12/N = date de clture
Par le conseil dadministration
Naissance de lvnement Connaissance de lvnement
Lien direct et prpondrant
Modification des comptes annuels
1. La date dtablissement des comptes annuels est la date darrt des comptes par les dirigeants
(conseil dadministration). En cas dvnements entre la date darrt des comptes et la date de ru-
nion de lassemble gnrale, les dirigeants doivent runir un nouveau conseil dadministration ou en
informer lassemble gnrale afin de modifier ventuellement les comptes.
38
Section1. vnements ayant un lien direct et prpondrant

avec lexercice clos
I. Dfinition
Le rsultat tient compte des risques et des pertes qui ont pris naissance au cours de lexer-
cice ou dun exercice antrieur, mme sils sont connus entre la date de clture de lexercice et
celle de ltablissement des comptes annuels (PCG 313-5). Pour quun passif soit comptabilis
la clture de lexercice, une obligation envers un tiers doit exister cette date (PCG 312-2).
Exemples
faits ou informations sur lexistence ou le montant dun risque;
dtermination dfinitive du prix dachat dune immobilisation rceptionne avant la clture;
expertises, valuations, cessions amenant dgager une valeur infrieure celle constate
en comptabilit;
lments dvaluation de titres, tels que perspective de ralisation ou de rentabilit rcente,
modification de conjoncture;
chute du prix de vente de produits en stocks la clture conduisant une valeur infrieure
la valeur comptable
II. Comptabilisation
Si un vnement postrieur la clture dun exercice a un lien direct et prpondrant avec des
vnements ou situations existant la clture, il doit tre rattach lexercice clos:
si lincidence financire est mesurable, les comptes doivent tre ajusts, par exemple,
par la comptabilisation dune provision pour risque ou pour dprciation, ou dun amortisse-
ment de nature exceptionnelle en fonction des informations connues postrieurement la date
de clture;
si lincidence financire nest pas mesurable, les comptes de lexercice clos ne sont pas
ajusts, mais une information est donne dans lannexe quant la nature de cet vnement
et la raison de labsence dvaluation;
si lvnement postrieur est susceptible de remettre en cause la continuit dexploitation
de lentreprise (sa capacit poursuivre son exploitation), il convient de le mentionner dans
lannexe.
31/12/N = date Date darrt 31/12/N = date Date darrt

de clture des comptes de clture des comptes
Cours = 120 Crise chute des Crance Dpt de bilan

Valeur cours cours = 80 HT = 100 risque de non
comptable = 100 recouvrement = 60 %
Lien direct et prpondrant Lien direct et prpondrant
Valeur actuelle = Prix de vente estim = 80 Provision de 60 au 31/12/N

Provision de 20 (100 80) au 31/12/N
201201TDPA0313 39
Section2. vnements nayant pas de lien direct

etprpondrant avec lexercice clos
I. Dfinition
Les vnements nayant pas de lien direct et prpondrant avec lexercice clos sont des vne-
ments qui rsultent de situations qui ont pris naissance aprs la date de clture mais avant la
date darrt des comptes.
Exemples
sinistre intervenu aprs la date de clture;
ouverture ou fermeture de branches dactivit;
fusions, scissions, apports partiels dactif;
mission de titres;
fluctuation de cours et de conjoncture sur les marchs de lentreprise
II. Comptabilisation
Si un vnement postrieur la clture dun exercice na pas de lien direct et prpondrant avec
lexercice clos, il ne doit pas tre rattach cet exercice:
le bilan et le compte de rsultat ne doivent pas tre modifis car les charges dcoulant de
ces vnements ne trouvent pas leur origine dans lexercice clos;
une information dans lannexe est obligatoire lorsque les vnements sont susceptibles de
remettre en cause la continuit de lexploitation;
linformation dans lannexe nest pas obligatoire quand la continuit de lexploitation
nest pas remise en cause. Cependant, selon lOEC si lvnement a des incidences finan-
cires significatives et si leur connaissance est ncessaire la bonne information concernant
lactivit et la situation financire de lentreprise, il importe den faire mention dans lannexe.
Nota bene
Ces vnements, mme sils nont aucune incidence sur ltablissement des comptes annuels,
doivent, dans tous les cas, tre exposs dans le rapport de gestion.
Pour un sinistre
31/12/N = date de clture Date darrt des comptes
Tout va trs bien, Incendie dprciation

Madame des actifs, manque gagner
la Marquise ! et remise en cause
de la continuit dexploitation
Pas de lien direct et prpondrant

mais remet en cause
la continuit dexploitation
Pas de dprciation au 31/12/N

et mention dans lannexe au 31/12/N
40
vnements postrieurs la clture
Lien direct
OUI NON
et prpondrant
avec lexercice
clos ?
Remise
OUI Incidence NON OUI en cause de NON
financire la continuit de
mesurable ? lexploitation ?
OUI Incidence
financire
significative ?
NON
Ajustement du bilan
Mention dans lannexe Rapport de gestion
et du compte de rsultat
Chapitre5. Contrats long terme

Dfinition
Un contrat long terme est un contrat:

spcifiquement ngoci dans le cadre dun projet unique portant sur la construction ou la
ralisation dun bien ou dun service ou dun ensemble complexes de biens ou de services
(PCG 380-1);
dont lexcution stend sur au moins deux exercices comptables (PCG 380-1).
En principe, seuls peuvent tre rattachs au rsultat dun exercice les produits raliss la
date de clture de cet exercice. Cest le principe de rattachement des produits au rsultat de
lexercice nonc dans larticle L. 223-21 du Code de commerce. Ainsi, par exemple, les pres-
tations continues telles que les loyers doivent tre comptabilises sur la priode courue au fur et
mesure de leur excution.
Cependant, pour les contrats long terme, il est possible, sur dcision de gestion de lentre-
prise, de comptabiliser le bnfice sur une opration partiellement ralise.
31/12/N
Dbut du contrat Fin du contrat
Contrat cheval sur au moins deux exercices

= contrat long terme
201201TDPA0313 41
Section1. Principes de comptabilisation des contrats

longterme
La comptabilisation la clture dun exercice du bnfice ralis sur une opration partiellement
excute peut se faire selon deux mthodes:
la mthode de lachvement;
la mthode de lavancement.
Principes de comptabilisation des contrats long terme
Mthode Principe de comptabilisation Position du PCG
Lentreprise ne comptabilise le chiffre Cette mthode est conforme aux principes
daffaires que lorsque lexcution gnraux du PCG car le rsultat provenant
de lachvement ducontrat est acheve. du contrat long terme nest pris en compte
Le produit nest donc constat que lors de lachvement du contrat
qulachvement du contrat. (livraison du bien).
Lentreprise comptabilise un chiffre La mthode de lavancement est la
daffaires partiel au fur et mesure mthode prfrentielle(1) car elle conduit
delavancement ducontrat. une meilleure information. La dcision
de lavancement
Le produit est donc constat au fur dadopter la mthode de lavancement
et mesure delexcution du contrat. porte sur tous les contrats en cours cette
date (PCG 380-1-IX).
(1) La mthode lavancement est la seule mthode admise par la norme internationale IAS 11.
Le choix de la mthode lavancement constitue un changement de mthode comptable

conduisant une meilleure information. Le choix de cette mthode est pratiquement irrversible.
Section2. Comptabilisation des contrats

longtermebnficiaires
I. La mthode de lachvement
Lentreprise comptabilise les produits lorsque le contrat est excut, cest--dire lors de la
livraison du bien ou de lachvement du service (principes gnraux du PCG).
A. En cours dexcution du contrat

Comme pour toute production de bien ou de service non termine la clture dun exercice, les
encours se rapportant au contrat long terme doivent tre valoriss et comptabiliss la clture
de chaque exercice. Aucun bnfice nest ainsi comptabilis par respect du principe de spara-
tion des exercices.
B. En fin de contrat
Lors de la livraison du bien ou de lachvement du service, lentreprise facture le produit. Le
bnfice est ainsi comptabilis uniquement sur lexercice dachvement du contrat.
Exemple applicatif
La socit Hraklion sous-traite la fabrication de matriels industriels de prcision. Un matriel

lui a t command en avril N, et la date de livraison dfinitive est prvue en octobre N+1.
Les informations suivantes concernant ce contrat de longue dure vous sont communiques:
cot de production cumul au 31/12/N 550000

cot de production cumul au 31/12/N+1 1000000
prix de vente ferme et dfinitif 1200000
42
En appliquant la mthode de lachvement, nous obtenons les critures suivantes:

En cours dexcution du contrat: exercice N
31/12/N
331 Produits encours 550000
71331 Variation des produits encours 550000
Prise en compte des produits encours
Compte de rsultat au 31/12/N

Charges Produits
Charges de production 550000 Encours de production de bien 550000
Total 550000 Total 550000
Incidence sur le rsultat 0
La mthode de lachvement na donc pas dincidence sur le compte de rsultat de lexercice en cours.
En fin de contrat: exercice N+1
01/01/N+1
71331 Variation des produits encours 550000
Annulation des produits encours au 31/12/N
10/N+1
411 Clients 1435200
701 Vente de produits finis 1200000
4457 tat TVA collecte 235200
Facturation client
Compte de rsultat au 31/12/N+1

Charges Produits
Charges de production 450000 Encours de production de bien 550000

Ventes de produits 1200000
Incidence sur le rsultat 200000
Incidence sur le rsultat au 31/12/N 0
Incidence sur le rsultat au 31/12/N+1 200000
Rsultat sur contrat 200000
Le rsultat bnficiaire de 200000 a t comptabilis uniquement lachvement du contrat.
Dbut Fin
31/12/N
du contrat du contrat
Cots = 550 K Cots = 450 K
331 713 : 550 713 331 : 550 411 701 : 1 200 K
Compte de rsultat pour N Compte de rsultat pour N + 1

En cours de produits : + 550 En cours de produits : 550
Cots de production : 550 CA factur : + 1 200
Rsultat : 0 Cots de production : 450
Rsultat : + 200
Le rsultat est bien constat lachvement par application du principe comptable

de rattachement des charges aux produits (ou indpendance des exercices)
201201TDPA0313 43
II. La mthode de lavancement

Lentreprise comptabilise la clture de lexercice le produit correspondant la part du contrat
long terme partiellement excut condition quil soit possible destimer de faon fiable le
rsultat terminaison. Le rsultat sur le contrat est donc constat au fur et mesure de
lavancement du contrat.
La possibilit destimer de faon fiable le rsultat terminaison repose sur les trois critres sui-
vants (PCG 380-1-VI):
La possibilit didentifier clairement le montant total des produits du contrat.
La possibilit didentifier clairement le montant total des cots imputables au contrat.
Lexistence doutils de gestion, de comptabilit analytique et de contrle interne permettant de
valider et de rviser, au fur et mesure de lavancement, les estimations de charges, de pro-
duits et de rsultats.
Le produit correspondant la part du contrat partiellement excut est dtermin en fonction du
degr davancement des travaux estim la clture de lexercice.
Cot des travaux raliss la clture
Degr davancement des travaux
Cot total estim
Dans notre exemple, nous obtenons:
550 000
Degr davancement des travaux au 31/12/N= = 55%
1000 000
A. En cours dexcution du contrat

Lentreprise comptabilise la clture de lexercice un chiffre daffaires estim en fonction du
degr davancement des travaux au dbit dun compte de produits recevoir: 4181. Clients,
factures tablir.
Chiffre daffaires estim = Chiffre daffaires global Degr davancement des travaux
au31/12/N prvu au 31/12/N
Lentreprise obtient ainsi un rsultat estim en fonction de lavancement des travaux:
Rsultat estim en fonction = Chiffre daffaires estim Cot de production engag
delavancement des travaux au31/12/N au31/12/N
au 31/12/N
Il ne faut donc surtout pas comptabiliser la clture de lexercice, les encours se rapportant au
contrat long terme.
dfaut de pouvoir estimer de faon fiable le rsultat terminaison, le montant estim du chiffre
daffaires la clture de lexercice est limit celui des charges ayant concouru lexcution du
contrat. Aucun rsultat nest donc dgag en cours de contrat.
B. En fin de contrat
Lors de la livraison du bien ou de lachvement du service, lentreprise facture le produit. Les
produits recevoir antrieurement comptabiliss sont annuls.
En appliquant la mthode de lavancement classique, nous obtenons les critures suivantes:

