I Actualidad y Aplicacin Prctica
Conoce usted cundo se genera la obligacin
tributaria en el Impuesto General a las Ventas?
Ficha Tcnica
Autor : Dr. Pablo Jos Huapaya Garriazo(*)
Ttulo : Conoce usted cundo se genera la obliga-
cin tributaria en el Impuesto General a las
Ventas?
Fuente : Actualidad Empresarial, N 229 - Segunda
Quincena de Abril 2011
1. Aspectos preliminares
Todos estamos enterados que desde el
1 de marzo de 2011 se ha dispuesto la
reduccin de la tasa del Impuesto General
a las Ventas. Es por este motivo que de-
bemos tener en claro ciertos parmetros
conceptuales con lo cual, por ejemplo, se
van a presentar ciertas circunstancias en
las que an en el mes de marzo se deber
emitir comprobantes con la tasa de 19%,
en vista que cuando naci la obligacin
tributaria, la tasa vigente era de 19%; no
obstante, si se trata de obligaciones tribu-
tarias que nacen a partir del 1 de marzo
de 2011, la tasa a considerar es de 18%.
Por ello es importante tener muy en claro
cundo nace la Obligacin Tributaria con
respecto al Impuesto General a las Ventas,
teniendo en consideracin lo establecido
en el artculo 4 de la LIGV; ello a la luz de
lo previsto en el artculo 1 de la Ley don-
de se enmarcan como aspectos materiales
de la hiptesis de incidencia del citado
Impuesto, la venta en el pas de bienes
muebles, la prestacin o utilizacin de
servicios en el pas, los contratos de cons-
truccin, as como la primera venta de
inmuebles realizadas por el constructor.
2. Nacimiento de la obligacin
tributaria del IGV en la venta
de bienes muebles
La Ley del IGV seala que en la venta de
bienes la obligacin tributaria nace en la
fecha en que se emita el comprobante
de pago o en la fecha que se entrega el
bien (o se efecte el retiro), lo que ocu
rra primero1. Sin embargo, se debe tener
en cuenta lo sealado en el Reglamento
con respecto a los pagos parciales. Es decir,
los pagos recibidos anticipadamente a la
entrega del bien o puesta a disposicin del
mismo, dan lugar al nacimiento de la obli-
gacin tributaria, por el monto percibido2.
* Abogado por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Adjunto
de docencia del Curso Derecho Tributario I: Cdigo Tributario de la
Pontificia Universidad Catlica del Per.
1 Esta misma figura ocurre en la obligatoriedad de emisin del
Comprobante de Pago. Sin embargo, existe un leve contraste. La
norma seala que en el caso que la transferencia sea concertada por
Internet, telfono, telefax u otros medios similares, en los que el pago
se efecte mediante tarjeta de crdito o dbito y/o abono en cuenta
con anterioridad a la entrega del bien, el comprobante de pago deber
emitirse en la fecha en que se reciba la conformidad de la operacin
por parte del administrador del medio de pago o se perciba el ingreso,
segn sea el caso, y otorgarse conjuntamente con el bien.
2 Igualmente nace la obligacin de emitir el Comprobante de Pago.
I-12 Instituto Pacfico
Sobre el particular se debe tener cuidado
con el caso de las arras. Por lo que la nor-
ma seala que no da lugar al nacimiento
de la obligacin tributaria, la entrega de
dinero en calidad de arras de retractacin,
antes que exista la obligacin de entregar
o transferir la propiedad del bien, siem-
pre que stas no superen en conjunto el
quince por ciento (15%) del valor total
de venta. En caso de superar dicho por-
centaje, se producir el nacimiento de la
obligacin tributaria por el importe total
entregado.
