http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

Acordo do Supremo Tribunal AdministrativoAcrdos STAAcrdo do Supremo

Tribunal Administrativo
Processo:0120/11

Data do Acordo:03-07-2013

Tribunal:2 SECO

Relator:ASCENSO LOPES

Descritores:ACO ADMINISTRATIVA ESPECIAL

CONTRIBUIO AUTRQUICA
ISENO
TRIBUTAO
ACTO TRIBUTRIO

Sumrio:I - O n 6 do art. 10 do CCA no contm uma restrio de

direitos dos contribuintes, mas contm apenas uma condio para o gozo do
direito no tributao. O referido preceito no viola o princpio da
proporcionalidade.
II - A LGT quando se refere a actos tributrios, est a referir-se a actos
tributrios stritu sensu. Ou seja, o acto de liquidao do imposto, que
praticado aps a concluso de diversos actos preparatrios (actos
tributrios lato sensu), como por exemplo o apuramento da matria
tributvel. Tambm o n 1 do art 78 faz referncia liquidao.
III - Tem razo a recorrente, quando defende que o acto de deferimento do
pedido de no sujeio CA, no um acto tributrio, mas sim um acto
administrativo em matria fiscal e como tal a sua revogao est sujeita
observao dos prazos previstos no art 141 do CPA, no caso 1 ano por
aplicao dos ns 1 e 2 do art 141 do CPA em conjugao com a alnea a)
do n 2 do art 58 do CPTA, prazo que no caso no foi observado.

N Convencional:JSTA000P16030
N do Documento:SA2201307030120
Data de Entrada:10-02-2011
Recorrente:A...., LDA
Recorrido 1:SUB DIRGER DOS IMPOSTOS
Votao:UNANIMIDADE

Aditamento:

Texto Integral
Texto Integral
Texto Integral:Acordam, em conferncia, nesta Seco do Contencioso
Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo

1 RELATRIO

A.., Ld., pessoa colectiva n. ., com sede na Rua .., n. .. , no

Porto, intentou contra o Ministrio das Finanas, aco administrativa
especial ao abrigo do disposto nos arts. 101, alnea j), da Lei Geral
Tributria (LGT), 97, n.s 1, alnea p), e 2, do Cdigo de Procedimento e
Processo Tributrio (CPPT) e 46. e seguintes do Cdigo de Processo nos
Tribunais Administrativos (CPTA).
A autora ora recorrente impugnou o acto constante do despacho da Senhora
Subdirectora-geral, B., datado de 20/1/2006, notificado autora atravs
do Oficio n. 1952, onde, por um lado, decidiu indeferir o pedido do
recurso hierrquico apresentado pela autora em 25/1/2005, (no qual foi
pedido a revogao do despacho proferido pela Chefe do Servio de Finanas

1 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

de Valongo-2, que no reconheceu a suspenso de Contribuio Autrquica

(CA), respeitante aos anos de 2001 e 2002, nos termos da alnea e) do n.
1 do artigo 10 do Cdigo de Contribuio Autrquica (CCA), relativamente
aos prdios inscritos na matriz predial urbana da freguesia de .., sob
os artigos 9.574, 9.576, 9.577, 9.578, 9.579 e 9.580 e subsequente
condenao da entidade competente na prtica do acto administrativo de
reconhecimento do aludido direito suspenso de CA, e, por outro lado,
decidiu revogar o despacho de 27/12/2004, no qual era reconhecida a no
sujeio a CA, nos termos da alnea e) do n 1 do artigo 10. do CCA, pelo
perodo de trs anos, de 2003 a 2005.
Por acrdo de 29 de Abril de 2010, o TAF de Penafiel julgou a aco
totalmente improcedente, absolvendo o ru do pedido. Reagiu a recorrente,
interpondo o presente recurso, cujas alegaes integram as seguintes
concluses:
A Do Despacho da Subdirectora-Geral onde foi decidido o indeferimento do
pedido no recurso hierrquico apresentado pela Recorrente e,
consequentemente, a no suspenso da tributao de CA nos anos de 2001 e
2002
a) A alnea e) do n. 1 do artigo 10 do CCA estabelece os pressupostos de
acesso ao direito suspenso da tributao da CA,
b) Enquanto o n. 5 do artigo 10 do CCA estabelece os meros requisitos
formais para controlar a verificao dos pressupostos de no sujeio
previstos na famigerada alnea e) do n. 1 do mesmo preceito lega!;
c) Assim, o relevante para o reconhecimento da no sujeio a CA a
verificao dos pressupostos previstos na alnea e) do n. 1 do artigo 10
do CCA e no o n. 5 do mesmo artigo;
d) A entender-se de outro modo, teremos de forosamente de concluir que o
n. 6 do artigo 10 do CCA no respeita o princpio da proporcionalidade
ao estabelecer o pagamento da contribuio em caso de falta ou
extempornea apresentao da comunicao prevista no n. 5 do mesmo
artigo, pois revela-se uma sano mais gravosa do que, se para a situao
fosse cominada a aplicao de uma coima, por referncia do Regime Geral
das Infraces Tributrias;
e) Deste modo, podemos concluir que o Despacho da Subdirectora-Geral
enferma do vcio de violao de lei, porquanto tem subjacente a aplicao
do n. 6 do artigo 10 do CCA, o qual materialmente inconstitucional por
violar o princpio da proporcionalidade, previsto nos artigos 2, 18 n.
2 e 266 da Constituio da Repblica Portuguesa, e, por conseguinte,
dever ser anulado.

B Quanto parte do Despacho da Subdirectora-Geral onde foi decidido

revogar o Despacho do Chefe do Servio de Finanas, no qual foi
reconhecida a no sujeio a CA, nos termos da alnea e) do n. 1 do
artigo 100 do CCA, pelo perodo de trs anos, de 2003 a 2005

f) A competncia para o reconhecimento da suspenso da tributao, nos

termos da alnea e) do n. 1 do artigo 10 do CCA, do servio de
finanas da rea da situao dos prdios, no caso em concreto, do Chefe do
Servio de Finanas de Valongo 2;
g) O regime do artigo 142 do CPA, que no depende da abertura do nenhum
procedimento de recurso hierrquico, prev que os superiores hierrquicos
no podem revogar os actos administrativos dos seus subalternos, desde que
aqueles actos tenham sido praticados no exerccio da competncia exclusiva
destes;
h) Por seu lado, o regime do artigo 174 do CPA, inserido no mbito do
procedimento de recurso hierrquico, prev que o rgo competente para
conhecer do recurso hierrquico pode revogar o acto recorrido do
subalterno, independentemente de ter sido praticado no mbito da
competncia exclusiva deste, desde que no ultrapasse o objecto do recurso
interposto;
i) Ora, no presente caso, a matria controvertida no recurso hierrquico
restringia-se ao indeferimento do pedido de no sujeio de CA pelo
perodo de 2001 e 2002, pelo que a revogao do Despacho do Chefe do
Servio de Finanas sobre uma matria no controvertida padece do vcio de

