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OS REGIMES ESPECIAIS DE TRIBUTAO E A ANLISE

ECONMICA DO DIREITO: anlise dos regimes especiais de tributao


institudos no Brasil e a necessidade de construo de um sistema tributrio
igualitrio e eficiente.

SPECIAL TAXAXION REGIMES AND ECONOMIC ANALYSIS OF


LAW: the implantation of special taxation regimes and the construction of
equitable and efficient tax system

Bruno SchettiniCond1

RESUMO
No presente ensaio, so examinados alguns regimes especiais de tributao,
especificamente aqueles institudos pelas leis federais brasileiras.
Dentre os regimes especiais, muitos esto restritos a determinados setores
econmicos: construo civil, informtica, esportes, produo cultural e micro e
pequenas empresas.
A hiptese que norteia este trabalho de que a implantao de regimes especiais
se faz de forma pouco sistemtica, visando atender interesses fiscais mais imediatos,
no havendo relao mais profunda entre a finalidade dos regimes especiais de
tributao e os princpios jurdicos que devem nortear o sistema tributrio e econmico.
Exceo a este fenmeno se encontra no "Simples Nacional", cuja aplicao se
justifica pelos princpios da igualdade e da praticabilidade e garante respaldo
constitucional para um projeto que envolve a poltica macroeconmica do pas.
Sero apresentados os programas governamentais tributrios, com a finalidade
de demonstrar sua relevncia e aplicao no mbito da Anlise Econmica do Direito,
assim como garantir interpretao sistemtica da Constituio de 1988.
Dessa forma, demonstra-se relevante o artigo, que pretende comprovar que a
implantao de regimes especiais de tributao no Brasil no atende aos objetivos da
poltica macroeconmica nacional e no observa os princpios constitucionais nem
auxilia na construo de um sistema tributrio igualitrio e eficiente.

1
Mestrando em Direito Pblico na Faculdade de Cincias Humanas, Sociais e da
Sade/FCH da Universidade FUMEC.
ABSTRACT
In this test, are examined some special tax regimes, specifically those established
by Brazilian federal laws.
Among the special schemes, many are restricted to certain economic sectors:
construction, information technology, sports, cultural production and micro and small
enterprises.
The hypothesis that guides this work is that the implementation of special
procedures is done in unsystematic manner, to meet more immediate fiscal interests,
with no deeper relationship between the purpose of the special tax regimes and legal
principles that should guide the system tax and economic.
An exception to this phenomenon is the "Simples", the application of which is
justified by the principles of equality and ensures feasibility and constitutional support
for a project that involves the macroeconomic policy of the country.
Tax government programs will be presented in order to demonstrate its
relevance and application within the Economic Analysis of Law, as well as ensuring
systematic interpretation of the Constituio de 1988.
Thus, it is demonstrated relevant article, you want to prove that the
implementation of special tax regimes in Brazil does not meet the objectives of national
macroeconomic policy and does not observe the constitutional principles or assists in
building an equitable and efficient tax system.
1 INTRODUO

Este trabalho aponta como problema a ser discutido os regimes especiais de


tributao, institudos pela legislao tributria federal, em relao aos tributos federais.
H regimes especiais tambm nos planos estadual e municipal, relativos aos tributos
desses outros entes federados, mas, aqui, so apenas examinados os regimes especiais
de tributao federal.
A hiptese aqui traada a de que a implantao de regimes especiais de
tributao se faz de forma pouco sistemtica, visando atender interesses arrecadatrios
mais imediatos, no havendo maior preocupao entre a relao desses regimes
especiais de tributao e os princpios jurdicos que devem nortear o sistema tributrio e
o sistema econmico, princpios estes consagrados pela Constituio Federal de 1988.
Exceo a este fenmeno se encontra no Simples Nacional, cuja existncia se
justifica luz dos princpios da igualdade e da praticabilidade, garantindo respaldo
constitucional para um projeto que envolve a poltica macroeconmica do pas.
Sero introduzidos os conceitos e as principais caractersticas dos institutos e
programas governamentais supramencionados, visando a esclarecer sua relevncia e
amplitude, buscando respaldo em autores renomados, bem como demonstrar sua
aplicao no mbito do Direito Tributrio Internacional.
Por fim, ser debatida a viabilidade e legalidade dos regimes especiais de
tributao criados pelo governo federal, garantindo uma interpretao sistemtica da
Constituio de 1988.
Dessa forma, demonstra-se relevante o desenvolvimento deste trabalho, que
pretende comprovar que a implantao de regimes especiais de tributao pelo governo
brasileiro no atende aos objetivos da poltica macroeconmica nacional e sim a
determinados setores produtivos, no observando os princpios constitucionais e no
auxiliando na construo de um sistema tributrio mais igualitrio e eficiente.

2 OBRIGAO TRIBUTRIA

O Direito Tributrio apresenta como seu objetivo regular as relaes entre o


Estado e os contribuintes, sejam eles pessoas fsicas ou pessoas jurdicas, no que tange
cobrana de tributos, em todas as suas modalidades.
Na lio de Sacha Calmon Navarro Coelho (2007, p. 35), o objeto do Direito
Tributrio, portanto, regrar relao jurdica que se estabelece entre o Estado e o
contribuinte, tendo em vista o pagamento dos tributos por este ltimo e o recebimento
desses tributos pelas pessoas polticas, ou se preferir, pelo Estado.
Edvaldo Brito (2008, p. 426) informa qual o papel da legislao
infraconstitucional ao instituir o tributo:

Entende-se por instituir tributo a atribuio de descrever os elementos


constitutivos da hiptese do fato gerador, de modo a caracterizar a categoria
sobre a qual incidir a norma tributria incumbida dessa descrio. A pessoa
(sujeito ativo entidade federada) que exerce tal atribuio emitir a lei orgnica
do tributo, com respeito Constituio e lei integrativa de normas gerais se
esta, tambm, for fiel quela, guardando o fundamento de validez (...).

