NDICE

INTRODUO ............................................................................................................................... 3
1.REVISO DA LITERATURA .................................................................................................... 4
1.1.Procedimentos analticos ....................................................................................................... 4
1.1.1.Objectivo do Auditor ....................................................................................................... 5
1.1.2.Os principais objectivos do auditor ao executar um procedimento ................................ 5
1.1.3.Importncia dos Procedimentos Analticos em Auditoria............................................... 5
1.1.4.Fases dos procedimentos analticos................................................................................. 6
1.2.Tipologia dos procedimentos analticos ................................................................................ 7
1.2.1.A anlise de tendncias ................................................................................................... 8
1.2.2.Testes de razoabilidade ................................................................................................... 8
1.2.3.Regresso estatstica ........................................................................................................ 8
2.Os procedimentos analticos nas vrias fases do processo da auditoria ....................................... 9
2.1.Procedimentos analticos na fase de aceitao da misso ...................................................... 9
2.2.Procedimentos analticos na fase do planeamento da auditoria ........................................... 10
2.3.Procedimentos analticos na reviso global na fase final da auditoria................................. 10
2.4.Os procedimentos analticos como testes substantivos ........................................................ 11
3.Os procedimentos analticos e o risco de auditoria .................................................................... 11
4.Algumas armadilhas a evitar no uso dos procedimentos analticos ........................................... 13
Concluso ...................................................................................................................................... 14
Bibliografias .................................................................................................................................. 15

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INTRODUO

O presente trabalho tem como o tema Procedimentos analticos em auditoria, como se pode
ver que na verdade, todo auditor no processo de identificao e avaliao dos riscos de distoro
material, executa procedimentos de auditoria, os designados procedimentos de avaliao de risco.
Entre estes deve necessariamente aplicar procedimentos analticos, de acordo coma Norma
Internacional de Auditoria ISA 3152. Tambm a ISA5203 indica que o auditor deve conceber e
executar procedimentos analticos prximos do final da auditoria que ajudem o auditor na
formao de uma concluso global.

No que respeita ao emprego dos procedimentos analticos como procedimentos substantivos, a

ISA no obriga sua utilizao, ao contrrio do que acontece nas fases de planeamento e
concluses de auditoria. As Normas Tcnicas de Reviso e Auditoria da Ordem dos Revisores
oficiais de Contas (OROC) fazem igualmente referncia aos procedimentos analticos ao indicar
que o revisor deve obter prova de reviso apropriada e suficiente, atravs de inspeces,
observaes, indagaes, confirmaes, clculos e procedimentos analticos.

Neste caso, o objectivo do presente trabalho consiste em fornecer evidncia sobre a utilizao
prtica dos procedimentos analticos pelos Revisores Oficiais de Contas, nomeadamente no que
se refere aos tipos de procedimentos analticos utilizados, s fases do processo de auditoria em
que so empregues, s finalidades com que so aplicados, aos factores que mais influenciam a
sua utilizao e s expectativas futuras da sua utilizao. Comea-se por efectuar o
desenvolvimento relevante do tema. Seguidamente apresenta-se a metodologia de investigao
empregue e os resultados. Finalmente so apresentadas as concluses.

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1.REVISO DA LITERATURA

1.1.Procedimentos analticos

Nos anos anteriores diversas investigaes foram levadas a cabo no mbito da utilizao dos
procedimentos analticos pelos auditores, na verdade foram desenvolvidas um trabalho baseado
num questionrio respondido por 414 auditores sobre a utilizao dos procedimentos analticos.
Os autores solicitaram aos respondentes que tivessem como referncia nas suas respostas um seu
qualquer cliente pertencente a um determinado sector da actividade econmica devidamente
identificado. Os principais resultados obtido nas investigaes no que respeita predominante
utilizao, pelos auditores, de procedimentos analticos simples em detrimento dos complexos.