En cours dexcution du contrat: exercice N
Chiffre daffaires ralis au 31/12/N
Chiffre daffaires total 1200000
Degr davancement des travaux au 31/12/N 55%
Chiffre daffaires partiel 660000
44
31/12/N
4181 Clients, factures tablir 789360
701 Ventes de produits 660000
44587 TVA sur factures tablir 129360
Chiffre daffaires ralis au 31/12/N
Compte de rsultat au 31/12/N

Charges Produits
Charges de production 550000 Ventes de produits 660000
Incidence sur le rsultat: 110000
En fin de contrat: exercice N+1
01/01/N+1
44587 TVA sur factures tablir 129360
4181 Clients, factures tablir 789360
Contre-passation du produit recevoir de fin N
10/N+1
411 Clients 1435200
701 Vente de produits finis 1200000
4457 tat TVA collecte 235200
Facturation client
Compte de rsultat au 31/12/N+1
Charges Produits
Charges de production 450000 Ventes de produits 1200000
660000
Incidence sur le rsultat: 90000
Incidence sur le rsultat au 31/12/N 110000

Incidence sur le rsultat au 31/12/N+1 90000
Rsultat sur contrat 200000
Le rsultat global du contrat est rparti sur les deux exercices.
Dbut Fin
31/12/N
4 181 701 : 660 701 4 181 : 660 411 701 : 1 200
CA au 31/12/N = 1 200 x 550/1 000 = 660 K
CA total Degr
provisionnel davancement
201201TDPA0313 45
Dbut Fin
31/12/N
4 181 701 : 660 701 4 181 : 660 411 701 : 1 200

CA : + 660 CA = + 1 200 660 = + 540
Cots de production : 550 Cots de production : 450
Rsultat : = 110 Rsultat : = 90
+ 110 en N et 90 en N + 1 = 200 = rsultat sur contrat
III. Passage de la mthode de lachvement

lamthodedelavancement
Le passage de la mthode de lachvement la mthode de lavancement constitue un chan-
gement de mthode comptable. Lincidence de ce changement de mthode comptable doit
tre comptabilise dans les capitaux propres au 1erjanvier de lexercice de changement. Par
simplification, nous ne prenons pas en compte lincidence de limpt exigible.
Lentreprise passe de la mthode de lachvement la mthode de lavancement en N+1. Si elle

avait appliqu la mthode de lavancement en N, elle aurait constat un rsultat de 110000
(voir le compte de rsultat au 31/12/N avec la mthode de lavancement). Ce rsultat doit tre
comptabilis dans les capitaux propres au 1erjanvier N+1.
01/01/N+1
Au final:
Lincidence du changement de mthode comptable (110000) est bien comptabilise dans
les capitaux propres.
Les encours sont extourns car dans la mthode de lavancement on ne doit pas constater
dencours.
Le rsultat de N+1 sera bien de 90000. Le principe dindpendance des exercices est bien
respect.
Nota bene
Incidence de limpt exigible: Le rsultat de 110000 est imposable et gnre donc un
impt sur les socits 33,1/3% de 36667 (110000 33,1/3%). Ce passif peut tre
constat sous forme dune provision pour impt si on prend en compte lincidence de limpt
exigible. Lincidence sur les capitaux propres nest plus que de 73333 (110000 36667).
Lcriture prcdente devient:
46
01/01/N+1
155 Provision pour impts 36667
Incidence du changement de mthode

comptable dans les capitaux propres
110 report nouveau
Mthode de lachvement Mthode de lavancement
Changement de mthode comptable justifi par ladoption

dune mthode prfrentielle
Dbut Fin
31/12/N
Rsultat en N Au 1er janvier N + 1

Ralit : achvement 0
Si avancement 110 701 660
Incidence du changement + 110 331 550
Comptabilisation en N 110 110

Ralit : achvement : 331 pour 550
Si avancement : 701 pour 660
Section3. Comptabilisation des contrats

longtermedficitaires
I. valuation des provisions

Par application du principe de prudence, la perte prvisionnelle correspondant lexcution
dun contrat long terme doit tre provisionne pour sa totalit.
Provision = Perte = Cot des travaux supports augment Prix de vente

pour perte prvisionnelle des cots prvisionnels prvisionnel
La perte prvisionnelle est comptabilise en:

provision pour dprciation des encours de production (39x Provision pour dprciation
des travaux en cours) hauteur de la perte sur cot de production en fonction du degr
davancement des travaux;
provision pour risque (1518 Provisions pour risques) pour lventuel excdent du montant
de la perte probable par rapport la provision pour dprciation des encours de production.
201201TDPA0313 47
La perte prvisionnelle constitue bien, pour partie, un passif qui doit tre provisionne car:
il existe une obligation certaine de lentreprise lgard dun tiers (le client du contrat) la
date de clture;
la date darrt des comptes, il est probable que lentreprise ait effectuer une sortie de
ressources au profit de ce tiers, sans contrepartie au moins quivalente attendu du tiers aprs
la date de clture (la perte sur le contrat);
il est possible destimer de manire fiable cette sortie de ressources.
Exemple applicatif
La socit Hraklion sous-traite la fabrication de matriels industriels de prcision. Un matriel

lui a t command en avril N, et la date de livraison dfinitive est prvue en octobre N+1.
Les informations suivantes concernant ce contrat de longue dure vous sont communiques:
Cot de production cumul au 31/12/N 550000

Cot de production cumul au 31/12/N+1 980000
Frais de commercialisation en N+1 20000
Prix de vente ferme et dfinitif 720000
Calcul de la perte prvisionnelle

Prix de vente 720000
Charges de production 980000
Valeur de lencours au 31/12/N 550000
Charges engager en N+1 430000
980000
Charges de commercialisation 20000
Cot total du contrat 1000000
Perte prvisionnelle 280000
Provision constituer
Degr davancement des travaux au 31/12/N=
Valeur de l' encours au 31/12 /N 550 000
55 %
Cot total du contrat 1000 000
Provision pour dprciation

Prix de vente 720000
Cot total 1000000
Marge ngative sur cot total 280000
Degr davancement des travaux au 31/12/N 55%
Montant de la provision pour dprciation 154000
Provision pour risques
Perte totale 280000
Provision pour dprciation 154000
Montant de la provision pour risques 126000
II. Comptabilisation des provisions

Lentreprise enregistre les mmes critures que celles comptabilises pour les contrats bnfi-
ciaires. De plus, elle comptabilise la perte prvisionnelle sous forme de provision.
Dans la mthode de lachvement, elle comptabilise une provision pour dprciation des encours
de production (681 39x) ET une provision pour risques (681 1518).
48
Dans la mthode de lavancement, elle comptabilise uniquement une provision pour risques
(681 1518). En effet, la perte sur cot de production nest pas provisionne puisquun encours
de production nest pas constat dans la mthode de lavancement.
Dbut Fin
31/12/N
CA factur : 720 K
Perte ralise Perte future
Perte prvisionnelle totale x degr Perte prvisionnelle totale perte

davancement = ralise au 31/12/N =
(1 000 720) x 550/1 000 = 154 K 280 154 = 126 K
681 39x pour 154 au 31/12/N 681 1 518 pour 126 au 31/12/N
Provisions au 31/12/N = 154 + 156 = 280 = perte totale prvisionnelle = 720 (550 + 450)
Dbut Fin
31/12/N
Cots = 550 K Cots = 450
33x 713x : 550 713 33x : 550 411 701 : 720

681 393x : 154 393x 781 : 154
681 1 518 : 126 1 518 781 : 126

En cours de produits : + 550 En cours de produits : 550

Cots de production : 550 CA factur : + 720
Provisions (154 + 126) : 280 Cots de production : 450
Rsultat : 280 Reprise provisions : + 280
Rsultat : +0
Toute la perte de 280 est constate au 31/12/N !
Dbut Fin
31/12/N
4 181 70x : 396 70x 4 181 : 396 411 701 : 720
CA au 31/12/N = 720 x 550/1 000 = 396
CA total Degr
provisionnel davancement
201201TDPA0313 49
Dbut Fin
31/12/N
4 181 70x : 396 70x 4181 : 396 411 701 : 720

681 1 518 : 126 1 518 781 : 126

CA : + 396 CA = + 720 396 = + 324
Cots de production : 550 Cots de production : 450
Provisions : 126 Reprise provisions : + 126
Rsultat : = 280 Rsultat : =0
Toute la perte de 280 est constate au 31/12/N !
III. Passage de la mthode de lachvement

lamthodedelavancement
Le passage de la mthode de lachvement la mthode de lavancement constitue un chan-
gement de mthode comptable. Lincidence de ce changement de mthode comptable doit
tre comptabilise dans les capitaux propres au 1erjanvier de lexercice de changement.
Lentreprise passe de la mthode de lachvement la mthode de lavancement en N+1. Quelle

applique la mthode de lachvement ou la mthode de lavancement en N, elle constate tou-
jours la perte prvisionnelle totale de 280000. Le changement de mthode comptable na
donc pas dincidence sur les capitaux propres au 1erjanvier N+1.
01/01/N+1
3931 Dprciation encours 154000
Au final:
Lincidence du changement de mthode comptable na pas dincidence sur les capitaux
propres.
Les encours et la dprciation des encours sont extourns car dans la mthode de lavance-
ment on ne doit pas constater dencours.
Le rsultat de N+1 sera bien de 0. Le principe dindpendance des exercices est bien respect.
50
Dbut Fin
31/12/N
Rsultat en N Au 1er janvier N + 1

Ralit : achvement 280
Si avancement 280 701 396
Incidence du changement 0 393 154
Comptabilisation en N 331 550
Ralit : achvement : 331 pour 550 110 0
393 pour 154
Si avancement : 701 pour 396
Chapitre6. Changements comptables

Le principe de permanence des mthodes permet la comparaison des informations comp-
tables et financires.
Larticle L. 123-17 du Code de commerce a donn une base juridique au principe de perma-
nence des mthodes:
moins quun changement exceptionnel nintervienne dans la situation du commerant,
personne physique ou morale, la prsentation des comptes annuels comme les
mthodes dvaluation retenues ne peuvent tre modifies dun exercice lautre. Si
des modifications interviennent, elles sont dcrites et justifies dans lannexe.
Larticle L. 123-17 du Code de commerce affirme le principe de la permanence des mthodes,

tout en indiquant quun changement de mthode est possible si un changement exception-
nel intervient dans la situation du commerant.
Lavis du CNC n97-06, intgr dans le PCG, a dfini les diffrentes catgories de changements
comptables.
Section1. Dfinition des changements comptables
I. Les changements de mthode comptable

Les changements de mthode comptable concernent:
les mthodes et rgles dvaluation;
les mthodes et rgles de prsentation des comptes.
Les changements de mthode comptable ne sont autoriss que dans trois cas:
Changement de rglementation dcid par lautorit comptente et qui simpose lentit.
Changement exceptionnel intervenu dans la situation de lentit et obtention dune meilleure
information financire.
Adoption dune mthode prfrentielle conduisant par dfinition une meilleure information.
201201TDPA0313 51
Les changements
Dfinition Exemples
demthode comptable
Changement Changement de rglementation Publication dun guide comptable
derglementation dcid par lautorit comptente professionnel dans le secteur
et qui simpose lentit(1). delentreprise.
Changement exceptionnel Changement exceptionnel Admission de titres sur un march
dans la situation intervenu dans la situation rglement qui peut conduire
delentitetobtention delentit ou dans le contexte adopter les rgles gnralement
dunemeilleure conomique, industriel acceptes dans le secteur dactivit
information financire oufinancier, et obtention considr.
dunemeilleure information Changement dactionnaire la suite
financire(2) compte tenu de lentre dans un groupe qui peut
desvolutions intervenues conduire adopter les mthodes
(PCG130-5). comptables du nouvel actionnaire.
Adoption dune mthode Adoption dune mthode Le PCG(4) prvoit deux mthodes
prfrentielle prfrentielle(3) conduisant prfrentielles:
pardfinition une meilleure Choix de la mthode lavancement
information (PCG 120-4). dans les contrats long terme.
Constitution dune provision pour
engagements de retraite.
(1) Entreprise commerciale, association
(2) La nouvelle mthode doit aboutir une meilleure information. Le changement exceptionnel de situation ne suffit pas justifier le chan-
gement de mthode.
(3) Le choix dune mthode prfrentielle est pratiquement irrversible.
(4) Les comptes consolids prvoient dautres mthodes prfrentielles: activation du crdit-bail, inscription des carts de conversion
dans le rsultat financier
II. Changement destimations et de modalits dapplication