Dessa forma, o Cdigo Tributrio Nacional, Lei n. 5.172, de 25 de outubro de


1966, em seu artigo 3, define tributo como toda prestao pecuniria compulsria, em
moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito,
instituda em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
O tributo o ncleo central do objetivo principal do Direito Tributrio. uma
obrigao jurdica pecuniria, no decorrente de ato ilcito, cujo sujeito ativo o ente
estatal e o sujeito passivo o contribuinte ou responsvel definido na lei tributria.
Ocorrido o fato gerador previsto na norma, a obrigao tributria impe o
cumprimento de dar dinheiro (obrigao principal) ou fazer - no fazer (obrigao
acessria) em funo do Fisco.
Assim, est instaurada a relao jurdico-tributria entre o titular da capacidade
tributria ativa (sujeito ativo) e aqueles obrigados a cumprir (sujeito passivo),
satisfazendo a obrigao pecuniria e ou o cumprimento de obrigaes acessrias.
Dessa forma, tendo ocorrido a consumao da hiptese de incidncia em fato
imponvel ou tributvel, surge a obrigao tributria, que significa o vnculo entre o ente
estatal (sujeito ativo) e o contribuinte (sujeito passivo) para o pagamento daquela dvida
ou cumprimento de determinao legal.
3 DO SISTEMA TRIBUTRIO NACIONAL

Desde a reunio institucional dos homens em sociedade, iniciou-se o processo de


arrecadao de bens e valores para a formao e proteo daquele grupo, posteriormente
transformado em Estados.
A Constituio Federal de 1988 institui um captulo sobre o Sistema Financeiro
Nacional, determinando a distribuio de competncia tributria entre as pessoas
jurdicas de direito pblico, compreendendo a Unio, os Estados-Membros, o Distrito
Federal e os Municpios.
Alm de dispor sobre a distribuio da competncia tributria, o legislador
constituinte ainda dispe sobre normas e princpios jurdicos que visam formatar o
exerccio dessa competncia tributria, garantindo a integrao de valores que devero
ser resguardados quando da instituio dos tributos.
importante ressaltar que a Constituio Federal, em regra, no institui tributos,
mas estabelece a repartio de competncias entre os diversos entes federativos e
permite que sejam institudos com observncia dos princpios constitucionais. A
competncia tributria, sob esse ngulo, pode ser entendida como a primeira grande
limitao ao poder de tributar, que deixa de ser poder de fato e se converte em poder
jurdico (competncia).
De acordo com o autor Roque Carrazza (2003, p. 303), competncia tributria
a aptido para criar, in abstracto, tributos, descrevendo, legislativamente, suas
hipteses de incidncia, seus sujeitos ativos, seus sujeitos passivos, suas bases de
clculo e suas alquotas.
Os princpios constitucionais tm uma funo estruturante dentro do sistema
jurdico brasileiro, servindo como fundamentos para a interpretao, integrao e
aplicao do direito tributrio constitucional e infraconstitucional.
Hamilton Dias de Souza (2008, p. 7) confirma a importncia dos princpios
tributrios para a correta aplicao da repartio da competncia tributria prevista na
Constituio da Repblica de 1988:

Para a correta atuao da discriminao constitucional das competncias


impositivas, bem como para disciplinar a tributao, nossa Constituio farta
em dispositivos veiculadores de princpios, alguns expressos no texto, outros
implcitos.
A correta instituio dos tributos condicionada aplicao correta dos
princpios constitucionais tributrios, estejam eles expressos ou implcitos no texto
constitucional.

4 DAS LIMITAES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR

Como pontuado, o exerccio da competncia tributria no arbitrrio, havendo


princpios e regras que o limitam. Tradicionalmente, o Direito Tributrio brasileiro
refere-se s limitaes constitucionais ao poder de tributar, que so obstculos
estabelecidos pela prpria Constituio Federal, com o objetivo de evitar que o ente
tributante exceda o exerccio de suas competncias tributrias. So, portanto, o
disciplinamento jurdico do exerccio da competncia tributria.
A Constituio de 1988 apresenta uma seo sobre o tema, apresentando um rol
de regras e princpios que restringem a atuao do ente arrecadador e visam garantir a
segurana do contribuinte em face da necessidade de arrecadao por parte do Estado,
visando tambm obter uma tributao mais justa.
Mais estritamente, as limitaes constitucionais ao exerccio da competncia
tributria se manifestam por meio dos princpios constitucionais tributrios, que,
basicamente, destinam-se a garantir segurana jurdica ao contribuinte, bem como tornar
mais justa a tributao. Calha assinalar que no apenas princpios de natureza tributria,
seno que princpios de natureza econmica ou social afetam o exerccio da
competncia tributria.
Alm dos princpios, tambm as imunidades tributrias consubstanciam
limitaes ao exerccio da competncia tributria, uma vez que fixam limites negativos
competncia, estabelecendo situaes que no se submetem competncia tributria.
Em seguida, so sucintamente abordados alguns princpios jurdicos tributrios
que guardam maior pertinncia com o argumento desenvolvido neste trabalho.

4.1 Do princpio da isonomia ou da igualdade tributria

O princpio da igualdade de direitos garante o tratamento idntico pela lei a


todos os brasileiros e estrangeiros residentes no Brasil, vedando diferenciaes
arbitrrias e discriminaes, garantindo a igualdade na lei e tambm a igualdade perante
a lei (art. 5, inciso I, da Constituio Federal).
Isso significa que o legislador, ao criar ou editar alguma norma, no poder
adotar tratamento diferenciado entre pessoas ou classes; j no que se refere igualdade
perante a lei, cabe ao intrprete aplicar a lei de forma equnime, evitando estabelecer
diferenas em relao aos destinatrios daquela norma previamente estabelecida.
Tal conceito busca abranger todas as pessoas, permitindo que os iguais sejam
tratados igualmente e os desiguais desigualmente, na medida de sua desigualdade,
evitando que algum fator de discriminao, acompanhe lgica racional de diferenciao
e operando assim sua contradio.
Conforme previso estampada na Constituio Federal de 1988, no artigo 5,
caput e inciso I, no h qualquer distino entre homens e mulheres, entre brasileiros e
estrangeiros residentes no pas, devendo ser garantido um tratamento justo e igualitrio
a todos os que estejam no Brasil.
Tal princpio pode ser analisado como clusula geral de proibio do arbtrio,
no permitindo que o legislador adote critrios discriminatrios quando da criao da
norma.
Eduardo Sabbag (2010, p. 131) buscou em Jos Joaquim Gomes Canotilho a
explicao sobre o tema:

Alis, o eminente constitucionalista Jos Joaquim Gomes Canotilho, quando se


refere ao indigitado princpio da isonomia, explora-o luz da proibio geral do
arbtrio, no sentido de que existe observncia da igualdade quando indivduos
ou situaes iguais no so arbitrariamente (proibio do arbtrio) tratados como
desiguais. Por outras palavras: o princpio da igualdade violado quando a
desigualdade de tratamento surge como arbitrria.

