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Actualidad Contable Faces

ISSN: 1316-8533
actualidadcontable@ula.ve
Universidad de los Andes
Venezuela

Morillo, Marisela
Rentabilidad Financiera y Reduccin de Costos
Actualidad Contable Faces, vol. 4, nm. 4, enero-junio, 2001, pp. 35-48
Universidad de los Andes
Merida, Venezuela

Disponible en: http://www.redalyc.org/articulo.oa?id=25700404

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Morillo, Marisela. Rentabilidad Financiera y Reduccin de Costos.
Actualidad Contable FACES. Ao 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mrida. Venezuela.

Rentabilidad Financiera y Reduccin de Costos


Morillo, Marisela *

Resumen

La rentabilidad contina siendo la motivacin ms importante para quienes invierten capital en


una empresa. Conocer los factores de los cuales depende la rentabilidad, se constituye en un
instrumento insustituible para controlarla. Por otra parte la reduccin de costos obedece tanto a
causas internas (maximizacin de utilidades), como externas de competitividad. La contabilidad
de gestin ofrece tcnicas para la reduccin de costos y la creacin de valor, que contribuyen a
elevar la rentabilidad financiera de la empresa al mejorar el margen de utilidades y la participa-
cin en el mercado.

Palabras Claves: utilidades, rentabilidad, costos, calidad, eficiencia, actividad.

Financial Profitability And Costs Reduction

Abstract

Continuous remains the most important motivation for those who invest capital in a company. To
know factors, on which the profitability depends, represents an instrument insustituible to control
it. On the other hand the reduction of costs obeys to internal causes so much (maximisation of
utilities), as external of competitiveness. The administration accounting offers techniques, to redu-
ce costs and the creation of value that contribute to elevate the financial profitability from the com-
pany when improving the margin of utilities and the participation in the market.

Key words: utilities, profitability, costs, quality, efficiency, activity.

Recibido: 00-11-16 Revisado: 01-03-99 Aceptado:01-04-03

* Magister en Administracin (2000), Licenciada en Contadura Pblica (1988), Licenciada en Administracin (1994).
Profesora Asistente de la Ctedra de Contabilidad de Costos. Coordinadora de la Seccin de Extensin del Centro de
Investigacin y Desarrollo Empresarial (CIDE). Facultad de Ciencias Econmicas y Sociales. Universidad de Los An-
des. Mrida. Venezuela.

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Actualidad Contable FACES. Ao 4 No. 4, Enero-Junio 2001. Mrida. Venezuela.

1. Introduccin la idea de las utilidades, y aunque criticada si-


gue siendo la motivacin ms importante pa-
El desempeo financiero de una empre- ra el empresariado. Por otra parte, los inver-
sa, es sin duda uno de los aspectos ms im- sionistas adems de evaluar el desempeo
portantes y difciles de determinar. En la bs- de la empresa en la cual se disponen a inver-
queda de su determinacin se han creado tir a travs de indicadores cualitativos desea-
medidas cuantitativas como utilidad, rentabili- rn comparar las utilidades que esperan obte-
dad, liquidez y otros, e indicadores cualitati- ner con la de otras alternativas de inversin.
vos como innovacin, perspectivas de merca- Por ello, a continuacin se pretende
do, talento y moral de los empleados, lealtad analizar algunos factores que influyen en el
de los clientes, calidad de administracin y nivel de rentabilidad de una empresa, como
otras. herramientas necesarias para la gerencia en
Los indicadores cualitativos son menos el control e identificacin de oportunidades
estticos y absolutos que los indicadores cuan- para incrementarla, adems se resumen al-
titativos, por cuanto el desempeo no puede gunas herramientas de la contabilidad de
ser evaluado aisladamente, por ejemplo, a tra- gestin para la reduccin de costos que tam-
vs de utilidades en un medio econmico cam- bin contribuyen con el incremento de la ren-
biante y de competencia inclemente (Sallenave, tabilidad.
1990). Los indicadores cuantitativos pueden
ser opacados por algunos factores, como la 2. La Rentabilidad Financiera y sus Com-
no consideracin del tiempo para la obtencin ponentes
de utilidades, el peso desmesurado otorgado
a los beneficios y costos de corto plazo, la La rentabilidad es una medida relativa
ignorancia de los costos de oportunidades de las utilidades, es la comparacin de las
perdidas y las ventajas financieras de largo utilidades netas obtenidas en la empresa con
plazo, producto de un desempeo efectivo de las ventas (rentabilidad o margen de utilidad
las actividades de manufactura, y la no capi- neta sobre ventas), con la inversin realizada
talizacin del valor del uso eficiente de una (rentabilidad econmica o del negocio), y con
red de distribucin, entre otras (Gayle, 1999). los fondos aportados por sus propietarios
Adems, los indicadores cuantitativos pueden (rentabilidad financiera o del propietario).
verse mejorados con el menoscabo de otros,
a tal efecto, La Utilidad neta es el incremento del
patrimonio resultante de una operacin lucra-
La utilidad es una mentira cuando tiva de la empresa, esperado por quienes in-
est acompaada de una prdida vierten en el capital social de una compaa
de la capacidad de competencia para incrementar el valor de su inversin. Es
por la mengua de la participacin un efecto sobre el patrimonio mediante el in-
en el mercado, de la tasa de in- cremento de cualquier activo (no necesaria-
novacin o de la flexibilidad fi- mente efectivo) o la disminucin del pasivo
nanciera (Sallenave, 1990: 75). (Meigs, et al, 1999).
Sin embargo, la empresa requiere me- La rentabilidad financiera seala la ca-
jorar constantemente su utilidad para perma- pacidad de la empresa para producir utilida-
necer en el tiempo. A travs de un mejora- des a partir de la inversin realizada por los
miento de sus ganancias se puede pretender accionistas incluyendo las utilidades no distri-
el crecimiento organizacional, gracias a las buidas, de las cuales se han privado. Dicha
inversiones realizadas en investigacin y de- rentabilidad se calcula mediante el siguiente
sarrollo, tecnologa y capacitacin. Todo el coeficiente: Utilidad Neta / Capital Contable
pensamiento econmico capitalista gira sobre (Urias, 1991). Para mejorar el nivel de renta-

