Bib - Fiscalidad Ambiental en Espana y Su Armonizacion Europea - BIB - 2015 - 18385

Fiscalidad ambiental en Espaa y su
armonizacin europea.
Fiscalidad ambiental en Espaa y su armonizacin europea.
BIB 2015\18385
Pedro Jess Jimnez Vargas.

Doctor en Fiscalidad ambiental por la Facultad de Ciencias Sociales y Jurdicas de la
Universidad de Jan
Publicacin: Revista Quincena Fiscal num.1/2016 parte Estudio
Editorial Aranzadi, S.A.U., Cizur Menor. 2016.
I . Introduccin
En Europa, son los poderes pblicos (Ejecutivo, Legislativo y Judicial), en sus
respectivos marcos de actuacin, los garantes del ejercicio de los derechos de los
ciudadanos para con el medio ambiente, as como para conseguir, la salud pblica, el
medio ambiente adecuado, y las libertades ciudadanas, que permitan garantizar su
ejercicio y disfrute.
Existen Constituciones que hablan del medio ambiente incluso como un derecho
fundamental. Para otras, es una obligacin del Estado protegerlo y, aunque existen otras
que no lo mencionan, en realidad la mayora lo reconocen de algn modo u otro,
haciendo referencia, en sus textos, al medio ambiente como objeto de una proteccin
especial. Al respecto, en el Constitucionalismo Europeo contemporneo, la proteccin del
ambiente encuentra un vago eco en los textos que se promulgan inmediatamente
despus de la II Guerra Mundial. Tras la transformacin sociocultural de los aos sesenta,
las Constituciones en Europa aceptarn ms ampliamente el referente ecolgico como
componente bsico del Estado social de Derecho. En 1947, la Constitucin Italiana en su
artculo 9.2, propugna como fin encomendado a los poderes pblicos la salvaguardia del
paisaje y el patrimonio histrico artstico de la Nacin 1. El precepto citado fue objeto
de crticas por quienes entendan que el entorno y el medio ambiente no se reducen al
paisaje nicamente. Sin embargo, gracias a la interpretacin extensiva que se ha llevado
a cabo en ese pas, ahora se entiende por paisaje, a la forma del territorio, en continua
evolucin, en relacin directa con la actividad realizada por el hombre, y se tutela a
travs del control de las intervenciones realizadas por las comunidades presentes sobre
el territorio.
A partir de los aos setenta, los textos constitucionales conceden un grado superior de
especificacin al tema de la proteccin medioambiental. En esta tendencia, est la
Constitucin de Grecia que en su artculo 24 2, reconoce una gama de matices que
abarcan desde la proteccin del ambiente natural y cultural hasta la restriccin que
puede afectar a aquella propiedad sobre la cual se asienta un monumento histrico. Por
su parte la Constitucin de Portuguesa3de 1976 en su artculo 66.1, defiende el
patrimonio natural, tanto en su concepcin de principio programtico rector de la
actuacin del poder pblico, como a partir de medidas concretas que complementan la
orientacin a seguir: todos tienen derecho a un medio ambiente de vida humano, salubre
21 de abril de 2017 Thomson Reuters 1

y ecolgicamente equilibrado, y el deber de defenderlo. En el caso de la Constitucin

Alemana4, y mediante reforma de 27 de Octubre de 1994, se adopta, el Captulo II
denominado Der Bund und die Lnder (la Federacin y los Lnder), de donde se
desprende en su el artculo 20.a, que el Estado en un espritu de responsabilidad con las
futuras generaciones, tambin proteger las condiciones de la vida natural y los
animales, a travs de la legislacin en concordancia con la ley y la justicia mediante la
accin del poder ejecutivo y judicial y todo ello en el marco del orden constitucional. No
obstante, lo ms que se postula es la incorporacin de normas de principio o de
mandatos directos al legislador, quedando lejana la configuracin de un derecho en
concreto.
1 Constitucin italiana promulgada el 27 de diciembre de 1947 y que entro en vigor el 1 de enero de 1948,
establece en su artculo 9: La Repblica promover, el desarrollo de la cultura y la investigacin cientfica y
tcnica; en su apartado segundo, recoge la proteccin del paisaje y el patrimonio histrico y artstico de la
Nacin. Este artculo de la norma italiana, posee una gran similitud con los artculos 44, y 45, de la
Constitucin Espaola .
2 Constitucin de Grecia de 1975, cuya ltima modificacin (en plena crisis econmica), tuvo lugar el 27 de
mayo de 2008.
3 La Constitucin portuguesa de 1976, es la actual constitucin de la Repblica de Portugal. Fue adoptada por
la Asamblea Constituyente el 2 de abril de 1976 y entr en vigor el 25 de abril de 1976, aniversario de
la Revolucin de los Claveles. Compuesta por 311 artculos sta, fue modificada hasta en 7 ocasiones desde su
entrada en vigor.
4 Se trata de la Constitucin alemana de 1949, que ha sido modificada hasta en sesenta ocasiones,
producindose la ltima gran reforma en 1994.
En nuestro pas, la proteccin del medio ambiente es un Derecho reconocido dentro del
ordenamiento jurdico. La Constitucin de 1978 , en el artculo 45, dentro del Captulo III
(De los principios rectores de la poltica social y econmica), del Ttulo I, que: 1 todos
tienen el derecho a disfrutar de un medio ambiente adecuado para el desarrollo de la
persona, as como el deber de conservarlo, contina sealando que: 2 los poderes
pblicos velarn por la utilizacin racional de todos los recursos naturales, con el fin de
proteger y mejorar la calidad de vida y defender y restaurar el medio ambiente,
apoyndose en la indispensable solidaridad colectiva y, finalmente el apartado 3
ordena que: para quienes violen lo dispuesto en el apartado anterior, en los trminos
que la ley fije, se las impondrn sanciones penales o, en su caso, administrativas, as
como la obligacin de reparar el dao causado. Por lo tanto, podemos afirmar que el
artculo 45 de la Constitucin Espaola, recoge tanto el derecho a disfrutar el medio
ambiente, como el deber de protegerlo y conservarlo, al mismo tiempo que se les
atribuye a los poderes pblicos la obligacin de promoverlo y restaurarlo, velando por el
uso racional de los recursos naturales del territorio espaol. Por su parte, al igual que en
el resto de territorios o pases comunitarios, en Espaa tambin se utiliza la fiscalidad
para proteger el medio ambiente, bien promoviendo las buenas prcticas, para y con el
medio, o bien utilizando dicha fiscalidad para disuadir las malas prcticas que lo que lo
perjudiquen.
Sin embargo, la utilizacin de los instrumentos tributarios para la proteccin del medio
ambiente, no hace a un lado su funcin primordial como figura tributaria, es decir, servir
de instituto jurdico financiero necesario para recaudar recursos econmicos 5para el
Estado a fin de sostener las necesidades pblicas ya que, por definicin, cualquier figura

alejada de tal consideracin, sera otra cosa excepto un tributo. As pues, la figura
tributaria aplicada a la defensa ambiental 6complementa tal actividad con la aportacin
de recursos al Estado, adecundose como una herramienta plenamente aceptada en
diversos sistemas jurdicos contemporneos, y cuya presencia, a nivel internacional, se
incrementa paulatinamente.
5 Gonzlez Garca, Eusebio. (2008) Los tributos extrafiscales Al respecto,Gonzlez Garcaa pesar de afirmar
que la capacidad contributiva perda funcionalidad frente a los tributos extrafiscales, tambin sostena que el
tributo es ante todo y sobre todo un instrumento jurdico pensado para la cobertura del gasto pblico y que un
ingreso que no proporcione ingresos podr ser muchas cosas, pero desde luego, no un tributo. Justicia y
Derecho Tributario. Editorial la ley. p. 614.
6 Menndez Moreno, Alejandro. Los tributos como instrumentos de proteccin medioambiental: naturaleza
jurdica y clasificacin, AA. VV.Becker, Fernando.Cazorla, Luis Mara yMartnez-Simancas, Julin, Directores.
Tratado de Tributacin Medioambiental, Volumen I, Iberdrola, Thomson-Aranzadi, Navarra, (2008), pp. 381-
413, el autor comienza su exposicin analizando el concepto de tributo, sus elementos de configuracin y su
compatibilidad con el objetivo de proteccin medioambiental, para posteriormente, examinar de qu forma esa
finalidad puede ser configurada a travs de las distintas modalidades de tributos.Pea Alonso, Jos Luis. La
finalidad extrafiscal y la estructura. pp. 459-499.
II . La armonizacin fiscal ambiental en Europa

Para hablar del origen de la armonizacin fiscal en Europa, hay que remontarse a la
dcada de los aos 70. El ao 1970, fue declarado por la Organizacin de las Naciones
unidas (ONU), Ao de proteccin de la Naturaleza7. En 1972, Estocolmo se convierte
en centro internacional en temas medioambientales, sobre todo los relacionados con la
degradacin ambiental y la contaminacin transfronteriza; este ltimo concepto fue
trascendente, ya que con l se reconoce el hecho de que la contaminacin no establece
lmites polticos, ni geogrficos ya que afecta a todos los pases, regiones y pueblos de
nuestro Planeta. Entre los problemas medioambientales globales ms importantes se
incluyen, todo tipo de contaminacin: el cambio climtico, la reduccin de la capa de
ozono, el mal uso de los recursos naturales como los ocanos y los recursos de agua
dulce, la deforestacin excesiva, la desertificacin y degradacin de la tierra, los vertidos
peligrosos y la disminucin de la diversidad biolgica entre muchos otros,
(Deslocalizacin productiva8). Con la globalizacin, gobiernos y administraciones de
distintos pases comienzan a disponer de polticas e instrumentos que, directa o
indirectamente, van en la lnea de defensa del medio ambiente 9. Por otro lado, se crean
numerosas comisiones, como la Comisin Mundial sobre el Medio Ambiente y de
Desarrollo de 1984 (CMMAD), o la Comisin de Derechos Humanos de la ONU, celebrada
en Marzo de 1990, ambas vinculadas a la conservacin del medio ambiente.
En 1992, se celebra La Cumbre para la Tierra de Ro de Janeiro, con la que se
reconoce, a nivel internacional, el hecho de que la proteccin del medio ambiente y la
administracin de sus recursos naturales deben integrarse en las cuestiones socio-
econmicas de pobreza y subdesarrollo. Esta idea, engloba conceptos como: desarrollo
sostenible10y desarrollo sustentable, hecha por la Comisin Mundial del Medio
Ambiente y de Desarrollo, con el objetivo principal de introducir y crear un programa
extenso, y un plan internacional en temas de medio ambiente y de desarrollo que
serviran como base de la cooperacin internacional en el desarrollo de programas
durante el vigente siglo.

7 Organizacin de las Naciones Unidas, (ONU), 1970: Ao de Proteccin de la Naturaleza, como paso previo a
un intento de toma de conciencia, que culmino dos aos ms tarde, 1972 con La Declaracin de Estocolmo,
conferencia emitida por las Naciones Unidas sobre el medio humano, donde asistieron 113 pases y se debate
por primera vez la problemtica del medio ambiente .Referencia electrnica:().
8 Deslocalizacin productiva: El uso de componentes y procesos que se llevan a cabo en zonas

geogrficamente muy distantes para obtener un producto dado. La deslocalizacin productiva aumenta las
necesidades de transporte y estimula la produccin de todo tipo de mercancas, lo que, en igualdad de
condiciones, representa un mayor uso de energa y recursos, lo que comporta un mayor deterioro
medioambiental. (Cumbre de Rio de Janeiro 1992).
9 Ley 38/1972, de 22 de diciembre : Aprueba en el caso de Espaa, la Proteccin del Ambiente Atmosfrico, en
la que se reconoce expresamente que: la degradacin del medio ambiente constituye, uno de los problemas
principales de la Humanidad.
10 La Comisin Mundial sobre el Medio Ambiente y el Desarrollo, de Naciones Unidas (Asamblea general de
1987): El desarrollo sostenible es aqul que satisface las necesidades actuales sin poner en peligro la
capacidad de las generaciones futuras de satisfacer sus propias necesidades. El texto completo original. Este
informe es conocido tambin como Informe Brundtland al adoptar el nombre de la Presidenta de la
Comisin,Harlem Brundtland, G, en aquel momento Primera Ministra de Noruega. Referencia:().
El 7 de Febrero de 1992 , se produce un gran impulso armonizador en lo que se refiere

a fiscalidad ambiental en Europa, con la firma del Tratado de Maastricht (TUE en
adelante). A travs del nuevo Tratado se introducen un conjunto de normas relativas al
medio ambiente, instaurando de este modo un mercado nico e interior. Concretamente,
en la Parte III del Ttulo VII, artculos 130.R al 130.T, se establecen los objetivos y los
principios en que se basara la poltica medioambiental de la Unin Europea: Principio de
Cautela, Principio de Accin Preventiva, Principio de Correccin en la fuente, y Principio
de Quien contamina, paga.
Entre otros documentos que hacen alusin a la necesidad de poner en prctica el
principio de quien contamina paga, a travs de instrumentos fiscales, nos
encontramos tambin con el Informe de la Agencia Europea del Medio Ambiente (AEMA)
titulado El tributo ambiental. Aplicacin y efectividad sobre el medio ambiente. Este
informe, se centra en la efectividad medioambiental del impuesto verde, en los
obstculos polticos y en las soluciones para su aplicacin 11. La AEMA seala como
ventajas a la hora de utilizar impuestos ambientales entre otras, las siguientes: la
eficacia de stos para la internalizacin de externalidades o, lo que es igual, la eficacia
de incorporar los costes de los perjuicios ambientales, en el precio del producto o
servicio; la capacidad de proporcionar incentivos a la innovacin de la industria en la
medida que reducen costes; y el hecho de aumentar la renta fiscal para mejorar el gasto
en medio ambiente o reducir impuestos sobre el trabajo, sobre el capital, y el ahorro. A
pesar de que las conclusiones de la AEMA sobre la efectividad de los impuestos verdes
son positivas, debemos entender este optimismo en su justa medida, ya que la propia
Agencia condiciona esta eficacia a una larga serie de requisitos previos, como que el
impuesto debe ser alto, y no se deja de reconocer que para comprobar la efectividad de
un impuesto sobre el ambiente, debe transcurrir un perodo de al menos dos aos, y que
muchas veces la verdadera efectividad se da cuando el impuesto es uno ms de los
instrumentos utilizados a favor del medio ambiente, dentro de una poltica ambiental
concreta.
Continuando con el proceso de armonizacin fiscal que se haba comenzado con el
TUE, la Comisin Europea propone establecer un impuesto de mbito nacional de tipo

mixto consistente en gravar la energa en funcin de su contenido de carbono y de sus

emisiones de dixido de carbono. Se aprueban numerosas Directivas como la relativa al
rgimen de circulacin y control de productos objeto de imposicin especial, ( Directiva
92/12 CEE de 25 de Febrero ), llamada tambin Directiva Horizontal, el artculo 3.1 de
la mimas establece su mbito de aplicacin que es el de la territorio comunitario y los
productos afectados: los hidrocarburos, el alcohol y las bebidas alcohlicas, y las labores
del tabaco. Adems, en el mismo artculo en su apartado tercero, aclara que los Estados
miembros conservarn la facultad de introducir o mantener gravmenes sobre otros
productos que no sean los enunciados en el apartado 1, siempre y cuando dichos
gravmenes no den lugar, en el comercio entre Estados miembros, a formalidades
relativas al cruce de fronteras.
11 Informe de la AEMA (1994). Seala como obstculos para la aplicacin de impuestos ambientales, la
repercusin negativa sobre la competitividad, el empleo y los grupos de renta baja. Para la Agencia (AEMA),
estas dificultades podran superarse mediante un diseo minucioso, la utilizacin de las rentas obtenidas con
los impuestos verdes en medidas programticas medioambientales y en reformas fiscales verdes, la aplicacin
gradual, amplias consultas e informacin.
En 1994, la OCDE (Organizacin para la cooperacin y el desarrollo econmico), en su

informe titulado La fiscalidad y el Medio Ambiente. Polticas complementaras, asegura
que: en principio, se puede llegar a cualquier plan de reduccin de la contaminacin, ya
sea mediante regulaciones que limitan las emisiones a un nivel dado, o ya sea a travs
de mecanismos de mercado, tal como impuestos o cnones tendentes a incitar a
reducirlas emisiones a este mismo nivel. De esta frase deducimos que desde un punto de
vista terico, se puede optar por instrumentos administrativos (normas reguladoras que
establezcan estndares de contaminacin), o bien por instrumentos de mercado
(impuestos). La OCDE tambin tiene en cuenta que, en ocasiones, los mecanismos de
mercado no actan de una forma favorable al medio ambiente. Por ejemplo, cuando se
trata de una empresa pblica, los incentivos a la reduccin de costes va impuestos
ambientales no suelen ser eficientes, de otro lado, en la organizacin interna de la
empresa no son las mismas personas, las que toman decisiones de organizacin o de
produccin, cuando una empresa est en situacin de monopolio; por eso, hay que estar
al caso concreto para identificar las carencias de una determinada situacin y comprobar
los instrumentos adecuados en cada caso para influir en el ambiente.
Del mismo modo, el 11 de diciembre de 1997 se aprueba el Protocolo de Kyoto12,
que entro en vigor el 16 de febrero de 2005. En l, se establecen unos objetivos de
obligado cumplimiento para 37 pases industrializados, y la Comunidad Europea, con el
fin de reducir las emisiones de los gases del efecto invernadero (GEI). Este Pacto
Mundial, financiado por el Banco mundial, y encabezado por las Naciones Unidas,
compromete a la comunidad empresarial internacional, al cumplimiento de principios
relativos al medio ambiente, a la vez que involucra al Fondo para el Medio Ambiente
Mundial (FMAM), que se constituy de la asociacin del Programa de las Naciones Unidas
para el Desarrollo (PNUD) y el Programa de las Naciones Unidas para el Medio Ambiente
(PNUMA)13.
12 Es muy interesante consultar a este respecto dos Comunicaciones de la Comisin: la primera de ellas es la
Comunicacin Desarrollo sostenible en Europa para un mundo mejor: Estrategia de la Unin Europea para un
desarrollo sostenible, de 15 de mayo de 2001, a la que responden en buena parte las diferentes medidas
normativas adoptadas posteriormente; la segunda, de 3 de marzo de 2010, se trata de la Comunicacin Europa