Con respecto a este tema es importante
sealar que muchas veces los sujetos
pasivos utilizan la figura de las arras
para poder evitar el nacimiento del
IGV por los pagos parciales. Esto mu-
chas veces ha generado la acotacin por
parte de la SUNAT; sin embargo, el Tribu-
nal Fiscal ha sealado que para establecer
si los montos recibidos corresponden a
pagos recibidos anticipadamente por la
venta de un bien o a arras de retractacin,
debe determinarse si fueron realizados
una vez identificado el bien objeto de
transferencia, cuando las partes haban
llegado a un acuerdo sobre la cosa a ser
transferida y el precio a pagar, como prev
el artculo 1529 del Cdigo Civil.
En ese sentido, el hecho que se contabilice
un concepto como anticipo (divisionaria
122 del PCGR), por s solo, no es prueba
suficiente para concluir que se est ante
pagos recibidos anticipadamente por
la venta de un bien y no ante arras de
retractacin. La falta de presentacin del
documento donde constan los contratos
preparatorios suscritos no es prueba de la
inexistencia de stos, ya que debe tenerse
en cuenta que el contrato preparatorio
se perfecciona con el consentimiento
de las partes sin exigirse formalidades
adicionales3.
En el caso de las naves y aeronaves, hay
un ligero cambio porque la norma seala
que la obligacin nace en la fecha en que
se suscribe el contrato. Igualmente en la
venta de signos distintivos, invenciones,
derechos de autor, derechos de llave y
similares; el nacimiento de la Obligacin
se genera: en la fecha o fechas de pago
sealadas en el contrato y por los montos
establecidos; en la fecha en que se perciba
el ingreso, por el monto que se perciba,
sea total o parcial; o cuando se emite el
comprobante de pago de acuerdo a lo
que establezca el Reglamento, lo que
ocurra primero.
Ntese que para este ltimo supuesto
la norma introduce en el nacimiento de
la obligacin tributaria a la suscripcin
3 RTF N 669-5-2001 (04.07.01).
del contrato y el devengamiento de sus
cuotas, independientemente de que no se
haya hecho el pago efectivo. Lo mismo
sucede en las operaciones realizadas en
rueda o mesa de productos de las bolsas
de productos. Para estos casos, la obliga-
cin tributaria se origina nicamente en la
transaccin final en la que se produce la
entrega fsica del bien o la prestacin del
servicio: a) Tratndose de transferencia
de bienes, en la fecha en que se emite la
orden de entrega por la bolsa respectiva.
b) En el caso de servicios, en la fecha en
que se emite la pliza correspondiente a
la transaccin final.
Finalmente, respecto al nacimiento de
la obligacin en caso de comisionistas,
la misma se genera cuando stos vendan
los referidos bienes, perfeccionndose en
dicha oportunidad sta operacin. Sin
embargo, cuando se entrega bienes en
consignacin, la obligacin nace cuando
el consignatario venda los mencionados
bienes, perfeccionndose en esa oportu-
nidad todas las operaciones (tanto para el
consignador como para el consignatario).
Para este ltimo supuesto, el consignador
deber emitir el comprobante dentro de
los 9 das hbiles siguientes a la fecha
en que el consignatario venda los bienes
recibidos en consignacin.
Nacimiento de la obligacin
tributaria en la venta de bienes
muebles
Fecha de emisin
del Comprobante
Fecha que se
entrega el bien
de Pago
Lo que ocurra primero
Arras de Signos
retractacin distintivos
Operaciones realizadas en
rueda o mesa de productos de
las bolsas de productos
3. Nacimiento de la obligacin
tributaria del IGV en la pres
tacin de servicios
Preliminarmente debe considerar que, a
efectos de la LIGV, se entiende por servi-
cios a toda prestacin que una persona
realiza para otra y por la cual percibe una
N 229 Segunda Quincena - Abril 2011
 rea Tributaria I
retribucin o ingreso4 que se considera comprobantes, pero s encontramos un b. En la fecha en que se emita el com
renta de tercera categora para el Im- artculo que establece la oportunidad de probante de pago, entendindose
puesto a la Renta, aun cuando no se est entrega de los mismos8. como tal alguna de las siguientes
afecto a este ltimo impuesto. oportunidades, dependiendo de cul
En la prctica se toma dicho artculo ocurra primero:
stos son los parmetros generales esta- como referencia para la emisin de los
blecidos en la norma; sin embargo, esto comprobantes de pago, puesto que para La fecha en que, de acuerdo a lo
no significa que nicamente se entienda la entrega previamente hay que emitir- dispuesto en el numeral 5 del ar-
a la prestacin de servicios como una lo; pero, claramente podemos ver que tculo 5 del RCP, el comprobante
actividad que se encuentre comprendida la emisin del comprobante se puede de pago debe ser emitido; o,
en la generacin de rentas de tercera cate- anticipar al momento de la entrega del La fecha en que efectivamente
gora. Por ejemplo, la LIGV en el literal c) mismo, dando origen al nacimiento de se emita.