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bilidad financiera se pueden incorporar cam- los costos de las misma es cuestionable, da-
bios en la rotacin del capital contable, en el do que mientras mayores sean los niveles de
margen de utilidad neta y, en el apalanca- endeudamiento mayor ser su costo, debido
miento financiero, dado que la rentabilidad fi- al riesgo percibido por los acreedores. Sin
nanciera est compuesta por el producto en- embargo, existen pasivos con bajos costos,
tre el margen de utilidad neta sobre ventas como el de los proveedores y los crditos
Utilidad neta /Ventas netas) y la rotacin del preferenciales ofrecidos por programas de fi-
capital contable (Ventas netas/ Capital conta- nanciamiento industrial y organismos pbli-
ble), (Figura No. 1). cos. Adems de buscar crditos de bajo costo,
Incrementar la rotacin del capital con- tambin se puede incrementar la rentabilidad
table no es sencillo por cuanto no depende del negocio, la cual se puede expresar tam-
de la empresa nicamente, sino de las condi- bin como aparece en la figura No. 2, y com-
ciones de mercado que permitan incrementar binarse con la ecuacin de la rentabilidad fi-
el nivel de ventas. stas a su vez dependen nanciera. Al realizar esta combinacin puede
del producto, de la oferta de otros produc- observarse como con un aumento de la rela-
tos y, otros factores, lo cual se traduce en un cin entre el pasivo y capital contable
problema de competencia (Falicoff, 1997). (aumento de deuda) y del factor rentabilidad
Otra alternativa es disminuir el capital contable econmica puede mejorarse la rentabilidad fi-
como fuente de financiamiento (distribucin de nanciera. Segn Sallenave, aumentar la ren-
utilidades) manteniendo constante el nivel de tabilidad econmica o del negocio es la ma-
ventas, para ello se debe incorporar deuda niobra ms sana y duradera.
(o aplazamiento de deuda) en la estructura fi- Cmo mejorar la rentabilidad econmi-
nanciera (palanca financiera), maniobra que ca? La respuesta est en sus componentes:
incrementa el riesgo financiero de la empre- el margen de utilidad neta en ventas (tambin
sa. componente de la rentabilidad financiera) y la
Acudir al apalancamiento financiero es rotacin de los activos (Ventas netas / Activos
sano, siempre que la deuda de largo plazo fi- totales) (Figura No. 3).
nancie activos fijos y la deuda de corto plazo Se debe hacer crecer la rotacin de los
al activo circulante, de tal forma que se sin- activos, disminuyendo el nivel de activos o in-
cronicen los vencimientos de las deudas con crementando las ventas con los mismos acti-
las entradas de efectivo. Otra condicin, es vos disponibles, a travs de esfuerzos promo-
que las tasas de inters de la deuda no su- cionales, disminuciones de precios y otros.
peren la rentabilidad del negocio (Sallenave, Al tratar de incrementar la rotacin de los ac-
1990), definida esta ltima como la propor- tivos se debe considerar la actividad a la que
cin de utilidades netas obtenidas por la em- se dedica la empresa, su capacidad instalada
presa a partir de los activos disponibles, sin y los mercados que abarca, factores de los
importar la fuente de financiamiento de los cuales depende el comportamiento de las
mismos (Utilidades Netas / Activos Totales) ventas y el nivel de activos.
(Urias, 1991). Si el costo del endeudamiento Estas alternativas se contradicen entre
supera a la rentabilidad del negocio se produ- s, dado que la disminucin de los activos
ce una disminucin de la rentabilidad para los puede traer una disminucin de las ventas y
propietarios (rentabilidad financiera), dado de las utilidades. En este caso, no mejorara
que la empresa no obtuvo una rentabilidad ni la rotacin ni el margen de utilidades sobre
suficiente para cubrir los costos de los recur- ventas (Sallenave, 1990). Se deben minimi-
sos ajenos. zar los activos siempre que no se deprima la
Incrementar la deuda, cuidando que la actividad operativa de la empresa, tratar de
rentabilidad del negocio no sea superada por disminuir los crditos por mala gestin de co-

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Figura No. 1
Rentabilidad Financiera

Rentabilidad Financiera = Utilidad neta = Utilidad neta x Ventas netas


Capital Contable Ventas netas Capital contable

Fuente: Elaboracin propia con base a datos tomados de Falicoff, 1997.

Figura No. 2
Rentabilidad Econmica o del Negocio

Rentabilidad Econmica o del negocio = Utilidad neta = Utilidad neta


Activos totales Pasivo + Capital contable

Utilidad neta = Rentabilidad Econmica ( Pasivo + Capital Contable)

Rentabilidad Financiera = Rentabilidad Econmica (Pasivo + Capital Contable)


Capital Contable

Rentabilidad Financiera = Rentabilidad Econmica * ( 1 + Pasivo / Capital Contable)

Fuente: Sallenave, 1990: 69.

Figura No. 3
Rentabilidad Econmica

Rentabilidad Econmica = Utilidad neta = Utilidad neta x Ventas netas


Activos totales Ventas netas Activos totales

Fuente: Sallenave, 1990 : 65.