2020. Una estrategia para un crecimiento inteligente, sostenible e integrador y establece los objetivos de futuro
partiendo de la actual situacin de crisis. Referencias electrnicas:
(http://eurlex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=COM:2001:0264:FIN:ES:PDF)(http://ec.e
uropa.eu/commission_20102014/president/news/documents/pdf/20100303_1_es.p.).
13 Pnuma, (1972) (Programa de las Naciones Unidas para el Medio Ambiente), (2010-2013), durante este
perodo, se debaten aspectos muy importantes, para lograr resultados que se reflejen en acciones concretas.
Por ejemplo, el Derecho Medioambiental Internacional, o el papel de la financiacin de una economa verde; los
objetivos de desarrollo sostenible, incluyendo el consumo y la produccin sostenible; tambin, se trataron
aspectos como el comercio ilegal de la vida silvestre para hacer frente a la caza furtiva y otros asuntos
importantes como: el cambio climtico, gnero y medio ambiente, empleos verdes, calidad del aire etc. Fuente:
().
Dada la gran importancia de la proteccin ambiental, y bajo el principio de la

sostenibilidad, la Asamblea General de Naciones Unidas, establece un calendario de
efemrides con el objetivo de catalizar una accin positiva a nivel mundial. Entre ellas:
El Decenio de las Naciones Unidas de la Educacin para el Desarrollo
Sostenible (2005/2014), el Decenio Internacional para la Accin, El agua, fuente de
vida (2005/2014). Adems, el Ao Internacional de las Fibras Naturales (2009), el Ao
Internacional de la Diversidad Biolgica (2010), y el Ao Internacional de los Bosques
(2011). Por ltimo, en Junio de 2014, se celebra, la Primera Asamblea de las Naciones
Unidas sobre el Medio Ambiente (UNEA), bajo el eslogan Una vida digna para todos,
que logra reunir en Nairobi (Kenia) a ms de 1200 participantes, 170 delegaciones
nacionales, 80 ministros y 40 eventos.
La incorporacin de impuestos para lograr objetivos medioambientales se ha ido
realizando de forma progresiva convirtindose en una prctica comn en la mayora de
Estados miembros europeos. De cualquier modo, dentro de esta tendencia, se observa
un posicionamiento muy desigual de los distintos pases que se sita entre dos extremos
o grupos: primero, aquellos socios comunitarios en cuyos sistemas fiscales apenas se
aprecia alguna figura impositiva ecolgica; y segundo, aquellos otros pases que,
mediante el establecimiento o aumento de impuestos ambientales, han modificado sus
sistemas tributarios, mediante la denominada Reforma Fiscal Verde (en adelante RFV). La
idea fundamental es traspasar la carga impositiva desde las rentas del trabajo y del
capital, hacia el uso inapropiado y excesivo de los recursos naturales y energticos, as
como gravar la contaminacin nociva para el medio ambiente. La UE incorpora el medio
ambiente como una de sus prioridades polticas. A pesar de la conformidad de la UE con
este tipo de impuestos, no se ha implementado ningn impuesto ambiental a nivel
supranacional, debido a la dificultad de encontrar una posicin comn entre los Estados.
Lo ms prximo que se plantea es un informe encargado por la Comisin Europea,
publicado en 1993, sobre el uso de un impuesto sobre el dixido de carbono como
recurso propio14. La Comisin Europea realiz numerosos esfuerzos para armonizar
gravmenes e impuestos sobre combustibles fsiles que ha sido la mxima expresin de
la fiscalidad ambiental a nivel europeo. Donde todava subsisten grandes disparidades,
es a lo que se refiere a la tributacin de los productos energticos como el uso de
aceites, el gas natural la gasolina la electricidad y el carbn.
14 En junio de 1992 se present por parte de la Comisin una propuesta de directiva (COM (92) 226 final;
Comisin Europea, 1992). Segn dicha propuesta se establecera un impuesto de mbito nacional de tipo mixto
mediante el cual se gravaran las diferentes formas de energas en funcin de su contenido energtico y de las
emisiones de dixido de carbono emitidas en su uso.

En el caso de la imposicin energtico-ambiental espaola, sta deber estar

aproximada y en consonancia con los diferentes sistemas tributarios de los distintos
Estados miembros, como as se prevea en el Tratado Constitutivo de la Comunidad
Econmica Europea (TCEE) . El ncleo esencial de la armonizacin fiscal, a nivel europeo,
lo encontramos en el artculo 113 del TFUE (Tratado de Funcionamiento de la Unin
Europea), que contempla la aproximacin progresiva de legislaciones relativas a
impuestos indirectos, en la medida que dicha aproximacin garantice el funcionamiento
de un mercado nico y, a su vez, reduzca distorsiones de competencia. Adems, la UE se
muestra partidaria del uso de impuestos como un mecanismo para interiorizar la
externalidad, como se pone de manifiesto en distintos documentos15.
Por otra parte podramos decir que en Europa, las reformas fiscales medioambientales
o reformas fiscales verdes, han tenido diferentes grados de xito. As, desde la
publicacin de El libro Blanco, de JacquesDelors 16, sobre crecimiento, competitividad y
empleo (1993), las reformas verdes se convirtieron en ideas muy atractivas,
polticamente hablando, constituyendo un medio para ofrecer una forma simultnea de
empleo, crecimiento y mayor calidad ambiental. En este sentido destacan las reformas
de pases como Suecia, Finlandia y Noruega, mientras que por otro lado, pases como
Francia, Alemania, Austria, Blgica, Suiza y Holanda disean un esquema de fiscalidad
ambiental de menor alcance con objetivos muy especficos, lo que se conoce como
fiscalidad ambiental blanda. En general, tanto en Europa como en los pases de la OCDE,
es un referente la perspectiva de disear e implementar una reforma fiscal de largo
alcance, como modelo de crecimiento con mayores posibilidades de sustentabilidad, si
bien el camino para dicha sustentabilidad y desarrollo econmico de las naciones,
requiere de la integracin entre las polticas econmicas ambientales.
15 Libro Blanco sobre Crecimiento, Competitividad y Empleo. Actos y pistas para entrar en el siglo XXI (COM
(93) 700). La Comunicacin de la Comisin: Comunicacin sobre crecimiento econmico y medio ambiente:
implicaciones para la poltica econmica (COM (94) 465 final). La Comunicacin de la Comisin Impuestos y
gravmenes ambientales en el Mercado nico (COM (97) 9 final). La Revisin del V Programa Ambiental,
aprobado mediante decisin n 2179/98/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 24 de septiembre de
1998 (DOCE L 275,10-10-98). El Sexto programa de accin de la Comunidad Europea: Medio ambiente 2010:
el futuro est en nuestras manos que establece la necesidad de internalizar los costes externos al ambiente. Y
sugiere como uno de los posibles instrumentos los impuestos ecolgicos (AEMA, 2002). La Comunicacin de la
Comisin El medio ambiente en Europa: Hacia dnde encauzar el futuro: Evaluacin del Programa Comunitario
de Poltica y Actuacin en materia de Medio Ambiente y desarrollo Sostenible: Hacia un Desarrollo Sostenible
(COM (1999) 543 final).
16 JacquesDelors. (Presidente de la Comisin Europea entre 1985 y 1995). Su labor supuso un profundo
relanzamiento de la construccin europea. Fue l quien propuso el objetivo 1992 (supresin de las fronteras
aduaneras y fiscales entre los estados miembros). Principal inspirador del Acta nica (1986), presidi el Comit
encargado de estudiar el proyecto para una Unin Econmica y Monetaria (1988-1989). Los trabajos de este
Comit Delors son en gran medida la base de los logros econmicos y monetarios del Tratado de Maastricht y
del nacimiento. Enlace: ().
Las polticas de apoyo a las energas renovables de la Unin Europea en sus

comienzos, tenan como base el Libro Blanco 17de las Energas Renovables publicado
por la Comisin Europea en Noviembre de 1997, y que surge como resultado de los
debates suscitados por el Libro Verde, presentado por la Comisin en Noviembre de
1996. El Libro Blanco de las Energas Renovables sealaba que la principal contribucin
al crecimiento de las fuentes de energa renovables en la Unin Europea, podra provenir
de la biomasa, e inclua una serie de medidas prioritarias conducentes a salvar los

obstculos de acceso al mercado de las energas renovables. Pero habr que esperar
hasta el ao 2003 cuando la UE, aprueba la Directiva 2003/96 de 27 de Octubre por la
que se reestructura el rgimen comunitario de imposicin de los productos energticos y
de la electricidad, y la Directiva 2003/30 del 8 de Mayo relativa al fomento del uso de
biocarburantes u otros combustibles renovables en el transporte. En la Directiva
2003/96, se especifica cules son los productos energticos incluidos en su mbito de
aplicacin, fundamentalmente: carburantes de automocin, gas licuado de petrleo, gas
natural, carbn y electricidad. Adems se fija un nivel mnimo de imposicin sobre los
mismos, de modo que los Estados no podrn aplicar un nivel de imposicin inferior al
establecido por la directiva, salvo casos expresamente previstos por la misma.
La finalidad de sta es establecer un rgimen coherente en fiscalidad, esencial para
garantizar una competencia justa, para constituir un instrumento que la UE pueda
emplear para fomentar el ahorro de la energa y la utilizacin de combustibles ms
limpios y, por tanto, reducir los gases de efecto invernadero 18. En otro sentido, la
aprobacin de dicha directiva no es slo consecuencia de la concienciacin del deterioro
medioambiental, sino de la preocupacin por la creacin de distorsiones en el mercado
nico, dado que, en relacin a la imposicin indirecta, es necesario un alto grado de
armonizacin para evitar obstculos a la libre circulacin de mercancas y libre prestacin
de servicios en el mercado interior. As, en el marco comunitario, nos planteamos si es la
poltica fiscal, y no la ambiental, la que determina el avance en la implementacin de
impuestos ecolgicos.Los procedimientos fiscales utilizados para cumplir con este marco
comunitario de imposicin de los productos energticos y la electricidad, son una
cuestin que se deja a la decisin de cada Estado miembro, permitiendo as que decidan
no aumentar la carga fiscal global, aplicando el denominado principio de neutralidad
fiscal, y que, para introducir las tributaciones a que pueda obligarles las directiva,
procedan a realizar determinadas reformas fiscales como por ejemplo la llevada a cabo
en Alemania, en la que los impuestos que gravan las fuentes energticas de combustin
y el consumo de energa, conlleven una reduccin equivalente de cargas tributarias
sobre los rendimientos de trabajo.
17 Los Libros Blancos publicados por la Comisin son documentos que contienen propuestas de accin
comunitaria en un campo especfico. A veces constituyen una continuacin de los Libros Verdes, cuyo objetivo
es iniciar un proceso de consultas a escala europea. Cuando un Libro Blanco es acogido favorablemente por el
Consejo, puede dar lugar, llegado el caso, a un programa de accin de la Unin en ese mbito en cuestin. Se
pueden citar como ejemplo los Libros Blancos sobre la realizacin del mercado interior (1985), sobre
crecimiento, competitividad y empleo (1993), o tambin sobre la gobernanza europea (2001), los Libros
Blancos sobre los servicios de inters general (2004) y sobre poltica europea de comunicacin (2006).
18 TUE. (Tratado Unin Europea) : La Comunicacin de la Comisin Europa 2020. Una estrategia para un
crecimiento inteligente, sostenible e integrador, se plantea entre otros objetivos a alcanzar en el ao 2020 el de
Reducir las emisiones de gases de efecto invernadero al menos en un 20 % en comparacin con los niveles de
1990, o en un 30 % si se dan las condiciones al efecto; incrementar el porcentaje de las fuentes de energa
renovables en nuestro consumo final de energa hasta un 20 % y en un 20 % la eficacia energtica. (Apartado
c. del artculo 194.1).
Por otra parte la segunda de las directivas citadas, la Directiva 2003/30, del Parlamento
Europeo y del Consejo, de 8 de Mayo de 2003, relativa al fomento del uso de
biocarburantes y otros combustibles renovables en el transporte, su finalidad, fomentar
la utilizacin de biocarburantes, y otros combustibles renovables, como sustitutivos del
gasleo o la gasolina a efectos de transporte en los Estados miembros, con el fin de

contribuir a objetivos como el cumplimiento de los compromisos asumidos en materia de

cambio climtico, la seguridad de abastecimiento en condiciones ecolgicamente
racionales y la promocin de las fuentes de energa renovables, adems de velar por que
se comercialice en sus mercados una proporcin mnima de biocarburantes y de otros
combustibles renovables y a tal efecto establecern objetivos indicativos nacionales.
Como valor de referencia para estos objetivos se fijaron el 2%, (calculado sobre la base
del contenido energtico, de toda la gasolina y todo el gasleo comercializados en sus
mercados con fines de transporte para el 2005) y el 5,75% para el 2010. Para el conjunto
de la Unin Europea, las fuentes de energa renovables deberan cubrir un 12% del total
de la demanda energtica en el ao 2010.
Esta directiva 2003/30/CE fue derogada, con la aprobacin de la Directiva 2009/28 del
Consejo de 23 de Abril , relativa al fomento del uso de energa procedente de fuentes
renovables, establece un marco comn para el fomento de la energa, procedente de
fuentes renovables. Por un lado, fija los objetivos nacionales obligatorios en relacin con
la cuota de energa, procedente de fuentes renovables en el consumo final bruto de
energa, y por otro en relacin con la cuota de energa procedente de fuentes renovables
en el transporte. Asimismo, establece normas relativas a transferencias estadsticas
entre Estados miembros, los proyectos conjuntos entre Estados miembros y terceros
pases, las garantas de origen, los procedimientos administrativos, la informacin y la
formacin, y el acceso a la red elctrica para la energa procedente de fuentes
renovables. Adems, define criterios de sostenibilidad para los biocarburantes y
biolquidos. Los objetivos globales nacionales sern coherentes con un objetivo
equivalente a una cuota de un 20% como mnimo de energa procedente de fuentes
renovables en el consumo final bruto de energa de la Comunidad Europea para 2020.
Por ltimo, cada Estado miembro velar por que la cuota de energa procedente de
fuentes renovables en todos los tipos de transporte en 2020, sea como mnimo el
equivalente al 10% de su consumo final de energa en el transporte. A fin de alcanzar
estos objetivos establecidos los Estados miembros podrn aplicar, entre otras, las
siguientes medidas: Sistemas de apoyo, y mecanismos de cooperacin entre distintos
estados miembros y con terceros pases para alcanzar sus objetivos globales nacionales.
III . La fiscalidad energtica en Espaa
3.1 . Antecedentes
Podemos comenzar sealando que, en Espaa, actualmente, la imposicin energtica,
representa un 81% de los impuestos. A su vez, los impuestos ambientales el 4,82% del
total de los impuestos (incluyendo las cotizaciones a la Seguridad Social) y, un 1,57% del
PIB (datos de 2015). Por peso los impuestos ambientales en nuestro pas, son de los ms
bajos en comparacin con la media europea, donde stos representan un 6,20% del
total, y un 2,40% del PIB. Los primeros impuestos ambientales o energticos, aparecen
en la dcada de los ochenta, aunque con un papel muy limitado, son los impuestos
gravan los hidrocarburos o la electricidad, una fiscalidad ligada a motivos recaudatorios
fundamentalmente.
Paralelamente, surge una fiscalidad medioambiental autonmica, donde las

