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Resumo
A Lei n 10.684, de 30 de maio de 2003, instituiu um programa de parcelamento de dvidas
tributrias (PAES), na esfera federal, para dbitos mantidos perante a Secretaria da Receita Federal
do Brasil ou a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional. Alguns contribuintes, com base em inter-
pretao do 4 do art. 1 da Lei n 10.684, de 2003, entenderam que poderiam pagar valores
mensais irrisrios, mesmo que isso no significasse a amortizao do saldo devedor da dvida. Esse
contexto conduziu a um cenrio no qual o parcelamento teria durao superior ao prazo mximo
de cento e oitenta meses, estipulado no art. 1 da Lei n 10.684, de 2003. O propsito do presente
artigo analisar as consequncias jurdicas dessa situao, levando em considerao a legislao
e o entendimento firmado pelo Superior Tributal de Justia sobre o tema.
Palavras-chave
Parcelamento. Tributrio. Parcelas irrisrias. Amortizao de dvida.
Abstract
Federal Law n 10,684/2003, instituted an installment program for tax debts (PAES) held
before the Federal Revenue Secretariat of Brazil or the Attorney-Generals Office for the National
Doutora e Mestre em Direito Tributrio (PUC/SP). Mestre em Direito com concentrao em Di-
reito do Comrcio Internacional e Especialista em Direito Tributrio Internacional (Universi-
dade de Harvard). Auditora-Fiscal da Receita Federal do Brasil. Professora da Universidade Ca-
tlica de Braslia. Professora e Coordenadora do Curso de Ps-Graduao em Direito Tributrio
e Finanas Pblicas do Instituto Brasiliense de Direito Pblico. Professora da Escola de Admi-
nistrao Fazendria. Professora Conferencista do Instituto Brasileiro de Estudos Tributrios.
Doutor em Direito (SMU - EUA, 2005), Mestre em Direito Pblico (UnB, 1999), Especialista em
Administrao Tributria (UCG, 1992); MBA em Administrao Financeira (IBMEC - DF, 1996);
Professor e Pesquisador do Curso de Direito da Universidade Catlica de Braslia (UCB Auditor
Fiscal RFB. Presidente da 1 Seo do CARF.
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Treasury. Some taxpayers, based on an interpretation of 4 of art. 1 of the Federal Law n 10,684/
2003, convinced themselves that they could pay monthly paltry values, regardless of the amorti-
zation of debit. This context has led to a scenario in which the installment would last longer than
the maximum term of one hundred and eighty months stipulated in art. 1 of the Federal Law n
10,684/2003. The purpose of this paper is to analyze the legal consequences of this situation, taking
into consideration the Brazilian law and the jurisprudence established by the Superior Court of
Justice on that subject.
Keywords
Installment. Tax Law. Paltry installments. Debit amortization.
1. INTRODUO
O objetivo no presente artigo analisar a situao de microempresas e
empresas de pequeno porte que esto includas no parcelamento institudo
pela Lei n 10.684, de 2003 denominado Parcelamento Especial (PAES). H
uma importante questo a ser examinada, no que diz respeito aplicao da
referida lei, qual seja: algumas microempresas e empresas de pequeno porte
pagam apenas o valor mnimo fixado pelo 4 do art. 1 da Lei n 10.684, de
2003, mesmo que isso signifique a no amortizao do saldo do dbito no de-
correr do parcelamento. Assim, como consequncia da no amortizao, a d-
vida continuaria a aumentar, conduzindo a um cenrio em que o contribuinte
no conseguir quitar a sua dvida dentro do prazo de cento e oitenta meses
estipulado no art. 1, caput, da Lei n 10.684, de 2003. Diante desse contexto,
surgem questionamentos a respeito da situao do contribuinte ao final do
prazo legal do parcelamento (cento e oitenta meses), quais sejam: (a) possvel
que seja extrapolado o nmero de cento e oitenta parcelas, uma vez que o con-
tribuinte no conseguiria adimplir sua dvida dentro desse prazo pagando
apenas a parcela mnima? (b) no sendo possvel ultrapassar os cento e oitenta
meses, caber ao contribuinte quitar o saldo devedor na ltima prestao do
parcelamento? ou (c) identificado que no est ocorrendo a amortizao da
dvida, pode o contribuinte permanecer pagando apenas a parcela mnima,
nos termos do 4 do art. 1 da Lei n 10.684, de 2003?
1
Art. 37, caput, da CF/88.
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Outro aspecto importante que o ajuste do valor da parcela mnima
no altera nenhum dos elementos essenciais do parcelamento, dos quais ci-
tam-se os seguintes: os dbitos que podem ser includos no regime institudo
pela Lei n 10.684, 2003;2 o nmero mximo de prestaes para quitar a dvida;3
os sujeitos ativo e passivo da relao jurdico-tributria; o valor dos dbitos; as
hipteses de extino do parcelamento.