Une estimation est rvise si les circonstances sur lesquelles elle tait fonde sont modifies
par suite de nouvelles informations ou dune meilleure exprience. La modification des
modalits pratiques dapplication des mthodes et principes comptables est assimile aux
changements destimation.
Exemples
Rvisions de plans damortissements existants du fait de conditions dexploitation modifies.
Nouvelle apprciation des charges incorporables dans le cot de production des stocks du
fait de nouvelles conditions dexploitation.
Modification des rgles dvaluation des stocks (PEPS, CUMP) la suite dun changement
dans les conditions dapprovisionnement.
III. Correction derreurs

Les corrections derreurs rsultent derreurs, domissions matrielles ou dinterprtations erro-
nes. La remise en cause dune estimation nest considre comme une correction derreur que
si lestimation avait t fonde sur des donnes manifestement errones, compte tenu des infor-
mations disponibles lpoque.
IV. Changement doptions fiscales

Les options fiscales ont pour objet de permettre lentreprise doptimiser lapplication des rgles
fiscales. Les changements doptions fiscales ne constituent pas des changements comptables.
52
Exemples
Constatation ou reprise anticipe damortissements drogatoires, de provisions pour hausse
de prix.
Amortissement exceptionnel sur logiciels acquis.
Section2. Comptabilisation des changements de mthodes
I. Information dans lannexe
A. Information sur les changements de mthodes comptables

Les changements de mthode comptable doivent tre dcrits et justifies dans lannexe
(C. com., art. L.123-17). Toutes les informations ncessaires la comprhension des change-
ments de mthode doivent tre donnes dans lannexe, notamment leur justification et les
effets sur les rsultats et les capitaux propres des exercices prcdents.
Exemple applicatif
La socit Ferry a modifi la mthode dvaluation de ses stocks de marchandises pour larrt
des comptes au 31/12/N. Jusquau 31/12/N1, les stocks taient valus selon la mthode du
Cot moyen pondr (CMP). Le changement dactionnaire la suite de lentre dans un groupe
a conduit lentreprise adopter les mthodes comptables du nouvel actionnaire qui prvoient la
mthode du premier entr, premier sorti (PEPS ou FIFO) pour valoriser les stocks. Par simplifica-
tion, nous ne prenons pas en compte lincidence de limpt exigible.
Les informations suivantes vous sont communiques:
valuation des stocks

Stock CUMP PEPS
Au 01/01/N1 2500 3000
Au 31/12/N1 2800 3500

Variation des stocks en N1 300 500
Au 31/12/N 3600 3800
Variation des stocks en N 800 300
Comptes de rsultat (extraits)

N1 N
Produits dexploitation 20000 25000
Charges dexploitation (hors variation de stocks) 15000 12000
Rsultat financier 800 200
Quand le changement de mthode est dcid au cours dun exercice N, les comptes annuels
(bilan et rsultat) de lexercice N sont tablis selon la nouvelle mthode alors que les comptes de
lexercice N1 avaient t tablis et publis selon lancienne mthode.
Afin dassurer une meilleure comparaison des comptes de lexercice N avec ceux de lexer-
cice prcdent N1, les comptes annuels de lexercice N1 doivent tre retraits en leur appli-
quant la nouvelle mthode. Les comptes annuels N1 retraits sont prsents dans lannexe.
201201TDPA0313 53
Lannexe des comptes annuels devra contenir les informations suivantes:
1.Comparaison des comptes de rsultat N et N1 tablis avec la nouvelle mthode

dvaluation des stocks (PEPS)
N1 N
Produits dexploitation 20000 25000
Variation des stocks 500 300
Charges dexploitation 15000 12000
Rsultat exploitation 5500 13300
Rsultat financier 800 200
Rsultat courant avant impts 4700 13500
IS sur rsultat courant (33,1/3%) 1567 4500
Rsultat courant aprs impt 3133 9000
2. Incidence du changement de mthode sur les postes du bilan et du compte de

rsultat de lexercice N1
Postes du compte de rsultat
Variation des stocks en CUMP 300
Variation des stocks en PEPS 500
Incidence sur le rsultat dexploitation 200
Incidence sur lIS 33,1/3% 67
Incidence sur le rsultat net 133
Postes du bilan
Incidence sur le stock au 31/12/N1 700
Incidence sur les capitaux propres 467
Dont
incidence sur le rsultat net 133
incidence sur les rserves 333
B. Information sur les changements destimation
etleschangements doptions fiscales
Les changements destimation et les changements doptions fiscales doivent tre dcrits et
justifies dans lannexe. Toutes les informations ncessaires la comprhension des change-
ments doivent tre fournies dans lannexe.
C. Information sur les corrections derreurs

Lannexe doit indiquer la nature des erreurs corriges au cours de lexercice.
Si les erreurs corriges sont relatives un exercice antrieur, les comptes annuels de lexercice
antrieur doivent tre retraits. Les informations comparatives donnes dans lannexe doivent
tre retraites pro forma lorsquelles sont affectes par lerreur corrige.
II. Comptabilisation des changements de mthodes
A. Changement de mthode comptable

Si lentreprise change de mthode comptable au cours dun exercice N, les comptes de lexer-
cice au 31/12/N1 qui ont t tablis selon lancienne mthode ne peuvent pas tre modifis car
ils sont intangibles. Cependant, il faudra bien comptabiliser lincidence du changement de
54
mthode sur la situation existant louverture de lexercice N (cest--dire la diffrence entre les
comptes au 31/12/N1 tablis selon lancienne mthode, et les comptes au 31/12/N1 tablis
selon la nouvelle mthode).
Lincidence du changement de mthode sur la situation existant louverture de lexercice N est
impute au compte 11 Report nouveau. Il naffecte pas le rsultat.
partir de lexemple prcdent
Lincidence de la variation des stocks sur lexercice N est globalement la suivante:
Stocks au 31/12/N1 selon lancienne mthode (CUMP)* 2800

Stocks au 31/12/N selon la nouvelle mthode (PEPS) 3800
Incidence sur le rsultat (1) 1000
* Les comptes sont intangibles.
Elle peut sanalyser en deux composantes:
Lincidence lie au changement de mthode
Stocks au 31/12/N1 selon lancienne mthode (CUMP) 2800
Stocks au 31/12/N1 selon la nouvelle mthode (PEPS) 3500
Incidence du changement de mthode (2) 700
Lincidence lie la variation de stock
Stocks au 31/12/N1 selon la nouvelle mthode (PEPS) 3500
Stocks au 31/12/N selon la nouvelle mthode (PEPS) 3800
Variation de stock en N avec la nouvelle mthode (3) 300
On vrifie que: (1) = (2) +(3)
Les critures concernant les stocks la clture de lexercice Nsont les suivantes.
1.criture de changement de mthode
31/12/N
370 Stocks de marchandises 700

Retraitement du stock au 01/01/N (voir ci-avant)
2.criture ordinaire de variation de stocks
31/12/N
6037 Variation des stocks 3500
Contre-passation du stock initial valu selon
lanouvelle mthode (PEPS) (voir ci-avant)
31/12/N
6037 Variation des stocks 3800
Constatation du stock final valu selon la nouvelle
mthode (PEPS) (voir ci-avant)
201201TDPA0313 55
B. Comptabilisation des changements destimation,

deschangements doption fiscale et des corrections derreurs
Les changements destimation et les changements doptions fiscales sont sans effet sur les
exercices antrieurs. Les capitaux propres louverture de lexercice du changement ne sont
donc pas modifis. Lincidence du changement sur lexercice en cours est enregistre dans les
comptes de rsultat lexercice.
En cas de correction dune erreur ayant eu une incidence sur des postes de capitaux propres,
autres que le rsultat, lcart doit tre imput dans les postes de capitaux propres concerns.
Les changements
Comptabilisation
demthode
Changements de mthode Lincidence du changement de mthode sur la situation existant
comptable louverture de lexercice N est impute dans les capitaux propres
aucompte 11 Report nouveau ds louverture de lexercice.
Ilnaffecte pas le rsultat.
Changement destimations Lincidence du changement sur lexercice en cours est enregistre
etde modalits dapplication dans les comptes de rsultat de lexercice.
Correction derreurs
Changement doptions En cas de correction dune erreur ayant eu une incidence sur des
fiscales postes de capitaux propres, autres que le rsultat, lcart doit tre
imput dans ces postes de capitaux propres.
Incidence du changement Constatation dune dotation

comptabilis dans les capitaux aux provisions en rgime
propres au 1er janvier N (119 153) de croisire (681 153)
31/12/N 1 31/12/N
Engagements de retraite Engagements de retraite

mentionns en annexe comptabiliss au passif en 153
Changement de mthode comptable justifi par ladoption
dune mthode prfrentielle
Chapitre7.Les missions de gaz effet de serre

Section1. Prsentation
Dans le cadre du protocole de Kyoto sur la limitation des gaz effet de serre, le Code de lenvi-
ronnement a cr une procdure dattribution et de ngociation de quotas dmission de gaz
effet de serre.
Ltat attribue gratuitement chaque anne aux industriels des quotas qui reprsentent des droits
dmission dune certaine quantit de gaz. Le plan national daffectation des quotas (PNAQ)
dfinit un montant maximal de quotas rparti par secteur dactivit. La Caisse des dpts et
consignations tient un registre national des quotas.
Lors de lmission des gaz, lentreprise a lobligation de rendre des quotas ltat. En fin dan-
ne, au plus tard le 30avril, lentreprise restitue ltat le nombre de quotas correspondant la
quantit de gaz quelle a mise au cours de lanne. Lentreprise peut tout moment acheter des
56
quotas sur un march organis (BlueNext) ou de gr gr une autre entreprise qui dispose
de quotas en excs.
Si lentreprise na pas suffisamment rendu de quotas pour couvrir ses missions dclares, le
prfet inflige une amende de 100 par tonne de CO2 manquante. Le paiement nest pas libra-
toire: lentreprise devra quand mme acheter les quotas manquants.
Un industriel qui met peu de gaz peut vendre sur un march organis, dautres industriels, des
quotas dont il na pas besoin pour son exploitation. Les industriels acheteurs de quotas pourront
ainsi mettre davantage de gaz.
Les quotas sont attribus par tranche annuelle et par priode. la fin de chaque priode annuelle,
les quotas utiliss sont annuls mais immdiatement remplacs par de nouveaux quotas. Leur
dure dutilisation est donc indtermine.
La comptabilisation des quotas suit le rglement n2012-03 du 4octobre 2012 de lANC
(Autorit des normes comptables).
Section2. Analyse comptable des quotas
Lanalyse comptable des quotas de CO2 dans le rglement du 4octobre 2012 de lANC diff-
rencie:
Un modle conomique de production: les entreprises achtent des quotas de CO2 en
fonction de leur niveau dmission pour satisfaire la contrainte de les restituer ltat.
Un modle conomique de ngoce: les entreprises achtent volontairement des quotas de
CO2 dans lobjectif de les vendre et de raliser des plus-values.
Les quotas sont des actifs car ce sont des lments du patrimoine que lentit contrle du fait
dvnements passs et dont elle attend des avantages conomiques futurs.
Dans le cadre dune activit conomique de production, les quotas, comme les matires pre-
mires, sont indispensables lactivit de production. Cependant, les quotas sont des lments
sans substance physique qui ne peuvent pas tre consomms physiquement dans le processus
de production. Ils ont donc la nature de stocks de matires premires administratives.
Dans le cadre dune activit conomique de ngoce, les quotas, comme les marchandises,
sont indispensables lactivit de ngoce. Ils ont donc la nature de stocks destins la vente.
Pour le modle conomique de production:
Les quotas sanalysent comme une matire premire administrative, value son cot
dacquisition et comptabilise en stock. Les quotas sont rputs tre consomms au fur et
mesure des missions. Ils sont donc sortis des stocks au fur et mesure des missions suc-
cessives. Les quotas peuvent tre acquis postrieurement la production. Les quotas allous
ont une valeur nulle.
Lobligation dacqurir des quotas du fait du niveau dmission est un passif qui steint avec
lachat des quotas. Lobligation de restitution ltat de ces quotas nest pas constitutive dun
passif.
Pour le modle conomique de ngoce, les quotas sont enregistrs en stock au cot dacqui-
sition. Lors de leur cession, les plus ou moins-values sont portes en rsultat dexploitation.
Les entreprises doivent justifier leur modle conomique. Si les deux modles coexistent,
elles devront ventiler les quotas utiliss selon chaque modle par une gestion de portefeuilles
distincts ou au moyen doutils de contrle interne appropris.
Le rglement du 4octobre 2012 de lANC sapplique aux exercices ouverts compter du 1erjan-
vier 2013. La premire application constitue un changement de mthode comptable justifi
par un changement de rglementation.
201201TDPA0313 57
Deux modles conomiques ou business model