Por outro lado, confirmaram a ampla utilizao dos procedimentos analticos pelos auditores em
todas as trs fases da auditoria: planeamento, execuo e reviso final, em conformidade com o
estipulado na ISA 56. A este argumento, os respondentes acrescentaram como justificao para a
utilizao dos procedimentos analticos a generalizao da utilizao dos microcomputadores e a
crescente presso dos honorrios. Os resultados apontam no sentido de uma significativa
utilizao dos procedimentos analticos simples pelos auditores. A sua simplicidade e a relao
custo e eficcia explicam, em grande medida, a sua ampla utilizao. Adicionalmente, a maioria
dos auditores indicou acreditar que os procedimentos analticos so eficazes na deteco de erros.
A percepo da utilidade dos procedimentos analticos estende-se s trs reas: planeamento,
execuo e reviso final, embora a maioria dos auditores entenda que so mais teis na ltima
fase.

Segundo a ISA (International Standard of Auditing) 520 (pargrafo n.3), procedimentos

analticos so as avaliaes de informao financeira feitas por meio do estudo de
relacionamentos plausveis no s entre dados financeiros como entre dados no financeiros. Os
procedimentos analticos tambm abrangem a investigao de flutuaes e relacionamentos
identificados que sejam consistentes com outra informao relevante ou que se desviem
significativamente das quantias previstas. As possibilidades proporcionadas pela informtica, o
uso de programas de extraco de dados pelo auditor e a possibilidade de tratamento dos dados
originais por mltiplas formas permitem uma gama de alternativas no muito compaginveis com

4
uma definio limitativa do que so os procedimentos analticos. Todos os dias os auditores
inventam novos testes enquadrveis nesta metodologia.

Subjacente ao uso dos procedimentos analticos como testes substantivos est a premissa bsica
que algumas relaes entre dados (financeiros ou no financeiros) podem ser expectveis se se
mantiverem as condies do negcio, os mtodos e critrios contabilsticos, a inexistncia de
operaes significativas no usuais e flutuaes aleatrias ou erros. usual denominar os
procedimentos analticos tambm como procedimentos de reviso analtica.

1.1.1.Objectivo do Auditor

1.1.2.Os principais objectivos do auditor ao executar um procedimento

Planear e realizar procedimentos analticos prximos do final da auditoria que o auxiliem

a concluir sobre a consistncia das Demonstraes Contabilsticos com o entendimento
que ele possui sobre a entidade.
Obter evidncia de auditoria relevante e confivel ao usar os procedimentos analticos
substantivos.

1.1.3.Importncia dos Procedimentos Analticos em Auditoria

A complexidade da actividade das empresas, derivada sobretudo da globalizao, da banalizao

do processamento electrnico da informao, da emergncia de grupos empresariais de cada vez
maior dimenso e da complexidade organizacional tem tornado o processo de obteno de
evidncias satisfatrias para o auditor sobre a validade das asseres subjacentes s contas e s
transaces, cada vez mais difcil e custosa.

Por outro lado, o incremento em nmero e dimenso dos escndalos financeiros e o seu
aproveitamento meditico colocam a profisso sob tenso, exigindo um aumento de qualidade da
auditoria na ptica dos utilizadores e, em simultneo, pressionam a busca de menores custos. Os
procedimentos analticos tm alguma tradio no planeamento da auditoria e na reviso final,
sendo hoje crescente e, julgamos, indispensvel o seu uso como teste substantivo e como
verdadeira evidncia de suporte da opinio do auditor.

5
O objectivo desta pea tentar demonstrar a necessidade de dar aos procedimentos analticos
uma maior dignidade e importncia como elementos de obteno de prova, por excelncia, no
mundo de hoje, implicando uma refocalizao e ajuste de alguns normativos profissionais, com
incidncia no prprio sistema de controlo de qualidade em vigor. No nos propomos fazer uma
investigao de cariz acadmico sobre o tema, nem por outro lado, ensaiar um manual, tarefas
desejveis mas a justificarem trabalho mais profundo e colectivo.