Para demonstrar que essa afirmao vlida, consideremos, por exem-
plo, que um contribuinte pessoa jurdica de mdio porte tenha includo
no seu parcelamento um dbito de dez mil reais, a ser quitado em 100 parcelas.
Um ano depois, sua situao econmica no era mais a de uma pessoa jurdica
de mdio porte, mas sim de uma microempresa. Ora, se to-somente o valor
da parcela mnima for alterada, a essncia do parcelamento permanecer a
mesma. Veja-se que o dbito4 e a quantidade de parcelas inicialmente esco-
lhida permanecem os mesmos; o sujeito passivo apesar do enquadramento
jurdico diferente tambm o mesmo. Enfim, no houve nenhuma modifi-
cao suficiente para descaracterizar o parcelamento. Dessa forma, foroso re-
conhecer que os 3 e 4 do art. 1 da Lei n 10.684, de 2003, geram efeitos
inclusive no decorrer do parcelamento, no se restringindo ao momento em
que o sujeito passivo ingressou no PAES. Isso porque os supramencionados
dispositivos no violam ato jurdico perfeito representado pelo deferimento
do pedido de parcelamento tampouco descaracterizam o regime jurdico
especfico institudo pela Lei n 10.684, de 2003.
Por outro lado, importante salientar que o art. 10 da Lei n 10.684, de
20035, atribuiu Administrao Tributria o dever de expedir os atos necess-
rios implementao do parcelamento. O exerccio dessa competncia con-
substancia o Poder Regulatrio da Administrao Pblica6 que consiste em
2
Dbitos com vencimento at 28 de fevereiro de 2003.
3
At cento e oitenta prestaes mensais e sucessivas.
4
Considerado aqui como o crdito regularmente inscrito em dvida ativa e que tinha seu venci-
mento dentro do prazo previsto pela Lei n 10.684, de 2003, para que pudesse ser includo no
parcelamento. Portanto, quando foi dito que o dbito permanece o mesmo, tem-se que imagin-
lo como o objeto do parcelamento. Nesse caso, os valores que o sujeito passivo teria recolhido
no mbito do parcelamento no decorrer do ano em que ocorreu mudana de enquadramento
da pessoa jurdica no alteraram a natureza do crdito da Unio.
5
Art. 10. A Secretaria da Receita Federal, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional e o Instituto
Nacional do Seguro Social - INSS expediro, no mbito de suas respectivas competncias, os
atos necessrios execuo desta Lei. (Grifou-se).
Pargrafo nico. Sero consolidados, por sujeito passivo, os dbitos perante a Secretaria da Re-
ceita Federal e a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
6
A autora Raquel Melo Urbano de Carvalho faz distino entre Poder Regulamentar e Poder
Regulatrio. Para a doutrinadora, o primeiro consiste na edio de regulamentos pelo chefe do
Pode Executivo por meio de decretos segundo dispe o art. 84, IV, da CF/88. Seria, por-
tanto, o exerccio da discricionariedade poltica pelo chefe do Poder Executivo. Por outro lado,
o Pode Regulatrio consiste na atividade exercida por qualquer entidade administrativa ou
rgo pblico de quaisquer dos Poderes do Estado, no exerccio de discricionariedade tcnica,
com o objetivo de viabilizar sua operacionalidade no cotidiano pblico. CARVALHO, Raquel
Melo Urbano de. Curso de Direito Administrativo. Salvador: JusPODIVM, 2009. p. 314; p. 324-
325.
7
Segundo a doutrina, a natureza jurdica desses regulamentos de ato normativo secundrio,
pois o seu fundamento de validade a lei. Os atos normativos primrios so os que retiram
fundamento de validade diretamente da Constituio Federal, como os previstos no art. 59 da
CF/88. Cf. CARVALHO, Raquel Melo Urbano de, op. cit., p. 315; MELLO, Celso Antnio Ban-
deira de. Curso de Direito Administrativo. So Paulo: Malheiros, 2008. p.338.
8
Os 3 e 4 do art. 1 da Lei n 10.684, de 2003, fizeram referncia expressa s Leis n 9.317, de
1996, e Lei n 9.841, de 1999, quando disciplinaram o tratamento especfico para as microem-
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essas denominaes jurdicas microempresa e empresa de pequeno porte
esto relacionadas com situaes fticas, isto , no momento em que uma
pessoa jurdica reunir as condies necessrias para se enquadrar como mi-
croempresa ou empresa de pequeno porte, cabe ao Poder Pblico reconhecer
esse fato e respeitar o regime jurdico especial que a lei tenha reservado para
ela.
Partindo dessa premissa, fica claro que a regra contida no art. 9 da Por-
taria Conjunta PGFN/SRF n 3, de 2003, no viola o ordenamento jurdico.