2 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

incompetncia relativa, e, consequentemente, dever ser anulada, nos

termos do artigo 174 do CPA;
j) Caso assim no se entenda, e sem prescindir,
k) A revogao de um acto administrativo quando invlido, como
alegadamente se pretende que seja o caso em apreo (revogao parcial),
apenas pode ser revogado com fundamento na sua invalidade e dentro do
prazo do respectivo recurso contencioso, no caso 1 ano, conforme resulta
do estatudo nos ns. 1 e 2 do artigo 141 do CPA, em conjugao com a
alnea a) do n. 2 do artigo 58 do CPTA;
l) Pelo que, o decurso do aludido prazo de 1 ano sem que o acto tenha sido
revogado, determina a sanao da alegada ilegalidade deste, tudo se
passando como se o acto fosse vlido, aplicando-se neste caso o regime do
artigo 140 do CPA.
m) De acordo com este preceito, os actos administrativos que sejam vlidos
so livremente revogveis, excepto, entre o mais, quando forem
constitutivos de direitos, como o caso em apreo, nos termos da alnea
b) do n. 1 do artigo 140 do CPA;
n) Do mesmo modo, o n. 4 do artigo 12 do EBF estabelece que o acto
administrativo que conceda um benefcio fiscal no revogvel, salvo se,
entre o mais, o benefcio tiver sido indevidamente concedido, porm, como
acima se demonstrou, a alegada ilegalidade encontra-se sanada;
o) O regime do artigo 78 da LGT no compreende os actos administrativos
em matria fiscal, pois o seu mbito de aplicao est reservado reviso
dos actos tributrios strictu sensu, ou seja, dos actos de liquidao de
obrigaes tributrias;
p) Contudo, a remisso contida no n. 1 do artigo 79 da LGT para os
prazos da sua reviso exclui, pela sua natureza, a revogao dos actos
administrativos em matria fiscal que sejam constitutivos de direitos;
q) Aos actos administrativos em matria fiscal no se aplica, por remisso
do n. 1 do artigo 79 da LGT, o prazo de quatro anos previsto no artigo
78 da LGT, mas o regime previsto no artigo 141 do CPA;
r) Deste modo s se pode concluir que o Despacho da Subdirectora-Geral
onde decidiu revogar o Despacho do Chefe do Servio de Finanas, aqui em
apreo, invlido, por ilegalidade, dada que a revogao do acto
administrativo em apreo estava legalmente proibida, enfermando portanto
aquele do vcio de violao de lei e, consequentemente, dever ser
anulado;
s) Caso assim no se entenda, e sem prescindir,
t) No objecto social da A consta a actividade de compra, venda e
revenda de imveis, bem como a de promoo imobiliria;
u) A suspenso da tributao prevista na alnea e) do n. 1 do artigo 10
do CCA fundamenta-se na circunstncia dos prdios (construdos para venda)
constiturem mercadorias da respectiva actividade, a qual deve ser
tributada exclusivamente com base no rendimento que os agentes econmicos
(que constroem, directamente ou indirectamente, para venda) venham a obter
e, consequentemente, no devem ser sujeitos a tributao em imposto sobre
o patrimnio;
v) Os pressupostos da aplicao da referida suspenso so dois:
i) O terreno tenha passado a figurar no activo da empresa;
ii) A empresa tenha por objecto a construo de edifcios para venda.
w) A Recorrente demonstrou claramente a verificao do primeiro requisito;
x) A construo frsica da alnea e) do n. 1 do artigo 10 do CCA ao
empregar a preposio por, claramente, significa que a empresa deve
exercer a actividade de construo de edifcios para venda e no que a
mesma conste no seu objecto social;
y) A Recorrente, ao exercer a actividade de promotora imobiliria,
preenche claramente o segundo requisito, qual seja, constri imveis para
venda;
z) Dada a inexistncia de um conceito de promoo imobiliria nas normas
fiscais, temos de nos socorrer de outros ramos do direito para determinar
o seu sentido (cfr. n. 2 do artigo 11 da LGT);
aa) Assim, o conceito de promoo imobiliria compreende, inequivocamente,
a construo, por conta prpria ou mediante contrato de empreitada, o
prdio e a promoo da sua venda, integrando tal conceito o escopo

3 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

subjacente suspenso da tributao prevista na alnea e) do n. 1 do

artigo 10 do CCA;
bb) Se dvidas subsistissem na interpretao da alnea e) do n. 1 do
artigo 10 do CCA, quanto ao facto do seu alcance abranger igualmente a
actividade de promotor imobilirio, elas contudo deixam de existir
quando, alheando-nos de meras questes formais, olhmos para a realidade
dos factos em apreo, quais sejam a actividade efectivamente exercida pela
Recorrente, a qual se traduz, e para o que aqui interessa, na aquisio de
terrenos com vista construo de imveis destinados posterior venda, a
construo mediante contrato de empreitada desses mesmos imveis, e a
promoo da sua venda, o que claramente, e em substncia econmica,
configura a actividade a que se dirige a norma em apreo, preenchendo,
para alm de qualquer dvida, os motivos que estiveram subjacentes sua
criao e acima enunciados;
cc) No que diz respeito existncia de diferentes cdigos no CAE, e sem
prejuzo da sua natureza meramente estatstica, o CAE Rev. 3 incluiu a
actividade de promoo imobiliria na seco F Construo, com o CAE
41100, adaptando assim a natureza da actividade econmica da promoo
imobiliria s reais configuraes do seu exerccio;
dd) No que diz respeito redaco das alneas h) e i) do n. 1 do artigo
61 do Cdigo do IMI, em que o legislador distingue as associaes de
construtores, das associaes de promoo e de mediao mobiliria,
reforando a ideia que quando quer dizer construo civil, no quer
abranger a actividade de promoo imobiliria e vice-versa, apenas
podemos concluir que persistem dois conceitos distintos, a promoo
imobiliria e a mediao imobiliria, que independentemente de integraram
com um vogal nico a Comisso Nacional de Avaliao de Prdios Urbanos,
no confluem quanto ao objecto social e actividade econmica
desenvolvida;
ee) Pois, se atendermos s associaes do sector, podemos observar que
foram constitudas associaes diversas: a Associao Portuguesa de
Promotores e Investidores Imobilirios, a Associao Portuguesa das
Empresas de Mediao Imobiliria e a Associao das Empresas de Construo
Civil e de Promoo Imobiliria;
ff) Onde se distingue mediao imobiliria de promoo imobiliria e se
agrupa a construo civil com a promoo imobiliria;
gg) Deste modo, podemos concluir que o Despacho aqui em crise padece de um
vicio de violao da lei por erro nos pressupostos de direito, porquanto,
ao contrrio do alegado e conforme evidenciado pelo supra exposto, no caso
em apreo a concesso de no sujeio a CA por um perodo de 3 anos, com
incio em 2003 e termo em 2005, nos termos da alnea e) do n. 1 do artigo
10 do CCA, preenche todos os pressupostos legais e, como tal, ao
contrrio do alegado, foi devidamente concedida.

PEDIDO
Nestes termos e nos mais de direito que Vs. Exas. doutamente no deixaro
de suprir, deve o presente recurso ser julgado procedente e revogado o
douto acrdo do Tribunal a quo, e, consequentemente, a aco
administrativa especial apresentada pela Recorrente deve ser julgada
procedente, com todas as suas consequncias legais. Pois s assim se far
inteira e s JUSTIA!

A recorrida formulou contra-alegaes que integram as concluses

seguintes:

1. A Autora nos presentes autos recorre da sentena de 29-04-2010 que

julgou a aco totalmente improcedente e absolveu o ru da instncia.
2. A sentena recorrida manteve o despacho da Subdirectora-Geral dos
Impostos de 20 de Janeiro de 2006, que indeferiu o recurso hierrquico
onde pugnava pela revogao do despacho do Chefe do Servio de Finanas de
Valongo 2, o qual no reconheceu a suspenso de Contribuio Autrquica
relativamente aos anos de 2001 e 2002 nos termos da alnea e) do art. 10
do CCA [em vigor ao tempo], no que respeita aos imveis (terrenos para

