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CUARTA PARTE

Impuesto General a las Ventas


Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

Cuarta Parte
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

1. Aspectos generales

Los decretos legislativos que han modificado el TUO de la Ley del IGV, aprobado por el Decreto
Supremo Nº 055-99-EF, son los siguientes:

a) Decreto Legislativo N° 1108 (publicado el 20.06.2012) que modifica el artículo 33º de la Ley del
IGV, para incorporar disposiciones relativas a la exportación de bienes.

b) Decreto Legislativo N° 1116 (publicado el 07.07.2012) que modifica los artículos referidos a
la definición de venta, la inclusión de las arras en la definición de venta, servicios y contratos de
construcción, los requisitos sustanciales del crédito fiscal, las deducciones del impuesto bruto y
crédito fiscal, la devolución de impuestos a turistas y la modificación referida al ejercicio oportuno
del crédito fiscal, dispuesta por la Ley N° 29215, entre otras.

c) Decreto Legislativo N° 1119 (publicado el 18.07.2012) que modifica las normas referidas a las
exportaciones de bienes y servicios, el Apéndice II referido a los servicios exonerados, entre otras
disposiciones.

d) Decreto Legislativo N° 1125 (publicado el 23.07.2012) que modifica el artículo 33º referido al
régimen de exportaciones en el IGV.

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2. Definiciones para efectos del IGV:Ventas bajo condición suspensiva – Bienes futuros

Norma anterior Norma actual – Decreto Legislativo Nº 1116


(vigente hasta el 31.07.2012) (vigente a partir del 01.08.2012)
Artículo 3º.- Definiciones Artículo 3º.- Definiciones
Para los efectos de la aplicación del Impuesto se en- Para los efectos de la aplicación del Impuesto se en-
tiende por: tiende por:

a) VENTA: a) VENTA:
1. Todo acto por el que se transfieren bienes a título 1. Todo acto por el que se transfieren bienes a título
oneroso, independientemente de la designación oneroso, independientemente de la designación
que se dé a los contratos o negociaciones que que se dé a los contratos o negociaciones que
originen esa transferencia y de las condiciones originen esa transferencia y de las condiciones
pactadas por las partes. pactadas por las partes.
Se encuentran comprendidas en el párrafo
anterior las operaciones sujetas a condición
suspensiva en las cuales el pago se produce
con anterioridad a la existencia del bien.
(…)
2.1. Introducción

En relación a la definición de venta contenida en el artículo 3° de la LIGV, se agrega el segundo


párrafo, indicando que está gravado con el impuesto las operaciones sujetas a condición suspen-
siva en las cuales el pago se produce con anterioridad a la existencia del bien. Este párrafo alude
a la venta de bienes futuros, los cuales a pesar de la inexistencia momentánea del bien, por el
solo pago anticipado precipitará el nacimiento del IGV.
Como es de público conocimiento, el Congreso de la República delegó en el Poder Ejecutivo
facultades para legislar en materia tributaria, a efectos de mejorar y perfeccionar la actual regu-
lación en sus diferentes disposiciones.
Uno de dichos aspectos es el tema respecto del cual existía una controversia entre la SUNAT y
el Tribunal Fiscal acerca de los alcances tributarios de dicha figura contractual, lo que generaba
inseguridad jurídica entre los contribuyentes y, de ese modo, costos económicos y financieros
que finalmente terminan siendo de cargo del deudor tributario.
2.2. La venta de bien futuro de acuerdo al Código Civil
Considerando los lineamientos previstos en el Código Civil, el artículo 1532º del mismo estable-
ce que son susceptibles de venta los bienes existentes o que puedan existir siempre que éstos
sean determinados o susceptibles de determinación y su enajenación o transferencia, califique
como un acto lícito, o lo que vendría a ser lo mismo, que no exista prohibición expresa en la
normativa que limite la misma.
Siendo ello así, hay elementos relevantes que debemos destacar en esta figura jurídica. La ven-
ta de los bienes a los que alude la norma no solo abarca los bienes corporales sino también
–en sentido extensivo– a los bienes incorporales como son los derechos o créditos los cuales también
son pasibles de ser transferidos a pesar de su inexistencia al momento de la celebración del contrato (1).

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La incertidumbre respecto a la futura existencia del bien debe ser relativa y razonable, pues
ambas partes deberán conocer la posibilidad de su existencia al momento del acuerdo, cum-
pliéndose de esta manera con los requisitos esenciales de todo acto jurídico, tales como la exis-
tencia de la cosa o bien material, y de su posibilidad física y jurídica, caso contrario, la obligación
simplemente se tornaría en inexistente.
Adicionalmente a ello, el cuerpo legal antes citado dispone que el bien a transferir sea susceptible
de determinación o sea determinable. Este requisito resulta ser indispensable en este supuesto
dado que su conocimiento o identificación exacta por ambas partes al momento de la celebración
del contrato les permitirá valuar el beneficio que conllevará la celebración del mismo.
Así las cosas, la figura de la venta de “bienes futuros” o “emptio rei sperata” (venta de la cosa
esperada, para la doctrina), es recogida en el artículo 1534º del Código Civil, en cuyo texto se
destaca las condiciones generales anteriormente expuestas, sujetando el perfeccionamiento del
contrato a una “conditio juris” o condición suspensiva de que la cosa llegue a tener existencia.
Esta condición tiene su basamento en la propia naturaleza del contrato de compraventa, el cual
tiene un efecto meramente obligacional para ambas partes; esto es, que el vendedor se obligue a
transferir la propiedad de un bien (corporal o incorporal) al comprador y que éste a su vez pague
su precio en dinero tal y como se convino.
En este orden de ideas, y como bien lo define doctrinariamente la Teoría de la conditio juris (2),
el contrato de compraventa producirá todos sus efectos, cuando ambas partes cumplen re-
cíprocamente con sus prestaciones, las cuales se condicionan a la existencia del bien, el
mismo que constituye un elemento esencial de este tipo de contrato.

2.3. Aplicación supletoria de la Legislación Civil en materia tributaria


Atendiendo a los conceptos jurídicos señalados anteriormente, la normativa tributaria en lo que
respecta al IGV, no es ajena al diseño de las distintas figuras jurídicas contractuales; siendo ello
así, recoge en su normativa la transferencia de la propiedad de bienes a través de la celebración
de contratos nominados e innominados sin limitación alguna.
No obstante la generalidad de la normativa tributaria respecto de las figuras contractuales que
conllevan la transferencia de propiedad, resulta lógico que la misma no recoja en su integridad
las diversas modalidades que se desprenden de todos y cada uno de dichos actos jurídicos, moti-
vo por el cual se admite de manera supletoria –ante vacíos o deficiencias– la aplicación de otras
ramas del Derecho, con la finalidad de una mejor comprensión de la naturaleza jurídica de cada
modalidad contractual, en tanto y en cuanto ello permitirá determinar el aspecto material de la
hipótesis de incidencia del IGV en este tipo de operaciones.
De esta manera, y de conformidad con lo previsto en la Norma IX del Título Preliminar del Códi-
go Tributario, se permite que en lo no previsto por dicho dispositivo o en las normas tributarias,
se apliquen de manera supletoria normas distintas a las tributarias siempre que éstas no se
opongan ni las desnaturalicen.
––––––––––
(1) ARIAS-SCHREIBER PEZET, Max. Exégesis del Código Civil peruano de 1984, Tomo II. Gaceta Jurídica Editores SRL,
Lima 1998, páginas 40 y 41.
(2) DE LA PUENTE Y LAVALLE, Manuel. Estudios sobre el Contrato de Compra Venta. Gaceta Jurídica Editores SRL,
Lima 1999, páginas 53 y 54.

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2.4. Criterios interpretativos asumidos por la SUNAT y el Tribunal Fiscal respecto a la venta de
un bien futuro
a) Criterio interpretativo asumido por la SUNAT
La SUNAT, en el Informe Nº 215-2007-SUNAT/2B0000 de fecha 10.12.2007, respecto del
nacimiento de la obligación tributaria del IGV en el caso de venta de bienes futuros, señaló
lo siguiente: “(...) tal como esta Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SU-
NAT ha indicado en el Informe N° 104-2007-SUNAT/2B0000, la primera venta de inmuebles
futuros se encuentra gravada con el IGV, naciendo la obligación tributaria en la fecha de
percepción, parcial o total, del ingreso”.
En dicho Informe se señala que el criterio en él contenido se sustenta en lo dispuesto por el
inciso d) del artículo 1° del TUO de la Ley del IGV, el cual, al señalar las operaciones gravadas
con el IGV, no ha distinguido si las operaciones de venta de bienes inmuebles deben recaer
sobre bienes existentes o bienes futuros.
Asimismo, nótese que aun cuando en el caso de la venta de bienes inmuebles futuros la per-
cepción del ingreso (parcial o total) puede efectuarse antes de que el bien llegue a existir, el
inciso f) del artículo 4° del referido TUO –al señalar el momento en el cual nace la obligación
tributaria tratándose de la primera venta de inmuebles– únicamente ha dispuesto que será
en la fecha de percepción del ingreso, por el monto que se perciba, sea parcial o total, no
habiendo efectuado distingo entre la venta de bienes inmuebles existentes o futuros.
Adicionalmente, debe tenerse en cuenta que el inciso a) del numeral 3 del artículo 2° del Re-
glamento de la Ley del IGV considera como venta a todo acto a título oneroso que conlleve
la transmisión de propiedad de bienes, por lo que siendo el contrato de compra venta de bien
futuro el que origina la obligación de transferir la propiedad de un bien futuro al comprador
y éste a pagar su precio en dinero, la operación de venta estaría gravada con el impuesto” (el
subrayado nos corresponde).
Siendo esto así, se señalaba que esta interpretación de la Administración Tributaria, sustentada
en una norma de rango infralegal, colisiona con las disposiciones del Código Civil, las cuales
supeditan la transferencia a que se verifique la existencia fáctica del bien, supuesto en el cual
recién se presentaría la condición para el nacimiento de la obligación tributaria del IGV.
En ese sentido, la opinión expuesta por el Fisco a través de los citados pronunciamientos,
considera que para efectos del IGV, en la venta de bienes futuros el IGV no se orienta a gravar
la transmisión del dominio o de la propiedad del bien existente, sino más bien la realización
de actos conducentes a ello, hecho que no resulta razonable bajo ningún punto de vista, ya
que precipitar el nacimiento de la obligación tributaria cuando el hecho imponible no se ha
generado aún, implicaría gravar con el impuesto un aspecto anterior a la operación en sí, cuyo
perfeccionamiento solo se hará efectivo con la entrega del bien objeto del contrato.
b) Criterio interpretativo asumido por el Tribunal Fiscal
En las RTFs Nº1104-2-2007 (15.02.2007) y N° 0640-5-2001 (28.06.2001) el Tribunal Fiscal
se ha pronunciado sobre este tema. Así, en el caso de la denominada compraventa en planos,
en la RTF Nº 01104-2-2007, el Tribunal Fiscal ha sostenido lo siguiente: “La recurrente trans-
firió la propiedad de los inmuebles que iba a construir, por lo que constituía la primera venta de

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bienes inmuebles para efecto del Impuesto General a las Ventas, con la particularidad de que se
trataban de bienes futuros de propiedad de la recurrente, en ese sentido, los contratos median-
te los cuales la recurrente transfirió la propiedad de tales bienes califican como contratos de
compraventa de bienes futuros, respecto de los cuales el artículo 1534º del Código Civil señala
que en la venta de un bien que ambas partes saben que es futuro, el contrato está sujeto a la
condición suspensiva de que llegue a tener existencia.
Por lo tanto, a fin de determinar el período al cual corresponden los ingresos obtenidos por dichas
ventas, debe analizarse el momento en el cual se efectuó la transferencia de propiedad.
Sobre el particular, cabe señalar que de acuerdo con el criterio establecido en las Resoluciones del
Tribunal Fiscal Nº 0640-5-2001 y Nº 04318-5-2005, entre otras, para que nazca la obligación de
pago del Impuesto General a las Ventas es necesario que exista una venta, la cual tratándose de bie-
nes futuros recién ocurrirá cuando los bienes hayan llegado a existir, en este caso, las unidades inmo-
biliarias construidas por la recurrente sean entregadas a los adquirentes, momento en el cual recién
operará la transferencia de propiedad sobre los bienes” (el subrayado nos corresponde).
Resultaba permitido, en ese sentido, recurrir a la legislación civil para efectos de un entendimien-
to cabal de la operación y poder apreciar la consecuencia fiscal que pudiese desencadenarse.
Así las cosas, la legislación civil, como ya lo hemos mencionado, recoge la Teoría de la condición
suspensiva a efectos de determinar cuándo se ve perfeccionado un contrato de compra venta
de bien futuro. De esta manera, el concepto de venta que establece el numeral 3 del artículo 3º
del TUO de la Ley del IGV no resultaba ambiguo en su interpretación si consideramos que dicho
“acto por el que se transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación
que se le dé a los contratos o negociaciones que originen la transferencia y de las condiciones
pactadas por las partes”, aplicando la condición suspensiva de esta modalidad contractual (ven-
ta de bien futuro) se vería perfeccionado cuando realmente los bienes cobren existencia a pesar
de que a la fecha de suscripción del contrato éstos (los bienes) aun no existen.
En ese sentido, consideramos que resulta más coherente considerar como oportunidad para
el nacimiento de la obligación tributaria del IGV, el momento en que estos llegan a existir y
el sujeto quede obligado a la entrega de los bienes físicamente existentes, motivo por el cual
el criterio expuesto por el Tribunal Fiscal resulta siendo más adecuado atendiendo a la
realidad de las cosas.

2.5. El Decreto Legislativo N° 1116 y la venta de bienes futuros


El numeral 1 del literal a) del artículo 3° del TUO de la Ley del IGV, modificado por el Decreto
Legislativo N° 1116, respecto del tema que nos ocupa, ha establecido que para efectos de la apli-
cación del IGV se entiende por venta: “Todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso,
independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa
transferencia y de las condiciones pactadas por las partes”; asimismo, agrega el segundo párrafo
de la referida norma como una novedad la siguiente previsión: “Se encuentran comprendidos
en el párrafo anterior las operaciones sujetas a condición suspensiva en las cuales el pago se
produce con anterioridad a la existencia del bien”.
Como se observa, el legislador (en este caso el Poder Ejecutivo) ha zanjado las discusiones y con-
troversias que se suscitaban respecto a la oportunidad del nacimiento de la obligación tributaria

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en el supuesto de la venta de bien futuro. Resulta claro que, a pesar de las objeciones desde el
punto de vista de la lógica y la razonabilidad del tema, se ha asumido la posición de la SUNAT
expuesta en los Informes N° 104-2007-SUNAT/2B0000 y N° 215-2007-SUNAT/2B0000, en el
sentido que la venta de bienes futuros se encuentra gravada con el IGV, naciendo la obliga-
ción tributaria en la fecha de percepción, parcial o total del ingreso.
De ese modo, con la incorporación del citado párrafo ya no resulta factible la aplicación de lo
dispuesto en la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario, según la cual se permite que
en lo no previsto en dicho Código o en las normas tributarias, se podrán aplicar de manera su-
pletoria normas distintas a las tributarias siempre que éstas no se opongan ni las desnaturalicen;
toda vez que en este caso, para efectos del IGV se ha dispuesto una regla particular que resulta
diametralmente opuesta a lo que dicta la naturaleza de las cosas, motivo por el cual corresponde
aplicar la nueva previsión del Decreto Legislativo N° 1116, en tanto constituye un canon inter-
pretativo que la norma especial prima sobre la norma general.
De este modo, podríamos concluir que en la incorporación de una norma como la comentada
han primado en el legislador criterios hacendísticos orientados a generar una mayor y más ágil
recaudación, en claro detrimento de una posición que atienda a la naturaleza de las cosas y que
sea coherente con el Sistema Jurídico en general.

2.6. Importancia del concepto del objeto del acto jurídico en la venta de bienes futuros
El artículo 140º del Código Civil, referido a la noción de acto jurídico y sus elementos esenciales
dispone a la letra que: “El acto jurídico es la manifestación de voluntad destinada a crear,
regular, modificar o extinguir relaciones jurídicas. Para su validez se requiere:
1. Agente capaz.
2. Objeto física y jurídicamente posible.
3. Fin lícito.
4. Observancia de la forma prescrita bajo sanción de nulidad”.
En ese sentido, pese a que existe una reñida discusión respecto a la naturaleza del acto jurídico (tam-
bién denominado negocio jurídico) y sus elementos o requisitos, en la doctrina se ha definido dicha
institución como toda manifestación de voluntad productora de efectos jurídicos, bien se trate de
la creación, modificación, regulación o extinción de relaciones jurídicas y realizadas justamente
con el fin de producir efectos jurídicos. Así, clásicos ejemplos de dichos actos son los contratos en
sus diversas modalidades, el matrimonio, la adopción, la constitución de hipotecas, etc.
Paralelamente, el artículo 1351º del Código Civil dispone que: “El contrato es el acuerdo de dos
o más partes para crear, regular, modificar o extinguir una relación jurídica patrimonial”. De con-
formidad a ello, el contrato es definido en la doctrina como un acuerdo de declaraciones de
voluntad que produce efectos jurídicos patrimoniales, en la medida que se cumpla con una serie
de elementos, presupuestos y requisitos estructurales de orden legal, entre los que destacan
como elementos fundamentales, el consentimiento de las partes, la finalidad lícita, el objeto, la
capacidad legal de ejercicio, entre otros (3).

––––––––––
(3) TABOADA CÓRDOVA, Lizardo. Acto Jurídico, Negocio Jurídico y Contrato. Edit. Grijley. 1ra. Edic. 2002, Lima-
Perú, pág. 124-125.