Com efeito, a Administrao Tributria somente deixou explcita uma obriga-
o que deveria ser cumprida independentemente de estar presente no regu-
lamento, qual seja: observar a situao de fato da pessoa jurdica para definir
qual tratamento ser dado a esta. Na prtica, a Administrao Tributria
tomando por base as informaes prestadas pelo sujeito passivo ou apuradas
em procedimentos de fiscalizao estabelece qual o valor mnimo que ser
aceito como prestao do PAES. Assim, o ajuste previsto no art. 9 da Portaria
Conjunta PGFN/SRF n 3, de 2003, ocorrer exatamente para adequar o valor
da prestao do parcelamento situao de fato da pessoa jurdica.
Alm disso, importante destacar que a Lei n 10.684, de 2003, no res-
tringiu a aplicao do 4 do seu art. 1 s pessoas jurdicas que, poca da
adeso ao parcelamento, ostentavam a condio de microempresa ou empresa
de pequeno porte. Alis, vale frisar que no h nenhuma limitao temporal
nesse sentido. Desse modo, se a lei no restringe e tampouco h elementos que
indiquem que desejava restringir, no cabe Administrao Pblica faz-lo.
Portanto, perfeitamente possvel aplicar o 4 do art. 1 da Lei n 10.684, de
2003, s pessoas jurdicas que tenham alterado seu enquadramento para mi-
croempresa ou empresa de pequeno porte no decorrer do parcelamento.
Diante disso, tem-se que a regra disposta no art. 9 da Portaria Conjunta
PGFN/SRF n 3, de 2003, no contrariou ou inovou em relao Lei n 10.684,
de 2003, que serviu de fundamento para sua edio. Ao contrrio, a Adminis-
trao Pblica no exerccio do seu Poder Regulatrio somente editou
uma norma com carter eminentemente procedimental, o que a finalidade
prpria dos regulamentos. Pode-se concluir, assim, que esse ato normativo
apenas complementa a Lei n 10.684, de 2003, sem qualquer extrapolao dos
limites definidos na mencionada lei.
Dessa forma, o ajuste do valor da parcela mnima, quando houver alte-
rao no enquadramento da pessoa jurdica, encontra respaldo na Lei n
presas e empresas de pequeno porte. O critrio escolhido, tanto na Lei n 9.317, de 5 de dezem-
bro de 1996, quanto na Lei n 9.841, de 5 de outubro de 1999, foi a receita bruta anual da pessoa
jurdica.
9
Dentre os vrios princpios que integram o sistema constitucional tributrio, cita-se, como um
dos mais importantes, o princpio da capacidade contributiva, previsto no art. 145, 1, da CF/
88:
Art. 145. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podero instituir os seguintes
tributos:
1 - Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo a capa-
cidade econmica do contribuinte, facultado administrao tributria, especialmente para
conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos ter-
mos da lei, o patrimnio, os rendimentos e as atividades econmicas do contribuinte.
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da referida lei deixaro de ser aplicadas. O que se pretende que sejam inter-
pretadas de acordo com o ordenamento jurdico, e no isoladamente.
10
Os julgados encontrados sobre essa matria foram proferidos tanto pela primeira quanto pela
segunda turma do Superior Tribunal de Justia. Dessa forma, mesmo no tendo havido julga-
mento pela 1a Seo do STJ, pode-se afirmar que existe uma jurisprudncia predominante na-
quele tribunal sobre esse tema.
11
REsp 893.351 / SC; Relatora: Ministra DENISE ARRUDA; rgo Julgador: PRIMEIRA TURMA;
Data do Julgamento: 07/05/2009; Data da Publicao: 10/06/2009; Fonte: DJe.
Conferir tambm: REsp 905.323 / SC; Relator: Ministro LUIZ FUX; rgo Julgador: PRIMEIRA
TURMA; Data do Julgamento: 20/08/2009; Data da Publicao: 16/09/2009; Fonte: DJe. REsp
1.119.618 / RS; Relatora: Ministra ELIANA CALMON; rgo Julgador: SEGUNDA TURMA;
Data do julgamento: 22/09/2009
12
Dentre os dispositivo da Lei Complementar n 95, de 1998, destacam-se os seguintes:
Art. 10. Os textos legais sero articulados com observncia dos seguintes princpios:
I - a unidade bsica de articulao ser o artigo, indicado pela abreviatura "Art.", seguida de
numerao ordinal at o nono e cardinal a partir deste;
II - os artigos desdobrar-se-o em pargrafos ou em incisos; os pargrafos em incisos, os incisos
em alneas e as alneas em itens;
Art. 11. As disposies normativas sero redigidas com clareza, preciso e ordem lgica, obser-
vadas, para esse propsito, as seguintes normas: []
III - para a obteno de ordem lgica:
a) reunir sob as categorias de agregao - subseo, seo, captulo, ttulo e livro - apenas as
disposies relacionadas com o objeto da lei;
b) restringir o contedo de cada artigo da lei a um nico assunto ou princpio;
c) expressar por meio dos pargrafos os aspectos complementares norma enunciada no caput
do artigo e as excees regra por este estabelecida;
d) promover as discriminaes e enumeraes por meio dos incisos, alneas e itens. (Grifou-se).