4 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

construo) da freguesia de .., sob os artigos ns 9574, 9576, 9577,

9578, 9579 e 9580.
3. A Autora no tem razo, quando defende que os requisitos da alnea e)
do n. 1 do mesmo artigo so meros requisitos formais com vista a
controlar a verificao dos pressupostos da no sujeio, e que a
comunicao a que se refere o n.5 daquele artigo 10, a qual apesar de
ser obrigatria, no tem efeitos constitutivos, configurando-se apenas
acessria.)>
4. Como bem salientou a sentena recorrida, o n5 e 6 do artigo 10 do CCA
impem um nus ao contribuinte, pois exigem a comunicao ao servio de
finanas da rea da situao dos prdios, da verificao do facto
determinante da sua aplicao, no prazo de 90 dias.
5. Ora, da interpretao deste preceito se retira que o legislador no
quis que esta imposio fosse meramente acessria, pois que, no sendo
cumprida, o imposto seria imediatamente devido, ficando a situao
enquadrada na alnea a) do n. 1 do artigo 10 do CCA.
6. Contrariamente ao defendido pela Autora, o n. 6 do artigo 10 no
impe nenhuma restrio, mas apenas uma condio para o gozo do direito
no tributao.
7. Alis, tambm nos termos do artigo 12 n.4 do EBF (citado pela
Autora), os benefcios esto dependentes da verificao das obrigaes
impostas e condicionados verificao dos pressupostos (n.2) E, de
facto, o indeferimento do recurso hierrquico fundamentou-se no no
preenchimento de um dos pressupostos contemplados na alnea e) do n. 1 do
artigo 10 do CCA.
8. Deste modo, podemos concluir que a sentena recorrida fez uma anlise
correcta e decidiu bem, ao considerar que o acto recorrido no padece do
vcio de violao de lei, nem o n. 6 do artigo 10 do CCA padece do vcio
de inconstitucionalidade; conforme jurisprudncia citada, constante do Ac.
do STA proferido no proc.24183 em 05/04/2000.
9. Quanto ao suscitado vcio de incompetncia da Senhora
Subdirectora-geral, tambm neste a sentena a quo decidiu acertadamente ao
concluir que a competncia para a deciso no exclusiva do Chefe do
Servio de Finanas, pelo que, de facto, a Sra. Subdirectora Geral dos
Impostos tinha competncia para revogar o acto.
10. A A. sustenta que o prazo de revogao de um ano, nos termos do
artigo 141 do CPA, e que o despacho de revogao proferido em 06/03/2006
ilegal porque ocorreu depois de passado um ano sobre o acto revogado;
11. Igualmente, nesta questo a douta sentena recorrida andou bem ao
entender que o prazo de revogao dos actos tributrios tem um regime
especial. E nessa medida, atendendo aos factos provados e aos artigos 78
e 79 da LGT, considerou que o acto de revogao foi proferido em prazo,
porque o foi antes de decorridos os quatro anos sobre a data da
liquidao.
12. A Autora tambm no tem razo quando pede a anulao do despacho
recorrido por vcio de violao de lei, por no considerar reunidos os
pressupostos legais da alnea e) do n1 do artigo 10 do CCA.
13. O artigo 10 do CCA dispe: A contribuio devida a partir: (...)
e) Do quinto ano seguinte, inclusive, quele em que um terreno de
construo tenha passado a figurar no activo de uma empresa que tenha por
objecto a construo de imveis para venda. (destaque nosso) 14. Ora, a
Autora conforme se v da declarao de incio de actividade constante do
PA junto aos autos, tem como actividade principal a compra, venda e
revenda de imveis, e tambm tem outra actividade, designada por promoo
imobiliria (cujo o nmero na Classificao Portuguesa das Actividades
Econmicas o 70110).
15. Mantendo o que vimos defendendo, salientamos que a actividade Promoo
Imobiliria e a actividade Construo de Edifcios pertencem a categorias
diferentes na Classificao Portuguesa de Actividades Econmicas
(www.ine.pt).
16. Pelo que, cada uma dessas actividades tem objectivos diferentes e
individualizados e como a Autora no tem no seu objecto social a
actividade de construo de imveis, apenas pretende fazer estender o
conceito de promoo imobiliria, para justificar o facto de ter adquirido

5 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

terrenos de construo no intuito de vender prdios urbanos nele

construdos, sem ter por objecto a construo de edifcios.
17. Pelo supra exposto, fica claro que o acto recorrido tambm no padece
do invocado vcio de erro nos pressupostos de direito, na medida em que a
A. no rene os pressupostos legais da alnea e) do n1 do artigo 10 do
CCA.
18. Por tudo o supra exposto, bem andou a douta sentena recorrida, no
padecendo de nenhum dos vcios ou ilegalidades imputados, razo pela qual
deve ser mantida.
Nestes termos e nos demais de Direito que V. EX, doutamente se dignar
suprir, deve o presente Recurso jurisdicional ser julgado improcedente
pela no verificao de qualquer vcio ou ilegalidade, mantendo-se a douta
sentena com todas as legais consequncias.

O EMMP no se pronunciou sobre o mrito do recurso, por entender que, a

relao jurdico-material controvertida no se enquadrava no mbito dos
artigos 9 n 2 e 146 n1 do CPTA.

2 FUNDAMENTAO
O Tribunal a quo deu como provada a seguinte factualidade:
A) Em 24/7/2002 a autora, ao abrigo do art. 10, n. 1, alnea e), do CCA,
requereu ao Chefe da 2 Repartio de Finanas de Valongo, a no sujeio
da CA dos terrenos para construo inscritos sob os artigos 9574, 9576,
9577, 9578, 9579 e 9580, da matriz predial urbana da freguesia de .,
concelho de Valongo, pelo perodo a que tivesse direito, em virtude de se
tratar de terrenos para construo que passam a figurar no activo de uma
empresa que tem por objecto a construo de edifcios para venda. - -
B) Neste requerimento a autora alega que adquiriu os referidos prdios por
escritura de compra e venda, lavrada em 18/10/2001 e que requereu o
averbamento em seu nome em 18/2/2002. - -
C) Com o requerimento a autora juntou cpia da sua declarao de inscrio
incio de actividade em que declara como actividade principal a compra,
venda e revenda de imveis, com o CAE 70120, e como outras actividades a
promoo de imveis, com o CAE 70110. - -
D) A autora juntou ainda balancete de saldos do qual constam do seu activo
os referidos terrenos para construo. - -
E) Em 27/12/2004, o adjunto do Chefe da 2. Repartio de Finanas de
Valongo proferiu o seguinte despacho, por delegao: considere-se no
sujeito a C.A., por um perodo de 3 a) anos, com incio em 2003 e termo em
2005, nos termos da alnea E) do n 1 do artigo 10. do Cdigo da
Contribuio Autrquica, os prdios abaixo indicados: - Artigo n95749576
957795789579 e 9580 Urbano da freguesia de .
a) perdeu o direito a no sujeio a CA quanto aos anos de 2001 e 2002 em
virtude de ter requerido fora do prazo (90 dias aps a data da aquisio
ns 5 e 6 do art 10 do CCA. - -
F) Este despacho foi notificado autora em 28/12/2004. - -
G) A autora recorreu hierarquicamente deste despacho pedindo a sua
revogao parcial, na parte em que indeferiu o pedido de no sujeio de
Contribuio Autrquica relativa aos anos de 2001 e 2002. - -
H) Sobre o recurso hierrquico foi proferida a informao n. 1165 que
conclui que o recurso hierrquico no merece provimento devendo contudo
revogar-se o despacho recorrido substituindo-o por outro que reponha a
tributao desde o ano de 2001 com todas as consequncias legais. - -
I) A autora foi notificada para exercer o direito de audincia prvia e
nada disse. - -
J) Em 21/12/2005 foi proferida a informao n. 1493 que invocando o art.
10, n. 1, alnea e), do CCA e o facto da autora no ter por objecto a
construo de edifcios para venda, bem como o no cumprimento do prazo de
90 dias nos termos do art. 10., ns 5 e 6, do CCA, concluiu que o
recurso hierrquico no merece provimento devendo contudo revogar-se o
despacho recorrido substituindo-o por outro que reponha a tributao desde
o ano de 2001 com todas as consequncias legais. - -
K) Sobre esta informao foi proferido o despacho de C.., tc. adm.
trib. assessora: Confirmo. Com base nos fundamentos expostos, proponho

6 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

que seja convolado em definitivo o projecto de deciso proferido em

11/11/2005, na informao n 1165, no sentido de ser negado provimento ao
recurso hierrquico e ainda revogar-se a deciso que concedeu a suspenso
de tributao pelo perodo de 2003 a 2005 por no estarem reunidos os
pressupostos do n 1, alnea e) do art, 10 do CCA, ao tempo, nos termos
do art. 141 do CPA. - -
L) Sobre esta informao e este despacho foi proferido o seguinte parecer
de D, gestor tributrio: Confirmo, devendo negar-se provimento ao
recurso hierrquico com os fundamentos da informao e parecer do Sr.
Chefe de Diviso. Deve ainda ser revogada a deciso que concede a
suspenso pelo perodo de 2003 a 2005 pela no verificao dos
pressupostos. - -
M) Em 20/1/2006, B. , subdirectora-geral, proferiu o seguinte despacho:
Concordo. Converto em definitivo o projecto de deciso notificado nos
termos do art 60. LGT. EM consequncia indefiro o pedido com os
fundamentos nele expressos, bem como da presente informao. - -
N) Este despacho foi notificado autora em 6/3/2006. - -