Comunidades Autnomas tienen competencias sobre esta materia reflejadas en sus

Estatutos con carcter exclusivo19y, en algn caso como el de Andaluca, vinculadas a la
proteccin ambiental20. Sin embargo, los entes locales segn la ley estatal 7/1985, de 2
de Abril , Reguladora de las Bases del Rgimen Local, no tienen capacidad legislativa, lo
nico que pueden hacer, mediante ordenanzas fiscales propias, es concretar los
elementos de cuantificacin de los tributos locales, dentro de los mximos y mnimos
reflejados en la norma estatal con rango de ley. Vase por ejemplo, como en Espaa, se
ha producido una importante descentralizacin de competencias bsicas del Estado fruto
del llamado Estado de la Autonomas. Si bien, este precepto establece el principio de
autonoma financiera de las CC.AA, al disponer que stas, tendrn autonoma financiera
plena para el desarrollo y ejecucin de sus competencias con arreglo a los principios de
coordinacin con la Hacienda estatal y de solidaridad entre todos los espaoles, a su
vez, el artculo 157 de la CE , establece que la Hacienda de las CC.AA, se integrar por
los tributos estatales cedidos artculo 157.a CE y, los tributos propios artculo 157.1b CE.
Con este ltimo artculo, se comienza a producir el desarrollo de nuestra Fiscalidad
ambiental, en un proceso que se ha limitado casi exclusivamente a un trasvase de
competencias desde la Administracin Central, hacia las Autonmicas sin una
descentralizacin efectiva y eficaz hacia las Administraciones Locales, lo que no significa
que las funciones de las Corporaciones Locales, no hayan continuado creciendo de forma
importante.
19 Artculo 56.5 del Estatuto de Autonoma de Andaluca ; Artculo 71.8 del Estatuto de Autonoma de Aragn ;
Artculo 30.3 del Estatuto de Autonoma de las Islas Baleares ; Artculo 24.3 del Estatuto de Autonoma de
Cantabria ; Artculo 31.1.2 del Estatuto de Autonoma de Castilla La Mancha ; Artculo 70.1.6 del Estatuto de
Autonoma de Castilla y Len ; Artculo 149.1 del Estatuto de Autonoma de Catalua ; Artculo 26.1.1.4 del
Estatuto de Autonoma de la Comunidad de Madrid ; Artculo 49.1.9 del Estatuto de Autonoma de la Comunidad
Valenciana ; Artculo 9.1.32 del Estatuto de Autonoma de Extremadura ; Artculo 27.3 del Estatuto de
Autonoma de Galicia ; Artculo 30.15 del Estatuto de Autonoma de las Islas Canarias ; Artculo 10.1.3 del
Estatuto de Autonoma del Principado de Asturias ; Artculo 44.1 de la Ley Orgnica de Reintegracin y
Amejoramiento del Rgimen Foral de Navarra ; Artculo 10.31 del Estatuto de Autonoma del Pas Vasco ;
Artculo 10.1.2 del Estatuto de Autonoma de la Regin de Murcia ; y el Artculo 8.1.16 del Estatuto de
Autonoma de La Rioja .
20 Estatuto Autonoma de Andaluca : Corresponde a la Comunidad Autnoma la competencia exclusiva en

materia de ordenacin del territorio, que incluye en todo caso el establecimiento y regulacin de las directrices
y figuras de planeamiento territorial, las previsiones sobre emplazamientos de infraestructuras y
equipamientos, la promocin del equilibrio territorial y la adecuada proteccin ambiental (artculo 56.5).
Tambin establecen esta vinculacin los Estatutos de Aragn y Catalua.
La consecuencia, ha sido que a nivel local no se ha concretado un esquema de

financiacin suficiente para las nuevas funciones. Por el contrario, se ha notado un nuevo
impacto econmico de gestin y financiero en el mbito municipal como consecuencia
del desarrollo de las nuevas competencias asumidas por la Comunidades Autnomas. Por
ltimo, decir que la base jurdica en materia de tributacin ambiental a nivel autonmico,
la encontramos en el artculo 149.1.23 de la Constitucin Espaola donde se establece
que: El Estado, tiene competencia exclusiva sobre legislacin en proteccin
medioambiental, sin perjuicio de las facultades de las Comunidades Autnomas para
establecer normas de proteccin ambiental. Pues bien, en el mismo sentido, ser el
artculo 148.1.9 de nuestra Constitucin, donde se establezca que: las Comunidades
Autnomas podrn gestionar competencias en materia de medio ambiente ; y el
artculo.156.2 donde, las Comunidades Autnomas, podrn actuar como delegados y

colaboradores del Estado para la recaudacin, gestin y liquidacin de los recursos

tributarios de aqul, y de acuerdo con las leyes y los Estatutos.
3.2 . Tipo de impuestos energticos-ambientales en Espaa

Dentro del Sistema Fiscal espaol podemos encontrar los siguientes impuestos
energticos-ambientales regulados por Ley 38/1992, de 28 de diciembre , de
impuestos especiales, modificada por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre .
Impuesto sobre la electricidad (IE).
Impuesto sobre el carbn.
Impuesto de hidrocarburos (IH).
Impuesto sobre determinados medios de transporte (IEDMT).
En el Sistema Fiscal energtico espaol, existen otros tres impuestos creados por Ley
15/2012, de 27 de diciembre , de medidas fiscales para la sostenibilidad energtica:
Impuesto sobre el valor de la produccin de energa elctrica.
Impuesto sobre la produccin de combustible nuclear gastado y residuos radioactivos.
Impuesto sobre el almacenamiento de combustible nuclear gastado y residuos
radioactivos en instalaciones centralizadas.
Canon por la utilizacin de las aguas continentales para la produccin de energa
elctrica.
Y por ltimo con aplicacin a nivel estatal encontramos otra figura tributaria ambiental
y creada y regulada por Ley 16/2013, de 29 de octubre como es:
Impuesto sobre los gases fluorados de efecto invernadero.
3.2.1 . Impuesto sobre la Electricidad

El impuesto especial sobre la electricidad se regula en el artculo 64 Captulo IX, de la
LIE21. Es un tributo que grava el suministro de energa elctrica para consumo o su
consumo por los productores de aquella electricidad generada por ellos mismos. Hay que
en tender por suministro de energa tanto a la prestacin del servicio de peajes de
acceso a la electricidad, como a la entrega de la misma. En Espaa se aplica a todo el
territorio nacional sin perjuicio de los regmenes fiscales forales de Navarra y el Pas
Vasco. Se trata de un impuesto potencialmente muy efectivo para incentivar el uso
eficiente de la electricidad, sin embargo, su bajo tipo impositivo limita mucho su
efectividad. Adems, su diseo es muy mejorable dado que la base imponible es el
precio de venta de la electricidad, en lugar de la electricidad consumida.
La Directiva 2003/96/CE del, de 27 de octubre , reestructura el rgimen comunitario de
imposicin de los productos energticos y de la electricidad en el mbito de la Unin
Europea. En el caso de Espaa, la Ley 24/2013 de 26 de diciembre es la que regula en la
actualidad el sector elctrico; en esta ley se introducen modificaciones dentro del
mercado elctrico con el objetivo de revisar y modificar el impuesto sobre la electricidad,
para adaptarlo lo ms posible a la directiva europea as como para adecuar la misma a la
nueva normativa sectorial. Este impuesto cuenta con una serie de exenciones reguladas

en las letras a), b), c) y d) del apartado 1 del artculo 9 de la Ley 38/92 22, a la que se
aade como novedad, la energa elctrica suministrada que haya sido generada por pilas
de combustibles.
21 ( Ley 38/1992, de 28 de diciembre , de impuestos especiales), modificada por la Ley 28/2014, de 27 de

noviembre . Segn se indica en la exposicin de motivos de esta ley, su fin es obtener los ingresos necesarios
para compensar la supresin del hasta entonces vigente, recargo en concepto de coste especfico asignado a
la minera del carbn. De hecho, la forma de determinar la base imponible y el tipo impositivo fijado han
hecho que el nuevo impuesto no signifique, en el momento de su introduccin, incrementar el coste de la
energa para los consumidores.
22 Ley 38/1992, de 28 de diciembre , de Impuestos Especiales, modificada por la Ley 28/2014, de 27 de

noviembre . Segn el apartado 1 artculo 9 de la presente Ley, se reconoce el derecho a la exencin del
impuesto en relacin con los suministros de energa elctrica en los marcos de las relaciones diplomticas o
consulares y a organizaciones internacionales reconocidas como tales en Espaa, del Tratado de la OTAN y en
virtud de acuerdos con pases terceros u organizaciones que establezcan tambin la exencin del IVA. El
procedimiento para la exencin del impuesto en estos supuestos se establece en el Art 130 del Reglamento de
Impuestos Especiales y son: 1) La fabricacin de energa elctrica en instalaciones acogidas al rgimen especial
que se destinen al consumo de los titulares de dichas instalaciones. 2) La fabricacin, importacin o adquisicin
intracomunitaria de energa elctrica que sea objeto de autoconsumo en las instalaciones de produccin,
transporte y distribucin de energa elctrica (fbricas y depsitos fiscales). En el caso de la fabricacin la
exencin est condicionada a que el consumo se produzca dentro del recinto que estrictamente tiene la
consideracin.
Hasta hace poco, el tipo impositivo de este impuesto era del 4,86% y coincida con el
recargo eliminado, y la base imponible se multiplica por un coeficiente de 1,05113 con la
finalidad de obtener el mismo nivel de recaudacin que se consegua con el anterior
recargo. Con la modificacin de la Ley 38/92, hoy se elimina el coeficiente corrector que
se aplicaba a la base imponible, quedando exclusivamente compuesta por la base
determinada a efectos de IVA y excluyendo las cuotas del propio impuesto sobre la
electricidad, de la base, con la finalidad de mantener la competitividad de las actividades
industriales cuya electricidad consumida represente ms del 50% del coste de
un producto, y aquellas cuyas compras sean al menos el 5% del valor de produccin, y
las actividades agrcolas intensivas en electricidad. Adems, se establece una
reduccin del 85%, de la base, de la misma manera que ya se contemplaba para la
reduccin qumica y procesos electrolticos, mineralgicos y metalrgicos. Hoy, la base
liquidable ser el resultado de una vez aplicada las reducciones correspondientes sobre
la base imponible, aplicar un tipo impositivo del 5,11%, no pudiendo ser la cuota
resultante inferior a las siguientes cuantas: 0,5 euros por MW/h, cuando la electricidad
suministrada se destine a usos industriales, y 1 euros por MW/h, cuando la electricidad
suministrada se destine a otros usos, que no sufren modificacin alguna.
El importe a pagar de este impuesto recae sobre el consumidor final, y est
relacionado con el valor de la cantidad de energa elctrica suministrada. Por tanto, se
puede afirmar que a pesar de lo que se podra pensar si nos fijamos en el objeto sobre el
que recae, el impuesto no aprovecha su estructura para introducir el argumento
ecolgico por ejemplo, diferenciando como se produce la electricidad y el
correspondiente impacto ambiental. No obstante, como el importe a pagar depende del
nivel de consumo, y en cierta medida, fomenta un consumo ms eficiente, aunque ste
no sea el objetivo prioritario del impuesto.

3.2.2 . Impuesto especial sobre el Carbn

Este impuesto especial, fue introducido por exigencias de adaptacin a las directivas
europeas sobre el carbn23, y grava la puesta a consumo de carbn en su mbito
territorial24, que en el caso de Espaa afecta a todo su territorio excepto Canarias, Ceuta
y Melilla. Se aplica sobre el consumo de hullas, antracitas, lignitos, coques, brea,
betunes, asfaltos y minerales bituminosos, entre otros. Los tipos impositivos aplicados
son relativamente bajos en comparacin con los otros impuestos sobre la energa. Con la
nueva LIE, este impuesto sufri modificaciones25.
23 Introducido en 2005 ( Ley 22/2005, de 18 de noviembre ).
24 Se entender, que el carbn ha sido objeto de puesta a consumo cuando los sujetos pasivos no justifiquen el
destino dado al carbn producido, importado o adquirido. Se considera puesta a consumo las siguientes
operaciones: La primera venta o entrega de carbn efectuada en el mbito territorial tras la produccin o
extraccin, importacin o adquisicin intracomunitaria de carbn. Tambin la primera venta o entrega las
ventas o entregas subsiguientes que realicen los empresarios que destinen el carbn a su reventa y les haya
sido aplicada al adquirirlo la exencin que se regula el en el artculo 79.1 de esta Ley. El autoconsumo de
carbn. En este caso, tendr la consideracin de autoconsumo la utilizacin o consumo del carbn realizado por
los productores o extractores, importadores, adquirentes intracomunitarios o empresarios a que se refiere la
letra anterior.
25 ( Ley 28/2014, de 27 de noviembre ), partir del uno de enero de 2015 el contenido del anterior Ttulo III
(impuesto especial sobre el carbn), pasa a configurar el captulo I de este Ttulo y se incorpora un nuevo
Captulo II (impuesto especial sobre la electricidad).
Son sujetos pasivos del impuesto, los productores o extractores, importadores o

adquirentes intracomunitarios de carbn y los empresarios revendedores que realicen las
ventas o entregas o las operaciones de autoconsumo sujetas al impuesto. La repercusin
prctica de la introduccin de este impuesto va a ser muy escasa dado que la directiva
europea permite a los Estados miembros modular el gravamen con gran flexibilidad. En
el caso espaol, el juego de los supuestos de no sujecin, exenciones y devoluciones,
hace que el gravamen efectivo de este nuevo impuesto sea prcticamente insignificante.
Las exenciones de este impuesto se recogen en la LIE, y su base imponible estar
constituida por el poder energtico del carbn objeto de las operaciones sujetas,
expresado en gigajulios (GJ). La determinacin de la misma, se efectuar en rgimen de
estimacin directa; en el caso de estimacin indirecta de la base imponible, solo ser
aplicable, los supuestos y formas previstos en la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General
Tributaria. Por ltimo, a este impuesto se le exigir un tipo de gravamen de 0,15 euros
por gigajulio.
3.2.3 . Impuesto de Hidrocarburos