13
Art. 1o Os dbitos junto Secretaria da Receita Federal ou Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional, com vencimento at 28 de fevereiro de 2003, podero ser parcelados em at cento e
oitenta prestaes mensais e sucessivas. (Grifou-se).
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no caput, o que segundo a sistemtica dos arts. 10 e 11 da Lei Complementar
n 95, de 1998 exigiria a utilizao de um pargrafo dentro do art. 1 da Lei
n 10.684, de 2003.
Por outro lado, tem-se o 4 do art. 1 da Lei n 10.684, de 2003, que
representa o ponto crucial no julgamento proferido pelo STJ. Dada a impor-
tncia do aludido dispositivo, considero importante transcrev-lo novamente:
Art. 1o Os dbitos junto Secretaria da Receita Federal ou Pro-
curadoria-Geral da Fazenda Nacional, com vencimento at 28 de
fevereiro de 2003, podero ser parcelados em at cento e oitenta
prestaes mensais e sucessivas.
[]
4o Relativamente s pessoas jurdicas optantes pelo SIMPLES e
s microempresas e empresas de pequeno porte, enquadradas
no disposto no art. 2o da Lei no 9.841, de 5 de outubro de 1999, o
valor da parcela mnima mensal corresponder a um cento e oi-
tenta avos do total do dbito ou a trs dcimos por cento da re-
ceita bruta auferida no ms imediatamente anterior ao do venci-
mento da parcela, o que for menor, no podendo ser inferior a:
I - cem reais, se enquadrada na condio de microempresa;
II - duzentos reais, se enquadrada na condio de empresa de pe-
queno porte. (Grifou-se).
14
Art. 4 O valor da prestao ser:
I - em se tratando de pessoa fsica, um cento e oitenta avos do dbito consolidado, no podendo
resultar inferior a cinqenta reais;
II - no caso de microempresa e empresa de pequeno porte optante pelo Simples, bem assim as
enquadradas no disposto no art. 2 da Lei n 9.841, de 5 de outubro de 1999, o menor valor entre
um cento e oitenta avos do total do dbito consolidado e trs dcimos por cento da receita bruta
auferida no ms imediatamente anterior ao do vencimento da parcela, no podendo ser inferior
a cem reais para as microempresas e duzentos reais para as empresas de pequeno porte;
6 No caso do inciso II, o quantitativo total das prestaes poder exceder a cento e oitenta,
quando o valor da prestao, calculado com base na receita bruta, no for suficiente para liqui-
dar o parcelamento naquele nmero de parcelas. (Revogado pela Portaria Conjunta PGFN/SRF
n 3, de 25/08/2004)
15
Art. 18. Revoga-se o disposto no art. 4, 6, da Portaria Conjunta PGFN/SRF n 1, de 25 de
junho de 2003.
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(1) Atos-regra os que criam situaes gerais, abstratas e impes-
soais e por isso mesmo a qualquer tempo modificveis pela von-
tade de quem os produziu, sem que possa opor direito adquirido
persistncia destas regras. Exemplo: o regulamento.16 (Grifou-
se).
16
MELLO, Celso Antnio Bandeira de. Curso de Direito Administrativo. 25. ed. So Paulo: Ma-
lheiros editores, 2008. p. 420.
17
Segundo a doutrina de Celso Antnio Bandeira de Mello, h distino entre anulao e invali-
dao, sendo esta gnero do qual a anulao configura apenas uma espcie. Outros doutrina-
dores tambm seguem essa corrente, dos quais: Jos dos Santos Carvalho Filho, Raquel Melo
Urbano de Carvalho.
18
Art. 54. O direito da Administrao de anular os atos administrativos de que decorram efeitos
favorveis para os destinatrios decai em cinco anos, contados da data em que foram praticados,
salvo comprovada m-f.
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qualquer prejuzo, em razo do processo administrativo que se
exige previamente ao controle de legalidade19. (Grifou-se).
19
CARVALHO, Raquel Melo Urbano de. Curso de Direito Administrativo. Salvador: JusPODIVM,
2009. p. 477.
