Contenido

1. INTRODUCCION ........................................................................................................................... 2
2. PAGO ........................................................................................................................................... 2
2.1. El Titular de la Deuda: ......................................................................................................... 4
2.2. Anticipos:............................................................................................................................. 5
2.3. Forma de pago: ................................................................................................................... 6
2.4. Lugar de Pago: ..................................................................................................................... 6
2.5. Imputacin: ......................................................................................................................... 6
2.6. Retroactividad de las normas y efectos liberatorios del pago: ........................................... 8
2.7. Pago en Especie: ................................................................................................................ 11
3. OTROS MEDIOS DE EXTINCION ................................................................................................. 12
3.1. NOVACION:........................................................................................................................ 12
3.2. COMPENSACION: .............................................................................................................. 14
3.2.1. RESPONSABLES SUSTITUTOS: .................................................................................... 18
3.3. CONFUSION: ...................................................................................................................... 27
3.4. RENUNCIA DEL ACREEDOR (CONDONACION) Y REMISION:.............................................. 27
3.5. IMPOSIBILIDAD DE PAGO: ................................................................................................. 28
3.6. PRESCRIPCIN: .................................................................................................................. 28
3.7. DEL PAGO PROVISORIO DE IMPUESTOS............................................................................ 29
CITA JURISPRUDENCIAL ................................................................................................................. 30

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 DE LA EXTINCION DE LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS

1. INTRODUCCION

Existen diversos modos de poner fin a la obligacin tributaria, pero su cumplimiento es

la forma ordinaria de extincin, como ocurre en las relaciones de derecho privado.

Es indudable que dado que la obligacin tributaria es principalmente una obligacin de

dar, el medio general de extincin es el pago, no obstante tambin existen otras formas
de extincin de la obligacin tributaria.

Segn el ARTCULO 724 del Cdigo Civil, los modos de extinguir las obligaciones
tributarias son los siguientes:

1. pago.
2. Novacin.
3. Compensacin.
4. Transaccin.
5. Confusin.
6. Renuncia del acreedor.
7. Remisin de la deuda.
8. Por imposibilidad de pago.
9. prescripcin de los derechos del acreedor (3947 y 3949).

2. PAGO

La ley 11.683 no define qu debe entenderse por pago, simplemente se limita a legislar
sobre el tiempo, la forma, el lugar y la imputacin.

El ARTICULO 725 del Cdigo Civil expresa: El pago es el cumplimiento de la prestacin

que hace el objeto de la obligacin. Esto presupone la existencia de un crdito por suma

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liquida y exigible a favor del titular del poder tributario. Exigibilidad y liquidez,
entonces, son los presupuestos del pago.

Sabido es que la CORTE SUPREMA DE JUSTICIA ha sentado la doctrina que el pago de un

gravamen con arreglo al monto y forma exigidos por la oficina encargada de su
percepcin, produce la liberacin del contribuyente, que se incorpora a su patrimonio
como derecho adquirido amparado por la garanta constitucional de la propiedad, que se
vera afectada si se pretendiere aplicar una nueva ley que estableciera un aumento para
el periodo cancelado (CORTE SUPREMA, FACOMATE DEL 9/12/68; LEERS del 10/2/69).

ES DECIR LA CORTE LE HA OTORGADO CATEGORIA DE DERECHO PATRIMONIAL MERCEDOR

DE LA GARANTIA DE CONSTITUCIONAL DE LA PROPIEDAD PRIVADA.

Vale decir, de darse estas circunstancias, el Fisco se encuentra con una valla
infranqueable que impide i- la aplicacin retroactiva de las leyes fiscales, as como
tambin ii- la aplicacin retroactiva de los cambios de criterio en la exegesis de las leyes
impositivas.

Sin embargo, para que el pago tenga efectos liberatorios se requiere:

a) Que el cobro por parte del Estado haya sido tomado sin reservas de ningn
tipo. Si por el contrario el recibo tiene carcter provisional, tal circunstancia no
permite que el pago tenga efectos liberatorios (ejemplo ANTICIPOS), sin
embargo, no es admisible que el Estado recurra a cualquier arbitrio para declarar
la provisionalidad del pago. Ello ha llevado al TFN (TFN, Sala D, 16/8/77,
Perfume Vanderbilt SACIF) a sostener que la boleta de depsito bancario solo
constituye una constancia de recepcin de una suma de dinero y no un recibo
otorgado por el acreedor, en los trminos del artculo 624 del Cdigo Civil. Ello
es as, porque la entidad bancaria receptora del depsito, no se encuentra
habilitada para decidir respecto de la correccin del concepto al cual imputa el
depsito criterio que se comparte-. Es decir que, cuando se presenta la
declaracin jurada y se ingresa el impuesto liquidado en ella, es un mero
deposito y no un pago en los trminos del artculo 725 del CC, por lo que la

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 jurisprudencia de la Corte antes citada no sera vlida si no existe aceptacin
expresa (algo sumamente extrao).
b) Debe mediar buena fe de parte del contribuyente: Es decir, si este ha ocultado
o sustrado al conocimiento del fisco, ya sea por malicia o por negligencia, dicho
pago no produce efectos liberatorios.
c) El pago debe ser perfecto y debidamente aceptado como tal y no con ciertos
condicionamientos.
d) Que se haya oblado conforme las normas vigentes al momento del pago.

2.1. El Titular de la Deuda:

Desde el momento que la obligacin tributaria emana de la ley, sus elementos solo
pueden ser sealados por ella; el deudor ser la persona fsica o jurdica a quien la ley
impone la obligacin y nadie ms y el acreedor ser el Organismo Estatal que ejerce el
poder tributario.

La relacin obligacional, que es de derecho pblico, se establece entre esos sujetos, sin
que est permitido el deudor cambiar o sustituir las personas ni el objeto ni el contenido
de la obligacin-

Por esta razn el artculo 36 del decreto reglamentario de la ley 11.683 consigna que las
convenciones que celebren los particulares sobre la carga de los impuestos, no exime a
los deudores y responsables de las obligaciones establecidas a su respecto, por las leyes,
reglamentos o instrucciones de orden fiscal, ni facultan a terceros a gestionar
exoneraciones o restituciones de derechos.

En otros trminos: los acuerdos o convenios entre particulares carecen de

transcendencia para el fisco y no pueden ser opuesto a sus pretensiones tributarias.

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 2.2. Anticipos:

Asimismo, EL ARTICULO 21 le otorga a la AFIP la facultad de exigir hasta el vencimiento

del plazo general o hasta la fecha de la presentacin de la declaracin jurada por parte
del contribuyente, lo que fuera posterior, el ingreso de importes a cuentas del tributo
(anticipos). Desde el punto de vista constitucional, no tienen reproche, ni poseen el
carcter de irrevocable del pago, lo que solo ocurre al presentarse la liquidacin final
(CAMPOMAR DE ECHEVERRIA 30/11/50; GIL S.A. del 26/3/73).

Por otra parte, la CORTE SUPREMA ha dicho que los anticipos son obligaciones de
cumplimiento independiente, cuya falta de pago en trmino hace incurrir en recargos
moratorios y en sanciones al infractor, suponen clarmente obligaciones distintas con su
individualidad propia y fecha de vencimiento tambin particular y cuyo cobro puede
producirse por igual via que el impuesto de base, pues admitir lo contrario equivaldra a
invalidar el concepto determinante del anticipo (CSJN: DAMIANO del 6/10/81; ARENERA
PUERTO NUEVO de la misma fecha).