No mbito do Direito Tributrio, o princpio da igualdade tributria est previsto


no artigo 150, inciso II, da Constituio de 1988, e veda a distino entre contribuintes
que estejam na mesma situao, devendo ocorrer uniformizao dos tributos federais,
estaduais e municipais em relao a qualquer contribuinte, no sendo permitida
qualquer distino em razo da procedncia ou do destino do servio ou da mercadoria,
devendo haver tratamento igualitrio para todos os cidados.
O referido dispositivo garante tratamento tributrio isonmico aos contribuintes
que se encontrarem em situao de equivalncia, convergindo com o princpio da
igualdade previsto no artigo 5, inciso I da Constituio de 1988, apresentando um
conceito de igualdade para o mbito do Direito Tributrio.
um mandamento de difcil aplicao, pois enfrenta a necessidade insacivel do
Estado de arrecadar valores para cumprir com suas funes estatais; em sentido
contrrio aos cidados, que na qualidade de contribuintes, visam obter os servios
pblicos essenciais, sem, no entanto, serem obrigados a aumentarem a sua contribuio
aos cofres pblicos.
Para Werther Botelho Spagnol (2004, p. 117) necessrio verificar o critrio
pelo qual se poder verificar a correta aplicao do princpio supramencionado e para
isso essencial ultrapassar o senso comum e avanar para encontrar a correta aplicao
do princpio da igualdade, observando concomitantemente o princpio da capacidade
tributria, sendo essencial a adoo de um critrio que permita ao legislador distinguir
entre os contribuintes e este critrio, no atual contexto constitucional, o estudo da
capacidade tributria.
Dessa forma, para a plena observncia do princpio da igualdade no mbito do
Direito Tributrio, deve-se analisar com preciso o contedo normativo, evitando
abusos no poder de tributar e atuando de acordo com os ditames constitucionais.

4.2 Do princpio da capacidade contributiva

A capacidade contributiva pode ser situada na aptido econmica que as pessoas


tm para figurar na relao tributria na qualidade de sujeito passivo da obrigao.
O princpio da capacidade contributiva est intimamente ligado ao princpio da
igualdade tributria, porm no se esgota ou se confunde com este. Serve de
embasamento para a instituio de tributos, observando a capacidade do contribuinte de
recolher valores aos cofres pblicos.
O referido princpio tem relao mais direta, embora no apenas, com os
impostos de carter pessoal e leva em conta as caractersticas particulares e qualidades
do contribuinte para ser enquadrado como sujeito passivo da norma tributria.
O artigo 145, 1 da Constituio Federal de 1988, conceitua e demonstra a
necessidade de personalizar os impostos, levando-se em conta o carter pessoal dos
contribuintes.
O sujeito passivo poder ser a pessoa, natural ou jurdica, obrigada a cumprir o
desgnio legal e pagar o tributo devido.
Nos termos do artigo 121 do Cdigo Tributrio Nacional, a pessoa que realiza o
fato gerador ser o contribuinte. Em certos casos, a lei determinar que um terceiro, que
no realiza o fato gerador, seja considerado responsvel, ou seja, a lei transfere a um
terceiro o nus relativo ao pagamento do tributo. O referido artigo 121 permite a
classificao do sujeito passivo em contribuinte ou sujeito passivo direto (inciso I) e
responsvel ou sujeito passivo indireto (inciso II).
importante ressaltar que o terceiro que no realiza o fato gerador e est
vinculado ao tributo, dever estar relacionado de alguma forma ao fato gerador da
obrigao tributria, conforme estabelece o artigo 128 do Cdigo Tributrio Nacional.
Nesses casos, se configurar a hiptese de substituio tributria, na qual a
prpria lei determina que a obrigao seja diretamente cumprida pelo terceiro
(substituto tributrio), no havendo qualquer responsabilidade (ou havendo apenas
responsabilidade subsidiria) para aquele contribuinte que pratica o fato gerador
(substitudo tributrio).
Situao distinta ocorre nos chamados tributos indiretos quais sejam aqueles em
que a incidncia tributria ocorre em etapas sucessivas, havendo a transferncia do
encargo financeiro do tributo no preo de bens e servios. Surge, aqui, a figura do
contribuinte de direito, que pratica o fato gerador, integrando a relao jurdico-
tributria na condio de sujeito passivo.
Para Geraldo Ataliba (2011, p. 143), porm, a classificao dos impostos em
diretos e indiretos no tem qualquer relao com o mundo jurdico, pois seu critrio
puramente econmico. Tal classificao foi elaborada pela cincia das finanas, a
partir da observao do fenmeno econmico da translao ou repercusso dos
tributos.
Todavia, a classificao tem importncia, sim, na medida em que a prpria
legislao tributria reconhece essa distino (artigo 166 do Cdigo Tributrio
Nacional).
Ademais, justamente porque, de fato, o nus financeiro do tributo indireto ser
suportado pelo contribuinte de fato, o sistema constitucional tributrio prev a aplicao
do princpio da seletividade, como forma de atender a capacidade contributiva,
tributando de forma menos onerosa os produtos mais essenciais que, supostamente,
sero adquiridos pelos consumidores de baixa renda (art. 153, 3, inciso I, da
Constituio Federal; tambm art. 155, 2, inciso III, da mesma Constituio Federal).
Dessa forma, a aplicao do princpio da capacidade contributiva, tambm em
relao aos impostos indiretos, visa garantir maior justia tributria no exerccio da
competncia tributria, devendo ser observado tambm nos casos em que a tributao
seja utilizada como instrumento de poltica extrafiscal do Estado.

4.3 Do princpio da legalidade

O princpio da legalidade prev que ningum ser obrigado a fazer ou deixar de


fazer qualquer coisa ou praticar qualquer ato, sem que esteja previsto em lei que o
defina.
Nesse sentido, o artigo 5, inciso II, da Constituio Federal dispe que
ningum ser obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa seno em virtude de
lei. O termo lei genrico e abrangente, incorporando quaisquer atos normativos de
natureza legal (lei, decreto, portarias, medidas provisrias, etc.).
Segundo Hamilton Dias de Souza (2008, p. 7), o princpio da legalidade o mais
importante dentre os princpios tributrios:

De todos, erigido como garantia fundamental do contribuinte, o mais importante


o da legalidade da tributao, previsto no artigo 150, I. Resulta de velha
tradio do constitucionalismo, segundo o qual o tributo no pode ser institudo
ou aumentado sem autorizao do povo por intermdio de seus representantes,
de tal sorte que s a lei ordinria emanada do nvel de governo competente pode
criar tributo.

O conceito apresentado por Fbio Fanucchi (2008, p. 97) remonta a origem do


princpio e sua abrangncia:

Princpio da legalidade. O dispositivo agora analisado consagra a velha e


respeitadssima garantia do Estado de Direito, de que o tributo s possa ser
criado ou aumentado por lei. a traduo, para o seio do direito tributrio, da
garantia individual genrica ao cidado, traduzida pelo ditame ningum ser
obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa, seno em virtude de lei ( 2
do artigo 153 da Constituio, na sua atual redao). Trata-se do princpio
constitucional da legalidade da tributao, expresso na nossa Carta Magna e
repetido pela lei tributria nacional.