20
Conceito defendido por Celso Antnio Bandeira de Mello, para deixar claro que a Administra-
o Pblica sempre age no exerccio da funo administrativa. Assim, os poderes que o ordena-
mento jurdico lhe confere so meros instrumentos a serem utilizados para satisfazer o interesse
pblico (MELLO, Celso Antnio Bandeira de. Curso de Direito Administrativo. So Paulo: Ma-
lheiros, 2008. p. 71-72)
21
Conforme Humberto vila:
Sendo assim, a interpretao no se caracteriza como um ato de descrio de um significado
previamente dado, mas como um ato de deciso que constitui a significao e os sentidos de
um texto. A questo nuclear disso tudo est no fato de que o intrprete no atribui o signifi-
cado correto aos termos legais. Ele to-s constri exemplos de uso da linguagem ou verses de
significado sentidos , j que a linguagem nunca algo pr-dado, mas algo que se concretiza
no uso ou, melhor, como uso.
[]
Por conseguinte, pode-se afirmar que o intrprete no s constri, mas reconstri sentido, tendo
em vista a existncia de significados incorporados ao uso lingstico e construdos na comuni-
dade do discurso. [] Da se dizer que interpretar construir a partir de algo, por isso significa
reconstruir: a uma, porque utiliza como ponto de partida os textos normativos, que oferecem
limites construo de sentidos; a duas, porque manipula a linguagem, qual so incorporados
ncleos de sentidos, que so, por assim dizer, constitudos pelo uso, e preexistem ao processo
23
Id.
24
REsp 1101043 / SC RECURSO ESPECIAL 2008/0235328-9; Relator(a): Ministro BENEDITO
GONALVES (1142); rgo Julgador: PRIMEIRA TURMA; Data do Julgamento: 18/05/2010;
Data da Publicao: 02/06/2010; Fonte: DJe.
Com o mesmo entendimento acerca do prazo mximo do PAES: REsp 1125020 / RS RECURSO
ESPECIAL 2009/0033609-1; Relator: Ministro BENEDITO GONALVES; rgo Julgador: PRI-
MEIRA TURMA; Data do Julgamento: 03/11/2009; Data da Publicao: 10/11/2009; Fonte: DJe.
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direito. O princpio da isonomia, alis, se concretiza quando so reconhecidas
e aceitas as desigualdades, cabendo legislao equilibrar essas diferenas dis-
ciplinando as situaes fticas de acordo com as peculiaridades da pessoa que
se submeter norma. Contudo, o tratamento diferenciado somente ser v-
lido se respeitar alguns limites. Sobre esse assunto, vale a pena conferir as li-
es de Celso Antnio Bandeira de Mello:
Esclarecendo melhor: tem-se que investigar, de um lado, aquilo
que erigido em critrio discriminatrio e, de outro lado, se h
justificativa racional para, vista do trao desigualador adotado,
atribuir o especfico tratamento jurdico construdo em funo
da desigualdade afirmada.
[]
Em sntese: a lei no pode conceder tratamento especfico, vanta-
joso ou desvantajoso, em ateno a traos e circunstncias pecu-
liarizadoras de uma categoria de indivduos se no houver ade-
quao racional entre o elemento diferencial e o regime dispen-
sado ao que se inserem na categoria diferenada.
[]
guisa de concluso deste tpico, fica sublinhado que no basta
a exigncia de pressupostos fticos diversos para que a lei dis-
tinga situaes sem ofensa isonomia. Tambm no suficiente
o poder-se argir fundamento racional, pois no qualquer fun-
damento lgico que autoriza desequiparar, mas to-s aquele
que se orienta na linha de interesses prestigiados na ordenao
jurdica mxima. Fora da ocorrer incompatibilidade com o pre-
ceito igualitrio.25 (Grifou-se).
25
MELLO, Celso Antnio Bandeira de. Contedo Jurdico do Princpio da Igualdade. 3 ed. 16a
tiragem. So Paulo: Malheiros, 2008. p. 38-39; 43.
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Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos
Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: []
II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao equivalente,
proibida qualquer distino em razo de ocupao profissional ou funo por eles exercida,
independentemente da denominao jurdica dos rendimentos, ttulos ou direitos;
28
Importante esclarecer que esse fundamento foi elaborado a partir das conseqncias fticas que
poderiam resultar do entendimento de que o contribuinte tem direito a pagar apenas parcelas
com valores mnimos no mbito do PAES. No h na exposio de motivos da Lei n 10.684, de
2003, tal justificativa. Da porque preferimos utilizar a expresso algo nesse sentido, para de-
monstrar que no houve definio explcita do legislador e que foi uma construo feita no
trabalho de interpretao da norma. Nada impede que sejam feitas outras proposies, porm,
acreditamos que sempre haveria em comum o fato de que essa interpretao corporificada
neste artigo pela mencionada segunda hiptese conduz possibilidade do contribuinte
pagar valores diminutos mesmo que implique a no amortizao do dbito.