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branza (medidas para la mejor seleccin de cias a un fuerte margen de utilidades


clientes, incentivar a los vendedores en fun- (Sallenave, 1990).
cin del cobro, y usar el factoring), eliminar el
exceso de inventarios, mejorar el manejo de 3. Necesidad de Reducir Costos
la liquidez (reduccin del nmero de cuentas
bancarias), reducir el ciclo de comercializa- Cuando se manejan un margen de utili-
cin, arrendar activos fijos y otros. Esto no dades con unos ingresos constantes (ventas
slo mejora el denominador de la rentabilidad de difcil incremento o precios fijados por la
operativa sino que incrementa las utilidades competencia) la nica alternativa viable es
al eliminar costos como de oportunidad, al- disminuir los costos, para mejorar la rentabili-
macenamiento, seguros y otros; adems si se dad econmica, hacia la bsqueda de un
logra trabajar con menos activos se requerir apalancamiento financiero positivo y un incre-
menos financiamiento y a su vez se incurrir mento en la rentabilidad financiera.
en menos costos financieros (Amat, 1998).
La reduccin de costos tambin es una
Igualmente se debe cuidar que la baja de salida para las empresas industriales, que
activos corresponda con una baja de los pasi- siempre tienen altos niveles de activos, es
vos y que la relacin entre el activo y el pasi- decir, deben controlar sus costos para contra-
vo circulante se mantenga, de lo contrario la rrestar la baja rotacin de activos y obtener
empresa cambia su estructura y rentabilidad una rentabilidad econmica ms elevada.
financiera (Sallenave, 1990).
Antiguamente las estrategias de reduccin
Para mejorar tanto la rentabilidad finan- de costos se reflejaban al interior de la organi-
ciera como la econmica se debe incremen- zacin. Consistan en el aprovechamiento de
tar el margen de utilidad neta sobre ventas, la la capacidad, instalada para disminuir los
cual se define como la proporcin de ventas costos unitarios y generar un apalancamiento
netas de la empresa que sern utilidades a operativo positivo (incremento de los ingresos
ser repartidas como dividendos o capitaliza- de forma ms que proporcional en relacin a
das, y calculada mediante el coeficiente: Utili- los costos por la presencia de costos fijos en
dad neta/ Ventas netas (Gitman, 1996). Para la estructura de costos).
incrementar la rentabilidad, a partir del mar-
gen de utilidad sobre ventas, se tienen dos al- De hecho, la contabilidad gerencial tra-
ternativas, la primera consiste en aumentar la dicional tiene como causal nico de costos al
participacin en el mercado. Una empresa, volumen de produccin. Su pensamiento gira
con un gran volumen de ventas multiplicado alrededor de los costos fijos frente a los varia-
por un moderado margen de utilidad obtendr bles, con el anlisis del modelo costos-
una considerable ganancia, que por supuesto volumen-utilidad y el punto de equilibrio. Ac-
tendr que ser medida respecto a la inversin tualmente, dado los avances tecnolgicos
realizada por sus propietarios. La segunda al- que generan enormes diferenciaciones de
ternativa, consiste en elevar el margen de uti- productos con ciclos de vidas ms cortos, y
lidad sobre ventas a partir de factores cualita- con exigencias de calidad, es difcil reducir
tivos que intentan incrementar el precio de costos atendiendo slo al volumen de produc-
venta (innovacin, diferenciacin del produc- cin.
to, posicionamiento y segmentacin de mer- Por ello, el concepto de Gerencia Es-
cado), y a partir de herramientas que intentan tratgica de Costos viene a dar soporte al
disminuir los costos. De esta manera, una anlisis financiero necesario en los temas de
empresa con moderado nivel de ventas o pe- gerencia estratgica, como lo son anlisis de
quea participacin en el mercado, logra me- la cadena de valor, anlisis de posiciona-
jorar considerablemente su rentabilidad gra- miento estratgico y anlisis de causales de

