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ESCA COLE DE MANAGEMENT

Audit des immobilisations


corporelles entre normes
marocaines et IFRS
Rapport de stage mission bras droit
RHOUL Abdesslam / 4me anne Finance, Audit et Contrle G2
2013/2014

Ralis par : RHOUL Abdesslam / Encadrant ESCA : M. BENATTI Abderrahim


REMERCIEMENTS

Avant de commencer la rdaction de ce mmoire, je tiens exprimer ma reconnaissance


toutes les personnes qui on particip de loin ou de prs laboutissement de ce travail.

Je prendrais le soin de citer :

- Mes parents, pour leur soutien inconditionnel, sans lequel je naurais pu avoir la force
dachever ce travail et je naurais eu loccasion de frquenter une cole aussi prestigieuse
que lESCA.
- Mon encadrant de stage, M. BENATTI Abderrahim, pour sa disponibilit, son soutien
et son dvouement pour morienter dans mon travail et partager son inestimable
exprience.
- Mes collgues durant trois mois au cabinet AFRIC AUDIT CONSEIL, pour mavoir
soutenu durant toute la priode de prparation de mon mmoire et pour les
enseignements tirs de leur exprience.
- Je tiens aussi remercier M. IMADIOUNI Brahim, associ au mme cabinet pour
mavoir accord ce stage suite lentretien que jai eu avec lui dans le cadre du JOB
DAY organis par lESCA.

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SOMMAIRE

INTRODUCTION.5

CHAPITRE 1 : Les immobilisations corporelles dans le contexte marocain 6

1. Notion dimmobilisation .6
2. Distinction entre immobilisation, stock et charge.8
3. Cadre comptable des immobilisations corporelles.9

CHAPITRE 2 : Les immobilisations corporelles dans les normes IFRS .18

1. Gnralits sur les normes IFRS.18


2. Entreprises marocaines concernes par ces normes23
3. Normes IFRS relatives aux immobilisations (IAS 16, IAS 17, IAS 36, IAS 40)...24

CHAPITRE 3 : Difficults lies lapplication des normes IAS/IFRS ..37

1. Les contrats de location...37


2. Lapproche par composants.39
3. Les tests de dprciation dactifs.40
4. Les immeubles de placement40
5. Contraintes du commissaire aux comptes.41

CONCLUSION..43

BIBLIOGRAPHIE.45

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INTRODUCTION

Dans le cadre du stage de 4me anne prvu par le programme de lESCA et partir des
entretiens programms par lcole dans le cadre du JOB DAY, jai russi dcrocher un stage
au cabinet Afric Audit Conseil pour la priode prvue par ladministration.

Mon intrt pour le mtier daudit ainsi que limportance de passer par cette exprience pour
un tudiant en finance ont t les raisons de mon choix.

Ma priode de stage a t une occasion de toucher de prs au mtier daudit et de me


confronter aux secrets et difficults du mtier. Ce stage ma permit aussi de savoir que laudit
a une importance primordiale pour toute entreprise dans la mesure o elle est dans
lobligation de produire une image fidle travers des informations transparentes et fiables.

Les immobilisations reprsentent une partie trs importante dans lactif de toute entreprise (
lexception des holdings ), cette importance ma pouss mintresser ce cycle en
particulier pour mon sujet de mmoire.

Pour effectuer un Audit il est indispensable au pralable de fixer un rfrentiel, ce dernier


peut prendre sa source des rgles nationales, jvoque ici le CGNC (Code Gnral de
Normalisation Comptable) marocain, ou internationales dans le cas o lentreprise est cote
ou fait appel des investisseurs, et ce afin dharmoniser la prsentation et de clarifier
linformation comptable prsente.

Les normes comptables internationales labores par le Bureau des standards comptables
internationaux (International Accounting Standards Boards) sont les normes IFRS
(International Financial Reporting Standards) qui sont utilises au sein de la profession
financire et comptable dans le monde entier.

Les socits marocaines peuvent utiliser les deux rfrentiels selon le contexte et la
destination de linformation vhicule par la comptabilit, nous verrons plus loin quelles sont
les entreprises tenues de respecter les normes IFRS et celles qui peuvent se contenter des
normes marocaines.

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Le souci ici serait de dterminer les diffrents retraitements auxquelles sont amenes les
entreprises qui effectuent ce passage des normes marocaines aux normes IAS/IFRS, tout en
illustrant les points de divergences majeurs au sujet des immobilisations corporelles.

Pour ce faire, je mattarderais sur les diffrentes normes IAS/IFRS qui traitent les
immobilisations corporelles et les difficults qui accompagnent leur application.

La problmatique que traite ce sujet sera donc : Quelles contraintes pour le passage aux
normes IAS/IFRS ? Est-ce uniquement une modification des comptes ou un processus
organisationnel compliqu ?

Jessaierais le plus possible tout au long de ce mmoire de faire la distinction entre les deux
visions du CGNC et des normes IAS/IFRS en mettant le point sur les principaux points de
divergence afin dillustrer plus aisment les contraintes de cette transaction devenue trs
rpandue chez les entreprises marocaines en vue de linscription dans loptique
dinternationalisation que vise le Maroc.

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CHAPITRE 1 : Les immobilisations corporelles dans
le CGNC

1- Notion dimmobilisation :

1.1- Dfinition :

Une entreprise est une entit de production qui dploie ses ressources afin de financer ses
emplois qui contiennent essentiellement des Actifs, dont lActif Immobilis, ce dernier
comporte des biens qui sont destins rester dans lentreprise de faon durable sous la mme
forme et pour servir son activit.

1.2- Diffrents types dimmobilisations : (Classification comptable)

Toutes les immobilisations figurent au niveau de la classe 2, Comptes dActif Immobilis ,


qui regroupe quatre catgories dimmobilisations savoir les immobilisations en non-valeurs,
les immobilisations incorporelles, les immobilisations corporelles et finalement financires.

1.2.1. Immobilisations en non valeur :


- 211 Frais prliminaires
- 212 Charges rpartir sur plusieurs exercices
- 213 Primes de remboursement des obligations

La spcificit de ces immobilisations est quelles reprsentent en ralit des frais dune valeur
trs importante, non rptitifs et ne pouvant tre rattachs une production dtermine, qui ne
sont donc pas directement rapports aux comptes de charges et sont ainsi enregistrs en
immobilisations et tals sur une dure fiscale de dpassant pas 5 ans.

1.2.2. Immobilisations incorporelles :


- 221 Immobilisation en recherche et dveloppement
- 222 Brevets, marques, droits et valeurs similaires

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- 223 Fonds commercial
- 224 Autres immobilisations incorporelles

Dpenses qui contribuent lactivit de lentreprise et la cration de valeur, ces


immobilisations ont une valeur propre est peuvent donc faire lobjet dune revente.

1.2.3. Immobilisations corporelles :


- 231 Terrains
- 232 Constructions
- 233 Installations techniques, matriel et outillage
- 234 Matriel de transport
- 235 Mobilier, matriel de bureau et amnagements divers
- 238 Autres immobilisations corporelles
- 239 Immobilisations corporelles en cours

Les immobilisations corporelles sont des actifs physiques dtenus par une entreprise pour tre
utiliss dans la production de biens ou services. Cest le sujet mme de ce mmoire et seront
donc traites plus amplement plus loin.

1.2.4. Immobilisations financires :


- 241 Prts immobiliss
- 248 Autres crances financires
- 251 Titres de participation
- 258 Autres titres immobiliss (Droits de proprit)

Elles reprsentent des actifs financiers (titres) acquis durablement par lentreprise.

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2. Distinction entre charges et immobilisations :

2.1. Points communs :

Pour tre considre en tant quimmobilisation, une dpense doit conduire un nouvel
lment destin rester de faon durable dans lentreprise.