Modle Production Modle Ngoce
Achat des Impos Volontaire
quotas Li lactivit de production Distinct de lactivit de production
Finalit de Remplir les obligations lies aux Raliser des plus-values
lachat des missions de gaz effet de serre
quotas
Effets de Augmente le cot de production Na pas dincidence sur le cot de
lachat des Assure la conformit la rglementation production
quotas Dgage une marge
Restitution Preuve de la conformit aux N/A
des quotas obligations lies aux missions
ltat
Cessions des Cessions occasionnelles justifies en cas de: Pas de restrictions
quotas Rsorption des excdents suite une
rvision la baisse des prvisions.
Optimisation du cot de production
Nature Stock de matires premires Stock destin la vente
comptable des administratives
quotas
Dprciation Dprciation si cot de production > valeur Dprciation si cot de dacquisition >
des quotas actuelle des produits finis valeur actuelle des stocks de ngoce
Quotas allous Valeur nulle N/A
Section3. Comptabilisation
I. Pour le modle production
A. Quotas allous
Les quotas allous ont une valeur nulle et nont pas dincidence comptable.
Exemple
Les cimenteries Alpha ont reu de ltat 10000 quotas estims 25.
Comme les quotas ont une valeur nulle, il ny a pas dcriture comptable.
B. Achat des quotas

Les quotas sont comptabiliss en stocks pour leur cot dacquisition. Le cot dacquisition des
quotas constitue une charge de production.
Exemple suite
Les cimenteries Alpha ont achet sur le march 5000 quotas 30.
601x Matires premires administratives 150000

512 Banque 150000
58
C. linventaire
1. mission de CO2 suprieure aux quotas dtenus
Exemple suite
Au cours de lexercice, les cimenteries Alpha ont mis 15500tonnes de CO2.

Comme les missions de CO2 (15500 tonnes) sont suprieures aux quotas dtenus
(10000+5000= 15000):
lentit na pu restituer que 15000 quotas ltat en fin dexercice;
elle a pay une pnalit de 50000 (500 100);
elle doit acqurir 500 quotas dans le but de les restituer ltat.
a.Enregistrement de lamende
Lamende est comptabilise en charge.
6712 Amende environnementales 50000

512 Banque 50000
b.Enregistrement des quotas dmission acqurir

Lobligation dacqurir les quotas dans le but de les restituer ltat gnre un passif, car elle
se traduit par une sortie de ressources futures sans contrepartie quivalente.
601x Matires premires administratives 15000

449 Quotas dmission acqurir 15000
Ce passif sera annul lors de lachat des quotas correspondant.

2. mission de CO2 infrieure aux quotas dtenus
Exemple suite
Au cours de lexercice, les cimenteries Alpha ont mis 14500tonnes de CO2.

Comme les missions de CO2 (14 500 tonnes) sont infrieures aux quotas dtenus
(10000+5000= 15000), tous les quotas acquis ne sont pas consomms. Il faut valuer le
stock de quotas restant utiliser et reportables sur lexercice suivant. Lvaluation des quotas
suit la mthode FIFO ou CUMP car ce sont des articles interchangeables.
la cloture de lexercice, les quotas ont une valeur de 28.
a.Constatation du stock de quotas

En appliquant la mthode FIFO, nous obtenons:
311x Stock de matires premires administratives 15000

601xx Variation de stock de matires premires 15000
administratives
201201TDPA0313 59
b.Dprciation du stock de quotas

Si le cot dentre des quotas dpasse leur valeur actuelle, une dprciation doit tre constate.
la clture de lexercice, les quotas ont une valeur de 28. Comme le cot dacquisition des
quotas (30) dpasse leur valeur actuelle (28), une dprciation doit tre enregistre hauteur
de: 500 quotas (30 28)= 1000.
681 Dprciation des stocks de matires premires 1000

administratives
311x Dprciation des stocks de matires premires 1000
administratives
c.Cot de production des quotas
Origine des quotas Cot retenir

Quotas allous +Cot nul
Quotas acquis sur le march +Prix dachat des quotas
quivalents quotas produits par lentit +Cot de production des quivalents quotas
=Cot de production des quotas
II. Pour le modle ngoce
A. Achat des quotas

Les quotas sont comptabiliss en stocks pour leur cot dacquisition.
Exemple suite
Les cimenteries Alpha achtent sur le march 5000 quotas 30.
607x Quotas destins la vente 150000

512 Banque 150000
B. Vente des quotas
Exemple suite
Les cimenteries Alpha vendent sur le march 4500 quotas 35.
512 Banque 157500

707x Vente de quotas 157500
60
C. linventaire
1. Constatation dun stock
Tous les quotas ne sont pas vendus.
Il faut valuer le stock de quotas restant vendre. Lvaluation des quotas suit la mthode FIFO
ou CUMP car ce sont des articles interchangeables.
Exemple suite
37x Stock de quotas destins la vente 15000

6037 Variation de quotas destins la vente 15000
2. Dprciation du stock de quotas

Si le cot dacquisition des quotas dpasse leur valeur actuelle, une dprciation doit tre
constate.
Exemple suite
la clture de lexercice, les quotas ont une valeur de 28. Comme le cot dacquisition des
quotas (30) dpasse leur valeur actuelle (28), une dprciation doit tre enregistre hauteur
de: 500quotas (30 28)= 1000.
681 Dprciation des stocks de matires premires 1000

administratives
311x Dprciation des stocks de matires premires 1000
administratives
201201TDPA0313 61
7
partie
Les oprations financires
etlesengagements financiers
Dans ce cours nous tudions les oprations financires suivantes:

le crdit-bail qui est un mode de financement de lacquisition dune immobilisation;
les engagements financiers qui peuvent modifier le patrimoine de lentreprise.
Chapitre1. Le crdit-bail
Le crdit-bail est une opration de locations de biens mobiliers ou immobiliers qui donne la
facult au locataire den acqurir tout ou partie moyennant un prix convenu lavance tenant
compte, pour partie au moins, des versements effectus titre de loyers (loi du 2juillet 1966).
Le crdit-bail constitue donc une opration de location assortie dune promesse de vente
du bien au locataire lexpiration de la priode de location. Le prix de vente tient compte des
redevances verses.
Signature Leve
du contrat option dachat
Approche juridique : location : 612x 512 Acquisition : 21x 512

Approche conomique : activation du crdit-bail Amortissement : 681 281x
annexe aux comptes annuels Cession ultrieure :
compta engagements hors bilan prix de cession : 512 775

sortie de lactif : 675 x
281x x
21x x
Lentit devient propritaire
On fait abstraction de la TVA.
Section1. Comptabilisation du crdit-bail

pendantlapriodede location
I. Comptabilisation
Pour lenregistrement comptable des oprations de crdit-bail, le PCG retient donc une analyse
juridique: lopration de crdit-bail est une location assortie dune promesse de vente.
Le bien reste donc la proprit du bailleur, et napparat pas au bilan du locataire.
Les redevances doivent tre enregistres en charges, comme pour tout contrat de location, au
dbit des comptes 6122. Crdit-bail mobilier ou 6125. Crdit-bail immobilier.
Un contrat de crdit-bail permet lentreprise de disposer du contrle de limmobilisation et
den attendre des avantages conomiques futurs. Cette immobilisation devrait faire partie de
son patrimoine comptable, mme si elle ne fait pas partie de son patrimoine juridique, et devrait
tre inscrite lactif du bilan. Cependant, le rglement du CRC sur les actifs (rglement n2004-
06 du CRC du 23/11/04) a exclu tous les contrats de location au sens de IAS 17.
201201TDPA0313 63
II. Annexe
Pour la prsentation de lannexe, le PCG sinspire dune analyse conomique: lopration de
crdit-bail est un moyen de financement de lacquisition dune immobilisation. Limmobilisation
devrait donc tre inscrite lactif du bilan du locataire avec pour contrepartie une dette finan-
cire au passif (position prconise par la norme n17 de lIASC). Cest la raison pour laquelle
les informations suivantes doivent figurer dans lannexe:
Valeur des biens pris en crdit-bail au moment de la signature du contrat.
Redevances payes:
montant des redevances payes au cours de lexercice;
montant cumul des redevances payes au cours des exercices prcdents.
Amortissements qui auraient t enregistrs si lentreprise avait t propritaire de ces biens:
dotation au titre de lexercice;
cumul des dotations au titre des exercices prcdents.
Redevances restant payer, ventiles selon leur chance:
un an au plus;
plus dun an et cinq ans au plus;
plus de cinq ans.
Prix dachat rsiduel des biens.
Ces informations sont ventiles selon les postes du bilan dont auraient relev les biens concer-
ns. (Linformation peut tre prsente selon le modle de lexemple 1.)
Nota bene
Les entreprises bnficiant du rgime simplifi de prsentation de lannexe indiquent unique-
ment le montant des redevances restant payer en distinguant les oprations de crdit-bail
mobilier et les oprations de crdit-bail immobilier, ainsi que le montant des engagements reus.
Exemple applicatif
Le 1erjuillet N, une entreprise souscrit un contrat de crdit-bail mobilier portant sur une machine-
outil dune valeur de 180000F HT. Cette machine est mise immdiatement sa disposition par
la socit de crdit-bail. Les caractristiques du contrat sont les suivantes:
Dure de vie conomique de 5anset amortissement linaire.
Paiement de 6 redevances semestrielles de 58000F HT chacune. La premire redevance est
paye le 1erjuillet N.
Le prix de la leve de loption dachat au 1erjuillet N+3 est de 48000 HT.
Enregistrement durant lexercice N
01/07/N
6122 Crdit-bail mobilier 58000
44566 tat TVA dductible sur autres biens et services 11368
512 Banque 69368
Prsentation de lannexe au 31/12/N+2

Lensemble immobilier est inscrit lactif de lentreprise lors de la leve de loption.
Redevances Amortissements(1) Redevances restant payer

Prix
Postes Valeur Cumul des Cumul des Plus dun an
de de jusqu Plus de dachat
dubilan dorigine exercices exercices et moins
lexercice lexercice un an 5ans rsiduel
prcdents prcdents de5ans
Terrains
/
Installations
180000 116000 174000 36000 54000 58000 0 0 48000
techniques
(1) N: 180000 20% 6/12= 18000; N+1: 180000 20% = 36000; N+2: 180000 20% = 36000.
64
Section2. Comptabilisation du crdit-bail

quandlelocatairelve loption dachat
I. Crdit-bail mobilier
Lorsque le locataire lve loption dachat, il devient propritaire du bien qui doit donc tre inscrit
lactif de son bilan pour son cot dacquisition. Le cot dacquisition est gal au prix vers la
socit de crdit-bail lors de la leve de loption dachat. Le locataire rcupre lventuel dpt
de garantie. La position fiscale est identique.
Le bien est alors amorti par la socit acheteuse sur la dure probable dutilisation dtermine
la date de la leve de loption. Cette dure damortissement peut tre diffrente de la dure
dutilisation rsiduelle dans la socit bailleresse. Sur le plan fiscal, lamortissement dgressif ne
peut pas tre pratiqu dans la mesure o il sagit dun bien doccasion.
Lentreprise lve loption dachat.