No texto constitucional supramencionado, o termo lei dever ser compreendido


em sentido estrito, ou seja, a criao ou majorao de tributos pressupe a realizao de
um processo legislativo. Assim, a Constituio de 1988 veda a possibilidade de criao
ou majorao de tributos sem prvio instrumento normativo que o estabelea,
apresentando justificativa, motivao e necessidade, devendo ainda ser observados os
demais princpios constitucionais.
A ressalva a esse princpio presente na prpria Constituio relativa ao artigo
62, que permite a criao ou majorao de determinados tributos por meio de medida
provisria: Em caso de relevncia e urgncia, o Presidente da Repblica poder adotar
medidas provisrias, com fora de lei, devendo submet-las de imediato ao Congresso
Nacional.
A possibilidade de relativizao do princpio prevista em lei, apresentando
parmetros especficos que permitam essa exceo, conforme explicitado por Hamilton
Dias de Souza (2008, p. 7):

Relativiza-se o princpio quanto aos impostos cujas alquotas podem ser fixadas
pelo Poder Executivo, nos limites e condies estabelecidos em lei (art. 153,
1). Esclarea-se, porm, que a gnese h de estar na lei. Ausentes condies ou
limites haver inconstitucionalidade da lei. Se o ato do Executivo, de outro lado,
no respeitar tais limites ou condies, haver ilegalidade.

Pela anlise do texto legal, confirma-se que um tributo no poder ser criado ou
majorado sem lei anterior que o defina.
Tendo como marco terico o princpio da legalidade constitucional, inserido
como direito e garantia fundamental no texto constitucional, o princpio da legalidade
tributria garante aos contribuintes a segurana jurdica essencial para a concretizao
do estado democrtico de direito, evitando o poder arbitrrio e desenfreado do Estado e
combatendo abusividades por parte dos governantes em detrimento dos cidados.

4.4 Do princpio da praticidade

O princpio da praticidade (ou praticabilidade) tributria versa acerca da


eficincia e celeridade na imposio tributria, bem com mecanismos contra a evaso, e
em seu nome adotam-se tcnicas simplificadoras de arrecadao. A praticidade tem por
finalidade tornar o direito exequvel, isto , aproximar a norma jurdica da realidade que
pretende regular.
Ademais, a praticidade no se resume simplificao do ordenamento jurdico,
porque ela implica ainda a busca, em ltima instncia, da igualdade, na medida em
que todos possam cumprir, efetivamente, as regras tributrias (Tipke; Lang, 2008: 203-
233) (MUZZI FILHO, 2014, p. 52) se conjugando ainda com a exigncia de
eficincia da Administrao Pblica, princpio que tambm deve nortear a atuao
estatal (MUZZI FILHO, 2014, p. 52).
Em termos de tributao, a praticidade se manifesta em tcnicas de fiscalizao e
arrecadao que tornam possvel a tributao em massa, de modo mais clere e menos
oneroso.
Misabel Derzi(1998, p. 104) tambm define o princpio da praticidade com
status de exequibilidade e economicidade, como sendo todos os meios e tcnicas
utilizveis com o objetivo de tornar simples e vivel a execuo das leis.
Trata-se de princpio implcito no ordenamento ptrio e tem como finalidade
realizar com menor custo e maior eficincia a concretizao dos resultados
constitucionalmente estabelecidos.
A relao jurdico-tributria passa a ser delineada a partir da necessidade de
efetivao de resultados, de eficcia, eficincia e simplificao, luz dos elementos
econmicos constantes das normas jurdicas, sempre observando os preceitos constantes
da norma constitucional.
A praticidade propicia a aferio de tributos e possibilita a efetiva fiscalizao
de operaes e negcios econmicos, que muita das vezes, podem se encontrar ocultos
ou simulados, podendo ser utilizada como instrumento de poltica fiscal, no sentido de
garantir maior eficincia e mxima e efetiva exequibilidade das normas jurdicas.

5 - IMUNIDADE, ISENO E NO INCIDNCIA

A Constituio Federal de 1988, no captulo que versa sobre o Sistema


Tributrio Nacional, incluiu, como visto, uma seo que trata das limitaes do poder
de tributar.
Tal medida garante aos contribuintes a observncia dos princpios
constitucionais que preservam os direitos dos cidados em face da ganncia dos entes
estatais, permitindo a atuao do Poder Judicirio em caso de violao aos princpios
norteadores preconizados na lei mxima, servindo de barreira para instituio ou
majorao de qualquer tributo.
Dentre as limitaes constitucionais ao poder de tributar, alm dos princpios
constitucionais, destacam-se tambm as imunidades tributrias, que constituem
verdadeiras regras de no-competncia, isto , regras que restringem o mbito das
normas de competncia tributria.
Nesse passo, necessrio retomar o conceito de no incidncia da norma
tributria, de imunidade e de iseno.
A no incidncia fenmeno negativo que se configura quando no h a
subsuno do fato concreto a norma abstrata. No havendo a incidncia tributria, no
ocorre o nascimento da obrigao tributria, eis que os atos e as situaes praticadas no
esto abrangidos pela norma jurdica.
Segundo Hugo de Brito Machado (2000, p.177), a no incidncia uma situao
de fato que no se comporta dentro das hipteses de incidncia previstas na norma
tributria e configura-se em face da prpria norma de tributao, sendo objeto da no
incidncia todos os fatos que no esto abrangidos pela prpria definio legal da
hiptese de incidncia.
Embora muitas vezes as figuras jurdicas da imunidade e da iseno sejam
equiparadas a no incidncia, tratam-se de figuras distintas, conforme explica Oscar
Valente Cardoso (2011, p. 103):

Primeiramente, relembra-se a distino conceitual existente entre imunidade,


iseno e no incidncia no Direito Tributrio; a imunidade consiste no
afastamento da incidncia do tributo por meio de norma expressa da
Constituio; a iseno tambm a excluso do tributo, mas por norma
infraconstitucional; e a no incidncia trata de qualquer situao no abrangida
pela hiptese de incidncia do tributo.