Nous pouvons en conclure que si la dpense a pour objet de daugmenter ou de prolonger la


dure de vie probable dune immobilisation, elle devra immdiatement tre comptabilise
dans le compte dimmobilisation concern.

Afin dillustrer ce mcanisme, on cite les exemples suivants :

- Nouveau moteur pour un vhicule : Compte 234, Matriels de transport


- Amnagement dun vhicule pour des fins commerciales : Compte 234, Matriels de
transport
- Rnovation et amnagement des locaux dune entreprise : Compte 2327, Agencements
et amnagements des constructions

2.2. Points de divergence :

Contrairement au cas o la dpense a pour rle de prolonger la dure de vie de


limmobilisation, si celle-ci ne fait que maintenir limmobilisation dans un tat normal
dexploitation jusqu la fin de la dure de vie probable, elle doit tre comptabilise en charge
mme si le montant est trs important.

Les cas les plus connus sont les suivants :

- Entretien courant dun vhicule (Vidange, changement de pneus, ) : Compte 6133,


Entretien et rparations
- Remplacement de pices usages dune machine : Compte 6125, Achats non stocks
de matires et de fournitures.

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3. Cadre comptable des immobilisations corporelles

Cette partie se focalisera sur les principes comptables relatifs aux immobilisations corporelles,
tels que prvus par la loi comptable 9-88 et le Code Gnral de Normalisation Comptable
(CGNC)

3.1. Les comptes des immobilisations corporelles et leur fonctionnement

Le CGNC rpartit les immobilisations corporelles en sept postes distincts :

- 231 Terrains
- 232 Constructions
- 233 Installations techniques, matriel et outillage
- 234 Matriel de transport
- 235 Mobilier, matriel de bureau et amnagements divers
- 238 Autres immobilisations corporelles
- 239 Immobilisations corporelles en cours

Les comptes dimmobilisations corporelles doivent tre dbits la date dentre des biens
dans le patrimoine de lentreprise, et ce, soit :

- de la valeur dapport
- du cot dacquisition
- ou du cot de production du bien.

Lors des cessions ou des retraits, la valeur dentre des lments sortis et les amortissements
correspondants sont retirs des comptes o ils ont t inscrits lorigine. Le montant net qui
en rsulte est inscrit au dbit du compte 6513. Valeurs nettes damortissement des
immobilisations corporelles cdes.

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Concurremment, le compte 7513. Produits des cessions des immobilisations corporelles, est
crdit par le dbit du compte 3481. Crances sur cessions dimmobilisations, ou dun compte
de trsorerie.

3.1.1. Le fonctionnement des comptes dactif

a- Terrains

Les comptes de terrains enregistrent le montant des terrains dont lentreprise est propritaire.

Suivant leur nature, les terrains sont enregistrs aux comptes suivants :

- Terrains nus : pour les terrains nus sans constructions


- Terrains amnags : pour les terrains amnags ou viabiliss
- Terrains btis : pour les terrains btis supportant une ou plusieurs constructions
- Terrains de gisement : pour les terrains de gisement tels que les carrires. Cette
catgorie de terrains est la seule pouvant faire lobjet damortissement dans les
conditions dfinies.
- Agencements et amnagements de terrains : ce compte regroupe les dpenses faites en
vue de lamnagement des terrains (cltures, mouvements de terre etc.). Il est
noter que ses dpenses pourraient tre amorties.
- Autres terrains.

b- Constructions

Le poste constructions comporte essentiellement les comptes suivants :

- Btiments : ce compte comprend les fondations et leurs appuis, les murs, les
planchers, les toitures ainsi que les amnagements qui les soutiennent, lexception de
ceux qui peuvent tre facilement en tre dtachs, qui en raison de leur nature et de
leur importance, justifient une inscription spare.
- Constructions sur terrains dautrui

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- Ouvrages dinfrastructure : travaux destins assurer les communications sur terre,
sous terre, par fer et par eau ainsi que les barrages pour la retenue des eaux et les pistes
darodrome
- Agencements et amnagements de constructions : travaux destins mettre en tat
dutilisation les constructions de lentreprise
- Autres constructions.

c- Installations techniques, matriel et outillage


- Installations techniques : les units fixes dusage spcialis, qui peuvent comprendre
les constructions, matriels ou pices qui, mme pouvant tre spares, sont
techniquement lis pour leur fonctionnement et que cette union caractre irrversible
rend passibles du mme rythme damortissement ; ainsi que les installations qui, dans
une profession, sont affectes un usage spcifique et dont limportance justifie une
gestion comptable distincte
- Matriel et outillage : le matriel constitu par lensemble des quipements et
machines utiliss soit pour lextraction, la transformation, le faonnage, le
conditionnement des matires ou fournitures soit pour la prestation de services
lexclusion du matriel de transport et du matriel de bureau. Ce compte concerne
galement loutillage comprenant les instruments tels que les outils et machines dont
lutilisation, en mme temps quun matriel, spcialise ce matriel dans un emploi
dtermin.
- Emballages rcuprables identifiables : Ce compte concerne essentiellement les
emballages identifiables susceptibles dtre provisoirement conservs par les tiers et
que lentreprise sengage reprendre dans des conditions dtermines.
- Autres installations techniques, matriel et outillage.

d- Matriel de transport

Ce poste comprend tous les appareils et vhicules servant au transport terrestre, ferroviaire,
marin, fluvial ou arien, du personnel, des marchandises, matires et produits.

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e- Mobilier, matriel de bureau et amnagements divers

- Mobilier de bureau : meubles et objets tels que tables, chaises, classeurs et bureaux
utiliss dans lentreprise.
- Matriel de bureau : comprend les machines et instruments utiliss par les diffrents
services, tels que les photocopieuses, machines crire, calculatrices etc.
- Matriel informatique : tout matriel informatique tel quordinateurs, claviersetc.
- Agencements, installations et amnagements divers : Ce compte est utilis quand les
agencements, installations et amnagements sont incorpors aux immobilisations dont
elle nest pas propritaire (cas des immobilisations en location ou en crdit-bail).
- Autres mobilier, matriel de bureau et amnagement divers.

f- Autres immobilisations corporelles

Ce compte est rserv aux immobilisations dont les spcificits ne permettent pas leur
inscription dans les autres comptes dimmobilisations.

g- Immobilisations corporelles en cours

Ce poste comprend :

- Les immobilisations non termines la clture de lexercice qui sont enregistres


selon leur type aux comptes 2392, 2393, 2394, 2395
- Les avances et acomptes verss sur commandes dimmobilisations corporelles (2397)
- Autres immobilisations corporelles en cours (2398)

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3.1.2. Amortissement des immobilisations corporelles

Les immobilisations corporelles sont concernes par les comptes damortissement suivants :

- 2831 : amortissement des terrains


- 2832 : amortissement des constructions
- 2833 : amortissement des installations techniques, matriel et outillage
- 2834 : amortissement du matriel de transport
- 2835 : amortissement du mobilier, matriel de bureau et amnagements divers
- 2838 : amortissement des autres immobilisations corporelles.

Au compte amortissement des terrains sont ports les amortissements de terrains


amortissables tels que les carrires et sablires. Cependant seule la partie du terrain
constituant le gisement dont sont extraits les matriaux est sujette lamortissement et ce en
fonction de lpuisement de ce gisement.

Lentreprise fixe les taux damortissement de ses immobilisations corporelles amortissables


en fonction de lexprience et des usages. Il est donc tenu en compte du degr dutilisation des
lments amortir, des conditions de cette utilisation, des changements techniques ou des
besoins nouveaux qui peuvent parfois rendre ces lments prmaturment obsoltes.