Le bien est port lactif du bilan pour son cot dacquisition qui est gal au prix dachat rsiduel
stipul dans le contrat de crdit-bail.
01/07/N+3
215 Installations techniques, matriels 48000
etoutillagesindustriels
44562 tat TVA dductible sur immobilisations 9408
512 Banque 57408
Le bien est amorti sur la dure probable dutilisation qui est de 2ans (qui correspond galement
la dure de vie restant courir chez la socit bailleresse; elle pourrait estimer que la dure
probable dutilisation est de 4ans). Le bien nest pas admis au bnfice de lamortissement
dgressif.
31/12/N+3
68112 Dotation aux amortissements 12000
desimmobilisationscorporelles
2815 Amortissement du matriel et outillage industriels 12000
48000 1/2 6/12= 12000
II. Crdit-bail immobilier

Lorsque le locataire lve loption dachat, il devient propritaire dun ensemble immobilier (terrain
+construction) qui doit donc tre inscrit lactif de son bilan pour son cot dacquisition. Les
rgles comptables sont les mmes quen matire de crdit-bail mobilier.
Cependant, le rgime fiscal du crdit-bail immobilier peut entraner la constatation dune provi-
sion pour impt et dun amortissement drogatoire.
A. Rgime fiscal du crdit-bail immobilier

Sur le plan fiscal, lors de la leve de loption dachat, une fraction des loyers antrieurement
dduits peut tre rintgre dans les rsultats imposables du locataire lorsque le prix de leve
de loption dachat est infrieur la valeur rsiduelle de limmeuble. La valeur rsiduelle est la
201201TDPA0313 65
valeur initiale du bien diminue des amortissements que le locataire aurait pratiqus sil avait t
propritaire de limmeuble.
Le montant de cette rintgration est gal la diffrence entre la valeur rsiduelle de limmeuble
et le prix de leve de loption dachat.
En contrepartie de cette rintgration, lamortissement peut tre pratiqu par lacqureur sur la
valeur rsiduelle de limmeuble.
B. Consquences comptables du rgime fiscal

ducrditbailimmobilier
1. Provision pour impt
Lors de la leve de loption, lentreprise doit rintgrer son rsultat fiscal la diffrence entre le
prix de leve de loption et la valeur rsiduelle. Il en rsulte une charge importante dimpt que
lentreprise peut provisionner pendant toute la priode de location. La charge dimpt est ainsi
tale sur toute la dure du contrat de crdit-bail immobilier.
Cette provision nest pas fiscalement dductible puisque limpt provisionn nest pas dduc-
tible (IS).
Nota bene
Une entreprise individuelle, ou une socit limpt sur le revenu, ne constitue pas cette pro-
vision pour impt puisque limpt d au titre des bnfices raliss est un impt personnel au
chef dentreprise ou aux associs selon le cas.
En principe la provision pour impt ne peut tre constitue que si lentreprise applique la mthode
de limpt diffr dans ses comptes individuels, ce qui est rare. Aucune provision ne doit tre
constitue si lentreprise applique la mthode de limpt exigible.
2. Amortissement drogatoire
En comptabilit, lamortissement pour dprciation est calcul sur le cot dacquisition, cest--
dire le prix de leve de loption.
En fiscalit, lamortissement dductible est calcul sur la valeur rsiduelle.
La diffrence entre lamortissement fiscal et lamortissement conomique est comptabilise en
amortissement drogatoire. Cet amortissement drogatoire est donc gal la fraction des loyers
rintgrs amortie sur la dure dutilisation. Le cumul des amortissements drogatoires et des
amortissements pour dprciation sera suprieur la valeur brute de la construction inscrite au
bilan en fin de priode damortissement.
Exemple applicatif
Une socit signe le 1er janvier N un contrat de crdit-bail immobilier avec une SICOMI pour
financer un ensemble immobilier dont le cot slve 2000000 (dont 500000 pour le ter-
rain). La dure de vie probable de la construction est de 25ans.
La dure du crdit-bail est de 18ans. Les redevances sont trimestrielles, dun montant de
57000 HT et payables davance (premier versement le 01/01/N).
Une leve doption est possible au 1erjanvier N+18 pour une somme globale de 700000.
Lensemble immobilier est inscrit lactif de lentreprise lors de la leve de loption.
Le prix dacquisition est de 700000. Ce prix doit tre ventil entre le terrain et la construction:
Le prix est dabord affect au terrain, dans la limite de sa valeur dorigine: 500000
Le solde est considr comme constituant le prix dachat de la construction: 200000
700000
66
01/01/N+18
211 Terrain 500000
213 Construction 200000
512 Banque 700000
Pendant la priode de location, une provision pour impt peut tre constitue si lentre-
prise applique la mthode de limpt diffr dans ses comptes individuels.
Si la socit a dcid de lever loption dachat en fin de contrat, elle sera impose sur la diff-
rence entre le prix de loption dachat et la valeur rsiduelle de lensemble immobilier au 1erjan-
vier N+18 (NB: Le prix de la leve de loption dachat est affect en priorit au terrain).
Terrain
Valeur nette comptable au 01/01/N+18: 500000
Prix de leve de loption: 500000
Rintgration fiscale: 0
Construction
Valeur nette comptable au 01/01/N+18: 420000
Brut: 1500000
Amortissement: 1500000 4% 18= (1080000)
420000
Prix de leve de loption: 200000

Rintgration fiscale: 220000
La rintgration totale de 220000 entranera une imposition gale :

220000 33,1/3%= 73333.
Par application du principe de prudence, la socit doit provisionner cette charge dimpt sur la
dure du contrat de crdit-bail. La provision pour impt comptabiliser la clture de chaque
exercice slve donc : 73333/18ans= 4074 (prorata temporis ventuellement).
31/12/N+
6875 Dotations aux provisions pour risques 4074
etchargesexceptionnels
155 Provisions pour impts 4074
Lors de la leve de loption, lensemble immobilier est inscrit lactif de lentreprise, et la

provision pour impt est reprise.
Inscription du bien lactif
Le prix dacquisition est de 700000. Ce prix doit tre ventil entre le terrain et la construction:
Le prix est dabord affect au terrain, dans la limite de sa valeur dorigine: 500000
Le solde est considr comme constituant le prix dachat de la construction: 200000
700000
01/01/N+18
211 Terrain 500000
213 Construction 200000
512 Banque 700000
201201TDPA0313 67
Reprise de la provision pour impt

Pour la dtermination du rsultat fiscal de lexercice N+18, la socit doit rintgrer 220000.
Ce qui entranera une charge dimpt sur les socits de 73333. La provision constitue pour
faire face cet impt devient donc sans objet. Elle doit faire lobjet dune reprise la clture de
lexercice N+18.
31/12/N+18
155 Provision pour impt 73332
7875 Reprises sur provisions pour risques 73332
etchargesexceptionnels
4074 18= 73332
Un amortissement drogatoire sera comptabilis pour lexercice de leve de loption et les exer-
cices suivants.
Lamortissement fiscalement dductible est calcul sur la valeur rsiduelle

de la construction 4200001/7= 60000
Lamortissement conomique est calcul sur la valeur inscrite lactif
2000001/7= 28571
La diffrence est comptabilise en amortissement drogatoire 31429
31/12/N+18
2813 Amortissements des constructions 28571
31/12/N+18
68725 Dotation aux amortissements drogatoires 31429
145 Amortissements drogatoires 31429
Nous pouvons constater que:

lamortissement drogatoire est gal la fraction des loyers rintgrs amortie sur la dure
dutilisation: 220000 1/7= 31429;
le cumul des amortissements drogatoires et des amortissements pour dprciation sera
suprieur la valeur brute de la construction inscrite au bilan en fin de priode damortisse-
ment: (28571 +31429) 7ans= 420000.
Immeuble en crdit-bail et provision pour impts

Signature Leve
Location : 612x 512
Lentit devient propritaire de limmeuble : 211 et 213 512

Et paie un IS (IR) : + VNC de limmeuble
Option
chaque exercice au 31/12 : = Rintgrations extra-comptable
6 875 155 : IS/dure de location(1) 33,1/3 % (taux de lIS)
= IS 695 444
/dure de location
On fait abstraction de la TVA. (1) Si comptabilisation impts diffrs.
68
Immeuble en crdit-bail et amortissements

Signature Leve
Location : 612x 512 Lentit devient propritaire de limmeuble : 211 et 213 512
Et lamortit (construction) :
+ Amort. fiscal = VNC/dure rsiduelle

Amort. co. = Option/dure rsiduelle 681 2813
= Amort. drogatoire 687 145
chaque exercice au 31/12 :
6 875 155 : IS/dure
de location
On fait abstraction de la TVA.
Section3. Comptabilisation de la cession dune immobilisation

qui a t acquise en fin de contrat de crdit-bail
Limmobilisation acquise lors de la leve de loption dachat est inscrite lactif de lentreprise.
La cession de cette immobilisation se comptabilise comme une cession normale dimmobilisation:
la valeur nette comptable du bien calcule au jour de la cession est enregistre au dbit du
compte 675. Valeur comptable des lments dactif cds;
le prix de cession est enregistr au crdit du compte 775. Produits des cessions dlments de
lactif;
les amortissements drogatoires, pour le crdit-bail immobilier, doivent tre repris au crdit du
compte 78725. Reprises sur amortissements drogatoires.

La socit cde le 1erjuillet N+22 lensemble immobilier quelle avait acquis le 1erjanvier N+18
par leve de loption dachat. Le prix de cession est fix 1250000 (dont 550000 pour le
terrain).
Comptabilisation des amortissements conomiques et drogatoires jusqu la date de la
cession
01/07/N+22
68112 Dotation aux amortissements 14285,70
2813 Amortissements des constructions 14285,70
200000 1/7 6/12= 14285,70
01/07/N+22
68725 Dotation aux amortissements drogatoires 15714,30
145 Amortissements drogatoires 15714,30
220000 1/7 6/12= 15714,30
201201TDPA0313 69
Comptabilisation de la cession et reprise des amortissements drogatoires

la date de la cession, les comptes concernant lensemble immobilier prsentent les soldes
suivants:
211 Terrain 500000

213 Constructions 200000
2813 Amortissements des constructions 200000 1/7 4,5= 128571
145 Amortissements drogatoires 220000 1/7 4,5= 141429
01/07/N+22
675 Valeurs comptables des lments dactif cds 571429
2813 Amortissements des constructions 128571
211 Terrain 500000
213 Constructions 200000
01/07/N+22
462 Crances sur cession dimmobilisation 1250000
775 Produits des cessions dlments dactif 1250000
01/07/N+22
145 Amortissements drogatoires 141429
78725 Reprises sur amortissements drogatoires 141429
Cot dacquisition
immobilisation Loyer Loyer Option dachat
(1 + i)1
(1 + i)2
(1 + i)n
Cot dacquisition = loyer (1 + i)1 + loyer (1 + i)2

+ + (loyer + prix de leve de loption dachat) (1 + i)n
i = Taux de Rendement Interne Brut
Chapitre2. Les engagements financiers