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costos. Respecto a los causales de costos, precios son impuestos por la competencia, y
la Gerencia Estratgica de Costos acepta que superar una debilidad de la empresa en el
los costos son impulsados por diversos facto- contexto en que se desenvuelve. La empre-
res interrelacionados en forma compleja, y el sa tambin puede crear mayor valor a sus
hecho de encasillar el comportamiento de co- clientes con el mismo costo que la competen-
sto a una simple cuestin de volumen puede cia o crear un valor equivalente con un costo
ser estratgicamente peligroso. Las empre- inferior, y as crear una ventaja competitiva,
sas, al tener presentes y manipular un con- partiendo de que la generacin de valor no es
junto de causales de costos ms grande mayor costo sino mayor satisfaccin al cliente
(calidad, diseo de producto, lazos con pro- a travs de diferenciacin con caractersticas
veedores y clientes, lneas de productos y de producto (empaques, frescura, rapidez y
otros) tienen ms posibilidades de recuperar certeza de distribucin, instrucciones, aten-
su rentabilidad, que aquellas que piensan que cin al cliente) importantes para el consumi-
la rentabilidad slo depende del uso eficiente dor (Falicoff, 1997).
de planta (Shank, 1998). El hecho de que un producto tenga un
Errneamente las reducciones de cos- alto valor a los consumidores (calidad), tam-
tos son prcticas coyunturales, realizadas de bin asegura a la empresa estabilidad en el
forma elemental slo cuando la empresa no mercado que a su vez resguarda e incremen-
obtiene una rentabilidad satisfactoria, cuyo ta su nivel de ingresos y por ende su rentabili-
resultado se traduce en recortes de gastos dad, siempre que el valor generado supere
supuestamente innecesarios y superfluos. El los costos incurridos para realizarlo.
proceso de reduccin, en un anlisis de corto No existe una estrategia de reduccin de
plazo, presenta un enfoque limitado que ge- costos que pueda generalizarse; para adoptar o
nera resistencia y concluye con la reduccin disear alguna se debe considerar el sector
de costos diluida y no con un seguimiento e en el cual se desenvuelve la empresa y la in-
informacin oportuna. La reduccin debe es- tencin de la gerencia. Sin embargo se han
tablecerse como una estrategia resultante de desarrollado temticas que pueden ayudar a
la visin y definicin estratgica del negocio. alcanzar la eficiencia (Falicoff, 1997), como las
Las empresas no slo requieren reducir tcnicas de la contabilidad de gestin. Exis-
costos por cuestiones relacionadas con las ten criterios enmarcados dentro de la contabi-
utilidades (enfoque interno), sino tambin por lidad de gestin y la administracin de costos,
factores relacionados con la competencia los cuales identifican las actividades innece-
(enfoque externo). Cualquiera que sea el en- sarias, a fin de disminuir costos producidos
foque de la estrategia, apunta a la maximiza- por las ineficiencias, e incrementar a la vez la
cin de las utilidades, a travs de supervi- calidad, tanto en las actividades de produc-
vencia y crecimiento. Las razones de origen cin como en las de comercializacin. Estas
interno ya fueron analizadas, pero las razo- tcnicas son adoptadas por empresas que
nes externas tienen que ver con los costos desean liderazgo en costos para competir
del producto y con la creacin de valor (Ramrez, 1997).
(Falicoff, 1997). En el modelo de Porter (1980)
un negocio puede competir teniendo costos 4. La Contabilidad de Gestin y la Reduccin
bajos (liderizando en costos) u ofreciendo de Costos
productos de calidad superior (diferenciacin
del producto) (Shank, 1998). Antiguamente los sistemas de costos
Una empresa requiere disminuir sus acumulaban costos a fin de valorar inventa-
costos, porque sencillamente sus competido- rios y calcular el costo de lo vendido, olvidn-
res trabajan con costos menores o porque los dose de que la funcin de costeo es la de ad-

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ministrar costos y buscar mejoras continuas menos suscitados por cambios externos que
en la empresa (Ramrez, 1997). La tendencia afectan tanto las entradas (output), y salidas
moderna se orienta a la creacin y utilizacin (input) del proceso productivo, como la globa-
de la contabilidad de gestin o direccin. A lizacin, acuerdos y asociaciones, los cuales
continuacin, se presentan algunas definicio- desencadenan cambios en las polticas eco-
nes de la contabilidad de gestin: nmicas, desregularizacin de la economa
(...) procedimiento de crear y co- en las actitudes y preferencias de los consu-
municar informacin cuantitativa y midores, y tecnolgicos.
cualitativa, para la administracin
(...), en el momento oportuno y re- 5. Tcnicas de la Contabilidad de Gestin
lativa a (...) fenmenos econmi-
cos, para lo cual debe interpretarlo A continuacin se presentan algunas
(...), e informarlo pertinente y opor- tcnicas de gestin, procedimientos utilizados
tunamente. (Osorio, 1996: 10). para la reduccin de costos y el uso ptimo
de los recursos. Estas tcnicas de gestin se
La contabilidad de direccin o ges- encuentran enmarcadas dentro de distintos
tin, plantea (...) la asignacin efi- sistemas de costos, los cuales han sido com-
ciente de recursos, analizando (...) binados por empresas que experimentan pro-
las funciones de produccin (...) la funda complejidad y crecimiento, motivadas
de costos y el comportamiento de por las presiones econmicas, culturales y
los mercados. Su objetivo consiste sociales del mercado.
en la maximizacin de benefi-
cios (Mallo, et al, 2000: 45) 5.1. Costeo por Objetivo y Costeo Kaizen
(...) orienta la bsqueda del cono-
cimiento hacia la interpretacin de El costo por objetivo es una tcnica
los comportamientos en la circula- adoptada por las empresas japonesas, para
cin interna de valores dentro de penetrar en los mercados extranjeros, el cual
las organizaciones y su objetivo es- consiste en ofrecer un producto de calidad
ta vinculado (...) con la toma de de- (satisfaccin de las necesidades del cliente) y
cisiones, el planeamiento y el con- adems ofrecer un precio que le asegure la
trol de las unidades econmicas en demanda. Para ello se parte de un precio me-
su conjunto y de las operaciones ta y de un nivel de utilidad planeada, que de-
(...), tiene por (...) destinatarios a terminan los costos en que debe incurrir la
los decisores internos de la organi- empresa por ofrecer dicho producto, costo
zacin. (Osorio, 1996: 9). meta (Costo meta = Precio meta Utilidad
El objetivo de la contabilidad de gestin deseada). De esta forma se altera la ecua-
es la toma de decisiones para la competitivi- cin de Precio = Costo + Utilidad.
dad, considerando el contexto de la organiza- Con esta tcnica, queda acotado el costo
cin, a travs de la planeacin estratgica y mximo a incurrirse para poder vender cierto
la mejora de procesos internos, cuantitativa y producto, siendo la nica alternativa hacer
cualitativamente, en todas las funciones y seg- disminuir costos o sacrificar beneficios, ya
mentos de la organizacin. Igualmente, lograr que son los elementos fijados por la gestin
el aprovechamiento de todos los recursos es- interna de la empresa.
casos para maximizar resultados.
El proceso de costeo por objetivo impli-
La contabilidad de gestin debe inter- ca proyecciones de precio, determinacin del
pretar todos los fenmenos econmicos en beneficio deseado, y conocimiento tecnolgi-
el interior (gestin) de la organizacin, y fen- co de la empresa. En la primera operacin,