de su artculo 3 asimila a la categora de la obligacin tributaria del IGV. Por ejemplo, si por la prestacin de un
prestacin de servicios, a las operaciones Teniendo en cuenta este criterio, el Regla- servicio no se ha percibido an retribucin
de arrendamiento de bienes muebles e mento de Comprobantes de Pago seala alguna ni se ha emitido el comprobante
inmuebles y el arrendamiento financiero5. que se deber emitir el comprobante en de pago respectivo, pese a que segn lo
la prestacin de servicios, incluyendo el establecido en el RCP ya surgi la obligacin
Por consiguiente, en la prestacin de de emitirlo, el nacimiento de la obligacin
servicios la obligacin tributaria nace en arrendamiento y arrendamiento ope-
rativo, cuando alguno de los siguientes tributaria del IGV se habr producido en
la fecha que se emita el comprobante la oportunidad en que el comprobante de
de pago o en la fecha que se perciba supuestos ocurra primero:
pago debi emitirse de acuerdo con el RCP.
la retribucin, lo que ocurra primero. (i) La culminacin del servicio.
Ntese lo que pasa en el caso de pres-
(ii) La percepcin de la retribucin,
3.1. Respecto a la remisin al Regla taciones de tracto sucesivo de ejecucin
parcial o total, debindose emitir el
mento de Comprobantes de Pago peridica. Es decir por ejemplo, el caso de
comprobante de pago por el monto
una empresa que celebra un contrato de
En este punto podemos hacer una preci- percibido.
transporte terrestre por el plazo de 1 ao
sin importante. Podemos observar que el (iii) El vencimiento del plazo o de cada calendario. En este caso el transportista
nacimiento de la obligacin tributaria del uno de los plazos fijados o con- ejecuta varias prestaciones de hacer du-
IGV est relacionado, en primer lugar, venidos para el pago del servicio, rante un ao. Por consiguiente, la emisin
con la emisin del comprobante de pago debindose emitir el comprobante
y para ello se deber tener en cuenta lo del comprobante de pago (nacimiento
por el monto que corresponda a cada de la obligacin tributaria) debe hacerse
que establezca el Reglamento de la Ley del vencimiento.
IGV. Sin embargo, el propio reglamento con ocasin de la culminacin de cada
En conclusin, tratndose de la presta- prestacin de servicio ejecutada en forma
en mencin nos remite al Reglamento cin de servicios, el nacimiento de la
de Comprobantes de Pago para definir el peridica; bajo el supuesto que no se
obligacin tributaria efectos del IGV se produzca ninguna de las otras condiciones
momento de la emisin del comprobante origina en cualquiera de las siguientes
de pago6. que implican la emisin del comprobante.
oportunidades, dependiendo de lo que
Por lo tanto, se entender emitido el ocurra primero: 3.2. Respecto a los servicios pblicos
comprobante de pago cuando ste deba a. En la fecha en que se percibe la re Para el caso de los casos de suministro
ser emitido, es decir que habindose pro- tribucin o ingreso, entendindose de energa elctrica, agua potable y
ducido el hecho que da origen a la emisin como tal, la fecha de pago o puesta servicios finales telefnicos, tlex y
del comprobante de pago de acuerdo al a disposicin de la contraprestacin telegrficos, la obligacin se genera en
Reglamento de Comprobantes de Pago, a pactada o aquella en que se haga la fecha de percepcin del ingreso o en
pesar de que el mismo no fuera emiti efectivo un documento de crdito, lo la fecha de vencimiento del plazo para el
do ya se considera nacida la obligacin que ocurra primero. pago del servicio, lo que ocurra primero.
tributaria para el IGV7.