Aqu es importante hacer una serie de consideraciones:

1. Los anticipos son obligaciones autonomas de exigibilidad limitada en el tiempo.

2. Se basan en la continuidad de la capacidad contributiva.
3. La exigibilidad de los anticipos transcurren desde el vencimiento del plazo para
su ingreso y hasta la fecha de vencimiento de la decla o su presentacin lo que
fuera posterior. Sin embargo la CORTE SUPREMA DE JUSTICIA entendi que la
exigibilidad de los mismos se poda producir hasta luego del vencimiento del
plazo general.

El FISCO en dictamen 124/78 tiene dicho que hasta la fecha en el que el impuesto se
torna exigible, se deben los anticipos y sus accesorios. De manera que si se adelanta la
presentacin de la declaracin jurada para nada viene a modificar esta situacin.

La CORTE SUPREMA en la causa FRANCISCO VICENTE DAMIANO S.A. (6/10/1981) ha

sostenido que los anticipos podrn exigirse hasta el vencimiento del plazo general, con
prescindencia de que el contribuyente presentare la declaracin jurada respectiva,

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determinando que los intereses resarcitorios devengados por la falta de pago o por el
pago extemporneo de los anticipos podrn exigirse aun despus del vencimiento del
plazo general pero se liquidaran hasta ese momento.

2.3. Forma de pago:

Segn los artculos 23 de la ley 11.683 y 36 del Decreto Reglamentario, el pago de los
tributos, accesorios, etc, se harn mediante depsito en cuentas especiales del Banco de
la Nacin Argentina y en los Bancos que la AFIP autorice.

Actualmente se realiza mediante el procedimiento de transferencia electrnica de

fondos conforme RG 1778, en caso de tratarse de grandes contribuyentes nacionales o de
agencias, o mediante depsitos bancarios segn RG 1217 en el resto de lo casos.

2.4. Lugar de Pago:

El lugar de pago deber hacerse en el lugar del domicilio del responsable en el pas, o en
el de su representante legal en caso de ausencia.

2.5. Imputacin:

El artculo 26 de la ley 11.683 dispone: los responsables determinaran, al efectuar los

pagos o los ingresos a cuenta, a qu deudas debern imputarse. Cuando as no lo
hicieran y las circunstancias especiales del caso no permitiesen establecer la deuda a
que se refieren, la AFIP determinara a cul de las obligaciones no prescriptas debern
imputarse los pagos o los ingresos.

Esta norma implica una modificacin de lo dispuesto en los artculos del Codigo Civil
(746, 774, 776 y 673) pues faculta a los sujetos pasivos a establecer que deuda debe ser

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imputado su ingreso, pudiendo cancelar el ltimo periodo sin haber hecho la cancelacin
de los anteriores o cancelar intereses y multas.

Por su parte, el articulo 27 hace referencia a los crditos DEDUCIBLES, sealando: el

importe de impuestos que deban abonar los responsables en las circunstancias previstas
por el artculo 20, parte 1era., de esta ley, ser el que resulte de deducir del total del
gravamen correspondiente al periodo fiscal que se declare, las cantidades pagadas a
cuenta del mismo, las retenciones sufridas por hechos gravados cuya denuncia incluya la
declaracin jurada y los saldos favorables ya acreditados por la AFIP o que el propio
responsable hubiera consignado en las declaraciones juradas anteriores, en cuanto estas
no hayan sido impugnadas.

Adicionalmente, el ARTICULO 29, regula la cancelacin de obligaciones tributarias con

crditos cedidos por terceros, lo que queda sometida a las siguientes reglas: a) surtir
efectos en la medida de la existencia y legitimidad del crdito; b) la afip no asume
ninguna responsabilidad respecto a los responsables, sino que sta corresponde al
cedente y cesionario; c) en caso de inexistencia o ilegitimidad del crdito tributario si el
cesionario no cumpla con su obligacin en el plazo concedido por la AFIP, surge
responsabilidad personal y solidaria del cedente.

Por otra parte, el ARTICULO 32 faculta a la direccin a ESTABLECER PLAN DE

FACILIDADES DE PAGO: Facltase a la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS
para conceder facilidades para el pago de los tributos, incluso en casos particulares a
favor de aquellos contribuyentes y responsables que acrediten encontrarse en
condiciones econmico-financieras que les impidan el cumplimiento oportuno de dichas
obligaciones.

Cuando la deuda no estuviere garantizada, se aplicar un inters que fijar la

ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS dentro de los lmites establecidos en
el prrafo anterior.

La ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS podr, en los casos de

contribuyentes y responsables concursados, otorgar facilidades especiales para el
ingreso de las deudas privilegiadas relativas a tributos y sus actualizaciones a cargo de

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aqulla, originadas con anterioridad al auto de iniciacin del concurso preventivo o auto
declarativo de quiebra, estableciendo al efecto plazos y condiciones para dicho
acogimiento.

Asimismo, la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS podr votar

favorablemente en las condiciones que se fijen en las propuestas judiciales de acuerdos
preventivos o resolutorios, por crditos quirografarios en tanto se otorgue al crdito
fiscal idntico tratamiento que al resto de las deudas quirografarias.

2.6. Retroactividad de las normas y efectos liberatorios del

pago:

Las leyes tributarias retroactivas lesionan los principios de seguridad jurdica y certeza y
por lo tanto, la garanta constitucional de legalidad, habida cuenta que sta junto con la
capacidad contributiva, son pilares fundamentales del derecho tributario.

La irretroactividad de las leyes no est formalmente consagrada en el texto

constitucional ni en general ni referida a la materia impositiva- sino solo para el orden
penal.

No obstante ello, BULIT GOI ha sostenido que puede derivarse de los principios de
legalidad (artculos 4, 17 y 19), equidad (artculos 4 y 16), razonabilidad (artculos 28 y
33), propiedad (artculos 14 y 17) , ejercicio actividades licitas (articulo 14), entre otras
directivas que deben visualizarse ensambladas en aras del conocimiento anticipado de
las reglas de juego, es decir, de los derechos y obligaciones, bases elementales de la
certeza y de la seguridad jurdica y en suma de la vida en sociedad.

Se distingue la retroactividad genuina o propia aquella en la que la ley interviene en

hechos pertenecientes al pasado y ya finiquitados, pretendiendo anudar determinados
efectos a situaciones de hecho producidas con anterioridad a su entrada en vigencia- de
la retroactividad no genuina o impropia aquella en la que la ley incide en situaciones o
relaciones jurdicas actuales aun no concluidas o cerradas-.

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Segn Bulit Goni la retroactividad propia es la reprochable y no debiera admitirse bajo
ningn concepto, mientras la retroactividad impropia en principio es legitimo salvo que
afecte principios constitucionales.

Reviste interes sealar por ejemplo que la CORTE SUPREMA declaro la invalidez de la
aplicacin de la Ley 22.604 (9/6/82) que gravaba por nica vez el patrimonio
exteriorizado al 31/12/81, por cuanto se le pretendi aplicar a quien antes de su sancin
(abril 1982) haba enajenado los bienes afectos (Navarro de Viola de Herreras Vegas - CS
19/12/89 -).

Pero no lo hizo por su pretensin de gravar retroactivamente un patrimonio que al 31 de

diciembre no lo estaba, sino porque a la vigencia de la norma ya no exista, por lo tanto
entendi que la capacidad contributiva era ya inexistente.

Antes de ello el Alto Tribunal haba examinado la misma ley 22.604 en la CAUSA INSUA,
clebre por el brillante y meduloso dictamen del entonces procurador fiscal JOSE
OSVALDO CASAS quien enfoco la cuestin desde la ms diversas posibilidades de anlisis
que brinda el instituto de la retroactividad, aunque Nuestro Mas Alto Tribunal, en un
escueto pronunciamiento acude solamente al efecto liberatorio del pago para hacer
lugar a la referida defensa planteada por el particular.