1.1.4.Fases dos procedimentos analticos

Segundo a ISA, os procedimentos analticos constituem um processo de quatro fases:

1. Formao das expectativas

2. Identificao das diferenas
3. Investigao das causas
4. Avaliao e formao da opinio

A formao de expectativas

nesta fase que se inventam, escolhem e aplicam procedimentos que permitem ao auditor fixar
expectativas razoveis sobre uma assero. As expectativas podem ser formadas usando desde os
mtodos mais simples, como a anlise de tendncias pela comparao dos valores absolutos entre
vrios perodos, comparao com os valores do sector, comparaes de estruturas percentuais
tambm espaciais ou temporais, rcios ajustados ao que se pretende, etc, at s tcnicas mais
avanadas e cada mais poderosa da regresso estatstica.

Quanto mais credvel for a expectativa apurada maior a probabilidade que uma diferena possa
ser atribuda a um erro e uma no diferena possa ser evidncia de confirmao para o auditor.

Fase da identificao das diferenas

O auditor compara o resultado do teste (expectativa) como valor do saldo. Aqui entra o conceito
de materialidade para atribuir relevncia diferena e justificar o mbito da ultima fase.

6
 Investigar explicaes
Aqui as diferenas apuradas nem sempre correspondem a erros detectados na assero a testar.
Esta pode ter uma natureza que afecte a sua previsibilidade tal como uma grande subjectividade
na sua determinao, podendo assumir valores inesperados para o auditor.

Se o auditor concluir que o erro resulta da impreciso da estimativa, dever procurar formas de,
no futuro, afinar a determinao das suas expectativas na situao concreta. A reviso analtica
assim um processo de descoberta de novos mtodos e de aprendizagem permanente no sentido de
afinar as expectativas para que sejam cada vez mais significativas e eficazes enquanto
ferramentas de auditoria. A informao obtida por procedimentos analticos usada como teste
substantivo deve ser corroborada com informaes de outras fontes, tais como confirmaes
externas, inquritos a pessoas da organizao, exame de documentao de suporte, entre outros.

Estas confirmaes tm um peso no custo final da auditoria muito menor do que teriam na
ausncia dos procedimentos analticos pois teriam de ser muito mais extensivas.

Avaliao dos resultados

A avaliao dos resultados, a ponderao da relevncia das diferenas, a justificao destas e

formao da opinio pelo auditor aparte mais delicada e decisiva do processo da reviso
analtica nesta fase da auditoria. A no justificao das diferenas pode levar ao incremento de
outro tipo de testes ou qualificao da opinio. A conformao das expectativas resultantes da
reviso analtica com os saldos a certificar cada vez mais prova de auditoria suportando a
opinio do auditor.

1.2.Tipologia dos procedimentos analticos

Anlise de tendncias;
Anlise de rcios;
Anlise de segmentos de informao;
Anlises de varincia;
Regresso estatstica.

7
1.2.1.A anlise de tendncias

Aqui tanto mais precisa e til, maior ser o nvel de detalhe sobre que incide: a comparao em
valores absolutos e percentuais das contas de resultados ao longo de vrios perodos, por
exemplo, sendo muito til, pode s-lo muito mais se cada uma das contas puder ser decomposta e
igualmente comparada pelas vrias subcontas que integram a conta de resultados, quer nos custos
quer nos proveitos.

Anlises de rcios so indicadores que traduzem relaes entre dados financeiros e no

financeiros de uma entidade. So fundamentalmente uma tcnica largamente usada em anlise
financeira, mas tambm de grande utilidade para o auditor. O nmero possvel de relaes a
calcular quase ilimitado dependendo do auditor a busca daquelas que sejam significativas para
lhe dar satisfao sobre a razoabilidade das asseres a testar.

Na fase de planeamento e da reviso final muito til o estabelecimento pelo auditor de uma
bateria de rcios mais ou menos standard que permita verificara sua evoluo ao longo do tempo
e comparar os raros rcios da empresa com os rcios do sector, geralmente disponveis com
relativa facilidade. Um procedimento tambm muito til a comparao dos rcios e outros
mapas financeiros da empresa com os mesmos elementos do principal ou principais concorrentes,
desde que disponveis as Demonstraes Financeiras. Os elementos obtidos, para alm da sua
utilidade para a auditoria, podem constituir uma mais-valia para a prpria gesto.