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En cuanto al objeto del acto jurídico, éste debe ser posible, lícito, determinado o determina-
ble. Así, el acto resultará nulo cuando el objeto es imposible, ilícito o indeterminado. Ello se
desprende del inciso 2 del artículo 140º del Código Civil, que dispone que el objeto debe ser
“física y jurídicamente posible”; del inciso 3 del artículo 219º del mismo cuerpo legal, que se-
ñala que el acto jurídico es nulo “cuando su objeto es física o jurídicamente imposible o cuando
sea indeterminable”; y, finalmente, cuando el artículo 1403º del código sustantivo señala que:
“La obligación que es objeto del contrato debe ser lícita. La prestación en que consiste la obligación
y el bien que es objeto de ella deben ser posibles”.
La posibilidad física del objeto de la prestación implica que dicho bien, derecho o servicio debe
encontrarse dentro de las posibilidades físicas y factuales que atañen al ser humano. En la pres-
tación de dar bienes, éstos deben existir al momento en que se celebra el acto jurídico o deben
ser posibles de existir. Así, nadie puede obligarse a lo imposible, lo contrario implicará la nulidad
del acto; es decir, su inexistencia.
De ese modo, el objeto estará “determinado” cuando se encuentra individualizado e identifi-
cado, de tal modo que no pueda confundirse con otro objeto; y, será “determinable”, cuando
en el acto jurídico, de momento no se hace la individualización, sino que se indican los criterios,
mediante los cuales se puede hacer su determinación futura. En ese sentido, si no se cumplen las
condiciones y requisitos antes señalados, el acto jurídico será calificado como nulo y no surtirá
mayores efectos para las partes. Lo señalado anteriormente es aplicable a los contratos de com-
praventa de bienes futuros, donde la prestación objeto del contrato resultará determinable, en
tanto se señalan los criterios para su determinación en el futuro.
Dentro del marco señalado encontramos a “la condición”, el plazo y el modo, que son denominados
“elementos accidentales” del acto jurídico. Se denominan así toda vez que no están en la esencia
ni en la naturaleza del acto jurídico, sino que son meramente eventuales que se incluyen en deter-
minado acto jurídico por voluntad de las partes. En ese sentido, no son necesarios para que el acto
jurídico cumpla su función económica y social, no afectando así la validez sino la eficacia del acto.
Sin embargo, dichos elementos accidentales –entre ellos la condición–, pueden estar impuestos por
el ordenamiento jurídico, en cuyo caso ya no son elementos accidentales sino esenciales, tal como
se presenta en los contratos de compraventa de bienes futuros, de conformidad con lo previsto en
el artículo 1534º del Código Civil que dispone a la letra que: “En la venta de un bien que ambas partes
saben que es futuro, el contrato está sujeto a la condición suspensiva de que llegue a tener existencia”.
De ese modo, podemos señalar que la nueva regulación establecida por el artículo 3º de la Ley
del IGV no se condice con la verdadera naturaleza de dicho contrato, tal como lo hemos expresa-
do en los párrafos precedentes; sin embargo, es del caso expresar que el legislador ha preferido
establecer una disposición con fines recaudatorios, a pesar que ello suponga una abierta
colisión con otras disposiciones legales del ordenamiento jurídico peruano.
A continuación planteamos el siguiente ejemplo. El 18 de agosto de 2012 se celebra un contrato
de compraventa de un departamento en planos (bien futuro, en tanto será objeto de construc-
ción posterior a la celebración del contrato), que se encuentra condicionado a que el departa-
mento se construya con el 100% de sus acabados en el mes de julio de 2013, entregándose un
adelanto de 20% del precio de venta al momento de suscripción del acto jurídico. Sin embargo,
por problemas administrativos (se truncó el financiamiento bancario del proyecto). Dicha ope-
ración, de conformidad con el inciso a) del artículo 3º de la Ley del IGV, modificado por el De-

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creto Legislativo N° 1116, fue gravado con el IGV en la fecha de celebración del contrato por el
importe del adelanto recibido, emitiéndose el comprobante de pago respectivo, declarándose y
pagándose el IGV correspondiente. En dicho caso, el contrato de bien futuro se gravó con el IGV;
sin embargo, para fines civiles el contrato nunca tuvo eficacia ya que no se verificó o cumplió la
condición suspensiva a la cual se encontraba condicionado.
Lo criticable en este caso es que por una ficción tributaria enmarcada en fines meramente re-
caudatorios, se ha establecido un supuesto en el que no hay un hecho imponible real, toda vez
que este recién se verificaría cuando se haga efectiva la condición de existencia del inmueble
–consecuentemente–, este sea objeto de transferencia.
En este caso, al carecer de eficacia el contrato por la falta del cumplimiento de la condición,
corresponderá que el impuesto cobrado a la fecha de celebración del contrato sea devuelto por
la empresa constructora, debiendo emitir para ello una nota de crédito en la fecha que se tenga
la certeza de imposibilidad de cumplir con el contrato, desprendiéndose que la operación nunca
tuvo eficacia para las partes; sin embargo, tributariamente el Estado ya dispuso del impuesto
recaudado en virtud de la ficción señalada.
De este modo, si bien la legislación tributaria es independiente de otras ramas del Derecho, con-
sideramos errado que se pretenda distorsionar la naturaleza jurídica y práctica de una operación
concreta, haciendo uso y abuso de una ficción tributaria en claro perjuicio del contribuyente.
En ese sentido, si ya hemos analizado que la ficción establecida en el inciso a) del artículo 3º de
la Ley del IGV no resulta acorde a la legislación civil y a la realidad, corresponderá que el Tribu-
nal Fiscal, el Poder Judicial, el Tribunal Constitucional, dentro de sus competencias, evalúen si la
norma impuesta se adecúa a los principios y garantías de la Constitución Política.
Finalmente, lejos de que esta disposición atienda a la realidad de las operaciones que se dan en
el mundo fáctico, hace un uso indiscriminado de las ficciones legales cuando no se presentan las
circunstancias justificantes que la doctrina exige para que opere este mecanismo residual que
incide en el Derecho Tributario material.

2.7. Única Disposición Complementaria Transitoria del Decreto Supremo Nº 161-2012-EF: Ope-
raciones de ventas sujetas a condición suspensiva efectuadas antes de la vigencia del Decre-
to Legislativo Nº 1116
Respecto al referido tema, la Única Disposición Complementaria Transitoria de la norma bajo
comentario, señala que en las operaciones de venta de bienes sujetas a condición suspensiva, en
las que concurran las siguientes circunstancias:
a) Que haya sido realizada con anterioridad al 01 de agosto del 2012, y
b) Que el bien exista a partir del 01 de agosto del 2012.
La declaración y pago del impuesto por los pagos, totales o parciales del importe de la operación
realizados con anterioridad a la fecha de vigencia del Decreto Legislativo Nº 1116 (01.08.2012),
se efectuará dentro del mes calendario siguiente al de la fecha de existencia del bien, confor-
me a lo dispuesto en el artículo 30° del TUO de la Ley del IGV e ISC y normas modificatorias.
En tal sentido, se desprende que respecto de los bienes que existían antes del 01 de agosto del 2012,
por ejemplo en lo que respecta a la venta de bienes futuros, la obligación tributaria del IGV nacerá de
acuerdo con el criterio establecido en las RTFs. Nº 0640-5-2001 y Nº 04318-5-2005, entre otras;

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es decir que: “(…) para que nazca la obligación de pago del Impuesto General a las Ventas es necesa-
rio que exista una venta, la cual tratándose de bienes futuros recién ocurrirá cuando los bienes hayan
llegado a existir, en este caso, las unidades inmobiliarias construidas por la recurrente sean entregadas
a los adquirentes, momento en el cual recién operará la transferencia de propiedad sobre los bienes”.

3. Definiciones para efectos del IGV: La entrega de sumas en calidad de arras,


depósito o garantía

Norma anterior Norma actual – Decreto Legislativo Nº 1116


(vigente hasta el 31.07.2012) (vigente a partir del 01.08.2012)
Artículo 3º.- Definiciones Artículo 3º.- Definiciones
Para los efectos de la aplicación del Impuesto se en- Para los efectos de la aplicación del Impuesto se en-
tiende por: tiende por:

a) VENTA: a) VENTA:
1. Todo acto por el que se transfieren bienes a títu- 1. Todo acto por el que se transfieren bienes a títu-
lo oneroso, independientemente de la designa- lo oneroso, independientemente de la designa-
ción que se dé a los contratos o negociaciones ción que se dé a los contratos o negociaciones
que originen esa transferencia y de las condicio- que originen esa transferencia y de las condicio-
nes pactadas por las partes. nes pactadas por las partes.
(…) (…)
También se considera venta las arras, depósito
o garantía que superen el límite establecido en
el Reglamento.

c) SERVICIOS: c) SERVICIOS:
1. Toda prestación que una persona realiza para 1. Toda prestación que una persona realiza para
otra y por la cual percibe una retribución o in- otra y por la cual percibe una retribución o in-
greso que se considere renta de tercera catego- greso que se considere renta de tercera catego-
ría para los efectos del Impuesto a la Renta, aún ría para los efectos del Impuesto a la Renta, aún
cuando no esté afecto a este último impuesto; cuando no esté afecto a este último impuesto;
incluidos el arrendamiento de bienes muebles e incluidos el arrendamiento de bienes muebles e
inmuebles y el arrendamiento financiero. inmuebles y el arrendamiento financiero. Tam-
bién se considera retribución o ingreso los
montos que se perciban por concepto de arras,
depósito o garantía y que superen el límite es-
tablecido en el Reglamento.
Entiéndase que el servicio es prestado en el país Entiéndase que el servicio es prestado en el país
cuando el sujeto que lo presta se encuentra do- cuando el sujeto que lo presta se encuentra do-
miciliado en él para efecto del Impuesto a la miciliado en él para efecto del Impuesto a la
Renta, sea cual fuere el lugar de celebración del Renta, sea cual fuere el lugar de celebración del
contrato o del pago de la retribución. contrato o del pago de la retribución.
El servicio es utilizado en el país cuando siendo El servicio es utilizado en el país cuando siendo
prestado por un sujeto no domiciliado, es consu prestado por un sujeto no domiciliado, es consu-
mido o empleado en el territorio nacional, inde- mido o empleado en el territorio nacional, inde-
pendientemente del lugar en que se pague o se pendientemente del lugar en que se pague o se

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perciba la contraprestación y del lugar donde se perciba la contraprestación y del lugar donde se
celebre el contrato. celebre el contrato.
2. La entrega a título gratuito que no implique 2. La entrega a título gratuito que no implique
transferencia de propiedad, de bienes que con- transferencia de propiedad, de bienes que con-
forman el activo fijo de una empresa vinculada a forman el activo fijo de una empresa vinculada a
otra económicamente, salvo en los casos señala- otra económicamente, salvo en los casos señala-
dos en el Reglamento. dos en el Reglamento.
Para efecto de establecer la vinculación econó- Para efecto de establecer la vinculación econó-
mica, será de aplicación lo establecido en el Artí- mica, será de aplicación lo establecido en el Artí-
culo 54º del presente dispositivo. culo 54º del presente dispositivo.
En el caso del servicio de transporte interna- En el caso del servicio de transporte interna-
cional de pasajeros, el Impuesto General a las cional de pasajeros, el Impuesto General a las
Ventas se aplica sobre la venta de pasajes que se Ventas se aplica sobre la venta de pasajes que se
expidan en el país o de aquellos documentos que expidan en el país o de aquellos documentos que
aumenten o disminuyan el valor de venta de los aumenten o disminuyan el valor de venta de los
pasajes siempre que el servicio se inicie o termi- pasajes siempre que el servicio se inicie o termi-
ne en el país, así como el de los que se adquieran ne en el país, así como el de los que se adquieran
en el extranjero para ser utilizados desde el país. en el extranjero para ser utilizados desde el país.

d) CONSTRUCCIÓN: d) CONSTRUCCIÓN:
Las actividades clasificadas como construcción en Las actividades clasificadas como construcción en
la Clasificación Internacional Industrial Uniforme la Clasificación Internacional Industrial Uniforme
(CIIU) de las Naciones Unidas. (CIIU) de las Naciones Unidas.

e) CONSTRUCTOR: e) CONSTRUCTOR:
Cualquier persona que se dedique en forma ha- Cualquier persona que se dedique en forma ha-
bitual a la venta de inmuebles construidos total- bitual a la venta de inmuebles construidos total-
mente por ella o que hayan sido construidos total o mente por ella o que hayan sido construidos total o
parcialmente por un tercero para ella. parcialmente por un tercero para ella.
Para este efecto se entenderá que el inmueble ha Para este efecto se entenderá que el inmueble ha
sido construido parcialmente por un tercero cuan- sido construido parcialmente por un tercero cuan-
do este último construya alguna parte del inmue- do este último construya alguna parte del inmue-
ble y/o asuma cualquiera de los componentes del ble y/o asuma cualquiera de los componentes del
valor agregado de la construcción. valor agregado de la construcción.

f) CONTRATO DE CONSTRUCCIÓN:
Aquel por el que se acuerda la realización de las
actividades señaladas en el inciso d). También in-
cluye las arras, depósitos o garantía que se pac-
ten respecto del mismo y que superen el límite
establecido en el reglamento.

3.1. Modificaciones a la Ley del IGV


Se establece que se considerará venta, cuando las arras, depósito o garantía, superen el
límite establecido en el Reglamento. Esta inclusión subsana una ilegalidad contenida en el
Reglamento del Impuesto, al establecer el nacimiento del IGV, en los citados supuestos, al
amparo de un decreto supremo (norma infralegal), lo que atentaba contra el Principio de

318
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

Reserva de Ley, el cual establece que solo por Ley o norma de igual rango puede crearse
impuestos.
En lo que respecta a prestación de servicios la definición contemplada en la norma agrega
que debe también considerarse ingresos las arras, depósito o garantía que superen el límite
establecido en el Reglamento. Ello en razón a que dichos conceptos en estricto no represen-
ten un ingreso.
En relación con el contrato de construcción, se incorpora el inciso f) al artículo 3º, que define
al contrato de construcción como aquel por el cual se acuerda la realización de las actividades
clasificadas como construcción en el CIIU de la ONU, incluyéndose las arras, depósitos o garantía
que se pacten respecto de este contrato y que superen el límite establecido en el Reglamento.
Pero advertimos que continúa omitiéndose el aspecto material en los contratos de construcción,
vulnerando el Principio de Reserva de Ley.
Es pertinente referir que, la Única Disposición Complementaria Transitoria regula que respecto a
los límites para arras, depósitos o garantía referidos en la definición de venta de bienes, servicios
y contrato de construcción, serán de aplicación los límites fijados en los numerales 3 y 4 del
artículo 3º del RLIGV y que corresponden al 15% del valor total de la operación; en tanto no se
establezcan los nuevos límites; sin embargo, ello fue modificado por el Reglamento, establecién-
dose dicho porcentaje en 3%, como veremos a continuación.

3.2. Normas reglamentarias - Decreto Supremo Nº 161-2012-EF (4)


En el caso de pagos parciales en la venta de bienes, la norma señalada establece que no nace la
obligación de pago del IGV, con la entrega de dinero en calidad de arras de retractación –agre-
gando ahora también el depósito o garantía–, antes que exista la obligación de entregar o trans-
ferir en propiedad el bien, siempre que la suma de ellas no supere el 3% del valor total de la
venta. La anterior norma establecía un porcentaje del 15%.
La norma establece que, en el caso de entrega en dinero en calidad de arras confirmatorias antes
que exista la obligación de entregar o transferir en propiedad el bien, no acarrea el nacimiento
del impuesto, siempre que no supere el 3% del valor total de la venta.
En el caso de pagos parciales en la prestación o utilización de servicios, se retira la refe-
rencia a servicios de hospedaje, entendemos por ser redundante; y establece que nace el
presente impuesto cuando los pagos parciales tengan la calidad de arras, depósito o garan-
tía, siempre que superen en forma conjunta el 3% del valor de la prestación o utilización
de servicios.
De igual modo, en el caso de primera venta de inmuebles nace la obligación de pago del IGV con
los pagos parciales, incluso cuando se les califique como arras, depósito o garantía, siempre que
superen en forma conjunta el 3% del valor total del inmueble. Cabe mencionar que la anterior
norma consignaba arras de retractación y el porcentaje ascendía al 15%.

––––––––––
(4) La 2da. Disposición Complementaria Final del Decreto Supremo Nº 161-2012-EF (publicada el 28.08.2012) se-
ñala como fecha de vigencia el 29.08.2012, salvo el Capítulo XI, referido a la devolución de impuestos a turistas,
que entrará en vigencia a partir de la fecha en que se encuentre operativo el primer puesto de control habilitado,
la que se determinará por la SUNAT.

319
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

Finalmente, la norma retira el párrafo que señalaba que en todos los casos las arras confirma-
torias se encuentran gravadas con el impuesto, ello en razón a que, de acuerdo a la presente
modificación, las arras confirmatorias de bienes futuros o por entregar, no nace la obligación
tributaria si no supera el 3% del valor total del bien.
En los contratos de construcción, como es sabido, nace el impuesto en la fecha de emisión del
comprobante o en la fecha de ingreso, lo que ocurra primero, sea éste por concepto de adelanto,
de valorización periódica, por avance de obra o los saldos respectivos, incluso cuando se deno-
mine arras, depósito o garantía. Sin embargo, la modificación introducida establece que estos
conceptos solo precipitarán el nacimiento del impuesto, cuando la suma de los mismos superen
el 3% del valor total de la construcción.

4. Modificaciones a los requisitos sustanciales del crédito fiscal

Norma anterior Norma actual


(vigente hasta el 31.07.2012) (vigente a partir del 01.08.2012)
Artículo 18º.- Requisitos Sustanciales Artículo 18º.- Requisitos Sustanciales
El crédito fiscal está constituido por el Impuesto Ge- El crédito fiscal está constituido por el Impuesto Ge-
neral a las Ventas consignado separadamente en el neral a las Ventas consignado separadamente en el
comprobante de pago, que respalde la adquisición comprobante de pago, que respalde la adquisición
de bienes, servicios y contratos de construcción, o el de bienes, servicios y contratos de construcción, o el
pagado en la importación del bien o con motivo de pagado en la importación del bien o con motivo de
la utilización en el país de servicios prestados por no la utilización en el país de servicios prestados por no
domiciliados. domiciliados.
Solo otorgan derecho a crédito fiscal las adquisiciones Sólo otorgan derecho a crédito fiscal las adquisiciones
de bienes, las prestaciones o utilizaciones de servicios, de bienes, las prestaciones o utilizaciones de servi-
contratos de construcción o importaciones que re- cios, contratos de construcción o importaciones que
únan los requisitos siguientes: reúnan los requisitos siguientes:
a) Que sean permitidos como gasto o costo de la em- a) Que sean permitidos como gasto o costo de la em-
presa, de acuerdo a la legislación del Impuesto a la presa, de acuerdo a la legislación del Impuesto a la
Renta, aun cuando el contribuyente no esté afecto Renta, aun cuando el contribuyente no esté afecto
a este último impuesto. a este último impuesto.
Tratándose de gastos de representación, el crédito Tratándose de gastos de representación, el crédito
fiscal mensual se calculará de acuerdo al procedi- fiscal mensual se calculará de acuerdo al proce-
miento que para tal efecto establezca el reglamento. dimiento que para tal efecto establezca el Regla-
b) Que se destinen a operaciones por las que se debe mento.
pagar el impuesto o que se destinen a servicios b) Que se destinen a operaciones por las que se deba
prestados en el exterior no gravados con el im- pagar el Impuesto.
puesto.
Estos servicios prestados en el exterior no gra-
vados con el impuesto que otorgan derecho a
crédito fiscal son aquellos prestados por sujetos
generadores de rentas de tercera categoría para
efectos del Impuesto a la Renta.

320
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

Respecto a los requisitos sustanciales para el uso del crédito fiscal, se modifica el literal b) del
artículo 18º de la Ley del IGV, suprimiendo la parte de la norma que indicaba que también daban de-
recho a crédito fiscal las adquisiciones que se destinen a servicios prestados en el exterior no gravadas
con el IGV prestados por sujetos generadores de renta de tercera categoría para efectos del Impuesto
a la Renta.
Como se recordará, los mismos párrafos que son suprimidos por la norma en comentario fueron
incorporados por el artículo 5º de la Ley Nº 29646, Ley de Fomento al Comercio Exterior de servicios
(publicada el 01.01.2011), con la finalidad de precisar que por las señaladas operaciones también pro-
cedía la aplicación del crédito fiscal; sin embargo, dicha precisión resultaba innecesaria, toda vez que la
exportación de bienes y servicios siempre se han considerado como operaciones gravadas con el IGV
con tasa “0”, lo que implica que el IGV pagado en la adquisición de bienes y servicios destinados a di-
chas operaciones siempre podrán deducirse como crédito fiscal; de ese modo, la presente modificación
sólo tiene un afán de simplificar la norma.

5. Oportunidad de ejercicio del derecho al crédito fiscal

Ley Nº 29215, segundo párrafo artículo 2º (vigente a partir de 01.08.2012)


Artículo 2º.- Oportunidad de ejercicio del derecho al crédito fiscal
Los comprobantes de pago y documentos a que se refiere el inciso a) del artículo 19º del Texto Único Ordenado
de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo deberán haber sido anotados por
el sujeto del impuesto en su Registro de Compras en las hojas que correspondan al mes de su emisión o del
pago del Impuesto, según sea el caso, o en el que corresponda a los 12 (doce) meses siguientes, debiéndose
ejercer en el período al que corresponda la hoja en la que dicho comprobante o documento hubiese sido ano-
tado. A lo señalado en el presente artículo no le es aplicable lo dispuesto en el segundo párrafo del inciso c) del
artículo antes mencionado.
No se perderá el derecho al crédito fiscal si la anotación de los comprobantes de pago y documentos a que
se refiere el inciso a) del artículo 19º del Texto Único Ordenado antes citado –en las hojas que correspon-
dan al mes de emisión o del pago del impuesto o a los 12 meses siguientes– se efectúa antes que la SUNAT
requiera al contribuyente la exhibición y/o presentación de su Registro de Compras.

El segundo párrafo incorporado al artículo 2º de la Ley N° 29215 establece que no se perderá el


derecho al crédito fiscal si la anotación de los comprobantes de pago se efectúa –en las hojas que
correspondan al mes de emisión o del pago del impuesto o a los 12 meses siguientes– antes que la
SUNAT requiera al contribuyente la exhibición y/o presentación de su Registro de Compras. Sin perjui-
cio, que pudieran discurrir otras interpretaciones sobre el alcance de este artículo, se entendería que
en este caso se está prescribiendo respecto a un período tributario un lapso máximo para realizar la
anotación del documento y que está en función al requerimiento de exhibición y/o presentación del
Registro de Compras que efectúe la SUNAT.
Es importante que se tenga en consideración que la anotación en la hoja que corresponde a un
período, aludiría a la anotación efectiva y que justamente permite que aparezca el comprobante de
pago en un período determinado.