3 DO DIREITO

O colectivo do TAF de Penafiel, julgou a aco improcedente por entender

que:
(destacam-se apenas pos trechos mais relevantes da deciso com interesse
para o presente recurso)
A, Ld., pessoa colectiva n. ., com sede na Rua , n. ., no
Porto, intentou contra o Ministrio das Finanas, doravante abreviadamente
designados autora e ru, respectivamente, a presente aco administrativa
especial ao abrigo do disposto nos arts. 101, alnea j), da Lei Geral
Tributria (LGT), 97, n.s 1, alnea p), e 2, do Cdigo de Procedimento e
Processo Tributrio (CPPT) e 46. e seguintes do Cdigo de Processo nos
Tribunais Administrativos (CPTA). - -
A autora impugna o acto constante do despacho da Senhora
Subdirectora-geral, B.., datado de 20/1/2006, notificado aqui Autora
atravs do Oficio n. 1952, onde, por um lado, decidiu indeferir o pedido
do recurso hierrquico apresentado pela autora em 25/1/2006, (no qual foi
pedido a revogao do despacho proferido pela Chefe do Servio de Finanas
de Valongo-2, que no reconheceu a suspenso de Contribuio Autrquica
(CA), respeitante aos anos de 2001 e 2002, nos termos da alnea e) do n.
1 do artigo 10 do Cdigo de Contribuio Autrquica (CCA), relativamente
aos prdios inscritos na matriz predial urbana da freguesia de .., sob os
artigos 9.574, 9.576, 9.577, 9.578, 9.579 e 9.580 e subsequente condenao
da entidade competente na prtica do acto administrativo de reconhecimento
do aludido direito suspenso de CA, e, por outro lado, decidiu revogar o
despacho de 27/12/2004, no qual era reconhecida a no sujeio a CA, nos
termos da alnea e) do n 1 do artigo 10. do CCA, pelo perodo de trs
anos, de 2003 a 2005. - -
Invoca, em sntese, o vicio de violao de lei do despacho da Senhora
Subdirectora-geral, na parte em que indefere o pedido de no sujeio dos
referidos prdios CA, que tem subjacente a aplicao n. 6 do artigo 10
do CCA, o qual materialmente inconstitucional por violar o princpio da
proporcionalidade, tal como est estabelecido nos artigos 2, 18, n. 2,
e 266 da Constituio da Repblica Portuguesa, e, consequentemente,
dever ser anulado. - -
Quanto parte do despacho que revoga o despacho do Adjunto do Chefe do
Servio de Finanas de Valongo 2, Ermesinde, proferido por subdelegao,
de 27/12/2004, no qual era reconhecida a no sujeio a CA, nos termos da
alnea e) do n. 1 do artigo 10. do CCA, pelo perodo de trs anos de
2003 a 2005, invoca: a) vcio de incompetncia, no caso relativa, pois a
competncia exclusiva era de outro rgo (chefe do servio de finanas) da
mesma pessoa colectiva e, consequentemente, anulado; b) vicio de violao
de lei, porque a revogao no era legalmente admissvel, por ter
decorrido mais de um ano sobre a data do despacho revogado; e c) vicio de
violao de lei, por erro nos pressupostos de direito, porquanto a
promoo imobiliria engloba a actividade da autora e como tal esto

7 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

verificados os pressupostos legais para concesso da no sujeio a CA por

um perodo de 3 anos, com incio em 2003 e termo em 2005, nos termos da
alnea e) do n. 1 do art. 10 do CCA. - -
Conclui pedindo a anulao do despacho da Senhora Subdirectora-geral,
B., de 20/1/2006, notificado aqui autora atravs do Oficio n. 1952,
onde foi decidido indeferir o recurso hierrquico apresentado pela autora
em 25/1/2005. - -
O ru, regularmente citado, contestou alegando que o acto impugnado no
padece de nenhum dos vcios que lhe so imputados. O ru entende que o n.
6 do art. 10. do CCA impe um nus ao sujeito passivo e uma condio
para gozo do direito no tributao e no inconstitucional. Alm
disso, a autora tem por actividade a promoo imobiliria e no a
construo, pelo que no preenche os pressupostos legais do art. 10, n.
1, alnea e), do CCA. Relativamente competncia, o ru entende que a
Senhora Subdirectora-geral dos Impostos tem competncia para revogar o
acto do Chefe do Servio de Finanas de Valongo 2, Ermesinde; Quanto
legalidade da revogao do acto o ru entende que o prazo para revogao
o prazo da liquidao, que como prazo especial, prevalece sobre o prazo do
art. 141. do CPA, pelo que tempestivo e legal. Conclui pedindo a
improcedncia da aco. - -
Pelo despacho de fls. 68 foi determinado que o processo j permitia, sem
mais indagaes a apreciao do pedido. Em consequncia as partes foram
notificadas para alegarem. - -
As partes alegaram invocando as razes de facto e de direito j
apresentadas nos articulados e concluram formulando os mesmos pedidos. -
-
Questes que ao tribunal cumpre solucionar. - -
As questes a decidir so (I) o vicio de violao de lei do despacho da
Senhora Subdirectorageral, na parte em que indefere o pedido de suspenso
da tributao dos referidos prdios Contribuio Autrquica; (lI) o
vcio de incompetncia da Senhora Subdirectora-geral; (III) o vicio de
violao de lei, por ilegalidade; e (IV) o vcio de violao de lei, por
erro nos pressupostos de direito, do despacho que revoga o despacho do
Adjunto do Chefe do Servio de Finanas de Valongo 2, Ermesinde. - -
2 Pressupostos processuais. - -
()
3 Fundamentao. - -
()
3.2 De direito. - - -
I O vcio de violao de lei do despacho da Subdirectora Geral de
indeferimento do pedido do recurso hierrquico, na parte em que indefere o
pedido de no sujeio dos referidos prdios Contribuio Autrquica
relativa aos anos de 2001 e 2002. - -
A autora entende que a comunicao prevista no art. 10, n. 5, do CCA
apesar de ser obrigatria no tem efeitos constitutivos, sendo uma
obrigao acessria cujo incumprimento deve ser sancionado com uma coima e
no com os efeitos do n. 6 do art. 10. sob pena de inconstitucionalidade
material, por violao do principio da proporcionalidade dos arts. 2,
18, n. 2, e 266. da Constituio da Repblica Portuguesa (CRP). - -
Vejamos. - -
O art. 10., n.s 5 e 6, do CCA estabeleciam: 5Para efeitos do disposto
nas alneas e) e f) do n. 1 (...), devero os sujeitos passivos comunicar
repartio de finanas da rea da situao dos prdios, no prazo de 90
dias contados da verificao do facto determinante da sua aplicao, a
afectao dos prdios queles fins.
6 Nas situaes a que alude o nmero anterior, se a comunicao for
apresentada para alm do prazo referido, a contribuio devida por todo
o tempo j decorrido, iniciando-se a suspenso da tributao apenas a
partir do ano seguinte ao da comunicao, cessando, todavia, no ano em que
findaria caso tivesse sido apresentada em tempo. - -
Os ns 5 e 6 do art. 10. do CCA consignam uma condio dum direito no
tributao da CA. Esta condio realiza-se atravs do nus imposto ao
sujeito passivo que para beneficiar do respectivo direito tem de o
cumprir. - -

8 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

Caso contrrio, perde o direito suspenso da tributao. - -

A obrigao da comunicao repartio de finanas no prazo de 90 dias do
facto determinante ia suspenso da tributao no uma mera obrigao
acessria. - -
Os n.s 5 e 6, do art. 10. do CCA, limitam-se a estabelecer os
pressupostos ou condies de cesso ao direito suspenso da tributao da
CA. - -
Ao invs do entendimento da autora, o nus da comunicao constitui um
facto condicionador do direito no sujeio e no tributao. Estando
em causa uma regra de incidncia da CA, a sua verificao est dependente
do comportamento e da diligncia do sujeito passivo, impondo-lhe um nus.
- -
Se o contribuinte cumpre o seu nus, retira da a correspondente vantagem,
mas se no cumpre sujeita-se consequncia fiscal indicada na lei
(Acrdo de 5/4/2000, da 2. seco do Supremo Tribunal Administrativo,
processo n 24183). - -
No caso em apreo a autora no cumpriu o seu nus. - -
Com efeito, comprou os referidos prdios em 18/10/2001, participou-os em
18/2/2002 e requereu 1 suspenso da tributao em 24/7/2002, isto depois
de decorridos mais de 90 dias da aquisio dos referidos prdios. - -
Logo, no se verificam os pressupostos legais para o deferimento do pedido
de suspenso da tributao para os anos de 2003, 2004 e 2005. - -
O despacho recorrido nesta parte inatacvel. - -
Quanto invocada inconstitucionalidade a autora tambm no tem razo. - -
O art. 2. da CRP prev que A Repblica Portuguesa um Estado de direito
democrtico, baseado na soberania popular no pluralismo de expresso e
organizao poltica democrticas, no respeito e na garantia de
efectivao dos direitos e liberdades fundamentais e na separao e
interdependncia de poderes, visando a realizao da democracia econmica,
social e cultural e o aprofundamento da democracia participativa.. -
De acordo com o art. 18, n. 2, da CRP a lei s pode restringir os
direitos, liberdades e garantias nos casos expressamente previstos na
Constituio devendo as restries limitar-se ao necessrio para
salvaguardar outros direitos ou interesses constitucionalmente
protegidos.
J o art. 266. da CRP estabelece 1. A Administrao Pblica visa a
prossecuo do interesse pblico, no respeito pelos direitos e interesses
legalmente protegidos dos cidados.
2. Os rgos e agentes administrativos esto subordinados Constituio e
lei e devem actuar, no exerccio das suas funes, com respeito pelos
princpios da igualdade, da proporcionalidade da justia, da
imparcialidade e da boa-f.
O princpio da proporcionalidade decorre da consagrao do Estado de
Direito (art. 2 da CRP) e da necessidade de restrio dos direitos,
liberdades e garantias dos cidados, as quais devem limitar-se ao
necessrio para salvaguardar outros direitos ou interesses
constitucionalmente protegidos. - -
No que se refere ao principio da proporcionalidade ou da proibi6o do
excesso que veio tambm invocado, alicerado no artigo 18. n. 2 da
Constituio da Repblica, temos que sobre este princpio fundamental
existe j uma vasta e consolidada jurisprudncia do Tribunal
Constitucional, dela se podendo inferir que, tal princpio
constitucionalmente consagrado desde logo enquanto princpio decorrente
do Estado de Direito (artigo 2 CRP) , foi erigido como cnone aferidor
da constitucionalidade ou inconstitucionalidade das normas.
O Acrdo n. 526/06 (disponvel em www.tribunalconstitucional.pt) retoma
uma sntese das decises deste Tribunal na matria em apreo, onde se
assinala que:
o princpio da proporcionalidade, em sentido lato, pode (...)
desdobrar-se analiticamente em trs exigncias da relao entre as medidas
e os fins prosseguidos: a adequao das medidas aos fins; a necessidade ou
exigibilidade das medidas e a proporcionalidade em sentido estrito, ou
justa medida. Como se escreveu no (...) Acrdo n. 634/93, (...): o
princpio da proporcionalidade desdobra-se em trs subprincipios:

9 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

princpio da adequao (as medidas restritivas de direitos, liberdades e

garantias devem revelar-se como um meio para a prossecuo dos fins
visados, com salvaguarda de outros direitos ou bens constitucionalmente
protegidos); princpio da exigibilidade (essas medidas restritivas tm de
ser exigidas para alcanar os fins em vista, por o legislador no dispor
de outros meios menos restritivos para alcanar o mesmo desiderato);
princpio da justa medida, ou proporcionalidade em sentido estrito (no
podero adoptar-se medidas excessivas, desproporcionadas para alcanar os
fins pretendidos). [...]
Este princpio coloca a tnica na ideia de que o cidado tem direito
menor desvantagem possvel (...). O princpio da exigibilidade no pe em
crise, na maior parte dos casos, a adopo da medida (necessidade
absoluta) mas sim a necessidade relativa, ou seja, se o legislador poderia
ter adoptado outro meio igualmente eficaz e menos desvantajoso para o
cidado (J.J. GOMES CANOTILHO, Direito Constitucional e Teoria da
Constituio, Coimbra, 2003, p. 270) Acrdo n 424/2007, de 24/7/2007,
da 1. Seco, do Tribunal Constitucional, processo n. 443/07, disponvel
em w3.tribunalcostitucioual.pt.). - -
Porm, tambm decorre da jurisprudncia do Tribunal Constitucional que S
as normas restritivas dos direitos fundamentais (normas que encurtam o seu
contedo e alcance) e no as meramente condicionadoras (as que se limitam
a definir pressupostos ou condies do seu exerccio) tem que responder ao
conjunto de exigncias e cautelas consignadas no artigo 18, ns. 2 e 3 da
lei fundamental (Acrdo n 88-099-2, de 28/4/1988, do Tribunal
Constitucional, processo n 85-0101, disponvel em www.dgsi.pt, ). - -
No caso em apreo, est em causa uma norma meramente condicionadora do
direito no tributao dos prdios, definida pelos n.s 5 e 6 do art.
10. do CCA. - -
Logo, no constituindo elas prprias uma restrio do contedo ou alcance
do direito no tributao, mas um pressuposto ou mera condio de no
sujeio a tributao, elas no esto sujeitas apreciao e/ ou
subsuno do princpio da proporcionalidade. - -
O n. 6 do art. 10 do CCA no padece de qualquer inconstitucionalidade
por violao do principio da proporcionalidade. - -
De resto, a no inconstitucionalidade do art. 10, n. 6, do CCA, por
violao do princpio da proporcionalidade foi j confirmada pelo Supremo
Tribunal Administrativo nos seus acrdos de 23/2/2000 e 5/4/2000, da 2.
seco, proferidos nos processos ns 24184 e 24183, respectivamente. - -
Nesta parte, improcede a o pedido da autora. - -
II O vcio de incompetncia da Senhora Subdirectora-geral. - -
A autora invoca a incompetncia da Senhora Subdirectora-geral para revogar
o despacho do Adjunto do Chefe do Servio de Finanas de Valongo 2,
Ermesinde, que deferiu a no sujeio a CA, por um perodo de trs anos,
com inicio em 2003 e termo em 2005, dos prdios identificados no seu
requerimento. - -
Alega, em sntese, que o deferimento do pedido da competncia exclusiva
do Chefe do Servio de Finanas e como tal a Senhora Subdirectora-geral
no pode revogar o acto, sob pena de violao do disposto no art. 142,
n. 1, parte final do CPA. - -
Ao invs, o ru entende que a Senhora Subdirectora-geral tem competncia
para revogar o acto.
Cumpre apreciar e decidir. - -
Salvo disposio especial, so competentes para a revogao dos actos
administrativos, alm dos seus autores, os respectivos superiores
hierrquicos, desde que no se trate de acto da competncia exclusiva do
subalterno (art, 142, n. 1, do CPA). - -
O rgo competente para conhecer do recurso pode, sem sujeio ao pedido
do recorrente, salvas as excepes previstas na lei, confirmar ou revogar
o acto recorrido; se a competncia do acto recorrido no for exclusiva,
pode tambm modific-lo ou substitui-lo (art. 174, n. 1, do CPA). - -
O regime da revogao est dividido pelos arts. 142. e 174. do CPA. No
primeiro temos a revogao espontnea, no segundo a revogao provocada. -
O seu regime tem por isso de ser analisado conjuntamente. - -
E aqui estamos perante Um dos casos em que as dificuldades do tratamento

10 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

unitrio, pelo Cdigo, da revogao e da anulao administrativa, mais se

fazem sentir, como revela VIEIRA DE ANDRADE (ob. cit., pg. 54), respeita
ao poder do superior hierrquico para anular o acto invlido do
subalterno, mesmo que este tenha competncia dispositiva exclusiva na
matria hiptese que este art. 142, n 1 (afeito exclusivamente
revogao de actos vlidos com fundamento em inconvenincia) parece
excluir.
O preceito no pode, contudo, ser interpretado assim.
Alis, se ele proibisse os superiores hierrquicos de revogarem, nesses
casos de competncia exclusiva dos seus subalternos, actos praticados por
estes (vlida ou invalidamente) o art. 142, n. 1 entraria em coliso com
o art. 174, n. 1 do Cdigo, que permite ao superior hierrquico, em
recurso, revogar o acto do subalterno (sem o modificar ou substituir),
mesmo que este tenha o exclusivo da respectiva competncia dispositiva. E
tambm pareceria muito estranho que o poder de superintendncia do
superior hierrquico ficasse restrito a uma funo de garantia dos
interessados e indiferente considerao dos interesses pblicos na
matria (que so, evidentemente, os predominantes na relao orgnica), se
s admitssemos a revogao nestes casos, quando requerida pelo
interessado em recurso administrativo.
E, portanto, ou se faz como Vieira de Andrade, considerando que a parte
final do n. 1 do art. 142. s se aplicaria revogao por
inconvenincia ou, ento, faz-se uma adaptao da sua tese e sugeriramos
que o preceito fosse lido como significando que o superior hierrquico
pode revogar o acto do subalterno, modificando-o ou substituindo-o, como
se fosse o seu prprio autor, desde que este no tenha competncia
exclusiva na matria: porque, se tiver, ento, o superior j no o pode
revogar como se fosse o seu prprio autor (modificando-o ou substituindo-o
tambm), tendo apenas poderes para o retirar, nos termos do art. 174, e
devolvendo de novo a competncia dispositiva ao autor do acto( Mrio
Esteves, de Oliveira e Rodrigo Esteves de 0liveira, Cdigo de Processo nos
Tribunais Administrativos, Volume I, Estatuto dos Tribunais
Administrativos Fiscais, Anotados, Almedina, pg. 686.). - -
este o caso dos autos, caso se entenda que a competncia para decidir o
pedido de iseno da tributao exclusiva do Chefe Servio de Finanas
da rea da situao dos prdios. - -
Porm, a competncia para a deciso no exclusiva do Chefe do Servio de
Finanas. - -
Com efeito o art. 10. do CCA no prev que seja do Chefe do Servio de
Finanas a competncia exclusiva para deciso do pedido de suspenso da
tributao. - -
Note-se que no art. 12, n. 4, do CCA, a lei atribui ao Chefe do Servio
de Finanas a competncia para o reconhecimento dos pedidos de iseno de
CA. - -
Porm, no regime da suspenso da tributao, o art. 10. do CCA, no prev
a competncia para deciso do pedido. - -
Logo, no pode dizer-se que a deciso da suspenso da tributao da
competncia exclusiva o Chefe do Servio de Finanas, pelo que a Senhora
Subdirectora-geral tinha competncia para revogar a deciso do Adjunto do
Chefe de Repartio de Finanas que deferiu o pedido de suspenso de
tributao da CA para os anos de 2003 a 2005. - -
Mas mesmo que se entenda que a deciso de suspenso da tributao da
competncia exclusiva do Chefe do Servio de Finanas, a Senhora
Subdirectora-geral tem competncia para o revogar (para o retirar), mas
no para o modificar ou substituir. - -
E no caso em apreo, o acto que deferiu a suspenso da tributao da CA
dos referidos prdios para os anos de 2003 a 2005 foi, pura e
simplesmente, revogado espontaneamente (note-se que o recurso hierrquico
no deste acto de deferimento da suspenso da tributao de 2003 a 2005,
mas apenas da parte em que foi indeferida a suspenso da tributao
relativamente aos anos de 2001 e 2002, pelo que no que respeita quela
suspenso da tributao a revogao espontnea) pela Senhora
Subdirectora-geral. No havendo qualquer modificao ou substituio do
despacho revogado, a Senhora Subdirectora-geral dispunha de competncia