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anos pagando quantias irrisrias sem qualquer perspectiva de quitao do d-
bito. Nesse aspecto, sobressai a violao ao princpio da isonomia tributria,
cujo contedo visa garantir que todos submetam-se incidncia das normas
tributrias e cumpram a obrigao de pagar os tributos quando ocorrer a situ-
ao hipottica descrita na norma como suficiente para surgir a obrigao tri-
butria.
As normas constitucionais que recomendaram o tratamento diferenci-
ado para as microempresas e empresas de pequeno porte em nenhum mo-
mento indicaram que essas pessoas jurdicas seriam excepcionadas da obriga-
o de pagar tributos. A igualdade entre todos, que um dos pilares do Estado
brasileiro, no permitiria tal exceo sem que houvesse uma justificativa razo-
vel para servir-lhe de suporte. Nesse ponto, vale lembrar que at mesmo as
imunidades possuem uma motivao que legitima a limitao ao poder de tri-
butar do Estado. Dessa forma, o regime especial para microempresas e empre-
sas de pequeno porte, que a Constituio Federal de 1988 explicitou em alguns
de seus dispositivos, no pode servir de escusa para instituir privilgios e be-
nefcios desprovidos de razoabilidade e fundamentao plausvel. Isso causa-
ria distores na relao de igualdade que deve existir entre os contribuintes,
desvirtuando as normas que o ordenamento jurdico consagrou justamente
para evitar tais desequilbrios.
No caso ora examinado, no havia nenhuma circunstncia ftica ou ju-
rdica, poca da edio da Lei n 10.684, de 2003, que legitimasse a criao de
uma norma que conferisse somente s microempresas e empresas de pequeno
porte o direito de parcelar seus dbitos com a Fazenda Pblica e pagar valores
que implicariam em ltima anlise a no quitao a dvida. Assim, todos
que ingressassem no regime institudo pela referida lei deveriam pagar men-
salmente uma quantia a fim de satisfazer o direito creditrio da Unio Federal.
Vale dizer, todos encontravam-se na mesma situao perante o Fisco, sendo
que ningum foi contemplado com o direito de no adimplir suas obrigaes
tributrias.
Portanto, foroso concluir que a segunda hiptese segundo a qual o
contribuinte teria direito a pagar em cada parcela apenas a quantia correspon-
dente ao mnimo, independentemente de haver ou no amortizao da dvida
apresenta fundamento lgico incompatvel com os valores e interesses pro-
tegidos pela ordem constitucional. Isso porque provoca uma situao de desi-
gualdade no aceita pelo ordenamento jurdico, razo pela qual no poderia
subsistir como uma interpretao vlida para o 4 do art. 1 da Lei n 10.684,
de 2003, por desrespeitar o princpio da isonomia tributria. Alm disso, a
norma de parcelamento no pode resultar em remisso indireta de tributos,
29
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos
Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: []
6 Qualquer subsdio ou iseno, reduo de base de clculo, concesso de crdito presumido,
anistia ou remisso, relativos a impostos, taxas ou contribuies, s poder ser concedido me-
diante lei especfica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matrias
acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuio, sem prejuzo do disposto no
art. 155, 2., XII, g. (Redao dada pela Emenda Constitucional n 3, de 1993)
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Deve-se apontar que o parcelamento sempre visa extino do
crdito tributrio por meio do pagamento das parcelas. Este pode
ser considerado outro elemento que caracteriza o parcelamento:
os pagamentos devem ter a faculdade de diminuir o crdito tri-
butrio at que este no mais exista. Se for facultado ao contri-
buinte suspender o crdito tributrio por meio de pagamentos
peridicos e sucessivos que nunca tero o efeito de extinguir o
crdito, estar-se- diante de moratria condicionada a pagamen-
tos mensais, e no de parcelamento. Este exige a possibilidade
de extinguir o crdito tributrio para ser assim denominado.30
(Grifou-se).
30
HACK, rico; DALLAZEM, Dalton Luiz. Parcelamento do Crdito Tributrio. Curitiba: Juru,
2008. p. 26.
31
Cita-se como exemplo o REsp 1.187.845/ES, no qual o contexto ftico permeou o julgamento, ou
seja, os Ministros voltaram a sua ateno para o fato de que o pagamento de parcelas irrisrias
arrastaria o parcelamento por infindveis anos.
32
REsp 1.187.845/ES; REsp 1.117.034/SC; REsp 1.237.666/PR; REsp 1.307.628/GO.
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alguns contribuintes no sentido de esvaziar as atividades e, por
consequncia, a receita bruta da empresa em cujo nome esto os
dbitos tributrios parcelados (forando o seu enquadramento
na faixa de parcela mnima R$100,00), e migrar todas as ativi-
dades e receita bruta para uma outra empresa nova, recente-
mente constituda, sem qualquer pendncia, em evidente simu-
lao vedada expressamente pelo Cdigo Tributrio Nacional.