321
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

5.1. La reglamentación de la oportunidad del ejercicio del derecho al Crédito Fiscal del IGV
Es pertinente referir que la incorporación del segundo párrafo al artículo 2º de la Ley Nº 29215
implicaba que se adecuen las disposiciones reglamentarias vinculadas a este supuesto, dado
que las que se encontraban vigentes antes de la modificatoria referida resultaban opuestas o
contrarias.
Justamente, mediante el Decreto Supremo Nº 161-2012-EF se ha procedido a modificar el Re-
glamento de la Ley del IGV, tal como se detalla a continuación:

a) Período de ejercicio del crédito fiscal del IGV


Se modifica el penúltimo párrafo del sub-numeral 2.1 del artículo 6° del Reglamento de la
LIGV, disponiendo que el derecho al crédito fiscal se ejercerá en el período al que corres-
ponda la hoja del Registro de Compras en la que se anota el comprobante de pago o
documento respectivo, siempre que la anotación se efectúe en las hojas del Registro de
Compras señaladas en el numeral 3 del artículo 10° del Reglamento de la LIGV.
En línea con dicha disposición se modifican los numerales 3.1 y 3.2. del artículo 10° precitado,
señalándose que los documentos que otorgan derecho al crédito fiscal deberán ser anotados
en el Registro de Compras en las hojas que correspondan al mes de su emisión, mes de
pago –respectivamente– o en las que correspondan a los doce (12) meses siguientes.
En caso la anotación se realice en una hoja distinta a las señaladas en el párrafo anterior,
el adquirente perderá el derecho al crédito fiscal pudiendo contabilizar el correspondiente
impuesto como gasto o costo para efecto del Impuesto a la Renta.
En virtud a los cambios realizados, se advierte que, a diferencia de las disposiciones regla-
mentarias modificadas, ya no se alude al período en que se realiza la anotación, sino por el
contrario se refiere al período al que corresponda la hoja del Registro de Compras en la que
se anota el comprobante de pago; supeditado, claro está, a los plazos dispuestos en el artículo
2° de la Ley N° 29215; es decir, mes de emisión o mes de pago o 12 meses siguientes.
Por tanto, esta disposición implica que independientemente del momento en que se efectúe
o se realice la anotación efectiva del comprobante de pago u otro documento que acredite el
crédito fiscal en el Registro de Compras, lo saltante es el período en el cual dicho documento
aparecerá anotado.
Entiéndase por anotación efectiva aquella que permite que aparezca el comprobante de pago
en un período determinado.

b) Plazo máximo para realizar la anotación efectiva en el Registro de Compras


El último párrafo del subnumeral 2.1 artículo 6° del Reglamento de la LIGV, modificado por la
norma bajo comentario, dispone un plazo máximo para realizar la anotación efectiva de los
documentos que otorgan derecho al crédito fiscal en el Registro de Compras. Así, se establece
que: No se perderá el crédito fiscal utilizado con anterioridad a la anotación del compro-
bante de pago o documento respectivo en el Registro de Compras, si ésta se efectúa en la
hoja que corresponda al periodo en el que se dedujo dicho crédito fiscal y que sea alguna de
las señaladas en el numeral 3 del artículo 10° antes que la SUNAT requiera al contribuyente
la exhibición y/o presentación de dicho registro.

322
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

A continuación mostramos un ejemplo gráfico que nos permite apreciar el ejercicio del crédito
fiscal considerando las modificaciones producidas.

Período al que
Comprobante de pago corresponde la hoja en
emitido el día 28 de que se anota
agosto 2012. Agosto 2012
Crédito Fiscal
se ejerció en
el período
Anotación efectiva agosto 2012
Octubre 2012 pero
aparece en la hoja
No se ha producido del período agosto
aún requerimiento 2012
de SUNAT del
Registro de
Compras

5.2. Registro de operaciones en el Registro de Compras electrónico


Se modifica el subnumeral 3.4, numeral 3, artículo 10° del Reglamento de la LIGV, con la fina-
lidad de incluir a los Registros de Ventas y Compras que se lleven de manera electrónica, en la
opción de anotar el total de las operaciones diarias que no otorguen derecho al crédito fiscal en
forma consolidada.
Adicionalmente, se prescribe que mediante Resolución de Superintendencia la SUNAT podrá
establecer que determinados sujetos que hayan ejercido la opción señalada en el párrafo
anterior deban anotar en forma detallada las operaciones diarias que no otorgan derecho a
crédito fiscal.

5.3. Adquisiciones que otorgan derecho al Crédito Fiscal


Mediante la Cuarta Disposición Complementaria Final de la Ley N° 29646 - Ley de Fomento
al Comercio Exterior de Servicios, publicada el 01.01.2011 se derogó el numeral 1 del ar-
tículo 6° del Reglamento de la LIGV, que refiere a las adquisiciones que otorgan derecho a
crédito fiscal; ello por cuanto sus alcances habían sido comprendidos en el TUO de la LIGV,
mediante la incorporación del artículo 22°-A, en virtud a lo dispuesto en el artículo 11º de
la Ley precitada.
Al respecto, dado que el artículo 22°-A ha sido derogado por la Única Disposición Complemen-
taria Derogatoria del Decreto Legislativo N° 1116, publicada el 07.07.2012, vigente a partir del
01.08.2012, se restablece la vigencia del aludido numeral 1 del artículo 6°, observándose que se
mantiene idéntica regulación que la que fuera derogada.

323
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

6. Ajustes al Impuesto Bruto y al Crédito Fiscal

Norma anterior Norma actual


(vigente hasta el 31.07.2012) (vigente a partir del 01.08.2012)
Artículo 26º.- Deducciones del Impuesto Bruto Artículo 26º.- Deducciones del Impuesto Bruto
Del monto del Impuesto Bruto resultante del conjunto Del monto del Impuesto Bruto resultante del conjunto
de las operaciones realizadas en el período que corres- de las operaciones realizadas en el período que corres-
ponda, se deducirá: ponda, se deducirá:
(...) (...)
b) El monto del Impuesto Bruto, proporcional a la par- b) El monto del Impuesto Bruto, proporcional a la par-
te del valor de venta o de la retribución del servicio te del valor de venta o de la retribución del servicio
restituido, tratándose de la anulación total o parcial no realizado restituida, tratándose de la anulación
de ventas de bienes o de prestación de servicios. La total o parcial de ventas de bienes o de prestación
anulación de las ventas o servicios está condiciona- de servicios. La anulación de las ventas o servicios
da a la correspondiente devolución de los bienes y está condicionada a la correspondiente devolución
de la retribución efectuada, según corresponda; de los bienes y de la retribución efectuada, según
corresponda. Tratándose de la anulación de ven-
tas de bienes que no se entregaron al adquirente,
la deducción estará condicionada a la devolución
del monto pagado.

Norma anterior Norma actual


(vigente hasta el 31.07.2012) (vigente a partir del 01.08.2012)
Artículo 27º.- Deducciones del crédito fiscal Artículo 27º.- Deducciones del crédito fiscal
Del crédito fiscal se deducirá: Del crédito fiscal se deducirá:
(...) (...)
b) El Impuesto Bruto correspondiente a la parte pro- b) El Impuesto Bruto correspondiente a la parte pro-
porcional del valor de venta de los bienes que el porcional del valor de venta de los bienes que el
sujeto hubiera devuelto o de la retribución del ser- sujeto hubiera devuelto o de la retribución del ser-
vicio no realizado; vicio no realizado restituida. En el caso que los
(...). bienes no se hubieran entregado al adquirente
por anulación de ventas, se deducirá el Impues-
to Bruto correspondiente a la parte proporcional
del monto devuelto.

En el inciso b) del artículo 26º se hace la precisión que tratándose del supuesto de anulación de
venta de bienes que no se hayan entregado al adquirente, la deducción del monto de la parte corres-
pondiente del Impuesto bruto está condicionada a la devolución del monto pagado.
Asimismo, el inciso b) del artículo 27º, respecto a las deducciones al crédito fiscal, ha hecho
la precisión que en el caso que los bienes no se hubieran entregado al adquirente por anulación
de ventas, se deducirá el Impuesto Bruto correspondiente a la parte proporcional del monto de-
vuelto.

324
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

7. Modificaciones a la exportación de bienes y servicios

Norma anterior Norma actual – Decretos Legislativos Nº 1108 (5),


(vigente hasta el 31.07.2012) Nº 1116, Nº 1119 y Nº 1125
(vigente a partir del 01.08.2012)
Artículo 33º.- Exportación de bienes y servicios Artículo 33.- Exportación de bienes y servicios
La exportación de bienes o servicios, así como los con- La exportación de bienes o servicios, así como los con-
tratos de construcción ejecutados en el exterior, no tratos de construcción ejecutados en el exterior, no
están afectos al Impuesto General a las Ventas, salvo están afectos al Impuesto General a las Ventas.
en el caso de los servicios prestados y consumidos en Se considerará exportación de bienes, la venta de bienes
el territorio del país a favor de una persona natural no muebles que realice un sujeto domiciliado en el país a
domiciliada. En este último caso, se podrá solicitar la favor de un sujeto no domiciliado, independientemente
devolución del Impuesto General a las Ventas de cum- de que la transferencia de propiedad ocurra en el país
plirse lo señalado en el artículo 76° de la Ley, siempre o en el exterior, siempre que dichos bienes sean objeto
que se trate de algunos de los servicios consignados del trámite aduanero de exportación definitiva.
en el literal C del Apéndice V de la Ley. En el caso de venta de bienes muebles donde la trans-
Cuando la exportación de servicios se realice: ferencia de propiedad ocurra en el país hasta antes
a) Desde el territorio del país hacia el territorio de del embarque, lo dispuesto en el párrafo anterior está
cualquier otro país, el servicio debe estar consigna- condicionado a que los bienes objeto de la venta sean
do en el literal A del Apéndice V de la Ley. embarcados en un plazo no mayor a sesenta (60) días
b) En el territorio del país a un consumidor de servi- calendario contados a partir de la fecha de emisión
cios no domiciliado, el servicio debe estar consigna- del comprobante de pago respectivo. Cuando en la
do en el literal B del Apéndice V de la Ley. venta medien documentos emitidos por un almacén
aduanero a que se refiere la Ley General de Aduanas
o por un almacén general de depósito regulado por la
Superintendencia de Banca, Seguros y Administrado-
ras Privadas de Fondos de Pensiones, que garanticen
al adquirente la disposición de dichos bienes, la con-
dición será que el embarque se efectúe en un plazo
no mayor a doscientos cuarenta (240) días calendario
contados a partir de la fecha en que el almacén emita
el documento. Los mencionados documentos deben
contener los requisitos que señale el reglamento.
Vencidos los plazos señalados en el párrafo anterior
sin que se haya efectuado el embarque, se entenderá
que la operación se ha realizado en el territorio nacio-
nal, encontrándose gravada o exonerada del Impuesto
General a las Ventas, según corresponda, de acuerdo
con la normatividad vigente.
Las operaciones consideradas como exportación de
servicios son las contenidas en el Apéndice V, el cual
podrá ser modificado mediante decreto supremo re-
frendado por el Ministro de Economía y Finanzas. Tales
servicios se consideran exportados cuando cumplan
concurrentemente con los siguientes requisitos:
––––––––––

(5) El Decreto Legislativo Nº 1108, que incorporó el numeral 9 al artículo 33º de la Ley del IGV, referido a la compraventa
internacional bajo los Incoterms EXw, FCA o FAS, entró en vigencia el 01.07.2012; sin embargo, posteriormente, el
Decreto Legislativo Nº 1119, trasladó dicho supuesto al numeral 8 del artículo 33º.

325
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

a) Se presten a título oneroso, lo que debe demostrar-


se con el comprobante de pago que corresponda,
emitido de acuerdo con el reglamento de la mate-
ria y anotado en el Registro de Ventas e Ingresos.
b) El exportador sea una persona domiciliada en el
país.
c) El usuario o beneficiario del servicio sea una perso-
na no domiciliada en el país.
d) El uso, explotación o el aprovechamiento de los ser-
vicios por parte del no domiciliado tengan lugar en
el extranjero.
También se consideran exportación, las siguientes También se considera exportación las siguientes ope-
operaciones: raciones:
1. La venta de bienes, nacionales o nacionalizados, 1. La venta de bienes, nacionales o nacionalizados,
a los establecimientos ubicados en la Zona In- a los establecimientos ubicados en la zona in-
ternacional de los puertos y aeropuertos de la ternacional de los puertos y aeropuertos de la
República. República.
2. Las operaciones swap con clientes del exterior, rea- 2. Las operaciones swap con clientes del exterior, rea-
lizadas por productores mineros, con intervención lizadas por productores mineros, con intervención
de entidades reguladas por la Superintendencia de de entidades reguladas por la Superintendencia de
Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fon- Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fon-
dos de Pensiones que certificarán la operación en el dos de Pensiones que certificarán la operación en el
momento en que se acredite el cumplimiento del momento en que se acredite el cumplimiento del
abono del metal en la cuenta del productor minero abono del metal en la cuenta del productor minero
en una entidad financiera del exterior, la misma que en una entidad financiera del exterior, la misma que
se reflejará en la transmisión de esta información se reflejará en la transmisión de esta información
vía swift a su banco corresponsal en Perú. vía swift a su banco corresponsal en Perú.
El Banco local interviniente emitirá al productor El banco local interviniente emitirá al productor
minero la constancia de la ejecución del swap, do- minero la constancia de la ejecución del swap, do-
cumento que permitirá acreditar ante SUNAT el cumento que permitirá acreditar ante la SUNAT el
cumplimiento de la exportación por parte del pro- cumplimiento de la exportación por parte del pro-
ductor minero, quedando expedito su derecho a la ductor minero, quedando expedito su derecho a la
devolución del IGV de sus costos. devolución del IGV de sus costos.
El plazo que debe mediar entre la operación swap y El plazo que debe mediar entre la operación swap y
la exportación del bien, objeto de dicha operación la exportación del bien, objeto de dicha operación
como producto terminado, no debe ser mayor de como producto terminado, no debe ser mayor de
60 (sesenta) días útiles. ADUANAS, en coordina- sesenta (60) días útiles. ADUANAS, en coordina-
ción con la SUNAT, podrá modificar dicho plazo. Si ción con la SUNAT, podrá modificar dicho plazo. Si
por cualquier motivo, una vez cumplido el plazo, el por cualquier motivo, una vez cumplido el plazo, el
producto terminado no hubiera sido exportado, la producto terminado no hubiera sido exportado, la
responsabilidad por el pago de los impuestos co- responsabilidad por el pago de los impuestos co-
rresponderá al sujeto responsable de la exportación rresponderá al sujeto responsable de la exportación
del producto terminado. del producto terminado.
Ante causal de fuerza mayor contemplada en el Ante causal de fuerza mayor contemplada en el
Código Civil debidamente acreditada, el exporta- Código Civil debidamente acreditada, el exporta-
dor del producto terminado podrá acogerse ante dor del producto terminado podrá acogerse ante
Aduanas y la SUNAT a una prórroga del plazo para Aduanas y la SUNAT a una prórroga del plazo para

326
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

exportar el producto terminado por el período que exportar el producto terminado por el período que
dure la fuerza mayor. dure la causal de fuerza mayor.
Por decreto supremo se podrá considerar como Por decreto supremo se podrá considerar como
exportación a otras modalidades de operaciones exportación a otras modalidades de operaciones
swap y podrán establecerse los requisitos y el pro- swap y podrán establecerse los requisitos y el pro-
cedimiento necesario para la aplicación de la pre- cedimiento necesario para la aplicación de la pre-
sente norma. sente norma.
3. La remisión al exterior de bienes muebles a conse- 3. La remisión al exterior de bienes muebles a conse-
cuencia de la fabricación por encargo de clientes cuencia de la fabricación por encargo de clientes
del exterior, aún cuando estos últimos hubieran del exterior, aun cuando estos últimos hubieran
proporcionado, en todo o en parte, los insumos proporcionado, en todo o en parte, los insumos
utilizados en la fabricación del bien encargado. En utilizados en la fabricación del bien encargado. En
este caso, el saldo a favor no incluye el impuesto este caso, el saldo a favor no incluye el impuesto
consignado en los comprobantes de pago o decla- consignado en los comprobantes de pago o decla-
raciones de importación que correspondan a bienes raciones de importación que correspondan a bienes
proporcionados por el cliente del exterior para la proporcionados por el cliente del exterior para la
elaboración del bien encargado. elaboración del bien encargado.
4. Para efecto de este impuesto se considera expor- 4. Para efecto de este impuesto se considera exporta-
tación la prestación de los servicios de hospedaje, ción la prestación de servicios de hospedaje, inclu-
incluyendo la alimentación, a sujetos no domicilia- yendo la alimentación, a sujetos no domiciliados,
dos, en forma individual o a través de un paquete en forma individual o a través de un paquete tu-
turístico, por el período de su permanencia, no ma- rístico, por el periodo de su permanencia, no ma-
yor de sesenta (60) días por cada ingreso al país, yor de sesenta (60) días por cada ingreso al país,
requiriéndose la presentación de la Tarjeta Andina requiriéndose la presentación de la Tarjeta Andina
de Migración – TAM, así como del pasaporte, salvo- de Migración (TAM), así como el pasaporte, salvo-
conducto o Documento Nacional de Identidad que conducto o Documento Nacional de Identidad que
de conformidad con los Tratados Internacionales de conformidad con los tratados internacionales
celebrados por el Perú sean válidos para ingresar celebrados por el Perú sean válidos para ingresar al
al país, de acuerdo a las condiciones, registros, re- país, de acuerdo con las condiciones, registros, re-
quisitos y procedimientos que se establezcan en el quisitos y procedimientos que se establezcan en el
reglamento aprobado mediante Decreto Supremo reglamento aprobado mediante decreto supremo
refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas, refrendado por el Ministerio de Economía y Finan-
previa opinión técnica de la SUNAT. zas, previa opinión técnica de la SUNAT.
5. La venta de los bienes destinados al uso o consu- 5. La venta de los bienes destinados al uso o consumo
mo de los pasajeros y miembros de la tripulación a de los pasajeros y miembros de la tripulación a bor-
bordo de las naves de transporte marítimo o aéreo; do de las naves de transporte marítimo o aéreo, así
así como de los bienes que sean necesarios para el como de los bienes que sean necesarios para el fun-
funcionamiento, conservación y mantenimiento cionamiento, conservación y mantenimiento de los
de los referidos medios de transporte, incluyendo, referidos medios de transporte, incluyendo, entre
entre otros bienes, combustibles, lubricantes y car- otros bienes, combustibles, lubricantes y carburan-
burantes. Por decreto supremo refrendado por el tes. Por decreto supremo refrendado por el Ministro
Ministerio de Economía y Finanzas se establecerá de Economía y Finanzas se establecerá la lista de
la lista de bienes sujetos al presente régimen. bienes sujetos al presente régimen. Para efecto de
Para efecto de lo dispuesto en el párrafo anterior, lo dispuesto en el párrafo anterior, los citados bie-
los citados bienes deben ser embarcados por el nes deben ser embarcados por el vendedor durante
vendedor durante la permanencia de las naves o la permanencia de las naves o aeronaves en la zona
aeronaves en la zona primaria aduanera y debe se primaria aduanera y debe seguirse el procedimien-

327
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

guirse el procedimiento que se establezca median- to que se establezca mediante resolución de super-
te Resolución de Superintendencia de la SUNAT. intendencia de la SUNAT.
6. Para efectos de este Impuesto se considera expor- 6. Para efectos de este impuesto se considera expor-
tación los servicios de transporte de pasajeros o tación los servicios de transporte de pasajeros o
mercancías que los navieros nacionales o empre- mercancías que los navieros nacionales o empre-
sas navieras nacionales realicen desde el país ha- sas navieras nacionales realicen desde el país hacia
cia el exterior; así como los servicios de transpor- el exterior, así como los servicios de transporte de
te de carga aérea que se realicen del país hacia el carga aérea que se realicen desde el país hacia el
exterior. exterior.
7. La venta de bienes nacionales a favor de un com- 7. Los servicios de transformación, reparación, man-
prador del exterior, en la que medien documentos tenimiento y conservación de naves y aeronaves de
emitidos por un Almacén Aduanero a que se refiere bandera extranjera a favor de sujetos domiciliados
la Ley General de Aduanas o por un Almacén Ge- en el exterior, siempre que su utilización económica
neral de Depósito regulado por la Superintenden- se realice fuera del país. Estos servicios se hacen
cia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas extensivos a todas las partes y componentes de las
de Fondos de Pensiones, que garanticen a éste la naves y aeronaves.
disposición de dichos bienes antes de su exporta-
ción definitiva, siempre que sea el propio vendedor
original el que cumpla con realizar el despacho de
exportación a favor del comprador del exterior, per-
feccionándose en dicho momento la exportación.
El plazo para la exportación del bien no deberá ex-
ceder al señalado en el Reglamento.
Los mencionados documentos deberán contener
los requisitos que señale el Reglamento. En caso
la administración tributaria verifique que no se ha
efectuado la salida definitiva de los bienes o que,
habiendo sido exportados, se han remitido a sujetos
distintos del comprador del exterior original, consi-
derará a la primera operación, señalada en el primer
párrafo, como una venta realizada dentro del territo-
rio nacional y, en consecuencia, gravada o exonera-
da, según corresponda, con el Impuesto General a las
Ventas de acuerdo con la normatividad vigente.
8. La venta de fabricadas en todo o en parte en oro y 8. (6) La venta de bienes muebles a favor de un sujeto
plata, así como los artículos de orfebrería y manu- no domiciliado, realizada en virtud de un contra-
factura en oro o plata, a personas no domiciliadas to de compraventa internacional pactado bajo las
a través de establecimientos autorizados para tal reglas Incoterm EXW, FCA o FAS, cuando dichos
efecto por la Superintendencia Nacional de Admi- bienes se encuentren ubicados en el territorio na-
nistración Tributaria (SUNAT). cional a la fecha de su transferencia; siempre que
Se considera exportador al productor de bienes que el vendedor sea quien realice el trámite aduanero
venda sus productos a clientes del exterior a través de exportación definitiva de los bienes y que no se
de comisionistas que operen únicamente como in- utilicen los documentos a que se refiere el tercer
termediarios encargados de realizar los despachos párrafo del presente artículo, en cuyo caso se apli-
de exportación, sin agregar valor al bien, siempre cará lo dispuesto en dicho párrafo.
que cumplan con las disposiciones establecidas por La aplicación del tratamiento dispuesto en el pá-
Aduanas sobre el particular. rrafo anterior está condicionada a que los bienes

––––––––––
(6) Véase la nota 5.

