Rsum du cours droit fiscal II 1

Du Prof. Henri Torrione

Universitas Friburgensis

Semestre dt 06
(fiscalit dentreprise)

Emmanuel Kilchenmann
Rte. du Chteau
1782 Cormagens

+41 79 703 68 01
emmanuel.kilchenmann@bluewin.ch

1
Tous les articles mentionns renvoient la LIFD sauf indication contraire. Toutes remarques en vue
damliorer ce rsum peuvent tre adresses lauteur mentionn ci-dessus.

I
I. Imposition des personnes physiques avec activit lucrative indpendante................. 1
1 Imposition PP avec activit lucrative indpendante .................................................. 1
2 Activit lucrative indpendante ................................................................................. 1
3 Produit de lactivit lucrative indpendante .............................................................. 2
4 Frais dductibles lis lactivit indpendante ......................................................... 3
5 Dlimitation fortune commerciale et fortune prive.................................................. 3
6 Dtermination du produit net de lactivit indpendante........................................... 4
7 La fin de lactivit lucrative indpendante................................................................. 5

II. Imposition des socits anonymes et des autres personnes morales............................ 6

8 Assujettissement l'impt ......................................................................................... 6
9 Gnralits concernant les personnes morales en matire de fiscalit dentreprise .. 6
10 Prescriptions fiscales relatives la dtermination du bnfice net............................ 7
11 Calcul de limpt et imposition dans le temps........................................................... 9

III. Rgime fiscal des rendements de participations en mains de lactionnaire.............. 10

12 Rduction pour participations applicable aux socits de capitaux et aux socits
coopratives ............................................................................................................. 10
13 Statut holding selon le droit cantonal (art. 28 al. 2 LHID) ...................................... 11
14 Socits de domicile, d'administration et les socits auxiliaires ............................ 12

II
 cessation d'activit 18 al. 2 1. Imposition des PP
7. fin de l'A.L.I. avec A.L.I. 6 catgories
possibilit de report art. 19

unit de calcul distincte classification 18 al. 1

principe de la valeur dfinition: 4 caractristiques
comptable
6. dtermination du
produit net de l'A.L.I. formes
apports et prlvements signes indiquant une activit
2. Activit lucrative
principe de relevance dpendante
indpendante
synthse concept du TF -> clause
Imposition de gnrale
l'activit lucrative A.L.I. et loisir
5. dlimitation fortune
enjeux indpendante commerce professionnel de
commerciale et fortune
titre (immeuble): 8 indices
critres prive
affectation volontaire
revenus priodiques 18 al. 1
3. Produit de l'activit prlvements, 16 al. 2; 18 al. 2
frais gnraux lucrative indpendante revenus extraordinaires 18 al.
diminution de valeur 2
4. frais dductibles
pertes des 7 annes report d'imposition, 19; 30
prcdentes
 dgrvements sur les
rendements de participations,
28 al. 3 et 4
diff. par rapport la rd. part.
classique
diffrenciation holding
pure et holding mixte
statut holding: 4 conditions
cumulatives
buts et description gnrale
systme de la rduction
qui peut en bnficier
genres de rendements 12. rduction pour
conditions participation
calcul de la rduction
dispositions transitoires
apprciation du nouveau
systme
chaque anne sur le bnfice
ralis durant la priode fiscal
qui correspond l'exercice
commercial, 79 al. 3, 80 al. 1
obligation de clore les
comptes
impt se calcul sur le
bnfices net
14. socit de domicile,
d'administration et les
socits auxiliaires qui est assujetti ?
8. assujettissement
conditions
l'impt
refus de reconnaissance de la
personnalit juridique
13. statut holding en
LHID (art. 28 al. 2)
9. gnralits
concernant les dtermination du bnfice net
personnes morales prescriptions de comptabilit
principes comptables
gnralits
produits et bnfices en
II. Imposition des capital, de liq. et de
personnes morales rvaluation
10. prescriptions fiscales lments sans influence sur le
relative la rsultat
dtermination du
exemption des bnfices
bnfice net attribuables un
tablissement stable ou
immeuble
frais gnraux et charges
dductibles
11. l'impt dans le prestation apprciable en
argent: 4 catgories + 4
temps consitions
I. Imposition des personnes physiques avec activit
lucrative indpendante

1 Imposition PP avec activit lucrative indpendante

Six catgories de revenu

1. Activit dpendante art.17

2. Activit indpendante art. 18 et 19
3. Fortunes mobilires art. 20
4. Fortunes immobilires art. 21
5. De prvoyance art. 22
6. Autres revenus art. 23

2 Activit lucrative indpendante

Classifications de lactivit lucrative indpendante art. 18 al. 1

1. exploitation dune entreprise (commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou

sylvicole)
2. exercice dune profession librale (mdecin, avocat, notaire, etc.)
3. clause gnrale : toute autre activit indpendante art. 18 al.1

Classification selon CO : entr. commerciale, industrielle et autres entr. sous forme

comm.

