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Partie 1 : La TVA : principes et champ dapplication

I) Le principe de la TVA
La TVA est un impt indirect assis sur la valeur ajoute ralise par lentreprise.

La valeur ajoute est dfinie en comptabilit comme la diffrence entre la production de


l'exercice ( laquelle s'ajoute la marge commerciale ralise) et les consommations de l'exercice en
provenance de tiers. La valeur ajoute constitue en principe la base imposable la TVA.

La TVA est une taxe unique et gnrale.

Elle est perue de faon fractionne chacun des stades d'un circuit de production ou de
distribution, chaque entreprise tant cense contribuer proportionnellement la valeur ajoute
qu'elle a produite.

La TVA reste la charge du consommateur ou de l'utilisateur final du bien ou du service par le


dernier acqureur non redevable de la TVA.

La TVA constitue donc une imposition gnrale sur la dpense.

La liquidation de la taxe est ralise par le vendeur (ou les vendeurs successifs) : la charge fiscale
correspond la TVA calcule sur le prix de vente final. Le montant de la TVA reste indpendant du
circuit conomique qui a permis de produire et de mettre la disposition de l'acqureur les biens et
les services concerns.
Le succs de la TVA tient pour beaucoup la relative simplicit de ses mcanismes, ainsi qu' sa
neutralit vis--vis des entreprises et par rapport aux diffrents circuits conomiques, qu'ils soient
nationaux ou internationaux.

II) Le mcanisme comptable de la TVA

Le calcul de la TVA s'effectue, en pratique, sur des bases provenant de la comptabilit mais, devant
la complexit et la lourdeur du calcul de la valeur ajoute, il ne pouvait tre question de dterminer
par cette approche la TVA due par une entreprise.
Le mcanisme mis en place repose sur un dispositif quivalent que l'on peut caractriser de la faon
suivante :

- la TVA due par l'entreprise assujettie est dtermine pour une priode d'activit (en gnral le
mois ou le trimestre) ;

- l'entreprise doit calculer et facturer la TVA ses clients; elle est cense collecter la TVA
correspondante pour le compte du fisc ;
- en contrepartie, elle dispose du droit de dduire la TVA qui lui a t facture par ses fournisseurs ;

- l'entreprise ne verse l'tat que la diffrence

TVA payer = TVA collecte - TVA dductible


Les dispositions particulires qui prcisent les conditions de dduction, les modalits de dclaration
et de paiement de la TVA seront tudies dans les chapitres suivants.
Section 2 : Le champ dapplication de la TVA
La plupart des oprations conomiques et commerciales sont aujourd'hui soumises la TVA.
Cependant, certaines oprations conomiques n'entrent pas dans le champ d'application de la TVA. De
plus certaines oprations entrant dans le champ d'application de la TVA sont exonres par des
dispositions lgislatives.

I) Les oprations imposables la TVA


A) Les oprations imposes en raison de leur nature
Art 256-1 du CGI : sont soumises la TVA les livraisons de biens et les prestations de services
effectues titre onreux par un assujetti agissant en tant que tel

1) Premier critre : les livraisons de biens et les prestations de services

a) Livraison de biens meubles :

Art 256-II du CGI : est considr comme livraison dun bien, le transfert du pouvoir de disposer
dun bien meuble corporel comme un propritaire
Exemples : livraison dun bien ; dlivrance ou remise dun matriel ; apport en socit ; fourniture
dlectricit, de gaz, de chaleur, de froid ; contrat de location-vente ; vente avec clause de rserve
de proprit.

b) Prestations de services :
Tout ce qui nest pas livraison de biens meubles est assimilable une prestation de services.

La distinction est importante car elle entrane des diffrences dans lapplication des rgles
relatives lexigibilit.

Exemples : oprations de transport, location, courtage ; travaux immobiliers ; tudes, recherches,


conseils ou expertises ; cessions et concessions de biens meubles incorporels ; ventes consommer
sur place de produits alimentaires ou de boissons, les oprations de faon, le fait de sobliger ne pas
faire ou tolrer un acte ou une situation (par exemple, la rmunration verse une entreprise afin
que celle-ci sabstienne de prospecter un march).