Com efeito, no tocante a imunidade tributria, as suas hipteses so prevista na


Constituio Federal, que apresenta um amplo rol de regras jurdicas que restringem o
alcance das regras de competncia (e, por isso, a estatura constitucional das normas de
imunidade).
Na imunidade, a prpria Constituio Federal prev restries ao exerccio da
competncia tributria, sendo inequvoco o carter jurdico (e no meramente ftico) das
hipteses de imunidade.
J a iseno tratada nos artigos 97, I e 176 do Cdigo Tributrio Nacional,
consistindo em regras jurdicas que reduzem o campo de incidncia tributria, definindo
situaes ou contribuintes que, por variadas razes, o prprio legislador resolver excluir
do campo de incidncia.
A iseno pressupe o exerccio da competncia tributria e a instituio do
tributo. Todavia, a regra isencional funciona como regra parcialmente derrogatria da
norma de incidncia, preservando determinada situao, por deliberao legislativa, da
incidncia tributria.
Sinteticamente, a no incidncia contempla os casos no alcanados por regras
jurdicas, dizer, situaes que escapam incidncia das normas tributrias. J as
imunidades e as isenes, sendo regras jurdicas, no podem ser, conceitualmente,
equiparadas s hipteses de no incidncia, embora, sob o ngulo prtico, imunidades e
isenes produzam efeitos anlogos no incidncia.
Juridicamente, porm, ambas, imunidades e isenes, so regras jurdicas, de
contedo negativo, que restringem o alcance das normas de competncia tributria (no
caso da imunidade, da a sua estatura constitucional) e as normas de incidncia tributria
(no caso da iseno, advindo da sua natureza legal).
A criao de mecanismos incentivos fiscais cuja finalidade seja reduzir a
arrecadao fiscal, para produzir efeitos indutores ou inibidores da atividade econmica,
envolvem, no mais das vezes, mas no apenas, o uso da imunidade e da iseno,
observando-se, sempre, os princpios constitucionais tributrios.

6 DOS INCENTIVOS FISCAIS

Os incentivos fiscais denotam uma caracterstica importante da tributao, qual


seja, o carter extrafiscal dos tributos. O instituto da exonerao tributria certamente
to antigo quanto prpria ideia de tributo, especialmente quanto previso de que
certos fatos ou sujeitos deveriam escapar incidncia tributria e ficar livre desse nus.
Para Alfredo Augusto Becker (1998, p. 132), os incentivos fiscais apresentam
finalidade diversa da necessidade de arrecadao para realizao da funo pblica
tradicional:

a principal finalidade de muitos tributos (que continuaro a surgir em volume e


variedade sempre maiores pela progressiva transformao dos tributos de
finalismo clssico ou tradicional) no ser a de um instrumento de arrecadao
de recursos para o custeio das despesas pblicas, mas a de um instrumento de
interveno estatal no meio social e na economia privada.

O exerccio do poder de tributar envolve tambm o fenmeno da


extrafiscalidade, sendo a tributao importante medida para atingir os objetivos sociais e
econmicos de uma determinada sociedade, sendo utilizada como elemento na busca de
uma poltica fiscal eficiente.
O ente estatal competente utiliza da prerrogativa constitucional que lhe permite
instituir tributos e busca resolver problemas de ordem poltica e econmica por
intermdio de concesses fiscais, reduzindo a carga tributria ou mesmo onerando
determinados setores, visando atingir os objetivos macroeconmicos desejados e
incentivando a produo econmica.
necessrio fazer uma diferenciao no conceito de incentivo fiscal, tendo um
sentido amplo que versa sobre as exoneraes tributrias, bem como outras formas de
favorecimento do contribuinte que no diminuem diretamente a carga fiscal. Por outro
lado, em sentido estrito, os incentivos fiscais reduzem a carga tributria, mediante
alterao da obrigao principal, favorecendo determinado setor da economia ou grupo
de contribuintes.
Celso de Barros Correia Neto (2014, p. 130) apresenta um resumo explicativo
acerca das concepes acerca do incentivo fiscal:

Em ambos os sentidos, amplo e estrito, tem-se um instrumento fiscal que cria


vantagens para o contribuinte, a fim de induzir certo comportamento ou
compensar situao especfica. O critrio de distino entre um e outro o
mecanismo de favorecimento tributrio de que se vale o legislador. Enquanto,
na primeira acepo, compreende-se qualquer forma de derrogao na lei
tributria posta em favor do contribuinte, com base na extrafiscalidade, na
segunda, somente so levados em considerao instrumentos que ensejem
reduo direta da carga fiscal.

No entanto, tais medidas devero ser precedidas de anlise e observncia dos


princpios constitucionais tributrios vigentes, estando sujeitas a controle judicial no
intuito de resguardar a Carta Constitucional.
Marcos Andr Vinhas Cato (2004, p. 36) elucida tal questo sob o fundamento
que a desonerao fiscal dever estar amparada nos princpios de Direito Tributrio:

E forte nessa linha de ideias quer nos parecer que fluindo ao lado dos
princpios constitucionais tributrios, e dentro de uma Teoria Geral da
desonerao tributria, a anlise dos incentivos fiscais h que sempre levar
em conta os demais anseios espalhados em uma determinada ordem jurdica,
e fundamentalmente dentro dos princpios e objetivos colimados pelo texto
constitucional.

Os princpios constitucionais tributrios, conforme abordados em tpico


anterior, so os fundamentos de validade da aplicao das normas tributrias no Brasil e
serviro como embasamento para a concesso dos incentivos fiscais. Nesse sentido,
alguns princpios constitucionais, no tributrios, serviro de auxlio para a
concretizao da poltica extrafiscal, no sentido de conceder incentivos fiscais, tais
como interveno estatal no domnio econmico (art. 170, Constituio Federal),
moralidade, publicidade e eficincia (art. 37 da Constituio Federal).
Tais princpios devero ser sopesados com os princpios constitucionais
tributrios, garantindo a legalidade, a praticidade, a igualdade, enfim, todo o conjunto
de normas que compem o sistema tributrio.
Todavia, evidente que o uso da extrafiscalidade coloca em segundo plano os
princpios constitucionais estritamente tributrios, uma vez que a utilizao da
extrafiscalidade, no plano jurdico-constitucional, deve se fundamentar na busca de
objetivos fundamentais da Repblica Federativa do Brasil, definidos no artigo 4 da
Constituio Federal (por exemplo, garantir o desenvolvimento nacional e reduzir as
desigualdades sociais e regionais, conforme incisos II e III do referido artigo 4).
Ricardo Lobo Torres (1999, p. 251-252) explicita a dosimetria a ser utilizada
quando da concesso de incentivos fiscais, observando que a extrafiscalidade no deve
aniquilar os princpios tributrios:

Por no ser categoria estritamente fiscal, a restituio-incentivo no se


subordina apenas capacidade contributiva; antes deve responder aos anseios
do desenvolvimento econmico e do crescimento harmonioso das diversas
unidades federadas. Observa Tipke que as restituies-incentivos no se
vinculam aos princpios da capacidade contributiva (Leistungsfahigkeit) ou
da justia tributria (Gleichheit) e da interveno estatal no domnio
econmico (Lenkungsvorschriften). A relativa prevalncia da ideia de
desenvolvimento econmico sobre a de capacidade contributiva, no entanto,
no pode levar ao aniquilamento desta ltima, sob pena de se cometer
profunda iniquidade.