328
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

Las operaciones consideradas como exportación de objeto de la venta sean embarcados en un plazo
servicios son las contenidas en el Apéndice V. Dicho no mayor a sesenta (60) días calendario contados
Apéndice podrá ser modificado mediante decreto su- a partir de la fecha de emisión del comprobante
premo refrendado por el Ministro de Economía y Fi- de pago respectivo. Vencido dicho plazo sin que se
nanzas y el Ministro de Comercio Exterior y Turismo. haya efectuado el embarque, se entenderá que la
También a solicitud de parte, se podrán incorporar operación se ha realizado en el territorio nacional,
nuevos servicios al Apéndice V. Para tal efecto, el encontrándose gravada o exonerada del Impuesto
solicitante deberá presentar una solicitud ante el General a las Ventas, según corresponda, de acuer-
Ministerio de Economía y Finanzas y el Ministerio do con la normatividad vigente.
de Comercio Exterior y Turismo para que, mediante
decreto supremo, dispongan que el servicio objeto
de la solicitud califica como exportación bajo algu-
na de las modalidades señaladas en el Apéndice V
de la Ley y sea agregado a dicho Apéndice.
El Reglamento establecerá los requisitos que deben
cumplir los servicios contenidos en el Apéndice V.
9. Los servicios de alimentación, transporte turístico,
guías de turismo, espectáculos de folclore nacional,
teatro, conciertos de música clásica, ópera, opereta,
ballet, zarzuela, que conforman el paquete turístico
prestado por operadores turísticos domiciliados en el
país, a favor de agencias, operadores turísticos o per-
sonas naturales, no domiciliados en el país, en todos
los casos; de acuerdo con las condiciones, registros,
requisitos y procedimientos que se establezcan en
el reglamento aprobado mediante decreto supremo
refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas,
previa opinión técnica de la SUNAT.
10. Los servicios complementarios al transporte de
carga que se realice desde el país hacia el exte-
rior y el que se realice desde el exterior hacia el
país necesarios para llevar a cabo dicho transporte,
siempre que se realicen en zona primaria de adua-
nas y que se presten a trasportistas de carga inter-
nacional. Constituyen servicios complementarios
al transporte de carga necesarios para llevar a cabo
dicho transporte, los siguientes:
a. Remolque.
b. Amarre o desamarre de boyas.
c. Alquiler de amarraderos.
d. Uso de área de operaciones.
e. Movilización de carga entre bodegas de la
nave.
f. Transbordo de carga.
g. Descarga o embarque de carga o de contene-
dores vacíos.
h. Manipuleo de carga.
i. Estiba y desestiba.

329
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

j. Tracción de carga desde y hacia áreas de alma-


cenamiento.
k. Practicaje.
l. Apoyo a aeronaves en tierra (rampa).
m. Navegación aérea en ruta.
n. Aterrizaje - despegue.
ñ. Estacionamiento de la aeronave
Se considera exportador al productor de bienes
que venda sus productos a clientes del exterior,
a través de comisionistas que operen únicamen-
te como intermediarios encargados de realizar
los despachos de exportación, sin agregar valor al
bien, siempre que cumplan con las disposiciones
establecidas por Aduanas sobre el particular.

7.1. El principio de aplicación en el país de destino o consumo


a) El Principio de Imposición en el país de consumo
Conforme a dicho principio: “(…) en las operaciones internacionales de venta de bienes y pres-
tación de servicios, la imposición al consumo debe producirse en el país donde tales bienes o
servicios sean consumidos. La aplicación de este principio requiere la exoneración, la inafec-
tación o la afectación con tasa cero de la exportación de bienes o, más específicamente, de
la venta internacional de bienes. Simultáneamente, requiere también del reconocimiento del
derecho del exportador de recuperar el íntegro del impuesto que haya afectado sus compras de
bienes y de servicios destinados a la exportación (…) (7)”.
El citado párrafo expresa claramente el citado principio y las características de su aplicación
en cada Estado. Sólo cabe precisar que es el principio que la mayoría de Estados –incluido
el Perú– ha escogido, motivo por el cual no necesita la cooperación de otros países y al ser
el sistema acogido mayoritariamente, su aplicación resulta la más adecuada. A continuación
veamos su aplicación en la legislación peruana.
b) La opción acogida en la legislación peruana
El artículo 33° del TUO de la Ley del Impuesto General a las Ventas, en adelante Ley del IGV,
modificado por el Decreto Legislativo Nº 1119, establece que: “La exportación de bienes
y servicios, así como los contratos de construcción ejecutados en el exterior, no están
afectos al Impuesto General a las Ventas”.
Asimismo, en el segundo párrafo de la citada norma, se dispone que: “Se considera exportación
de bienes, la venta de bienes muebles que realice un sujeto domiciliado en el país a un sujeto no
domiciliado, independientemente de que la transferencia de propiedad ocurra en el país o en el
exterior, siempre que dichos bienes sean objeto del trámite aduanero de exportación definitiva”.
Por su parte, el quinto párrafo del artículo citado establece que: “(…) las operaciones consi-
deradas como exportación de servicios son las contenidas en el Apéndice V (…). Tales servicios
se considerarán exportados cuando cumplan concurrentemente con los siguientes requisitos:

––––––––––
(7) VILLANUEVA GUTIERREZ, walker. Ob. Cit. pág. 394.

330
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

a) Se presten a título oneroso, lo que debe demostrarse con el comprobante de pago que co-
rresponda, emitido de acuerdo con el reglamento de la materia y anotado en el Registro de
Ventas e Ingresos.
b) El exportador sea una persona domiciliada en el país.
c) El usuario o beneficiario del servicio sea una persona no domiciliada en el país.
d) El uso, explotación o el aprovechamiento de los servicios por parte del no domiciliado ten-
gan lugar en el extranjero”.
Además, los artículos 34° y 35° de la Ley del IGV disponen que el monto del impuesto que
hubiese sido consignado en los comprobantes de pago correspondientes a las adquisiciones
de bienes, servicios, contratos de construcción y las pólizas de importación, darán derecho
a un saldo a favor del exportador. A fin de establecer dicho saldo serán de aplicación las
disposiciones referidas al crédito fiscal.
Así, el saldo a favor referido se deducirá del Impuesto Bruto, si lo hubiese a cargo del mismo
sujeto; de no ser posible esa deducción en el periodo por no existir operaciones gravadas o ser
éstas insuficientes para absolver dicho saldo, el exportador podrá compensarlo automática-
mente con la deuda tributaria por pagos a cuenta y de regularización del Impuesto a la Renta.
De las citadas normas, podemos extraer las siguientes conclusiones:
a) La legislación peruana del IVA ha recogido el principio de imposición en el país de destino
o consumo, por lo cual todas las ventas y servicios, sin importar si la venta o la prestación
del servicio se realiza en el país, pero cuyo consumo se realiza en el exterior (fuera del
territorio peruano) estará inafecta del IGV.
b) Las exportaciones de bienes y servicios de acuerdo a las citadas normas califican como
operaciones inafectas. Así, si bien doctrinariamente se señala que las exportaciones son
operaciones gravadas con tasa “0”, toda vez que por dichas operaciones se permite utilizar
el crédito fiscal de las adquisiciones; ello no se condice con las normas citadas; sin embar-
go, para efectos prácticos, tiene los mismos efectos, pues la buscada neutralidad del IVA
se logra con el establecimiento del saldo a favor del exportador.
c) El Saldo a Favor del Exportador, de idéntica determinación a la del crédito fiscal, presenta
similar naturaleza a la del crédito fiscal del IGV, como derecho de crédito del contribuyen-
te; sin embargo, este puede compensarse contra el IR y otros tributos que sean ingresos
del Tesoro Público e, incluso, solicitar su devolución.

7.2. Operaciones de compra internacional


Las exportaciones de bienes, como ya lo señalamos en los párrafos precedentes, sigue el Principio
de Imposición en el país de consumo; considerando ello, los Decretos Legislativos Nº 1108, N°
1119 y Nº 1125, han modificado el artículo 33º de la Ley del IGV y, entre otras modificaciones, han
incorporado en dicho artículo el numeral 8, estableciendo que los contratos de compraventa inter-
nacional bajo los Incoterms EXW, FCA y FAS, califican como supuestos de exportación de bienes.
Lo señalado anteriormente, si bien es una de las modificaciones más relevantes, no es la única.
En todo caso, consideramos que lo más relevante es que se ha establecido una definición de
exportación de bienes para efectos del IGV. Así, se establece que: “Se considera exportación de
bienes, la venta de bienes muebles que realice un sujeto domiciliado en el país a un sujeto no domi-
ciliado, independientemente de que la transferencia de propiedad ocurra en el país o en el exterior,

331
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

siempre que dichos bienes sean objeto del trámite aduanero de exportación definitiva”. Además,
en el caso de venta de bienes muebles donde la transferencia de propiedad ocurra en el país
hasta antes del embarque, la calificación de exportación está condicionada a que los bienes
sean embarcados en un plazo no mayor a 60 días calendario contados a partir de la fecha de
emisión del comprobante de pago respectivo (8).
Así, vencido el plazo señalado sin que se haya efectuado el embarque, se entenderá que la opera-
ción se ha realizado en el territorio nacional, encontrándose gravada o exonerada del IGV, según
corresponda, de acuerdo con la normatividad vigente. Por su parte, el Reglamento de la Ley del IGV,
aprobado por el Decreto Supremo N° 136-96-EF, modificado por el novísimo Decreto Supremo
N° 161-2012-EF (publicado 28.08.2012 y vigente a partir del 29.08.2012), ha dispuesto que: “Las
ventas que se consideren realizadas en el país como consecuencia del vencimiento de los plazos a que
aluden el tercer párrafo y el numeral 8 del artículo 33° del Decreto se considerarán realizadas en la
fecha de nacimiento de la obligación tributaria que establece la normatividad vigente”.
De ese modo, en las operaciones de compraventa internacional de bienes, así sea pactada bajo los
Incoterms EXW, FCA o FAS, calificarán como exportación y, por lo cual, otorgarán derecho al saldo
a favor del exportador, siempre que cumpla con las condiciones señaladas en el artículo 33° de la
Ley del IGV y en el artículo 9° del Reglamento de la Ley del IGV.

7.3. La exportación de servicios en la legislación del IGV


Las normas que regulan la exportación de servicios, si bien en los últimos años han tenido varias
modificaciones, en esencia los requisitos para su configuración no han variado, siempre han tenido
los mismos requisitos, con algunas pequeñas variantes. En ese sentido, para que una operación ca-
lifique como exportación de servicios siempre se debe y debía cumplir con los siguientes requisitos:
• El servicio debe estar incluido expresamente en el Apéndice V de la Ley del IGV.
• El servicio debe prestarse a título oneroso.
• El exportador debe ser una persona domiciliada en el país.
• El usuario o beneficiario debe ser una persona no domiciliada en el país.
• El uso, explotación o aprovechamiento de los servicios por parte del no domiciliado tengan
lugar íntegramente en el extranjero.
Por último, aun cuando resultaba difícil su aplicación se ha eliminado del artículo 33º la posibili-
dad de incorporar nuevos servicios al Apéndice V a solicitud de parte. A través de esta figura, los
particulares podrán presentar una solicitud al MEF, con la finalidad que esta institución califique
tal operación y proceda a agregarla como un nuevo supuesto de exportación de servicios.

a) La exportación de servicios hasta el 01.01.2011


Hasta la citada fecha el artículo 33° de la Ley del IGV establecía llanamente que las expor-
taciones de bienes y servicios califican como operaciones inafectas para el IGV. Ello se
complementaba con el numeral 1 del artículo 9° del Reglamento de la Ley del IGV, Decreto

––––––––––
(8) Véase el Capítulo VIII, De las exportaciones, del Reglamento de la Ley del IGV, modificado por el Decreto Supre-
mo 161-2012-EF, que recoge todos los cambios realizados por los Decretos Legislativos N° 1108, N° 1116, N°
1119 y N° 1125 al tema de las exportaciones para efectos del IGV.

332
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

Supremo Nº 29-94-EF, que establecía los requisitos señalados anteriormente, salvo el re-
ferido a que el servicio debe estar incluido literalmente en el Apéndice V de la Ley del IGV,
señalado en el artículo 33° de la Ley del IGV (9).

b) La exportación de servicios entre el 02.01.2011 (Ley Nº 29646, publicada el 01.01.2011 y


vigente desde el 02.01.2011) hasta el 31.07.2012
Durante el lapso indicado, los supuestos que calificaban como exportación de servicios eran
los siguientes:

APÉNDICE V EXPORTACION
DE SERVICIOS
Condición a partir
A. COMERCIO TRANSFRONTERIZO
del 01.08.2012 (10)
Numeral 1 Servicios de consultoría y asistencia técnica. Se mantiene
Numeral 2 Arrendamiento de bienes muebles. Se mantiene
Numeral 3 Servicios de publicidad, investigación de mercados y encuestas de opi- Se mantiene
nión pública.
Numeral 4 Servicios de procesamiento de datos, aplicación de programas de infor- Se mantiene
mática y similares, entre los cuales se incluyen:
(…).
Numeral 5 Servicios de colocación y de suministro de personal Se mantiene
Numeral 6 Servicios de comisiones por colocaciones de crédito Se mantiene
Numeral 7 Operaciones de financiamiento. Se mantiene
Numeral 8 Seguros y reaseguros. Se mantiene
Numeral 9 Los servicios de telecomunicaciones destinados a completar el servicio Se mantiene
de telecomunicaciones originado en el exterior, únicamente respecto a

––––––––––
(9) Cabe precisar que el Decreto Legislativo N° 980 (publicado el 15.03.2007, vigente desde el 01.04.2007) dero-
gó erróneamente la norma reglamentaria, pues según la exposición de motivos de dicha norma los requisitos
se iban a establecer en la Ley, lo que no se realizó, por lo que entre el 01.04.2007 y el 10.06.2007 (fecha de
entrada en vigencia del Decreto Supremo N° 069-2007-EF, publicado el 09.06.2007) no estaban regulados los
requisitos para la configuración de la exportación de servicios; sin embargo, dado que durante ese lapso la Ley
del IGV disponía que las operaciones de exportación de servicios eran las señaladas en el Apéndice V de la Ley,
estas se seguían aplicando, aun cuando el reglamento no establecía los requisitos para su configuración, toda
vez que ante el vacío, procedía la aplicación de la doctrina desarrollada al respecto.
(10) El Decreto Legislativo N° 1119 (publicado el 18.07.2012 y vigente a partir del 01.08.2012) sustituyó el Apéndi-
ce V de la Ley del IGV, derogando el literal B; de otro lado, al haberse derogado los literales C y D por el Decreto
Legislativo N° 1116 (publicado el 27.07.2012 y vigente a partir del 01.08.2012), ya no era necesario la regula-
ción del Apéndice en literales, estableciéndose la estructura que señala el punto c) del numeral 7.3 de la Tercera
Parte de esta obra, vigente a partir del 01.08.2012.

333
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

la compensación entregada por los operadores del exterior, según las


normas del Convenio de Unión Internacional de Telecomunicaciones.
Numeral 10 Servicios de mediación u organización de servicios turísticos prestados Se mantiene
por operadores turísticos domiciliados en el país en favor de agencias u
operadores turísticos domiciliados en el exterior.
Numeral 11 Cesión temporal de derechos de uso o de usufructo de obras nacionales Se mantiene
audiovisuales y todas las demás obras nacionales que se expresen me-
diante proceso análogo a la cinematografía, tales como producciones
televisivas o cualquier otra producción de imágenes, a favor de personas
no domiciliadas para ser transmitidas en el exterior.
Numeral 12 El suministro de energía eléctrica a favor de sujetos domiciliados en el Se mantiene
exterior, siempre que sea utilizado fuera del país. El suministro de ener-
gía eléctrica comprende todos los cargos que le son inherentes, contem-
plados en la legislación peruana.
Numeral 13 Los servicios de asistencia telefónica y de cualquier otra naturaleza que Este numeral se ha
brindan los centros de llamadas y de contactos a favor de empresas o modificado solo en la
usuarios, no domiciliados en el país, cuyos clientes o potenciales clientes redacción
domicilien en el exterior y siempre que sean utilizados fuera del país.
Numeral 14 Los servicios de comisión mercantil prestados a personas no domicilia- Este numeral se ha
das en relación con la venta en el país de productos provenientes del modificado, estable-
exterior, siempre que el comisionista actúe como intermediario entre ciéndose otro su-
un sujeto domiciliado en el país y otro no domiciliado, y la comisión sea puesto.
pagada desde el exterior.

Los supuestos antes señalados, denominados “comercio transfronterizo”, son los clásicos su-
puestos de exportación del servicio, donde no interesa si el servicio se presta en el país o
en el extranjero. Lo relevante para estos supuestos es que el uso, consumo o aprovechamien-
to del servicio se verifique en el extranjero; de ese modo, a los supuestos antes señalados, se
aplican los requisitos tradicionales, que señalamos en la parte introductoria correspondiente
a la exportación de servicios.

APÉNDICE V EXPORTACION
DE SERVICIOS
B. CONSUMO EN EL TERRITORIO DEL PAÍS Condición a partir
del 01.08.2012 (13)
Numeral 1 Servicios de mantenimiento y reparación de bienes muebles. Derogado
Numeral 2 Servicios de administración de carteras de inversión en el país. Derogado
Numeral 3 Los servicios complementarios necesarios para llevar a cabo el servicio Califican como su-
de transporte de carga internacional a que se refiere el numeral 3 del puestos de exporta-
Apéndice II de la Ley, siempre que se realicen en la zona primaria de ción, de acuerdo al nu-
aduanas, y que se presten a transportistas de carga internacional no meral 10 del artículo
domiciliados en el país o a sujetos no domiciliados en el país. 33º de la Ley del IGV.
(…)

334
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

Numeral 4 Los servicios de transformación, reparación, mantenimiento y conserva- Califican como su-
ción de naves y aeronaves de bandera extranjera a favor de sujetos do- puestos de exporta-
miciliados en el exterior, siempre que su utilización económica se realice ción, de acuerdo al
fuera del país. Estos servicios se hacen extensivos a todas las partes y numeral 7 del artículo
componentes de las naves y aeronaves. 33º de la Ley del IGV.
La prestación de dichos servicios no pierde la condición de asistencia
técnica a que se refiere el numeral 1 del literal A.
Numeral 5 Los servicios de apoyo empresarial prestados por empresas de centros Califican como su-
de servicios compartidos o tercerizados, profesionales o técnicos do- puestos de exporta-
miciliados en el país, tales como servicios de contabilidad, tesorería, ción de servicios de
soporte tecnológico, informático o logística, centros de contactos, la- acuerdo al nuevo nu-
boratorios y similares. meral 14 del Apéndice
Los comprobantes de pago que se emitan por estos servicios a favor de V de la Ley del IGV.
sujetos del exterior no domiciliados no podrán comprender los servicios
prestados a sujetos domiciliados en el Perú, los que deberán ser objeto
de comprobantes de pago independientes.
Numeral 6 Los servicios de alimentación, transporte, de guías de turismo, el in- Califican como su-
greso a espectáculos de folclore nacional, teatro, conciertos de músi- puestos de exporta
ca, ballet, zarzuela, que conforman el paquete turístico prestado por ción, de acuerdo al
operadores turísticos domiciliados en el país, inscritos en el registro numeral 9 del artículo
creado para este efecto, a favor de agencias, operadores turísticos o 33° de la Ley del IGV.
personas naturales, no domiciliados en el país, en todos los casos.
El Ministerio de Economía y Finanzas establecerá las sanciones co-
rrespondientes para aquellas agencias que hagan uso indebido del
registro.