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1: Presupuesto de hecho
2: Finalizacin del ejercicio fiscal
3: Sancin de la ley.
4: Pago

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Si bien es abundante la jurisprudencia en la materia, ella no ha variado sustancialmente
a partir del fallo SARA DONCEL DE COOK c. Provincia de San Juan, dado por la CORTE
SUPREMA en 1929.

El alto tribunal en ese entonces aclaro que si bien la retroactividad de la ley es un mero
precepto legislativo, adquiere carcter constitucional cuando la aplicacin de la nueva
ley priva a un habitante de la nacin de algn derecho incoporado al patrimonio.

De las decisiones posteriores, cabe citar ANGEL MOISO Y CIA SRL (24/11/1981), en el
cual sostuvo:

Que la objecin constitucional, fundada en la pretendida violacin de la garanta de la

propiedad, debe desecharse. En efecto, este tribunal ha expresado con anterioridad
que, en principio, nadie tiene un derecho adquirido al mantenimiento de leyes o
reglamentos ni a la inalterabilidad de los gravmenes creados o regidos para ellas. Solo
cuando el contribuyente ha oblado el impuesto de conformidad con la ley en vigencia al
momento en que realizo el pago, queda este, por efecto de su fuerza liberatoria al
amparo de aquella garanta que se vera afectada si se pretendiese aplicar una nueva ley
que estableciera un aumento para el periodo ya cancelado.

Que la particular de que la ley fuera publicada con posterioridad al cierre del balance e
impuesta a su aplicacin a l, no constituye motivo que lo invalide, habida cuenta que
no cabe reconocer la existencia de un derecho adquirido por el mero acaecimiento del
hecho generador de la obligacin tributaria bajo la vigencia de normas que exigan el
ingreso de un gravamen menor.

Posteriormente, en una causa en la que se discuta un tema similar pero aqu se discuta
la repeticin del impuesto, la CORTE SUPREMA no tuvo en cuenta el efecto retroactivo
de la norma, sino la importancia del pago con anterioridad a la vigencia. En efecto, en
la causa JUAN PEDRO INSUA, DEL 1/10/87, dispuso: Que al no mediar observacin al
mencionado pago de dicho impuesto el contribuyente adquiri un derecho inalterable
con respecto a la obligacin tributaria, que goza del amparo constitucional, y ante lo
cual deviene inaplicable el gravamen de emergencia a los activos financieros en tanto
alcanza en este caso, a los bienes exentos del tributo creado por la ley 21.982

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Sin embargo, en Febrero de 2006, la CORTE SUPREMA, en la causa NACION
ADMINISTRADORA DE FONDOS DE JUBILACIONES Y PENSIONES S.A. c/SALTA Provincia,
ACCION DECLARATIVA, sentencia bajo el criterio del DOCTOR BULIT GOI.

12) Que con esta comprensin del examen de la ley provincial en juego se desprende con
nitidez que el criterio de la provincia de Salta expresado en la determinacin de oficio
del 16/11/2001, no puede tener cabida sin lesin al principio de legalidad fiscal, que
exige que una ley formal tipifique el hecho que se considere imponible y que constituya
la posterior causa de la obligacin tributaria. La primer consecuencia resultante de la
aplicacin de este principio es que no hay tributo sin ley, esta ley debe ser previa o
anterior al hecho imponible (Bidart Campos: Manual de la Constitucin Reformada,
Ediar, Bs As, 1998, p 167). Por ende, la determinacin impugnada resulta improcedente
por carecer de fuente normativa expresa.

13) Que este principio fundamental del derecho tributario constitucional es anlogo al
que rige en el derecho penal si bien sus fundamentos son tal vez distintos- llamados
tambin principio de reserva de ley ().

Vale decir, no hay tributo sin ley formal y material, sta debe tipificar con claridad el
hecho imponible, debe ser anterior a este, ninguna carga tributaria puede ser
establecida lease hecho imponible, base imponible, alcuota, sujeto pasivo, retencin,
percepcin, etc.- sino por el Poder Legislativo y el ensamble correcto- con el derecho
penal, corona estos enunciados con la paplicacion con ese alcance de la exigencia de
que nadie pueda ser requerido de un tributo sin juicio previo fundado en el ley anterior
al hecho del proceso.

2.7. Pago en Especie:

En el Estado moderno es cosa generalizada el pago de los tributos en efecitvo, pero seria
un error afirmar que el pago en especie es cosa del pasado.

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En nuestro pas se ha autorizado el pago mediante ttulos (patacones, etc.) y con
relacin a los tributos nacionales el decreto 316/95 admitio el pago de deudas
impositivas con bonos de consolidacin.

3. OTROS MEDIOS DE EXTINCION

De los medios mencionados, carecen de aplicacin en materia fiscal la novacin, puesto

que la obligacin fiscal no puede cambiar de naturaleza ni transformarse en otra, y la
transaccin, por estar prohibida en virtud del artculo 841, inciso 2 y 3 del Cdigo Civil.

Segn el ARTCULO 832, la TRANSACCION es un acto bilateral por el cual las partes,
hacindose concesiones reciprocas, extinguen las obligaciones litigiosas o dudosas.

3.1. NOVACION:

La novacin "novatio", segn ARTICULO 801 del CC, es la sustitucin/transformacin de

una obligacin por otra. Importa la extincin del vnculo legal precedente por la
transfusin o transposicin de su contenido en una posterior "stipulatio" estipulacin. La
misma es una de las formas de extincin de las obligaciones que regula el Cdigo
Civil (5) ya dicho la cual es esquematizada por Vlez Srsfield como la
"transformacin de una obligacin en otra"(6)

"La novacin es un convenio por el cual se extingue una obligacin transformndola en

otra que sustituye la primera. No toda trasformacin implica novacin. A la idea de
trasformacin hay que agregarle la extincin de la originaria y la creacin de la
derivada."(8). En igual sentido, "la novacin es la sustitucin de una obligacin que
queda extinguida, por otra nueva que debe diferir de la anterior en cierta medida: es
preciso el aliquid novi, y la novedad puede referir al objeto de la obligacin, a su causa,
o a ciertas modalidades del vnculo obligacional novacin objetiva, o a los sujetos
acreedor y/o deudor novacin subjetiva"(9).

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El primer requisito, sine qua non, de la novacin es la existencia de una obligacin
antecesora vieja vlida que le sirve de causa y junto a sus accesorias ser quien
fenezca, para dar paso a la sucesora nueva que ocupar el lugar de aqulla (arts.
802, 803 C.C.) en el mundo jurdico.

Otra pauta del carcter bilateral, que tiene la novacin, est dada en la necesidad del
consentimiento expreso que debe brindar el acreedor (arts. 812 s.s. C.C.) para poder
hacer la novacin del sujeto deudor, ya que en caso de no existir aquel asentimiento
habr cesin de derechos por ende el deudor original seguir obligado frente al
acreedor. ES DECIR LA NOVACION NO SE PRESUME.

El art. 48 de la ley 12.397: Habiendo fijado la idea sobre la novacin y teniendo

presente los distintos tipos que existen de aqulla, vemos que en el caso bajo
comentario estamos frente a una transformacin de obligaciones entre los mismos
sujetos de la relacin jurdica original "novatio inter aesdem personas" donde resultar
menester dar vida jurdica a otra conformidad "stipulaltio" que contenga algo nuevo
"aliquid novi" respecto de la precedente.

Como lo adelantamos supra, la norma que referimos, no enmarca dentro del concepto
de transformacin que da l codificador porque no hay conformidad de partes
"stipulatio", solo voluntad del acreedor expresada por l legislador en forma unilateral
e imperativa. ste dice, establecer " la novacin de todas las obligaciones tributarias
adeudadas, no prescriptas al 1 de enero del ao 2000, correspondientes a los
gravmenes cuya Autoridad de Aplicacin sea la Direccin Provincial de Rentas.

