PRESUPUESTOS FLEXIBLES, VARIACIONES DE LOS COSTOS DIRECTOS, Y

CONTROL ADMINISTRATIVO
Por lo regular muchas empresas comparan el desempeo real y el presupuestado. Cuando se
presentan variaciones los gerentes buscan la razn de las diferencias y despus trabajan en
ellas para hacer mejoras.
Las variaciones permiten a los gerentes comparar los resultados reales contra el desempeo
paneado. Los presupuestos flexibles y sus variaciones constituyen una herramienta para que
los gerentes comprendan mejor porque los resultados reales difieren del desempeo
planeado.
El uso de las variaciones
Cada variacin que calculamos representa la diferencia entre una cantidad basada en un
resultado real y la correspondiente cantidad presupuestada. El monto presupuestado es un
punto de referencia para hacer comparaciones.
Las variaciones son el punto en el que se unen las funciones de planeacin y control para
ayudar a los gerentes a poner en prctica sus estrategias. La administracin por excepcin es
la prctica de concentrarse en reas que no operan como se haban anticipado (tales como la
aguda disminucin de las ventas de un producto) y prestar menor atencin a reas que operan
como se haba anticipado. En otras palabras, por lo general los gerentes prestan ms atencin
a las reas que presentan mayores variaciones. En ocasiones puede presentarse una variacin
positiva relevante, como una disminucin considerable de los costos de fabricacin de un
producto. Los gerentes intentaran entender las razones de esta disminucin.
Las variaciones tambin se utilizan en la evaluacin del desempeo y para motivar a los
gerentes.
Algunas veces las variaciones sugieren un cambio de estrategia. Las tasas de defectos
excesivas para un nuevo producto sugerir un diseo de producto con imperfecciones.
Entonces, tal vez los gerentes deseen revaluar sus estrategias de producto.
Presupuestos estticos y sus variaciones
Echemos un vistazo ms de cerca a las variaciones al examinar el sistema contable de Webb
Company. Conforme estudie los cuadros presentados, observe que el nivel seguido de un
numero denota la cantidad de detalle que muestra un anlisis de variacin. El nivel 0
representa el menor detalle, el nivel 1 ofrece ms informacin, y asi sucesivamente.
Considere la siguiente informacin sobre Webb Company (el ejemplo que utilizaremos).
Como se mencion con anterioridad, Webb fabrica vende sacos de vestir. Los sacos requieren
confeccin a la medida y muchas otras operaciones a mano. Webb vende exclusivamente a
los distribuidores, quienes a su vez venden a las tiendas de ropa independientes y a cadenas
minoristas. Por cuestiones de simplicidad, asumimos que los nicos costos de Webb son los
costos de fabricacin; la compaa no incurre en otros costos en otras funciones de la cadena
de valor, tales como marketing y distribucin. Tambin asumimos que todas las unidades
fabricadas en abril del 2006 se venden en abril del 2006. Por lo tanto, todos los materiales
directos se compran y se utilizan en el mismo periodo. Tampoco hay productos en proceso o
inventarios de productos terminados ni a principios ni a finales del periodo. Webb tiene tres
categoras de costos variables. El costo variable presupuestado por saco para cada categora
es:
Categora de costos Costo variable por saco
Costo de materiales directos $60
Costo de mano de obra directa de fabricacin 16
Costos indirectos de fabricacin de variables 12
Costos variables totales $88

El nmero de unidades fabricadas es la causante del costo para los materiales directos, la
mano de obra directa de fabricacin, y los gastos indirectos de fabricacin variables. El rango
relevante para la causante del costo es de 0 a 12,000 sacos. Los datos propuestados y reales
para abril del 2006 son los siguientes:
Costos de fabricacin fijos presupuestados para la $276,000
produccin de entre 0 a 12,000 sacos
Precio de venta presupuestado $120 por saco
Ventas presupuestadas 12,000 por saco
Ventas reales 10,000 por saco