El impuesto de hidrocarburos (IH), se regula por Ley 38/1992, de 28 de diciembre ,
de impuestos especiales (LIE), modificada por Ley 28/2014, de 27 de noviembre . La
Ley Orgnica 2/2012 de 27 de abril de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad
Financiera, adapta el impuesto sobre hidrocarburos a las directivas comunitarias
armonizadoras, y reguladas que distinguen los usos que se les vaya a dar al
hidrocarburo, bien como carburante en vehculos de motor, como combustible en
calefacciones o bien para otros usos, como por ejemplo, la fabricacin de productos. La
distincin del uso del hidrocarburo, es extremadamente importante, ya que segn el uso
que le demos, pagaremos un tipo u otro de impuesto. Anunciate aquComo ejemplo, el

gasoil no paga los mismos impuestos si es para el uso de un vehculo normal, que si lo es
para el uso de vehculos especiales; estos usos especficos estn regulados el artculo
54.2 de la Ley 38/92. En 2012 y mediante ley Orgnica 2/2012 de 27 de abril, se produce
la integracin del impuesto sobre ventas minoristas de determinados hidrocarburos
(IVMDH o Cntimo sanitario26), en el impuesto de hidrocarburos.
El impuesto especial sobre los hidrocarburos, es un tributo ambiental que grava los
hidrocarburos y no las emisiones de dixido de carbono que se derivan de su
combustin, utilizando un mtodo indirecto de medicin del dao ambiental dada la
multitud de fuentes a contaminar. Adems de tener un carcter recaudatorio como casi
todos los impuestos, tiene otras dos finalidades fundamentales: la primera, es la
proteccin al medio ambiente, y la segunda, es reducir la dependencia energtica; por
este motivo, el impuesto sobre hidrocarburos est exento para aquellos biocombustibles
y biocarburantes, que se empleen en el desarrollo de nuevos biocombustibles y
biocarburantes.
26 El impuesto sobre ventas minoristas de determinados hidrocarburos El IVMDH, se cre por Ley de Medidas
Fiscales Administrativas y del Orden Social 24/2001, de 27 de diciembre . La razn de ser de este impuesto, se
establece en la exposicin de motivos de la norma que lo regulaba hasta su extincin, fue la Ley Orgnica
2/2012 de 27 de abril de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera. En la actualidad este impuesto
no existe ya que, fue declarado ilegal tras la Sentencia con fecha 27 de febrero de 2014 , dictada por el Tribunal
Europeo de Justicia. Esta Sentencia declara dicho gravamen contrario al Derecho Comunitario y por tanto,
obliga al Estado espaol, a devolver las cantidades cobradas indebidamente entre los aos 2002 y 2011.
El impuesto especial sobre los hidrocarburos es un tributo ambiental que cumple con
los dos requisitos que establece la definicin de EUROSTAT-OCDE 27. Tiene su base
impositiva definida en unidades fsicas 28, y grava un producto energtico que tiene un
probado impacto negativo sobre el medio ambiente (la combustin de los hidrocarburos
genera emisiones contaminantes, entre las que destacan las de dixido de carbono que
es uno de los seis gases de efecto invernadero antropognicos considerados en el
Protocolo de Kioto como principal responsable del cambio climtico). En el caso concreto
de los carburantes utilizados en el transporte por carretera (gasolina con plomo y sin
plomo y gasleo de automocin), con mltiples fuentes mviles y difusas de
contaminacin, las dificultades de calcular y controlar las emisiones producidas,
recomiendan el uso de bases impositivas tradicionales como la del impuesto especial
sobre los hidrocarburos, a un reducido coste administrativo, aprovechando un
procedimiento de gestin y liquidacin ya existente, en lugar de poner en marcha de un
nuevo impuesto.
No obstante, y teniendo en cuenta que la relacin entre las emisiones de CO2y el
contenido carbnico de los combustibles fsiles es proporcional, si se define la estructura
de tipos de gravamen en funcin del contenido carbnico de los combustibles, el
impuesto especial sobre los hidrocarburos, equivaldra a un impuesto sobre las emisiones
de dixido de carbono29. Entre los hidrocarburos que se incluyen en su mbito de
aplicacin, estn: las gasolinas, el gasleo, el fuelleo y el queroseno; los dems
hidrocarburos lquidos como combustible de calefaccin, con excepcin del gas natural,
el metano, el gas licuado del petrleo, y dems productos gaseosos equivalentes que se
utilicen como carburante, as como los aditivos para carburante o para aumentar el
volumen final del mismo. Por otro lado, a partir de 2013 el tipo que grava los
biocarburantes deja de ser cero, y se equipara al del producto con el que se mezclen. Su

tipo impositivo est formado por la suma de un tipo impositivo estatal, y un tipo
impositivo autonmico.
Para fomentar el uso de carburantes alternativos, de procedencia vegetal (bioetanol,
biometanol y biodiesel), durante el 2012 stos, estuvieron exentos de los impuestos
especiales. No obstante, a partir del 1 de enero de 2013 cuando stos (bioetanol y
etanol) se usen para carburante, estarn regidos por los mismos tipos que la gasolina y
el biodiesel y el disel; por lo tanto si estamos pensando en adquirir un vehculo que
funcione con estos combustibles debemos de tener en cuenta que desde 2013, se paga
ms por el combustible siempre que no cambie la legislacin. Obviamente, hay
exenciones, no obstante, casi ninguna afecta a una economa domstica.
27 Eurostat (2001), Environmental taxes-A statistical guide, Theme 2: Economy and finance, Office for Official
Publication of European Communities, Brussels p. 9.
28 1.000 litros de combustible a una temperatura de 15 Celsius en la gasolina con plomo, y sin plomo en el
gasleo de automocin, calefaccin, y queroseno. Y 1.000 kilogramos en el fuelleo, y en el gas licuado del
petrleo.
29 Vanse entre otrosAgostini, P.,Botteon, M. yCarraro, C. (1992), A carbn tax to reduce de CO2emissions in
Europe, Energy Economics, volumen XIV, n 4, pp. 279-290,Alfsen, K.,Birkelund, H. yAaserud, M. (1995) o de
carbono2. El impuesto comunitario sobre las emisiones de CO2y sobre la energa, Boletn ICE Econmico, n.
2.375, juniojulio, pp. 1.935-1.945,Franco, J. F. (1996), Repercussions for Spain and other European
Mediterranean countries of the coming into force of the ecotax, Serie Documentos de Trabajo, n 15,
Universidad Pblica de Navarra.
Por otro lado, decir que no paga el impuesto el gasoil para ferrocarriles, la navegacin
(incluida la pesca, pero no la de recreo), el combustible para aeronaves (excepto la
privada de recreo), la fabricacin para usos distintos de combustible y carburante, y para
el uso de desarrollo de nuevos biocarburantes o biocombustibles. La excepcin que nos
puede afectar es la importacin del contenido del depsito de un vehculo de turismo
normal, y un dispositivo de hasta diez litros, algo que es bastante popular en aquellas
personas que residen cerca de Gibraltar. Este impuesto especial de fabricacin se exige
en todo el territorio espaol con la excepcin de las islas Canarias, Ceuta y Melilla.
3.2.4 . Impuesto sobre Determinados Medios de Transporte (IEDMT)

El impuesto sobre determinados medios de transporte (IEDMT 30), es un impuesto
especial no armonizado que entr en vigor el 1 de enero de 1993. Se aplica sobre la
matriculacin de los vehculos, embarcaciones y aeronaves. En el caso de los vehculos,
el tipo impositivo depende de sus emisiones de CO2.
Segn el artculo 65 de la LIE , que regula este impuesto, estarn sujetos al mismo:
La primera matriculacin definitiva en Espaa de vehculos automviles nuevos o
usados, accionados a motor para circular por vas y terrenos pblicos, con excepcin de
aquellos previstos en el artculo 65 de la LIE.
La primera matriculacin definitiva de embarcaciones y buques de recreo o de
deportes nuticos, nuevos o usados, que tengan ms de 15 metros de eslora en el
Registro de Matrcula de Buques.
La primera matriculacin definitiva de aeronaves, avionetas y dems aeronaves,
nuevas o usadas, provistas de motor mecnico, en el Registro de Aeronaves, con

excepcin de aquellos previstos en el artculo 65 de la Ley de impuestos especiales.

La circulacin o utilizacin en Espaa de los medios de transporte a que se refieren las
letras anteriores, cuando no se haya solicitado su matriculacin definitiva en Espaa
conforme a lo previsto en la disposicin adicional primera, dentro del plazo de los treinta
das siguientes al inicio de su utilizacin en Espaa.
Del mismo modo, existen supuestos de no sujecin, como son los casos de los
vehculos para personas de movilidad reducida, vehculos destinados al transporte de
mercancas o viajeros, vehculos de uso industrial vehculos especiales, vehculos de las
Fuerzas Armadas y cuerpos y fuerzas de seguridad. Asimismo, se prev una reduccin
del 50% de la base imponible respecto de los vehculos de familias numerosas.
30 Se regula en el Ttulo II, arts. 65 a 74, de la LIE. ( Ley 38/1992, de 28 de diciembre de impuestos especiales,
modificada por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre ). La Ley 34/2007 , establece niveles de emisiones de
CO2 delimitadores de las categoras de tributacin especficamente aplicables en relacin con las motocicletas,
a la vez que evita que estos vehculos se vean favorecidos por una reduccin o desaparicin de su tributacin
en el mbito del IEDMT que no vaya acompaada de una reduccin de sus actuales emisiones de CO2.
Con la Ley 28/2014 de 27 de noviembre , que modifica la antigua LIE ( 38/92 ), se

modifica tambin la exencin relativa a las embarcaciones y buques de recreo o de
deportes nuticos destinadas a alquiler. A partir de ahora estar exenta la primera
matriculacin definitiva, o en su caso, la circulacin o utilizacin en Espaa de las
embarcaciones, buques de recreo, y de deportes nuticos destinadas por las empresas a
las actividades de alquiler, con independencia de la longitud de su eslora (anteriormente,
la longitud de la eslora no poda exceder de 15 metros). Otra exencin en relacin a las
embarcaciones y buques de recreo o de deportes, se relaciona directamente con la
enseanza, establecindose que estar exenta la primera matriculacin definitiva, o en
su caso la circulacin o utilizacin en Espaa de las embarcaciones y buques de recreo o
de deportes nuticos de escuelas deportivas nuticas, reconocidas por la Direccin
General de la Marina Mercante, destinadas de forma exclusiva al ejercicio de la actividad
de enseanza.
Tras enumerar los impuestos regulados por Ley 38/1992 de 28 de diciembre de la
LIE, modificada por Ley 28/2014 de 27 de noviembre. Pasamos a enumerar, otros
impuestos ambientales nacionales, regulados en este caso por Ley 15/2012 de 27 de
diciembre, de medidas fiscales para la sostenibilidad energtica:
3.2.5 . Impuesto sobre el Valor de la produccin de Energa elctrica

El IVPEE31o impuesto sobre el valor de la produccin de energa elctrica, es un
impuesto un carcter directo y naturaleza real, que grava la realizacin de actividades de
produccin e incorporacin al sistema elctrico de energa elctrica, medida en barras de
central. Afecta especialmente a empresas que invirtieron en energas renovables
(fotovoltaica, elica), y su finalidad es puramente recaudatoria en relacin con el
problema del dficit tarifario. Esta medida, aun siendo muy impopular contribuy a
aumentar los ingresos de aquellas comunidades que lo aplicaron para solucionar a largo
plazo parte de los problemas econmicos de la sanidad pblica que estas sufran. El
impuesto se aplica en todo el territorio espaol, sin perjuicio de los regmenes tributarios
forales de concierto y convenio econmico en vigor, respectivamente, en los Territorios
del Pas Vasco y en la Comunidad Foral de Navarra.

Estn obligados a pagar este impuesto en calidad de contribuyentes, las personas que
realicen la produccin e incorporacin al sistema elctrico de energa elctrica (huertos
solares, elicas, cogeneradoras a las tradicionales nucleares, hidroelctricas). En Espaa
se calcula una cantidad de 150.000 contribuyentes a los que habr que sumar aquellos
otros particulares que venden el sobrante de la produccin no consumida a la red
elctrica. El tipo de gravamen se fija en un 7%, y se aplicar sobre el importe total que
corresponda percibir al contribuyente por la produccin e incorporacin al sistema
elctrico, de energa elctrica por cada instalacin durante el perodo impositivo el cual
se hace coincidir como regla general con el ao natural.
31 Fue creado por la Ley 15/2012 , y aplicado a partir de 2013.
El hecho imponible consiste en la produccin e incorporacin al sistema elctrico de

energa elctrica a la que se refiere el Ttulo IV de la Ley del Sector Elctrico Ley 24/2013
de 26 de diciembre (instalaciones de rgimen ordinario y de rgimen especial de
produccin elctrica). La base imponible est constituida por el importe total que
corresponda percibir al contribuyente por la produccin e incorporacin al sistema
elctrico de energa elctrica, medida en barras de central 32por cada instalacin en el
perodo impositivo.
Desde la aprobacin del IVPEE por parte del gobierno, varias han sido las iniciativas
que se han llevado a cabo en su contra ante la muy posible ilegalidad, y no procedencia
respecto a la aplicacin del mismo 33. En este sentido, el IVPEE, es incompatible con los
principios reconocidos en el artculo 191.2 del Tratado de Funcionamiento de la Unin
Europea (TFUE) y resto de principios orientadores de la poltica medioambiental. Del
mismo modo, podemos afirmar que la Ley 15/2012 creadora del impuesto, vulnera el
principio general de quien contamina paga cuya finalidad es la prevencin y
reparacin de daos medioambientales, ya que sta, no contiene referencias alguna y
concreta a los daos reales o potenciales que se pretenden corregir. Del mismo modo, es
un impuesto ambiental contrario a los principios de la Directiva Comunitaria
2004/35/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 21 de abril de 2004 , sobre
responsabilidad medioambiental en relacin con la prevencin y reparacin de daos
medioambientales34.
Todas estas cuestiones permiten sostener que el IVPEE es un tributo con un elevado
grado de ilegalidad, o como mnimo susceptible de discusin y de ser impugnado ms
an, si aadimos que mediante providencia de 23 de abril de 2013, el pleno del Tribunal
Constitucional llega a admitir a trmite un recurso de inconstitucionalidad contra este
impuesto. En la misma direccin, el Tribunal Constitucional admiti a trmite (BOE de 13
de mayo de 2013), un recurso de inconstitucionalidad planteado por la Junta de
Andaluca contra diversos preceptos de la Ley 15/2012 relativos al IVPEE (hecho
imponible, contribuyentes y tipo de gravamen etc.), por considerar que vulneran los
artculos 9.3 y 86 de la Constitucin Espaola. A todo esto se aaden diversos recursos
contencioso-administrativos interpuestos por particulares en los que se cuestiona la
legalidad de los reglamentos de desarrollo, y con ellos, la de los actos de liquidacin
tributaria que de ellos deriven; en concreto, los recursos 286/2013 y 295/2013 , seguidos
ante la Audiencia Nacional, contra la Orden por la que se aprueba el modelo 583 de
autoliquidacin del IVPEE.

32 La produccin en barras de central se corresponde con la energa medida en bornes de alternador minorada
en los consumos auxiliares en generacin y en las prdidas hasta el punto de conexin de la red.
33 La posible ilegalidad del IVPEE, est en que ste, grava la renta potencial derivada de la generacin de la
energa elctrica que, podemos decir que ya est gravada con el impuesto sobre sociedades (IS). En esta
situacin hemos de afirmar, que nos encontramos ante un caso de Doble Imposicin. Adems es muy discutible
afirmar que su finalidad sea la de compensar, y proteger el medioambiente como as se establece en la
exposicin de motivos de la ley que lo crea.
34 El IVPEE, es un impuesto que no tiene en cuenta las peculiaridades de las energas renovables, lo que
supone que: la tasa de rentabilidad de los proyectos se site en valores tales que les impedir devolver la
deuda financiera que stos asumieron en otro marco retributivo muy distinto del actual. La creacin de este
impuesto, segn la forma y trminos en el que se crea, vulnera el Principio de Seguridad Jurdica consagrado en
el artculo 9.3 CE , ya que supone una modificacin muy importante en el sector de las energas renovables,
contrario a los principios de planificacin energtica fijados por la Unin Europea.
Por ltimo, en relacin a la presunta ilegalidad de este impuesto, la Comisin Europea

a travs de la Comisin de Peticiones del Parlamento Europeo, admite a trmite una
peticin cursada por la Plataforma por un Nuevo Modelo Energtico, en relacin con la
legalidad del gravamen del 7% a la produccin de energa elctrica. Adems, el Informe
de la Comisin de Expertos para la reforma del sistema tributario espaol (Informe
Lagares) presentado el 13 de marzo de 2014 ante el Consejo de Ministros Comunitario,
seala que: El IVPEE no es un impuesto ambiental, y que la finalidad del mismo es que
la financiacin del llamado dficit tarifario recaiga sobre los productores de energa
elctrica con independencia de que la fuente de produccin sea ms o menos
contaminante. Concluyendo, se trata de una figura meramente recaudatoria al igual
que ocurri con el cntimo Sanitario.
3.2.6 . Impuesto sobre la produccin de Combustible Nuclear Gastado y