Si podemos revisar el Reglamento de
Comprobantes de Pago, no encontramos
Nacimiento de la Obligacin Tributaria en la Prestacin de Servicios
especficamente un artculo que esta-
blezca el momento de emisin de los
4 Tngase presente por ejemplo, el caso de las membresas. En la RTF RCP
Emisin del Com- Percepcin de la Fecha de pago o
N 1266-4-2003 (12.03.03), se seala que los servicios de hospedaje Artculo 5
probante de Pago Retribucin puesta a disposicin
brindados a los afiliados a la membresa de la tarjeta Milienium Club, Numeral 5
establecindose que el mismo resulta ser un servicio oneroso por cuanto
se encuentra obligado a prestarlo a todos aquellos que han abonado sus
derechos de membresa a la tarjeta, no siendo un simple acto de liberalidad.
5 Bajo este criterio por ejemplo podemos observar la RTF N 799-4- Lo que ocurra primero
1997 (20.08.97) se seala que en el caso del servicio de transcripcin
de datos al sistema informtico del IPSS (ESSALUD), el cual es conside-
rado como un servicio cuya retribucin tiene naturaleza de renta de
tercera categora, a pesar que en realidad no est gravado como tal.
6 Inciso d) del numeral 1 del artculo 3 del Reglamento de la LIGV. Este mismo criterio es observado para el Por ende, de acuerdo a lo previsto en
7 Es interesante observar que con anterioridad a la entrada en vigor
del D. Leg. N 950 norma modificatoria del Texto nico Ordenado crdito fiscal. Es decir, los servicios pbli- el punto II) del numeral 1 del artculo
de la Ley del IGV, lo regulado en los incisos a), b), c) y e) del artculo cos debern sustentarse con el respectivo 10 del Reglamento de la Ley del IGV, el
4 del citado TUO sealaban como uno de los supuestos que daba
origen al nacimiento de la obligacin tributaria del IGV la fecha en recibo, el cual deber ser anotado en el mencionado recibo deber ser anotado
que se emite el comprobante de pago a diferencia de lo sealado
Registro de Compras a la fecha del venci- en el Registro de Compras consignando
actualmente. Este cambio gener que algunos sectores de la doctrina
sostengan que dado que se estaba haciendo alusin a la emisin de miento del plazo para el pago del servicio en ste la siguiente informacin mnima:
un comprobante de pago la remisin a las disposiciones contenidas en a) La fecha de emisin del recibo, b) la
el Reglamento de Comprobantes de Pago era, al menos para algn o en la fecha de pago del mismo, lo que
fecha de vencimiento o fecha de pago
sector de especialistas, inevitable y por ende exista una contravencin
al principio de reserva de Ley, toda vez que el citado principio inspira
ocurra primero en virtud a lo establecido de la obligacin, de acuerdo a lo que
que los elementos fundamentales del tributo (hiptesis de incidencia y en el segundo prrafo del artculo 21 del haya ocurrido primero, c) el tipo de
consecuencia normativa), slo pueden ser creados, alterados, regulados
e introducidos en el ordenamiento jurdico, a travs de una ley o norma TUO de la Ley del IGV e ISC. comprobante de pago o documento,
con rango anlogo. En ese mismo sentido, se pronunci el Tribunal
Fiscal en la RTF N 080-1-2004. 8 Artculo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago. d) el nmero de serie del recibo, e) el

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 I Actualidad y Aplicacin Prctica
nmero del recibo emitido, f) nmero cuando ste tenga la calidad de depsito, importadas pueden permanecer definiti-
de RUC del proveedor del servicio, g) la garanta, arras o similares. vamente dentro del territorio aduanero.