Les amortissements des immobilisations corporelles sont enregistrs au dbit des comptes de
charges 6193 Dotations dexploitation aux amortissements des immobilisations
corporelles ou 6591 Dotations aux amortissements exceptionnels des immobilisations .

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3.2. Les mthodes dvaluation

3.2.1. Evaluation lentre de lentreprise :

A leur date dentre dans le patrimoine de lentreprise, les biens acquis par celle-ci titre
onreux doivent tre enregistrs leur cot dacquisition, ceux acquis gratuitement leur
valeur vnale et ceux produits par lentreprise pour elle-mme leur cot de production.

3.2.1.1. Le cas gnral :


Les biens acquis :

Le cot dacquisition est dtermin par addition des lments suivants :

- Le prix dachat : cest le prix convenu net des taxes rcuprables, dduction faite des
rabais obtenus, mais avant dduction des escomptes de rglement ;
- Les frais accessoires : charges lies lacquisition pour la mise en tat dutilisation du
bien.
- La fraction de TVA non rcuprable,
- Les droits de douane limportation,
- Le frais de transport, dinstallation et de mise en service

Contrairement ces frais, sont exclus les droits de mutation, honoraires ou commissions
dintervenants et frais dactes. Ils sont enregistrs en tant quimmobilisations en non-valeurs
et sont alors tals sur plusieurs exercices.

Les lments qui suivent sont au mme titre que les immobilisations en non-valeur exclus du
cot de limmobilisation : les taxes rcupres ; les frais engags aprs linstallation ; les frais
financiers supports pour lacquisition de limmobilisation.

Les biens produits par lentreprise pour elle-mme :

Ces biens sont enregistrs pour leur cot de production, dtermin par addition des lments
suivant :

- Le cot des matires consommes,

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- Les charges directes de production : mains duvre, amortissement du matrieletc.
- Quote-part des charges indirectes de production.

Par contre il faut, en principe, exclure du cot de production, les charges financires, les frais
de recherche et dveloppement et les charges dadministration gnrale.

Dans des cas spcifiques ( faire figurer dans lETIC), il est permit daffecter au cot de
production une partie des charges dintrts des capitaux emprunts pour le financement de
limmobilisation, dont le cycle de fabrication doit tre suprieur 12 mois.

Les immobilisations reues titre gratuit ou par voie dchange :

Elles sont values par estimation de leur valeur vnale la date dentre dans le patrimoine
de lentreprise, et ceci en fonction du march et de leur utilit conomique pour lentreprise.

3.2.1.2. Cas particuliers :


Augmentation de capital :

Les immobilisations acquises dans le cadre dune opration daugmentation de capital par
apport en nature ou dans le cadre dune fusion, doivent tre inscrites la valeur indique dans
lacte dapport ou de fusion.

Prime dinvestissement :

Les immobilisations acquises par une prime dinvestissement sont enregistres lactif pour
leur valeur relle dacquisition.

Rvision des prix :

Les immobilisations qui sont inscrites leur prix initial et qui sont sujettes une rvision du
prix doivent tre ajustes la hausse ou la baisse par la rvision.

Les immobilisations acquises en devises trangres

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Ces immobilisations doivent tre inscrites sur la base du cours du dirham le jour de leur
livraison. Les diffrences de change, positives soient-elles ou ngatives, qui peuvent rsulter
au rglement, sont portes en charges ou en produits financiers du mme exercice de leur
constatation.

3.2.2. Evaluation au fur et mesure de lusage : la valeur nette


damortissement

Lamortissement est la constatation comptable de la dprciation des immobilisations suite


lusure physique, le changement technologiqueetc. Il permet donc dtaler le cot de
revient dans le temps au fur et mesure de la dprciation du bien immobilis.

Toutefois certains biens immobiliss ne sont pas amortissables tels que les terrains autres que
les carrires sablires et assimils.

Le CGNC a prvu, pour ces fins, deux mthodes damortissement diffrentes :

- Lamortissement linaire : il constate une dprciation rgulire sur la dure de vie de


limmobilisation concerne.
- Lamortissement dgressif : ce mode permet une constatation plus rapide de la
dprciation des biens immobiliss pendant les premires annes, cette possibilit est
donne pour encourager les entreprises renouveler leurs quipements.

Lentreprise donc est en mesure dappliquer chaque type dimmobilisation la mthode


qui lui parat la plus approprie, en se basant essentiellement sur son exprience et sur son
estimation de la cadence dusure de limmobilisation.

La valeur nette damortissement est donc calcule partir de la valeur dentre de


limmobilisation, diminue du cumul des amortissements dj constats.

3.2.3. Evaluation larrt des comptes annuels :

Selon la loi comptable, la valeur comptable nette devant figurer au bilan est :

- La valeur dentre pour les immobilisations non amortissables.

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- La valeur nette damortissements, dans le cas gnral, pour les immobilisations
amortissables
- La valeur actuelle si elle est significativement infrieure la valeur dentre ou la
valeur nette damortissements de limmobilisation, rvlant ainsi une moins value
latente. Cette valeur actuelle est dtermine, selon le CGNC, partir du march et de
lutilit du bien pour lentreprise. Elle est, pour la plupart des cas, gale ou trs proche
de la valeur nette damortissement pour les biens amortissables.

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CHAPITRE 2 : Les immobilisations corporelles dans
les normes IAS/IFRS

1- Gnralits sur les normes IAS/IFRS :

Les normes IAS/IFRS sont dictes par lorganisme priv connu sous le nom dIASB
International Accounting Standards Board) dans le but dharmoniser les pratiques et normes
comptables lchelle internationale, elles constituent un rfrentiel qui bnficie dsormais
dune reconnaissance officielle et sont devenues partir de 2005 le langage rglementaire des
comptes consolids des entreprises cotes sur un march financier europen.

1.1- Origine des normes IAS/IFRS :

LIASB (International Accounting Standards Board), qui a succd lIASC (International


Accounting Standards Committee) la suite de la rforme de celui-ci en 2001, a t cr en
1973 suite un accord entre les organismes comptables professionnels dAustralie, de France,
dAllemagne, du Canada, du Japon, des Pays-Bas, du Royaume Uni, dIrlande et des tats-
Unis dAmrique. Il a pour mission dlaborer et de publier des normes comptables
internationales pour la prsentation des tats financiers et den promouvoir lutilisation et la
gnralisation lchelle mondiale.

Ces normes sont appeles International Financial Reporting Standards dites IFRS (les
normes labores avant le 1er avril 2001 restent cependant intitules International Accounting
Standards ou IAS).

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1.1.1. Objectifs de lIASB :

Les objectifs de lIASB, tels que dfinis dans la prface des normes, sont les suivants :

- Elaborer des normes comptables uniques de haute qualit, comprhensibles et


applicables dans le monde entier, afin de permettre de fournir des informations de
haute qualit, transparentes et comparables, de manire aider les diffrents
intervenants sur les marchs de capitaux mondiaux, ainsi que les intervenants
potentiels et utilisateurs de ces informations dans leur prise de dcisions ;
- Promouvoir lutilisation et lapplication avec rigueur de ces normes ;
- Tendre vers la convergence des normes comptables nationales et internationales
dinformation financire en travaillant en collaboration avec des normalisateurs
nationaux, et ceci dans lobjectif de fournir des solutions de haute qualit.

1.1.2. Avantage des normes de lIASB :

Les normes de lIASB sont rputes avoir un triple avantage :

- Le rfrentiel comptable IAS/IFRS est reconnu de qualit par la communaut


internationale comptable : producteurs de comptes, analystes financiers, auditeurs,
instituts professionnels normalisateurs comptables nationaux, bourses ;
- LIASB dispose dun mode de fonctionnement trs souple qui permet de modifier ou
de complter le rfrentiel comptable.
- LIASB est un programme priv, nappartenant aucun Etat mais seulement des
membres originaires de plus dune centaine de pays, ce qui garantit des dcisions au
service dun objectif de comparabilit des comptes essentiellement, loin de toute autre
considration au service des intrts dun Etat ou dun autre.