2) Deuxime critre : activit conomique titre onreux

a) Notion dactivit conomique :

- au titre des activits industrielles et commerciales : locations, transport, courtage


- au titre des activits librales : en principe, toutes les activits librales entrent dans le champ
dapplication de la TVA (exonration pour le secteur mdical)
- au titre des activits agricoles : les oprations agricoles entrent dans le champ dapplication de la
TVA mais la plupart des exploitants agricoles bnficient dun rgime particulier dit du
remboursement forfaitaire
- au titre des activits civiles : en principe imposition des activits la TVA avec de nombreuses
exonrations (secteur de la location).

b) Oprations effectues titre onreux

Lopration doit comporter une contrepartie (bien ou montaire)


c) Notion de lien direct

Existence dun lien direct entre celui qui fournit la prestation de service ou la livraison de bien et le
bnficiaire. Ce lien est caractris :

- par lengagement de fournir un service dtermin au bnficiaire (le service est individualis)

- par lexistence dune relation entre le service rendu et le prix demand.

Exemple : les subventions accordes par les collectivits publiques qui ne rmunrent pas un service
nettement individualis sont hors du champ dapplication de la TVA.
En revanche, les subventions qui constituent le complment de prix dune opration imposable sont
soumises la TVA (exemple : subvention verse par une collectivit locale une entreprise de
transport afin de diminuer le prix de vente du transport en dessous des prix du march).

3) Troisime critre : qualit dassujetti


Article 256-A alina 1 du CGI.
Sont assujetties la taxe sur la valeur ajoute, les personnes qui effectuent de manire
indpendante une des activits conomiques mentionnes au cinquime alina, quels que soient le
statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impts et la forme ou la nature
de leur intervention.

Prcisions :

Lhabitude : la rfrence la notion dactivit conomique implique une ralisation rpte des
prestations de services ou de livraisons de biens
Lindpendance : elle doit tre comprise comme le fait de ne pas tre li, pour lactivit concerne,
un employeur par un contrat de travail ou un lien juridique de subordination.
Les salaris, les travailleurs domicile et les oprations faites par les particuliers ne sont pas en
principe soumises la TVA.

Exemple 1

L'entreprise Damien a ralis sur le territoire franais les oprations suivantes (valeur hors
TVA)
1. L'entreprise a lou un confrre pour une dure d'un an une camionnette non utilise.
2. Une commission exceptionnelle d'un montant de 2 300 a t remise un reprsentant
exclusif de l'entreprise pour son intervention dterminante dans la conclusion d'un contrat
de prestations de services. Ce reprsentant est salari de l'entreprise, son travail habituel
se limite la conclusion de contrats de ventes portant sur les produits fabriqus par
l'entreprise.
3. l'occasion d'un contrat important, l'entreprise a achet une montre d'une valeur de 500
pour l'offrir son client.
4. Transport de produits finis par les vhicules de la socit entre l'usine de production et
les centres de distribution. Le cot de production est de 22 800 et le cot du transport
est estim 980 .
5. Prt d'emballages en bois des clients lors de la livraison de produits finis. Le prix de
vente de ces produits est de 4 200 et la valeur des emballages est de 120 .
6. M. Damien a vers une agence de publicit la somme de 2 450 afin qu'elle s'abstienne
d'effectuer une publicit pour une entreprise concurrente.
7. Le livreur de la socit a peru un pourboire de 15 de la part d'un client.
8. L'entreprise Damien distribue ses produits par l'intermdiaire d'un concessionnaire
exclusif. II a t vers une somme de 400 ce concessionnaire afin de le ddommager de
ventes qui avaient t effectues sans son intermdiaire.

QUESTION
Analyser ces oprations et indiquer si elles sont imposables la TVA et pourquoi ?

B) Les oprations imposes en raison dune disposition lgislative

1) Les livraisons soi-mme

Il sagit des cas o lentreprise immobilise, consomme ou attribue son personnel, ses dirigeants ou
des tiers des biens ou des services destins lactivit de lentreprise ou quelle a produits et qui
auraient pu tre vendus.

Il est ncessaire de distinguer :


- les biens ou les services affects aux besoins de lentreprise (auto-fabrication) ;
- les biens ou les services affects des besoins autres que ceux de lentreprise
(Auto-consommation)
a) Biens ou services produits par lentreprise pour ses propres besoins (auto-fabrication)
- immobilisations corporelles : production imposable la TVA. La taxe sera exigible lors de la mise en
service de limmobilisation. Cette disposition na pas en gnral dincidence financire, puisque la TVA
ainsi collecte deviendra galement rcuprable.

Nanmoins, cette imposition peut avoir des consquences, soit lors d'une cession ultrieure soit
immdiatement si la TVA n'est pas entirement rcuprable ; dans ces deux derniers cas l'imposition
a pour effet d'assurer la neutralit fiscale par rapport aux entreprises concurrentes.