A legislao especializada em Direito Tributrio no Brasil apresenta uma srie


de conceitos que explicam e diferenciam as diversas espcies de incentivos fiscais, os
quais no sero examinados neste trabalho.
No plano geral, insista-se que tais incentivos fiscais devem se justificar,
juridicamente, a partir dos objetivos fundamentais da Repblica Federativa do Brasil,
positivados no j mencionado artigo 4 da Constituio Federal, legitimando, ento, a
adoo de tratamentos diferenciados da imposio fiscal, como estmulo ou
desestmulos a determinadas atividades econmicas.
Dentre os diversos institutos destacam-se os incentivos fiscais, a subveno, os
crditos presumidos, os subsdios, os incentivos no mbito da Receita Pblica, a
iseno, o diferimento, a remisso e a anistia.
Alguns alteram o valor da obrigao tributaria, outros correspondem a incentivos
financeiros concedidos pelo Poder Pblico, os quais, ainda que indiretamente, tambm
afetam a obrigao tributria, reduzindo seu impacto financeiro na atividade do
contribuinte.
A Lei Complementar n. 101, de 04 de maio de 2.000, tambm conhecida por Lei
de Responsabilidade Fiscal estabelece normas e critrios para a gesto das finanas
pblicas e busca melhorar a administrao das contas pblicas no Brasil.
O artigo 14 do referido diploma legal versa especificamente sobre renncia de
despesas, determinando a observncia dos princpios tributrios e de ordem fiscal para
concesso de benefcios fiscais, nos termos abaixo apresentados:

Art. 14. A concesso ou ampliao de incentivo ou benefcio de natureza


tributria da qual decorra renncia de receita dever estar acompanhada de
estimativa do impacto oramentrio-financeiro no exerccio em que deva
iniciar sua vigncia e nos dois seguintes, atender ao disposto na lei de
diretrizes oramentrias e a pelo menos uma das seguintes condies:
I - demonstrao pelo proponente de que a renncia foi considerada na
estimativa de receita da lei oramentria, na forma do art. 12, e de que no
afetar as metas de resultados fiscais previstas no anexo prprio da lei de
diretrizes oramentrias;
II - estar acompanhada de medidas de compensao, no perodo mencionado
no caput, por meio do aumento de receita, proveniente da elevao de
alquotas, ampliao da base de clculo, majorao ou criao de tributo ou
contribuio.
1o A renncia compreende anistia, remisso, subsdio, crdito presumido,
concesso de iseno em carter no geral, alterao de alquota ou
modificao de base de clculo que implique reduo discriminada de
tributos ou contribuies, e outros benefcios que correspondam a tratamento
diferenciado.
2o Se o ato de concesso ou ampliao do incentivo ou benefcio de que
trata o caput deste artigo decorrer da condio contida no inciso II, o
benefcio s entrar em vigor quando implementadas as medidas referidas no
mencionado inciso.
3o O disposto neste artigo no se aplica:
I - s alteraes das alquotas dos impostos previstos nos incisos I, II, IV e V
do art. 153 da Constituio, na forma do seu 1o;
II - ao cancelamento de dbito cujo montante seja inferior ao dos respectivos
custos de cobrana. (BRASIL. Lei Complementar n. 104/2000).

Propositadamente, o legislador se utilizado de um rol exemplificativo de


modalidades de renncias fiscais, permitindo abarcar qualquer hiptese de favor fiscal,
impondo limites atuao do gestor pblico.
Averbe-se, contudo, no ser possvel encontrar no Brasil, seja no mbito federal,
estadual ou municipal, a definio uma poltica tributria que coordene a aplicao de
incentivos fiscais, de forma harmoniosa com a poltica macroeconmica, havendo, via
de regra, arroubos de um governo preocupado em resolver determinada situao
pontual, em momento especfico, sem preocupao com os efeitos a mdio ou longo
prazo do incentivo concedido.
Ricardo A. Castro Pereira e Pedro Cavalcanti Ferreira (2010, p. 202),
examinando, sob o ngulo econmico, as alteraes tributrias ocorrida no Brasil, a
partir de 2008, na qual foram enfatizadas a concesso de desoneraes fiscais para os
investimentos e a unificao de determinados tributos, embora tenham produzidos
determinados efeitos benficos, esto a exigir compensaes de receitas para impedir
um colapso nas contas pblicas.
Embora nas regras de incentivo fiscal, a eficcia do incentivo a determinado
setor seja o fator predominante, restando arrecadao fiscal um papel secundrio,
evidente que a concesso de incentivos fiscais no deve conduzir ao colapso das contas
pblicas.
O objetivo do ente tributante deve ser criar mecanismos jurdicos que facilitem a
ao que se pretende encorajar pela criao da vantagem ou reduo do obstculo que
impede a realizao do objetivo previamente almejado, coordenando tais mecanismos
com o conjunto de regras tributrias para que no ocorra o referido colapso.
No por outra razo, a partir de 2015, iniciou-se um processo de reviso dos
mecanismos de incentivos fiscais concedidos desde 2008, justamente porque agravada a
situao das contas pblicas2.
Obviamente que esta atuao descoordenada no encontra amparo no sistema
jurdico, que se preocupa em buscar eficincia na gesto pblica financeira, exigindo
tratamento tico e planejado dos gestores pblicos no trato do patrimnio pblico que
lhe fora confiado.

7 DOS REGIMES ESPECIAIS DE TRIBUTAO NO BRASIL

Apresentadas as modalidades de incentivos fiscais, seu conceito e suas


caractersticas, passa-se ao exame de alguns regimes especiais de tributao que
vigoram no Brasil.