Residuos radioactivos
Este impuesto sobre produccin de combustible nuclear gastado y residuos radiactivos,
se aplica sobre la produccin de combustible gastado y almacenamiento del mismo as
como sobre otros residuos radioactivos en las centrales nucleares.
Segn el artculo 12 de la Ley35, el impuesto sobre la produccin de combustible
nuclear gastado y residuos radiactivos resultantes de la generacin de energa
nucleoelctrica, es de carcter directo y naturaleza real que gravan las actividades que,
integrando su respectivo hecho imponible, se definen en los artculos 15 y 19 de esta
Ley. Su aplicacin ser en todo el territorio espaol sin perjuicio de lo que se establezca
el los Regmenes Tributarios Forales concertados en el Pas Vasco y Navarra.
Sern sujetos contribuyentes las personas fsicas o jurdicas as como las entidades a
las que se refiere el artculo 35.4 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria
y que realicen las actividades sealadas en su artculo 15.2. Sern sujetos solidarios los
propietarios de las instalaciones nucleares que generen el hecho imponible. El hecho
imponible se recoge en el Captulo II y ser la produccin de combustible nuclear,
gastado y residuos radiactivos resultantes de la generacin de energa nucleoelctrica.
La base imponible la constituye: por lado los kilogramos de metal pesado 36contenidos
en el combustible nuclear producido durante el perodo impositivo, y por otro, los metros
cbicos de residuos radiactivos de media, baja y muy baja actividad producidos y que
han sido acondicionados durante el perodo impositivo para su almacenamiento con

carcter temporal, en el propio emplazamiento de la instalacin. En ambos casos se

tendrn en cuenta para su definicin el tipo de emplazamiento o instalacin.
35 Ley 15/2012, de 27 de diciembre , de medidas fiscales para la sostenibilidad energtica (BOE de 28 de

diciembre)
36 Se entiende por metal pesado el uranio y el plutonio contenidos, y como combustible nuclear gastado el
combustible nuclear irradiado en el reactor que durante el perodo impositivo haya sido extrado
definitivamente de ste.
Para obtener la cuota tributaria, habr que aplicar a la base imponible distintos tipos
impositivos recogidos en el artculo 17 de la ley. El perodo impositivo coincidir con el
ao natural, salvo cese de las actividades que constituyen el hecho imponible a que se
refieren los artculos 15 y 19, en cuyo caso finalizara el da en que se haya producido el
cese. La liquidacin se realizar por los contribuyentes que estn obligados a
autoliquidar el impuesto en los 20 das naturales siguientes al devengo del impuesto,
siempre de acuerdo con las normas y modelos que establece el Ministerio de Hacienda y
Administraciones Pblicas.
3.2.7 . Impuesto sobre el Almacenamiento de Combustible Nuclear gastado y

Residuos radioactivos en Instalaciones Centralizadas
El impuesto sobre el Almacenamiento de Combustible Nuclear gastado y Residuos
radioactivos en Instalaciones Centralizadas es un tributo de carcter directo y naturaleza
real, que gravan las actividades que, integrando su respectivo hecho imponible, se
definen en los artculos 15 y 19 de la Ley que lo crea 37. A diferencia del anterior, ste se
aplica sobre el combustible gastado y los residuos radioactivos que se almacenan en
instalaciones centralizadas (fuera de la central).
37 Ley 15/2012, de 27 de diciembre , de medidas fiscales para la sostenibilidad energtica.
3.2.8 . Canon por la utilizacin de las Aguas continentales para la produccin

de Energa elctrica
Para terminar con la descripcin de los impuestos energticos en Espaa regulados por
Ley 15/2012, hay que decir se crea una tasa, denominada canon por utilizacin de aguas
continentales para la produccin de energa elctrica 38. Este canon, se aplica sobre el
valor de la energa hidroelctrica producida.
38 La Ley 15/2012 ha aadido un nuevo artculo, el art. 112 bis, a la Ley de Aguas ( Real Decreto Legislativo
1/2001, de 20 de julio ), por el que se crea el Canon por la utilizacin de las Aguas continentales para la
produccin de Energa elctrica.
3.2.9 . Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero

El impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero 39entro en vigor el 1 de
enero de 2014, se trata de un impuesto que establece determinadas medidas en materia
de Fiscalidad medioambiental. Grava el consumo de hidrofluorocarburos (HFC 40),
perfluorocarburos (PFC), as como los preparados que contengan dichas sustancias,
incluso regenerados y reciclados, en funcin de su potencia de calentamiento
atmosfrico.

39 Fue creado por Ley 16/2013, de 29 de octubre .
40 HFC, es un gas usado en los sistemas de aire acondicionado automotriz, cuyo potencial de calentamiento
atmosfrico es de 1.300.
Este impuesto introducido en todo el territorio espaol 41tiene una aplicacin de forma
progresiva, de modo que los tipos impositivos en 2014 y 2015 eran el resultado de
multiplicar los tipos establecidos, por 0,33 y 0,66, respectivamente hasta 2016 42.
Segn la ley que lo crea, tienen la condicin de contribuyentes: fabricantes,
importadores o adquirentes intracomunitarios de gases fluorados de efecto invernadero,
y los empresarios revendedores que realicen las ventas o entregas o las operaciones de
autoconsumo sujetas al impuesto. Estarn sujetas a dicho impuesto las primeras ventas
o entregas43de gases fluorados de efecto invernadero que impliquen su envo directo por
el productor, importador o adquirente intracomunitario a un destino fuera del mbito
territorial de aplicacin del impuesto; tampoco las ventas o entregas o el autoconsumo
de los gases fluorados de efecto invernadero con un potencial de calentamiento
atmosfrico igual o inferior a 150.
Del mismo modo, estarn exentos del impuesto sobre los gases fluorados de Efecto
Invernadero:
La primera venta o entrega efectuada a empresarios que destinen los gases fluorados
de efecto invernadero a su reventa en el mbito territorial de aplicacin del impuesto.
de efecto invernadero, incluidos los contenidos en productos, equipos o aparatos, a
su envo o utilizacin fuera del mbito territorial de aplicacin del impuesto.
La primera venta o entrega a empresarios que destinen los gases fluorados de efecto
invernadero como materia prima para su transformacin qumica en un proceso en el
que estos gases son enteramente alterados en su composicin.
de efecto invernadero a su incorporacin por primera vez a equipos o aparatos nuevos.
de efecto invernadero a la fabricacin de medicamentos que se presenten
como aerosoles dosificadores para inhalacin.
La primera venta o entrega de los gases fluorados de efecto invernadero, importados o
adquiridos en equipos o aparatos nuevos.
La primera venta o entrega de los gases fluorados de efecto invernadero, importados o
adquiridos en medicamentos que se presenten como aerosoles dosificadores para
inhalacin.
41 Se aplica en todo el territorio espaol, sin perjuicio de lo que se establecen el de los Regmenes Tributarios
Forales concertados en el Pas Vasco y Navarra, artculo 5, apartado 3 punto 2 de la Ley 16/2013 .
42 El tipo impositivo del impuesto se calcular en funcin del potencial de calentamiento atmosfrico (PCA) (se
obtiene a partir del potencial de calentamiento de un kilogramo de gas en relacin con un kilogramo de
CO2sobre un perodo de 100 aos), que corresponda a cada gas fluorado con un tope de 100 euros por cada
kilo de gas, que se multiplicara por un coeficiente de 0,020. Existe un rgimen transitorio progresivo durante el
cual, en 2014, slo se pagar un 33% del importe total; en 2015, el pago ser de un 66%; y ya en 2016 se
pagar el 100% del importe total.

43 Se considera como primera venta o entrega, las ventas o entregas subsiguientes que realicen los
empresarios y que destinen los gases a su reventa, y que tras la adquisicin, se les haya sido aplicada, la
exencin correspondiente.
Una vez enumerados los tipos impositivos de la Fiscalidad ambiental en Espaa,

podemos ver que el Gobierno tiene un amplio margen en esta materia pero una presin
fiscal ambiental muy baja en comparacin con el resto de estados comunitarios, por lo
que sera recomendable situarse como mnimo en los niveles de la Unin Europea, y que
los impuestos ambientales representen como mnimo un 6% del total de los impuestos, y
un 2% del PIB. Para reducir posibles efectos negativos sobre las economas domsticas,
se deberan habilitar medidas compensatorias garantizando en todo caso el
mantenimiento de los incentivos a la eficiencia energtica creados por el impuesto.
Como hemos mencionado con anterioridad, el desarrollo de los tributos ambientales en
Espaa ha sido escaso si bien su mximo desarrollo ha tenido lugar en las Comunidades
Autnomas por lo tanto, podemos decir, que el marco de descentralizacin de la poltica
del gobierno en materia de tributacin ambiental ha sido objeto de reparto entre el
Estado y las CC.AA44.
En este sentido la cesin de tributos del Estado hacia las Comunidades Autnomas,
queda plasmada en el artculo 157 de la Constitucin, que establece que las Haciendas
de las CC.AA, integren por un lado, los tributos estatales cedidos (art. 157.1a CE) 45, y por
otro, los tributos propios (art. 157.1b CE), con este artculo, se da autonoma financiera a
las CC.AA, al establecer, que stas podrn desarrollar y ejecutar sus competencias con
arreglo a los principios de coordinacin con la Hacienda Estatal y de solidaridad entre
todos los espaoles46. En relacin con la configuracin de los tributos ambientales a nivel
autonmico, debemos indicar la disparidad de impuestos, con una falta clara de
armonizacin entre regiones. Por ejemplo, existe una gran diferencia entre las bases
imponibles utilizadas. Otro aspecto es que se ha producido un uso muy intensivo de
estas figuras en los ltimos aos, es decir, en la mayora de los casos se trata de figuras
impositivas recientes. Aunque los primeros impuestos autonmicos ambientales propios
se remontan a comienzos de los aos ochenta, el principal desarrollo de la imposicin
energtico-ambiental se produce, en gran medida, a lo largo de los ltimos aos
destacando distintas figuras ambientales47.
44 Como base jurdica en materia de tributacin ambiental a nivel autonmico, encontramos el (art. 149.1.23)
de la Constitucin Espaola que establece que: El Estado tiene competencia exclusiva sobre legislacin en
proteccin medioambiental sin perjuicio de las facultades de las Comunidades Autnomas para establecer
normas de proteccin ambiental. Pues bien, ser el (art. 148.1.9), de la Constitucin, donde se establece que
las Comunidades Autnomas podrn gestionar competencias en materia de medio ambiente y el (art. 156.2),
donde: las Comunidades Autnomas podrn actuar como delegados y colaboradores del Estado, para la
recaudacin, gestin y liquidacin de los recursos tributarios de aqul, y de acuerdo con las leyes y los
Estatutos.
45 Constitucin Espaola : los recursos de las Comunidades Autnomas estarn constituidos por impuestos
cedidos total o parcialmente por el Estado; recargos sobre impuestos estatales y otras participaciones en los
ingresos del Estado, (artculo 157.1a).
46 Constitucin Espaola : Se garantiza la realizacin efectiva del principio de solidaridad consagrado en el

artculo 2 de la misma, velando por el establecimiento de un equilibrio econmico, adecuado y justo entre las
diversas partes del territorio espaol, (artculo 138).
47 Impuestos sobre Vertidos a las aguas Litorales. Impuestos sobre Emisiones de Gases Contaminantes a la
Atmsfera. Impuestos sobre el Almacenamiento o Depsito de Residuos, Impuesto sobre Actividades que

Inciden en el Medio Ambiente. Impuesto sobre Residuos Radiactivos. Impuesto sobre Bolsas de Plstico de un
solo uso. Impuesto sobre Depsito de Residuos. Impuesto sobre Combustibles y Derivados del petrleo.
Impuesto sobre Vertidos de Residuos. Impuesto sobre Grandes reas de Venta. Impuesto sobre Transporte por
Cable. Impuesto sobre Impacto visual. Impuesto sobre Aprovechamientos Cinegticos. Impuesto sobre
Incineracin de Residuos. Impuesto sobre las Emisiones Contaminantes de NOx. Impuesto sobre Produccin
Termonuclear. Canon de Saneamiento, de Mejora de Infraestructuras del agua, Elico, del Agua, y sobre
Deposicin Controlada de Residuos de la Construccin. Tarifa de Depuracin del Agua.
3.3 . Problemtica de la fiscalidad energtica en Espaa

La Fiscalidad energtica en Espaa presenta diversos problemas, de los que
destacamos los siguientes:
Los actuales impuestos medioambientales no se basan en una estimacin del dao
medioambiental.
La aplicacin de impuestos medioambientales en las Comunidades Autnomas es
desigual y, por tanto, distorsiona las decisiones de consumo y rompe la unidad de
mercado.
Es cuestionable, en algunos casos, la definicin de los hechos imponibles.
Las distintas fuentes de energa soportan cargas fiscales muy diferentes y claramente
desvinculadas de los efectos medioambientales que les seran imputables. Adems, no
se han dado a conocer los anlisis y estudios que soportan la evaluacin de esos efectos.
En el territorio espaol, los impuestos en materia ambiental los podemos encontrar de
carcter estatal, autonmico y local, sin perjuicio de la existencia de normas de la Unin
Europea con incidencia tambin en este campo. Dada la colisin en materia de fiscalidad
medioambiental como en otros campos fiscales, los poderes tributarios estatal,
autonmico, local y de la Unin Europea, deben delimitar el problema de la doble
imposicin. El fenmeno de la pluri-imposicin supranacional se da en la mayora de los
campos impositivos, tambin en materia medioambiental, sobre todo la relacionada con
la imposicin de los vehculos.
En nuestro ordenamiento jurdico espaol, se regula la confluencia entre impuestos
estatales, autonmicos y locales, estableciendo en la ley orgnica de financiacin
autonmica de las Comunidades Autnomas 48, los lmites a ambos supuestos y, las vas
posibles de coordinacin y compensacin en relacin al segundo supuesto apuntado.
Ahora bien, en los supuestos de colisin entre impuestos estatales y locales no existen
normas generales que resuelvan tales casos de colisin en doble imposicin, a diferencia
de lo que sucede en relacin a los impuestos autonmicos creados por ley del
correspondiente parlamento autonmico, en funcin del Poder Tributario de cada una las
Comunidades Autnomas, que les permite aprobar y crear sus propios tributos dentro de
los lmites establecidos en la LOGCA, concretados por la jurisprudencia constitucional y
por la vas de coordinacin y compensacin con las haciendas locales que puedan darse.
48 Ley Orgnica 8/1980 de 22 de septiembre (en adelante LOFCA) modificada por ley Orgnica 3/2009 de 18 de
diciembre .
Cuando la colisin se produce entre la imposicin estatal y local, sta, es diferente a la

estatal con la autonmica debido a que en el segundo de los casos, se puede dar el
supuesto de doble imposicin49, ya que la doble imposicin, se ha producido por leyes de
dos entes pblicos distintos, una ley del parlamento correspondiente y, otra ley estatal,

todo perfectamente regulado en el caso del impuesto autonmico por la LOFCA; en el

primer caso, la situacin es bien distinta, ya que es una ley estatal la que crea un
impuesto estatal, en colisin con otra ley estatal, que crea un impuesto local en cuyo
caso, ser el propio Estado el responsable de la colisin o doble imposicin y el que debe
dar solucin al problema que l mismo crea.
Los supuestos de doble imposicin entre impuestos estatales, y locales, se pueden dar
tanto en relacin a los impuestos locales obligatorios 50, as como en relacin a los de
establecimiento facultativo51; lo que sucede es que en relacin a estos ltimos, se podra
defender cierta responsabilidad de las Corporaciones Locales en los supuestos de colisin
provocados por los mismos, ya que tratndose de impuestos de establecimiento
facultativo, cada municipio puede decidir si exigirlo o no en su trmino municipal, a
diferencia de los de establecimiento obligatorio que deben ser exigidos necesariamente.
Otra de las grandes dificultades, nos la encontramos en las Haciendas Locales, que no
han cumplido con los objetivos que se proponen desde Europa entre los cuales se
encuentran, por un lado, mejorar el funcionamiento del mercado interior europeo y, por
otro, reducir las emisiones de dixido de carbono (CO2).
Cuando se habla de proteccin de medio ambiente en el mbito tributario de las
Comunidades Autnomas, esta se hace pensando en la obtencin de ingresos. Si se trata
de impuestos locales, se hace desde la perspectiva de los beneficios fiscales que
obviamente supondran al aplicarse una merma de ingresos para las haciendas locales,
sin perjuicio de los beneficios socio-medioambientales que se puedan generar. As por
ejemplo, los tributos medioambientales recaudados por las Comunidades Autnomas no
tienen como finalidad esencial obtener una recaudacin, sino todo lo contrario, hacer
desistir a determinados sujetos de ciertas actuaciones ante la carga econmica que les
supondran el pago del correspondiente impuesto; lo ideal sera no recaudar nada porque
ello significara no haber realizado actividades en perjuicio del medio ambiente.
49 La doble imposicin se produce cundo un mismo hecho, se grava dos veces, o tambin se habla de pluri-
imposicin si se grava ms de dos veces y, se habla de internacional porque un mismo presupuesto de hecho
da lugar a dos o ms obligaciones tributarias en dos o ms Estados. Deben concurrir cuatro requisitos para que
se produzca la doble imposicin internacional: unidad de sujeto, unidad de objeto, unidad de tiempo y unidad
de ttulo o modalidad. Si el mismo hecho da lugar a dos o ms obligaciones tributarias en un mismo Estado, ya
no es internacional sino interna. El origen de la doble imposicin o pluri-imposicin internacional va a estar en
que dos o ms pases tengan los mismos criterios de sujecin en sus normas.
50 Impuestos de Actividades Econmicas, impuestos sobre bienes inmuebles o el de vehculos de traccin

mecnica.
51 Impuestos sobre Construcciones, instalaciones de obras, impuestos sobre el incremento del valor de
terrenos de naturaleza urbana, gestin de santuarios, en la modalidad de aprovechamientos privados de cotos
de caza y pesca.
Si pasamos al mbito local, las actuaciones en materia tributaria en lugar de

suponerles a las Corporaciones Locales mayores ingresos, suele plantearse en sentido de
concesin por parte de estas de ciertos beneficios fiscales por situaciones menos
contaminantes que aunque deseables ambientalmente hablando, suponen un coste
econmico elevado para las arcas locales. Cuando hablamos de Fiscalidad relacionada
con el medio ambiente a nivel local, el primer trmino en este mbito es la fiscalidad del
automvil, por ser una en la que ms suelen cebarse las autoridades y organismos
fiscalmente hablando, pues el uso del automvil es imprescindible en la sociedad actual.