A los supuestos de exportación de servicios antes señalados, que tenían como característica
el “consumo en el territorio del país”, para su configuración –lógicamente–, no se aplicaba
la exigencia básica de que el uso, consumo o aprovechamiento del servicio se verifique en el
extranjero.
En ese sentido, como se observa del cuadro anterior, si bien a partir del 01.08.2012, dichas
operaciones ya no califican como supuestos de “exportación de servicios”, cuyo consumo se
verifica en el país, en los casos de los numerales 3, 4 y 6 (11), siguen calificando como supuestos
de “exportación”, toda vez que han sido incluidos en el artículo 33° de la Ley del IGV como
supuestos de exportación.

––––––––––
(11) Respecto de estos supuestos, se podría señalar la falta de planificación y orden que debería tener el legislador
al momento de la elaboración de las normas. De la lectura del numeral 4 se observa que se exige que “su utili-
zación económica se realice fuera del país”, por lo que habría sido procedente su inclusión en el Apéndice V; sin
embargo, respecto de los numerales 3 y 6 no se puede exigir su uso, consumo o utilización económica se realice
fuera del país, toda vez que respecto de los mismos, el consumo siempre se verificará en el país.

335
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

APÉNDICE V
EXPORTACIÓN DE SERVICIOS
C. Servicios a los que se refiere el segundo párrafo del artículo 76º de la
Condición a partir del
Ley y por los que se puede solicitar la devolución del Impuesto General
01.08.2012 (13)
a las Ventas
Los siguientes servicios personales: Derogado por Única Dispo-
1. Servicio de transporte público. sición Complementaria De-
2. Servicios de expendio de comidas y bebidas. rogatoria del Decreto Legis-
3. Guía de turismo. lativo Nº 1116, publicado el
4. Servicios de salud humana, odontología y los de estética corporal humana. 07.07.2012.
5. Espectáculos en vivo de teatro, zarzuela, conciertos de música clásica, ópe-
ra, opereta, ballet, circo y folclore nacional.

Los supuestos señalados anteriormente han sido derogados por el Decreto Legislativo N°
1116; sin embargo, el beneficio de devolución del IGV a turistas, establecido en el artículo
76° de la Ley del IGV, ha sido modificado, reglamentándose tales disposiciones en el artículo
11°-A del Reglamento de la Ley del IGV, incorporado por el Decreto Supremo N° 161-2012-
EF (publicado el 28.08.2012) y que será aplicable desde la fecha en la que se encuentre
operativo el primer puesto de control habilitado, determinado por la SUNAT a través de una
Resolución de Superintendencia.

APÉNDICE V EXPORTACIÓN
DE SERVICIOS
D. Servicios prestados en el exterior a los que se refie-
(13)
re el artículo 34°-A de la Ley y por los que se puede Condición a partir del 01.08.12
solicitar el reintegro tributario del crédito fiscal
1. Servicios brindados por profesionales y técnicos, do- Derogado por Única Disposición Complementaria
miciliados en el país. Derogatoria del Decreto Legislativo Nº 1116, pu-
blicado el 07.07.2012.

El supuesto señalado anteriormente, y el artículo 34°-A de la Ley del IGV, han sido derogados,
toda vez que, conforme señala la exposición de motivos del Decreto Legislativo N° 1116,
la figura del “reintegro” tributario regulada en dichas normas es antitécnica por cuanto las
operaciones que involucra no constituyen supuestos de exportación de servicios. Así, los ser-
vicios que prestan las personas naturales generadoras de rentas de cuarta categoría no están
comprendidas dentro del ámbito de aplicación del IGV, motivo por el cual no cabe calificarlas
como exportación de servicios.

336
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

c) La exportación de servicios desde el 01.08.2012 (12)


Tal como señalamos previamente, los requisitos para la configuración de servicios no han
variado, siendo aquellos a los cuales nos hemos referido en los párrafos precedentes. Lo que
si ha variado con las modificaciones introducidas mediante los Decretos Legislativos N° 1116
y N° 1119, son los supuestos específicos señalados en el Apéndice V, el mismo que ha cam-
biado sustancialmente en su estructura, la misma que reproducimos a continuación:

APÉNDICE V
OPERACIONES CONSIDERADAS COMO EXPORTACIÓN DE SERVICIOS
Numeral 1 Servicios de consultoría y asistencia técnica. Se mantiene
Numeral 2 Arrendamiento de bienes muebles. Se mantiene
Numeral 3 Servicios de publicidad, investigación de mercados y encuestas de opinión Se mantiene
pública.
Numeral 4 Servicios de procesamiento de datos, aplicación de programas de informá- Se mantiene
tica y similares, entre los cuales se incluyen:
– Servicios de diseño y creación de software de uso genérico y específico,
diseño de páginas web, así como diseño de redes, bases de datos, siste-
mas computacionales y aplicaciones de tecnologías de la información
para uso específico del cliente.
– Servicios de suministro y operación de aplicaciones computacionales en línea,
así como de la infraestructura para operar tecnologías de la información.
– Servicios de consultoría y de apoyo técnico en tecnologías de la infor-
mación, tales como instalación, capacitación, parametrización, mante-
nimiento, reparación, pruebas, implementación y asistencia técnica.
– Servicios de administración de redes computacionales, centros de datos
y mesas de ayuda.
– Servicios de simulación y modelamiento computacional de estructuras
y sistemas mediante el uso de aplicaciones informáticas.
Numeral 5 Servicios de colocación y de suministro de personal. Se mantiene
Numeral 6 Servicios de comisiones por colocaciones de crédito. Se mantiene
Numeral 7 Operaciones de financiamiento. Se mantiene
Numeral 8 Seguros y reaseguros. Se mantiene
Numeral 9 Los servicios de telecomunicaciones destinados a completar el servicio Se mantiene
de telecomunicaciones originado en el exterior, únicamente respecto a la
compensación entregada por los operadores del exterior, según las normas
del Convenio de Unión Internacional de Telecomunicaciones.

––––––––––
(12) El Decreto Legislativo N° 1119 (publicado el 18.07.2012 y vigente a partir del 01.08.2012) sustituyó el Apéndi-
ce V de la Ley del IGV, derogando el literal B; de otro lado, al haberse derogado los literales C y D por el Decreto
Legislativo N° 1116 (publicado el 27.07.2012 y vigente a partir del 01.08.2012), ya no era necesario la regula-
ción del Apéndice en literales, estableciéndose la estructura que señala el punto c) del numeral 7.3 de la Tercera
Parte de esta obra, vigente a partir del 01.08.2012.

337
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

Numeral 10 Servicios de mediación u organización de servicios turísticos prestados por Se mantiene


operadores turísticos domiciliados en el país en favor de agencias u opera-
dores turísticos domiciliados en el exterior.
Numeral 11 Cesión temporal de derechos de uso o de usufructo de obras nacionales Se mantiene
audiovisuales y todas las demás obras nacionales que se expresen me-
diante proceso análogo a la cinematografía, tales como producciones te-
levisivas o cualquier otra producción de imágenes, a favor de personas no
domiciliadas para ser transmitidas en el exterior.
Numeral 12 El suministro de energía eléctrica a favor de sujetos domiciliados en el Se mantiene
exterior, siempre que sea utilizado fuera del país. El suministro de energía
eléctrica comprende todos los cargos que le son inherentes, contemplados
en la legislación peruana.
Numeral 13 Los servicios de asistencia que brindan los centros de llamadas y de con- Este numeral se ha
tactos a favor de empresas o usuarios, no domiciliados en el país, cuyos modificado solo en
clientes o potenciales clientes domicilien en el exterior y siempre que sean la redacción
utilizados fuera del país (13).
Numeral 14 Los servicios de apoyo empresarial prestados en el país a empresas o usua- Este numeral se ha
rios domiciliados en el exterior; tales como servicios de contabilidad, te- modificado, estable-
sorería, soporte tecnológico, informático o logística, centros de contactos, ciéndose este nuevo
laboratorios y similares. supuesto

Conforme podemos apreciar, respecto de los supuestos específicos no se ha realizado mayor


variación; sin embargo, sí cabe resaltar el nuevo supuesto establecido en numeral 14. Este
supuesto hasta el 31.07.2012 se encontraba previsto en el numeral 5 del literal B del Apén-
dice V, el mismo que se encontraba referido a los supuestos de exportación de servicios cuyo
consumo se realiza en el país. En ese sentido, se reemplazó el supuesto de: “(…) los servicios
de comisión mercantil prestados a personas no domiciliadas en relación con la venta en
el país de productos provenientes del exterior”.
Cabe señalar que los casos de comisión mercantil prestados a sujetos no domiciliados encajan
perfectamente en el nuevo supuesto del numeral 14, ya que los mismos no se contraponen.
Así, la comisión por venta de productos en el país que se cobre a no domiciliados fácilmente
pueden calificarse como un caso de apoyo empresarial o servicios logísticos.
d) Los servicios turísticos y su calificación como supuestos de exportación
i) La venta de paquetes turísticos y su reglamentación
El Decreto Legislativo Nº 1125 incorporó el numeral 9 al artículo 33° del TUO de la Ley del
IGV e ISC, estableciéndose que se considera exportación a los servicios de alimentación,

––––––––––
(13) El Decreto Supremo N° 161-2012-EF ha incluido el numeral 10 en el artículo 9° del Reglamento de la Ley del
IGV, estableciendo las definiciones de Centros de Llamadas y Centro de Contacto (Call center), como empresas
dedicadas, entre otros, a la prestación de servicios de asistencia consistente en actuar como intermediarias
entre las empresas o usuarios a quienes se les presta el servicio y sus clientes o potenciales clientes; así como los
servicios que prestan.

338
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

transporte turístico, guías de turismo, espectáculos de folclore nacional, teatro, conciertos


de música clásica, ópera, opereta, ballet, zarzuela, que conforman el paquete turístico
prestado por operadores turísticos domiciliados en el país, a favor de agencias, operadores
turísticos o personas naturales, no domiciliados en el país, en todos los casos (14).
De acuerdo a ello, el Decreto Supremo Nº 161-2012-EF (publicado el 28.08.2012, vigente a
partir del 29.08.2012) y el Decreto Supremo N° 181-2012-EF (publicado el 21.09.2012, vigen-
te a partir del 22.09.2012), modificaron el Reglamento de la Ley del IGV e ISC, aprobado por
Decreto Supremo Nº 29-94-EF y normas modificatorias, a fin de adecuarlo a las modificacio-
nes efectuadas a la Ley del IGV, por el mencionado decreto legislativo y materializar el benefi-
cio a los operadores turísticos que vendan paquetes turísticos a sujetos no domiciliados.
ii) Sujetos beneficiarios y configuración del supuesto
El artículo 9º-B del RLIGV establece que lo dispuesto en el numeral 9 del artículo 33° de
la LIGV (la calificación como supuesto de exportación) será de aplicación al operador
turístico que venda un paquete turístico a un sujeto no domiciliado, para ser utilizado
por una persona natural no domiciliada.

De ese modo, el artículo 9º-A define los términos resaltados del modo siguiente:
– Operador turístico: A la agencia de viajes y turismo incluida como tal en el Directorio
Nacional de Prestadores de Servicios Turísticos Calificados, publicado por el Ministerio
de Comercio Exterior y Turismo.
– Paquete turístico: Al bien mueble de naturaleza intangible conformado por un conjun-
to de servicios turísticos, entre los cuales se incluya alguno de los servicios indicados
en el numeral 9 del artículo 33° del Decreto, individualizado en una persona natural no
domiciliada.
– Sujeto no domiciliado: A la persona natural no domiciliada y/o a las agencias y/u
operadores turísticos no domiciliados.
– Persona natural no domiciliada: A aquella residente en el extranjero que tengan una
permanencia en el país de hasta sesenta (60) días calendario, contados por cada ingre-
so a éste.

Para que el supuesto previsto en el numeral 9 del artículo 33º de la LIGV califique como
exportación, el operador turístico local debe vender en un paquete los servicios señala-
dos en el citado artículo a una persona natural o jurídica no domiciliada, para que dicho
paquete sea usado o consumido en el país por una persona natural no domiciliada que
ingresa al país en calidad de turista.

––––––––––
(14) Recuérdese que el Decreto Legislativo N° 1116 (publicado el 07.07.2012 y vigente desde el 01.08.2012) dero-
gó el literal B del Apéndice V de la Ley del IGV, que en su numeral 6 establecía el citado supuesto como uno de
exportación de servicios que se consumían en el país; el que, por las críticas y presión del sector turismo, ha sido
nuevamente incorporado por la señalada norma como un supuesto de exportación.

339
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

En ese sentido, el segundo párrafo del artículo 9º dispone que: “(...) se considerará expor-
tado un paquete turístico en la fecha de su inicio, conforme a la documentación que
lo sustente, siempre que haya sido pagado en su totalidad al operador turístico y la
persona natural no domiciliada que lo utilice haya ingresado al país antes o durante la
duración del paquete”.

iii) El Registro Especial de Operadores turísticos


Para gozar del beneficio en comentario, los operadores turísticos están obligados a inscri-
birse en el citado registro; sin embargo, dicha inscripción tiene carácter declarativo y no
constitutivo del derecho. Así, se dispone en el numeral 2 del artículo 9º-C del RLIGV que
para presentar dicha solicitud se debe cumplir los siguientes requisitos:

REQUISITOS PARA LA INSCRIPCIÓN EN EL REGISTRO


Literal a) Encontrarse incluido como Agencia de Viajes y Turismo en el Directorio Nacional de Prestadores de
Servicios Turísticos Calificados publicado por el Ministerio de Comercio Exterior y Turismo.
Literal b) La inscripción en el RUC no esté de baja o con suspensión temporal de actividades.
Literal c) No tener la condición de domicilio fiscal no habido o no hallado en el RUC.
Literal d) El titular, representante legal, socio o gerente del operador turístico no se encuentre dentro de un
proceso o no cuente con sentencia condenatoria por delito tributario.

Asimismo, para mantener el beneficio se establece que el operador turístico deberá man-
tener las condiciones señaladas anteriormente y su incumplimiento generará la exclusión
del registro.

iv) El Saldo a Favor del Exportador (SFE), los comprobantes de pago y la acreditación de
la operación
a) Las disposiciones relativas al SFE previstas en la Ley y en el Reglamento de Notas de Cré-
dito Negociables, aprobado por el Decreto Supremo Nº 126-94-EF, son aplicables a los
operadores turísticos que vendan los paquetes turísticos. Así, la compensación o la devo-
lución del SFE tienen como límite el 18% aplicado sobre los ingresos por los servicios que
comprende el paquete turístico, señalados en el numeral 9 del artículo 33º de la LIGV, que
se consideren exportados en el período que corresponda al inicio de los mismos.
b) Los operadores turísticos deben emitir a los sujetos no domiciliados la factura corres-
pondiente, en la cual sólo se deberá consignar los servicios indicados en el numeral
9 del artículo 33° de la LIGV, que conformen el paquete turístico, debiendo emitirse
de manera independiente el comprobante de pago que corresponda por el resto de
servicios que pudieran conformar el paquete turístico. Así, en la factura en que se con-
signen los servicios de exportación, deberá consignarse la leyenda: “OPERACIÓN DE
EXPORTACIÓN – DECRETO LEGISLATIVO Nº 1125”.
c) El operador turístico acreditará la operación de exportación con la copia del docu-
mento de identidad, incluyendo las fojas correspondientes, que permitan acreditar:

340
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

a) La identificación de la persona natural no domiciliada que utiliza el paquete turístico


y b) La fecha del último ingreso al país. En el caso que dichas copias no permitan sus-
tentar lo requerido, se podrá presentar copia de la Tarjeta Andina de Migración (TAM) a
que hace referencia la Resolución Ministerial N° 0226-2002-IN-1601.

Además, para el control del beneficio y el plazo de permanencia del turista, la SUNAT
podrá solicitar a las entidades pertinentes la información que considere necesaria para
el control y fiscalización al amparo de las facultades que prevé el artículo 96° del Código
Tributario.
Además, para que proceda la compensación o devolución del SFE se deberá cumplir con
las siguientes exigencias:
– No tener deuda tributaria exigible coactivamente.
– Haber presentado las declaraciones tributarias de los últimos 6 meses anteriores a la
presentación de la solicitud.

v) El IGV de adquisiciones realizadas con anterioridad al 21.09.2012 (15)


La citada norma dispone que el IGV consignado en los comprobantes de pago emitidos por
adquisiciones de bienes, prestación de servicios y contratos de construcción efectuados
hasta el 21.09.2012 por los operadores turísticos, constituye crédito fiscal o costo o gasto,
según corresponda. Asimismo, en caso el referido crédito fiscal sea mayor al impuesto
bruto generado hasta el periodo agosto de 2012, el exceso se arrastrará como saldo a
favor a los periodos siguientes conforme a lo señalado en el artículo 25º de la Ley del IGV,
aplicándose contra el impuesto bruto con anterioridad a la aplicación del saldo a favor
del exportador.

e) Servicios complementarios al transporte

i. Exportación
En virtud al numeral 10 del artículo 33º, también califica como exportación los servicios
complementarios al transporte de carga que se realice desde el país hacia el exterior y el
que se realice desde el exterior hacia el país, necesarios para llevar a cabo dicho transpor-
te, siempre que se realicen en zona primaria de aduanas y que se presten a transportistas
de carga internacional. En el segundo párrafo del numeral 10 se precisa cuales son dichos
servicios complementarios.
Este numeral debe ser relacionado con el numeral 3 del Apéndice II de la Ley del IGV refe-
rido a los servicios exonerados del IGV, ya que en dicho numeral se califica a los servicios
de transporte de carga que se realicen desde el país hacia el exterior y el que se realice
desde el exterior hacia el país como supuestos exonerados. Nótese que los servicios com-

––––––––––
(15) Fecha de publicación del Decreto Supremo Nº 181-2012-EF, que modifica el Reglamento de la Ley del IGV,
Decreto Supremo Nº 029-94-EF.

341
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

plementarios al servicio de transporte son calificados como “exportación” y los servicios


de transporte de carga como “exonerados”.
Está modificación también guarda relación con la modificación del Apéndice V de la Ley
del IGV y la derogación del Literal B de dicho Apéndice por el D.Leg N° 1119, que, hasta
el 01.08.2012, establecía una relación de servicios consumidos en el país que calificaban
como exportación de servicios.

ii. Modificación del numeral 3 del Apéndice II de la Ley del IGV - Servicios exonerados del IGV
El artículo 2º del Decreto Legislativo Nº 1119 había modificado el numeral 3 del Apén-
dice II de la Ley del IGV, a fin de incluir como servicios complementarios también aque-
llos prestados a sujetos no domiciliados, ello considerando la eliminación del literal B del
Apéndice V.
No obstante, dada la incorporación del numeral 10 al artículo 33º de la Ley del IGV, efectuada
por el Decreto Legislativo Nº 1125, nuevamente se modifica el numeral 3 del Apéndice II, tenien-
do el mismo sentido, que se encuentran exonerados del IGV los: “Servicios de transporte de carga
que se realice[n] desde el país hacia el exterior y el que se realice desde el exterior hacia el país”, sin
ninguna condición, suprimiéndose toda referencia a los servicios complementarios.

