La regla "solve et repete"

El salve et repete es el deber que recae sobre el contribuyente de pagar la suma líquida y
exigible determinada por la administración tributaria, a los fines de poder cuestionar el
acto administrativo que la contiene30 . Ello implica no sólo la revisión netamente judicial,
sino también la administrativa, existiendo ordenamientos que -con dudosa legalidad-
exigen el pago previo para que proceda la interposición de meros recursos
administrativos.

En la actualidad, y específicamente en nuestro país, la regla goza de excelente salud, y está

consagrada en la gran mayoría de los ordenamientos fiscales vigentes (nacional,
provincial y municipal).

Su apoyo axiológico es la presunción de legitimidad que acompaña a los actos

administrativos, y su razón práctica radica en la conveniencia de que el contribuyente no
demore el ingreso de los recursos destinados a satisfacer las necesidades públicas.

Con relación al fundamento jurídico de este instituto, hay quienes ven en él una
disposición de excepción a favor del fisco, inversora de los principios procesales
ordinarios, al colocar la ejecución con anterioridad a la decisión. En esta tesis, el salve es
una consecuencia normal de la actividad administrativa, y por ende, de los caracteres
generales de presunción de legitimidad y ejecutoriedad de los actos administrativos.

En sentido contrario, Giannini alega que esta regla es una norma peculiar del derecho
tributario, íntimamente ligada a la necesidad de la recaudación fiscal que, como tal, debe
ser oportuna.

La regla en la argentina

Se apoya en los siguientes principios.

a) El Pacto de San José de Costa Rica

Entendemos necesario referir en forma previa a esta Convención, ya que los detractores
de la regla del salve fundan en su contenido una de las objeciones más importantes a su
procedencia.

El art. 8, párr. 1 ° , de la Convención Americana sobre Derechos Humanos, o Pacto de San

José de Costa Rica ( en adelante, "el Pacto"), establece que "toda persona tiene derecho a
ser oída, con las debidas garantías y dentro de un plazo razonable por un juez o tribunal
competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por la ley, en la
sustanciación de cualquier acusación penal formulada contra ella, o para la determinación
de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal o de cualquier otro carácter”.
Recordemos que este ordenamiento ha sido incorporado al art. 75, inc. 22, de nuestra
carta fundamental, y que, por ende, tiene jerarquía constitucional ( art. 31, Const.
nacional).

Teniendo presente tal carácter, digamos que cuando este Pacto señala que las personas
tienen derecho a ser oídas por un juez o tribunal competente, independiente e imparcial,
para la determinación de sus derechos y obligaciones de carácter fiscal, está indicando
que ese derecho garantizado a la defensa debe ser concedido sin condiciones ni
obstáculos de ninguna especie.

El derecho debe ser el de juzgamiento dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal
perteneciente al Poder Judicial. Esto último se desprende del título del art. 8, que se
refiere a garantías judiciales.

b) Jurisprudencia. El criterio de la Corte Suprema de Justicia de la Nación.

el máximo tribunal desde antaño ha defendido la constitucionalidad del instituto,

entendiendo que per se no significa menoscabo al acceso a la justicia, el que sólo ocurrirá
cuando se acredite que existe una desproporcionada magnitud entre la suma a ingresar y
la concreta capacidad económica del contribuyente-litigante. Así, ha resaltado que no
corresponde exigir el pago previo cuando, en virtud de lo excesivo de su monto, resulte
imposible su cumplimiento tornándose en un verdadero obstáculo para el acceso a la
justicia.

En este estado de cosas, para acceder a la justicia sin pagar previamente el tributo en
discusión, será decisivo que el contribuyente demuestre la real, concreta y actual
imposibilidad o excesiva dificultad para cancelarlo.

e) Régimen legal. La ley 11.683.

No existe una previsión dentro de la ley 11.683 que contenga esta regla en forma expresa.
En razón de ello, su vigencia se infiere de los supuestos en que tal norma obliga a realizar
el pago como recaudo necesario e ineludible para acceder a la revisión judicial del acto.

En este marco, creemos que la ley 11.683 establece el salve et repete, tal como lo hemos
definido, en un único supuesto: el del rechazo del recurso de reconsideración interpuesto
en contra de la determinación fiscal de tributos y accesorios, que sólo puede ser
impugnado por vía de la demanda de repetición y que, como su nombre indica, exige su
pago.

Gráficamente, sería: Resolución determinativa - Recurso de reconsideración -

Resolución adversa - Pago (salve) - Demanda de repetición

La única posibilidad de impugnar judicialmente el rechazo del recurso de reconsideración

es pagar el importe determinado (capital e intereses), e iniciar la acción de repetición.
Diferente es la situación en que la determinación haya sido impugnada por vía de la
apelación ante el Tribunal Fiscal de la Nación, en tanto el recurso de revisión y apelación
limitada no exige el pago previo, aun cuando su falta de efecto suspensivo no impida que
el fisco ejecute su importe. No obstante, aun en tal caso será posible que el administrado
solicite una medida cautelar ante la Cámara respectiva, que en numerosas ocasiones ha
sido efectivamente concedida.

Gráficamente, sería: Resolución determinativa - Recurso al TFN - Resolución adversa

- Recurso de revisión y apelación limitada (sin efecto suspensivo - posibilidad de
ejecución)

En este segundo supuesto estaremos frente a un caso de ejecutoriedad del acto

administrativo recurrido, pero no de salve et repele, tal como lo definen la doctrina y la
jurisprudencia.

Es a partir de esta elemental diferencia que se ha entendido que optar por la vía de
apelación para ante el Tribunal Fiscal de la Nación para recurrir la determinación
constituye una ventaja procesal y sustancial indudable para el administrado.

Por lo demás, recordemos que esta regla no aplica a las sanciones que tienen previsto un
régimen recursivo (administrativo y judicial), que en ningún caso exige su pago previo
para acceder al control jurisdiccional.

d) Conclusión

En las últimas décadas no ha sufrido modificaciones en la Argentina la concepción sobre la

plena aplicación del principio del salve et repele, a pesar de la vigencia constitucional del
Pacto de San José de Costa Rica.

Sin embargo, mantenemos la no aceptación de este arcaico principio de pagar para

discutir, al no satisfacer el principio establecido en el art. 8 ° , párr. 1 ° , del Pacto de San
José de Costa Rica incorporado a nuestra Constitución, que busca acordar una más amplia
y eficiente protección judicial a los habitantes del continente americano.

Por lo demás, entendemos que este instituto es objetable, por cuanto la afectación
constitucional que entraña no puede ceder ante el inobjetable derecho del fisco de cobrar
los tributos; y que, como tal, está suficientemente garantizado por la posibilidad acordada
de ejecutarlos con más sus intereses y costas, de solicitar la traba de medidas cautelares, y
de instar la persecución penal contravencional y delictual a quienes pretendan evadirlos.