- Stocks : la livraison soi-mme nest soumise TVA que si le bien fabriqu nouvre pas droit une
dduction complte ou partielle de la TVA (TVA non dductible sur ces biens).

- Prestations de services : les prestations de services utilises pour les besoins de lentreprise ne
sont pas imposables au titre des livraisons soi-mme. La comptabilisation en immobilisations
incorporelles de prestations de services soi-mme (conception dun logiciel par les salaris de
lentreprise par exemple) ne remet pas en cause cette non-imposition.

b) Biens ou services affects aux besoins des dirigeants, du personnel ou des tiers
(autoconsommation)

Il sagit des biens fabriqus ou achets par lentreprise et remis gratuitement ces personnes. Ces
livraisons sont soumises la TVA condition que la TVA sur les lments achets ou utiliss pour
fabriquer ces biens ait t dductible.
Remarque :

- les prlvements effectus normalement par le chef dune entreprise individuelle ne sont pas
considrs comme une livraison soi-mme. La TVA dduite sur ces biens est rgularise en fin
danne.
- La notion de livraison soi-mme ne sapplique pas aux catalogues ou chantillons produits par
lentreprise et distribus gratuitement s'il porte sur un chantillon ou un objet de faible valeur : 65
TTC au maximum par objet et par an pour un mme bnficiaire.

- La livraison soi-mme dimmeubles pour les besoins autres que ceux de lentreprise est une
opration relativement rare. Cette opration est traite fiscalement comme un changement
daffectation dimmeuble.

Exemple 2

Une entreprise Baticonfort a construit au cours de l'exercice, sur un terrain attenant au


sige social, deux btiments :
- un pavillon de dmonstration livr en juin ; prix de revient : 300 000 HT
- un btiment donn en location titre de hangar de stockage, livr en aot : prix de revient
625 000 HT
Les salaris de lentreprise ont fabriqu une machine dcouper le bois de coffrage ; prix de
revient : 5 000 HT.

QUESTIONS
1. Les constructions sont-elles soumises TVA ?
2. La fabrication de la machine doit-elle tre impose la TVA ?

2) Les importations et les acquisitions intracommunautaires


Pour viter les distorsions de concurrence avec les produits nationaux, ils sont gnralement
imposables.

II) Les oprations exonres de TVA

A) Principes

Ces oprations, qui sont normalement passibles de la TVA car elles entrent dans son champ
d'application, en sont expressment exonres par une disposition lgislative. Cette exonration a
diverses consquences :
- aucune TVA n'est collecte par l'entreprise sur l'opration concerne;
- aucune dduction n'est en principe possible au titre de la TVA ventuellement supporte en amont
pour leur ralisation. Mais cette impossibilit ne s'applique pas aux oprations d'exportations (pour
lesquelles on parle parfois de taux zro ) ;

- si elle emploie des salaris, l'entreprise exonre de TVA devient redevable de la taxe sur les
salaires.
Pour certaines oprations cependant, l'entreprise peut opter pour l'assujettissement volontaire la
TVA ce qui lui permet de retrouver ses possibilits de dduction (ces oprations sont traites au
paragraphe 3, page suivante). L'option doit tre formule pour une priode de 5 ans (10 ans pour les
locations d'immeubles).

B) Principales exonrations et possibilits doption

(1) Lexonration de ces activits ne conduit en ralit qu' un allgement relatif de la charge relle
puisquelle ne permet aucune dduction de la TVA grevant le montant des investissements ncessaires.
(2) Par exception cette rgle, les ostopathes, psychologues, psychanalystes et psychothrapeutes
non mdecins mais titulaires d'un des diplmes requis par la rglementation sont exonrs, alors
mme que leur profession n'est pas rglemente .
(3) Loption est subordonne laccord du locataire et doit tre mentionne dans le bail.

Section 3 : Les rgimes particuliers de TVA

I) Le rgime fiscal des biens doccasion

A) Les reventes dobjets doccasion par leurs utilisateurs

Principe :

Les cessions de biens mobiliers dinvestissements qui ont ouvert droit une dduction de TVA
partielle ou totale lors de leur acquisition sont soumises TVA, quelle que soit la qualit du
cessionnaire.