Dfinition de lactivit indpendante toute activit :

1. exerce aux risques du contribuable

2. en vue dun profit
3. selon une organisation propre et librement choisie
4. et reconnaissable par les tiers

Formes prises par lactivit lucrative indpendante, comme

1. activit principale (facilement reconnaissable sur le march, donc ne pose pas de

problme lors de la qualification. Ex : profession librales)
2. activit accessoire (clause gnrale de lart. 18 al. 1 ; toute autre activit
indpendante , permet de qualifier des activit accessoires. Ex : crivain, sportifs,
artistes, etc.)

Signes de la prsence dune activit dpendante

1. pas de prise de risque

2. recevoir des instructions

1
 3. pas de mise de fond

Concept large du TF en matire de dlimitation de lactivit indpendante :

considrer la notion dactivit indpendante comme une clause gnrale

dans laquelle tombent toutes les activits exerces de faon indpendante, en
vue dun profit.

Activit lucrative et loisir

Elment cl : activit but lucratif resp. en vue de raliser un profit. Dans la

ngative il ny pas activit indpendante, mais bien hobby et donc les pertes ne
sont pas dductibles art. 34.
Ex : exploitation dun mange

Fortune prive et commerce professionnel de titre (immeuble)

Gains en capital de la fortune prive : exonr art. 16 al. 3

En fortune commerciale : impos art. 18 al. 1
Indices dactivit indpendante :
1. lien avec profession
2. systmatique des oprations, planifications
3. gestion analogue un entrepreneur
4. connaissances spciales
5. financement extrieur
6. existence socit simple
7. en vue dun profit
8. frquence des transactions
ex : voir polycopi p. 6

3 Produit de lactivit lucrative indpendante

Revenus priodiques art. 18 al. 1 (et pas les art. 20 et 21 fortune prive)

1. revenus des prestations (vente de biens, marchandises, services)

2. revenus de la fortune commerciale (intrts, loyer, redevances)

Prlvement pour la consommation personnelle

1. transferts dlments de fortune commerciale dans fortune prive, art. 18 al. 2

2. prlvement de biens et marchandises pour consommation personnelle, art. 16 al.
2 et circulaire no : 8, 1993
3. pas dimposition en revanche pour les prlvements de services !

revenus extraordinaires art. 18 al. 2

1. lalination de la chose (vente, change) ralisation effective

2
 2. transfert de la chose de la fortune commerciale dans la fortune prive ralisation
systmatique
3. transfert de la chose dans une entreprise ou un tablissement stable tranger
ralisation systmatique
4. rvaluation comptable de la chose ralisation comptable

report dimposition en cas de rorganisation et de remploi art. 19 et 30

1. art. 19 report dimposition si rorganisation

2. art. 30 report dimposition si remploi
dans les deux cas, il est ncessaire que les droits dimposition du fisc restent
prservs !

4 Frais dductibles lis lactivit indpendante

Frais gnraux (dpenses)

1. Ensemble de dpenses ncessaires la marche de lentreprise que lon peut dduire

du bnfice (rduction du bnf. imposable donc intressant !) art. 27
2. salaires, loyers, primes dassurance professionnelle, publicit, bref toutes les
charges
3. intrts sur dettes commerciales
a) dductible sans limite
b) limit si dette prive
c) critres permettant dtablir sil sagit dune dette prive ou
commerciale : lutilisation des fonds
4. frais non dductible : qui ne sont pas justifi par lusage commercial ex :
commissions occultes

diminutions de valeur

1. pertes sur actifs (art. 27), amortissement (art. 28), provision (art. 30)
2. diminutions de la valeur dun actif est dductible amortissement
3. lon tient compte de la dprciation dun actif d lusure, au vieillissement, etc.
4. ces articles sont le pendant de lart. 18 al. 2 (gains en capital)

pertes des 7 exercices prcdents

1. dductibilit des pertes des 7 exercices antrieures

2. si assainissement illimit dans le temps

5 Dlimitation fortune commerciale et fortune prive

Enjeux et importance de la dlimitation

gains en capital exonrs si fortune prive

possibilit de dduction diminuant le bnf. imposable oui, si fortune comm.