Numeral 3 Apéndice II: Servicios exonerados del IGV y Apéndice V


Norma anterior Norma actual – Decreto Leg Nº 1125
(vigente hasta el 31.07.2012) (vigente a partir del 01.08.2012)
3. Servicios de transporte de carga que se realicen 3. Servicios de transporte de carga que se realice
desde el país hacia el exterior y los que se reali- desde el país hacia el exterior y el que se realice
cen desde el exterior hacia el país, y los servicios desde el exterior hacia el país.
complementarios necesarios para llevar a cabo
dicho transporte, siempre que se realicen en la
zona primaria de aduanas y que se presten a
transportistas de carga internacional domicilia-
dos en el país.
Los servicios complementarios a que se hace re-
ferencia en el primer párrafo, son los siguientes:
a. Remolque.
b. Amarre o desamarre de boyas.
c. Alquiler de amarraderos.
d. Uso de área de operaciones.
e. Movilización de carga entre bodegas de la
nave.
f. Transbordo de carga.
g. Descarga o embarque de carga o de contene-
dores vacíos.
h. Manipuleo de carga.
i. Estiba y desestiba.
j. Tracción de carga desde y hacia áreas de al-
macenamiento.

342
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

k. Practicaje.
l. Apoyo a aeronaves en tierra (Rampa).
m. Navegación aérea en ruta.
n. Aterrizaje - despegue.
ñ. Estacionamiento de la aeronave.

8. Valor no fehaciente o no determinado de las operaciones

Norma anterior Norma actual - Decreto Legislativo Nº 1116


(vigente hasta el 31.07.2012) (vigente a partir del 01.08.2012)
Artículo 42º.- Valor no fehaciente o no determinado Artículo 42º.- Valor no fehaciente o no determinado
de las operaciones de las operaciones
Cuando por cualquier causa el valor de venta del bien, Cuando por cualquier causa el valor de venta del bien,
el valor del servicio o el valor de la construcción, no el valor del servicio o el valor de la construcción, no
sean fehacientes o no estén determinados, la SUNAT sean fehacientes o no estén determinados, la SUNAT
podrá estimarlos en la forma y condiciones que deter- lo estimará de oficio tomando como referencia el
mine el reglamento en concordancia con las normas valor de mercado, de acuerdo a la Ley del Impuesto
del Código Tributario. a la Renta.
Las operaciones entre empresas vinculadas se consi- En caso el valor de las operaciones entre empresas
derarán realizadas al valor de mercado. Para este efec- vinculadas no sea fehaciente o no esté determina-
to, se considera como valor de mercado al establecido do, la Administración Tributaria considerará el valor
por la Ley del Impuesto a la Renta, para las operacio- de mercado establecido por la Ley del Impuesto a
nes entre empresas vinculadas económicamente. la Renta como si fueran partes independientes, no
siendo de aplicación lo dispuesto en el numeral 4
del artículo 32º de dicha Ley.
A falta de valor de mercado, el valor de venta del
bien, el valor del servicio o el valor de la construc-
ción se determinará de acuerdo a los antecedentes
que obren en poder de la SUNAT.
No es fehaciente el valor de una operación, cuando no No es fehaciente el valor de una operación, cuando no
obstante haberse expedido el comprobante de pago o obstante haberse expedido el comprobante de pago o
nota de débito o crédito se produzcan, entre otras, las nota de débito o crédito se produzcan, entre otras, las
siguientes situaciones: siguientes situaciones:
a) Que sea inferior al valor usual del mercado para a) Que sea inferior al valor usual de mercado, salvo
otros bienes o servicios de igual naturaleza, salvo prueba en contrario.
prueba en contrario. b) Que las disminuciones de precio por efecto de
b) Que las disminuciones de precio por efecto de mermas o razones análogas, se efectúen fuera de
mermas o razones análogas, se efectúen fuera de los márgenes normales de la actividad.
los márgenes normales de la actividad. c) Que los descuentos no se ajusten a lo normado en
c) Que los descuentos no se ajusten a lo normado en la Ley o el Reglamento.
la Ley o el Reglamento.
Se considera que el valor de una operación no está de- Se considera que el valor de una operación no está de-
terminado cuando no existe documentación susten- terminado cuando no existe documentación susten-
tatoria que lo ampare o existiendo ésta, consigne de tatoria que lo ampare o existiendo ésta, consigne de

343
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

forma incompleta la información no necesariamente forma incompleta la información no necesariamente


impresa a que se refieren las normas sobre compro- impresa a que se refieren las normas sobre compro-
bantes de pago, referentes a la descripción detallada bantes de pago, referentes a la descripción detallada
de los bienes vendidos o servicios prestados o contra- de los bienes vendidos o servicios prestados o contra-
tos de construcción, cantidades, unidades de medida, tos de construcción, cantidades, unidades de medida,
valores unitarios o precios. valores unitarios o precios.
La SUNAT podrá corregir de oficio y sin trámites pre- La SUNAT podrá corregir de oficio y sin trámites pre-
vios, mediante sistemas computarizados, los errores vios, mediante sistemas computarizados, los errores
e inconsistencias que aparezcan en la revisión de la e inconsistencias que aparezcan en la revisión de la
declaración presentada y reliquidar, por los mismos declaración presentada y reliquidar, por los mismos
sistemas de procesamiento, el impuesto declarado, sistemas de procesamiento, el impuesto declarado,
requiriendo el pago del Impuesto omitido o de las di- requiriendo el pago del Impuesto omitido o de las di-
ferencias adeudadas. ferencias adeudadas.

De las modificaciones realizadas al artículo 42º de la LIGV, dos son los cambios más
saltantes:
a) Se ha tenido a bien precisar que cuando el valor de la operación califique como no fehaciente o
no determinado, la SUNAT lo estimará de oficio tomando como referencia el valor de mercado, de
acuerdo a la Ley del Impuesto a la Renta, corrigiendo así la norma que remitía al Reglamento de la
Ley del IGV y el Código Tributario.
b) Asimismo, se ha precisado que en caso el valor de las operaciones entre empresas vinculadas no
sea fehaciente o no esté determinado, la Administración Tributaria considerará el valor de mercado
establecido por la LIR como si fueran partes independientes, en consecuencia serían de aplicación,
dependiendo de la operación, los numerales 1, 2, 3 y 5 del artículo 32º de la LIR, no siendo de
aplicación lo dispuesto en el numeral 4 del mismo artículo.

Finalmente, se señala que a falta de valor de mercado, el valor de venta del bien, el valor del ser-
vicio o el valor de la construcción se determinará de acuerdo a los antecedentes que obren en poder
de la SUNAT.

10. Tasas y/o montos fijos del ISC

En relación a la modificación de tasas y/o montos fijos del ISC contenidos en el Apén-
dice III y/o IV se agrega al final del segundo párrafo del presente artículo el siguiente texto
“en caso el cambio fuera al sistema específico se tomará en cuenta la base imponible promedio de
los productos afectos”.
A su vez, la norma incorpora el penúltimo párrafo al presente artículo, estableciendo que las tasas
y/o montos fijos se podrán aplicar alternativamente considerando el mayor valor que resulte de com-
parar el resultado obtenido de aplicar dichas tasas y/o montos.

344
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

11. Devolución del IGV a los turistas

La devolución de impuesto a los turistas se encuentra regulada por el artículo 76º de la


Ley del IGV, norma que fue modificada por el Decreto presente norma modifica sustancial-
mente el artículo 76º, el cual esquemáticamente regula la devolución del IGV a turistas, del
siguiente modo:

DEVOLUCIÓN DEL IGV A TURISTAS


Turista Acreditación Devolución Procedimiento Control Bienes y servicios
A los extranje- Con la Tarje- Podrá efectuar- Para ello el turis- La Administra- La devolución se
ros no domici- ta Andina de se también a ta solicitará a la ción Tributa- realizará respecto
liados que se Migración y el través de En- entidad colabora- ria realizará el de las adquisicio-
encuentren en pasaporte, sal- tidades Cola- dora el reembolso control de la nes de bienes que
territorio nacio- vo conducto o boradoras de la del IGV pagado salida del país se efectúen en es-
nal por periodo documento de Administración por sus compras de los bienes tablecimientos ca-
no menor de 5 identidad que Tributaria. de bienes, pu- adquiridos por lificados por la SU-
días calendario de conformidad diendo la entidad los turistas en NAT como aquellos
ni mayor a 60 a los tratados colaboradora co- los puestos de cuyas adquisicio-
días calendario internacionales brar al turista por control habili- nes dan derecho a
por cada ingre- celebrados por el la prestación de tados en los ter- la devolución del
so al país. Perú sea válido este servicio. minales aéreos IGV a los turistas,
para ingresar al La entidad cola- o marítimos los cuales deberán
país, de acuerdo boradora solici- señalados en el encontrarse en el
a lo que esta- tará a la Adminis- reglamento. régimen del buenos
blezca el Regla- tración Tributaria contribuyentes e
mento. la devolución del inscribirse en el re-
importe reem- gistro que para tal
bolsado a los tu- efecto implemente
ristas. la SUNAT. El regis-
El reglamento tro tendrá carácter
podrá establecer constitutivo de-
los requisitos o biendo cumplirse
condiciones que con las condiciones
deberán cumplir y requisitos que se-
estas entidades. ñala el Reglamento
para inscribirse y
mantenerse en el
mismo.

Adicionalmente, se deberá cumplir con los siguientes requisitos:

345
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

Requisitos a cumplir
a) Que el comprobante de pago que acredite la adquisición del bien por parte del turista sea el que esta-
blezca el reglamento y siempre que cumpla con los requisitos y características que señalen las normas
sobre comprobantes de pago y se discrimine el IGV.
b) Que el precio del bien, consignado en el comprobante de pago que presente el turista al momento de salir
del territorio nacional, hubiera sido pagado con alguno de los medios de pago que se señale en el reglamento
y no sea inferior al monto mínimo que se establezca en el mismo.
c) Que el establecimiento que otorgue el comprobante de pago que sustente la devolución se encuentre ins-
crito en el registro que para tal efecto establezca la SUNAT.
d) Que la salida del país del extranjero no domiciliado que califique como turista se efectúe a través de
alguno de los puntos de control obligatorios que establezca el reglamento.

En ese sentido, el artículo 76° del TUO de la Ley del IGV, modificado por el Decreto Legislativo
N° 1116 (publicado el 07.07.2012) regula la devolución de impuestos a los turistas. Así, conforme con
el primer párrafo del citado artículo, será objeto de devolución el IGV que grave la venta de bienes ad-
quiridos por extranjeros no domiciliados que ingresen al país en calidad de turistas, que sean llevados
al exterior al retorno a su país por vía aérea o marítima, siempre que los traslade el propio turista.
Asimismo, el segundo párrafo del mencionado artículo dispone que, se considerará como turista a
los extranjeros no domiciliados que se encuentran en territorio nacional por un periodo no menor a 5
días calendario ni mayor a 60 días calendario por cada ingreso al país.
De ese modo, la SUNAT debe realizar el control de la salida del país de los bienes adquiridos por los
turistas en los puestos de control habilitados en los terminales aéreos o marítimos, estableciéndose
que la devolución se realizará respecto de las adquisiciones de bienes que se efectúen en estableci-
mientos calificados por la SUNAT como aquellos cuyas adquisiciones dan derecho a la devolución del
IGV a los turistas, los cuales deberán inscribirse en el Registro de Establecimientos Autorizados, el que
tendrá carácter constitutivo.
El Decreto Supremo Nº 161-2012-EF ha incorporado los artículos 11º-A al 11º-I al Reglamento de
la Ley del IGV, referidos al ámbito de aplicación del beneficio, los requisitos para inscripción en el Re-
gistro de Establecimientos autorizados, los requisitos para la procedencia de la solicitud de devolución,
entre otros aspectos, los cuales, sin embargo, conforme a la Segunda Disposición Complementaria
Final del Decreto Supremo Nº 161-2012-EF, entrarán en vigencia a partir de la fecha en que se encuen-
tre operativo el primer puesto de control habilitado, lo que se determinará por la SUNAT.

346
CAlENDARio DE ViGENCiAS DE MoDiFiCACioNES Al Tuo DE lA lEY DEl iGV

juNio 2012
Domingo lunes Martes Miércoles jueves Viernes Sábado
17 18 19 20 21 22 23
Decreto legislativo Nº 1108
(publicación)
Modifican la Ley del IGV e ISC (artículo 33º)

CAlENDARio DE ViGENCiAS DE MoDiFiCACioNES Al Tuo DE lA lEY DEl iGV

julio 2012
Domingo lunes Martes Miércoles jueves Viernes Sábado
1 2 3 4 5 6 7
Vigencia del Decreto legisla- Decreto legislativo Nº 1116
tivo Nº 1108, que modificó el (publicación) Modifican la Ley
artículo 33º de la LIGV del IGV e ISC y la Ley que
establece el Régimen de
Percepciones del Impuesto
General a las Ventas
15 16 17 18 19 20 21
Decreto legislativo Nº 1119

Impuesto General a las Ventas


(publicacón)
Modifica la Ley del IGV e ISC en
lo que respecta a operaciones
de exportacion

Cuarta Parte
22 23 24 25 26 27 28
Decreto legislativo Nº 1125
(publicación)
FERiADo
Decreto Legislativo que modifi-
ca el IGV e ISC
347
348

Código Tributario, Impuesto a la Renta e IGV


Reforma Tributaria
CAlENDARio DE ViGENCiAS DE MoDiFiCACioNES Al Tuo DE lA lEY DEl iGV

AGoSTo 2012
Domingo lunes Martes Miércoles jueves Viernes Sábado
1 2 3 4
Vigencia del Decreto legislativo Nº 1116, que modifica
la Ley del IGV e ISC y la Ley que establece el Régimen de
Percepciones del IGV, con excepción de la modificación al
artículo 76º (*)

Vigencia del Decreto legislativo Nº 1119, que modifica


la Ley del IGV e ISC

Vigencia del Decreto legislativo Nº 1125, que modifica la


Ley del Impuesto General a las Ventas e ISC

(*) La devolución a que se refiere el artículo 76º de la Ley del IGV, operará a partir de la entrada en vigencia de su reglamento, que debe ser aprobado en 90 dias
hábiles contados a partir del 7de julio 2012, debiendo establecerse el procedimiento de devolución del impuesto.
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

EXPOSICIÓN DE MOTIVOS DEL DECRETO LEGISLATIVO Nº 1108


DECRETO LEGISLATIVO QUE MODIFICA EL ARTÍCULO 33° DE LA LEY DEL IMPUESTO GENERAL A
LAS VENTAS (IGV) E IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO

I. FUNDAMENTOS: Ahora bien, las compraventas internacionales pue-


den pactarse en diversos términos de comercio interna-
El Congreso de la República, por Ley N° 29884 ha cional denominados "reglas Incoterms" que determinan
delegado en el Poder Ejecutivo, por un plazo de cuaren- cómo se asignan los costos y los riesgos entre las partes;
ta y cinco (45) días calendario, la facultad de legislar uno de dichos términos es el denominado "en fábrica",
mediante Decreto Legislativo sobre materia tributaria, "EXVV" o "ex work", el cual se caracteriza porque la en-
aduanera y de delitos tributarios y aduaneros, permi- trega (3) de los bienes vendidos se realiza cuando se pone
tiendo, entre otros aspectos, entre otros, modificar la a disposición del comprador la mercancía en las instala-
Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selec- ciones del vendedor o en otro lugar designado (es decir,
tivo al Consumo a fin de perfeccionar algunos supuestos taller, fábrica, almacén, etc.) (4). Por otro lado tenemos
de nacimiento de la obligación tributaria, la determina- los inconterms "FCA" y "FAS", caracterizándose el pri-
ción de la base imponible y la aplicación del crédito fis- mero por la entrega que realiza el vendedor de los bienes
cal, así como la regulación aplicable a las operaciones de vendidos despachados para exportación al transportista
exportación, cubrir vacíos legales y supuestos de evasión nombrado por el comprador en el lugar convenido; y el
y elusión tributaria, garantizando la neutralidad en las segundo de ellos porque la entrega que realiza el vende-
decisiones de los agente económicos. dor de los bienes vendidos es al costado del buque en el
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 1° puerto de embarque convenido.
del Texto Único Ordenado de la Ley del IGV e Impuesto Si bien tratándose de ventas pactadas en términos
Selectivo al Consumo (1), el IGV grava, entre otras opera- "EXW", "FCA" y "FAS" normalmente los bienes objeto de
ciones, la venta en el país de bienes muebles. la transferencia de propiedad se encontrarán ubicados
De otro lado, el artículo 33° de la Ley del IGV es- en territorio nacional a la fecha en que ésta ocurre (5),
tablece que, entre otros, la exportación de bienes no se resulta conveniente que este tipo de operaciones sean
encuentra afecta al IGV. consideradas como exportación y por ende inafectas
Actualmente, lo que determina cuando una ope- del IGV, puesto que al ser tales bienes consumidos en
ración está gravada o constituye una exportación es la el exterior, en aplicación del principio de imposición en
ubicación de los bienes muebles materia del contrato de el país de destino (6) no correspondería económicamente
compraventa a la fecha de su transferencia, de modo tal gravarlas con este impuesto.
que si se encuentran localizados en el país será una ope- En ese sentido, se propone considerar como expor-
ración de venta gravada con el IGV de conformidad con tación para efectos del IGV la venta de bienes muebles
el artículo 1° de la Ley del IGV y de encontrarse ubicados a favor de un sujeto no domiciliado, realizada en virtud
en el exterior se tratará de una exportación de bienes a de un contrato de compraventa internacional pactado
la que se refiere el artículo 33° de la citada ley (2). bajo las reglas Incoterms "EXW", "FCA" y "FAS", cuan-
–––––––––––

(1) Aprobado por el Decreto Supremo N.° 055-99-EF, publicado el 15-4-1999 y normas modificatorias. En adelante,
"Ley del IGV".
(2) Criterio asumido por el Tribunal Fiscal en, entre otras, las Resoluciones N°s 00399-4-2003, 01047-4-2007 y 05682-
2-2009 de fechas 23-1-2003, 25-2-2004 y 16-6-2009 respectivamente.
(3) Término que se utiliza en las reglas Incoterms para indicar dónde el riesgo de pérdida o daños causados a la mercan-
cía se transmite de la empresa vendedora a la compradora.
(4) Incoterms 2010 de la Cámara de Comercio Internacional (ICC) - Reglas para el uso de términos comerciales e inter-
nacionales. Traducción española.
(5) Y por lo tanto de acuerdo a la legislación vigente se encuentran gravadas con el IGV.
(6) Según el cual cuando un bien se comercialice en un pais y se consuma en otro, sólo debe gravarse en aquel en el que
se consuma. Cabe señalar que este principio pretende evitar la doble imposición que ocurriría si en el caso antes
descrito, el bien se gravase tanto en el país donde se comercializa como en el que se vende.

349
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

do dichos bienes se encuentren ubicados en el territorio se haya efectuado el embarque, se entenderá que la ope-
nacional a la fecha de su transferencia, siempre que el ración se ha realizado en el territorio nacional encontrán-
vendedor sea quien realice el trámite aduanero de ex- dose gravada o exonerada con el IGV según corresponda
portación definitiva de los bienes. de acuerdo con la normatividad vigente. A tal efecto se
De otro lado, el numeral 7 del artículo 33° de la Ley establece un plazo de sesenta (60) días calendario, con-
del IGV considera como exportación a la venta de bienes tados a partir de la fecha de emisión del comprobante
nacionales a favor de un comprador del exterior, en que de pago respectivo; el cual se ha estimado a efecto de
medien documentos emitidos por un almacén aduanero cubrir cualquier tipo de contingencia que pueda presen-
o un almacén general de depósito que garanticen a éste tarse, tomando en cuenta que –en las exportaciones en
la disposición de dichos bienes antes de su exportación general– el tiempo promedio estimado entre la fecha de
definitiva, siempre que sea el propio vendedor original emisión del comprobante de pago y la fecha de embar-
el que cumpla con realizar el despacho de exportación a que, de acuerdo a los sistemas de Aduanas, es inferior al
favor del comprador del exterior (7). propuesto.
Dado que pueden haber compraventas internacio-
nales en las cuales se pacten las reglas Incoterms "EXW", II. COSTO BENEFICIO
"FCA" y "FAS", y a la vez se utilicen los documentos se-
ñalados en el párrafo anterior; es necesario precisar que Mediante este proyecto se busca agregar un nuevo
regulación les sería aplicable, optándose por indicar que supuesto de exportación a la Ley del IGV, lo cual si bien
estos casos se regirán por lo dispuesto en el numeral 7 implicaría menores ingresos por concepto de menos pa-
del artículo 33° de la Ley del IGV. gos de IGV y generación de saldo a favor por exporta-
Cabe agregar que en las ventas materia de la pro- ción, recoge el principio de imposición en el país de des-
puesta, la inexistencia de un plazo para efectuar el des- tino, dinamizando las operaciones de comercio exterior.
pacho de exportación definitiva desde que se produce
la entrega al adquirente, puede generar que cuando tal III. EFECTO DE LA VIGENCIA DE LA NORMA SOBRE
operación sea fiscalizada, la administración tributaria no LA LEGISLACIÓN NACIONAL
tenga certeza acerca de si debe considerarse inafecta o
no (8); situación que no permitiría verificar eventuales La iniciativa legislativa propuesta se realiza de con-
omisiones o inexactitudes en la determinación del IGV formidad con la Constitución Política del Perú, así como
que efectúe el contribuyente (9). al amparo de lo dispuesto en el numeral 6 del artículo 2º
Con el objeto de evitar la situación antes descrita, se de la Ley N° 29884, Ley que delega al Poder Ejecutivo la
establece como condición para la inafectación que res- facultad de legislar en materia tributaria, aduanera y de
pecto de las operaciones de venta señaladas en los párra- delitos tributarios y aduaneros.
fos anteriores que sean objeto de exportación definitiva, La vigencia del presente proyecto implicará la in-
el embarque se realice en un plazo determinado (10); indi- corporación de un numeral 9 en el artículo 33° de la Ley
cándose a continuación que vencido dicho plazo sin que del IGV.