Impositivamente hablando, sin perjuicio de la carga fiscal que supone tambin en tales
casos, el impuesto sobre el valor aadido al consumo (IVA), o en su caso el impuesto de
transmisiones patrimoniales y actos jurdicos documentados como impuestos que inciden
sobre los vehculos, existen otros impuestos, como el de Carburantes o el impuesto sobre
hidrocarburos relacionados con el medio ambiente que, no tienen consideracin de
impuestos especiales y por lo que la Comisin Europea abri expediente de infraccin
contra Espaa.
Como imposicin indirecta, aparece el impuesto sobre vehculos de traccin mecnica
(IVTM), que es un impuesto que se grava desde la perspectiva del patrimonio
contemplando al vehculo como un elemento patrimonial; es un impuesto obligatorio,
exigido obligatoriamente por todos los municipios de Espaa junto a IBI (impuesto de
bienes inmuebles), y al IAE (impuesto de actividades econmicas). Como se conoce, en
materia tributaria rige siempre el principio de Legalidad especificado en una reserva de
ley52. En este caso las Corporaciones Locales no tienen capacidad legislativa, lo nico
que pueden hacer mediante sus ordenanzas fiscales, es concretar los elementos de
cuantificacin de los tributos locales dentro de los mximos y mnimos reflejados en la
norma estatal con rango de ley.
Considerando los beneficios fiscales, las Entidades Locales podran aplicar una menor
tributacin en IVTM, a aquellos vehculos menos contaminantes; este impuesto se conoce
como impuesto de circulacin, que se aplica en funcin de la potencia del vehculo
expresada en caballos fiscales, frente al de matriculacin (IEDMT), que est cedido a las
Comunidades Autnomas y que sea aplicado una sola vez en la vida del vehculo. Desde
la Unin Europea, se exige el cumplimiento tanto de la Directiva 2003/96 de 27 de
octubre , por la que se reestructura el rgimen comunitario de imposicin de los
productos energticos y de la electricidad, as como de la Directiva 2003/30 del 8 de
mayo , modificada esta ltima por la Directiva 2009/28 del Consejo de 23 de Abril ,
relativa al fomento del uso de biocarburantes y otros combustibles renovables en el
transporte, con el fin de intentar armonizar los impuestos de circulacin en todos los
Estados miembros, de forma que el gravamen de los mismos se realice en funcin de la
emisin de CO2de los vehculos. De producirse as en un futuro, esto podra afectar al
IVTM de las Corporaciones Locales que, deberan adaptarlo convirtindose en el primer
impuesto en este caso ambiental que se armonizara entre los Estados miembros.
52 Artculos 31.3 y 133 de la Constitucin Espaola .
El problema para las Haciendas Locales est en que en las mismas propuestas
Comunitarias se plantean perodos transitorios de supresin del impuesto de
matriculacin53, compensndose con un aumento del impuesto de circulacin lo que
afectara negativamente a las arcas de las Comunidades Autnomas, que tienen cedido
en la actualidad este impuesto. Llegado este caso, las Comunidades Autnomas podran
asumir en su totalidad, el impuesto de circulacin en detrimento de las Entidades
Locales, que seran las grandes perjudicadas. Adems, hay que tener en cuenta que este
impuesto afecta a muchos sectores de la economa, algunos de ellos en una situacin
econmica difcil, por la que la terica reforma debera ir acompaada de medidas de
transicin y, si fuera necesario de medidas compensatorias temporales como
transferencias o subvenciones como as lo sugiere el profesorLpez Espadafor 54.

Aunque el Unin ha exigido en todo momento el cumplimiento la Directiva 2003/30

del 8 de mayo, modificada por la Directiva 2009/28 del Consejo de 23 de Abril y
relativa al fomento del uso de biocarburantes y otros combustibles renovables en el
transporte, Espaa incumpli con los objetivos establecidos en la misma 55. Tan solo, se
consiguen en el rea de generacin elctrica, donde la penetracin de las renovables se
ha situado en el 32,3% del consumo bruto de electricidad en el ao 2010. Tambin es
cierto que a nivel sectorial las previsiones no se cumplieron porque aunque se superaron
los objetivos en tecnologas solares, no se llegaron a alcanzar los objetivos previstos para
la biomasa. En el mbito de los biocarburantes la participacin conseguida en el sector
del transporte se aproxim al 5,83% a lo previsto; en cambio, en el rea de los usos
trmicos de las energas renovables, los resultados obtenidos quedaron muy lejos de los
previstos.
53 El impuesto sobre determinados medios de transporte (IEDMT o impuesto de matriculacin), es un impuesto

especial que se regula en el Ttulo II, arts.65 a 74, de la LIE. ( Ley 38/1992, de 28 de diciembre , de impuestos
especiales), modificada por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre . Se trata de un impuesto especial no
armonizado, que entr en vigor el 1 de enero de 1993. Se aplica sobre la matriculacin de los vehculos,
embarcaciones y aeronaves. En el caso de los vehculos, el tipo impositivo depende de sus emisiones de CO2.
La recaudacin de este impuesto ha sufrido un importante descenso en los ltimos aos un 56%. La Ley
4/2008, de 23 de diciembre , suprime el gravamen del impuesto sobre el patrimonio, se generaliza el sistema
de devolucin mensual en el impuesto sobre el valor aadido y se introducen otras modificaciones en la
normativa tributaria, siguiendo la inspiracin medioambiental de la reforma introducida por la Ley 34/2007 ,
establece niveles de emisiones de CO2 delimitadores de las categoras de tributacin especficamente
aplicables en relacin con las motocicletas, a la vez que evita que estos vehculos se vean favorecidos por una
reduccin o desaparicin de su tributacin en el mbito del IEDMT que no vaya acompaada de una reduccin
de sus actuales emisiones de CO2.
54 Lpez Espadafor, Carlos Maria (1999). La doble imposicin interna, pp. 37-38. Si se opta por no dotar a
los entes inferiores al Estado de un impuesto que pudiese entrar en colisin con el estatal, se evitara la doble
imposicin. En estas situaciones, el Estado debera dotar a dichos entes menores con transferencias o
subvenciones con cargo a fondos de los Presupuestos del Estado, para suplir de este modo, las necesidades
financieras ocasionadas por la falta del impuesto.
55 A saber, Fomentar la utilizacin de biocarburantes y otros combustibles renovables como sustitutivos del
gasleo o la gasolina a efectos de transporte en los Estados miembros, con el fin de contribuir a objetivos como
el cumplimiento de los compromisos asumidos en materia de cambio climtico, la seguridad de abastecimiento
en condiciones ecolgicamente racionales y la promocin de las fuentes de energa renovables adems de
velar por que se comercialice en sus mercados una proporcin mnima de biocarburantes y de otros
combustibles renovables y a tal efecto establecern objetivos indicativos nacionales. Fuente: Directiva
2009/28 del Consejo de 23 de Abril.
Labandeira56(2013), seala algunas caractersticas diferenciales que se relacionan con

las principales razones para la tributacin energtico-ambiental como opcin para
Espaa. En este sentido, Espaa, no ha cumplido con los objetivos marcados en el
Protocolo de Kioto entre 1997 y 2012, (reduccin emisiones espaolas de gases de efecto
invernadero (GEI) entre otros). Estas emisiones solo se vieron reducidas
considerablemente por la crisis econmica y la irrupcin de las renovables en el sector
elctrico, que de forma ocasional tambin incumple con los estndares ambientales de la
UE. La dependencia energtica espaola, por otro lado, es de las ms elevadas de la UE,
y fuente de una significativa exportacin de rentas a pases productores de petrleo y
gas.
56 Gago Rodrguez, Alberto yLabandeira Villot, Xabier (2013). La imposicin ambiental como opcin para
Espaa Universidad de Vigo Facultad de CC.EE.

IV . Medidas y politicas fiscales de carcter ambiental en Espaa y Europa

El afn de la Unin Europea por preservar el medio ambiente podra provocar
problemas financieros en Espaa, sobre todo en el mbito local y autonmico, es decir,
que existe la posibilidad de que desaparezcan impuestos como el de Matriculacin y que
las Comunidades Autnomas adquieran mayor poder financiero, en detrimento de las
Entidades Locales, que perderan el Impuesto de Circulacin entre otros motivos debido a
las limitaciones constitucionales (art. 133 CE ), con que se encuentran las Corporaciones
Locales, para introducir en sus Ordenanzas fiscales, incentivos ambientales 57.
El Estado o en su caso, las Comunidades Autnomas, deben impulsar un nuevo sistema
de tributos verdes en el mbito de las Haciendas Locales, para que desde la Unin
Europea no se imponga la desaparicin del Impuesto de Matriculacin. En los ltimos
aos, Espaa contribuy al bloqueo de medidas fiscales diseadas desde la UE, para el
control de los consumos energticos y de las emisiones de gases de efecto invernadero.
Por otro lado, la actuacin de los ayuntamientos fue limitada por las sucesivas leyes de
financiacin local que impidieron la introduccin de algunas opciones fiscales de inters
ambiental58. Estos motivos entre otros, han propiciado que los impuestos ambientales se
hayan incorporado en el sistema fiscal espaol de forma indirecta y reducida.
57 Herrera Molina, P. M., Legal limits on the competente of governments in Spain, en la obra colectiva
dirigida porMilne, J.;Deketeleare, K.;Kreiser, L. yAshiabor, H., Critical Issues in Environmental Taxation,
Internaciona and Comparative Perspectives, vol. I, Richmond, UK, 2002, pgs. 111-123.
58 Labandeira Villot, Xabier (2011), Impuestos energticos ambientales en Espaa: se analizan algunas
posibilidades para el uso de impuestos ambientales en el mbito local.
4.1 . Medidas y politicas fiscales ambientales, auspicidadas por el gobierno

espaol
El Gobierno Espaol no considera recomendable una armonizacin completa de todos
los impuestos existentes pues, algunos de ellos, tienen resultados muy satisfactorios o
responden a causas especficas de las Comunidades Autnomas. Sin embargo, s podran
regularse algunos impuestos (como, por ejemplo, los cnones existentes sobre la
contaminacin atmosfrica) a nivel estatal dejando libertad a las Comunidades
Autnomas para que fijen los tipos impositivos dentro de unos mrgenes. Adems, se
propone eliminar algunos impuestos sin fines ambientales, como los cnones elicos. En
este sentido, todas las comunidades han creado su propia fiscalidad medioambiental en
donde predominan: cnones, impuestos, ecotasas y tarifas que gravan el uso del agua,
los residuos, la emisin de gases, y vertidos. A modo de ejemplo, en el mbito de las
emisiones atmosfricas, las Comunidades Autnomas de Galicia, Murcia, Castilla La
Mancha, Andaluca o Aragn, cuentan con impuestos que gravan estas emisiones.
Asimismo, tambin ha entrado en vigor en los ltimos aos el conocido como Impuesto
sobre Instalaciones, que inciden en el Medio Ambiente en las Comunidades Autnomas
de Castilla Len, Extremadura, Asturias y Murcia, gravando, fundamentalmente, el
transporte y la produccin de energa.
En esta situacin, el Gobierno de Espaa, comienza a aplicar reformas en este mbito
dirigidas a estos objetivos, sin perder de vista que adems, deben contribuir tambin a

paliar el dficit pblico y garantizar la proteccin social. En cuanto a los temas que se
dan ms prioridad destacan la lucha contra el fraude fiscal y la fiscalidad ambiental. A
nivel de Espaa y de Europa, se formulan numerosas polticas y medidas para combatir
dicho fraude, concretndose medidas y propuestas ambientales que deben ser
prioritarias en las polticas europeas y espaola durante las prximas legislaturas.
En Espaa, todos los partidos coinciden en afirmar que el fraude debe combatirse con
mayor o menor esfuerzo, apoyando medidas para conseguirlo, a la vez que formulan
mltiples propuestas ambientales. El gobierno busca con ello, adems de proteger el
medio ambiente, aumentar los ingresos a travs de impuestos ambientales, bien
modificando los ya existentes, o bien creando otros nuevos. Ya a finales de 2013, el pleno
del Congreso de los Diputados apruebo la Ley 16/2013 de 29 Octubre 59as como otras
medidas tributarias que contribuyeron a establecer cambios en materia de impuestos, y
que se incluyen en la nueva reforma fiscal del Gobierno. Adems, con la nueva reforma
fiscal, se propone, la reforma del impuesto sobre hidrocarburos y sobre el carbn,
incrementndolos y reduciendo algunos de los beneficios fiscales existentes como por
ejemplo, los que aplican a la navegacin area o la pesca.
59 Ley 16/2013 de 29 de Octubre : entra en vigor el da 31, y se estructura en 10 artculos, una disposicin
adicional nica, otra derogatoria adems de siete disposiciones finales. Sus medidas, van dirigidas a la
consolidacin de las finanzas pblicas, mediante modificaciones que afectan a distintos impuestos como: el
impuesto de la renta de las personas fsicas, (IRPF), el impuesto de la renta de los no residentes (IRNR), y
algunos impuesto especiales como el de determinados medios de transporte (IEDMT), adems de otros tributos
locales. Como novedad, se crea el nuevo impuesto sobre los gases fluorados de efecto invernadero.
Estas medidas, permitirn aumentar la recaudacin en 5.200 millones de euros

anuales; tambin se plantea que el gravamen dependa tanto del contenido energtico
del producto como de las emisiones de dixido de carbono emitido. De esta forma, se
conseguira gravar el CO2de los sectores que actualmente quedan fuera del mercado de
emisiones europeo60, especficamente mediante otro impuesto nuevo sobre las emisiones
atmosfricas contaminantes.
A finales del ao 2014, el Gobierno de Espaa aprueba una nueva reforma fiscal que
incluye la Ley 28/2014 de 27 de Noviembre 61. En esta ley, se incluyen entre otras las
siguientes medidas fiscales:
Se prolongan durante el 2015 las medidas temporales que fueron introducidas
excepcionalmente en el 2012 con motivo de la crisis econmica entre las que estn: las
limitaciones de compensacin de bases imponibles negativas, las limitaciones de la
deducibilidad de la amortizacin de intangibles, las limitaciones a la aplicacin de
deducciones y el incremento de los pagos fraccionados entre otras.
Por el RD 1074/2014, de 19 de diciembre , se introducen novedades en el Impuesto
sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero que grava el consumo de estos gases
atendiendo al potencial de calentamiento atmosfrico.
Sufren modificaciones impuestos como: el Impuesto sobre Hidrocarburo. En este
sentido se emite a las Cortes Generales el proyecto de ley por la que se modifica la Ley
34/1998 del Sector de Hidrocarburos, por el que se regulan determinadas medidas
tributarias en relacin con la exploracin y explotacin de hidrocarburos.
Mediante orden 2489/2014 de 29 de diciembre , se establece la estructura, y el