19
1.2- Cadre conceptuel des normes IAS/IFRS :

Le rfrentiel IAS/IFRS est principalement constitu de 38 normes publies et en vigueur et


de 13 interprtations SIC/IFRIC.

Ce rfrentiel est dot dun cadre conceptuel gnral qui dfinit les concepts la base de la
prparation et de la prsentation des tats financiers pour lusage externe. Il permet de fournir
une base commune afin dassurer llaboration de normes cohrentes.

En cas de conflit, les dispositions des normes prvalent sur celles du cadre.

On peut alors dfinir lobjet de ce cadre ainsi :

- Aider lIASB dvelopper des normes comptables internationales et rviser celles


qui existent dj ;
- Permettre aux prparateurs des tats financiers dappliquer les IAS et IFRS et de
traiter des sujets qui ne font pas encore lobjet dune norme ;
- Aider les auditeurs fournir une opinion objective sur la conformit des tats
financiers aux normes comptables internationales ;
- Faciliter linterprtation de linformation contenue dans les tats financiers conformes
aux normes comptables internationales par les utilisateurs de ceux-ci.

Le cadre conceptuel du rfrentiel IFRS sintresse essentiellement lobjectif des tats


financiers, leurs caractristiques qualitatives ainsi quaux contraintes lies leurs
tablissement, et ceci afin de fournir une information financire pertinente et fiable.

20
1.3- Principes fondamentaux des normes IAS/IFRS :

Les normes comptables IAS/IFRS sont fondes sur une philosophie qui leur est propre. Elles
introduisent un vritable changement desprit en comparaison avec la tradition comptable
nationale.

Elles reposent sur un certain nombre de principes fondamentaux qui sont les suivants :

Importance privilgie des investisseurs comme destinataires de la comptabilit

LIASB, qui est un organisme indpendant des pouvoirs publics, sadresse ncessairement
aux organismes professionnels, aux grands cabinets daudit mais aux principaux rgulateurs
boursiers (la SEC, la FSA, lAMF) qui sont regroups au sein de lOICV (Organisation
Internationale des Commissions de Valeurs). LIASB ainsi privilgie clairement les
actionnaires.

Cest dans cette optique que les IAS/IFRS intgrent dans le bilan certains lments du hors
bilan et renforce les obligations des entreprises en matire de communication financire.

Prminence de la ralit conomique sur la forme juridique

Les IAS/IFRS passent au-del des apparences juridiques et retranscrit la ralit conomiques
sous-jacente, contrairement au droit comptable marocain qui sappuie gnralement sur la
forme juridique dune opration pour lintgrer dans les comptes.

Cot historique et juste valeur

La comptabilit marocaine se base sur le principe de la comptabilisation des lments du bilan


au cot historique, ce principe cependant laisse place au principe de juste valeur (fair value)
dans le rfrentiel IAS/IFRS.

Ceci rsulte du fait quavec le temps, le cot historique peut diffrer sensiblement de la valeur
dusage du bien.

Cette diffrence ne sinscrit pas dans loptique de reflter une image fidle de la ralit
conomique, obligeant ainsi les entreprises adoptant les normes IAS/IFRS valuer les actifs
et passifs leur juste valeur ou valeur de march.

21
La juste valeur peut tre value dans certains cas partir de modles conomtriques ou de
la valeur actualise des flux futurs de trsorerie susceptibles dtre gnrs par le bien.

Nanmoins, en raison de difficults pratiques et des vives critiques suscites par ce principe, il
nest pas appliqu tous les actif et passifs des entreprises. Il est ressenti cependant, par
exemple, par linscription des plus ou moins values latentes lies aux titres de participation ou
des crances ou dettes en devises.

Les immobilisations corporelles subissent des tests de dprciation pour rvaluer


rgulirement leur valeur.

Primaut du bilan sur le compte de rsultat

Le rfrentiel IAS/IFRS a pour priorit de dfinir les actifs et les passifs.

Cest ainsi quun produit est conu comme un accroissement dactif (rduction de passif), et
une charge comme une rduction dactif (accroissement de passif).

Le rsultat se mesure comme une volution des capitaux propres constats entre la clture et
louverture, en excluant les oprations avec les actionnaires.

1.4- Consquences majeures du changement de rfrentiel pour


lentreprise :

Mutations stratgiques et organisationnelles :

Les changements oprs en vue dun passage aux normes IAS/IFRS se traduisent par des
impacts qui touchent les choix stratgiques et organisationnels des entreprises :

- Renforcement de la communication sur la performance sectorielle, ce qui ncessite des


outils analytiques adapts la stratgie de communication financire des groupes.
- Modification des modes dvaluation et de comptabilisation des oprations.
- Analyse rgulire du patrimoine en recourant des techniques dvaluation qui
permettent de valider les valeurs comptabilises, et aussi une analyse approfondie des
engagements sociaux, environnementaux, commerciaux et financiers qui devront tre
traduits ou mentionns dans les tats financiers ;

22
- Des positions latentes en rsultat ou en capitaux propres doivent tre prises en compte
en raison de la valorisation de certains actif et passifs en juste valeur ;
- Renforcement de la fonction comptable et financire et des organes de contrle ;
- La formation du personnel et en particulier lquipe comptable doit tre renforce
travers des sminaires traitant des normes IAS/IFRS.

Principaux impacts sur les systmes dinformation :

En plus dune analyse prcise des divergences norme par norme avec le rfrentiel
antrieurement appliqu, le passage aux normes IFRS implique aussi un recensement
exhaustif des modifications oprer dans le systme dinformation de lentreprise concerne.

2- Entreprises marocaines concernes par les normes


IAS/IFRS :

Certaines entreprises au Maroc sont dj passes aux normes IAS/IFRS que ce soit par
obligation pour des socits comme la CDG, BMCE CIH ou par option, titre dexemple
nous citons lONA, LAFARGE, COSUMARetc. Dautres socits par contre sont en cours
de transition.

Au Maroc il est important de prciser quil existe trois catgories dentreprises concernes par
les normes IAS/IFRS :

- Les entreprises cotes la bourse des valeurs : application sur option partir de 2007 ;
- Les tablissements de crdit et assimils (quils soient cots ou non cots) : la note
circulaire de Bank Al Maghreb oblige tous les tablissements appliquer les normes
IAS/IFRS et ce compter de 2008 ;
- Les tablissements publics : application sur option partir de 2008.

23
3- Normes IAS/IFRS relatives aux immobilisations corporelles :

Les normes IAS/IFRS considrent un actif comme une ressource contrle par lentreprise en
raison dvnements passs et dont sont attendus des avantages conomiques futurs ; cest
pour cette simple raison que, selon les normes IAS/IFRS, un droit de proprit nest pas une
condition essentielle et que figurent ainsi en actif les biens acquis dtenus par crdit-bail.

Une immobilisation corporelle amortissable lest sur sa dure dutilit, celle-ci est dtermine
partir du rythme selon lequel les avantages conomiques sont consomms par lentreprise.

Lamortissement nest pas la seule manifestation de la dprciation des immobilisations


corporelles. En effet il se peut quun indice indique que cette immobilisation a perdu de la
valeur, lentreprise est alors tenue destimer sa valeur recouvrable (la valeur la plus leve
entre le prix de vente net et la valeur dutilit), si celle-ci est infrieure la valeur comptable,
il est ncessaire de constater une dprciation.