2
Conforme noticiado pelo jornal Estado de So Paulo, para garantir o cumprimento das metas para as
contas pblicas deste ano, o ministro da Fazenda, Joaquim Levy, prepara um corte mais profundo nas
medidas de desonerao fiscal e estmulos concedidos ao longo do primeiro mandato da presidente
Dilma Rousseff, fazendo aluso a uma sria de regras que provocam profundas alteraes nos regimes
especiais concedidos ao longo dos ltimos anos (04.02.2015, disponvel em
http://economia.estadao.com.br/noticias/geral,governo-cortara-beneficios-fiscais,1630845).
Os incentivos fiscais em sentido amplo, concedidos a determinados setores da
economia ou mesmo atividade empresarial, so tambm conhecidos por regimes
especiais de tributao.
Tais regimes se caracterizam por adoo de formas diferenciadas de aplicao da
lei tributria, em relao aos outros contribuintes que no se enquadrem no perfil
alcanado pelo incentivo fiscal.
Marcos Andr Vinhas Cato (2004, p. 108), demonstrando sua preocupao com
a falta de regras mais genricas para pautar a concesso de benefcios fiscais, apresenta
dois elementos essenciais para sua aprovao:

A primeira que exige a presena do fundamento de validade dos incentivos


fiscais, desenvolvida no incio desse trabalho. Ou seja, constatar se a
convenincia dos incentivos pacfica o suficiente com os princpios
constitucionais, cujo mais sensvel a igualdade da tributao.
Em segundo plano, o que alhures se chama efetividade ou elasticidade da
resposta propiciada pelo incentivo, pela qual o mesmo s poder ser
chancelado na medida em que produza resultados no prazo esperado. Ou seja,
se a desonerao que vise atrao de investimentos permite a gerao de
empregos e a criao de uma atividade econmica antes no existente.

Passa-se, ento, analise de alguns dos principais regimes especiais de


tributao adotados pela legislao federal, analisando-se aspectos gerais desses regimes
e sua relao com a poltica macroeconmica do governo federal que a instituiu.

7.1 Do regime especial de tributao para s incorporaes imobilirias

A Lei n. 10.931, de 2004, de 02 de agosto de 2004, com alteraes posteriores


(notadamente pela Lei n. 12.024, de 27 de agosto de 2009), instituiu regime especial de
tributao para as operaes de incorporaes imobilirias, versando, dentre outros
aspectos, sobre o patrimnio de afetao de incorporaes imobilirias, de carter
opcional e irretratvel (art. 1).
As empresas incorporadoras que optarem pelo regime especial devero entregar
termo competente e afetar o terreno objeto da incorporao imobiliria, que serviro
como garantia para eventual inadimplemento ou falncia da incorporadora e nesses
casos, os adquirentes podem assumir a administrao e prosseguir a obra com
autonomia.
A Lei n. 10.931, de 2004, com alteraes posteriores, alm de instituir o
"patrimnio de afetao", permitindo a segregao do acervo de cada incorporao
imobiliria, tambm estabeleceu requisitos para demandas sobre contratos de
comercializao de imveis, tratou da atualizao monetria desses contratos e criou
novos ttulos de crdito para fomentar o mercado imobilirio.
Embora elaborada com o objetivo essencial do fomento do mercado imobilirio,
por meio da criao de mecanismos que garantissem segurana jurdica s partes nos
contratos de comercializao de bem imveis, esse diploma legal contrariou normas do
Cdigo de Defesa do Consumidor (Lei n. 8.078, de 11 de setembro de 1990), garantindo
maiores facilidades para a empresa incorporadora reaver o imvel em eventual
inadimplncia do comprador.
Alm disso, no mbito tributrio, caso a incorporadora no cumpra com suas
obrigaes tributrias, previdencirias e trabalhistas, vinculadas ao respectivo
patrimnio de afetao, a obrigao transferida para os compradores (adquirentes) do
imvel (artigo 9).
Dessa forma, a instituio do regime especial de tributao para as
incorporadoras resultou em atritos com a chamada legislao de proteo do
consumidor, no se mostrando relevante, sob o ngulo tributrio, para incrementar o
mercado imobilirio.
Nesse diapaso, demonstram Joo Bosco Segreti (2006. p. 260) e outros a
necessidade de ajuste nesse regime especial de tributao para que ele, efetivamente,
sirva de estmulo ao mercado imobilirio.
Portanto, a instituio do referido regime especial careceu do devido
planejamento prvio, que permitisse a melhor coordenao entre o instrumento de
poltica tributria e o desenvolvimento do mercado imobilirio.

7.2 Do regime especial de tributao para realizao no Brasil da Copa das


Confederaes 2013 e Copa do Mundo 2014

A Lei n. 12.350/10, de 20 de dezembro de 2010, instituiu o Regime Especial de


Tributao para realizao no Brasil da Copa das Confederaes 2013 e Copa do
Mundo 2014, instituindo medidas tributrias diferenciadas, com desonerao tributria
destinadas ao fomento das atividades de pesquisa, desenvolvimento e inovao
tecnolgica nas empresas (art. 1).
O objetivo final seria o de promoo de eventos de grande magnitude
econmica, a serem realizados no pas, notadamente a Copa das Confederaes FIFA
2013 e a Copa do Mundo de Futebol FIFA 2014.
Os incentivos fiscais foram promovidos para isentar de tributos federais
incidentes nas importaes de bens ou mercadorias para uso ou consumo exclusivo na
organizao e realizao dos eventos (artigo 3).
No mesmo diploma legal, foi institudo o RECOPA (Regime Especial de
Tributao para Construo, Ampliao, Reforma ou Modernizao de Estdios de
Futebol), nos termos do artigo 17, cujo objetivo incluiu todos os estdios de futebol com
utilizao prevista nas partidas oficiais da Copa das Confederaes FIFA 2013 e da
Copa do Mundo FIFA 2014.
Aps a realizao dos eventos supramencionados, possvel constatar que o
legado deixado para o pas no corresponde, nem minimamente, aquilo que fora
prometido, quando da promulgao do diploma legal.
Os custos para construo, reforma e ampliao de estdios foram extremamente
superiores ao valor inicialmente orado, o que gerou uma srie de questionamentos,
quanto legalidade e praticidade do incentivo fiscal concedido.
Em reportagem realizada por jornal de grande circulao no pas 3, demonstrou-
se que a grande maioria dos estdios deficitria e detm dificuldades para viabilizao
econmica. Alm disso, as obras de infraestrutura que seriam entregues como
contrapartida aos benefcios tributrios concedidos organizadora dos eventos, ainda
no foram concludas e em alguns casos mais extremos, sequer saram do papel.
Portanto, necessrio concluir que o regime especial de tributao destinado
realizao dos eventos Copa das Confederaes FIFA 2013 e Copa do Mundo FIFA
2014 no cumpriram com a finalidade esperada, o que serve de alerta para a realizao
do prximo evento esportivo de grande magnitude que ocorrer no Brasil em 2016, qual
seja, as Olmpiadas e Paraolimpadas do Rio de Janeiro.