–––––––––––
(7) Asimismo, se indica que los mencionados documentos deben contener los requisitos que señale el reglamento.
(8) Habiendo una probabilidad mucho menor que ello ocurra en aquellas ventas en que la transferencia de propiedad
ocurre en el exterior, dado que en las mismas existe un interés por parte del adquirente de que los bienes sean remi-
tidos lo antes posible al exterior para poder tener la propiedad sobre los mismos.
(9) De conformidad con lo dispuesto por el artículo 61° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado
mediante Decreto Supremo N.° 135-99-EF, publicado el 19-8-1999 y normas modificatorias.
(10) Cabe señalar que condición similar se aplica en España de acuerdo al literal A del numeral 2 del punto 1 del articulo
9° del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Añadido, según el cual tratándose de la exportación de bienes
realizada por el adquirente no establecido, ésta quedará condicionada, entre otros requisitos, a que los bienes de-
berán conducirse a la aduana en el plazo de un mes siguiente a su puesta en disposición.

350
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

EXPOSICIÓN DE MOTIVOS DEL DECRETO LEGISLATIVO Nº 1116


MODIFICACIÓN DE LA LEY DEL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS E IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO
Y LA LEY QUE ESTABLECE EL RÉGIMEN DE PERCEPCIONES DEL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

I. FUNDAMENTOS: iii. "(...) para que nazca la obligación del pago del
IGV es necesario que exista una venta, la cual tra-
El Congreso de la República, por Ley N° 29884 (1) ha tándose de bienes futuros recién ocurrirá cuando
delegado en el Poder Ejecutivo, por un plazo de cuarenta y los bienes futuros hayan llegado a existir (...)".
cinco (45) días calendario, la facultad de legislar mediante (RTF N.° 1104-2-2007).
Decreto Legislativo sobre materia tributaria, aduanera y de
delitos tributarios y aduaneros, permitiendo, entre otros Esto origina en el caso de venta de bienes futuros
aspectos, modificar el Texto Único Ordenado la Ley del Im- que los contribuyentes perciban ingresos antes de
puesto General a las Ventas (IGV) e Impuesto Selectivo al que el bien exista sin que nazca la obligación tribu-
Consumo (ISC) (2) a fin de perfeccionar algunos supuestos de taria, debiendo la Administración Tributaria esperar
nacimiento de la obligación tributaria, la determinación de la a que el bien exista para poder exigir el pago del
base imponible y la aplicación del crédito fiscal, asi como la Impuesto que corresponda a estos ingresos.
regulación aplicable a las operaciones de exportación, cubrir De otro lado, se han detectado contribuyentes en el
vacíos legales y supuestos de evasión y elusión tributaria, sector construcción que una vez que el bien existe
garantizando la neutralidad en las decisiones de los agente cambian su condición domiciliaria a no hallados o
económicos; así como, para perfeccionar los sistemas de no habidos, lo cual dificulta y/o impide la cobranza
pago del Impuesto General a las Ventas a fin de flexibilizar su de las deudas tributarias que se le hubieren podido
aplicación y mejorar los mecanismos de control, respetando detectar, entre ellas, la de los ingresos recibidos an-
los principios de razonabilidad y proporcionalidad. ticipadamente por la venta de bienes futuros.
Dado que normalmente estos contribuyentes man-
1. De las propuestas vinculadas al aspecto material tienen su condición de habidos hasta que el bien
del Impuesto General a las Ventas exista y que pueden ser objeto de fiscalización en
ese lapso, una manera de reducir la dificultad o evitar
1.1 Ventas de bienes sujetas a condición suspensiva la imposibilidad de la cobranza es gravar estos ingre-
El Tribunal Fiscal ha interpretado que aquellas ope- sos cuando se perciban. De este modo, se facilitará
raciones en donde se efectúan pagos anticipados fiscalizar oportunamente a contribuyentes habidos
como el caso de venta de bienes futuros, no cons- y cobrarles mientras mantengan dicha condición.
tituyen un supuesto gravado con el IGV dado que A tal efecto, a fin de contrarrestar este tipo de con-
no existe el bien objeto de la transferencia. Así, por ductas evasivas y/o elusivas se propone considerar
ejemplo, ha señalado lo siguiente: como venta las operaciones sujetas a condición
i. "(...) para que nazca la obligación de pago del suspensiva en las cuales el pago se produce con an-
Impuesto en discusión es necesario que exista la terioridad a la existencia del bien.
venta, la cual tratándose de bienes futuros recién
ocurrirá cuando los bienes hayan llegado a existir 1.2 Arras, depósito o garantía
(...)". (RTF N.° 0640-5-2001). En lo que respecta a los conceptos de arras, depó-
ii. "(...) las compraventas sobre inmuebles futuros sito o garantía cabe señalar que los ingresos que se
no implican un supuesto gravado, por cuanto perciban por los mismos podrían ocultar ingresos
al momento de la celebración del contrato no que realmente correspondan a la venta de bienes,
existe edificación de inmueble alguno." (RTF N.° prestación de servicios o contratos de construcción,
256-3-99). situación a través de la cual se podría eludir el pago

–––––––––––
(1) Publicada el 09-06-2012.
(2) Aprobado por Decreto Supremo N.º 055-99-EF, publicado el 15-04-1999 y normas modificatorias. En adelante
"Ley del IGV".

351
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

del impuesto, razón por la cual en el proyecto de ley Exterior de Servicios (3) modificó el artículo 18° de
se señala que: la Ley del IGV, referido a los requisitos sustanciales
– También se considera venta las arras, depósito o del crédito fiscal, indicando que otorgan derecho a
garantía que superen el límite establecido en el crédito fiscal, entre otras, las adquisiciones que se
Reglamento. destinen a servicios prestados en el exterior no gra-
– Que la retribución o ingreso que se perciba por vados con el impuesto.
servicios gravados con el Impuesto incluye los con- Esta modificación genera que el IGV que debería
ceptos de arras, depósito o garantía siempre que constituir costo o gasto por corresponder a adqui-
superen el límite establecido en el Reglamento. siciones no destinadas a operaciones gravadas con
– Se define al contrato de construcción como el impuesto pase a ser considerado crédito fiscal, y
aquel por el que se acuerda la realización de las por ende, se reduzca el impuesto a pagar o se au-
actividades señaladas en el inciso d) y que tam- mente el saldo a favor de aquellos contribuyentes
bién incluye las arras, depósito o garantía que que realicen servicios prestados en el exterior no
se pacten respecto del mismo y que superen el gravados con el impuesto.
límite establecido en el Reglamento. Al respecto, cabe indicar que se propone la elimina-
Teniendo en cuenta que los numerales 3 y 4 del ar- ción de dicha regulación debido a que:
tículo 3º del Reglamento de la Ley del IGV actual-
mente prevén un límite del 15% para las arras de i. Distorsiona la determinación del impuesto
retractación que se considera necesario mantener El IGV es un tributo que persigue gravar el va-
hasta que se evalúen los nuevos límites a que se lor agregado. Para dicho efecto en la legislación
refieren los incisos a), c) y f) del artículo 3º de la Ley peruana se ha optado por el procedimiento de
del IGV modificados por el presente Decreto Legis- sustracción, es decir el IGV de las operaciones
lativo, y se emitan las disposiciones reglamentarias gravadas de un período (Impuesto bruto) se de-
correspondientes que los señalen, será de aplica- trae el impuesto de las adquisiciones del mismo
ción para el caso de arras de retractación el límite período (crédito fiscal), llegándose así a deter-
actualmente vigente. minar el IGV a pagar.
Ahora bien, teniendo en cuenta lo antes mencio-
1.3 Deducciones al Impuesto Bruto y del crédito fiscal nado permitir que el impuesto de adquisiciones
Teniendo en cuenta que en la anulación de ventas destinadas a operaciones no gravadas constituya
de bienes futuros debido a que éstos no llegaron a crédito fiscal carece de sentido puesto que ello tie-
existir no es posible cumplir con la condición de la ne como consecuencia que se disminuya el valor
devolución de los bienes, se propone la modifica- agregado que debería gravarse de acuerdo al dise-
ción de los artículos 26° y 27° de la Ley del IGV ño del IGV que nuestra legislación ha adoptado.
–referidos a las deducciones al impuesto bruto y Finalmente, respecto de este punto cabe resaltar
del crédito fiscal respectivamente– a fin de señalar que en el artículo 27° de la Decisión N.° 599 de
que en el caso de anulación de ventas de bienes no la Comunidad Andina (CAN) referida a la Armo-
entregados al adquirente: nización de Aspectos Sustanciales y Procedimen-
i. Para efecto de las deducciones al Impuesto Bru- tales de los Impuestos Tipo al Valor Agregado, se
to, la deducción está condicionada a la devolu- establece que sólo otorgan derecho a crédito fis-
ción del monto pagado; y, cal las adquisiciones de bienes y servicios que se
ii. Para efecto de las deducciones al crédito fiscal, se destinen a operaciones por las que se deba pagar
deducirá la parte proporcional del monto devuelto. el impuesto tipo valor agregado o a las operacio-
nes sujetas al régimen de tasa cero.
2. De las propuestas vinculadas al crédito fiscal
ii. Resulta incontrolable
2.1 Requisitos sustanciales del crédito fiscal Las operaciones en el exterior pueden fácilmen-
La Ley N.° 29646 - Ley de Fomento al Comercio te simularse con el objeto de aumentar indebi-

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(3) Publicada el 1-1-2011.

352
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

damente el "crédito fiscal" sin que la Adminis- te de pago en el Registro de Compras, siempre que
tración Tributaria pueda detectar ello. la anotación se efectúe en la hoja que corresponda
a dicho período y dentro del plazo establecido en el
2.2 Del requisito de la anotación en el Registro de artículo 2° de la Ley N.° 29215 (8).
Compras para el ejercicio del derecho al crédito Lo anterior supone que para ejercer el derecho al
fiscal crédito fiscal en un determinado período:
El inciso c) del artículo 19° de la Ley del IGV, mo- a) Dicho periodo debe corresponder al mes de
dificado por la Ley N.° 29214 (4), establece que los emisión del comprobante de pago o de pago del
comprobantes de pago y demás documentos sus- impuesto, según sea el caso, o a alguno de los
tentatorios del crédito fiscal (5) deberán haber sido doce (12) meses siguientes.
anotados en cualquier momento por el sujeto del b) La acción de anotar el comprobante de pago en
impuesto en su Registro de Compras. el Registro de Compras debe realizarse en dicho
Por otro lado, el artículo 2º de la Ley N.° 29215 (6) periodo. Al respecto, debe tenerse en cuenta
señala que los comprobantes de pago deberán ha- que el último párrafo del numeral 2.1 del ar-
ber sido anotados por el sujeto del impuesto en su tículo 6º del Reglamento ha señalado que el
Registro de Compras en las hojas que correspon- comprobante de pago se considerará anotado
dan al mes de su emisión o del pago del impuesto, en un determinado período, aun cuando la ano-
según sea el caso, o en el que corresponda a los tación se realice en el plazo máximo de atraso
doce (12) meses siguientes, debiéndose ejercer en permitido (9).
el período a que corresponda la hoja en la que di- c) El comprobante de pago debe figurar anotado
chos comprobantes hubiesen sido anotados. en la hoja del Registro de Compras que corres-
De una interpretación conjunta de ambas leyes, ponda a dicho período.
el Tribunal Fiscal ha señalado en la Resolución N.° Lo descrito en el inciso b) del párrafo anterior tiene
01580-5-2009 (7) que la anotación de operaciones las siguientes implicancias:
en el Registro de Compras debe realizarse dentro de i. Posibilita desconocer la deducción del crédito
los plazos establecidos por el artículo 2° de la Ley fiscal en un determinado periodo en los casos
N.° 29215 –es decir en el mes de emisión de! com- en que la anotación del comprobante de pago
probante de pago o de pago del impuesto, según en el Registro de Compras se hubiera realizado
sea el caso, o en el que corresponda a los doce (12) en un momento posterior al plazo máximo de
meses siguientes– y que el derecho al crédito fiscal atraso permitido para dicho período (10).
debe ser ejercido en el período al que corresponda Obliga a fiscalizar el momento en que se realizó
la hoja del citado registro en la que se hubiese ano- la anotación, lo cual supone que la Administración
tado el comprobante de pago, es decir, en el período Tributaria cuente con fechas ciertas a tal efecto.
en que se efectuó la anotación. Sobre este punto, debe tenerse en cuenta que
De lo señalado en el párrafo precedente se colige únicamente tratándose de registros llevados de
que el derecho al crédito fiscal se ejerce en el perío- manera electrónica será posible verificar en to-
do en el que se realiza la anotación del comproban- dos los casos el momento en que se realiza la

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(4) Publicada el 23-4-2008.
(5) En adelante, "comprobantes de pago".
(6) Ídem nota 7.
(7) Publicada en el Diario Oficial "El Peruano" el 3-3-2009 y que es de observancia obligatoria.
(8) Ello en la medida que el Tribunal Fiscal indica en la Resolución N.º 01580-5-2009 que "se aprecia de la citada regu-
lación que el ejercicio del crédito fiscal y la anotación no son actos que puedan hacerse en forma separada, sino que
por el contrario, las normas han previsto que el ejercicio del derecho al crédito fiscal debe hacerse en el periodo al que
corresponda la hoja en la que el comprobante o el documento hubiera sido anotado". (El subrayado es nuestro).
(9) Ello con la finalidad de no perjudicar al contribuyente.
(10) Por ejemplo, si respecto de un comprobante de pago emitido el 25-1-2011 se deduce el crédito fiscal en la declara-
ción del periodo enero 2011, pero recién el 26-2-2011 se realiza la anotación del comprobante de pago en la hoja
del Registro de Compras correspondiente al periodo enero 2011.

353
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

anotación, puesto que esta acción queda regis- De otro lado, frente a la flexibilización que
trada en el sistema (11). Por el contrario, tratándo- se propone debe hacerse notar que la SUNAT
se de registros físicos, la posibilidad de detectar mantiene parte del control de la determi-
anotaciones realizadas en momentos posteriores nación del impuesto en tanto se exige, para
se limita sólo a algunos casos (12), como serían no perder el derecho al crédito fiscal, que la
aquellos en los que el contribuyente hubiera anotación de los comprobantes de pago y
legalizado su Registro de Compras y se encon- documentos a los que alude el inciso a) del
traran anotaciones en hojas correspondientes a artículo 19° de la Ley del IGV en el Registro
periodos anteriores a la fecha de legalización (13) de Compras sea anterior al requerimiento de
o en los que el contribuyente hubiera sido fiscali- exhibición y/o presentación del mismo (15).
zado y la información de su Registro de Compras
hubiera sido "estabilizada" por el auditor (14). 3. Modificación de tasas y/o montos fijos de! Im-
En ese contexto, a fin de no perjudicar a los puesto Selectivo al Consumo
contribuyentes con la pérdida del crédito fiscal De acuerdo a la Ley del IGV, el Impuesto Selectivo
resulta conveniente incluir un segundo párrafo al Consumo (ISC) grava a las bebidas, líquidos alco-
en el artículo 2° de la Ley N.° 29215 que señale hólicos, tabaco y sucedáneos del tabaco elaborados,
que no se perderá el derecho al crédito fiscal si la vehículos automóviles, tractores y demás vehículos
anotación de los comprobantes de pago y docu- terrestres sus partes y accesorios, con diferentes sis-
mentos a que se refiere el inciso a) del artículo temas como el sistema al valor, sistema específico y
19° de la Ley del IGV –en la hoja del Registro de sistema al valor según precio de venta al público.
Compras que corresponda al período en el cual Asimismo, las tasas y/o montos fijos se podrán fijar
se dedujo como crédito fiscal el IGV contenido por el sistema al valor, específico o al valor según
en el comprobante de pago anotado– se efectúa precio de venta al público, debiendo encontrarse
hasta antes que la SUNAT le requiera la exhibi- dentro de los rangos mínimos y máximos estable-
ción y/o presentación del Registro de Compras. cidos, los cuales serán aplicables aun cuando se
Asimismo cabe mencionar que de no adoptar- modifique el sistema de aplicación del impuesto,
se la medida antes descrita se desincentivará por el equivalente de dichos rangos que resultare
la adopción por parte de los contribuyentes aplicable según el sistema adoptado.
de las soluciones electrónicas aprobadas por la Bajo dicha premisa en el supuesto que se modifi-
SUNAT para el llevado de los libros y registros que el sistema de aplicación del impuesto, pasando
vinculados a asuntos tributarios. de un sistema al valor y/o al valor según precio de

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(11) Cabe indicar que en el caso del Registro de Compras Electrónico regulado en la Resolución de Superintendencia N.°
286-2009/SUNAT, publicada el 31-12-2009 y normas modificatorias, para registrar las operaciones se debe enviar
un Resumen del registro por una sola vez, luego de finalizado el mes al cual corresponde el registro de las operacio-
nes, entendiéndose que las anotaciones se realizaron en el mes en que correspondía efectuarlas si la Constancia de
Recepción de tal envío se emite dentro del plazo máximo de atraso permitido, caso contrario se considera que las
anotaciones se efectuaron con atraso mayor al permitido.
(12) Nótese que –en estricto– para poder conocer el momento exacto en que los contribuyentes realizan cada una de
sus anotaciones, sería necesario que un auditor estuviese presente en cada oportunidad en que éstas se efectúan,
lo cual resulta imposible.
(13) Dado que el Registro sólo puede legalizarse antes de su uso y por lo tanto cualquier anotación en el mismo debe
entenderse realizada en fecha posterior a la de la legalización.
(14) Mediante algún mecanismo que permita fijar la información que existía en el registro al momento de la fiscaliza-
ción (por ejemplo, a través de fotocopias).
(15) De modo tal que si se utiliza el crédito fiscal antes del momento en que se efectúa el registro del comprobante pago
en la hoja que corresponda al período por el que se efectúa la declaración, no procederá efectuar reparo alguno por
este motivo, salvo que la anotación se realice con posterioridad a que surta efecto la notificación del requerimiento
en el que se solicite la exhibición y/o presentación del registro de compras, pues sólo en ese supuesto se produce la
pérdida del crédito fiscal.