1.2.2.Testes de razoabilidade

Este tipo de testes, de fixao de expectativas do auditor, leva em conta o valor de determinados
indicadores ou variveis para, segundo o juzo do auditor, fixar expectativas sobre alguns itens.
Normalmente relaciona apenas duas variveis variando uma em funo da outra. um mtodo
relativamente simples que permite comparar, por exemplo, o valor das vendas com a evoluo do
dlar ou do petrleo, com o grau de pluviosidade, inflao, aumento do poder de compra, etc.

1.2.3.Regresso estatstica

o mtodo do futuro. Cada vez mais potenciado pelas ferramentas informticas disponveis de
extraco de dados (DES- Data Extraction Software), de divulgao da informao (XBRL-
Extensible Business Reporting Language) e do acesso informao em contnuo propiciado cada
8
vez mais pela Internet, permite a previso estatstica de variveis de forma cada vez mais rigorosa
e rpida, identificando incongruncias com mais facilidade ou corroborando-a informao
evidenciada na contabilidade e assim servindo de conforto ao auditor.

2.Os procedimentos analticos nas vrias fases do processo da auditoria

O foco do nosso trabalho est no uso dos procedimentos analticos como teste substantivo, isto ,
como evidncia e prova de suporte da opinio do auditor. No entanto, o uso deste tipo de
procedimentos continua a ser essencial em todas as vrias fases da auditoria:

Procedimentos analticos prvios aceitao da misso;

Na fase de planeamento da auditoria;
Na fase de execuo dos testes de controlo e substanciao das transaces;
Na fase de execuo dos testes de reviso analtica, enquanto testes substantivos aos
saldos e transaces, acompanhados de procedimentos complementares.
Na reviso final.

2.1.Procedimentos analticos na fase de aceitao da misso

ARENS, E OUTROS, (2006) integram a aceitao de um cliente na fase I da auditoria, no

planeamento. Ns julgamos que uma reviso analtica geral, prvia aceitao da misso e
fixao de condies, na fase da negociao, sempre de grande utilidade e poder at conduzir
rejeio do cliente por no se enquadrar no perfil de risco do auditor. A utilizao dos elementos
de informao financeira e outros disponveis, nomeadamente na Internet, e o seu tratamento
standard num programa de reviso analtica com alguns ajustamentos adequados situao
poder ser um bom auxiliar da deciso de aceitar ou no uma misso. A utilizao de programas
standards permite reduzir o custo desta operao a valores muito baixos, aceitveis mesmo que o
contrato no se concretize.

Nesta fase indispensvel a comparao em valores absolutos e estruturais dos elementos que
integram as Demonstraes Financeiras, obtendo entre outros elementos uma bateria standard de
rcios que permitam a anlise da evoluo da empresa e a sua comparao com o sector. Se
possvel, esta anlise deve ser detalhada nomeadamente ao nvel dos custos e proveitos.
9
A aceitao de um cliente nem sempre desejvel pois o auditor e a sua reputao ficam
associados ao cliente.

2.2.Procedimentos analticos na fase do planeamento da auditoria

O conhecimento do cliente, da indstria em que insere, das tendncias de ambos e do ambiente

externo do cliente e da indstria, so desideratos que ultrapassam o simples tratamento das
demonstraes financeiras.

Contudo, o tratamento dos dados financeiros descritos no ponto anterior, e a obteno de

balanos, contas de resultados, por natureza e funes e demonstraes de fluxos de caixa do
cliente comparados no tempo, em valores e estruturais, bem como os mesmos dados comparados
com o sector um bom ponto de partida. Do mesmo modo, julgamos, prtica generalizada, as
mesmas comparaes efectuadas atravs de uma bateria de rcios, que permitem ponderar as
tendncias do cliente e o seu posicionamento em relao indstria.

Nesta fase inicial, j possvel comear a aprofundara anlise dos custos, proveitos, clientes,
fornecedores, imobilizado, emprstimos, etc. Tudo dependendo dos dados disponibilizados e da
existncia no auditor de programas que permitam tratar estes dados de forma sistemtica, rpida e
pouco custosa. Estes tratamentos podem j ser feitos de forma quase automtica sendo a fase
mais delicada deste processo a interpretao dos resultados e as primeiras inquiries que levam
ao conhecimento do negcio, a exigir a interveno directa do auditor ou de pessoal treinado e
qualificado.