El presupuesto esttico, o presupuesto maestro, se basa en el nivel de produccin planeado

al principio del periodo presupuestario. Al presupuesto maestro se le llama presupuesto
esttico, porque el presupuesto para el periodo se desarrolla en torno a un solo (esttico) nivel
de produccin planeado.
La variacin del presupuesto esttico es la diferencia entre el resultado real y el importe
presupuestado correspondiente en el presupuesto esttico.
Una variacin favorable denotada con la letra F- tiene el efecto de aumentar la utilidad
operativa en relacin con el monto presupuestado. Para las partidas de ingresos, la F significa
que las ventas reales excedieron las ventas presupuestadas. Para las partidas de costos, la F
significa que los costos reales excedieron las ventas presupuestadas. Una variacin
desfavorable (denotada con la letra D) tiene el efecto de disminuir la utilidad operativa en
relacin con la cantidad presupuestada. A las variaciones desfavorables tambin se les llama
variaciones adversas en algunos pases, por ejemplo, en el reino unido.

analisis de nivel 0
utilidad operativa real $ 14,900
utilidad operativa presupuestada 108,000
variacion del presupuesto estatico para la utilidad operativa $93,100 D
 variaciones del
resultado presupuesto presupuest
s reales esttico (2) =(1)- o esttico
anlisis de nivel 1 (1) (3) (3)
unidades vendidas 10,000 2,000 D 12,000
$1,250,00
ventas 0 $190,000 D $1,440,000
costos variables
materiales directos 621,600 98,400 F 720,000
mano de obra directa de fabricacin 198,000 -6,000 D 192,000
gastos indirectos de fabricacin variables 130,500 13,500 F 144,000
costos variables totales 950,100 105,900 F 1,056,000
contribucin total 299,900b 84,100 D 384,000c
costos fijos 285,000 -9,000 D 276,000
utilidad operativa $14,900 $93,100 D $108,000

a
f = efecto favorable sobre la utilidad operativa; D = efecto desfavorable sobre la utilidad
operativa
p
orcentaje de contribucin marginal = $299,900 $1,250,000 = 24,0%
c
porcentaje de contribucin marginal = $384,000 $1,440,000 = 26.7%

la variacin desfavorable de $93,100 para el cuadro anterior para el nivel 0 se calcula tan
solo al restar la utilidad operativa del presupuesto esttico de $108,000 de la utilidad
operativa real de $14,900.
variacion del presupuesto estatico para la utilidad operativa = resultado real importe del presupuesto estatico

= $14,900 $108,000
$93,100 U
Presupuestos flexibles
Un presupuesto flexible calcula los ingresos y los costos presupuestados con base en la
produccin real en el periodo presupuestario. El presupuesto flexible se prepara a finales del
periodo despus que se tiene conocimiento de la produccin real.
La nica diferencia entre los presupuestos estticos y flexible es que el primero se prepara
para la produccin planeada, mientras que el segundo se basa en la produccin real. El
presupuesto esttico se flexibiliza, o ajusta.
 En la preparacin del presupuesto flexible para 10,000 sacos, se asume que todos los costos
son ya sea variables o fijos con respecto al nmero de prendas producidas, Webb desarrolla
su presupuesto flexible en tres pasos.
Paso 1: identificar la cantidad real de produccin. En abril del 2006, Webb produjo y vendi
10,000 sacos
Paso 2: calcular el presupuesto flexible para los ingresos con base en el precio de venta
presupuestado y en la cantidad real de produccin.
= $120 10,000
= $1,200,000

Paso 3: calcular el presupuesto flexible para los costos con base en el costo variable
presupuestado por unidad de produccin, en la cantidad real de produccin, y en los costos
fijos presupuestados.
costos variables del presupuesto flexible
materiales directos, $60 por saco x 10,000 sacos $600,000
mano de obra directa de fabricacin, $16 por saco x 10,000 sacos 160,000
gastos indirectos de fabricacin variables, $12 por saco x 10,000sacos 120,000
total de costos variables del presupuesto flexible 880,000
costos fijos del presupuesto flexible 276,000
costos totales del presupuesto flexible $1,156,000