11 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

para o revogar, devolvendo dessa forma de novo a competncia dispositiva

ao autor do acto. - -
Com efeito o despacho impugnado remete para a informao na qual consta o
despacho da Senhora Assessora e o parecer do Senhor gestor tributrio que
inequivocamente referem a revogao da deciso que concede a suspenso da
tributao. - -
Nesta parte, tambm improcede o pedido da autora. - -
III O vicio de violao de lei, por ilegalidade. - -
Aqui a autora alega que o prazo para revogao do acto de um ano. Assim,
o despacho de revogao (proferido em 20/1/2006 e notificado em 6/3/2006
(alneas M) e N) da matria de facto)), ilegal, por violao do art.
141. do CPA, por ter sido proferido depois de decorrido mais de um ano
sobre o acto revogado (proferido em 27/12/2004 e notificado em 28/12/2004
(alneas E) e F) da matria de facto)). - -
O ru entende que o despacho de revogao foi tempestivo, atendendo ao
regime especial do art. 12, n4, do Estatuto dos Benefcios Fiscais (EBF)
e ao prazo estabelecido no art. 141, n.2, do CPA, uma vez que est em
causa um recurso contencioso e a revogao do acto ocorreu, muito antes de
esgotado o prazo para contestao desta aco. - -
Vejamos. - -
Os actos administrativos que sejam invlidos s podem ser revogados com
fundamento na sua invalidade e dentro do prazo do respectivo recurso
contencioso ou at resposta da entidade recorrida. Se houver prazos
diferentes para o recurso contencioso, atender-se- ao que terminar em
ltimo lugar (art. 141. do CPA). - -
O prazo de revogao dos actos tributrios tem um regime especial. - -
O acto decisrio pode revogar total ou parcialmente acto anterior ou
reform-lo, ratific-lo ou convert-lo nos prazos da sua reviso (art,
79, n. 1, da LGT). - -
A reviso dos actos tributrios pela entidade que os praticou por ser
efectuado por iniciativa do sujeito passivo, no prazo de reclamao
administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade, ou, por
iniciativa da administrao tributria, no prazo de quatro anos aps a
liquidao ou a todo o tempo se tributo ainda no tiver sido pago, com
fundamento em erro imputvel aos servios (art. 78, n. 1, da LGT). - -
Estando em causa a suspenso da tributao de 2003 a 2005, a liquidao
nunca poderia ocorrer, por exagero, antes de 1/1/2003. Independentemente
do tributo em causa ter sido pago, ou no, a sua revogao era legalmente
admissvel pelo menos at 1/1/2007. Atendendo que o despacho de revogao
data de 20/1/2006 e a sua notificao autora de 6/3/2006 (alneas M) e
N) da matria de facto), o despacho e revogao foi proferido antes de
decorridos quatro anos sobre a data da liquidao. - -
Nesta parte, a autora tambm no tem razo. - -
IV O vcio de violao de lei, por erro nos pressupostos de direito. - -
Aqui a autora alega que tendo por actividade a promoo imobiliria, esta
actividade engloba materialmente a construo de imveis para venda. Esse
sentido resulta da ordem jurdica na sua globalidade (art 11, n. 2, da
LGT), designadamente dos conceitos de promoo imobiliria do Decreto-Lei
n. (DL) 68/2004, de 25 de Maro, da Lei n. 11/2004, de 27 de Maro, da
jurisprudncia do Tribunal de Contas acrdo n. 12/2003, de 18/6/2003,
processo n. 2575/2002 e da doutrina (Pedro Romano Martinez,
incumprimento Defeituoso em especial na compra e venda e na empreitada,
Almedina, coleco Teses, 1994). - -
Assim, a administrao tributria no tem razo quando considera que a
promoo imobiliria no engloba a construo para venda e decide revogar
a suspenso da tributao de CA dos referidos prdios apenas porque a
autora no tem no seu objecto a construo de edifcios e por isso no
preenhe os pressupostos de suspenso de tributao, do art. 10., ns 5 e
6, do CCA, incorrendo em vicio de violao de lei, por erro nos
pressupostos de direito. - -
J a administrao tributria entende que a suspenso de tributao do
art. 10., ns 5 e 6, do CCA abrange apenas os sujeito passivo que tenham
por objecto a construo de edifcios para venda. Como a autora no tem
como actividade a construo de edifcios para venda, no pode beneficiar

12 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

do direito suspenso da tributao. Invoca que a actividade de promoo

imobiliria diferente da construo de edifcios para venda e que essa
diferena ressalta desde logo de lhes corresponderem cdigos de actividade
econmica diferentes e de, por exemplo, na alnea i) n. 1, do art. 61.
do CIMI fazer-se a distino entre actividade de construo de edifcios e
de promoo imobiliria.
Por isso, a autora no tem direito suspenso da tributao dos anos de
2003 a 2005, por no er como actividade a construo de edifcios para
venda e no preencher os pressupostos legais para uspenso da tributao
da CA. - -
Cumpre apreciar e decidir. - -
O art. 10, n. 1, alnea e), do CCA estabelecia que a contribuio
devida a partir: (...) do quinto ano seguinte, inclusive, quele em que um
terreno para construo tenha passado a figurar no activo de uma empresa
que tenha por objecto a construo de edifcios para venda. - -
Aqui prev-se especificamente que o direito suspenso da tributao
depende do sujeito passivo ter por objecto a construo de edifcios para
venda.
A interpretao no deve cingir-se letra da lei, mas reconstituir a
partir dos textos o pensamento legislativo, tendo sobretudo em conta a
unidade do sistema jurdico, as circunstncias em que a lei foi elaborada
e as condies especificas do tempo em que aplicada (art. 9. n. 1, do
Cdigo civil (cc)). - -
No pode, porm, ser considerado pelo intrprete o pensamento legislativo
que no tenha na letra da lei um mnimo de correspondncia verbal, ainda
que imperfeitamente expresso (at 9. n2, do CC). -
E na fixao do sentido e alcance da lei, o intrprete presumir que o
legislador consagrou as solues mais acertadas e soube exprimir o seu
pensamento em termos adequados (art. 9, n. 3, do CC). - -
Atendendo correspondncia verbal do texto utilizado pelo legislador e
presumindo-se que o legislador consagrou a soluo mais acertada e que
soube exprimir o seu pensamento em termos adequados, temos de concluir que
o legislador ao utilizar a expresso construo de edifcios para venda,
no quis abranger nessa disposio legal o conceito de promoo
imobiliria. - -
Se entendesse que o conceito de promoo imobiliria tinha um sentido mais
amplo e abrangia o conceito de construo de edifcios para venda ento
tinha utilizado aquela expresso. - -
Ao utilizar a expresso construo de edifcios para venda quis
certamente excluir do objecto de tal norma os sujeitos passivos que no
tivessem por actividade a construo de edifcios para venda. Isto ,
no quis abranger propositadamente os sujeitos passivos que tivessem por
objecto a promoo imobiliria. -
Os argumentos invocados pela autora so todos de natureza jurdico civil e
penal, que tm um sentido essencialmente diferente dos conceitos tcnicos
econmicos e jurdico tributrios que esto em causa nestes autos. Estes
ltimos so mais especficos e essencialmente distintos dos conceitos
jurdico civis e criminais, onde ressalta a diferena entre os conceitos
de promoo imobiliria e construo de edifcios para venda. - -
Esta diferena ressalta, desde logo, das classificaes das actividades
econmicas. A construo de edifcios para venda tem um cdigo de
actividade econmico (CAE 45211) completamente distinto a compra, venda e
revenda de imveis (CAE 70120) e da promoo imobiliria (CAE 70110). - -
Acresce que esta diferena assinalada no art. 60, n. 1, alneas h) e
i), do CIMI, em que o legislador distingue as associaes de construtores,
das associaes de promoo e de mediao imobiliria, reforando a ideia
que quando quer dizer construo civil, no quer abranger a actividade de
promoo imobiliria e vice-versa. - -
Donde foroso concluir-se, sobretudo que a actividade de promoo
imobiliria no abrange a actividade de construo de edifcios para
venda. So actividades essencialmente diferentes. - -
Alm disso, atendendo ao seu teor literal, o art. 10, n. 1, alnea e),
do CCA, quis abranger exclusivamente a actividade de construo de
edifcios para venda e no a promoo imobiliria. - -