La novacin implicar la consolidacin de la deuda en un nico monto, ".

El art. 48 tiene una referencia al tiempo (13) pero entendemos que la calificacin de
novacin es correcta, porque la mencin que efecta de aquel es mediata. Lo
inmediato, relevante, est referido a la variacin en el nacimiento de la causa fuente
(conf. art. 499 C.C.) ya que el art. 48 de la ley 12.397 pretende borrar los efectos del
tiempo y dar otro arribo al mundo jurdico, fijando un nuevo da de inicio "dies a quo" a
las obligaciones antes de su espiracin "dies ad quem" como civiles (art. 512 inc. 2
C.C.).

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Se aprecia que el tema tiene dos ribetes de importancia, el referido a la novacin en si y
el atinente a la prescripcin. Ambos institutos pertenecientes al derecho de fondo
como apuntamos ya motivo por el cual la provincias no puede alterarlo "art. 75 inc. 12,
126 C.N." por ser facultad delegada, lo que contribuye a constituir una garanta implcita
del sistema uniformidad en la legislacin de fondo la cual es completada por el art.
31, al que podemos llamar reserva formal de federalismo siguiendo a Luqui (14). Cabe
tener presente que el diseo del sistema federal en la Constitucin Nacional reconoce la
preexistencia de las provincias y la reserva de todos los poderes que stas no hubiesen
expresamente delegado en el gobierno central, a la vez que exige aplicar estrictamente
la preeminencia de los poderes federales en las reas en que la Ley Fundamental as lo
estableci (15).

3.2. COMPENSACION:

En materia de obligaciones civiles, la compensacin es un medio normal de extincin y

tiene lugar cuando dos personas, por derecho propio, renen la calidad de acreedor y
deudor recprocamente, en cuyo caso ambas deudas se extinguen hasta el monto de la
menor, en el momento en el que hayan comenzado a existir (ARTICULO 818 DEL C.C.).

Sin embargo, este concepto sufre derogacin en las obligaciones tributarias, siendo
principio generalmente admitido que, salvo excepciones, no son compensables entre si
los crditos y deudas provenientes de contribuciones pblicas (ARTICULO 823, INCISO 1).

El ARTICULO 28 prev la posibilidad de compensar las deudas del contribuyente, con los
saldos acreedores que tuviera con relacin a cualquier gravamen.

Si bien dicho articulo prev nicamente la posibilidad de compensacin de oficio,

nuestra CORTE SUPREMA, en la causa TACCONI Y CIA S.A. (3/8/1989), ha convalidado la
procedencia de la solicitud hecha por el interesado.

NUESTRA CORTE SUPREMA, en la causa AUGUSTO Y RENATO VASCHETTI SACIIF

(17/11/1994), ha dicho que la compensacin no est sujeta a una facultad discrecional

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del organismo recaudador, pues ella procede a solicitud de parte, en tanto se den todos
los recaudos legales. 3354

Es indudable que toda facultad del organismo que pueda ser ejercida de oficio, tambin
lo podr ser a pedido de parte, puesto que quien puede lo mas puede lo menos. La
propia DGI admiti la posibilidad de compensar a pedido de parte mediante el dictado
de la RG 2542.

Ahora bien, la compensacin en materia tributaria requiere la previa conformidad de la

AFIP, tal como lo ha sostenido la CORTE SUPREMA en la causa PLAVINIL ARGENTINA S.A.
(17/4/2001), al exigir que haya mediado un acto del organismo recaudador que hubiese
admitido la compensacin solicitada por el contribuyente y dispuesto la acreditacin de
los saldos.

An siendo esto as, se considera que el contribuyente se encuentra habilitado para

hacer valer la compensacin tanto en sede administrativa como judicial, y la negativa
por parte del Estado solo podra fundarse en la inexistencia o en la ilegitimidad del saldo
a compensar.

Segn el CODIGO CIVIL el efecto de la compensacin es la extincin de ambas deudas

hasta el importe de la menor y a partir del momento en que los crditos fueron
lquidos y exigibles (ARTICULO 818 y nota al ARTICULO 828, del C.C.), por lo cual la
situacin jurdica debe retrotraerse a ese instante.

Sin embargo, la CORTE SUPREMA en la causa CELULOSA llega a una opinin divergente.
En efecto, en dicha causa la CS considera que es valida la compensacin desde el
momento en que se verifican los aspectos formales.

ACTA del 2007-06-20

GRUPO DE ENLACE AFIP - CPCECABA GRUPO DE ENLACE AFIP - CPCECABA
Nacional

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Voces: PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO ~ COMPENSACION ~ COMPENSACION DE
OBLIGACIONES TRIBUTARIAS ~
COMPENSACION DE OFICIO ~ ACREDITACION DE SALDO A FAVOR
Denegatoria de solicitud de compensacin. Acreditacin de un saldo a favor
Un contribuyente solicita la compensacin de un saldo a su favor que resulta denegado
por la AFIP (p. ej. Responsable sustituto bienes personales), procediendo a cancelar la
obligacin en efectivo.
Consecuentemente, no habiendo sido utilizado ese saldo a favor, cmo debe actuar
operativamente el contribuyente para tener acreditado nuevamente dicho saldo?

Si la compensacin le fue rechazada automticamente el sistema de control vuelve a

acreditar el saldo a favor, excepto que el contribuyente tambin hubiera disminuido
su saldo a favor en la DDJJ. En este caso, debera exteriorizarlo en la DDJJ mediante
la presentacin de la rectificativa correspondiente.

ACTA del 07/10/2009

GRUPO DE ENLACE AFIP - CPCECABA G. E. AFIP - CPCECABA
Nacional
Voces: PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO ~ COMPENSACION ~ DECLARACION JURADA ~
RECTIFICACION DE LA
DECLARACION JURADA ~ SALDO A FAVOR ~ SALDO A FAVOR DEL CONTRIBUYENTE ~
COMPENSACION DE
SALDOS A FAVOR
Decaimiento de compensacin por reduccin de saldo a favor de la DDJJ origen del
saldo. Hemos tomado conocimiento de un caso donde se present rectificativa de una
DDJJ cuyo saldo original era favorable al contribuyente y luego de rectificarse ese saldo
se ve disminuido.
La compensacin efectuada con el saldo original decae completamente o bien subsiste
hasta la concurrencia del saldo a favor remanente que surge de la rectificativa? La
consulta se formula por la razn que ante este supuesto la AFIP rechaz la compensacin
por insuficiencia de saldo a favor, quedando al contribuyente la nica posibilidad de
presentar un nuevo F 798 (con los efectos cancelatorios desde el momento de esta nueva
interposicin), o bien de interponer un recurso en los trminos del art. 74 del Dto. Regl.
1397/79 a los efectos de que la misma subsista por la "suficiencia de saldo a favor".

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Se entiende que la compensacin procede hasta la concurrencia de los saldos. Se
comparte el criterio?
S, se comparte el criterio. Se est trabajando para modificar el procedimiento
actual. La compensacin se podr realizar en forma automtica hasta la concurrencia
de saldos.

ACTA del 09/09/2009

GRUPO DE ENLACE AFIP - CPCECABA G. E. AFIP - CPCECABA
Nacional
Voces: PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO ~ ACCION DE REPETICION ~ REPETICION ~
COMPENSACION ~
COMPENSACION A PEDIDO DEL CONTRIBUYENTE ~ ORDEN DE PAGO

Accin de repeticin aprobada por el Fisco. Orden de cobro. Su desistimiento.