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se debe considerar el ciclo de vida del pro- ras, en lugar de prcticas y mtodos actuales,
ducto, concepcin del producto, reacciones donde para cumplir dicho presupuesto deben
del competidor, consumidor al cual se dirige, efectuarse las mejoras, las cuales surgen de
y otras. La segunda, se deriva de la elabora- los empleados de cualquier nivel de la organi-
cin de un plan de beneficios que tenga la zacin. Por ejemplo, las mejoras pueden ser
empresa para la reinversin o segn las ne- la automatizacin de cierto proceso o la re-
cesidades de financiamiento. Y la tercera, duccin de tiempos de instalacin de equipos
puede obtenerse de productos similares ela- o de limpieza. El presupuesto calcula el im-
borados por la empresa o por sus competido- pacto financiero de los cambios y determina
res que sirven de referencia para calcular el el costo de su implantacin (Horngren, 1996).
costo meta y el proceso de manufactura del La meta de este costeo es reducir los costos
nuevo producto (Osorio, 1996), como un pro- por debajo del costo estndar, de manera
ceso regresivo del cual no pueden excederse que no centra su atencin en el cumplimiento
los ingenieros. Es decir, luego de sustraer de estndares y en el estudio de variaciones
una utilidad aceptable del precio estimado se de los sistemas tradicionales de costos (Gayle,
compara el costo meta con el costo estimado, 1999), sino en el cumplimiento de las mejoras
y si el ltimo excede al costo meta se puede mediante la investigacin cuando no se lo-
cambiar el diseo del producto, del proceso o gren las cantidades Kaizen presupuestadas.
de la logstica para tratar de reducir costos.
Tambin se puede plantear un margen de uti- 5.2. Costeo del Ciclo de Vida del Producto
lidad ms bajo, o decidir no elaborar el pro-
ducto (Gayle, 1999). Es una metodologa que trata de in-
En esta tcnica se utiliza la ingeniera fluenciar los costos de los productos elabora-
de valor, para establecer el costo objetivo, la dos, a partir de un diseo adecuado. En este
cual se basa en la idea de que los productos sistema se recolectan los costos de cada una
y servicios tienen que desempear funciones de las etapas del ciclo de vida del producto,
cuya cuanta de valor guarda relacin con los desde la investigacin y desarrollo hasta la
costos incurridos por la empresa; y es aplica- comercializacin, de tal manera que se pue-
da en la etapa de investigacin y desarrollo, dan tomar acciones durante las primeras eta-
motivando al descubrimiento de formas crea- pas del ciclo de vida (concepcin, diseo y
tivas para reducir los costos, en contraste con pruebas) que permitan abatir costos en las
el control de costos efectuado en la contabili- etapas de produccin (conversin), logstica
dad tradicional a travs del costeo estndar (distribucin, promocin, garanta y servicio
(Gayle, 1999). postventa), y consumo (compra, operacin, man-
El costeo Kaizen a diferencia del costeo tenimiento, reparacin y eliminacin) (Hansen, et
por objetivos, proporciona mejoramiento con- al, 1996).
tinuo y reduccin de costos en la fase de pro- Durante la fase de concepcin y diseo,
ceso productivo, mediante la inclusin de ac- se puede dar un mayor aporte para que los
tividades especficas en cada departamento y productos sean de menor costo; una vez ini-
perodo contable. De esta manera al relacio- ciada la etapa de produccin es difcil dismi-
nar el costeo por objetivos y el costeo kaizen nuir costos (Gayle, 1999). Para ello se deben
se pueden disminuir costos durante toda la vi- comprender las actividades y los costos aso-
da del producto, en el ciclo de diseo, desa- ciados al ciclo de vida de cada producto, y as
rrollo y manufactura. poder aplicar diseos de productos y de pro-
El costeo Kaizen funciona como un con- cesos para disminuir costos en manufactura,
trol presupuestal (Gayle, 1999), puesto que logstica y consumo. Tambin, se deben iden-
proyecta los costos con base en mejoras futu- tificar las relaciones existentes entre stos