13 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

E ainda que se entenda que o seu contedo injusto ou imoral, o tribunal

no pode usar esse pretexto para deixar de obedecer lei (art. 8, n. 2,
do CC). - -
Apesar de ter registado no seu activo os terrenos para construo
adquiridos por si, a autora no preenche o pressuposto legal do art. 10,
ns 1, alnea e), e 6, do CCA, porque no tem por objecto a actividade de
construo de edifcios para venda, pelo que no pode beneficiar do
direito suspenso da tributao da CA desses terrenos. - -

4 Deciso.
Pelo exposto, julga-se a aco totalmente improcedente e, em consequncia,
absolve-se o ru o pedido.

DECIDINDO NESTE STA

A recorrente alega que o despacho de 20/1/2006 da Subdirectora-Geral,

supra referido, padece de vrios vcios a saber:

Vcio de violao de lei por aplicao do n 6 do art 10 do CCA, que

segundo a recorrente materialmente inconstitucional por violar o
principio da proporcionalidade, relativamente aos anos de 2001 e 2002.

Vcio de incompetncia relativa por a senhora Subdirectora-Geral no poder

revogar o acto de deferimento praticado pelo Chefe de Servio de Finanas
de Valongo-2, relativo no sujeio CA para os anos de 2003 a 2005,
pois na sua opinio aquele acto estaria dentro das competncias exclusivas
do Chefe de Finanas e no tendo sido objecto do recurso hierrquico, a
superior hierrquica no o podia revogar, pois estaria a violar o art
142 do CPA.

Estaria ainda a violar a lei, pois sendo um acto administrativo

considerado invlido, s podia ser revogado no prazo de um ano, como esse
prazo tinha sido ultrapassado, ento a hipottica invalidade estava sanada
e ento estvamos agora no mbito da revogao dum acto vlido que nos
termos do art 140 do CPA e neste caso como a recorrente entende que o
acto era constitutivo de direitos tambm no era possvel revog-lo.
Vejamos.

Quanto primeira questo, desde j se pode afirmar que a recorrente no

tem razo. Como a recorrida refere, o STA j se pronunciou sobre esta
questo, nomeadamente no acrdo de 5 de Abril de 2000, proferido no Proc.
n 24183, em que se pode ler No se trata de uma questo de iseno da
contribuio autrquica, mas de uma questo de no incidncia. A
contribuio incide mais cedo ou mais tarde, de conformidade com o
comportamento do contribuinte.
Ao fim e ao cabo, o n 6 impe um nus ao contribuinte: se este pretende
adiar o inicio da tributao para o terceiro ano seguinte quele em que o
prdio tenha passado a figurar nas existncias da empresa, ento tem o
dever de comunicar repartio de finanas, no prazo de 90 dias, a
afectao do prdio finalidade da venda.
Se o contribuinte cumpre este nus, retira da a correspondente vantagem,
mas se no cumpre esse prazo sujeita-se consequncia fiscal indicada na
lei. Tudo depende de si, da sua diligncia e cuidado.
Se o contribuinte deixar passar o prazo de 90 dias sibi imputet.
Ora, ser esta consequncia do excesso do prazo contrria ao princpio da
proporcionalidade, previsto no art. 18, n. 2, da Constituio?
Tal como o M. Juiz de 1 instncia, entendemos que no h
inconstitucionalidades.
Nos termos do art. 18, n 2, da Constituio, a lei s pode restringir
os direitos nos casos previstos na Constituio, devendo as restries
limitar-se ao necessrio para salvaguardar outro direitos ou interesses
constitucionalmente protegidos.
Acontece que o n 6 do art. 10 do CCA no contm uma restrio de

14 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

direitos dos contribuintes, mas contm apenas uma condio para o gozo do
direito no tributao. A Constituio probe certas restries, mas no
probe condies. Neste sentido, vide acrdo do Tribunal Constitucional
n. 99/88, publicado na II Srie do DR de 12.8.88. Fazemos nossa, esta
fundamentao da qual decorre com manifesta clareza que a recorrente no
tem, nesta parte, razo.
Quanto segunda questo, e em abono da sua posio de que no podia ser
alterado/revogado o despacho de deferimento da no sujeio a CA,
praticado pelo Chefe do Servio de Finanas de Valongo-2, comea a
recorrente por afirmar que o mesmo despacho era um acto praticado no
mbito de competncias exclusivas do Chefe de Finanas ao abrigo do art
10 n 1 alnea e) do CCA. Ora, as competncias ou so prprias ou
delegadas e sendo prprias podem ser exclusivas ou partilhadas. As
competncias prprias so atribudas por lei.
Ora, nos termos do Decreto-Lei n 366/99 de 18 de Setembro, na altura em
vigor, o qual aprovou a orgnica da Direco Geral dos Impostos, as
competncias prprias dos Chefes de Finanas eram definidas no seu artigo
27 que estabelecia: Artigo 27. :Competncias dos chefes de finanas
A partir da entrada em vigor deste diploma, so atribudas aos chefes de
servios de finanas as seguintes competncias:
a) Decidir sobre as reclamaes graciosas quando o valor do processo no
ultrapasse o valor de 1000000$00;
b) Proceder declarao oficiosa da cessao de actividade quando for
manifesto que esta no est a ser exercida nem h a inteno de a
continuar a exercer, com excepo dos sujeitos passivos classificados como
grandes empresas;
c) Proceder fixao dos elementos mais convenientes quando existir
discordncia dos constantes nas declaraes referidas nos artigos 30. a
32. do Cdigo do IVA, quando respeitem aos pequenos retalhistas;
d) Aplicar as coimas previstas no artigo 29. do RJIFNA ou arquivar os
respectivos processos de contra-ordenao, com observncia do montante
mximo de 500000$00 de prestao tributria em falta de entrega ou
equiparada;
e) Aplicar as coimas previstas no artigo 34. do RJIFNA ou arquivar os
respectivos processos de contra-ordenao com observncia do montante
mximo de 500000$00 de imposto no liquidado;
f) Decidir das reclamaes graciosas respeitantes aos impostos de
veculos, circulao, camionagem, municipal de sisa e sobre sucesses e
doaes, quando o processo no ultrapasse o montante de 100000$00.
Constatamos que a competncia para decidir sobre os requerimentos para no
sujeio ao Imposto da CA, no integra a enumerao taxativa do diploma
legal que atribui as competncias prprias dos Chefes de Finanas. No
sendo uma competncia prpria muito menos pode ser uma competncia
exclusiva. No tem, pois, razo a recorrente neste aspecto.
Ainda quanto revogao do acto de deferimento da no sujeio a CA
relativamente aos anos de 2003 a 2005, a recorrente defende que essa
revogao tendo como pressuposto um acto invlido teria de ter sido
efectuada dentro do prazo de um ano, nos termos dos ns 1 e 2 do art 141
do CPA, em conjugao com a alnea a) do n 2 do art 58 do CPTA. A
recorrida, no sentido da deciso do tribunal a quo, entende que o prazo
para a revogao do acto em questo no era um ano mas sim quatro anos
pois estvamos perante um acto tributrio e como tal deve aplicar-se o
prazo especial previsto nos arts 78 e 79 da LGT.
Cabe salientar a distino dos conceitos de acto tributrio stritu sensu e
lato sensu. Sendo que o primeiro corresponde ao acto de liquidao de
imposto e o segundo aos actos preparatrios que, pela aplicao de normas
tributrias conduzem emisso do acto de liquidao de imposto, o
verdadeiro acto tributrio. Neste sentido (Marta Rebelo in O acto
tributrio est perdido? Implicaes da reforma do processo
administrativo no acesso justia tributria, Cadernos de Justia
Administrativa n 54 pag.55-56) onde expende:
O conceito de acto tributrio foi inicialmente desenvolvido por ALBERTO
XAVIER, ao tempo do Cdigo de Processo das Contribuies e Impostos,
definindo o douto Professor esta figura como sendo o acto de aplicao de