funcionamiento del censo de obligados tributarios por el impuesto especial sobre la

electricidad. Se aprueba el modelo 560 (impuesto especial sobre la electricidad y
autoliquidacin), as como la forma y procedimientos para su presentacin.
Se configura el impuesto especial sobre la Electricidad como un impuesto que grava el
suministro de energa elctrica para el consumo, y se obliga a modificar el Reglamento
de los IIEE (impuestos especiales). En el RIRPF, se aclara que las cantidades percibidas
en concepto de dietas y gastos de viaje exceptuados de gravamen, seguirn estando
exceptuadas de retencin a cuenta.
Sufren modificaciones los impuestos de Matriculacin, impuestos locales como el IBI
(Impuesto sobre Bienes inmuebles), la plusvala, y otros como el Impuesto sobre la
Produccin de Combustible Nuclear, y el de Residuos Radiactivos provocados por la
generacin de energa nucleoelctrica.
60 Con estas medidas, el gobierno espaol pretende ir en consonancia con la Directiva Comunitaria 2009/28/CE
de 23 Abril , de fomento de energas renovables, que fue modificada con la posterior Directiva 2012/27UE , que
entra en vigor el 18 de Noviembre de 2012.
61 La Ley 28/2014 de 27 de Noviembre , entra en vigor el 1 de enero de 2015, y modifica la antigua ley de
impuestos especiales (LIE) 38/92 , y la ley 16/2013 .
Por otro lado, en la nueva reforma fiscal, aparece el nuevo modelo de financiacin
local, con el fin de ajustarse a las caractersticas reales de los espacios municipales
teniendo en cuenta su diversidad y los siguientes ajustes:
Corregir la insuficiente e inadecuada participacin en los ingresos generales del Estado
(PIE), cuyos criterios de distribucin pivotan, en exceso, sobre el elemento poblacin.
Ajustar la muy insuficiente participacin en los ingresos de las Comunidades
Autnomas. El escaso desarrollo de la participacin municipal en los tributos
autonmicas, salvo mediante frmulas particulares de subvencin condicionada, hacen
necesario implantar participaciones municipales incondicionadas en los recursos de las
mismas.
Una revisin de los recursos propios que afectaran al significado, gama y rendimiento
de las principales figuras tributarias. Se debera valorar la incorporacin de tributos
medioambientales o la participacin en la tributacin de impuestos especiales o la
incorporacin del cntimo sanitario municipal.
La profundizacin de la tributacin basada en el principio del beneficio a travs de una
redefinicin y aumento de la capacidad de las tasas para cubrir los servicios
correspondientes susceptibles de ser financiados por esta va.
La incorporacin de expedientes casi automticos que impidan el incremento de las
deudas tributarias y no tributarias que otras Administraciones Pblicas mantienen con los
ayuntamientos.
Con la nueva reforma fiscal aprobada por el gobierno, y vigente desde enero de 2015,
se hace hincapi en las partes ms importantes de la tributacin como son: los
impuestos sobre la Renta de las personas fsicas (IRPF), el de Sociedades (IS), o el
Impuesto sobre el Valor aadido (IVA). Como contrapartida, hay que destacar, que la
nueva reforma fiscal aun no tiene en cuenta asuntos como la revisin de los tributos
gestionados por las Comunidades Autnomas, y las Entidades Locales, sobre todo en

impuestos que afectan al automvil como son el Impuesto sobre determinados medios
de Transporte (Impuesto de Matriculacin) o el Impuesto de Vehculos de traccin
mecnica. El temor a invadir competencias autonmicas o municipales por parte del
Estado, ha retrasado la revisin de estos tributos, a pesar de ser, una reclamacin
histrica, de las principales asociaciones del sector del automvil. Pero este, no es solo el
motivo principal por el cual, estos tributos locales, no se recogen en la nueva reforma
fiscal aprobada por el gobierno, un nuevo problema, puede surgir, ante las nuevas
propuestas comunitarias como se ha mencionado en apartados anteriores62.
62 Las mismas propuestas Comunitarias se plantean perodos transitorios de supresin del impuesto de
matriculacin, compensndose con un aumento del impuesto de circulacin lo que afectara negativamente a
las arcas de las Comunidades Autnomas, que tienen cedido en la actualidad este impuesto.
En este sentido, el Gobierno trabaja para que ambos impuestos locales, se adecuen
mucho ms a criterios medioambientales, es decir, que quien ms contamine, tendr
que pagar ms de estos tributos. Como ejemplo, el Impuesto de Matriculacin, grava con
diferentes porcentajes el precio del coche comprado en funcin de sus emisiones a la
atmsfera de partculas de CO2. Estos porcentajes son: el 4,75% para los que lancen
entre 120 y 160 gramos por kilmetro, el 9,75% en el caso de los vehculos que emitan
entre 160 y 200 gramos y el 14,75% para los que superen ese lmite; pues bien, los que
estn por debajo de los 120 gramos, no pagaran impuesto de matriculacin. Actualmente
en Espaa, estn exentos de pagar dicho impuesto, 62% de los vehculos que se
matriculan.
4.2 . Propuestas para para la armonizacion fiscal ambiental en Europa

Segn La Directiva 2003/96, de 27 de Octubre , la fiscalidad de los productos
energticos ya estaba armonizada a escala de la UE, hasta cierto punto, ya que, en sta,
se venan fijando unos tipos mnimos de tributacin de la electricidad y de los productos
energticos usados como el combustible de automocin o el de calefaccin. No obstante,
las presentes propuestas se hallan en consonancia con los principales objetivos y
polticas de la Unin Europea, cuya finalidad es asegurar que en lo que se refiere a la
fiscalidad energtica, que el mercado interior contine funcionando adecuadamente en
un contexto en el que los Estados miembros contribuyan a la consecucin de los
objetivos comunes de la UE, en el campo de la energa y el cambio climtico.
En este sentido las legislacin Comunitaria, a travs de la Directiva (2003/96, de 27
Octubre), sugiere establecer tasas por el uso de determinadas infraestructuras de
transporte y aplicar impuestos de congestin en ciertas ciudades para incentivar el
transporte pblico. Sera deseable que, el legislador supranacional, internalizara en el
articulado de sus impuestos, ciertos elementos que se midieran de una forma ms
coherente y desde una perspectiva ambiental, el mayor o menor ndice de contaminacin
(principalmente atmosfrica y acstica), que se produce con la circulacin de vehculos
en una demarcacin municipal. En Espaa, la realidad en los ltimos aos ha sido
distinta a pesar de la reforma de las Haciendas Locales (LRHL), a travs de la Ley
51/2002, de 27 de Diciembre , que estableci una nueva redaccin del artculo 95.6
apartados a) y b) de la misma, precisamente para introducir ciertos elementos
ambientales en la configuracin normativa del impuesto63.

63 LHL (Ley de Haciendas Locales) : originariamente, no contemplaba ninguna bonificacin en el mbito de

IVTM. Fue posteriormente la Ley 50/1998 la aade en el punto 6 del art, 96 de la LHL, con la siguiente redaccin
las Ordenanzas fiscales podrn regular una bonificacin de hasta el 50% de la cuota del Impuesto,
incrementada o no: a En funcin de la clase de carburante que consuma el vehculo, y en razn de la incidencia
de la combustin de dicho carburante en el medio ambiente La ley 51/2002 da una nueva redaccin a dicho
artculo elevando el porcentaje hasta el 75%. Dicha redaccin est vigente en el artculo 96.5 del TRLRHL .
(Texto refundido de la Ley de Reforma de Haciendas Locales).
Por razones de coherencia, la Comisin Europea aprueba un paquete de medidas sobre

energa y cambio climtico, plasmado en la Directiva 2012/27 , del Parlamento Europeo y
del Consejo, de 25 de Octubre, de eficiencia energtica. Esta directiva, adems de
derogar otras anteriores, establece un marco comn para el fomento de la energa
procedente de fuentes renovables, adems fija objetivos nacionales obligatorios en
relacin con la cuota de energa procedente de fuentes renovables en el consumo final
bruto de energa, y con la cuota de energa procedente de fuentes renovables en el
transporte. Establece normas relativas a las transferencias estadsticas entre Estados
miembros, los proyectos conjuntos entre Estados miembros con terceros pases, las
garantas de origen, los procedimientos administrativos, la informacin y la formacin, y
el acceso a la red elctrica para la energa procedente de fuentes renovables. Por ltimo,
tambin define los criterios de sostenibilidad para los biocarburantes y biolquidos.
Como elemento clave, los Estados miembros de la UE proponen utilizar, de manera
ptima, la fiscalidad y, en ltima instancia, apoyar el crecimiento sostenible. Para ello,
se establece que se divida el tipo mnimo de impuesto en dos partes: Una se basara en
las emisiones de CO2del producto energtico y, se fija en 20 euros por tonelada de CO2.
Y la otra, se basara en el contenido energtico, esto es, en la energa real que genere el
producto medida en giga-julios (GJ); el tipo mnimo de impuesto se fija en 9,6 euros/GJ en
el caso de los combustibles de automocin y en 0,15 euros/GJ en el de los combustibles
de calefaccin. Esto se aplicar a todos los combustibles usados en el transporte y la
calefaccin, (hasta ahora, las fuentes de energa ms contaminantes eran las que menos
impuestos pagaban). En cambio, los biocombustibles son algunas de las fuentes de
energa por las que se pagan ms impuestos, pese al compromiso de la UE, de
incrementar el porcentaje de la energa procedente de fuentes renovables en el
transporte.
Para subsanar esta contradiccin, la Unin Europea aprob la Directiva 2012/27UE, de
18 de Octubre. Con esta Directiva, se persigue complementar el rgimen de comercio de
derechos de emisin de la UE, vigente mediante la imposicin de una tasa sobre el
CO2en sectores que no entraban en su mbito de aplicacin (transportes, hogares,
agricultura y pequeas industrias). Estos sectores representan la mitad de las emisiones
de CO2de la UE, por lo que es importante que les afecte tambin la seal de precios del
CO2. La Directiva 2012/27, consta de treinta artculos recogidos en seis captulos y
catorce anexos. Su objeto fundamental es establecer un marco comn de medidas para
el fomento de la eficiencia energtica dentro de la Unin a fin de asegurar la consecucin
del objetivo principal de un 20% de ahorro para 2020, y a fin de preparar el camino para
mejoras ulteriores de eficiencia energtica ms all de ese ao. Asimismo, se dispone el
establecimiento de objetivos nacionales orientativos de eficiencia energtica para 2020,
basados por un lado en el consumo o en el ahorro de energa primaria o final, o bien
basados en la intensidad energtica. En este sentido, en la Directiva 2012/27, se

estableci, entre otros requisitos, que los Estados miembros presentasen sus estrategias
antes del 30 de Abril de 2014, y que posteriormente fuesen actualizadas cada tres aos.
El desglose por Captulos de esta directiva queda de la sigue forma:
Captulo: Objeto, mbito de aplicacin, definiciones y objetivos de eficiencia
energtica, determina su objeto, mbito de aplicacin, 45 definiciones y los objetivos
concretos de eficiencia energtica.
Captulo: Eficiencia del uso de la energa, se refiere a la renovacin de edificios, en
virtud de la cual los Estados miembros debern establecer una estrategia a largo plazo
para movilizar inversiones en la renovacin del parque nacional de edificios residenciales
y comerciales, tanto pblicos como privados. Tambin se incluye la funcin
ejemplarizante de los edificios de los organismos pblicos, se regulan los sistemas de
obligaciones de eficiencia energtica, a travs de los cuales se velar por que los
distribuidores de energa y/o las empresas minoristas de venta de energa en general
alcancen un objetivo de ahorro de energa acumulado, a nivel de usuario final, antes del
31 de Diciembre de 2020.
Captulo: Eficiencia del suministro de energa, regula una dimensin social que se
tiene en cuenta al contemplarse la eficiencia del suministro de energa, comenzando con
la promocin de la eficiencia en la calefaccin y la refrigeracin porque a ms tardar el
31 de Diciembre de 2015, los Estados miembros debern presentar a la Comisin una
evaluacin completa del potencial de uso de la cogeneracin de alta eficiencia y de los
sistemas urbanos de calefaccin y refrigeracin eficientes. A continuacin se determinan
las medidas que deben adoptarse en relacin a la transformacin, el transporte y la
distribucin de energa.
Captulo: Disposiciones horizontales, este captulo determina la disponibilidad de
sistemas de cualificacin, acreditacin y certificacin; la informacin y formacin sobre
los mecanismos disponibles de eficiencia energtica; los servicios energticos junto con
otras medidas de fomento de la eficiencia energtica y el fondo nacional de eficiencia
energtica, financiacin y apoyo tcnico.
Captulo: Disposiciones finales, en l se hace referencia a los actos delegados, el
ejercicio de la delegacin, la revisin y el control de la delegacin, la plataforma en lnea,
las modificaciones y derogaciones y la incorporacin al Derecho Nacional.
Un objetivo importante es, avanzar hacia una convergencia entre los tipos impositivos
aplicados a la gasolina y al gasoil. Actualmente los Impuestos sobre la gasolina son
aproximadamente un 33% superiores a los del gasleo. Por otro lado, se propone
modificar el Impuesto sobre la Electricidad sustituyendo la base imponible (euros), por
(KW/h) para aumentar el incentivo a la eficiencia, con una posible diferenciacin entre
potencia contratada y consumo. En cuanto al impacto ambiental, los tipos impositivos
podran eventualmente tener en cuenta la contaminacin atmosfrica en trminos de
SOx, NOx, partculas y otros contaminantes, a menos que esta cuestin sea abordada.
En el mbito del transporte, Europa recomienda por un lado, ampliar el alcance del
Impuesto sobre Determinados Medios de Transporte (Impuesto de Matriculacin), para
considerar otras emisiones de los vehculos adems del CO2. Por otro lado, las
propuestas Comunitarias, recomiendan reformar el Impuesto sobre Vehculos de Traccin
Mecnica (IVTM, o impuesto de circulacin), para tomar en consideracin las

caractersticas ambientales de los vehculos, y en lnea con lo que ya estn haciendo

otros pases, regiones y ciudades europeas.
Si defendemos la finalidad extrafiscal que persigue el Impuesto sobre Vehculos de
Traccin Mecnica, parece factible, que el legislador tributario incorpore determinados
incentivos sobre las externalidades negativas que produce el uso potencial de los
vehculos en el medio ambiente, principalmente por el alto grado de contaminacin del
aire y de ruidos64.
En el mismo sentido, la OCDE, aconseja seguir los siguientes principios a la hora de
establecer una armonizacin fiscalidad ambiental:
Los impuestos ambientales deben dirigirse a la actividad que causa el perjuicio, con
mnimas excepciones.
El tipo impositivo debe ser proporcional al dao medioambiental causado.
Los impuestos deben ser crebles y predecibles, para incentivar comportamientos
coherentes con la proteccin del medio ambiente.
Los problemas de equidad deben solucionarse mediante otros tipos de polticas
especficas.
Los posibles problemas de competitividad deben ser tenidos en cuenta, pero no para
frenar los impuestos sino para plantear la posibilidad de coordinar polticas o establecer
perodos transitorios a la aplicacin de la reforma.
En ciertos casos, los impuestos medioambientales no son suficientes para solucionar
un determinado problema, y deben ser utilizados en coordinacin con otros instrumentos
de poltica ambiental.
Segn la OCDE, una reforma fiscal debera tener en cuenta los siguientes aspectos:
Que la carga fiscal se reduzca en general y concretamente en lo que se refiere a la
energa, que por su impacto en la competitividad de la economa debera tener una
fiscalidad lo ms ligera posible.
Que la fiscalidad energtica no afecte a la unidad de mercado ni a los costes
administrativos o regulatorios de las empresas.
Que se revise la fiscalidad actual para eliminar las distorsiones acumuladas a lo largo
del tiempo y evitar que se convierta en un simple mecanismo recaudatorio.
Que los impuestos ambientales tengan como objetivo la internalizacin de las
externalidades que admitan una valoracin razonablemente justa.
Que se evite la proliferacin de impuestos tericamente ambientales con afn
recaudatorio.
Finalmente, Naciones Unidas en su Declaracin del Milenio del ao 2000, recoge
ocho puntos de los cuales tres, hacen referencia a la proteccin del medio ambiente. En
dichos puntos se establecieron los siguientes fines:
64 Herrera Molina, P. M. yChico, P., El Impuesto sobre vehculos de traccin mecnica: anlisis sistemtico y
posibles lneas de reforma, Tributos Locales, n 82, 2008, pgs. 11 y ss.
Revertir la prdida de los recursos naturales, para lo cual, se detallan una serie de
indicadores relativos a las emisiones de CO2, eficiencia energtica, cobertura forestal y

biodiversidad, que deben alcanzar.