2.3.Procedimentos analticos na reviso global na fase final da auditoria

A ISA 520, n 13, prescreve que o auditor deve aplicar procedimentos analticos no ou prximo
do final da auditoria quando formar uma concluso global quanto as demonstraes financeiras
como um todo so consistentes com a compreenso da entidade pelo auditor.

Nesta fase o auditor deve questionar-se se todas as flutuaes significativas ou itens no usuais
esto adequadamente justificados e se as demonstraes financeiras no seu todo do uma imagem
consistente com os resultados da auditoria e com o conhecimento do negcio detido pelo auditor.
No caso desta reviso analtica final identificar alguma distoro material entre as expectativas
formuladas pelo auditor e os valores contabilsticos, pode colocar-se a necessidade de reavaliar os
10
procedimentos usados e realizar novos testes substantivos complementares.

2.4.Os procedimentos analticos como testes substantivos

A ISA 520 j inclui alguns pargrafos sobre o uso dos procedimentos analticos como testes
substantivos, referindo que a evidncia pode ser obtida por testes de pormenores, de
procedimentos analticos substantivos ou de uma combinao de ambos. Grande parte do trabalho
do auditor concretiza-se-ma obteno e avaliao de evidncias que suportem a sua opinio,
usando de forma isolada ou combinados vrios procedimentos de auditoria: inspeco,
observao, confirmao, recalculo, repetio das operaes e procedimentos analticos. Os
procedimentos analticos foram o ltimo instrumento a ser includo como ferramenta do auditor
na busca desinformao relevante.

As abordagens que preconizamos para a auditoria do futuro que os procedimentos analticos

substantivos julgados adequados pelo auditor devem ser sempre utilizados previamente aos
outros testes de pormenores, pois a evidncia obtida por aqueles pode ter muita influncia do
volume de outros testes a efectuar, contribuindo para o aumento da eficincia e eficcia da
auditoria. Ainda seguindo de perto a ISA 520, recomendado ao auditor que na implementao
dos procedimentos analticos como testes substantivos este deve levar em considerao vrios
factores, entre os quais:

Avaliar a convenincia do uso de procedimentos analticos face s asseres a comprovar;

Ponderao da fiabilidade dos dados a usar;
Avaliao da adequabilidade dos procedimentos escolhidos para os fins em vista;
Ponderar a importncia das diferenas encontradas relativamente ao expectvel.

3.Os procedimentos analticos e o risco de auditoria

Na busca da qualidade do seu trabalho, o objectivo central do auditor limitar ao mnimo

possvel as possibilidades de a sua opinio no ser consistente com a realidade que pretende
certificar, isto , minimizar o risco de falhar no seu trabalho. Este risco de auditoria pode ser
sistematizado num modelo, que reflecte as relaes entre os testes substantivos a prever no
trabalho de deteco e as probabilidades atribudas ao risco de a auditoria falhar por razes
inerentes ao negcio (risco inerente - RI) e por ineficcia do sistema de controlo interno (risco de
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controlo - RC) instalado. Neste modelo de risco, o nvel dos testes a efectuar depende ainda da
probabilidade mxima de risco de falhano aceitvel (risco de auditoria RAa)

RAa= RI*RC*RD
Onde:
Raa= Risco de Auditoria aceitvel
RI = Risco Inerente
RC = Risco de Controlo
RD = Risco de Deteco

No objectivo deste trabalho desenvolver a questo do risco de auditoria e o modelo do risco,

mas apenas reflectir sobre o papel que os procedimentos analticos tm vindo a desempenhar na
evoluo deste modelo. O risco de auditoria est tratado nas normas profissionais na DRA 400
emitida pela OROC. Nesta norma, em linha do que tradicionalmente se refere ao tratar o modelo
do risco de auditoria, as variveis so as acima expostas.