Compensacin
Un contribuyente inicia una accin de repeticin, respecto de la cual el Fisco ha hecho
lugar.
El sujeto ya cuenta con la orden de cobro, encontrndose a la espera que la AFIP le
emita el cheque.
Puede utilizar el impuesto repetido para compensarlo con el saldo a abonar de otros
impuestos, desistiendo en consecuencia de ese derecho al cobro?
Normativamente el impuesto repetido puede ser empleado para compensar el saldo a
abonar de impuestos, pero operativamente existe una restriccin por la cual no
podra realizarse dicha compensacin una vez generada la orden de cobro.

ACTA del 16/12/2009

GRUPO DE ENLACE AFIP - CPCECABA G. E. AFIP - CPCECABA
Nacional
Voces: IMPUESTO A LAS GANANCIAS ~ SALIDA NO DOCUMENTADA ~ COMPENSACION ~
COMPENSACION DE
SALDOS A FAVOR
Impuesto a las salidas no documentadas. Su compensacin con saldo a favor del
Impuesto a las Ganancias.

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A los efectos del ingreso del impuesto a las salidas no documentadas, resulta viable
compensar dicho monto con el saldo a favor existente del Impuesto a las Ganancias? No,
ello no resulta viable. No hay normas de AFIP que lo habiliten.

No, ello no resulta viable. No hay normas de AFIP que lo habiliten.

3.2.1. RESPONSABLES SUSTITUTOS:

La ley 25.795, en el ao 2003, incorpor un prrafo al final del art. 6, en un punto

separado, que seala: " Asimismo estn obligados a pagar el tributo al Fisco los
responsables sustitutos ... ".
Su inclusin, como ltimo prrafo del art. 6 se debe a que, si bien se trata de un sujeto
responsable por deuda ajena, posee caractersticas que lo distinguen del resto de los
sujetos enumerados en el primer prrafo. El responsable sustituto desplaza por
completo al sujeto pasivo principal de la obligacin tributaria en su relacin con el
sujeto activo. La norma le impone la obligacin de cancelar el tributo como principal
obligado con fondos propios.
El responsable sustituto es el titular de la responsabilidad en su rol de sustituir al
verdadero contribuyente, pero no es el titular de la capacidad contributiva de aquel (4).
La sustitucin se distingue tambin del fenmeno econmico de la traslacin del tributo.
Es cierto que el sustituto tiene el derecho de regreso, o sea el derecho, reconocido en la
misma ley tributaria, de exigir, a su vez, el pago del contribuyente y en algunos casos
hasta la obligacin de hacerlo. Sin embargo, este derecho y esta obligacin, cuando
existen, demuestran nicamente que el sustituto no es el contribuyente verdadero,
porque no es atribuible a l por naturaleza el hecho imponible. El fenmeno econmico
de la traslacin, sin embargo, puede verificarse an cuando el verdadero contribuyente
sea el nico obligado y no haya ninguna sustitucin tributaria (5).

3.2.1.1. La compensacin como modo de extincin de la obligacin

tributaria:

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Existen diversos modos de extincin de la obligacin tributaria (6). Segn el Cdigo Civil,
los modos de extinguir las obligaciones son los siguientes: pago, novacin,
compensacin, transaccin, confusin, renuncia del acreedor, remisin de la deuda,
desaparicin o prdida de la cosa sin culpa del deudor y tambin por prescripcin de los
derechos del acreedor. Algunos de ellos son aplicables en materia tributaria pero con
caractersticas propias, en tanto en otros resultan inadaptables. La novacin carece de
aplicacin en derecho tributario, puesto que la obligacin fiscal no puede cambiar de
naturaleza ni transformarse en otra, y la transaccin est prohibida en virtud del art.
841, inc. 2 y 3 del Cdigo Civil.
Realizar un anlisis de cada uno de los modos de extincin de la obligacin tributaria
excedera el objetivo del presente trabajo, por lo cual solo estudiaremos el instituto de
la compensacin (7) .
La compensacin tiene lugar cuando dos personas, por derecho propio, renen la calidad
de acreedor y deudor recprocamente (art. 818 del Cdigo Civil).
La ley 11.683 autoriza la compensacin, tanto a favor del contribuyente como del
Estado, en cuanto a los impuestos regidos por dicho ordenamiento. Se permite al deudor
o responsable compensar sus deudas hacia el fisco con los saldos existentes en su favor;
a su vez el art. 28, permite a la autoridad fiscal acreditarse "de oficio" los saldos
acreedores declarados por aqul o determinados por el fisco y referentes a perodos no
prescriptos, comenzando por los ms antiguos, compensacin que opera con relacin a
distintos gravmenes y tambin con respecto a sanciones, o, como dice la ley, puede
compensar multas firmes con impuestos y accesorios, y viceversa".
El ltimo prrafo del mencionado art. 28, incorporado por ley 26.044, del ao 2005,
hace extensiva la posibilidad de que el instituto de la compensacin pueda ser utilizado
por los responsables enumerados en el art. 6 de la ley 11.683, con lo cual los
responsables por deuda ajena, incluyendo a los responsables sustitutos, podrn cancelar
sus obligaciones a travs de este medio extintivo.
La resolucin general 2542 (DGI) (8), del ao 1985, referido al citado art. 28, estableci
en su art. 1:
"Los contribuyentes o "responsables" podrn solicitar la compensacin de sus
obligaciones fiscales, determinadas y exigibles, con saldos a su favor, aun cuando
stos correspondan a distintos tributos, de conformidad con el rgimen que se
establece en la presente resolucin. Dicha compensacin proceder en tanto los

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 saldos deudores y acreedores pertenezcan a un mismo sujeto y siempre que la
autoricen las normas que rigen los gravmenes de que se trate. "
Esa norma complementaria otorga la posibilidad de efectuar compensaciones tanto a los
contribuyentes o responsables por deuda propia, como a los responsables por deuda
ajena. Sin embargo, no podemos dejar de mencionar que nuestro organismo fiscal,
emiti la nota 1542/03 (9) en la que sostuvo que la compensacin pretendida, por parte
de los responsables sustitutos del impuesto sobre los bienes personales correspondientes
a las acciones o participaciones en el capital de sociedades regidas por la ley 19.550
(conforme lo establecido por el artculo incorporado a continuacin del art. 25 de la ley
del impuesto sobre los bienes personales, ley 25.585), no resultaba admisible en virtud
de la inexistencia de identidad subjetiva en la titularidad del crdito y la deuda, ya que
no se verificaba simultneamente la calidad de deudor y acreedor exigida por el citado
art. 28, en la resolucin general 2542 (DGI). El fisco fundamenta su postura sealando
que si bien las sociedades regidas por la ley 19.550 son las obligadas al ingreso del
gravamen, en calidad de responsables sustitutos, ello no altera la naturaleza propia del
impuesto, el cual recae sobre el titular de las acciones o participaciones sociales, atento
a que ste resulta incidido patrimonialmente en mrito al resarcimiento previsto en la
norma.
Dada la particular interpretacin efectuada por el fisco, con respecto a la utilizacin del
instituto de la compensacin por parte de los responsables sustitutos, y las controversias
que ha generado su postura, a continuacin analizaremos en detalle las caractersticas
de la relacin jurdica tributaria sustantiva del impuesto sobre los bienes personales,
acciones y participaciones sociales y los distintos antecedentes jurisprudenciales,
aguardando la decisin definitiva de nuestra Corte Suprema de Justicia.