7.3 Do regime especial de tributao para desonerao da folha de salrios

A Medida Provisria n. 651, de 09 de julho de 2014, tornou permanente a


desonerao da folha salarial. A justificativa que garantiu a relevncia e urgncia,

3
http://www1.folha.uol.com.br/esporte/2015/06/1641108-um-ano-depois-da-copa-oito-dos-doze-estadios-
da-copa-tem-prejuizo.shtml
caractersticas exigidas no artigo 62 da Constituio Federal de 1988, foi conceder
benefcio para melhorar a competitividade da indstria brasileira e na exposio de
motivos foi realado o impacto dessa desonerao tributria sobre o emprego.
Esta medida consiste na substituio da base de incidncia da contribuio
previdenciria patronal sobre a folha de pagamentos, prevista nos incisos I e III do art.
22 da Lei n 8.212, de 1991, por uma incidncia sobre a receita bruta.
A implementao da incidncia sobre a receita bruta se deu por meio da criao
de um novo tributo, a Contribuio Previdenciria sobre a Receita Bruta (CPRB), que
consiste na aplicao de uma alquota ad valorem, 1% ou 2%, a depender da atividade,
do setor econmico (CNAE) e do produto fabricado (NCM), sobre a receita bruta
mensal.
No entanto, no foi apresentada qualquer estatstica que fundamentasse os
motivos apresentados para sua aprovao em carter de Medida Provisria, tendo como
necessidade comprovar a urgncia e relevncia da medida.
Jos Roberto Afonso e Vilma da Conceio Pinto (2014) apresentam
consideraes importantes e preocupantes acerca dos supostos benefcios obtidos com
tal desonerao:

Por princpio, o desenho adotado para o mecanismo de desonerao no Brasil


resulta em inegvel vis anti-produtividade do trabalho: quanto mais se lograr
expandir a produo e as vendas usando o mesmo ou at menos fora de
trabalho, mais ele ser punido pela mudana da base de clculo.
(...) isto , quanto mais produtivo, maior a tributao. Esta mais uma
contradio, talvez at mais grave, entre os corretos e pertinentes objetivos
anunciados pelo governo, de melhorar a competitividade, e os resultados
alcanados depois de adotada a medida, que, por princpio , tem um
componente que pune a melhora da produtividade.

O objetivo da Medida Provisria n. 651, de 2014, de grande relevncia e


pertinncia, porm foi adotada sem qualquer estudo que evidenciasse os benefcios a
serem alcanados com a melhor gesto do dinheiro pblico.

7.4 Do regime especial de tributao para as microempresas e empresas de


pequeno porte (Simples Nacional)

A Lei Complementar n. 123, de 14 de dezembro de 2006, instituiu o Estatuto


Nacional da Microempresa e das Empresas de Pequeno Porte (Simples Nacional), que
estabelece normas gerais relativas ao tratamento diferenciado e favorecido a ser
dispensado s microempresas e empresas de pequeno porte no mbito dos Poderes da
Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, especialmente no que se
refere apurao e recolhimento dos impostos e contribuies da Unio, dos Estados,
do Distrito Federal e dos Municpios (artigo 1, I).
Para tanto, os beneficirios utilizam o Simples Nacional, que um regime
compartilhado de arrecadao, cobrana e fiscalizao de tributos aplicvel s
Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, mediante regime nico de arrecadao,
inclusive obrigaes acessrias.
O Simples Nacional abrange a participao de todos os entes federados. Para o
ingresso no Simples Nacional necessrio o cumprimento de determinadas condies
(enquadrar-se na definio de microempresa ou de empresa de pequeno porte; cumprir
os requisitos previstos na legislao; formalizar a opo pelo Simples Nacional).
E o referido regime especial de tributao possui as seguintes caractersticas:
facultativo, abrangem quase todos os tributos federais, o que facilita para o empresrio,
haja vista que o recolhimento dos tributos ocorre mediante documento nico de
arrecadao (DAS), podendo ser recolhido no ms seguinte daquele em que foi auferida
a receita tributria.
Tal regime no incide exclusivamente sobre determinado setor da economia,
sendo beneficirias as empresas que enquadrarem no perfil econmico, desde que no
aufira, em cada ano-calendrio, receita bruta igual ou superior a determinada quantia
previamente estabelecida na legislao especfica.
Recentemente, a Lei Complementar n 147, de 2014, estendeu o alcance do
Simples Nacional, permitindo a extenso doo referido regime especial para mais
outras 140 (cento e quarenta) categorias econmicas, com reduo da carga tributria
para os micro e pequenos empresrios.
A adoo do Simples Nacional, ao contrrio dos outros regimes especiais
considerados, encontra ressonncia na Constituio Federal, que determina o tratamento
diferenciado para os micro e pequenos empresrios (art. 179), contribuindo, ainda, para
o desenvolvimento econmico e reduo das desigualdades sociais.
Ademais, tambm princpios primordialmente tributrios, como a igualdade e a
praticabilidade, conferem respaldo constitucional para a adoo desse regime especial.
8 CONCLUSO

O tema acerca dos regimes especiais de tributao e a poltica macroeconmica


brasileira, com enfoque na implantao de regimes especiais de tributao e a
construo de um sistema tributrio igualitrio e eficiente de suma relevncia e
importncia no cotidiano brasileiro, podendo ser estendido para as economias da
Amrica Latina.
Por versar sobre tpico sensvel da economia do pas, a poltica fiscal dever ser
adotada com cautela e planejamento, sempre amparada nos princpios tributrios e no
tributrios previstos na Constituio Federal de 1988, sob pena de
inconstitucionalidade.
Foram examinados alguns regimes especiais de tributao presentes na
legislao brasileira, tendo sido dado realce naqueles em que ocorre o incentivo fiscal e
eventual iseno tributria quanto a tributos federais, sempre recordando que existem
regimes especiais de tributao no mbito dos Estados e dos Municpios.
Os regimes especiais de tributao exemplificados demonstram, de maneira
transparente, a falta de planejamento e integrao do regime com a poltica
macroeconmica, bem como a no observncia dos princpios constitucionais que
resguardam o tema, especialmente os princpios da isonomia, legalidade, capacidade
contributiva, praticidade, bem como os princpios da moralidade, boa-f e eficincia.
A exceo apresentada verificada quando do estudo do Simples Nacional
que foi criado para abranger o estatuto do microempresrio e empresrio de pequeno
porte, justificando a observncia dos princpios da igualdade e da praticidade,
garantindo respaldo constitucional na realizao de projeto de cunho nacional.
Dessa forma, em regra geral, a implantao de regimes especiais de tributao
pelo governo brasileiro no atende aos objetivos da poltica macroeconmica nacional e
sim a determinados setores produtivos, no observando os princpios constitucionais e
no auxiliando na construo de um sistema tributrio mais igualitrio e eficiente.
A implantao de regimes especiais se faz de forma pouco sistemtica, visando
atender interesses fiscais mais imediatos, no havendo relao mais profunda entre a
maior parte desses regimes especiais de tributao e os princpios jurdicos que devem
nortear o sistema tributrio e o sistema econmico, princpios estes consagrados pela
Constituio Federal de 1988.
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