Cuadro 7-2: analisis de variaciones de nivel 2, con base en el presupuesto flexible para Webb
Company para abril del 2006

anlisis de variaciones variaciones

nivel del en el
presupuesto volumen de
resultados flexible (2) = presupuesto ventas (4) = presupuesto
reales (1) (1)-(3) flexible (3) (3)-(5) esttico (5)
unidades vendidas 10,000 0 10,000 2,000 D 12,000
ingresos $1,250,000 $50,000 F $1,200,000 $240,000 D $1,440,000
costos variables
materiales directos 621,600 21,600 D 600,000 120,000 F 720,000
mano de obra directa de
fabricacin 198,000 38,000 D 160,000 32,000 F 192,000
gastos indirectos de
fabricacin variables 130,500 10,500 D 120,000 24,000 F 144,000
costos variables totales 950,100 70,100 D 880,000 176,000 F 1,056,000
contribucin marginal 299,900 20,100 D 320,000 64,000 D 384,000
costos de fabricacin fijos 285,000 9,000 D 276,000 0 276,000
utilidad operativa $14,900 $29,100 D $44,000 $64,000 D $108,000

nivel 2 $29,100 $64,000

variacin del presupuesto variacin en el volumen de
flexible ventas

nivel 3 $93,100
variacin en el presupuesto esttico

a
f= efecto favorable sobre la utilidad operativa; D= efecto desfavorable sobre la utilidad
operativa
Variaciones del presupuesto flexible y variaciones en el volumen de ventas
La variacin del presupuesto flexible es la diferencia entre un resultado real y el monto del
presupuesto flexible correspondiente basado en el nivel de produccin real alcanzado en el
periodo presupuestario.
nivel 1 variacin del presupuesto esttico
$93,100
nivel 2 variacin del variacin en el
presupuesto flexible volumen de ventas

$29,100 $64,000

Variaciones en el volumen de ventas

A la diferencia entre el presupuesto esttico y los importes del presupuesto flexible se le
llama variacin en el volumen de ventas que representa la diferencia causada nicamente por
la diferencia en la cantidad (o volumen) real de 10,000 sacos vendidos y la cantidad de 12,000
sacos que se esperaba vender en el presupuesto esttico.
=

= $44.000 $108.000
= 64.000
Las variaciones desfavorables pueden estar relacionadas con el mercado. No obstante, si los
gerentes, si los gerentes piensan que la variacin desfavorable en el volumen de ventas fue
ocasionada por problemas de calidad, el gerente de fabricacin estara en la mejor posicin
para analizar las causas y sugerir mejoras.
Estas variaciones del presupuesto flexible constituyen una mejor medida del desempeo
operativo porque comparan los ingresos presupuestados y los costos reales frente a los costos
presupuestados. En cambio, las variaciones del presupuesto esttico compararan los ingresos
y los costos reales contra los ingresos y los costos presupuestados.
Variaciones del presupuesto flexible

=
La lnea de la utilidad operativa en el cuadro 7-2, muestra que la variacin del presupuesto
flexible es $29,000D ($14,900-$44,000). Los 29,000D surgen porque el precio de venta real,
el costo variable real por unidad, y los costos fijos reales difieren de los importes
presupuestados. los resultados reales y los importes presupuestados para el precio de venta y
el costo variable por unidad son:

resultado real importe presupuestado

precio de venta $125.00($1,250,00010,000) $120.00($1,200,00010,000)
costo variable por saco $95.01($950,10010,000) $88.00($880,00010,000)

A la variacin del presupuesto flexible para los ingresos se le llama variacin del precio de
venta porque surge solo de la diferencia entre el precio de venta real y el precio de venta
presupuestado.
= ( )