Veja-se:
[]
Esse procedimento de manter a empresa antiga endividada para
com o Fisco eternamente pagando parcela irrisria, funcionando
como escudo a proteger da cobrana do crdito tributrio os s-
cios e a empresa nova inaugurada para desenvolver as mesmas
atividades outrora desenvolvidas pela antiga, por ser expressa-
mente vedado por lei (art. 155-A, 2 c/c art. 154, pargrafo nico,
do CTN) verdadeira evaso fiscal e no planejamento tribut-
rio.33 (Grifou-se).
33
REsp 1.187.845/ES; Relator: Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES; Orgo Julgador: SE-
GUNDA TURMA; Data do Julgamento: 19/10/2010; Data da Publicao/Fonte: DJe 28/10/2010.
34
Nesse sentido: REsp 1.238.519/PR. EDcl no AREsp 277.519/DF. REsp 1237666/PR,
35
REsp 1.321.865/PE; Relator: Ministro HUMBERTO MARTINS; Orgo Julgador: SEGUNDA
TURMA; Data do Julgamento: 26/06/2012; Data da Publicao/Fonte: DJe 29/06/2012.
36
Confira trecho do voto do Min. Mauro Campbell: Veja-se que a primeira tese, a "tese da parcela
nfima" completamente diferente desta segunda tese, a "tese da ausncia de receita bruta". A
primeira tem por causa uma parcela que jamais pagar o parcelamento em absoluto e em qual-
quer prazo, pois no cobre sequer os encargos mensais da dvida, a segunda tem por causa a
inatividade da empresa, o que implica que a nica forma de se calcular a parcela sua diviso
por 180 meses. Ambas levam excluso, mas so teses completamente distintas e que trilham
caminhos distintos, muito embora possam ser utilizadas em conjunto para a excluso do pro-
grama por duplo fundamento. REsp 1.376.744/PE; Relator: Ministro MAURO CAMPBELL
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7. CONSIDERAES FINAIS
Nos tpicos anteriores deste artigo, ficaram constatados o sentido que
se entende deva ser atribudo norma prevista no 4 do art. 1 da Lei n
10.684, de 2003, e os limites que advm do prprio ordenamento jurdico para
sua interpretao e aplicao. Diante disso, chegou-se s seguintes concluses:
O 4 do art. 1 da Lei n 10.684, de 2003, uma regra voltada para esta-
belecer o menor valor que a Administrao Pblica pode receber mensal-
mente no parcelamento, quando se tratar de microempresas e empresas
de pequeno porte;
O contedo dessa norma no pode ser concebido como concesso de di-
reito ao contribuinte de pagar apenas a parcela mnima, visto que possi-
bilitaria, em alguns casos, a no amortizao da dvida e, consequente-
mente, o no cumprimento da obrigao de quitar o dbito.
Partindo dessas premissas, resta ainda explicitar qual a soluo a ser
dada quando o sujeito passivo no puder recolher mensalmente apenas os va-
lores correspondentes s parcelas mnimas mensais, devido ausncia de
amortizao da dvida. No caso aqui examinado, a soluo seria voltar para a
regra geral prevista no caput do art. 1 da Lei n 10.684, de 2003, que determina
a concretizao do parcelamento em at cento e oitenta prestaes mensais e
sucessivas. Com efeito, se a parcela mnima representar uma quantia que no
atenda aos interesses do ordenamento jurdico e considerando que o con-
tribuinte no teria direito a pagar apenas o valor da parcela mnima mensal
h que ser afastada a aplicao do 4 do art. 1 da Lei n 10.684, de 2003.
Corrobora essa assertiva o fato de o mencionado pargrafo ser apenas comple-
mentar ao caput, isto , a natureza da relao entre esses dispositivos permite
afirmar que, se a norma prevista no pargrafo no puder ser utilizada, perma-
nece hgida a norma prevista no caput. Desse modo, no haveria nenhum pro-
blema em seguir diretamente os comandos do caput do art. 1 da referida lei,
caso o 4 do mesmo dispositivo no puder ser aplicado.
Antecipando-se a eventuais questionamentos, convm esclarecer uma
dvida que poderia surgir, qual seja: no se estaria deixando de aplicar uma
norma vigente e presumidamente constitucional? Nesse ponto, importante
notar que, em nenhum momento, concluiu-se no sentido da inconstituciona-
lidade do 4 do art. 1 da Lei n 10.684, de 2003. O estudo desenvolvido no
presente artigo apenas indicou a interpretao mais adequada para o mencio-
nado dispositivo luz da Constituio Federal. O resultado foi a constatao
de que o contribuinte, em determinadas situaes, no teria o direito a pagar
apenas os valores referentes parcela mnima visto que haveria afronta ao
MARQUES; rgo Julgador: SEGUNDA TURMA; Data do Julgamento: 18/02/2014; Data da Pu-
blicao/Fonte: DJe 25/02/2014.