3
 critre de dlimitation

font partie de la fortune commerciale tous les lments qui servent

entirement ou de manire prpondrante lexercice de lactivit
indpendante
affectation exclusive dun lment lune ou lautre des 2 fortunes. Principe :
Sert plus 50% lactivit indpendante, alors fortune commerciale

participations affectes volontairement la fortune commerciale, art. 18 al. 2

6 Dtermination du produit net de lactivit indpendante

Entreprise comme unit de calcul

1. activit professionnelle exerce par le contribuable est traite comme une unit
distincte

principe de la valeur comptable et le calcul du produit net

1. art. 18 al.3 prvoit que art. 58 sapplique par analogie, donc il ancre aussi pour les
personnes physiques le principe de la valeur comptable en matire de calcul du
rsultat imposable.
2. en plus de la variation de la fortune nette qui sapplique en matire dactivit
indpendante, celle-ci est mesure selon le principe de la valeur comptable.
3. fortune est value la valeur comptable et non la valeur vnale (sauf les
immeubles)

apports et prlvements

1. la variation de la fortune nette la fin de la priode doit tre augmentes des

prlvements privs et diminus des apports
2. leur effets tant sans lien avec lactivit indpendante, il faut donc les neutraliser

principe de relevance (Massgeblichkeitsprinzip)

1. droit comptable fais foi moins que le droit fiscale ne contienne des dispositions
spcifiques
2. donc une comptabilit en bonne et due forme devra tre accepter par
ladministration

Synthse

1. puisque lentreprise est une unit comptable distincte :

sparer lments de la fortune commerciale et ceux de la fortune prive
sparer frais commerciaux et les frais privs
tout prlvement, transfert vers fortune prive trait comme une alination,
donc rintgr dans le bnfice
2. principe de la valeur comptable

4
 toute variation de la valeur comptable (aussi rvaluation comptable) ont une
incidence sur le rsultat
3. art 34 let. d interdit la dduction des frais dacquisition, de production, ou
damlioration dlments de la fortune
4. reserve latente dun point de vue fiscal valeur relle dun actif est suprieur sa
valeur fiscale dterminante pour limpt sur le revenu

7 La fin de lactivit lucrative indpendante

cessation dactivit imposition des rserves latentes, ralisation systmatique
art. 18 al. 2
ex. p. : 16
possibilit de report lors dune transformation de raison individuelle en soc. de
personne morale

5
II. Imposition des socits anonymes et des autres
personnes morales

8 Assujettissement l'impt
Qui est contribuable?

1. socit qui a la personnalit juridique constitue un contribuable part entire

2. deux catgories de personne morales art. 49 al. 1
diff. de taux 8.5% et 4.25%
a) socits de capitaux et coopratives
b) associations, fondations et autres personnes de droit public
c) entits sans personnalit juridique assimiles aux personnes m. art.
11 et 49 al. 3

conditions d'assujettissement

1. rattachement personnel
a) sige en CH
b) administration effective en CH

2. rattachement conomique
a) immeuble,
b) tablissement stable
c) et entreprise en CH

refus de reconnatre l'existence d'une personne morale

qu'en cas d'vasion fiscale

personnes exonres art. 56

9 Gnralits concernant les personnes morales en matire de

fiscalit dentreprise
Objet de limpt sur le bnfice : bnfice net, art. 57

dtermination du bnfice net

1. solde du compte de rsultats art. 58 al. 1 point de dpart pour dtermination du

bnfice net
2. bnfice net se dtermine partir de la variation de la valeur comptable nette

prescriptions en matire de comptabilit

1. principes gnralement admis dans le commerce........................... art. 959 CO