Mejorar el acceso a las fuentes de agua limpia y segura, para ello se marc el objetivo
de reducir al 50%, el nmero de personas sin acceso al agua potable para el 2015.
Mejorar las condiciones de vida de las poblaciones en reas marginales, tanto en zonas
rurales como urbanas priorizando aspectos como sanidad, y seguridad.
Por ltimo, la propia Directiva 2012/27UE , modifica La Directiva 2009/125/CE y
derogada La Directiva 2006/32/CE con efecto a partir del 5 de Junio de 2014, excepto su
artculo 4, apartados del 1 al 4, y sus anexos I, III y IV, sin perjuicio de las obligaciones de
los Estados miembros respecto al plazo fijado para su incorporacin al ordenamiento
jurdico nacional. Tambin deroga el artculo 4, apartados 1 al 4, y los anexos I, III y IV de
La Directiva 2006/32, todo a partir del 1 de enero de 2017.
V . El futuro de la proteccion ambiental

El objetivo de las polticas medioambientales debe ser reducir los malos hbitos y
actividades nocivas que las personas ejercen la sobre el medio ambiente, asegurando la
compatibilidad del desarrollo econmico y la efectividad ambiental. Ante este reto, no
toda la responsabilidad debe de recaer sobre los gobiernos y las instituciones, sino que
sta, lo debera hacer en gran parte sobre la sociedad que a su vez, debe de asumir que
para que una economa subsista, sta ha de ser ambientalmente sostenible. Del mismo
modo, las empresas deben ser competitivas. En la actualidad, las polticas de proteccin
ambiental, combinadas con otras normas y polticas, se dirigen y orientan hacia el
principio de quien contamina, paga, un principio universal avalado por organismos e
instituciones internacionales como la Unin Europea o la Organizacin para la
Cooperacin y el Desarrollo Econmico (OCDE). Dentro de las polticas
medioambientales, seria primordial crear programas de educacin ambiental, que son un
instrumento clave en la gestin ambiental y que los gobiernos deberan priorizar,
estableciendo que programas educativos son los ms adecuados para sus diferentes
poblaciones.
En la misma direccin, dichos programas deberan orientarse sobre la poblacin de
determinados territorios para ayudarles a ser ms ecoeficientes y respetuosos con el
entorno en que se desenvuelven y desarrollan su vida cotidiana. En Europa, sera
interesante estudiar la posibilidad de producir una mayor eficiencia econmica y
ambiental y un mejor aprovechamiento de los recursos naturales que revertirn
positivamente sobre la poblacin. Para ello la fiscalidad ambiental es fundamental en la
proteccin del medio ambiente, ya que medio ambiente, es igual a espacio en el que
habitamos.
Los impuestos ambientales son necesarios para gravar los efectos negativos sobre el
medio ambiente (cambio climtico, o la contaminacin atmosfrica), que provienen de
las actividades productivas y de los propios consumidores (internalizar los costes de las
externalidades). A la hora de aplicarlos, hay que tener en cuenta que, el resultado de su
la aplicacin puede no lograr los efectos de eficiencia ambiental deseados a corto plazo,
pero s a largo plazo, en este sentido, es importante enviar un mensaje a los agentes
econmicos, sociales y al conjunto de la sociedad con polticas dirigidas a una mayor
equidad y sostenibilidad medioambiental que por ejemplo, con la mejora de las

tecnologas o cambios en el stock de los bienes de consumo. Por otra parte, los
impuestos ambientales, a la vez que penalizan a aquellos agentes o personas que
desarrollen actividades y conductas que supongan un deterioro para el medio ambiente,
deben incentivar las buenas costumbres.
De lo mencionado en el prrafo anterior, se deduce que, la fiscalidad medioambiental
juega un papel fundamental, no solo como agente penalizador, sino tambin como
agente conciliador que debe ser complementario a una norma ambiental, que el
legislador debera reforzar y consolidar, para penalizar a aquellas conductas o
actividades que deterioran el medio ambiente. En este sentido, es fundamental utilizar
mecanismos que permitan lograr ese objetivo, es crucial el uso de elementos fiscales no
discrecionales. As la base imponible debe estar relacionada con el problema ambiental
que se busca corregir, lo ideal sera que reflejase las emisiones de contaminacin al
medio ambiente, por ejemplo las emisiones de gases de efecto invernadero a la
atmsfera; sin embargo, en muchas ocasiones, esto no es posible debido a su elevada
complejidad y costos para la administracin y su cumplimiento. En cierto modo, esto ya
se est produciendo en la mayora de los Estados europeos, pero an es insuficiente por
lo que habr que profundizar ms hasta que el consumo de los recursos
medioambientales y las emisiones de gases se conviertan en principal criterio fiscal a la
hora de recaudar, eso s, respetando siempre la progresividad actual de los sistemas
tributarios.
La introduccin de impuestos ambientales, supone que el consumo se dirija hacia otras
alternativas ms sostenibles adems de destinar lo recaudado a sufragar y paliar los
daos ocasionados por actividades nocivas sobre el medio ambiente, por lo tanto, se
consigue la doble finalidad: por un lado, reducir la contaminacin, y de otro lado,
financiar las acciones dirigidas a reparar el dao. A la hora de introducir un impuesto
ambiental o de otra naturaleza, es importante y fundamental tener en cuenta dos
aspectos para su viabilidad:
Que sean viables administrativamente: esto es de fcil aplicacin en la prctica. Para
ello y, en primer lugar, es necesario conseguir su viabilidad administrativa, de modo que
se minimicen sus costes de administracin y cumplimiento.
Esto se consigue con una fiscalidad automtica, algo factible en una sociedad
altamente telemtica, basada en el dinero telemtico que propicia tener una cantidad
grande y variada de impuestos directos o indirectos, que a su vez proporciona facilidad a
los ingresos, a los consumos, y de tasas nicas. La fiscalidad automtica provoca una
reduccin del gasto a la hora de calcular los impuestos y las tasas, y una menor
manipulacin de los porcentajes por parte de las administraciones de los propios Estados
y para los contribuyentes comodidad.
Que sean viables socialmente: Adems de la comodidad que proporciona la viabilidad
administrativa, no menos importante es la viabilidad o aceptacin social a la hora de
introducir un impuesto.
En este caso los impuestos ambientales poseen cierta aceptacin social que, en
ocasiones, su aceptacin puede verse disminuida si los agentes observan que el
impuesto tiene una baja efectividad ambiental, o piensan que sus costes distributivos
asociados son muy elevados; de hecho una de las principales razones para que exista

oposicin a la hora de crear un impuesto ambiental, es su falta de equidad, por lo que es

fundamental tener en cuenta los efectos distributivos y en caso de que estos sean
especialmente negativos; para ello habra que introducir algn mecanismo de
compensacin, de este modo, los sistemas fiscales sern ms eficientes, reales y
ajustados a las necesidades de los Estados y sus comunidades.
Como hemos visto, los objetivos de las polticas medioambientales en Europa pasan
por reducir los malos hbitos y las actividades nocivas que las personas ejercen la sobre
el medio ambiente y, en este sentido, no solo la fiscalidad es el instrumento nico para
alcanzarlos; otros instrumentos que deberan utilizarse y que estn reflejados en los
tratados constitutivos de la UE, serian el establecimiento de programas educativos sobre
la poblacin y el medio ambiente, logrando de este modo la eficiencia econmico-
ambiental. Esta eficiencia se podra obtener de la siguiente manera:
Incentivando actividades econmicas y sostenibles. Por ejemplo, con el sector privado
que debera comenzar a internalizar los costes ambientales que conllevan el desarrollo
de sus respectivas actividades, para favorecer el desarrollo sostenible y sustentable. As
existen mercados para productos ecolgicos, ecoturismo, investigacin y desarrollo, etc.
Una frmula para incentivar actividades es la concesin de actividades de la
administracin a empresas privadas, para que sean estas las que las gestionen. Algunos
ejemplos seran: contratar las labores de vigilancia de espacios protegidos, contratar
empresas para descontaminar suelos, contratar empresas de recogida y reciclado de
residuos, etc. De este modo, se favorece el medio ambiente o la economa verde. Por lo
tanto, sostenibilidad y desarrollo econmico y social deben estar unidos; el reto est en
combinarlos adecuadamente.
Otra forma de obtener eficiencia, y alcanzar los objetivos en materia medioambiental
previstos en su momento en el Tratado de Unin Europea (TUE) , pasa por aplicar
instrumentos de gestin con la creacin de nuevos impuestos ambientales.
Concluyendo, y con independencia de las frmulas por las cuales se pretendan
alcanzar los objetivos medioambientales previstos en el TUE, y su eficiencia econmica y
ambiental, el futuro de Europa y la proteccin de su medio ambiente, pasa por establecer
una homogeneizacin fiscal, tambin en el mbito ambiental, que por sus propias
caractersticas y naturaleza, debe convertirse en un instrumento fundamental para el
comienzo de la renombrada Unin fiscal. Una unin fiscal que ha de producirse entre los
Estados, usando todos y cada uno de los mecanismos polticos, econmicos y legislativos
existentes, unificando criterios en materia medioambiental, adaptndose a las
caractersticas de su territorios, un sistema fiscal ambiental que luche bajo el principio
de: Quien contamina, debe de responsabilizarse de sus daos ambientales en su
totalidad ya sean a nivel atmosfrico, martimo o terrestre y pagar por ello.
Por tanto, los tributos ambientales no deberan atentar contra el principio de capacidad
contributiva, ni el resto de los principios constitucionales tributarios, aunque s, deben
atender bsicamente al principio de justicia ecolgica en el que est presente el principio
de solidaridad materializado en el principio econmico de quien contamina, paga,
principio legitimador de la tributacin ambiental en Europa. Para ello, se deben sentar las
bases creando impuestos ambientales europeos, incentivando a los Estados para que
estos protejan sus espacios y con ello a los ciudadanos de sus territorios. Las

consecuencias sern la reduccin de las barreras a la puesta en marcha de dicha unidad,

ya que puede limitar las diferencias en la competitividad de las naciones integrantes,
mas sabiendo que los impuestos ambientales o ecolgicos son muy positivos y
beneficiosos, y pueden ser aplicados en muchos sectores susceptibles de ser regulados
prcticamente por todos los niveles jurisdiccionales, y con posible origen de ingresos
estables y considerables.
Establecer una unin fiscal no es fcil, segnLpez Espadafor 65., la construccin de la
disciplina normativa de la perspectiva internacional del tributo, debe tener unos
parmetros normativos claros y generales, que le sirvan de base, dada la dimensin que
exige la importancia creciente del fenmeno tributario internacional. Por otro lado,
reitera la necesidad de establecer un mayor rigor en los planes de estudio en las
universidades a la hora de contemplar la perspectiva o carcter internacional de los
tributos y su importancia en la fiscalidad comunitaria e internacional. Nos encontramos
ente un gran reto. El medio ambiente es fundamental en la vida de los seres vivos, y es
por eso, que debemos protegerlo, cuidarlo y conservarlo para bien propio y de nuestras
generaciones venideras; lo necesitamos para existir. Nuestro Planeta nos ofrece todos los
recursos naturales que necesitamos, como a seres vivos que lo habitamos; vivimos con
la amenaza real del cambio climtico, que nos afecta a todos, y que debe hacer
recapacitar a gobiernos, instituciones y empresarios; tenemos la obligacin de revaluar el
impacto ambiental en nuestras decisiones diarias y cotidianas. Con los impuestos
ambientales adems de recaudar, deben ser el instrumento fundamental para
desincentivar actividades que deterioran el medio ambiente.
65 Lpez Espadafor, Carlos Maria. (2010), Principios bsicos de la Fiscalidad Internacional pp. 14-15;
(Editorial Marcial Pons, Madrid, Barcelona, Buenos Aires): Slo unos parmetros claros, completos y
exhaustivos desde una visin general del fenmeno financiero y tributario internacional pueden permitir un
crecimiento ordenado de la disciplina internacional del Derecho financiero, de forma que se abarquen todos los
posibles extremos de referencia que agoten las posibles lagunas de desatencin olvidadas muchas veces por la
doctrina, simplemente porque no se tratase de las cuestiones ms prcticas y habituales

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Fiscalidad ambiental en Espaa y su

Fiscalidad ambiental en Espaa y su armonizacin europea.

Pedro Jess Jimnez Vargas.

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 1

y ecolgicamente equilibrado, y el deber de defenderlo. En el caso de la Constitucin

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 2

II . La armonizacin fiscal ambiental en Europa

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 3

8 Deslocalizacin productiva: El uso de componentes y procesos que se llevan a cabo en zonas

El 7 de Febrero de 1992 , se produce un gran impulso armonizador en lo que se refiere

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 4

mixto consistente en gravar la energa en funcin de su contenido de carbono y de sus

En 1994, la OCDE (Organizacin para la cooperacin y el desarrollo econmico), en su

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 5

Dada la gran importancia de la proteccin ambiental, y bajo el principio de la

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 6

En el caso de la imposicin energtico-ambiental espaola, sta deber estar

Las polticas de apoyo a las energas renovables de la Unin Europea en sus

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 7

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 8

contribuir a objetivos como el cumplimiento de los compromisos asumidos en materia de

III . La fiscalidad energtica en Espaa

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 9

Comunidades Autnomas tienen competencias sobre esta materia reflejadas en sus

20 Estatuto Autonoma de Andaluca : Corresponde a la Comunidad Autnoma la competencia exclusiva en

La consecuencia, ha sido que a nivel local no se ha concretado un esquema de

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 10

colaboradores del Estado para la recaudacin, gestin y liquidacin de los recursos

3.2 . Tipo de impuestos energticos-ambientales en Espaa

3.2.1 . Impuesto sobre la Electricidad

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 11

21 ( Ley 38/1992, de 28 de diciembre , de impuestos especiales), modificada por la Ley 28/2014, de 27 de

22 Ley 38/1992, de 28 de diciembre , de Impuestos Especiales, modificada por la Ley 28/2014, de 27 de

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 12

3.2.2 . Impuesto especial sobre el Carbn

23 Introducido en 2005 ( Ley 22/2005, de 18 de noviembre ).

Son sujetos pasivos del impuesto, los productores o extractores, importadores o

3.2.3 . Impuesto de Hidrocarburos

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 13

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 14

3.2.4 . Impuesto sobre Determinados Medios de Transporte (IEDMT)

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 15

excepcin de aquellos previstos en el artculo 65 de la Ley de impuestos especiales.

Con la Ley 28/2014 de 27 de noviembre , que modifica la antigua LIE ( 38/92 ), se

3.2.5 . Impuesto sobre el Valor de la produccin de Energa elctrica

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 16

31 Fue creado por la Ley 15/2012 , y aplicado a partir de 2013.

El hecho imponible consiste en la produccin e incorporacin al sistema elctrico de

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 17

Por ltimo, en relacin a la presunta ilegalidad de este impuesto, la Comisin Europea

3.2.6 . Impuesto sobre la produccin de Combustible Nuclear Gastado y

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 18

carcter temporal, en el propio emplazamiento de la instalacin. En ambos casos se

35 Ley 15/2012, de 27 de diciembre , de medidas fiscales para la sostenibilidad energtica (BOE de 28 de

3.2.7 . Impuesto sobre el Almacenamiento de Combustible Nuclear gastado y

37 Ley 15/2012, de 27 de diciembre , de medidas fiscales para la sostenibilidad energtica.

3.2.8 . Canon por la utilizacin de las Aguas continentales para la produccin

3.2.9 . Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 19

39 Fue creado por Ley 16/2013, de 29 de octubre .

21 de abril de 2017 Thomson Reuters 20

Una vez enumerados los tipos impositivos de la Fiscalidad ambiental en Espaa,

46 Constitucin Espaola : Se garantiza la realizacin efectiva del principio de solidaridad consagrado en el