37
Art. 1o Os dbitos junto Secretaria da Receita Federal ou Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional, com vencimento at 28 de fevereiro de 2003, podero ser parcelados em at cento e
oitenta prestaes mensais e sucessivas.
3o O dbito objeto do parcelamento ser consolidado no ms do pedido e ser dividido pelo
nmero de prestaes, sendo que o montante de cada parcela mensal no poder ser inferior
a:
I - um inteiro e cinco dcimos por cento da receita bruta auferida, pela pessoa jurdica, no ms
imediatamente anterior ao do vencimento da parcela, exceto em relao s optantes pelo Sis-
tema Simplificado de Pagamento de Impostos e Contribuies das Microempresas e das Em-
presas de Pequeno Porte - SIMPLES, institudo pela Lei n 9.317, de 5 de dezembro de 1996, e
s microempresas e empresas de pequeno porte enquadradas no disposto no art. 2 da Lei n
9.841, de 5 de outubro de 1999, observado o disposto no art. 8o desta Lei, salvo na hiptese do
inciso II deste pargrafo, o prazo mnimo de cento e vinte meses;
II - dois mil reais, considerado cumulativamente com o limite estabelecido no inciso I, no caso
das pessoas jurdicas ali referidas;
III - cinqenta reais, no caso de pessoas fsicas.
4o Relativamente s pessoas jurdicas optantes pelo SIMPLES e s microempresas e empresas
de pequeno porte, enquadradas no disposto no art. 2o da Lei no 9.841, de 5 de outubro de 1999,
o valor da parcela mnima mensal corresponder a um cento e oitenta avos do total do dbito
ou a trs dcimos por cento da receita bruta auferida no ms imediatamente anterior ao do
vencimento da parcela, o que for menor, no podendo ser inferior a:
I - cem reais, se enquadrada na condio de microempresa;
II - duzentos reais, se enquadrada na condio de empresa de pequeno porte. (Grifou-se).
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383
mensais, provavelmente no ter condies ou interesse em honrar as novas
prestaes do parcelamento. Ainda assim, acredito que esse deva ser o proce-
dimento a ser adotado.
Por seu turno, tambm no seriam sustentveis as crticas fundadas em
violao a direito adquirido ou a ato jurdico perfeito. No que se refere ao pri-
meiro, fora demonstrado, em linhas anteriores deste artigo, que o 4 do art.
1 da Lei n 10.684, de 2003, no assegurou ao contribuinte o direito a pagar,
em qualquer hiptese, apenas os valores correspondentes parcela mnima.
O fato de a Administrao Pblica ter aceitado esses pagamentos at o pre-
sente momento no altera em nada essa perspectiva. Dessa forma, no se vis-
lumbra sequer a possibilidade de surgimento de direito adquirido, pois a lei
no oferece subsdios para tal pretenso em favor do sujeito passivo. O ato
jurdico perfeito tambm no sofreria abalos, visto que o parcelamento que
configura o objeto a ser resguardado continuaria a existir sem qualquer al-
terao que pudesse descaracteriz-lo ou inviabiliz-lo.
Diante de todo o exposto, o entendimento que se consolida no sentido
de que os pagamentos nfimos que so insuficientes para amortizar o saldo dos
dbitos, realizados por microempresas e empresas de pequeno porte no m-
bito do PAES, no podem ser considerados vlidos perante o ordenamento
jurdico. Isso em virtude do prazo mximo para o trmino do parcelamento
(cento e oitenta meses) e do contedo do 4 do art. 1 da Lei n 10.684, de
2003 que foi analisado sob a tica do princpio da isonomia tributria e da
finalidade do parcelamento. Alm disso, a tese da parcela nfima e a tese da
ausncia de receita bruta corroboram a percepo de que necessrio haver
amortizao da dvida com o pagamento de cada parcela, para que seja cum-
prida a finalidade do parcelamento. Essas duas teses, encampadas pelo STJ,
podem ser consideradas uma resposta utilizao abusiva das regras do par-
celamento, que configuram, em ltima anlise, inadimplncia perante a Fa-
zenda Pblica.
REFERNCIAS
VILA, Humberto. Teoria dos Princpios: da definio aplicao dos
princpios jurdicos. 9. ed. So Paulo: Malheiros Editores, 2009.
CARVALHO, Raquel Melo Urbano de. Curso de Direito Administrativo.
Salvador: JusPODIVM, 2009.
MELLO, Celso Antnio Bandeira de. Contedo Jurdico do Princpio da
Igualdade. 3. ed. 16a tiragem. So Paulo: Malheiros, 2008.
______. Curso de Direito Administrativo. 25. ed. So Paulo: Malheiros
editores, 2008.