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costos, dado que algunos diseos de produc- El ABM, tiene por objetivo incrementar
tos que implican, por ejemplo, una reduccin el valor agregado a los clientes y a la vez in-
de costos en el consumo aumentan conside- crementar las utilidades a la empresa me-
rablemente los costos en la etapa de manu- diante el mismo valor agregado. Para ello de-
factura, lo cual elimina el efecto positivo so- be identificar las necesidades de los clientes
bre la reduccin de costos (Hansen, et al, para satisfacerlas a un costo ptimo, me-
1996). diante:
La eliminacin de las actividades que no
5.3. Costeo Basado en Actividades y Admi- agregan valor a los productos, no aprecia-
nistracin Basada en Actividades das por los clientes o no esenciales para
la marcha de la organizacin.
El costeo basado en actividades (ABC)
del ingls Activity Based Costing es una La reduccin de tiempo y esfuerzo nece-
metodologa desarrollada para facilitar el an- sario para desempear las actividades.
lisis estratgico de los costos relacionados La racionalizacin las actividades costo-
con las actividades que ms consumen re- sas, idear maneras mejores de hacer las
cursos de una empresa (Nakagawa, 1995: cosas.
40). Es un mtodo que primero acumula los El anlisis de las actividades significati-
costos incurridos en la organizacin, para ca- vas que proporcionen oportunidad de
da actividad, a travs de impulssores de cos- agregar valor.
tos (factores causantes del consumo de re-
La comparacin de las actividades con
cursos por parte de las actividades), y luego
aplica los costos de las actividades a los ob- las de otras compaas o de otras reas
jetos de costos (productos, proyectos, clien- de la empresa, an cuando existan algu-
tes, etc) mediante impulsores de actividades nas actividades que agregan valor no sig-
(factores causantes del consumo de activida- nifica que incrementen calidad o que sean
des por parte de los objetos de costos). eficientes.
Para el mejoramiento continuo no basta La empresa debe decidir adems el
con calcular el costo de cada una de las acti- destino de los recursos sobrantes de las acti-
vidades llevadas a cabo dentro de la cadena vidades eliminadas o racionalizadas; es decir,
de valor, se debe utilizar dicha informacin utilizar la capacidad ociosa en otras activida-
para formular estrategias (Ramrez, 1997). des ms rentables, como la fabricacin de
otros productos, o eliminarlos de la organiza-
El ABC (...) aporta valorizacin de las cin (Ramrez, 1997).
actividades, en tanto que la administracin
basada en actividades ( ABM ) las analiza en 5.4. Teora del Valor y la Cadena de Valor
trminos de lograr su reduccin (...) (Osorio,
1996:32). El ABC tiene carcter instrumental La Teora del Valor, se fundamenta en
que se reduce a la asignacin de costos a las la percepcin subjetiva y motivacional de los
actividades y a los productos elaborados, consumidores al comprar cierto artculo, de
mediante al anlisis de ciertos factores que tal forma que el valor se incrementa al satis-
pueden generar costos, pero no consideran la facer las necesidades mejor que la compe-
estructura global de los costos de la empresa tencia, a un precio que no rebase las disponi-
(Osorio, 1996). El ABC, aporta datos al AMB, bilidades del consumidor. El anlisis de la ca-
los impulsores (de actividades o recursos) in- dena de valor proporciona funciones o cuali-
dican las razones por las cuales se realiza dades a un producto a un menor costo sin sa-
una actividad y los recursos que se consu- crificar el desempeo del mismo, con el fin de
mieron para la realizacin de la misma. crear valor al consumidor, a los accionistas y

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a todos los integrantes de la organizacin. por ejemplo: tiempo de empaque, de hor-


El objetivo consiste en conocer y des- neado, volumen de produccin, etc.
componer cada una de las fases del proceso Identificar los generadores de valor, en
productivo y de comercializacin para identifi- cada una de las actividades, los cuales
car aquellos elementos que son de valor para son todos los factores por los cuales los
el consumidor (generadores de valor) y ele- clientes estaran dispuestos a pagar, por
mentos que son determinantes del costo ejemplo: tiempo de respuesta, textura, sa-
(generadores de costos) para tratar de mejo- bor, empaques duraderos, etc.
rarlos y controlarlos respectivamente, y crear Desarrollo de ventajas competitivas, a tra-
ventajas competitivas para la empresa. Todos vs de disminucin de costos y de dife-
estos generadores deben ser evaluados fren- renciacin de productos. Es decir, la em-
te a los generadores de la competencia y de presa debe expresar los generadores de
productos que satisfacen la misma necesi- costos y de valor en trminos monetarios,
dad. para controlar y minimizar los primeros y
El anlisis de la cadena de valor, esta a la vez mejorar o acentuar los ltimos
estrechamente vinculado con el ABC y la mejor que la competencia.
AMB, y sus pasos dentro de cualquier orga-
Las estrategias para crear ventajas
nizacin son:
competitivas deben basarse, por una parte en
Definir la cadena de valor (actividades un programa de reduccin de costos, como el
creadoras de valor, desde la bsqueda de costeo basado en actividades, la administra-
materias primas hasta la entrega del pro- cin basada en actividades, justo a tiempo,
ducto al consumidor final), para ello se que le permitan ofrecer los productos a los
debe dividir todas las actividades de la mejores precios. Por otra parte deben vivir
empresa en procesos, desde el desarro- constantemente la competencia, ofrecer algo
llo del producto, pasando por los proce- mejor y diferente de tal manera que los con-
sos productivos, hasta el servicio al clien- sumidores estn dispuestos a pagar ms
te. Lo importante es observar en dichos (Ramrez, 1997).
procesos como se incrementa el valor pa-
ra los clientes a un costo adecuado.
5.5. Control Total de Calidad
Adems de asignar el costo que involucra
cada una, se deben agrupar aquellas acti-
vidades que sean homogneas y separar El control total de calidad es una cultura
las de costos considerables, los que son incorporada en la administracin de las orga-
llevados a cabo de forma distinta por la nizaciones, la cual tiene por finalidad alcanzar
competencia, y los que tengan potenciali- la excelencia en todas las dimensiones, tanto
dad de crear diferenciacin. Es necesario del producto o servicio que se ofrecen, como
tambin considerar actividades de sopor- de los procesos por medio de los cuales se
te llevadas a cabo por los departamentos llevan a cabo, considera la excelencia defini-
de servicio, como personal, contabilidad, da por el cliente hacia toda la organizacin.
relaciones pblicas, etc. La filosofa de calidad se fundamenta en con-
ceptos levantados por expertos como De-
Identificar los generadores de costo en
ming, Juran y Crosby. El primero, trata sobre
cada una de las actividades, los cuales
la calidad dirigida por los clientes. Un produc-
representan variables de las cuales de-
to o un servicio es de calidad cuando rene
pende el consumo de costos por parte de
ciertos atributos o requerimientos que permi-
las actividades, expresados en trminos
ten satisfacer las expectativas del cliente.
de servicio al cliente, solicitudes atendi-
das, nmero de especificaciones y otras, En este orden de ideas, existe la cali-