razn social, h) la base imponible de la Sin embargo, para el Tribunal Fiscal, la
adquisicin gravada, i) monto del IGV de importacin est referida al ingreso legal
la adquisicin gravada, j) otros ingresos 5. Nacimiento de la obligacin de mercancas al territorio nacional pro-
y cargos que no forman parte de la base tributaria del IGV en los con venientes del exterior para ser destinadas
imponible y k) importe total del servicio, tratos de construccin al consumo13, por lo que, la obligacin
segn el recibo de suministro. En los contratos de construccin la obli- tributaria nace cuando se enumera la
gacin tributaria nace en la fecha que Declaracin nica de Importacin que
se emita el comprobante de pago por coincide con la fecha de despacho a
4. Nacimiento de la obligacin consumo14.
tributaria del IGV en la utili el monto consignado en el mismo o
en la fecha de percepcin del ingreso,
zacin de servicios sea total o parcial o por valorizaciones 8. Cmo se debe entender el
Sobre este tema, el inciso c) del artculo peridicas, lo que ocurra primero10. A
3 de la LIGV considera que un servicio
nacimiento de la obligacin
diferencia de la prestacin de servicios,
es utilizado en el pas cuando siendo para este caso la Obligacin se genera tributaria con la percepcin
prestado por un sujeto no domiciliado, con la emisin efectiva del comprobante de la retribucin?
es consumido o empleado en el territo- de pago. Al respecto debemos tener en cuenta
rio nacional, independientemente del que antes del 2005 la normativa del IGV
lugar en que ste se pague o se perciba Tngase presente que el Tribunal Fiscal
ha optado por determinar si la referida contemplaba como percepcin de la
la contraprestacin y del lugar donde se retribucin al caso en el que se generaba
celebre el contrato9. operacin es considerada como tal en fun-
cin de la CIIU que corresponde a dicha el vencimiento para el pago. Es por este
El nacimiento de la obligacin tributaria, actividad, la cual la podemos encontrar motivo que el Tribunal Fiscal seal en su
en este caso, surgir en la fecha en que en la clase 4511. momento que tratndose de la prestacin
se anote el comprobante de pago en de servicios, en aplicacin del principio de
el Registro de Compras o en la fecha Adems tngase en cuenta que para este legalidad, no nace la obligacin tributaria
en que se pague la retribucin, lo que caso, si encontramos arras de retractacin, del IGV en la medida que no se haya
ocurra primero, conforme a lo dispuesto la Obligacin Tributaria nace cuando stas percibido la retribucin, pese a lo glosado
en el inciso d) del artculo 4 del TUO de superen el quince por ciento (15%) del en el Reglamento de IGV, en el sentido de
la Ley del IGV. valor total de la construccin. considerar como percibida la retribucin,
adicionalmente a la cancelacin o puesta
Se debe tener en consideracin que confor- a disposicin de la contraprestacin, el
me a lo sealado en el inciso d) del artculo 6. Nacimiento de la obligacin cumplimiento de la fecha de vencimiento
9 del TUO de la Ley del IGV, el sujeto tributaria del IGV en la pri para el pago15.
del impuesto en este tipo de operaciones mera venta de inmuebles En virtud de dicho criterio rector, a travs
ser el usuario del servicio, quien deber Conforme a lo anteriormente mencio- del D.S. N 130-2005-EF, se retir del
efectuar el pago mediante el Formulario nado, en la primera venta de inmuebles inciso c) del artculo 3 del Reglamento
1662 - Gua de Pagos Varios (documento se considerar que nace la obligacin del IGV, como uno de los supuestos en que
autorizado por la SUNAT) dentro del crono tributaria en el momento y por el se percibe un ingreso o retribucin, a la
grama de vencimiento de las obligaciones monto que se percibe12, inclusive cuan- fecha de vencimiento de pago de la con-
tributarias segn su nmero RUC. do se le denomina arras de retractacin traprestacin de quien prest el servicio.