3.1- La norme IAS 16 : traitement des immobilisations corporelles

3.1.1- Objectif :
La norme IAS 16 a pour objectif de prescrire le traitement comptable des immobilisations
corporelles.

Les aspects les plus apparents concernant la comptabilisation des immobilisations corporelles
sont la date de comptabilisation, la dtermination de la valeur comptable de ces actifs ainsi
que la constatation des dotations aux amortissements qui y correspondent.

La rvaluation des immobilisations est impose dans ce cadre par lIASB comme tant une
mthode alternative celle du cot historique utilise dans le rfrentiel marocain.

3.1.2- Champ dapplication :


La norme IAS 16 est applique pour comptabiliser les immobilisations corporelles, sauf en
cas de conflit avec une autre norme comptable qui imposerait ou autoriserait un traitement
diffrent.

24
Cette norme par contre ne sapplique pas aux cas suivants :

Actifs biologiques en rapport avec lactivit agricole ;


Droits miniers, prospection de ptrole, de gaz naturel, de minerais ou dautres
ressources similaires non renouvelables.

3.1.3- Dfinitions :
Dans ce qui suit quelques dfinitions donnes par la norme IAS 16 :

Les immobilisations corporelles : ce sont des actifs corporels dtenus par lentreprise
pour tre utiliss dans la production de biens et/ou services dont lutilisation devrait
staler sur plus dun exercice comptable.
Lamortissement : rpartition systmatique du montant amortissable dun actif sur sa
dure dutilit.
La dure dutilit : elle peut reprsenter la priode pendant laquelle lentreprise entend
utiliser lactif corporel immobilis, ou bien le nombre dunits de production que
lentreprise sattend obtenir de lactif.
La valeur rsiduelle : est le montant net quune entreprise sattend obtenir dun actif
la fin de sa dure dutilit.
La juste valeur : est le montant pour lequel un actif pourrait tre chang.

3.1.4- Contenu de la norme :

a- Critres de comptabilisation
Une immobilisation corporelle doit tre comptabilise en actif dans le cas o certaines
conditions gnrales de reconnaissance des actifs sont remplies :

- Les avantages conomiques futurs lis cet actif sont destins lentit concerne.
- Le cot de lactif ou sa juste valeur en cas de rvaluation, peut tre mesur de faon
fiable.

25
b- Approche par composants

Il est possible quune immobilisation corporelle comporte plusieurs lments dure de vie
distincte. Ce cas impose, selon la norme IAS 16, la comptabilisation de ces lments de
manire spare, afin de permettre dassocier chaque lment son plan damortissement
spcifique.

3.1.5- Evaluation initiale :

a- Principe de base
Une immobilisation corporelle est value initialement au cot engag pour la mettre en
service en vue de lutilisation prvue.

b- Elments constitutifs du cot


Le cot dun actif selon la norme IAS 16 se compose essentiellement du prix dachat dcaiss
et des frais directs permettant la mise en service de limmobilisation ainsi que les montants
provisionns conformment la norme IAS 37 pour les cots estims de dmantlement et de
remise en tat des sites.

Les frais directs incorporables au cot de lactif :

Certaines dpenses doivent tre directement lies la mise en service de lactif, nous pouvons
en citer :

- Les tests dessai et honoraires darchitectes et ingnieurs,


- Lamnagement et les frais de formation directement lis au fonctionnement du bien
immobilis.
- Les cots relatifs au montage, installation, assemblage, manutention, premier
transport
- Les frais du personnel intervenant directement dans la construction (ou acquisition) et
la mise en service de limmobilisation.

26
Certains frais par contre ne peuvent tre immobiliss tels que, les cots dinauguration de site,
de lancement dun nouveau produit, les frais administratifs, les cots de rorganisation

Acquisition avec paiement diffr :

En cas de prsence de conditions de paiement au-del des conditions habituelles, il convient


dinscrire la valeur actuelle du paiement futur et non sa valeur nominale figurant sur la
facture.

Le prix inscrire en actif reprsente la valeur actualise du prix comptant. Lcart engendr
entre la valeur actualise et le montant du paiement doit tre constat en frais financiers qui
devront tre rapports au rsultat tout au long de la dure du crdit consenti avec le
fournisseur.

Traitement des cots demprunt :

Le cot relatif aux emprunts ncessaires au financement de la construction ou de la


prparation de limmobilisation doit apparatre dans le cot dentre de lactif.

Mise en uvre de lapproche par composants :

Comme prcdemment cit pour lamortissement spar des composants dune mme
immobilisation, il est ncessaire denregistrer de manire spare chaque composant.

Remplacement ou renouvellement dun composant :

Le nouvel quipement qui remplace un composant qui fait partie dune immobilisation et dont
la dure de vie est plus courte que limmobilisation elle-mme, doit lui aussi tre enregistr
comme un composant de limmobilisation.

Le composant mis hors service est dcomptabilis.

27
Inspections et rvisions majeures :

Les dpenses dinspection et dentretien futures figurent dans un compte distinct lactif
puisquelles reprsentent un lment du cot dentre de limmobilisation ; elles sont amorties
sur la priode sparant deux rvisions. Lorsque la dpense est ralise, elle vient augmenter le
cot de lactif en remplaant le composant enregistr au pralable, qui est lui sorti de lactif,
tant compltement amorti.

Cots de dmantlement :

Une obligation de rparation des dommages causs lenvironnement peut tre inflige
lentreprise pour des dispositions lgislatives et rglementaires ou bien en raison de la
pratique constante de lentreprise.

Il convient dinclure dans le cot de limmobilisation corporelle, en tant que composant


distinct, les cots estims relatifs au dmantlement de lactif ou denlvement et de remise en
tat des sites.

Dpenses ultrieures :

Si certaines dpensent engages aprs la mise en service du bien et quelles ont pour objet
daugmenter les performances de limmobilisation, en accroissant sa capacit titre
dexemple ou en amliorant le procd de fabrication, elles doivent tre immobilises.

Immobilisations acquises par voie dchange :

Lvaluation des lments acquis par voie dchange doit tre faite la juste valeur. La
diffrence de valeur entre le bien reu et le bien sorti constitue un rsultat de cession.

28
3.1.6- Les amortissements :

La base amortissable est compose du cot d'entre moins la valeur rsiduelle. La valeur
rsiduelle doit tre estime dune manire plus ou moins aise en fonction de l'existence d'un
march actif pouvant servir de rfrence.
La base amortissable peut aussi, en cours de la priode damortissement, avoir t impacte
par une dprciation issue de l'application d'IAS 36 (dprciation dactif) en cas
d'identification d'un indice de perte de valeur lie l'actif pris individuellement o dans le
cadre de l'affectation d'une perte de valeur de l'unit gnratrice de trsorerie dont ferait parti
l'actif.

3.1.7- Evaluations ultrieures :

La norme IAS 16 donne le choix entre deux mthodes dvaluation la clture :

- Lvaluation au cot historique


- Lvaluation au montant rvalu

Lentreprise peut donc choisir un mode dvaluation pour chaque catgorie


dimmobilisations, il sera ensuite automatiquement appliqu toutes les immobilisations de la
catgorie.

a- Mthode de rfrence : valuation au cot historique


Limmobilisation ici est value au cot dentre diminu du cumul des amortissements et des
pertes ventuelles de valeur.

b- Autre mthode autorise : valuation au montant rvalu


LIAS 16 autorise aussi lvaluation la juste valeur la date de rvaluation diminue du
cumul des amortissements et des pertes de valeurs ventuelles.