Section1. Dfinition
Les engagements sont des droits et des obligations dont la ralisation conditionnelle (exemple:
une caution donne non encore appele) ou ultrieure (exemple: une commande prise auprs
dun fournisseur) peut modifier le montant ou la consistance du patrimoine de lentreprise.
Comme le patrimoine de lentreprise nest pas immdiatement affect par ces oprations, ces
engagements ne peuvent pas faire lobjet dun enregistrement dans les comptes de bilan et de
rsultat. Cest la raison pour laquelle ces engagements sont frquemment qualifis dengage-
ments hors bilan.
70
Les engagements hors bilan ont fait lobjet de lavis n24 du Conseil suprieur de lOrdre des
experts-comptables du 13fvrier 1991.
On distingue:
les engagements de garantie reus ou donns, assortis de srets personnelles (aval, cau-
tion, ducroire, endos) ou de srets relles (nantissement, hypothques);
les engagements rciproques: commande de marchandises ou dimmobilisations, vente
sous condition suspensive, crdit-bail;
les engagements en matire de pensions, retraites en faveur du personnel et des manda-
taires sociaux.
Section2. Comptabilisation
Les entreprises nont pas lobligation de tenir une comptabilit des engagements. Le PCG pr-
voit deux possibilits de suivi des engagements hors bilan:
soit par un recensement priodique, principalement la clture de lexercice;
soit par lutilisation de comptes spciaux (comptes 80. Engagements).
Les entreprises doivent assurer le suivi uniquement des engagements significatifs ou ceux
dont la mention est expressment prescrite par un texte de loi ou un rglement.
De plus, si lengagement conduit des charges prvisibles la clture de lexercice, une provi-
sion pour risques doit tre constitue (exemple: la caution donne une filiale dont la situation
financire sest fortement dgrade doit tre constate par une provision pour risques).
I. Comptes dengagements prvus

parlePlancomptablegnral
801. Engagements donns par lentreprise
8011.Avals, cautions, garanties.
8014.Effets circulant sous lendos de lentreprise.
8016.Redevances de crdit-bail restant courir.
80161.Crdit-bail mobilier.
80165.Crdit-bail immobilier.
8018.Autres engagements donns.
802.Engagements reus par lentreprise
8021.Avals, cautions, garanties.
8024.Crances escomptes non chues.
8026.Engagements reus pour utilisation en crdit-bail.
80261.Crdit-bail mobilier.
80265.Crdit-bail immobilier.
8028.Autres engagements reus.
809.Contrepartie des engagements
8091.Contrepartie 801.
8092.Contrepartie 802.
II. Fonctionnement des comptes dengagements

Engagements donns: le compte 801 est crdit par le dbit du compte 8091.
Engagements reus: le compte 802 est dbit par le crdit du compte 8092.
Engagements rciproques: le compte 802 est dbit par le crdit du compte 801.
201201TDPA0313 71
III. Information dans lannexe sur les engagements

Linformation sur les engagements est prsente dans lannexe sous forme de tableaux (voir cas
dapplication suivant pour un modle) ou sous forme de commentaires.
Les engagements doivent tre classs par nature sans cumul pour les oprations de nature dif-
frente, et sans compensation pour des oprations de sens diffrent.
Exemple applicatif
Lentreprise Baychimo a effectu les oprations suivantes:

le 10janvier, lentreprise sest porte caution pour un emprunt bancaire de 600000 effectu
par une de ses filiales;
le 12janvier, un emprunt de 2000000 est effectu auprs dune banque qui a exig en
garantie une hypothque dun immeuble valu 2500000;
le 19janvier, commande dune immobilisation pour un prix de 250000. La machine est livre
le 20fvrier, accompagne de sa facture;
le 2mars, le PDG de la socit accorde son aval pour une couverture de 80000;
le 5mars, remise lescompte deffets de commerce chance du 31mars, pour 180000.
Le 31mars, il ny a pas deffets escompts impays;
le 1eravril, souscription dun contrat de crdit-bail portant sur un matriel industriel. Le matriel
aurait pu tre acquis pour 350000 et amorti linairement en cinq ans. Le contrat prvoit une
redevance payable chaque dbut de trimestre de 30000 pendant quatre ans, la premire
tant payable la signature du contrat.
Les engagements financiers de lentreprise Baychimo peuvent tre constats dans une
comptabilit en partie double si elle tient des comptes dengagements.
La caution et lhypothque sont des engagements donns par lentreprise.
10/01/N
8091 Contrepartie du 801 600000
8011 Avals, cautions, garanties donnes 600000
Caution sur emprunt bancaire
12/01/N
8011 Avals, cautions, garanties donnes 2000000
Hypothque accorde sur immeuble
Lors de la commande de limmobilisation, lentreprise Baychimo sengage en payer le prix

alors que le fournisseur sengage livrer le bien: il sagit dengagements rciproques. Les
comptes dengagements disparaissent lors de la livraison.
19/01/N
8028 Autres engagements reus 250000
8018 Autres engagements donns 250000
Commande dune immobilisation
20/02/N
8018 Autres engagements donns 250000
8028 Autres engagements reus 250000
Livraison de limmobilisation
Laval accord est un engagement reu.
72
02/03/N
8021 Avals, cautions, garanties reues 80000
Aval accord par le PDG
Les effets escompts sont la fois des engagements donns (engagement de tout endosseur
de la lettre de change de payer le porteur) et des engagements reus (engagement du tir ou des
prcdents endosseurs de payer la socit Baychimo en cas de recours du porteur contre celle-
ci). Il ne sagit pas dengagements rciproques puisque les tiers engags ne sont pas les mmes.
05/03/N
8024 Crances escomptes non chues 180000
Effets escompts non chus
Id
8014 Effets circulant sous lendos de lentreprise 180000
Effets escompts non chus
la date dchance des effets, les engagements financiers cessent. Il faut donc solder les
engagements.
31/03/N
8024 Crances escomptes non chues 180000
Effets chus
Id
8014 Effets circulant sous lendos de lentreprise 180000
Effets chus
Par la signature du contrat de crdit-bail, lentreprise sest engage payer des redevances
(engagement donn= 30000 15= 450000). En contrepartie, elle peut utiliser le matriel
industriel (engagement reu= 350000).
01/04/N
80261 Engagements reus pour utilisation en crdit-bail 350000
mobilier
Valeur du matriel en crdit-bail
Id
80161 Redevances de crdit-bail mobilier restant courir 450000
Redevances restant courir
En fin dexercice, lentreprise doit constater la perte de valeur du matriel utilis (amortissement
conomique= 350000 20% 9/12= 52500).
201201TDPA0313 73
31/12/N
80261 Engagements reus pour utilisation en crdit-bail 52500
mobilier
Amortissement conomique
Les informations fournir dans lannexe peuvent tre prsentes dans les tableaux suivants:
Engagements donns
Au profit de
Catgories
Total Autres
dengagements Dirigeants Filiales Participations Autres
entreprises lies
Avals, cautions,
2600000 600000 2000000
garanties
Total 2600000 600000 2000000
Engagements reus
Accords par
Catgories
Total Autres
entreprises lies
Avals, cautions,
80000 80000
garanties
Total 80000 80000
Si limmobilisation navait pas t livre au 31/12/N, le tableau suivant de lannexe aurait t

servi comme suit:
Engagements rciproques
Effectus avec
Catgories
Total Autres
entreprises lies
Immobilisations 250000
250000
recevoir
Total 250000 250000
Remarque
Les engagements de crdit-bail font lobjet dune information spcifique.
Chapitre3. La rvaluation libre

Section1. Principes gnraux
Par application du principe des cots historiques, le cot dentre des immobilisations lac-
tif est dfinitif.
Cependant, afin que les comptes annuels donnent une image fidle de son patrimoine, lentre-
prise peut procder la rvaluation de ses immobilisations. Cette rvaluation est appele
rvaluation libre car les modalits dapplication sont souples.
La rvaluation libre porte sur lensemble des immobilisations corporelles et financires:
les immobilisations incorporelles sont donc exclues: il nest pas possible de rvaluer le
fonds de commerce ou les marques, par exemple;
toutes les immobilisations corporelles et financires doivent tre rvalues ou aucune: il
nest pas possible de rvaluer un immeuble de manire isole, par exemple.
74
Section2. Lors de la rvaluation
La diffrence entre la valeur actuelle et la valeur nette comptable de limmobilisation rvalue

constitue lcart de rvaluation comptabilis dans les capitaux propres dans le compte
1052 cart de rvaluation libre.
Les ventuels amortissements drogatoires doivent tre repris lors de la rvaluation, en
principe, 145 787.
Exemple applicatif
Un terrain est inscrit lactif pour 80. Sa valeur actuelle au 31/12/N, date de la rvaluation, est
de 100.
Valeur actuelle 100

VNC 80
cart de rvaluation 20
211 Terrain 20
1 052 cart de rvaluation 20
Exemple applicatif
Un matriel a t acquis le 01/01/N pour un cot dacquisition de 100. Ce matriel est amorti en
linaire sur 10ans. Sa valeur actuelle au 31/12/N+6, date de la rvaluation, est de 90. En fisca-
lit, ce matriel a bnfici dun amortissement exceptionnel sur 12mois.
201201TDPA0313 75
Section3. Aprs la rvaluation
Lamortissement conomique correspond la valeur actuelle sur la dure rsiduelle damortis-

sement, la date de la rvaluation.
Dotation aux amortissements au 31/12/N+7

Valeur actuelle la date de la rvaluation (a) 90
Dure rsiduelle damortissement (b) 3 ans
Dotation (a)/(b) 30

2 815 Amortissement des immobilisations 30
En cas de bnfice, lcart de rvaluation est transfr en rserve distribuable concurrence

du supplment damortissement relatif la partie rvalue de limmobilisation.
Transfert en rserve distribuable au 31/12/N+7

Dotation aprs rvaluation 30
Dotation avant rvaluation 10
Transfert en rserve distribuable 20
1 052 cart de rvaluation 20

1 068 Autres rserves 20
Section4. Cession dun bien rvalu
La cession dune immobilisation rvalue se comptabilise comme la cession dune immobilisa-
tion ordinaire. Ainsi, pour la cession dun matriel rvalu, les critures suivantes seront comp-
tabilises:
681 2815 pour le complment damortissement jusqu la date de la cession;
675 et 2815 215 pour sortir limmobilisation de lactif;
512 ou 462 775 et 44571 pour le prix de cession.
Le solde de lcart de rvaluation libre doit tre transfr un poste de rserve distribuable.
1052 1068 pour solder lcart de rvaluation libre.
76
Exercice autocorrig
Ne pas envoyer la correction

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Exercice
nonc
Rpondez ces questions sans laide de votre cours et sans notes. Vous consacrerez au test
60minutes au maximum.
Pour la correction, mettez un point par bonne rponse. valuez ensuite votre score.
TRAVAIL FAIRE
1.Les sigles suivants sont usuels dans le processus de normalisation. De mmoire, donnez
la signification de ces sigles.
1.IASB
2.IFRS
3.ANC
4. H3C
5.PCG
6.OEC
7.CNCC
8.AMF
9.APE
10.US GAAP
11.UK GAAP
12.ISA
13.ARC
14.EFRAG
15.SEC
16.FASB
17.OICV
2.Rpondez aux questions suivantes en justifiant votre rponse.
1.Donnez la dfinition dune mthode prfrentielle.
2.Citez deux mthodes prfrentielles.
3.Comment est comptabilise lincidence dun changement de mthode comptable?
4.La modification des paramtres de calcul des engagements de retraite constitue-t-il un chan-
gement de mthode comptable?
5.La dfinition dun passif rsulte de linterprtation des normes IAS-IFRS. Cette dfinition sap-
plique-t-elle une trs petite entreprise?
6.Le caractre irrcouvrable dune crance dont lentreprise a connaissance enfvrier N+1 a-t-
il une consquence sur les comptes arrts au 31dcembre N?
7.Un chef comptable salari dune entreprise du BTP peut-il, en tant dclar comme conseil,
tenir la comptabilit et remplir les dclarations fiscales dartisans dans le BTP, pendant son
temps libre?
8.Un commissaire aux comptes peut-il raliser des actes de commerce?
9. La rvision lgale des comptes dune cooprative agricole doit-elle tre effectue par un
commissaire aux comptes inscrit?
201201TDPA0313 77
10.Un commissaire aux comptes facture 50000 pour laudit lgal dune socit. Ces hono-
raires sont adapts limportance des diligences mettre en uvre. Un jeune confrre peut-il
accepter, au terme du mandat de lactuel commissaire aux comptes, de rviser les comptes pour
20000?
11.Un rseau cre des synergies: une mission ponctuelle dingnierie financire russie dans le
cadre dune fusion permet dobtenir le mandat rcurent de commissaire aux comptes du groupe
sans verser de commission dapporteur daffaires. Vrai ou faux (mentionnez deux lments)?
12.Une directive europenne simpose-t-elle aux tats membres comme un rglement europen?
13.Un passif est constat si lentreprise a une obligation certaine lgard dun tiers la date
de clture. Une proposition de rectification fiscale qui parvient aprs la date de clture (31/12/N)
et concernant un redressement en matire de TVA collecte non dclare sur lexercice N, ne
peut donc pas tre prise en compte?
14.La rserve spciale de participation est-elle dote, comme les autres rserves, lors de laf-
fectation du rsultat.
15.La possibilit destimer de faon fiable le rsultat terminaison dans la mthode de lavan-
cement, repose sur trois critres. Citez ces critres.
16. dfaut de pouvoir estimer de faon fiable le rsultat terminaison, quel est le rsultat
dgag en cours de contrat avec la mthode de lavancement?
17.Les changements de mthode comptable ne sont autoriss que dans trois cas. Citez ces
trois cas.
18.Les quotas dmission de gaz effet de serre sont des actifs incorporels. Pourquoi?
19. quel principe droge un changement de mthode comptable?
20.Un contrat est long terme uniquement sil a une dure suprieure 12mois?
21.Lentreprise qui accorde ses salaris une participation contractuelle suprieure la partici-
pation lgale due, peut doter une provision pour investissement. Cette provision rpond-elle la
dfinition dun passif?
22.Les provisions pour gros entretien et grandes rvisions ne constituent pas un passif selon la
norme 37 de lIASB. Pourquoi?
23.LOEC et la CNCC sont placs sous la tutelle du ministre de la justice?
Corrig
1. Les sigles suivants sont usuels dans le processus de normalisation. De mmoire,
donnez la signification de ces sigles.
1. IASB: International Accounting Standard Board
2.IFRS: International Financial Reporting Standard
3.ANC: Autorit des normes comptables
4.H3C: Haut Conseil du commissariat aux comptes
5.PCG: Plan comptable gnral
6.OEC: Ordre des experts-comptables
7.CNCC: Compagnie nationale des commissaires aux comptes
8.AMF: Autorit des marchs financiers
9.APE: Personne faisant appel public lpargne
10.US GAAP: United States Generally Accepted Accounting Principles
11.UK GAAP: United Kingdom Generally Accepted Accounting Principles
12.ISA: International Standard Audit
13.ARC: Accounting Regulation Committee
14.EFRAG: European Financial Reporting Advisory Group
15.SEC: Securities and Exchange Commission
16.FASB: Financial Accounting Standard Board
17.OICV: Organisation internationale des commissions de valeur
2. Rpondez aux questions suivantes en justifiant votre rponse.