Um modelo expandido do risco de auditoria, j utilizado por vrios autores, enfatiza e

autonomiza os procedimentos analticos relativamente aos restantes testes substantivos aos saldos
e transaces, introduzindo uma nova varivel, (Risco de Reviso Analtica RRA) que indica o
risco de os procedimentos analticos implementados pelo auditor no conseguirem filtrar os erros
que o filtro do risco inerente e de controlo deixaram passar.

RAa = RI * RC * RRA * RD

Os procedimentos analticos podem ser fonte directa de prova de auditoria e ajudar a baixar o
risco atribuvel a uma determinada auditoria e a quantidade de outros testes substantivos a
executar. Embora este modelo seja de difcil aplicabilidade dada a dificuldade de medir os vrios
componentes, conceptualmente, est tambm subjacente nos modelos mais qualitativos em que o
risco traduzido pela avaliao de alto, mdio ou baixo. Os procedimentos analticos podem, s
por si, ajudar a reduzir a nveis baixos ou muito baixos o risco de auditoria permitindo reduzir os
outros tipos de testes substantivos.

12
4.Algumas armadilhas a evitar no uso dos procedimentos analticos

Algumas armadilhas devem ser evitadas no uso dos procedimentos analticos para que estas
tcnicas no se tornem um processo automtico e inconclusivo, subvertendo as virtualidades da
ferramenta:

Expectativas e previses no suficientemente precisas;

Falta de fiabilidade dos dados a usar;
Uso excessivo e inadequado do mtodo, evitando relaes e rcios inteis; necessrio
compatibilizar alguma standartizao com a formatao de rcios a feitio;
Aceitar explicaes no realistas ou imprecisas das diferenas apuradas, do tipo as
vendas cresceram porque vendemos mais;
Perseguir da mesma forma diferenas significativas e diferenas no significativas; aqui,
o conceito de materialidade faz todo o sentido;
Colocar na anlise dos resultados pessoal pouco experiente. A anlise dos resultados
requer elevado nvel de julgamento e treino.

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Concluso

Com o objectivo de conhecer a utilizao e percepo dos procedimentos analticos pelos

auditores, deu para entender que os procedimentos analticos simples so os mais usados,
nomeadamente as comparaes coma informao financeira do exerccio anterior e a anlise de
rcios. Os procedimentos analticos que envolvem anlise estatstica so, ainda, pouco empregues
pelos ROC. A utilizao dos procedimentos analticos nas trs fases do processo de auditoria e a
elevada eficcia que lhes atribuda pelos ROC explicam, provavelmente, as avultadas
expectativas expressas pelos ROC participantes sobre a evoluo dos procedimentos analticos
nos prximos cinco anos.

Finalmente, apesar de a OROC ainda no ter emitido uma Directriz de Reviso especificamente
sobre procedimentos analticos, ao contrrio do que sucede noutros pases, os ROC participantes
expressam grande afinidade com este tipo de procedimentos de auditoria. Diversas limitaes
devem ser consideradas no presente trabalho. Em primeiro lugar, deve-se ter presente que neste
trabalho recolhe apenas as prticas indicadas e as percepes dos ROC participantes. Uma
investigao com base em dados reais. Em segundo lugar, possvel que os ROC mais propensos
a utilizarem os procedimentos analticos tenham, partida, maior probabilidade de responder a
um questionrio sobre o tema, limitando, por isso, os resultados encontrados pelo facto de
poderem conter distores.

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Bibliografias

IAASB - ISA 520 (2004 ), Procedimentos Analticos - Traduo da OROC

Prez, Encarnacin Rico (2002), Procedimientos analticos: normas de auditoria, Partida Doble n
135,pp 36-45

Brilman, Jean. (1993), Gesto de Crise e Recuperao de Empresas, Coleco Direco e Gesto
1,Znite lisboa

Arens, Alvin A, ( 2006), Auditing and Assurance Services An Integrated Approach, 11th, pp.
208-216, Prentice Hall, New Jersey

Houck, Thomas P. (2003), Why and How Audits Must Change- Practical Guidance to Improve
Your Audits, John Wiley & sons, Inc. New Jersey.

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