29
3.1.8- Cessions et mises hors service dimmobilisations

a- Cessions dimmobilisations
Une immobilisation cde est automatiquement sortie du bilan ainsi que le cumul des
amortissements antrieurs qui la concernent. Une plus-value ou moins-value sur la cession
peut tre constate si elle existe.

c- Mises hors service dimmobilisations


Les lments mis hors services napportant plus davantage conomique pour lentreprise sont
sortis du bilan.

d- Immobilisations en attente de cession


Tant que le bien immobilis na pas t cd il doit rester lactif. Lamortissement
continuera donc faire effet si bien sr limmobilisation nest pas totalement amortie et
quelle a encore une valeur nette.

Le test de dprciation doit tre fait aussi chaque clture.

e- Pertes de valeur
Le suivi est effectu conformment aux dispositions de la norme IAS 36 (Dprciation
dactifs).

30
3.2- La norme IAS 17 : les contrats de location

3.2.1- Objectif :

La norme IAS 17 tablit, pour le preneur et le bailleur, les principes comptables respecter et
les informations fournir concernant les contrats de location financement ou les contrats de
location simple.

3.2.2- Champs dapplication :

Tous les contrats de location sont concerns par cette norme, lexception :

- Des contrats de location relatifs lexploration ou utilisation de minraux, ptrole, gaz


naturel et toutes ressources similaires caractre non renouvelable ;
- Des accords de licences pour films cinmatographiques, pices de thtre, des brevets
et des droits dauteur.

La norme IAS 17 ne doit pas sappliquer lvaluation faite par :

- Les locataires des immeubles de placement dtenus en vertu de contrats de location


financement ;
- Les bailleurs des immeubles de placement lous en vertu dun contrat de location
simple ;
- Les locataires des actifs biologiques dtenus en vertu de contrats de location
financement ;
- Les bailleurs des actifs biologiques lous en vertu dun contrat de location simple.

La norme sapplique seulement aux contrats qui transfrent le droit dutilisation des actifs
mme si le bailleur est impos par des prestations de maintenance de ceux-ci.

La norme donc ne peut pas tre applique aux contrats de services qui ne reprsentent pas un
transfert de droit dutilisation dune partie contractante une autre.

31
3.2.3- Principales caractristiques :

a- Contrat de location financement

Chez le preneur (locataire) : les contrats de location doivent tre inscrits lactif et au passif
pour des montants gaux la juste valeur du bien lou ou la valeur actuelle des paiements
minimaux au titre de la location, si cette dernire est suprieure.

Le taux dactualisation utilis pour les paiements minimaux au titre de la location est le taux
dintrt implicite du contrat de location, si celui-ci peut tre dtermin, sinon, on utilise le
taux demprunt marginal du preneur.

Les paiements relatifs la location sont rpartis entre la charge financire et lamortissement
du solde de la dette.

La charge financire doit tre rpartie sur la priode couverte par le contrat de location afin
dobtenir un taux dintrt priodique constant sur le solde restant d au passif.

Chez le bailleur : Le bailleur doit comptabiliser dans son bilan les actifs dtenus travers un
contrat de location financement et les prsenter comme des crances pour un montant gal
linvestissement net dans le contrat de location.

La comptabilisation des produits financiers doit seffectuer sur la base dune formule
traduisant un taux de rentabilit priodique constant sur len cours dinvestissement net
restant du bailleur, tel que dfini dans le contrat de location financement.

Le bailleur transfre la quasi-totalit des risques et des avantages inhrents la proprit


juridique. En consquence, il comptabilise le paiement recevoir au titre de la location en
remboursement du principal et produits financiers.

32
b- Contrat de location simple

Chez le preneur (locataire) : Les paiements au titre du contrat de location simple doivent tre
comptabiliss en charges dans le compte de rsultat sur une base linaire pendant toute la
dure du contrat de location moins qu'une autre base systmatique soit plus reprsentative
de l'chelonnement dans le temps des avantages quen retirera l'utilisateur.

Chez le bailleur : Les actifs faisant l'objet de contrats de location simple doivent tre
prsents au bilan selon la nature de l'actif.

Les revenus locatifs provenant des contrats de location simple doivent tre comptabiliss en
produits de faon linaire sur toute la dure de contrat de location moins quune autre
base systmatique soit plus reprsentative de lchelonnement dans le temps de la
diminution de lavantage retir de lutilisation de lactif lou.

3.3- La norme IAS 36 : dprciation dactifs

3.3.1- Objectif :

La norme IAS 36 prescrit les procdures suivre par une entreprise pour sassurer de la
comptabilisation des actifs pour une valeur qui nexcde pas leur valeur recouvrable.

Un actif est dcrit comme stant dprci si sa valeur comptable excde le montant qui sera
recouvr par son utilisation ou par sa vente. Lentreprise dans un tel cas doit comptabiliser
une perte de valeur.

3.3.2- Champs dapplication :

Tous les actifs sont concerns par la norme IAS 36 sauf ceux qui suivent :

- Les stocks (IAS 2)


- Les actifs rsultant de contrats de construction (IAS 11)
- Les actifs dimpt diffr (IAS 12)

33
- Les actifs rsultants davantages au personnel (IAS 19)
- Les actifs financiers (IAS 32 et IAS 39)
- Les immeubles de placement valus la juste valeur (IAS 40)
- Les actifs biologiques (IAS 41)
- Les actifs destins tre cds (IFRS 4)

Les lments qui entrent dans le champ dapplication de la norme sont, titre dexemple :

- Les immobilisations corporelles


- Les immobilisations incorporelles
- Les investissements dans les filiales, participations

3.3.3- Principales caractristiques :

a- Identification dun actif qui a perdu de la valeur

Un actif est considr comme dprci quand sa valeur comptable est suprieure sa valeur
recouvrable.

La norme indique aux entreprises quelques indices qui permettent de savoir quune perte de
valeur pourrait tre intervenue, si aucun de ses indices nest manifest, lentreprise nest pas
tenue deffectuer une estimation formalise de la valeur recouvrable.

Une entreprise doit au minimum considrer les indices suivants pour apprcier sil existe une
quelconque dprciation de ses actifs :

Sources dinformation externes :


- Durant lexercice, la valeur de march dun actif a diminu de faon plus importante
que le seul effet de dprciation normale due au passage du temps ou de lutilisation
normale ;
- Des changements importants effet ngatif sont survenus, ou surviendrons dans un
avenir proche, dans lentreprise, lenvironnement technologique, conomique ou
juridique ou dans le march dans lequel opre lentreprise ;
- Les taux dintrt du march ou autres taux de rendement susceptibles daffecter le
taux dactualisation adopt dans le calcul de la valeur dutilit de lactif ce qui
diminuerait significativement la valeur recouvrable de lactif.

34
- Valeur comptable de lactif net de lentreprise prsentant les tats financiers
suprieure sa capitalisation boursire.

Sources dinformation internes :


- Il existe un indice dobsolescence ou de dgradation dun actif ;
- Survenue de changements importants ayant un effet ngatif sur lentreprise au cours
de lexercice ou susceptibles de survenir dans un avenir proche, affectant le degr ou
le mode dutilisation dun actif.
- Des indications provenant du systme dinformation interne montrent que la
performance conomique dun actif est ou sera moins bonne que celle attendue.