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dad de diseo (valor inherente del producto el personal debe estar plenamente convenci-
en el mercado), y calidad de conformidad do. De esta manera, las fallas o el trabajo de-
(grado en el cual el producto se adapta a cier- fectuoso no contina desplazndose en la l-
tas especificaciones tcnicas o de diseo). nea de produccin para tener consecuencias
La calidad de conformidad es responsabilidad posteriores. El personal debe tener actitudes,
del departamento de produccin, y la de dise- convencimiento de que la cultura de calidad
o debe obedecer a patrones dictados por las esta encaminada al beneficio comn, y no
investigaciones de mercado, las cuales defi- para encontrar culpables o responsables
nen las preferencias de los consumidores in- (Ramrez, 1997).
cluso comparadas con las alternativas de la
Los costos de calidad son erogaciones
competencia. Ambas concepciones de la ca-
efectuadas por las empresas para corregir la
lidad deben coincidir de manera que se satis-
mala calidad y alcanzar los requerimientos
faga las necesidades y expectativas de los
exigidos por los clientes en procesos, produc-
clientes.
tos, servicios y sistemas. La existencia de di-
El segundo concepto se refiere a exten- chos costos explica el inters de las organiza-
der lazos con los proveedores y clientes. To- ciones por el logro de excelentes niveles de
das las lneas de produccin deben funcionar calidad que incrementen su competitividad y
como una red cooperativa, donde cada uno aseguren la permanencia en el mercado.
es proveedor del proceso subsiguiente, y a su
vez cada proceso es cliente del anterior, los La filosofa de la calidad total se basa
cuales tiene requerimientos de calidad. As en promover el mejoramiento continuo y veri-
quedan definidos clientes internos y externos ficar que se produzca, pero como no se pue-
(distribuidores, detallistas o consumidores fi- de mejorar eficientemente lo que no se mide,
nales). el control de calidad total se apoya en la esta-
dstica de los reportes de produccin, referi-
El tercer concepto se basa en la orien- dos a los costos asociados a la calidad
tacin hacia la prevencin, prevenir es prefe- (Ramrez, 1997). Los costos de calidad se
rible que corregir, planear el trabajo y realizar- clasifican en: costos de prevencin (importes
lo evitando reprocesamientos. Antiguamente, se erogados para prevenir y evitar el incumpli-
revisaba el producto al finalizar la cadena miento de los requerimientos en cualquier
productiva para detectar daos o defectos, se producto, servicio, proceso y/o sistema de la
incurran en costos de inspeccin y reproce- empresa, conducen a la disminucin de otros
samiento. La administracin debe establecer costos, son una inversin para evitar costos
medidas de prevencin previas y durante el futuros); costos de evaluacin (erogaciones
proceso productivo. generadas por la inspeccin de los productos,
El cuarto concepto, seala la mejora servicios, procesos y/o sistemas para asegu-
continua. Mejora de productos, de los proce- rar que cumplen con los requerimientos exigi-
sos, las maquinarias y los mtodos de traba- dos por las normas, a fin de evitar el envo de
jo. Para esto se debe establecer una meto- artculos fuera de la norma); costos por fallas
dologa de trabajo basada en una serie de internas (importes generados por no cumplir
preguntas: Qu se desea mejorar?, Por con los requerimientos de los productos, pro-
qu?, Dnde se realizar?, Cundo debe cesos, servicios y/o sistemas en los cuales la
ser implantada?, Quin participar?, Cmo organizacin tiene control. Las fallas son de-
es el enfoque de solucin? y Cul es el costo y tectadas por la actividad de evaluacin); y
los beneficios de hacer la mejora? costos por fallas externas (son los erogados
El ltimo concepto, se refiere a la cali- por no cumplir con los requerimientos de pro-
dad desde el inicio, es decir, hacer las cosas ductos, procesos, los servicios y/o los siste-
correctas desde la primera vez, para lo cual mas no controlados directamente por la em-

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presa, son costos ocultos, porque afectan la cio de la fabricacin hasta la cobranza de las
imagen del negocio, haciendo que los clien- ventas del mismo.
tes insatisfechos desistan de los productos y El JAT, se basa en la filosofa de produ-
comuniquen su descontento a otras perso- cir cuando se requiera en las cantidades de-
nas). mandadas por los clientes, stos ltimos pue-
Un reporte sobre costos de calidad de- den ser consumidores finales del producto
be informar en detalle sobre cada uno de los (clientes externos) o procesos productivos su-
costos descritos en unidades monetarias. cesivos en el proceso de transformacin (clientes
Los costos de control (prevencin y evalua- internos). De hecho este sistema toma rele-
cin) deben ser ms cuantiosos que los cos- vancia conjuntamente cuando se produce pa-
tos de fallas (externas e internas), al menos ra rdenes de compra. Ningn proceso se
deben orientarse hacia ello en la medida que inicia sin antes haber recibido un llamado del
se avanza en la filosofa de calidad total cliente, partiendo que todo llegue justo a
(Ramrez, 1997). Este informe se constituye tiempo. Como todo se produce en cantidades
en una herramienta para el control de costos, necesarias, no existen inventarios. Por el
lejos de medir solo la calidad en trminos no contrario en las metodologas tradicionales
financieros, que facilita a la gerencia seleccio- las demoras se generan por producciones ex-
nar el nivel de calidad que minimice los cos- cesivas frente a la demanda, basados en la
tos de calidad total, control y fallas, (Shank, determinacin del lote econmico de pedido u
1998). otros modelos que equilibran costos de pedi-
Una vez conocidos los costos asocia- do frente costos de mantenimiento de inven-
dos a la calidad es fcil responder a la pre- tarios (Osorio, 1996).
gunta Por qu la calidad total mejora la pro- Estos procedimientos nacen de la voraz
ductividad? La respuesta no es otra que la competencia extranjera, que ofrecen produc-
inexistencia de desperdicios y reprocesa- tos de alta calidad a menores precios. Con
mientos y a la mejora de los procesos, origi- los ahorros de tiempo no slo se reducen
nan mejores resultados con menos es- costos por eliminarse los inventarios sino que
fuerzo (Ramrez, 1997). se gana calidad y flexibilidad en la entrega de
los pedidos a los clientes (Ramrez, 1997).
5.6. Justo a Tiempo El tiempo total de produccin se divide
en: tiempo de procesamiento, consumido cuan-
Un cambio favorable de costos ocurre do se transforma la materia prima y dems
al incorporarse un criterio basado en el Justo componentes del producto; y tiempo que no
a Tiempo (JAT). En forma amplia es conside- aade valor al producto, consumido cuando
rado como un grupo de procedimientos que la materia prima o partes semiprocesadas se
ayudan a gestionar la reduccin de los tiem- encuentran esperando para su procesamien-
pos totales del proceso para fabricar y vender to, tambin incluye el tiempo de preparacin
un producto, aplicado a todas las empresas de mquinas, inspeccin y otros (Osorio,
(manufactureras, de servicio y otras). Estos 1996). Tanto en el abastecimiento como en la
procedimientos errneamente suelen asociar- manufactura, el JAT trata de eliminar todas
se nicamente con el abastecimiento de ma- las actividades que no incrementan valor al
teriales, pero en realidad se aplica a todo el producto.
proceso productivo (manufactura) incluyendo El criterio JAT, es ms amplio que la re-
la comercializacin del producto; puesto que duccin de tiempos, al introducir la tcnica de
tienen como propsito lograr un procesamien- Jalar el sistema, el cual consiste en relacio-
to ininterrumpido de la produccin para mini- nar todo el proceso productivo desde el de-
mizar el tiempo total necesario, desde el ini- partamento de embarque de productos termi-