3.2.1.2. Antecedentes jurisprudenciales "Cubecorp Argentina S.A."

Esta empresa compens el 23 de mayo de 2003 el impuesto sobre los bienes personales -
acciones y participaciones societarias- con saldos a favor de otros impuestos nacionales,
mediante la presentacin de los formularios F 574, debidamente sellados por la
administracin tributaria (10).
Posteriormente, el 17 de junio de 2003, el fisco comunica a la empresa que no resultaba
admisible la compensacin, en virtud de la inexistencia de identidad subjetiva en la
titularidad del crdito y la deuda, dado que, segn su interpretacin, no se verificaban

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simultneamente la calidad de deudor y acreedor exigida por el art. 28 de la ley 11.683.
Luego de varias trmites, el 14 de enero de 2004, la empresa es intimada de pago del
impuesto ms los intereses resarcitorios. Ante el peligro de un inminente inicio de juicio
de ejecucin fiscal, por parte del ente recaudador, la empresa decide abonar los montos
intimados, con nimo de iniciar una accin de repeticin.
Sentencia del Tribunal Fiscal de la Nacin. El voto mayoritario de su sala B hizo lugar
al recurso de repeticin incoado por la empresa. El vocal preopinante efecta un
exhaustivo anlisis sobre la figura del responsable sustituto, y concluye que, de acuerdo
con la normativa vigente, el instituto de la compensacin puede ser utilizado, como
mecanismo de cancelacin, por este tipo de sujetos.
Destacamos los siguientes fragmentos de la sentencia del Tribunal:
i. " ... el apelante ya no es slo un responsable por deuda
ajena sino que ha pasado a convertirse en contribuyente del
impuesto en examen por haberse operado, con relacin a
l, el proceso de sustitucin tributaria. Ha dicho Giannini
que al extender las obligaciones impositivas a personas
diversas del sujeto la ley tributaria puede dar todava un
paso ms, sustituyendo completamente al contribuyente por
otra persona, la cual ocupa el puesto de aqul y queda, por
consiguiente obligada, no junto al sujeto pasivo sino en
lugar del mismo, al cumplimiento de todas las obligaciones
tanto materiales como formales que derivan de la relacin
jurdico impositiva (11) y, por tanto puede perfectamente
cumplir dicha obligacin en la forma que su situacin
tributaria lo permita, esto es, compensando si posee saldos
favorables compensables entre todos los impuestos que est
llamado a satisfacer".

ii. " ... que no obstante, el hecho de que la ley 25795 al

reconocer la figura del responsable sustituto lo haya
colocado entre los "responsables por deuda ajena"; dicha
ajenidad slo puede ser entendida en punto a la titularidad
de la capacidad contributiva alcanzada, de modo de cuadrar
la imposicin con los principios tributarios constitucionales

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 de capacidad contributiva, razonabilidad, etc., mas no en lo
que hace al plano de mecanismo de ingreso, donde,
claramente, existe un solo sujeto obligado frente al Fisco
Nacional y relacionado jurdicamente con l. En dicho plano
de anlisis nada hay de una deuda ajena para el
responsable, sino una obligacin que tiene en forma propia
y exclusiva, sin perjuicio de su derecho de regreso sin
trascendencia tributaria".

iii. " ... parece claro que el legislador y el Fisco han buscado,
entre otras cosas, simplificar la recaudacin y
administracin del impuesto sobre los bienes personales en
cuanto toca a las participaciones accionarias, por lo que
parece un razonamiento antisistmico el rechazar la
cancelacin de la gabela por el sujeto obligado por todos los
medios que el ordenamiento tributario le acuerda a
cualquier contribuyente".

iv. Al analizar el art. 28 de la ley 11.683, se seala: " ... el

artculo permite, en forma genrica y sin distinciones,
compensar con saldos acreedores del contribuyente los
impuestos "declarados" por aqul, siendo este,
precisamente un gravamen que se encuentra declarado por
el aqu actor".

v. " ... asiste razn al recurrente en cuanto entiende que el

derecho de resarcimiento que existe respecto del accionista
no altera ni impide en lo ms mnimo la procedencia de esta
accin, en tanto es una accin de recupero eventual,
gobernada por las normas de derecho privado, de la que el
Fisco no es parte, ni posee para l trascendencia jurdica
alguna que obste a la procedencia de este reclamo. En
conclusin, la "incidencia patrimonial del sustituido" de la
que habla el Fisco en su dictamen para rechazar la
compensacin e intentar apoyar la idea de una "deuda

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 ajena", haciendo alusin al derecho de resarcimiento con
que cuenta el sustituto obligado a satisfacer el gravamen,
es eventual, ya que depende exclusivamente de la voluntad
de la sociedad, ex post, ajena a la relacin jurdica
tributaria creada por el legislador y, por tanto, marginada
de la injerencia fiscal".

vi. " ... el "responsable sustituto" es "deudor" por deuda

tributaria propia del impuesto. En esta lnea, existe una
sustitucin legal del sujeto obligado y, en virtud de ella, el
Fisco se desinteresa absolutamente del "contribuyente de
derecho", quien no tiene ninguna obligacin tributaria con
el Estado nacional".

vii. " ... en el caso del responsable sustituto, quien debe

afrontar el pago del tributo no es el titular de la capacidad
contributiva, sino un tercero, vinculado de un modo ms o
menos directo a la exteriorizacin del hecho imponible,
pero, en definitiva, ajeno a la relacin obligacional
tributaria".

Fallo de la Cmara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso-administrativo

Federal
La sala III de esta Cmara Nacional, el 4 de septiembre de 2008, dej sin efecto la citada
sentencia de la sala B del Tribunal Fiscal de la Nacin, a los fines de, segn el fallo,
encauzar debidamente la cuestin, y disponer que el ente recaudador asigne a las
multinotas (F 206/I) presentadas por la empresa, el carcter de recursos de apelacin
para ante el director general (art. 74 del reglamento de la ley 11.683), respecto de las
disposiciones denegatorias de los pedidos de compensacin efectuados por la actora.
De acuerdo con el fallo de la Cmara, el Tribunal Fiscal de la Nacin no poda entender
en la causa, dado que no estaba habilitada su competencia.

3.2.1.3. "Agrobos S.A. c/AFIP s/amparo. Ley 16.986"

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La sala II de la Cmara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso-administrativo
Federal, el 5 de junio de 2007, confirm el fallo del juez de primera instancia, que haba
rechazado la accin de amparo promovida por Agrobos S.A., a fin de que se le permita
compensar las obligaciones fiscales derivadas de su carcter de responsable sustituto del
impuesto sobre los bienes personales, respecto de las acciones o participaciones sociales
de sus accionistas, con parte del saldo a favor de libre disponibilidad en el impuesto al
valor agregado.
Los fallos, en ambas instancias, entienden que la compensacin es improcedente, al no
existir identidad de sujetos que renan recprocamente la calidad de deudor y acreedor,
en los trminos del art. 818 del Cdigo Civil.
Se interpreta que el hecho de que la empresa sea la obligada a la liquidacin y pago del
tributo, referido a las acciones o participaciones en el capital de las empresas, segn la
ley 25.585, no modifica el hecho de que el sujeto pasivo del impuesto sobre los bienes
personales es la persona (fsica o jurdica) titular de aqullos.