Cette liste prsente par la norme IAS 36 cependant nest pas exhaustive, et laisse la libert
aux entreprises didentifier dautres indices permettant de savoir quun actif a pu perdre de la
valeur. Ces indices imposeraient galement lentreprise de dterminer la valeur recouvrable
de lactif.

b- Evaluation

La norme IAS 36 impose aux entreprises dutiliser, pour la dtermination de la valeur dutilit
dun actif, dutiliser :

- Des projections de flux de trsorerie fondes sur des hypothses raisonnables et


documentes. Un poids plus important doit tre accord aux indications externes ;
- Des projections de flux fondes sur les budgets financiers les plus rcents approuvs
par la direction. Ces projections doivent couvrir une dure maximum de cinq ans, sauf
si lentreprise peut justifier une priode plus longue.

c- Comptabilisation

Comme nous avons vu prcdemment, une entreprise est impose par lIAS 36 de
comptabiliser une perte de valeur, lorsque la valeur comptable dun actif dpasse sa valeur
recouvrable :

35
- Pour les actifs comptabiliss en cot, en charges dans le compte de rsultat ;
- Pour les actifs comptabiliss leur montant rvalu, traiter comme une rvaluation
ngative.

Il est ncessaire dajuster la dotation aux amortissements relative lactif dprci pour les
exercices futurs.

36
CHAPITRE 3 : Difficults lies lapplication des
normes IAS/IFRS

Le passage aux normes IAS/IFRS nest pas une tache aise, et comprend plusieurs contraintes
organisationnelles et quotidiennes pour lentreprise.

Dans ce chapitre, jessaierai de retracer les diffrentes difficults apparentes lors de


lapplication des normes comptables internationales IAS/IFRS en me focalisant vers la fin sur
les contraintes spcifiques la dmarche daudit des immobilisations corporelles pour le
commissaire aux comptes, sans pour autant proposer des solutions, tenant compte de la
difficult de ce travail.

1. Les contrats de location :

Les contrats de location, comme prcdemment voqu dans la premire partie, sont couverts
par la norme IAS 17, cette dernire fait la distinction entre les contrats de location-
financement et les contrats de location simple.

Le premier problme rencontr alors trouve sa source dans cette distinction entre deux types
de contrats. LIAS 17 nonce plusieurs situations qui mnent un classement du contrat en
tant que contrat de location-financement autre que celle du transfert de proprit :

- La possibilit qu la fin du contrat de location, le droit de proprit de


limmobilisation en question soit transfr au preneur ;
- Si le contrat de location prcise une option dachat de limmobilisation en question, et
que le prix de celle-ci est largement infrieur la juste valeur au moment de la leve
de loption dachat, la possibilit que cette option soit leve devient trs probable et
cela ds le dbut du contrat de location ;
- La valeur actualise, au dbut du contrat, des loyers pays pour la location du bien en
question est gale ou suprieure sa juste valeur ;
- La dure du contrat de location couvre une grande partie de la dure de vie de
limmobilisation, mme sans que le transfert de proprit ne soit ralis ;

37
En fonction de lapprciation et de lexprience des personnes charges de dterminer le taux
dactualisation, la dure du contrat... ; ceux-ci peuvent faire lobjet de diffrents traitements
diffrents.

Les entreprises donc sont amenes, pour le traitement des contrats de location se poser les
questions suivantes :

- Comment trancher sur le transfert de la totalit des risques et avantages relatifs la


proprit de limmobilisation loue ?
- Doit-en prendre en considration le fait quune option de renouvellement du contrat
soit prvue dans le calcul de la dure du contrat ?
- Doit-en prendre en considration, dans le calcul des paiements minimaux, la valeur
rsiduelle garantie au bailleur ?
- Doit-on considrer en tant que contrat de location simple ou de location financement
les contrats concernant un terrain seul de longue dure nayant pas pour effet de
transfrer la proprit au preneur ou portant sur un ensemble immobilier ou un bail
commercial ?

En plus des problmatiques prsentes ci-dessus, dautres, dordre organisationnel et SI,


peuvent en rsulter :

Au niveau organisationnel :
- Lobligation de former lensemble des intervenants au rfrentiel international ;
- Limplication des oprationnel dans ltude des contrats, gnrant ainsi une
dcentralisation de leur analyse et de leur traitement comptable.
Au niveau SI : difficults au niveau des applications informatiques relatives :
- La gestion simultane du rfrentiel marocain et international ;
- Il devient ncessaire de disposer doutils qui permettent aisment la distinction entre
les contrats de location-financement de ceux dits simple. Ils doivent aussi permettre de
calculer les retraitements relatifs ceux-ci ;
- Ncessit de revoir le systme de consolidation du groupe qui doit dornavant en
mesure dafficher les donnes imposes par les normes IAS/IFRS.

38
2. Lapproche par composants :

Le recours des modes damortissement peut savrer ncessaire pour les diffrents
composants dune immobilisation si ceux-ci ont des dures de vie diffrente ou que
lentreprise en gnre des avantages conomiques des rythmes diffrents.

Toutefois, la norme propose de rassembler les composants faible valeur et ayant des dures
de vie plus ou moins similaires car la dcomposition dune immobilisation en composant
ncessite beaucoup de jugements qui prennent en considration les spcificits de chaque
entit.

Ce regroupement nest pas toujours possible, car il est plus pertinent de ventiler le cot de
limmobilisation sur ses diffrents composants et de les comptabiliser ainsi sparment quand
limmobilisation en question a des composants avec des dures de vie trs distinctes.

Il est donc ncessaire pour une entreprise qui dsire passer aux normes internationales de
disposer dun inventaire physique des immobilisations corporelles jour, cet inventaire est
une condition trs importante pour permettre dinstaurer lapproche par composants.

Un problme caractre technique peut se prsenter pour linstauration cette approche par
composants, il concerne la dtermination des immobilisations dcomposer, lidentification
de ses composants majeurs et la valeur et la dure de vie (dutilit) de chacun de ces
composants. Le problme ce pose dans le cas dimmobilisations anciennes en raison du
manque dinformations.

Il est ncessaire aussi de faire appel des experts en mme temps internes et externes
(consultants SI) afin de faciliter la mise en place de cette approche. Limplication de tous ces
intervenants et la coordination de leur travail devient alors trs difficile et reprsente ainsi un
vritable dfi organisationnel.

Cette approche impose lentreprise de disposer dun SI capable de grer les flux
dinformation devenus dornavant trs complexes et dassurer le suivi et la gestion minutieuse
des immobilisations corporelles, en accompagnant leur entres et sorties, en grant les
diffrents plans damortissement relatifs chaque immobilisation en plus de permettre
deffectuer les critures ncessaires en comptabilit gnrale et de prparer les diffrents
documents indispensables en annexes.

39
Il faut aussi pouvoir contrler la conformit la fois avec les directives des normes nationales
et internationales.

Il peut parfois savrer ncessaire de remplacer le SI actuel de lentreprise au lieu de se


contenter de la mettre jour, en raison de la complexit des oprations de retraitement de
lensemble des immobilisations dj existantes ce qui gnre des complexits techniques non
ngligeables.

3. Les tests de dprciation dactifs :

La question de dprciation des immobilisations est si complexe que lIASB a consacr toute
une norme pour lclairer. Ceci nempche que des difficults techniques et des
incomprhensions sont trs souvent rencontres par les entits procdant aux tests de
dprciation.

Les entreprises sont souvent confrontes des questions comme :

- Quelle dmarche adopter pour une bonne dtermination des UGT (Units Gnratrices
de Trsorerie) ?
- Peut-on calculer la juste valeur nette des immobilisations en question travers un
modle de futurs cash-flows actualiss au vu des hypothses du march ?
- Faut-il exclure les restructurations et/ou investissement susceptible dtre engags
et qui ne le sont pas encore, pour dterminer la valeur recouvrable ?

4. Les immeubles de placement :

Le recours la norme IAS 40 relative aux immeubles de placement ne pose


gnralement pas de difficults apparentes, si on exclut la ncessit dun recours des
experts immobiliers qui puissent estimer la valeur de ces constructions classs comme
immeubles de placement.
40
Toutefois certaines confusions peuvent exister :
- Faut-il considrer, pour une entreprise qui opre dans la location de bien immobiliers,
les immeubles lous comme tant des immeubles de placement ?
- Faut-il considrer les biens en tant quimmeubles de placement, si ceux-ci font lobjet
dune double location ou quils sont lous au personnel ?