15 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

uma norma tributria material praticado por um rgo da Administrao

tributria.
O acto tributrio nasce para interligar conceptualmente a obrigao
tributria abstracta e a obrigao tributria subjacente situao
jurdica concreta. Ou seja, verificao do facto tributvel momento em
que assistimos ao nascimento da obrigao de imposto segue-se um
procedimento ou sequncia de actos que, pela aplicao das normas
tributrias substantivas, conduzem a obrigao de imposto da abstraco
situao concreta de prestao devida.
Que termina, ento, com a emisso de um acto tributrio o acto de
liquidao do imposto.
e mais frente
Assim, seguindo o enquadramento proposto por CASALTA NABAIS, podemos
encontrar no acto tributrio um sentido amplo e um sentido restrito ():
os actos tributrios em sentido estrito: actos de liquidao dos
tributos;
os actos em matria tributria, que se subdividem nos actos em matria
tributria em sentido estrito (actos preparatrios) e os actos
administrativos relativos a questes tributrias, aproveitando a estes
diferentes tipos consequncias distintas em termos de contencioso
tributrio, e integrando os ltimos o conceito de acto administrativo
plasmado no art. 120. do Cdigo do Procedimento Administrativo (CPA)..
Tambm Antnio Braz Teixeira entende o acto tributrio como o acto de
liquidao do imposto referindo: () o Cdigo de Processo das
Contribuies e Impostos, nos seus arts 3, 4 e 5 usa o termo acto
tributrio no sentido de acto administrativo e executrio que fixa o
quantitativo do imposto que o contribuinte tem de pagar, como resultado da
aplicao da lei fiscal aos factos nela previstos, acto cuja formao se
efectiva atravs de um processo administrativo mais ou menos complexo, de
natureza graciosa ou burocrtica (Antnio Braz Teixeira, in Princpios de
Direito Fiscal Vol. I, 3 edio, Almedina 1985, pag. 246).
Por fim faz-se ainda referncia ao que nos diz acerca do acto tributrio,
Joaquim Freitas da Rocha, 2.3. Os actos tributrios em particular (noo
ampla e noo restrita). Importncia da autonomizao
A partir de tudo quanto foi dito at ao momento, pode ensaiar-se uma
primeira noo de acto tributrio: acto da Administrao tributria,
produtor de efeitos jurdicos, de carcter individual e concreto, de
aplicao da norma tributria substantiva a um caso determinado.
Esta uma noo ampla de acto tributrio, que abrange um vasto nmero de
actuaes que vai desde a liquidao de um imposto, ao reconhecimento de
uma iseno, prestao de uma informao vinculativa ou avaliao de
um bem para efeitos de clculo de um tributo, pois em todos estes casos se
verificam os elementos constitutivos da noo acima dada.
Ora, no quadro de todos este amplo universo de actos decisrios e
produtores de efeitos jurdicos que a Administrao pode praticar, toma-se
imprescindvel efectuar uma delimitao analtica de extrema importncia,
em face do regime jurdico que em concreto vai ser aplicado:
(i) Por um lado, deve-se observar que um determinado tipo de acto em
particular merece realce e tratamento jurdico destacado, quer por causa
da sua frequncia, quer por causa do facto de ser considerado o acto
impositivo por excelncia: a liquidao. Esta consiste no acto de
determinao em concreto do sujeito passivo tributrio (20) e do quantum
do tributo, e por via dele que determinado sujeito previsto na lei fica
a saber realmente quanto que deve pagar ou receber de tributo. Na
realidade, pode dizer-se que at ento isto , desde o nascimento da
relao jurdica (com a verificao do facto tributrio previsto na lei)
at ao momento da liquidao , o sujeito apenas est adstrito a uma
obrigao abstracta ou ilquida de pagamento de tributo, e s a partir
de tal momento que a sua obrigao se toma concreta, certa e determinada
(naturalmente que, aps o acto de liquidao, ainda surgir um outro que
o acto de cobrana ou reembolso). A importncia do acto de liquidao no
domnio do Direito tributrio tal que o legislador, a doutrina e a
jurisprudncia lhe reservam uma especial denominao: acto tributrio,
embora agora num sentido tcnico e mais preciso. Por conseguinte, o acto

16 of 17 17/11/13 14:29
 http://elearning.uminho.pt/bbcswebdav/pid-423715-dt-content...

tributrio em sentido restrito o acto de determinao concreta da dvida

tributria.
(ii) Todos os outros actos, que se integram na noo ampla de acto
tributrio acima dada mas no so actos de liquidao so os actos
administrativos em matria tributria (ou, para utilizar, por exemplo, a
linguagem do ETAF (21), o acto administrativo respeitante a questes
fiscais), e abrangero nomeadamente os actos de prestao de informaes
vinculativas (22), de avaliao prvia (23), de reconhecimento de
benefcios fiscais (24), de indeferimento do pedido de pagamento da dvida
tributria em prestaes (25), de inspeco tributria (26), etc.
(Joaquim Freitas da Rocha, in Lies de Procedimento e Processo
Tributrio, 3 edio, Coimbra Editora, 2009, pag. 25-27).
A nosso ver a LGT quando se refere a actos tributrios, est a referir-se
a actos tributrios stritu sensu. Com efeito, no art 77 n 2 diz-se que
A fundamentao dos actos tributrios pode ser efectuada de forma
sumria, devendo sempre conter as disposies legais aplicveis, a
qualificao e a quantificao dos factos tributrios e as operaes de
apuramento da matria tributvel e do tributo.. Est ento a lei a tratar
como acto tributrio o acto final, o acto tributrio stritu sensu, o acto
de liquidao do imposto, que praticado aps a concluso de diversos
actos preparatrios (actos tributrios lato sensu), como por exemplo o
apuramento da matria tributvel. Tambm o n 1 do art 78 faz referncia
liquidao.
Por tudo o que foi dito, tem razo a recorrente, quando defende que o acto
de deferimento do pedido de no sujeio CA, no um acto tributrio,
mas sim um acto administrativo em matria fiscal e como tal a sua
revogao est sujeita observao dos prazos previstos no art 141 do
CPA, no caso 1 ano por aplicao dos ns 1 e 2 do art 141 do CPA em
conjugao com a alnea a) do n 2 do art 58 do CPTA, prazo que no caso
no foi observado.

Assim sendo deve ser dado provimento parcial ao recurso revogando-se o

acrdo na parte relativa ao pedido de no sujeio a CA, para os anos de
2003 a 2005.

4- DECISO
Pelo exposto acordam os Juzes deste STA, seco de contencioso tributrio
em conceder parcial provimento ao recurso revogando o acrdo recorrido na
parte em que confirmou o despacho da Senhora Subdirectora-geral, B.,
datado de 20/1/2006, notificado autora atravs do Oficio n. 1952, no
segmento em que decidiu revogar o despacho de 27/12/2004 do Senhor Chefe
do Servio de Finanas de de Valongo-2, no qual era reconhecida a no
sujeio a CA, nos termos da alnea e) do n 1 do artigo 10. do CCA, pelo
perodo de trs anos, de 2003 a 2005 e confirmando o mesmo acrdo quanto
ao mais.
Conhecendo em substituio, decidem revogar o referido despacho da Senhora
Subdirectora-geral no segmento referido.

Custas a cargo da recorrente e da recorrida, por ateno ao seu

decaimento.
Lisboa, 3 de Julho de 2013. - Ascenso Lopes (relator) - Valente Torro -
Casimiro Gonalves.

17 of 17 17/11/13 14:29