Es este formulario, el que acredita el pago siempre que stas superen el quince por As, se consigna que se entiende por fecha
del tributo, por lo que deber anotarse ciento (15%) del valor total del inmueble. en que se percibe un ingreso o retribu-
en el Registro de Compras a partir de la Seala la norma que en todos los casos, cin; la de pago o puesta a disposicin
fecha en que se efectu dicho pago. De las arras confirmatorias se encuentran de la contraprestacin pactada, o
acuerdo al numeral 3.2 del artculo 10 gravadas con el impuesto. aquella en la que se haga efectivo un
del Reglamento del IGV, se podr deducir Tngase en cuenta que a diferencia de documento de crdito, lo que ocurra
como crdito fiscal a partir de la declara- lo consignado en la LIGV, el Reglamento primero.
cin correspondiente al perodo tributario de Comprobantes de Pago seala que se
en que ste se realiz, de conformidad Sin embargo, cabe advertir que el supues-
debe emitir el mismo en la transferencia to excluido referido a la fecha de venci-
con lo establecido en el numeral 11 del de bienes inmuebles, en la fecha que se
artculo 6 de la norma anteriormente miento de pago si bien ya no debe consi-
perciba el ingreso o en la fecha en que se derarse como un supuesto de percepcin
mencionada. celebre el contrato, lo que ocurra primero. de la retribucin, s origina que surja la
Podemos observar que en los casos de obligacin de emitir el comprobante de
prestacin o utilizacin de servicios la 7. Nacimiento de la obligacin pago, en virtud de lo dispuesto en el
obligacin tributaria nace en el mo- numeral 5 del artculo 5 del Reglamento
mento y por el monto que se percibe. tributaria del IGV en la impor de Comprobantes de Pago.
Igualmente, en los casos de servicios tacin de bienes Bajo este orden de ideas, podemos
prestados por establecimientos de hos- Para el caso de la importacin de bienes, observar claramente que el hecho que
pedaje, la obligacin tributaria nacer la obligacin tributaria nace en la fecha se devengue un ingreso no significa que
con la percepcin del ingreso, inclusive que se solicita su despacho a consumo. se genere el nacimiento del IGV. Ello, de
9 Es interesante revisar la RTF N 423-3-2003 (24.01.03) donde se
Tngase presente que se debe entender conformidad con lo dispuesto en el inciso
describe el caso de la comisin mercantil prestada por una empresa por despacho a consumo, al rgimen a) del artculo 57 del TUO de la Ley del
no domiciliada, la cual a criterio del Tribunal no califica como
utilizacin de servicios en el pas, debido a que el primer acto de
aduanero en virtud del cual las mercancas Impuesto a la Renta, que seala que las
disposicin del satlite PANAMSAT se produce nicamente en el rentas de tercera categora se considerarn
espacio, originando como consecuencia que ste no sea consumido
ni empleado en el territorio nacional, ms aun cuando la recurrente 10 Ello conforme a lo sealado en el Reglamento de Comprobantes de producidas en el ejercicio comercial en que
es responsable de utilizar sus instalaciones en tierra para bajar la seal Pago donde se seala que se debe emitir el comprobante de pago, en
los contratos de construccin, en la fecha de percepcin del ingreso,
se devenguen.
del satlite. Sin embargo, un voto discordante sobre el tema seala
que la Administracin debe verificar hacia qu reas geogrficas sea total o parcial y por el monto efectivamente percibido.
fueron retransmitidas dichas seales, es decir, si fueron retransmitidas 11 RTF N 04769-3-2003 (08.06.07). 13 RTF N 04091-3-2003 (16.07.03).
a reas ubicadas dentro o fuera del territorio nacional a efectos de 12 Para el caso de naves y aeronaves, en la fecha que se suscriba el 14 RTF N 845-1-1999 (19.10.99).
establecer dnde fue utilizado finalmente tal servicio. contrato. 15 RTF N 02285-5-2005 (13.04.05).

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