6
 2. possder les livres exigs par la nature et ltendue des affaires...... art. 957 CO
3. les tenir exactement (les livres)........................................................ art. 957 CO
4. inventaire et bilan en dbut, compte dexploitation et bilan en fin dexercice art.
958 CO
5. ils doivent tre complets, clairs et faciles consulter ...................... art. 959 CO
6. lactif ne peut dpasser la valeur dacquisition au bilan ............... art. 665 CO ss
7. amortissement ncessaire et principes admis dans le commerce art. 669
al.1CO

principes comptables

1. principe de prudence montants dans les comptes sont valus avec prudence
2. principe de ralisation produit que inscrit si ralis
3. principe de limparit le fait de traiter les actifs et les passifs de manire
diffrente
4. principe de la permanence des mthode mme mthode de prsentation des
comptes danne en anne
5. principe de la continuation de lactivit valuation des actifs non leur valeur
de liquidation mais dans loptique de continuer lactivit

10 Prescriptions fiscales relatives la dtermination du bnfice net

Gnralits

1. droit comptable poursuit la protection des cranciers, donc principe de prudence

2. droit fiscal autre buts poursuivis: principes de luniversalit, lgalit de
traitement et de la capacit contributive, qui signifie :
ensemble du bnfice net dtermin selon les mmes mthodes pour chaque
contribuable rgles correctrices qui intgrent ou rintgrent
chaque anne auprs de chaque contribuable corrections ncessaires

produits et bnfices en capital, de liquidation et de rvaluation non comptabiliss

1. dispositions applicables (rglant limposition des rserves latentes)

art. 58 al. 1 let. c

Produits de bnfices en capital, de liquidation, rvaluation et
art. 61, 64
liq. lors de transfert de sige ltranger
art. 207 a al. 3

2. notion de rserve latente

il y a rserve latente si :

1. valeur vnale dun actif2 est suprieure sa valeur comptable (valeur

dterminante pour limpt)
2. valeur vnale dun passif3 est infrieure sa valeur comptable

2
Actif : lensemble du patrimoine dune socit, ou comment les ressources (passif) sont utilises
3
Passif : lensemble des ressources disposition dune socit

7
 3. ralisation des rserves latentes
1. art. 58 al.1 let. c est le pendant de art. 18 al. 2
2. malgr des diffrences littrales, ils ont pour but de couvrir tous les cas de
ralisation de rserves latentes
3. trois types de ralisation :
a) effective vente dun actif
b) comptable rvaluation comptable lors dun assainissement
c) systmatique transfert de sige ltranger

4. neutralit fiscale lors dun transfert dun actif ou dun passif

a) remploi art. 64 : la rserve latente est reporte sur le nouveau bien

acquis
b) transfert d'une participation une socit du mme groupe art.
207 a al. 3
c) rorganisation art. 61 : fusion, scission et transformation, mais qu'
certaines conditions

les lments sans influence sur le rsultat

1. les apports des membres......................................................... art. 60 lit. a

2. transfert de sige l'intrieur de la Suisse.............................. art. 60 lit . b
3. succession, legs et donation ................................................... art. 60 lit.c

exemption des bnfices attribuables un tablissement stable ou un immeuble sis

l'tranger art. 52

1. tablissement ou immeuble sis l'tranger d'une socit suisse ne paye pas

d'impt sur le bnfice art 52 al. 1
2. l'impt ne sera que calcul sur le bnfice ralis en Suisse art. 52 al. 4
3. pertes d'un tablissement stable sis l'tranger sont dductibles du bnfice de
la socit mre en Suisse, mais devrons tre rintgrs si l'tablissement stable fait
des bnfices dans les 7 anne suivant la dduction art. 52 al. 3

frais gnraux et charges dductibles

1. charges justifies par l'usage commercial ............................ art. 59

a) frais gnraux: salaires, loyers, intrts passifs. art. 65 a contrario
b) amortissement.................................................... art. 62
c) provisions .......................................................... art. 63

2. dductions des pertes des 7 exercices prcdant

dductibilit est limit aux pertes des 7 exercices prcdant

en cas d'assainissement illimit dans le temps

distributions de bnfices et les avantages procurs des tiers qui ne sont pas
justifis par l'usage commercial (PAA)

8
 double imposition conomique4 le propritaire mettra en place des mcanismes afin
de la rduire

1. quatre catgories de prestations apprciables en argent (PAA)

a) dbit abusif du compte de pertes et profit par une charge,

remboursement de frais survalus ou mme fictifs l'actionnaire
b) dbit abusif d'un compte capital achat d'une non-valeur
l'actionnaire ou prt un actionnaire insolvable
c) vente d'actif l'actionnaire en dessous du prix vnal
d) renonciation un produit prlvement par l'actionnaire