= ($125 $120 ) 10,000

= $50,000
Webb tiene una variacin favorable en el precio de ventas porque el precio de venta real es
$125 excede el importe presupuestado de $120, lo cual aumenta la utilidad operativa. Los
gerentes de marketing se encuentran, por lo general, en la mejor posicin de entender y
explicar la razn de esta diferencia en el precio de venta.
La variacin del presupuesto flexible para los costos variables totales es desfavorable
($70,100D) para la produccin real de 10,000 sacos. Es desfavorable debido a una o ms de
las siguientes razones:
Se utiliz mayores cantidades de insumos en relacin con las cantidades de insumos
presupuestadas.
Se incurri en precios ms altos por unidad para los insumos en relacin con los
precios presupuestados por unidad de insumos.
Siempre se debe pensar en el anlisis de variaciones como manera de proporcionar
sugerencias para investigar ms all en vez de establecer una prueba definitiva del buen o
mal desempeo.
Variaciones en precio y en eficiencia de los insumos del costo directo
Para lograr una mejor comprensin, casi todas las compaas subdividen las variaciones del
nivel 2 del presupuesto flexible para los insumos de costo directo en dos o ms variaciones
detalladas, las cuales son variaciones de nivel 3:
1. Una variacin en los precios que refleja la diferencia entre el precio real del insumo
y su precio presupuestado.
2. Una variacin en eficiencia que refleja la diferencia entre la cantidad real del insumo
y la cantidad presupuestada.
La informacin disponible de estas variaciones de nivel 3 ayuda a los gerentes a entender
mejor el desempeo previo y a tomar acciones correctivas para implantar estrategias que
mejoren el desempeo futuro.
Obtencin de precios presupuestados de insumos y de cantidades presupuestadas de
insumos
Al fin de calcular las variaciones en precio y eficiencia, se necesita obtener las cantidades y
los precios presupuestados de los insumos. Las tres fuentes para obtener esta informacin
son:
1. Datos reales de los insumos de periodos anteriores: la mayor parte de las compaas
tiene datos de periodos anteriores acerca de los precios y las cantidades reales de los
insumos. Estos datos podran utilizarse como las cantidades y los precios
presupuestados en un presupuesto flexible. La ventaja de tener informacin previa es
que representa cantidades y precios que son reales en vez de hipotticos y pueden
servir como patrones de referencia para la mejora continua.
2. Informacin de otras compaas que tienen procesos similares: el beneficio de utilizar
esta informacin es que las cifras del presupuesto presentan patrones de referencia
competitivos de otras compaas. La principal dificultad de utilizar esta informacin
comparable de otras empresas en torno al precio y la cantidad de insumos.
3. Estndares desarrollados por la empresa: un estndar es un precio o costo o una
cantidad cuidadosamente determinados. Por lo general se expresa en base unitaria.
Al desarrollar estndares para los costos indirectos, resulta difcil aplicar estudios detallados
de ingeniera para determinar los tiempos estndares que se invirti el personal de apoyo en
los diferentes productos. En vez de ello, los contadores administrativos desarrollan tiempos
estndares en base a entrevistas que identifiquen el tiempo que invirti el personal de apoyo
en varias actividades y la cantidad de tiempo de cada actividad que requieren los diferentes
productos.
Cmo se relacionan las palabras presupuesto y estndar? Presupuesto es el termino mas
genera. De manera ms clara; los precios presupuestados de los insumos, las cantidades
presupuestadas de los insumos, y los costos presupuestados no necesitan basarse en
estndares. Sin embargo, cuando se utilizan estndares para obtener cantidades y precios de
insumos presupuestados, los trminos estndar y presupuesto se aplican de modo
indistinto. La cantidad estndar de cada insumo por unidad de produccin y el precio estndar
de cada insumo determinan el costo estndar, o presupuestado, de cada insumo por unidad
de produccin.