5. Contraintes du commissaire aux comptes :

Lapplication de la norme IAS 16 Immobilisations Corporelles impose un suivi fin et une


organisation stricte des donnes relatives la vie conomique des immobilisations.

En effet, le domaine des immobilisations corporelles est considr comme tant lun des
principaux domaines de retraitements et dimpacts lors des processus de conversion aux
normes IFRS.

Lapproche par composants, les provisions pour grosses rparations, les tests de dprciations,
linformation sectorielle sont autant dexemples de divergences entre les normes
marocaines et les normes IFRS.

Le CAC sassure que les donnes suivantes sont prvues par le systme dinformation mis en
place par la socit.

- la description de limmobilisation et de ses composants,

- Lidentification de limmobilisation et ses rattachements ( un secteur, une Unit


Gnratrice de Trsorerie, un ensemble ou un sous-ensemble)

- Les vnements de gestion qui affectent limmobilisation et chacun de ses composants ;

- Lvaluation et la comptabilisation de limmobilisation tout au long de sa dure de

vie.

Le CAC devrait sassurer que la socit a prvu au niveau de son systme dinformation des
fonctionnalits permettant de grer les divergences avec le rfrentiel comptable marocain
mais aussi avec le rfrentiel fiscal.

Le module de gestion des immobilisations devrait assurer :

- le stockage des informations sur les immobilisations sur diffrents rfrentiels ;

41
- diverses fonctions de calculs (gnration des plans damortissements, rpartition des
immobilisations sur les sous-ensembles tests)

42
CONCLUSION

Les difficults relatives au passage aux normes IAS/IFRS et qui concernent les
immobilisations corporelles peuvent tre classes en deux catgories :

1- La divergence entre les visions des deux rfrentiels comptables, marocain et


international, dans la mesure o le premier qui est trs attach aux rgles juridiques,
tandis que lautre sintresse primordialement la ralit conomique et la situation
vritable des entits.

Dcoulent alors naturellement de cette diffrence dans la vision des deux rfrentiels, des
traitements distincts du patrimoine de lentreprise et plus prcisment des immobilisations
corporelles :

- Le bornage des immobilisations corporelles : pour le CNGC le transfert de proprit


du bien est la condition principale pour quune dpense soit enregistre en actif,
contrairement aux IFRS qui considrent particulirement la jouissance du bien et de
son intrt conomique.
- Lvaluation des immobilisations corporelles : si le CGNC sappuie sur le cot
historique comme tant un principe fondamental de la comptabilit, les IFRS valuent
les biens leur juste valeur.
- La comptabilisation des immobilisations : les IFRS posent la condition de
lacquisition des bnfices conomiques pour inscrire les immobilisations en actif.

2- La deuxime catgorie de difficults concerne la comprhension et linterprtation des


prescriptions des IFRS, qui requirent des qualifications particulires pour tre mises
en place.

La norme qui pose le plus de problmes est lIAS 16, je cite ici plus prcisment lapproche
par composants, ainsi que les tests de dprciation des actifs noncs par lIAS 36.

La norme IFRS 1 propose, pour remdier ces difficults que rencontrent trs souvent les
entreprises pendant ladoption initiale des normes internationales IAS/IFRS, des drogations

43
quant lapplication du retraitement rtrospectif des transactions comptables passes des
entreprises concernes.

Ces drogation, toutefois, demeurent insuffisantes et contraignent les entreprises improviser


des solutions sur le plan pratique lors de ladoption des normes.

La valeur trs importante des immobilisations corporelles augmente limportance de ces


difficults et limpact des divergences qui peuvent rsulter des diffrentes apprciations des
experts de chaque entreprise. Chose qui rend plus complexe le travail du commissaire aux
comptes dans laccompagnement des entreprises pendant la mise en place des normes
IAS/IFRS.

Ladoption de ces normes ne constitue pas seulement une modification des comptes de
lentreprise, mais reprsente une dmarche organisationnelle trs complexe qui ncessite
limplication de tous les intervenants dans lentreprise afin dassurer que la transition se fasse
dans le respect rigoureux de toutes les recommandations de lIASB, sans lesquelles, les tats
financiers ne satisferont pas le but ultime des normes IFRS qui est de fournir une information
comptable fiable, exacte, synthtise et comparable.

44
BIBLIOGRAPHIE

Code Gnral de Normalisation Comptable (CGNC) marocain.


Loi N9-88 relative aux obligations comptables des commerants.
Normes comptables internationales IAS/IFRS : Eric DUCASSE / Christian PRAT DIT
HAURLET / Anne JALLET-AUGUSTE / Stphane OUVRARD, Edition de
boeck .
Norme IAS 16 : Les immobilisations corporelles : Marc GAIA 2009 Universit de
NANCY 2.
Lessentiel des IFRS. Isabelle ANDERNACK / Edition : Eyrolles 2013
Les normes comptables internationales IAS/IFRS / Stphane BURN Edition Gualino
2006.
www.ifrs.org
http://voiecomptable.kazeo.com/les-immobilisations/les-acquisitions-d-
immobilisations,a3380350.html
http://normes-ias-ifrs-au-maroc.over-blog.com/pages/Environnement_general_des_IASIFRS-
1212022.html

45
Table des matires
REMERCIEMENTS .................................................................................................................................... 2
SOMMAIRE .............................................................................................................................................. 3
INTRODUCTION ....................................................................................................................................... 4
CHAPITRE 1 : Les immobilisations corporelles dans le CGNC .................................................................. 6
1- Notion dimmobilisation : ............................................................................................................ 6
1.1- Dfinition : ........................................................................................................................... 6
1.2- Diffrents types dimmobilisations : (Classification comptable) ......................................... 6
2. Distinction entre charges et immobilisations :............................................................................ 8
2.1. Points communs : .................................................................................................................... 8
2.2. Points de divergence : ......................................................................................................... 8
3. Cadre comptable des immobilisations corporelles ..................................................................... 9
3.1. Les comptes des immobilisations corporelles et leur fonctionnement .............................. 9
3.2. Les mthodes dvaluation ............................................................................................... 14
CHAPITRE 2 : Les immobilisations corporelles dans les normes IAS/IFRS............................................. 18
1- Gnralits sur les normes IAS/IFRS : ....................................................................................... 18
1.1- Origine des normes IAS/IFRS : ........................................................................................... 18
1.2- Cadre conceptuel des normes IAS/IFRS : .......................................................................... 20
1.3- Principes fondamentaux des normes IAS/IFRS : ............................................................... 21
1.4- Consquences majeures du changement de rfrentiel pour lentreprise : .................... 22
2- Entreprises marocaines concernes par les normes IAS/IFRS : ................................................ 23
3- Normes IAS/IFRS relatives aux immobilisations corporelles : ................................................... 24
3.1- La norme IAS 16 : traitement des immobilisations corporelles ............................................ 24
3.2- La norme IAS 17 : les contrats de location ............................................................................. 31
3.3- La norme IAS 36 : dprciation dactifs.................................................................................. 33
CHAPITRE 3 : Difficults lies lapplication des normes IAS/IFRS ....................................................... 37
1. Les contrats de location : .......................................................................................................... 37
2. Lapproche par composants : .................................................................................................... 39
3. Les tests de dprciation dactifs : ............................................................................................ 40
4. Les immeubles de placement : .................................................................................................. 40
5. Contraintes du commissaire aux comptes : .............................................................................. 41
CONCLUSION ..................................................................................................................................... 43
BIBLIOGRAPHIE ...................................................................................................................................... 45

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