3.2.1.4. "Rectificaciones Rivadavia S.A.": dictamen de la Procuradora

Fiscal

La Administracin Federal de Ingresos Pblicos (AFIP) interpone recurso extraordinario

ante la Corte Suprema de Justicia de la Nacin contra el fallo de la Cmara Federal de
Apelaciones de Comodoro Rivadavia en la causa "Rectificaciones Rivadavia S.A. c/AFIP
s/ordinario". La doctora Laura Monti, en su calidad de procuradora fiscal, emite
dictamen el 2 de diciembre de 2009: opina que corresponde declarar formalmente
admisible el recurso extraordinario y confirmar la sentencia apelada en cuanto pudo ser
materia de aqul.
Los hechos que suscitaron controversia son muy similares a los casos analizados
anteriormente. El fallo de segunda instancia confirm la revocacin de las resoluciones
administrativas que impugnaron las compensaciones del impuesto sobre los bienes
personales -acciones o participaciones societarias- mediante la utilizacin de saldos a
favor de libre disponibilidad generados en el Impuesto al valor agregado.
Segn el citado dictamen, la materia en debate se limita nicamente a determinar si la
actora, en su carcter de responsable del impuesto sobre los bienes personales, en
sustitucin de sus accionistas, puede cumplir esta obligacin mediante el empleo de

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saldos de libre disponibilidad generados como contribuyente en el impuesto al valor
agregado. Llega a la conclusin que el saldo acreedor pertenece a la compaa como
contribuyente en el impuesto al valor agregado y el deudor tambin le pertenece, como
responsable del impuesto sobre los bienes personales -acciones o participaciones
societarias-.
La procuradora fiscal sostiene: " ... se cumple con lo exigido por la segunda parte del
art. 1 de las resoluciones generales 2542 (DGI) y 1658 (AFIP), esto es, que tanto los
saldos deudores y acreedores pertenezcan a un mismo sujeto ". " ... los citados
reglamentos permiten solicitar la compensacin a todos los responsables, sin distinguir -
como pretende la recurrente- entre "sustituto" y "por deuda ajena", razn por la cual no
corresponde al intrprete efectuar diferencia alguna ... ".
" Se verifica as la requerida identidad entre los sujetos tributarios, esto es, que el
titular pasivo de la deuda impositiva sea, simultneamente, el titular activo de un
crdito contra el Fisco, sin que resulte relevante que un caso lo sea como "responsable"
y en el otro como "contribuyente ".
" ... Por la forma como el legislador ha redactado el artculo sin nmero a continuacin
del art. 25 de la ley 23.966 (texto segn su similar 25.585), resulta innegable que
Rectificaciones Rivadavia S.A. es el nico que queda obligado frente al Fisco por el
tributo que correspondera a sus accionistas o participantes en su capital, el cual deber
abonar con carcter de pago nico y definitivo, sin perjuicio del eventual reintegro de
los importes abonados que pueda luego intentar contra ellos, el que podr o no
practicarse incluso reteniendo o ejecutando directamente los bienes que dieron origen
al pago, siendo esto ltimo, obviamente, una cuestin entre particulares ajena, en
principio, al Fisco Nacional."

3.2.1.5. Comentario final

Las relaciones tributarias se deben caracterizar por la y certidumbre jurdica, y el sujeto

activo de ese vnculo debe tener un accionar que permita alcanzar tales objetivos. Los
responsables sustitutos vienen a reemplazar, en su totalidad, al sujeto pasivo principal
de tal vnculo jurdico.
El fisco, ante el incumplimiento del responsable sustituto, no reclamar al contribuyente
principal. Sera imposible imaginar que el fisco argentino reclame el impuesto sobre los
bienes personales -acciones y participaciones-, al accionista de una sociedad argentina

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que resida en las latitudes ms remotas del planeta, ante el no ingreso del tributo por
parte de la compaa argentina que debera haber actuado como responsable sustituto.
Segn la normativa vigente, se corrobor que el instituto de la compensacin puede ser
utilizado como medio extintivo de las obligaciones tributarias de los responsables
sustitutos. No puede el propio fisco aplicar las normas con criterios restrictivos, al
efectuar una diferenciacin entre los responsables por deuda propia, responsables
sustitutos y responsables por deuda ajena, cuando las normas no efectan tal distincin.
Destacamos el anlisis de la procuradora fiscal en la causa "Rectificaciones Rivadavia
S.A." y nos inclinamos a pensar que la Corte Suprema de Justicia emitir su fallo en igual
sentido, con lo cual se pondr fin, de conformidad con el criterio adecuado, a las
controversias generadas en torno a la temtica aqu abordada.

PROCEDIMIENTO. RESPONSABLE SUSTITUTO. PROCEDENCIA DE LA COMPENSACIN

CON SALDO A FAVOR

Por resultar de inters, difundimos el fallo Cubecorp Argentina SA del 9/2/2007.

La empresa del caso solicit la compensacin del importe a pagar en su carcter de
responsable sustituto del impuesto sobre los bienes personales por acciones y
participaciones sociales con saldos a favor provenientes de otros impuestos nacionales.
El Fisco rechaz la citada compensacin y la intim a ingresar el importe
correspondiente.

Luego de abonar el citado importe, la empresa present un recurso de apelacin por

repeticin ante el TFN. Este organismo concluy, por mayora, que la compensacin en
cuestin resulta procedente y, por ende, dispuso la repeticin de las sumas ingresadas
posteriormente.

LA CAMARA NEGO LUEGO LA COMPENSACION EN ESTA CAUSA Y EN AGROBOS!!!

En la causa RECITIFICADORA RIVADAVIA 02/12/2009, La procuradora admiti la

compensacin.

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 3.3. CONFUSION:

La confusin ocurre cuando se rene en una misma persona, por sucesin universal o por
otra causa, la calidad de acreedor y deudor (862 CC).

Se ha dicho que esta situacin es inconcebible en las obligaciones fiscales, pero en

verdad no son pocos los casos en que ellas puede producirse. No solamente porque el
Estado puede llegar a ser heredero del deudor, esto es, sucesor a titulo universal, sino
tambin en razn de que puede ser sucesor a titulo particular de bienes cuya titularidad
sea circunstancia determinante del tributo.

3.4. RENUNCIA DEL ACREEDOR (CONDONACION) Y REMISION:

Segn ARTICULO 868 del CC, toda persona capaz de dar o recibir a titulo gratuito puede
hacer o aceptar la renuncia gratuita de una obligacin.

Por el contrario, existe REMISION de la deuda, cuando el acreedor entregue

voluntariamente al deudor el documento original en que constare la deuda, si el deudor
no alegare que lo ha pagado (ARTICULO 877 del CC), algo que nunca ocurre.

Si bien no se encuentra prevista esta forma de extincin de las obligaciones en la ley

11.683, es un medio frecuente y lamentable utilizado en nuestro pas., donde no
solamente por la ley del CONGRESO de la NACION, sino por decretos del PODER
EJECUTIVO, se han establecido renuncias al derecho de percibir el crdito tributario,
denominado generalmente: REMISION O CONDONACION.-

En cuanto a la palabra CONDONACION, se la utiliza para referirse al perdn de una

sancin pecuniaria, pero no de una deuda.

Por eso hay autores que entienden que la figura adecuada es la renuncia de los derechos
del acreedor definida por el articulo 868 DEL CODIGO CIVIL, cuando expresa: TODA
PERSONA CAPAZ DE DAR O RECIBIR A TITULO GRATUITO, PUEDE HACER O ACEPTAR LA
RENUNCIA GRATUITA DE UNA OBLIGACION. HECHA Y ACEPTADA LA RENUNCIA, LA
OBLIGACION QUEDA EXTINGUIDA.

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Es indudable que el Poder Legislativo puede dictar leyes de condonacin de tributos y
sanciones fiscales.

3.5. IMPOSIBILIDAD DE PAGO:

Una de las formas de extinguir las obligaciones civiles es la imposibilidad de cumplir sin
culpa del deudor, que incluye, entre otras causales, la prdida de la cosa debida.

En efecto, segn ARTICULO 888 del CC, la obligacin se extingue cuando la prestacin
que forma la materia de ella viene a ser fsica o legalmente imposible.

Si la obligacin fiscal debe cancelarse con sumas de dinero, esta forma de extinguir
obligaciones no resulta de aplicacin. Esta forma de cancelacin result de aplicacin en
un momento de nuestra historia, la cual consisti en una contribucin de vinos.

3.6. PRESCRIPCIN:

La prescripcin es un instituto por medio del cual se contrae un derecho o se libera de

una obligacin por el mero transcurso del tiempo. En realidad la prescripcin es un
remedio que se opone para repeler la accin del acreedor por existir una presuncin
que ha habido abandono del derecho.