2. conditions cumulatives permettant de conclure PAA

a) prestation sans obtenir de contre-prestation

b) l'actionnaire ou un proche
c) n'aurait pas t fait tiers
d) caractre insolite reconnaissable par les organes de la socit

3. ex. chiffr poly p. 29 dmontrant les possibilits de rduction de la charge fiscale

pouvant tre obtenue tout en restant dans la lgalit

11 Calcul de limpt et imposition dans le temps

Impt est prlever chaque anne sur la base du bnfice ralis pendant la priode
fiscale qui correspond lexercice commercial art. 79 al. 3 et art. 80 al. 1
Obligation de clore un bilan et un compte de rsultat de la part des personnes
morales
Impt se calcul sur le bnfice net

4
Double imposition conomique: la substance (bnfice) est impos deux fois, une premire fois dans le chef de
la socit et une deuxime fois dans le chef de lactionnaire.

9
III. Rgime fiscal des rendements de participations en
mains de lactionnaire

12 Rduction pour participations applicable aux socits de capitaux

et aux socits coopratives
Buts et description gnrale

La rduction pour participation vise lattnuation de la double- voir la

multiple imposition.
A titre dexemple, une structure de groupe 3 chelons vertical (socit mre
dtient des participations dans une socit fille qui nouveau dtient des
participations et ainsi de suite) rencontrerait le problme de limposition
multiple lorsque lon fait remonter le bnfice du fait dun prlvement fiscal
chaque distribution de dividende.
Ce systme nattnue aucunement limposition de lactionnaire final !
Diff. entre le systme prvu dans la LHID et LIFD LHID prvoit en plus le
statut fiscal privilgi (holding et soc. auxiliaire)

Systme de rduction

lon rduit le bnfice hauteur des bnfices obtenus grce aux participations
ex :

rendements nets de participation 20

= rduction de 20%
bnfice net total 100

Quels genres de socit peuvent bnficier de la rd. part.

SA, SCA, Scoop, Srl

Genres de rendements et conditions ncessaires afin den bnficier

1. dividendes :
a) dtention de 20% au moins
b) ou valeur vnal dau moins 2 millions

2. bnfices en capital :
a) dtention et alinations dau moins 20%
b) et dtention dau moins un ans

calcul de la rduction

1. dividendes
rendements des participations, MOINS :
1. les frais de financement (rparti au pro rata des actif de la socit)
2. les frais dadministration

10
 2. bnfices en capital
diff. entre le prix de vente et le cot dinvestissement (tenu jour)

3. la rduction ne prend en compte uniquement le rendement net de la participation

dispositions transitoires

1. anciennes participations acquises avant 31.12.1996

2. nouvelles participations acquises partir du 01.01.1997

anciennes participations ne donnent droit aucun allgement

raison de ces dispositions : peur dun transfert massif des socits holding vers
ltranger (notamment vers les holdings europennes qui bnficient du taux de
0% de retenu la source au sens de la Directive mre-fille de 1990. Cela ne
pose plus problme du fait de larticle 15 de laccord sur la fiscalit de
lpargne conclu entre la Suisse et UE qui prvoit aussi un taux de 0% de retenu
la source)

apprciation du nouveau systme

amlioration de comptitivit fiscale sur le plan international a permis

dimplanter ABB ou encore Zrich Allied
impt retenu la source ?????
pas dattnuation de la double imposition conomique

13 Statut holding selon le droit cantonal (art. 28 al. 2 LHID)

Diffrenciation : holding pure (statut holding) et holding mixte (rduction pour
participation)

Holding mixte (activit commerciale + dtention de participation) ne

bnficie que de la rd. part. comme sur le plan fdral
Holding pure (uniquement dtention de participation) exonration de tout
les revenu sauf du rendement dimmeuble ltranger

4 conditions cumulatives selon art. 28 al. 2 LHID

a) holding soc. de capitaux ou soc. cooprative

b) but statuaire grer durablement des participations
c) pas dactivit commerciale
d) participation ou rendement reprsente 2/3 des actifs ou des recettes

statut de socit holding seules les soc. de capitaux ou soc. cooprative peuvent
en bnficier

but statuaire principal de la soc. ainsi que administration effective grer

durablement des participations

la soc. holding d'exerce pas d'activit commerciale

11
 14 Socits de domicile, d'administration et les socits auxiliaires
bnficient aussi de dgrvement sur les rendements de participations art. 28 al. 3 et
4 LHID
diffrence par rapport la rd. part. classique

voir poly p. 36 s.

12