Cessions exonres :

Les cessions suivantes sont exonres :


- certaines cessions d'immeubles (voir paragraphe 3) ;
- les cessions de biens mobiliers d'investissement suivantes :
biens utiliss pour une activit ou un secteur non soumis TVA,
ou biens exonrs lors de leur acquisition,
ou dont la cession est expressment exonre,
ou qui sont exclus du droit dduction.
REMARQUES
Les ventes de biens d'occasion ralises par un particulier ne sont pas imposables ; elles constituent
un acte de gestion du patrimoine priv.
La TVA n'est pas exige lors d'une transmission d'une universalit totale ou partielle de biens
(transmission d'une entreprise ou d'une branche d'entreprise par exemple).
Si elles sont effectues auprs d'un ngociant en biens d'occasion, l'opration peut tre soumise
TVA sur option.
B) Les reventes dobjets doccasion ralises par des ngociants
Les ngociants ont la qualit de commerant, ils doivent obligatoirement facturer la TVA leurs
clients (mme si leurs achats ont t exonrs). Ils peuvent dterminer leur TVA, soit partir du
prix de vente totale, soit sur leur marge. Limposition la marge est le rgime de droit pour toutes les
ventes de bien acquis sans facturation de la TVA.

II) Le rgime fiscal des locations

A) Principe

Les locations font partie du champ dapplication de la TVA, mais il existe de nombreuses drogations
ce principe.

B) Les locations soumises obligatoirement la TVA


- les locations dimmeubles et de terrains professionnels amnags :

Locations usage professionnel munies du mobilier, du matriel ou des installations ncessaires


lexercice de lactivit,

Terrains amnags (camping par exemple) ;

- les locations de biens meubles corporels


- les locations de biens ou droits incorporels (location ou mise en grance dun fonds de
Commerce ou concessions de brevets et assimils)

- les locations de garages ou de parking (sauf si elles sont accessoires une location de locaux ne
donnant pas lieu imposition).

Les locations soumises la TVA sont exonres de tout droit denregistrement.

C) Les locations soumises la TVA sur option

1) Locations pouvant bnficier de loption

Locations de locaux nus usage professionnel : si la location est consentie un locataire non assujetti
la TVA, loption ne peut tre exerce quavec laccord du locataire et doit tre inscrite dans le bail

2) Consquence de loption :

Pour le propritaire : loption permet pour le propritaire de rcuprer la TVA ayant grev le cot de
la construction et les charges affrentes ce immeuble. Loption couvre une priode minimum de 10
ans porte 20 ans si le propritaire a bnfici dun remboursement de TVA.
Pour le locataire : si le locataire est un assujetti, il pourra dduire la TVA grevant le loyer. Dans le
cas contraire, la TVA sera pour lui une charge supplmentaire.
D) Les locations exonres sans possibilit doption
Les locations dimmeubles nus destins lhabitation sont exonres de TVA.
Les locations dimmeubles meubls destines lhabitation sont en principe exonres de TVA, sauf si
elles sont effectues dans des conditions similaires celles des tablissements caractre htelier
exploits de manire professionnelle.
Le caractre professionnel de la location est tabli si la location est effectue titre onreux de
manire habituelle et comporte en sus de lhbergement au moins trois des prestations suivantes :
- le petit-djeuner
- le nettoyage rgulier des locaux
- la fourniture de linge de maison
- la rception, mme non personnalise de la clientle.

III) La TVA immobilire


A) Principe
Ce rgime repose sur la distinction entre les oprations ralises par des assujettis (entreprises,
professionnels de l'immobilier) dans le cadre d'une activit conomique relevant de rgles se
rapprochant du droit commun et celles ralises en dehors d'une activit conomique (qui sont
rarement soumises la TVA).
La TVA est due par la personne qui ralise l'opration imposable.

II) Oprations imposables

1) Oprations ralises par des assujettis dans le cadre dune activit conomique

REMARQUE

2) Oprations ralises hors d'une activit conomique

Les oprations ralises par des non-assujettis ne sont gnralement pas imposables l'exception des
:
- cessions ralises par des particuliers d'immeubles acquis en tat de futur achvement. S'agissant
de non-assujettis, la liquidation et le paiement interviennent au moment des formalits
d'enregistrement;

- des livraisons soi-mme dans le cadre du logement social.


Exemple 3

2. La fabrication de la machine doit-elle tre impose la TVA ?


Exemple 3
L'entreprise Perrot, assujettie la TVA, a ralis au cours de l'exercice 2012 les cessions
suivantes :
- immeuble neuf acquis en 2011 ;
- immeuble neuf acquis en 2005.
QUESTIONS
Indiquer si ces oprations sont soumises la TVA