1.Une mthode prfrentielle est une mthode prconise par le PCG qui contribue renforcer
limage fidle et au rapprochement avec les normes IFRS.
78
2.Deux mthodes prfrentielles:

Mthode de lavancement.
Engagements de retraite provisionns.
3.Lincidence dun changement de mthode comptableest comptabilise dans les capitaux
propres louverture de lexercice de changement de mthode.
4.La modification des paramtres de calcul des engagements de retraite ne constitue pas
un changement de mthode comptable mais un changement destimation et de modalits
dapplication.
5.La dfinition dun passif qui rsulte de linterprtation des normes IAS-IFRS sapplique
toutes les entreprises car elle a fait lobjet dun rglement sur les actifs.
6.Une provision pour dprciation de la crance client doit tre provisionne au 31 dcembre
N car le caractre irrcouvrable a un lien direct et prpondrant avec lexercice clos.
7.Un chef comptable salari dune entreprise du BTP ne peut pas tenir la comptabilit et
remplir les dclarations fiscales dartisans dans le BTP, car les missions de rvision contractuelle
ne peuvent tre proposes qu un expert-comptable inscrit lOEC.
8.Un commissaire aux comptes ne peut pas raliser dactes de commerce car cela risque-
rait de porter atteinte son indpendance.
9.La rvision lgale des comptes dune cooprative agricole peut tre effectue par un
rviseur agricole qui nest pas ncessairement un commissaire aux comptes inscrit.
10.Un niveau dhonoraires de 20000 risquerait de compromettre la qualit des travaux. Le
commissaire aux comptes ne peut pas accepter un niveau dhonoraires.
11.Faux car la prestation dingnierie financire par un membre du rseau peut affecter lind-
pendance du commissaire aux comptesqui ne peut accepter la mission. La commission dap-
porteur daffaires rsulte dun dmarchage qui est interdit.
12.Une directive europenne ne simpose pas aux tats membres. Elle doit dabord tre
transpose en droit interne par les tats membres. Le rglement europen est dapplication
immdiate.
13.La proposition de rectification fiscale peut tre provisionne au 31/12/N car cet v
nement postrieur la clture a un lien direct et prpondrant avec lexercice clos.
14.La rserve spciale de participation est dote par solde dun compte de charge payer
car elle a la nature dune dette vis--vis des salaris et non dune rserve affecte lautofinan-
cement de lentreprise.
15.La possibilit destimer de faon fiable le rsultat terminaison repose sur trois cri-
tres: identifier clairement le montant total des produits et des cots du contrat, existence
doutils de gestion.
16. dfaut de pouvoir estimer de faon fiable le rsultat terminaison, le rsultat dgag
en cours de contrat est nul car le chiffre daffaires la clture de lexercice est limit celui des
charges engages durant lexercice.
17.Les changements de mthode comptable ne sont autoriss que dans trois cas: chan-
gement de rglementation, changement exceptionnel dans la situation de lentit et adoption
dune mthode prfrentielle.
18.Les quotas dmission de gaz effet de serre sont des actifs incorporels car les quotas
sont des lments identifiables du patrimoine ayant une valeur conomique positive pour len-
tit, et sparable des activits de lentit, cest--dire susceptible dtre vendue.
19.Un changement de mthode comptabledroge au principe de permanence des mthodes.
20.Un contrat dune dure infrieure 12mois peut tre qualifi de long terme si son ex-
cution stend sur au moins deux exercices comptables.
201201TDPA0313 79
21.La provision pour investissement ne rpond pas la dfinition dun passif. Il en rsulte
quelle est comptabilise dans les capitaux propres et non dans les passifs.
22. Les provisions pour gros entretien et grandes rvisions ne constituent pas un passif
selon la norme 37 de lIASB car les dpenses de gros entretien et grandes rvisions ne constituent
pas une sortie probable de ressources la date darrt des comptes dans la mesure o lentre-
prise naura encourir de telles charges que si elle dcide de continuer exploiter le bien. Ds
lors, antrieurement, elle na aucune obligation.
23.Faux. LOEC est plac sous la tutelle du ministre des finances et la CNCC est bien place
sous la tutelle du ministre de la justice.
Analyse de votre score (nombre de bonnes rponses sur 40)

Plus de 29 bonnes rponses. Flicitations! Lavenir comptable vous appartient! Vous tres sur
la bonne voie pour accder au cercle des experts-comptables.
Entre 20 et 29 bonnes rponses. La consolidation de vos connaissances simpose pour
envisager avec srnit lobtention de votre preuve n10 de comptabilit approfondie.
Entre 10 et 19 bonnes rponses. Il est urgent de booster vos connaissances.
Moins de 10 bonnes rponses. Vous avez une approche trop personnelle de la comptabilit.
moins dimposer votre propre rfrentiel normatif, votre approche trop crative de la comptabi-
lit risque de susciter lincomprhension.
80
Index
Abondement 32 International Accounting Standards Board
Abonnement des charges et des produits (IASB) 16
37 International Federation of Accountants
Annexe 26 (IFAC) 18
Autorit des marchs financiers (AMF) 9 International Financial Reporting Standards
Autorit des normes comptables (ANC) 16 (IFRS) 18
Changements comptables 51 Mthode lavancement 42
Changements de mthodes comptables 53 Mthode de lachvement 42, 46
Changements destimation 52, 54 Mthode prfrentielle 29
Changements doptions fiscales 54 Mission daudit 7
Code de dontologie 12 Mission de prsentation 7
Commissaire aux comptes 7, 8 Mission dexamen 7
Compagnie nationale des commissaires aux Normalisation 15
comptes (CNCC) 10, 16 OCDE 17
Composant de deuxime catgorie 24 ONU 17
Comptable libral 9 Ordre des experts-comptables 17
Comptable salari 9 Participation des salaris aux rsultats 31
Contrat long terme 24, 42 Passif 21
Correction derreurs 52 Passif ventuel 26
Crdit-bail 63 Permanence des mthodes 51
Engagements de retraite 21 Plan pargne Entreprise (PEE) 34
thique 11 Profession comptable 7
European Financial Reporting Advisory Profession librale 14
Group (EFRAG) 17 Provisions 21
vnements postrieurs la clture 22 Provisions pour gros entretiens et grandes
Expert-comptable 7 rvisions 24
Gaz effet de serre 56 Provisions pour investissements 35
Haut Conseil du commissariat aux comptes Provisions pour pertes sur contrat 24
(H3C) 10 Provisions rglementes 36
Honoraires 12 Rvlation de faits dlictueux 9
Intressement des salaris 31
201201TDPA0313 81
UE 120
Devoir4
Comptabilit approfondie
Anne 2013-2014
envoyer la correction
Auteur: Pascal DENOS
Exercice1: Contrats de longue dure (6points)
Remarque
Le devoir est not sur 100points. Aprs correction, la note est ramene sur 20points.
Premire partie
Dans le domaine du BTP (Btiment et travaux publics), les contrats de longue dure sont frquents car
lexcution du contrat est longue. En effet, la construction dun btiment ou dun pont se ralise sur au
moins deux exercices.
Les entreprises du BTP ont le choix entre la mthode de lachvement et la mthode de lavancement,
mthode prfrentielle, pour la comptabilisation de leurs contrats de longue dure.
En gnral, une TPE (Trs petite entreprise) du BTP retient la mthode de lachvement: un maon avec
trois ouvriers qui construit des maisons individuelles. En revanche, une grande entreprise du BTP (Eiffage,
Vinci) applique la mthode de lavancement.
TRAVAIL FAIRE
1.Justifiez le choix de la mthode de comptabilisation selon quil sagit dune TPE ou dune grande
entreprise.
Deuxime partie
Lagence Earl Wood, matre duvre, a sign en avril2013 un contrat de matrise duvre pour la concep-
tion et la ralisation dun parcours de golf dix-huit trous avec la socit Tigger Wood, matre de louvrage.
Ce golf sera implant sur un domaine de quarante-deux hectares, proprit de la socit Tigger Wood,
situ en Bretagne prs de Saint-Cast. Le bureau dtudes de lagence Earl Wood est charg de la concep-
tion du parcours sur la base dun cahier des charges trs prcis (longueur et emplacement des trous,
dnivels).
La ralisation matrielle du parcours revient galement lagence Earl Wood: mise en forme du terrain,
drainages, cration de buttes de terre artificielles, trac du parcours, cration de plans deau, finition des
surfaces de jeu, etc. La date dachvement de lensemble est prvue pour le printemps 2015.
Lagence Earl Wood retient la mthode lavancement. Le taux dIS est de 33,1/3% et le taux de TVA
de 20%.
2.Pour 2013, dterminez le rsultat de lexercice en justifiant vos calculs et prsentez la ou les cri-
tures enregistres.
3.Pour 2014, dterminez le rsultat de lexercice en justifiant vos calculs et prsentez la ou les cri-
tures enregistres.
4.Pour payer moins dIS, lagence Earl Wood envisage dopter pour la mthode de lachvement.
Donnez un avis argument.
201201TDPA0313 83
Comptabilit approfondie Devoir4
Annexe Informations sur le contrat long terme