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 3.7. DEL PAGO PROVISORIO DE IMPUESTOS

El articulo 31 establece un mecanismo por el cual, la Direccin puede hacer efectivo el

cobro de los tributos sin recurrir al mecanismo de la determinacin de oficio.

Dado que el cobro de todo tributo reposa en el principio de la capacidad contributiva,

este mecanismo debe considerarse como excepcin por lo que el mismo implica.

En efecto, dicho articulo dispone que la Direccin puede, ante ciertos eventos, intimar
el ingreso del tributo correspondiente a un perodo fiscal teniendo en cuenta para ello lo
que el contribuyente hubiera ingresado en uno anterior.

Para que ello proceda, debe verificarse:

No presentacin de declaracin jurada.

La AFIP conozca por PF anteriores la medida del tributo correspondientes a esos
perodos fiscales.
Intimacin para que dentro de los 15 das regularice la situacin.

Verificados tales extremos, el fisco puede reclamar judicialmente las sumas

determinadas conforme este procedimiento.

Sasetru S.A.

Pago Provisorio. Procedencia. Corte: La facultad del fisco debe interpretarse

restrictivamente, por constituir una excepcin a la autodeclaracin y a la determinacin
de oficio.

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 CITA JURISPRUDENCIAL

PROCEDIMIENTO

CUBECORP ARGENTINA SA TFN SALA B 9/2/2007

PAGO. COMPENSACIN. RESPONSABLES SUSTITUTOS. BIENES PERSONALES. ACCIONES

Y PARTICIPACIONES SOCIALES

La sociedad emisora del capital acta como responsable sustituto en el impuesto sobre
los bienes personales por las acciones y participaciones sociales.
Por constituirse el responsable sustituto en deudor principal por mandato expreso de la
ley, la obligacin que asume es personal, aun cuando tiene origen en una deuda
tributaria ajena entendida en el sentido de capacidad contributiva ajena. Nace una
nica relacin jurdica entre el responsable sustituto y el Fisco, en virtud de la cual
aqul queda obligado a ingresar el impuesto, sin que pese siquiera una responsabilidad
solidaria en cabeza del titular del patrimonio que da lugar a la imposicin. El
responsable sustituto no es responsable solidario, sino obligado principal y excluyente
frente al erario; pasa a transformarse de responsable por deuda ajena (responsable) en
responsable por deuda propia (contribuyente) con todas las implicancias que de ello se
derivan.
Por otra parte, el plexo normativo no impide la cancelacin de la obligacin por medio
de la compensacin con un saldo de libre disponibilidad del responsable sustituto. La
responsabilidad sustituta reemplaza y desplaza al contribuyente, por lo que dicha
erogacin es a ttulo directo y nico, y admite todos los mecanismos cancelatorios
previstos por el ordenamiento.
Por lo tanto, se resuelve por mayora que es jurdicamente procedente la compensacin
efectuada por la empresa como pago originario del impuesto (que fuera rechazada por el
Fisco) y, al no haber utilizado nuevamente los crditos destinados a tal fin, corresponde
hacer lugar a la repeticin de las sumas ingresadas posteriormente.

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PROCEDIMIENTO

CUBECORP ARGENTINA SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA III - 4/9/2008

Compensacin. Resolucin que deniega compensacin. Incompetencia del TFN.

Improcedencia de la repeticin

Es facultad del contribuyente solicitar la compensacin de deudas tributarias con saldos

de libre disponibilidad aun con anterioridad al vencimiento de aqullas. Sin embargo, la
mera solicitud de compensacin no surte los efectos del pago en forma automtica, sino
hasta que es resuelta en forma favorable por la autoridad pertinente, con indicacin de
los conceptos e importes de las obligaciones fiscales que se cancelan. Mas, si es
denegada, es obvio que en modo alguno se generan las consecuencias cancelatorias
aludidas respecto de las deudas a cuya satisfaccin se aplicaran los saldos disponibles.
Frente a las denegatorias de los pedidos de compensacin efectuadas por la autoridad
competente, el procedimiento natural a seguir es el establecido por el artculo 74 del
DRLPT. En ese contexto, se sostuvo que la circunstancia de que la actora hubiera
cancelado los importes cuya compensacin le fuera denegada no la habilitaba a efectuar
el reclamo directo de repeticin previsto en el artculo 81, tercer prrafo de la ley de
rito, pues no se trat de un pago sin causa, ya que exista la obligacin de pago, y
tampoco se trat de un pago efectuado en cumplimiento de una determinacin o
intimacin de pago realizada por la Entidad Fiscal, sino consecuencia de un
requerimiento formulado por el simple vencimiento de la obligacin tributaria.
Asimismo, se destaca que la solicitud de compensacin tena como destino ya la
cancelacin de los tributos a los que se aplicaran los saldos de libre disponibilidad, ya la
acreditacin del remanente o aun la propia devolucin de lo abonado. Ello as,
resultando improcedente la compensacin, es claro que tambin resulta improcedente la
va de repeticin intentada.

En virtud de lo expuesto, se revoc la sentencia del Tribunal Fiscal de la Nacin. En

efecto, se consider que dado el trmite inicial del recurrente (compensacin), la
denegatoria de la autoridad de control debi continuar por la va del artculo 74 ya
mencionada, no encontrndose habilitada la intervencin del tribunal administrativo por

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no encontrarse frente a un supuesto de repeticin directa, por lo que se declar su
incompetencia.

Antecedentes en sentido contrario: misma cartula - TFN - SALA B - 9/2/2007

Autos: Celulosa S.A. c/ D.G.I. s/ impugnacin acto administrativo. CSJN.

28/07/2005

Que cabe poner de relieve que en el sub lite como ya ha sido sealado el Fisco
Nacional no cuestiona la procedencia de las compensaciones solicitadas por el
contribuyente, y que a su vez, ste acepta que tales compensaciones se encuentran
reguladas por la mencionada resolucin general, tal como expresamente lo manifiesta
en el escrito de interposicin de la demanda (confr. fs. 16 y 17), sin cuestionar la validez
de dicho reglamento. Sin embargo, aduce que los efectos a que alude el art. 8
precedentemente transcriptos son de carcter declarativo, ya que los constitutivos se
hallan plasmados en los saldos a favor de esta Empresa, cuya materialidad resulta
innegable (fs. 16 vta.).

8) Que pese a los argumentos desarrollados por la actora, una interpretacin razonable
y discreta del mencionado art. 8 conduce a sostener que los efectos a los que se
refiere no pueden ser otros que la extincin de la obligacin tributaria que el

contribuyente pretende compensar. De manera que al fijar la norma el momento en el

que aqul se produce en el caso, desde la presentacin de la solicitud respectiva
debe estarse, por las razones antes expuestas, a las disposiciones del ordenamiento
tributario, ya que contrariamente a lo sostenido por el a quo no se presenta un vaco
que haga necesario acudir supletoriamente a las soluciones que ofrecera el derecho
privado.

9) Que en orden a ello debe considerarse a mayor abundamiento que al no tratarse de

un supuesto de compensacin de oficio o automtica si la actora opt
discrecionalmente por destinar los saldos a su favor a obtener la compensacin

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autorizada por la ley 11.683 y reglamentada por la resolucin general 2542, no puede
sustraerse a lo dispuesto por dicha normativa en cuanto al momento a partir del cual el
pedido de compensacin produce efectos, ni pretender que se asigne al art. 8 de aquel
reglamento una interpretacin que equivalga a prescindir de su texto (Fallos: 315:2555,
entre otros).

10) Que por lo tanto, cabe concluir que la actora slo cancel el saldo de impuesto en la
fecha en que present las solicitudes de compensacin, por lo que resulta procedente la
exigencia de los intereses devengados durante ese lapso por la suma adeudada.

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