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nados hacia atrs, hasta abastecimientos, de 6. CONCLUSIONES


tal manera que nada se realiza si no es solici-
tado. Una visin opuesta es la de programa- Todo sistema de costos debe permitir
cin de la produccin, empujar el sistema, planificar, medir y controlar los costos a cual-
en la cual se produce para mantener un in- quier nivel de la empresa, slo as se pueden
ventario de productos terminados y ocupar la tomar decisiones coherentes que permitan
capacidad productiva de la fbrica. maniobrar las variables (costos, ventas, acti-
En el JAT todo parte de la fecha de en- vos, y otras) para incrementar la rentabilidad
trega, para comenzar a coordinar los recur- financiera, puesto que gran parte del compor-
sos y cumplir con la misma, evitando el flujo tamiento de dichas variables dependen del
de efectivo esttico (esfuerzo adelantado e mejoramiento continuo, que permite a su vez
innecesario) y la iliquidez. el uso racional de recursos (reduccin de
costos y activos) y el perfeccionamiento de
El JAT debe estar acompaado de ges- las actividades que aaden valor y diferencia-
tin de calidad total y del anlisis de la cade- cin al producto (incremento de la unidades
na de valor, por cuanto los defensores de vendidas y precios).
empujar el sistema argumentan su utiliza-
cin para amortiguar los tiempos de abasteci- La economa occidental ha estado ci-
miento, cambio de proveedores, o reponer tando exitosos modelos japoneses, que apun-
produccin defectuosa. El JAT tendr que tan a la maximizacin de beneficios mediante
apoyarse en un sistema de mejoramiento la minimizacin de costos. La diferencia radi-
continuo (Ramrez, 1997). ca en la cultura de gestin. En Japn no se
recorta, se racionaliza, por ejemplo no se
El JAT tambin conlleva ventajas en los despide al trabajador sino se le hace concien-
sistemas de acumulacin de costos. A dife- te de la crisis o recesin que vive su empresa
rencia de los sistemas por rdenes especfi- y acepta ser retirado mientras que la misma
cas y por proceso donde se hace un segui- se recupera. Cada trabajador esta involucra-
miento continuo de los costos a lo largo de to- do en la estructura de costos y preparado pa-
do el proceso productivo, en el JAT no se ra cristalizar sus ideas. Por ello antes de co-
mantienen cuentas de productos en proceso menzar a reducir costos es recomendable re-
ni de materias primas, sino que se contabili- cordar el criterio de la racionalizacin, que no
zan en cuentas de control la mano de obra di- es recortar, sino aplicar el principio de la ne-
recta, los costos indirectos y los cancelan cesariedad para evitar disminuciones en la
cuando los productos son terminados en cu- calidad del producto, basado en la sistemati-
yo momento los costos totales incurridos zacin, la participacin de todas las lneas del
(materiales directos, mano de obra directa y personal y la permanencia (Cagliolo, 1997).
costos indirectos) son asignados a los costos El xito de la reduccin de costos por sencilla
de los productos vendidos y al inventario de o ingeniosa que sea, depende de los deseos
productos terminados. En el JAT se acelera de realizar los cambios, de la comunicacin,
el proceso, no se hace registro de compra o del apoyo de la direccin, y de la dedicacin.
consumo de materia prima, ni el costo alguno El xito no depende del tecnicismo sino de
en el proceso de transformacin, de manera factores motivacionales y grupales (Cagliolo,
que evitan actividades contables que no aa- 1997), tambin depende de la originalidad de
den valor al producto. la idea. Adems, es conveniente evitar que
An cuando algunas empresas no pue- los clientes se sientan amenazados por las
dan adoptar del todo la tcnica del JAT, pue- medidas de reduccin de costos de la empre-
den incorporar algunos aspectos de los ex- sa, por cuanto se reflejara en la imagen y por
puestos con el fin de disminuir costos (Gayle, consiguiente en el nivel de ventas (Amat,
1999). 1998).
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