Informations en cumul Au 31/12/2013 Au 31/12/2014
Cot engags et accepts par le client 500000 900000
Cots totaux prvisionnels(1) 1500000 1800000
(1) Montant estim avec fiabilit.
Le prix du contrat est ferme et a t fix 2100000HT. Le rsultat terminaison est estim avec une
fiabilit suffisante.
Exercice 2
: Audit, profession comptable, normalisation comptable,
actifs et passifs (14points)
Premire partie
La filiale de la SAGobain, la SAVerallia, a de graves difficults financires. Lors de sa mission daudit
lgal, M.Toulza, commissaire aux comptes de la SAGobain, a constat que la dprciation de la crance
douteuse concernant la SAVerallia a t sous-value de 500000. Il en a discut avec la direction de
la SAGobain, qui a maintenu sa position.
TRAVAIL FAIRE
1.Indiquez les consquences de cette situation sur la certification des comptes de la socit Gobain.
2.Indiquez si M.Toulza peut ou doit donner des conseils ou des avis son client, la SAGobain.
3.Exposez succinctement le contenu de la mission gnrale du commissaire aux comptes.
Deuxime partie
MmeToulza est marie M.Toulza et est titulaire du diplme dexpertise comptable. Elle tait directrice
comptable dune socit dont elle vient dtre licencie suite une restructuration.
4.Indiquez le statut quavait MmeToulza en tant que directrice comptable.
5.Indiquez si elle peut exercer en tant quexpert-comptable, sous quel statut et dans quelles condi-
tions.
6.Indiquez la diffrence fondamentale entre la mission du commissaire aux comptes et celle de lex-
pert-comptable.
7.Analysez les problmes rencontrs si MmeToulza devient responsable comptable de la SAGobain.
8.Prsentez le rle des organes internationaux et nationaux qui sont actuellement responsables pour
laborer des rgles professionnelles concernant la profession de commissaire aux comptes.
Troisime partie
La SAGobain a cautionn le 1erfvrier 2012 un emprunt bancaire dun montant de 400000 rembour-
sable au bout de 2ans, souscrit par sa filiale, la SAVerallia.
Fin 2013, la filiale a de graves difficults financires qui vont lempcher de faire face aux prochaines
chances, et la banque va probablement mettre en jeu la caution.
9.Caractrisez lobligation de la SAGobain en 2012.
10.Justifiez lintrt de traduire cette obligation sous forme dinformation comptable.
11.Justifiez la manire dont doit tre comptabilise lobligation de la SAGobain la clture 2013.
84

Quatrime partie
Le conseil dadministration de la SA Gobain a dcid le 30novembre 2013 la fermeture de sa plate-
forme dUssac. La production est dj t arrte depuis juillet2013 et les salaris sont en chmage
technique.
La dcision a t annonce par les dirigeants au personnel concern le 15dcembre 2013:
une partie du personnel sera licencie: le cot du licenciement est valu 300000;
lautre partie du personnel sera transfr sur la plateforme de Sorgues et form cet effet: le cot de
la formation est value 50000;
la valeur de cession du matriel industriel de la plateforme dUssac est value 100000 et viendra
ainsi attnuer le cot du licenciement.
12.Justifiez la comptabilisation dun passif.

13.valuez ce passif, en indiquant le principe comptable retenu.
14.Comptabilisez ce passif.
Cinquime partie
La socit Verallia a ralis une machine industrielle pour la fabrication du verre pour son usine de
cognac Chteaubernard. Les cots de fabrication sont les suivants:
Matires premires 131500 HT
Main-duvre directe 10 salaris pendant 2 mois
Dpenses dnergie 20000 HT/mois
Autres cots 10000 HT
Amortissements des machines et btiment utiliss 10000 /mois
Priode de fabrication Fvrier, mars, avril 2013
Date de mise en service 1er juillet 2013
Le salaire brut moyen mensuel dun salari travaillant pour la ralisation de ce projet est gal 2000.
Le taux de charge sociale patronale slve 50%.
La machine a t finance par un emprunt spcifique de 120000 pour la dure de la priode produc-
tion qui est de 3mois. Les dpenses de fabrication sont, en effet, supposes rparties de faon gale
sur chacun des 3mois de production. Le taux annuel de lemprunt est de 5%.
Le rythme de consommation des avantages conomiques de la machine est linaire. La dure dutilisa-
tion prvue est de 5ans. Lentreprise a lhabitude de procder lincorporation de ses cots demprunt.
Les charges fixes incorporables au cot de production slvent 10000. Lentreprise est en sous-
activit. En effet, son activit relle ne reprsente que 70% de son activit normale.
Les frais dadministration gnrale slvent 3000. Les amortissements drogatoires relatifs un
quipement utilis pour fabriquer la machine industrielle slvent 2000. Enfin, les frais de formation
du personnel lutilisation de la machine aprs sa mise en tat dutilisation slvent 5000.
Retenir une TVA de 20% par convention.
15.Donnez la dfinition dun actif.
16.Prcisez les conditions pour inclure les cots demprunt dans le cot dun actif.
17.Le niveau dactivit a-t-il une incidence sur le cot de production?
18.Dterminez le cot de production de la machine.
19.Comptabilisez lactivation de la machine en 2013.
20.Enregistrez lamortissement de lanne 2013.
21.Si lactivit relle reprsentait 110% de lactivit normale (sur-activit), quel serait le montant des
charges fixes incorporer dans le cot de production de la machine?
22.Nous supposons que la machine industrielle est destine la vente et que le niveau dactivit est
de 70%.
a.Dterminez le cot de production de la machine.
b.Comptabilisez les critures en 2013 concernant la machine, si elle nest pas vendue sur 2013.
201201TDPA0313 85
UE 120
Devoir 5
Comptabilit approfondie
Anne 2013-2014
envoyer la correction
Auteur: Pascal DENOS
Remarque
Le devoir est not sur 60points. Aprs correction, la note est ramene sur 20points.
Le groupe coopratif sucrier Tereos, transforme des matires premires agricoles en sucre, alcool et
amidon. Avec 40 sites industriels, 26000 salaris, 12000 associs cooprateurs, Tereos offre des
dbouchs durables la production dun million dhectares de terres agricoles. Tereos ralise un chiffre
daffaires de plus de 5milliards deuros.
Le groupe Tereos est soumis la rglementation relative aux missions de gaz effet de serre. La comp-
tabilisation des quotas suit donc le rglement n2012-03 du 4octobre 2012 de lANC.
Lacquisition et la cession des quotas sont comptabilises en utilisant la mthode PEPS (Premier
entr, premier sorti). Les comptes sont arrts le 31mai de chaque anne.
Au 31dcembre 2012, dans le cadre de son activit de production, le solde des quotas dtenus par la
filiale Bghin Say du groupe slve 10000quotas valoriss au cours de 30 par quota.
Lallocation annuelle de quotas pour Bghin Say est de 20000quotas. Elle est comptabilise le 28fvrier
de chaque anne. Cette attribution est valable uniquement pour lanne concerne.
Les informations suivantes concernant lexercice 2013 vous sont communiques:
Le 28fvrier, le cours du quota est de 28;
Le 15mai, Bghin Say fait lacquisition de 1000quotas supplmentaires au cours de 25.
Pour lanne 2013, les missions relles de gaz de Bghin Say correspondent 35000 quotas. Le
cours du quota est de 32 linventaire.
Les informations suivantes concernant lexercice 2014 vous sont communiques:
Le 28fvrier, le cours du quota est de 35;
Pour viter de payer lamende de 100 par tonne de CO2 manquante au titre de 2013, lentreprise fait
lacquisition de 20000quotas supplmentaires au cours de 30, le 15avril;
Pour lanne 2013, suite une rduction dactivit, les missions relles de gaz de Bghin Say corres-
pondent 32000quotas. Le cours du quota est de 25 linventaire.
TRAVAIL FAIRE
Jusquau 31dcembre 2012, les quotas dmission de gaz effet de serre taient comptabiliss
lactif en immobilisations incorporelles dans le compte 205, par application de lavis 2004-C du CU du
CNC et du rglement CRC 2004-08.
1.Rappelez la dfinition dun actif, du caractre identifiable dun actif incorporel et dune immobilisa-
tion incorporelle.
2.Prcisez les conditions de comptabilisation dun actif incorporel en immobilisation.
3.Justifiez la comptabilisation des quotas en immobilisations incorporellesau 31/12/2012.
partir du 1erjanvier 2013, lanalyse comptable des quotas de CO2 dans le rglement du 4octobre
2012 de lANC dpend du modle conomique de lentreprise. Les quotas sont comptabiliss en
stock.
4.Le rglement de lANC est-il dapplication obligatoire aux entreprises franaises? Justifiez votre
rponse.
5.Quel type danalyse est privilgi par lANC?
6.Quel est le principe comptable sous-jacent appliqu?
201201TDPA0313 87
Comptabilit approfondie Devoir 5
7.Justifiez la comptabilisation des quotas en stocks au 1erjanvier 2013selon quil sagit dune acti-
vit de production ou de ngoce.
8.Quelle est la nature et la justification du changement comptable au 1erjanvier 2013?
9.En retenant un taux dIS de 33,1/3%, justifiez et comptabilisez lincidence du changement de
mthode au 1erjanvier 2013, notamment sur les capitaux propres.
Pour lexercice 2013:
10.Comptabilisez lattribution gratuite des droits. Justifiez lcriture.
11.Comptabilisez lacquisition des quotas. Justifiez lcriture.
12.Pour la clture de lexercice:
a.Rappelez la dfinition dun passif.
b.Dressez une typologie des passifs avec les dfinitions correspondantes.
c.Justifiez la comptabilisation des quotas dmission acqurir partir de la dfinition dun passif.
d.Comptabilisez lcriture dinventaire. Justifiez lcriture.
13.Lentreprise doit-elle comptabiliser une amende au 31/12/2013 dans la mesure o lentreprise na
pas pu restituer ltat le nombre de quotas correspondant la quantit de gaz quelle a mise au
cours de lanne 2013?
Pour lexercice 2014:
14.Comptabilisez les critures lies lacquisition des quotasdu 15avril 2014.
15.Pour linventaire:
a.Rappelez la dfinition de la valeur dinventaire dun actif.
b.Prcisez dans quel cas une dprciation doit-tre constate et le principe comptable applicable.
c.Comptabilisez les ventuelles critures dinventaire. Justifiez les rponses.
88

Pascal DENOS UE 120 Comptabilite Approfondie 120 Série 3

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UE 120  COMPTABILIT

Lensemble des contenus (textes, images, donnes, dessins, graphiques,

Le DCG, niveau licence, conduit, en principe, au diplme dexpertise comptable. Le

mique en tats financiers.

Table des matires

Partie5. La profession comptable 7

Chapitre1. Organisation de la profession comptable franaise..........................7

Partie6. Rattachement des charges etdesproduits

Section3. Dpenses de gros entretiens et grandes rvisions.............................24

Chapitre4. vnements postrieurs la clture.................................................38

Chapitre6. Changements comptables.................................................................51

Partie7. Les oprations financires

Chapitre1. Organisation de la profession

Section1. Les statuts des professionnels comptables

I. Les professions comptables librales

Lexpert-comptable est un professionnel indpendant qui intervient de faon contractuelle dans

2. Modes dexercice de la profession

B. Les commissaires aux comptes

2. Modes dexercice de la profession

comptes a une obligation de moyens et non de rsultat.

II. Les autres professionnels de la comptabilit

Section2. Les organisations professionnelles

I. LOrdre des experts-comptables

II. La Compagnie nationale des commissaires aux comptes

2. La Compagnie nationale des commissaires aux comptes

Chapitre2. thique professionnelle

Section1. Critres de lthique

I. Lthique et le Commissaire aux comptes

A. Les bonnes pratiques professionnelles

B. Lindpendance du commissaire aux comptes

C. La juste rmunration du mandat du commissaire aux comptes

E. Non-immixtion dans la gestion de lentreprise

II. Lthique et lexpert-comptable

Section2. Relations entre professionnels

I. Lexercice de la profession de commissaire

II. Secret professionnel et confraternit

III. Secret professionnel et confraternit

Chapitre3. Rle de la profession comptable

Section1. Organismes de normalisation nationaux

I. Les pouvoirs publics

moniser le droit comptable franais avec les 4e et 7e directives europennes.

C. LAutorit des marchs financiers (AMF)

E. LAutorit des Normes Comptables (ANC)

II. Les organisations professionnelles

A. Le Haut Conseil du commissariat aux comptes (H3C)

B. La Compagnie Nationale des Commissaires aux comptes (CNCC)

C. LOrdre des experts-comptables (OEC)

Section2. Organismes de normalisation internationaux

I. Les pouvoirs publics

II. Les organisations professionnelles

Processus de normalisation Processus de normalisation

Approbation des normes IFRS

Traduction dans les langues

I. Lentreprise a une obligation certaine lgard dun tiers

II. Il est probable, la date dtablissement des comptes,

III. La sortie de ressources doit tre estime de manire fiable

Schma de comptabilisation dune provision

dun tiers, la date

Obligation ventuelle. Sortie probable de ressources,

NON Sortie ventuelle OUI

Passif non comptabilis Comptabilisation

UE 120 COMPTABILIT