354
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

venta al público, a un sistema específico, el monto signados en el literal D del Apéndice V de la Ley del
fijo a establecer tendría que encontrarse dentro de IGV (18), tendrán derecho a un "reintegro" equivalen-
los rangos mínimos y máximos previstos para los te al monto del impuesto que le hubieran consigna-
productos afectos independientemente del sistema do en el respectivo comprobante de pago, emitido
en que se encontraba. de conformidad con las normas sobre la materia,
En el caso de las tasas bajo sistemas al valor, el im- siéndole de aplicación las disposiciones referidas al
puesto se establece en atención al valor del bien crédito fiscal en lo que corresponda.
gravado, el cual puede ser el valor de venta, valor en Asimismo, se indica que se entiende que se ha pres-
aduana o precio de venta al público (16) del producto, tado servicios con presencia física en el exterior
siendo que la carga tributaria por ISC para los bienes cuando el prestador del servicio se desplaza a un
afectos siempre será la misma. A diferencia de ello, en país distinto para prestar un servicio a favor de un
el caso de montos fijos, el impuesto se establecerá en sujeto que no reside ni domicilia en el país del pres-
función de una unidad de peso o medida (monto por tador de servicios, para ser consumido, aprovechado
litro, por galón, por tonelada, metro o metro cúbico), o utilizado en el exterior.
lo que si bien permite contar con una recaudación De otro lado, el artículo 22°-A de la Ley del IGV
real y concreta no sujeta a reducciones debido a las señala que los bienes, servicios y contratos de cons-
variaciones que puedan presentarse en los valores de trucción que se destinen a servicios prestados en el
los bienes, conlleva a que la carga tributaria (17) para exterior no gravados con el IGV a los que se refiere
cada uno de los bienes afectos sea distinta, puesto el artículo 34°-A de la Ley del IGV y cuya adquisi-
que no estará en función al valor del bien gravado. En ción o importación da derecho a crédito fiscal son:
ese sentido, se propone que en aquellos casos en que a) Los insumos, materias primas, bienes interme-
se aplique el sistema específico se tome en cuenta dios y servicios afectos, utilizados en la elabo-
la base imponible promedio de los bienes afectos a ración de los bienes que se producen o en los
fin de establecer una carga promedio para los bienes servicios que se presten.
sujetos a monto fijo, obteniendo con ello una car- b) Los bienes de activo fijo, tales como inmuebles,
ga tributaria más equitativa. Asimismo, a efectos de maquinarias y equipos, así como sus partes, pie-
asegurar la correcta recaudación para un mismo tipo zas, repuestos y accesorios.
de bienes se propone incorporar un nuevo sistema c) Los bienes adquiridos para ser vendidos.
(sistema mixto) consistente en aplicar el mayor valor d) Otros bienes, servicios y contratos de construc-
que resulte de la aplicación del sistema tipo fijo con ción cuyo uso o consumo sea necesario para la
el sistema de tasa. realización de las operaciones gravadas y que
su importe sea permitido deducir como gasto o
4. Reintegro tributario del crédito fiscal a los expor- costo de la empresa.
tadores con presencia física en el exterior que ge- Ahora bien, se derogan las normas antes descritas
neren rentas de cuarta categoría y adquisiciones considerando que:
que otorgan derecho a crédito fiscal 4.1 La figura del "reintegro" regulada en el artículo
El artículo 34°-A de la Ley del IGV establece que las 34°-A de la Ley del IGV:
personas naturales generadoras de rentas de cuar- i. Es antitécnica por cuanto las operaciones que
ta categoría según la Ley del Impuesto a la Renta, involucra no constituyen supuestos de expor-
domiciliadas en el país, que adquieran bienes, ser- tación de servicios como los califica el citado
vicios y contratos de construcción por los cuales se artículo. En efecto, los servicios que prestan
les hubiera trasladado el IGV, para la prestación de las personas naturales generadoras de rentas
los servicios con presencia física en el exterior con- de cuarta categoría no están comprendidos
–––––––––––

(16) Multiplicado por un factor que se obtiene de dividir la unidad (1) entre el resultado de la suma de la tasa del IGV,
incluida la del IPM más uno (1).
(17) Monto específico entre la base imponible.
(18) De acuerdo con el citado literal los servicios prestados en el exterior a los que se refiere el artículo 34°-A de la Ley
del IGV y por los que se puede solicitar el reintegro tributario del crédito fiscal son aquellos brindados por profesio-
nales y técnicos, domiciliados en el país.

355
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

dentro del ámbito de aplicación del IGV (19), de nado a las adquisiciones que otorgan derecho a
modo tal que no corresponde calificarlos como crédito fiscal, pues para prestar servicios en el
exportación para efecto de dicho impuesto. exterior un sujeto que perciba rentas de cuarta
Ahora bien, si con la denominación "reinte- categoría no adquirirá o importará:
gro" se pretende aludir a un beneficio a ser – Bienes de activo fijo, tales como inmue-
otorgado por las operaciones antes descritas bles, maquinarias y equipos, así como sus
(por fuera de la mecánica del IGV), es a su vez partes, piezas, repuestos y accesorios.
contradictorio señalar que el IGV que grava – Bienes adquiridos para ser vendidos.
las adquisiciones destinadas a dichas opera- – Contratos de construcción cuyo uso o
ciones constituye crédito fiscal. consumo sea necesario para la realización
ii. Es incontrolable puesto que tal como se indi- de las operaciones gravadas y que su im-
cara anteriormente en la presente exposición porte sea permitido deducir como gasto o
de motivos, las operaciones en el exterior costos de la empresa.
pueden fácilmente simularse. Esto se agrava 4.2 Resulta innecesario mantener el artículo 22º-A
en el caso del "reintegro" debido a que: teniendo en cuenta que la relación de bienes
– Los contribuyentes que generan rentas que este contiene y que se describiera en el li-
de cuarta categoría no tienen las mismas teral anterior es sólo un desarrollo del requisito
obligaciones formales que los contribuyen- sustancial contenido en el inciso b) del artículo
tes que generan rentas de tercera categoría 18° de la Ley del IGV, según el cual las operacio-
que pagan IGV, tales como el tipo de libros nes deben estar destinadas a operaciones por
que se encuentran obligados a llevar, la ano- las que se deba pagar el impuesto.
tación de las operaciones en el Registro de
Compras y la declaración y determinación 5. Reglas de valoración en el IGV y en el ISC
del impuesto o crédito fiscal.
– A diciembre de 2009, el número de con- 5.1 IGV e ISC - Valor de mercado - Partes indepen-
tribuyentes de cuarta categoría inscritos dientes
en el Registro Único de Contribuyentes era El artículo 14° de la Ley del IGV establece que se
aproximadamente 3.5 millones, de los cua- entiende por valor de venta del bien, retribución por
les solo un 32.8 % registran operaciones servicios, valor de la construcción o venta del bien
según lo informado en el PDT 601 - Planilla inmueble, según el caso, la suma total que queda
Electrónica, y que, por otro lado, se tiene obligado a pagar el adquirente del bien, usuario del
que sólo el 0.7% de los contribuyentes ins- servicio o quien encarga la construcción.
critos presentaron el PDT 663 - Renta Anual El artículo 42° de la ley antes citada dispone que
Persona Natural 2009 (20). cuando por cualquier causa el valor de venta del
iii. No es posible aplicar a los contribuyentes que bien, el valor del servicio o el valor de la construc-
perciben rentas de cuarta categoría lo dispues- ción, no sean fehacientes o no estén determina-
to en el artículo 22°-A de la Ley del IGV, relacio- dos (21), la SUNAT podrá estimarlos en la forma y

–––––––––––
(19) Según el numeral 1 del inciso c) del artículo 3° de la Ley del IGV servicio es 'toda prestación que una persona realiza
para otra y por la cual percibe una retribución o ingreso que se considere renta de tercera categoría para los efectos
del Impuesto a la Renta aun cuando no esté afecto a este último impuesto; incluidos el arrendamiento de bienes
muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero."
(20) Sin perjuicio que un porcentaje de los inscritos no haya percibido rentas de cuarta categoría durante el ejercicio
2009 y, en consecuencia, no haya tenido la obligación de declarar, ni haya sido reportado como retenido.
(21) El mencionado articulo también dispone que no es fehaciente el valor de una operación, cuando no obstante haberse
expedido el comprobante de pago o nota de débito o crédito se produzcan, entre otras, las siguientes situaciones:
a) Que sea inferior al valor usual del mercado para otros bienes o servicios de igual naturaleza, salvo prueba en
contrario.
b) Que las disminuciones de precio por efecto de mermas o razones análogas, se efectúen fuera de los márgenes
normales de la actividad.

356
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

condiciones que determine el reglamento en con- se refiere el artículo 42° de la Ley del IGV la Ad-
cordancia con las normas del Código Tributario. ministración Tributaria aplica el valor de mercado
A su vez, el numeral 6 del artículo 10° del Regla- para la valuación de dicha base a efecto de corregir
mento señala que para la determinación del valor aquella que sea inferior al valor de mercado.
de venta de un bien, de un servicio o contrato de En efecto, de lo dispuesto en los artículos 14° y 42° de
construcción, a que se alude en el primer párrafo del la Ley del IGV se observa que la regla de valoración de
artículo 42° de la Ley del IGV, la SUNAT lo estimará las operaciones para efecto de la base imponible del
de oficio tomando como referencia el valor de mer- IGV se basa en lo pactado por las partes, es decir en
cado, de acuerdo a la Ley del Impuesto a la Renta. la contraprestación que estas hayan acordado siendo
Asimismo, los artículos 58° y 67° de la Ley del IGV por tanto un valor subjetivo. Sólo por excepción –en
indican que para efecto del Sistema al Valor del ISC los casos de valor no fehaciente o no determinado del
es de aplicación el valor de venta previsto en el ar- artículo 42° de la Ley del IGV– la base imponible del
tículo 14° de la misma así como, en cuanto sean IGV es determinada por la SUNAT de acuerdo a un
pertinentes, las normas establecidas en el Título I valor objetivo, el valor de mercado a que se refiere la
referidas al IGV, respectivamente. legislación del Impuesto a la Renta.
De otro lado, el artículo 32° de la Ley del Impues- A su vez, la regulación contenida en las normas an-
to a la Renta (22) señala que en los casos de ventas, tes citadas responde a que el IGV es un tributo que se
aportes de bienes y demás transferencias de propie- traslada a quien adquiere el bien, el servicio o encarga
dad, de prestación de servicios y cualquier otro tipo la construcción, siendo el consumidor final quien so-
de transacciones a cualquier título, el valor asigna- porta la carga económica del citado impuesto. En ese
do a los bienes, servicios y demás prestaciones, para esquema, en el que se va recaudando en cada etapa,
efectos del Impuesto, será el de mercado. Si el valor en el que existe el derecho al crédito fiscal y en el que
asignado difiere del de mercado, sea por sobrevalua- el consumidor final es el que soporta la carga econó-
ción o subvaluación, la SUNAT procederá a ajustarlo mica del tributo, la recaudación fiscal no se vería afec-
tanto para el adquirente como para el transferente. tada por el valor de la contraprestación que pudieran
Asimismo, el mencionado artículo establece cuál es pactar las partes. En todo caso, sólo podría haber una
el valor de mercado en el caso de existencias, valo- corrección de oficio en el supuesto de valoración sub-
res, bienes de activo fijo, transacciones entre partes valuada que sí perjudica financieramente al fisco.
vinculadas o que se realicen desde, hacia o a través En cambio, en el Impuesto a la Renta la capacidad
de países o territorios de baja o nula imposición y contributiva que se pretende gravar es la renta que
operaciones con instrumentos financieros deriva- se genera anualmente. El Impuesto a la Renta no
dos. Finalmente, el artículo 32° de la LIR señala que grava cada transacción que se realice sino un resul-
lo dispuesto en él también será de aplicación para el tado económico atribútele a un determinado ejer-
IGV e ISC (23) salvo para la determinación del saldo a cicio. En ese contexto los sujetos afectos a dicho
favor materia de devolución o compensación. tributo, pueden buscar alterar el valor de las tran-
Ahora bien, del análisis de las normas citadas en sacciones a fin que no se grave su real capacidad
los párrafos precedentes se desprende que la base contributiva, motivo por el cual la LIR establece una
imponible del IGV (24) se determina de acuerdo a la valoración objetiva de las transacciones la cual se
contraprestación pactada y sólo en los casos a que encuentra contenida en su artículo 32° y que ade-

–––––––––––

c) Que los descuentos no se ajusten a lo normado en la Ley o el Reglamento.


Se considera que el valor de una operación no está determinado cuando no existe documentación sustentatoria
que lo ampare o existiendo ésta, consigne de forma incompleta la información no necesariamente impresa a que
se refieren las normas sobre comprobantes de pago, referentes a la descripción detallada de los bienes vendidos o
servicios prestados o contratos de construcción, cantidades, unidades de medida, valores unitarios o precios.
(22) Texto Único Ordenado aprobado por Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, publicado el 8-12-2004 y normas modi-
ficatorias, en adelante la LIR.
(23) La alusión al ISC es introducida en el tercer párrafo del artículo 32° de la LIR por el Decreto Legislativo N.° 945,
publicado el 23-12-2003.
(24) Y en consecuencia la del ISC considerando lo establecido en ios artículos 58° y 67° de la Ley del IGV.

357
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

más se aplica sea que exista subvaluación o sobre- favor materia de devolución o compensación. Agre-
valuación. ga que no son de aplicación para efectos de la valo-
Asimismo, lo dispuesto en los artículos 14° y 42º ración aduanera.
de la Ley del IGV fue objeto de ajustes mediante Conforme se aprecia de la normatividad glosada, las
el Decreto Legislativo N.° 950 (25) pero sin variar lo normas de precios de transferencia resultan de aplica-
dispuesto en los mismos respecto a que para efec- ción al IGV e ISC para el caso de empresas vinculadas.
tos del IGV la base imponible es la contrapresta- Al respecto, cabe indicar que dicha aplicación des-
ción pactada y que sólo en los casos de valor no naturaliza la imposición al consumo, la cual se basa
fehaciente o no determinado y de operaciones en- en la contraprestación pactada y en la determina-
tre empresas vinculadas se debe utilizar el valor de ción del valor agregado considerando el débito y
mercado que prevé la LIR. crédito correspondiente a la operación.
Por lo expuesto, y a fin de dar mayor claridad a la De otro lado, cabe indicar que dicha aplicación no
aplicación de las reglas de valoración en el IGV se tiene en cuenta que las normas de precios de trans-
propone la derogación del tercer párrafo del artícu- ferencia no siempre conllevan al ajuste del valor de
lo 32° de la LIR. cada transacción sino que pueden dar lugar al ajus-
te de los resultados de un conjunto de operaciones
5.2 IGV e ISC - Valor de mercado partes vinculadas sin que pueda distinguirse cómo afecta dicho ajuste
El cuarto párrafo del artículo 42° de la Ley del IGV al valor de cada transacción. Siendo ello así, la apli-
dispone que las operaciones entre empresas vincu- cación de las normas de precios de transferencia no
ladas se considerarán realizadas al valor de merca- siempre permitiría reflejar el efecto del ajuste del
do. Para este efecto, se entiende como valor de mer- valor en la determinación del IGV.
cado al establecido por la LIR, para las operaciones Dadas estas deficiencias, se propone:
entre empresas vinculadas económicamente. i. La derogación del segundo párrafo del inciso a)
Por su parte, el primer párrafo del artículo 32° de del artículo 32°-A de la LIR y la modificación del
la LIR señala que en los casos de ventas, aportes artículo 42° de la LIGV, a fin que, a las operacio-
de bienes y demás transferencias de propiedad, nes entre partes vinculadas se les aplique las nor-
de prestación de servicios y cualquier otro tipo de mas de precios de transferencia sólo para efecto
transacción a cualquier título, el valor asignado a los del Impuesto a la Renta y no para el IGV e ISC.
bienes, servicios y demás prestaciones, para efectos ii. Establecer, para efecto del IGV, que en el caso
del Impuesto, será el de mercado. Si el valor asigna- que el valor de las operaciones entre empresas
do difiere al de mercado, sea por sobrevaluación o vinculadas no sea fehaciente o no este deter-
subvaluación, la SUNAT procederá a ajustarlo tanto minado, la SUNAT lo determinará de oficio
para el adquirente como para el transferente. aplicando el valor de mercado establecido por
Asimismo, el numeral 4 del segundo párrafo del ar- la Ley del Impuesto a la Renta pero como si se
tículo antes citado establece que, para los efectos tratará de partes independientes.
de la LIR se considera valor de mercado, para las
transacciones entre partes vinculadas o que se rea- 6. Devolución a turistas por la adquisición de bienes
licen desde, hacia o a través de países o territorios El primer párrafo del artículo 76° de la Ley del IGV
de baja o nula imposición, los precios y monto de regula el beneficio tributario a los turistas, el cual
las contraprestaciones que hubieran sido acordados permite la devolución del IGV y del ISC que haya
con o entre partes independientes en transacciones gravado la venta de bienes a favor de estos.
comparables, en condiciones iguales o similares, de Con el objeto de implementar la devolución antes
acuerdo a lo establecido en el artículo 32-A. citada se propone modificar el artículo 76° de la Ley
El segundo párrafo del inciso a) del artículo 32°- del IGV de modo tal que:
A de la LIR dispone que las normas de precios de a) Permita únicamente la devolución del IGV y ya
transferencia también serán de aplicación para el no la del ISC; ello teniendo en cuenta que de
IGV e ISC, salvo para la determinación del saldo a la revisión de la legislación comparada de va-

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(25) Publicado el 3-2-2004 y vigente desde el 1-3-2004.

358
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

rios países que permiten la devolución de im- efecto se ha tenido en cuenta como antecedente
puestos a turistas (Argentina, Colombia, Ecua- legislativo el plazo máximo de permanencia de
dor, España y México) se aprecia que ésta solo 60 (sesenta) días del beneficio de hospedaje así
abarca impuestos tipo valor agregado (que son como el hecho que el plazo planteado no perju-
plur'rfásicos y generalizados) y no impuestos dicaría a la mayoría de turistas que ingresan al
del tipo del ISC (monofásicos y específicos) (26). país considerando que estos de acuerdo al estu-
b) Proceda la devolución solo si ocurre el trasla- dio publicado por Prom Perú denominado "Perfil
do efectivo de los bienes adquiridos al exterior; del Turista Extranjero 2009" permanecen en el
ello a fin de evitar interpretaciones en el sen- país, en promedio por un plazo menor.
tido que pueda solicitarse la devolución por la e) Se permita que la devolución pueda efectuarse
intención de llevar los bienes adquiridos al exte- también a través de Entidades Colaboradoras
rior aun cuando estos finalmente no salgan del de la Administración Tributaria, para lo cual el
país, las cuales podrían generarse a partir de la turista solicitará a la entidad colaboradora el
redacción actual que señala que la devolución reembolso del IGV pagado por sus compras de
procede si es que los bienes son adquiridos para bienes, pudiendo la entidad colaboradora co-
ser llevados al exterior. brar, al turista, por la prestación de este servicio.
c) Se deba acreditar la condición de turista del La entidad colaboradora solicitará a la Adminis-
adquirente con la Tarjeta Andina de Migración tración Tributaria, la devolución del importe re-
y el pasaporte, salvoconducto o documento de embolsado a los turistas. El reglamento estable-
identidad que de conformidad con los trata- cerá los requisitos o condiciones que deberán
dos internacionales celebrados por el Perú sea cumplir estas entidades.
válido para ingresar al país; por cuanto son los La Administración Tributaria realizará el control
documentos oficiales que acreditan el ingreso y de la salida del país de los bienes adquiridos por
salida del país, no pudiéndose pretender realizar los turistas en los puestos de control habilitados
tal acreditación con otros documentos o de ma- en los terminales aéreos o marítimos señalados
nera distinta. en el reglamento.
d) Para efecto de este beneficio se considere como De acuerdo a las estadísticas del MINCETUR se
turista a aquel sujeto que permanezca como tiene que el número de turistas internacionales
mínimo 5 (cinco) días en el país y como máxi- que llegaron al Perú en los últimos 3 años es el
mo 60 (sesenta) días. siguiente (28):
El establecer un período mínimo de permanen- – Año 2008: 2 057 620
cia para el sujeto que se acoja al beneficio es – Año 2009: 2 139 961
una medida necesaria teniendo en cuenta que – Año 2010: 2 299 187
en las zonas fronterizas existen muchas perso- Eso significa que en el Perú tenemos más de dos
nas naturales extranjeras que ingresan por un millones de turistas al año, quienes son poten-
solo día a comprar bienes como si fueran con- ciales beneficiarios del sistema de devolución de
sumidores finales pero que luego los trasladan impuestos, pues éstos podrían hacer las compras
y revenden en su país (27) y que de considerarse de bienes en los establecimientos autorizados
que por ese solo ingreso son turistas se estaría y luego solicitar la devolución correspondiente.
desnaturalizando el beneficio. Esto implica que la implementación de un siste-
De otro lado, considerando que el turista no in- ma de devolución involucre altos costos en tiem-
gresa al país con ánimo de permanencia también po y recursos para la SUNAT que actualmente no
debe establecerse un plazo máximo. Para dicho tiene la capacidad operativa para ello.

–––––––––––
(26) Cabe agregar que en la práctica la devolución del ISC que prevé actualmente el articulo 76° de la Ley del IGV sería al-
tamente improbable toda vez que solo procedería respecto de aquellas adquisiciones que el turista extranjero realice a
sujetos del ISC (productores o importadores de bienes afectos a ese impuesto) lo cual generalmente no ocurre.
(27) A los cuales no está dirigido el beneficio.
(28) http://www.mincetur.gob.pe/newweb/portals/0/turismo/PERU_Lleg_Mens_Tur_lntemac_2002_2011.pdf

359
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

Sólo la implementación de un sistema de devo- disponer que mediante decreto supremo se pue-
lución a los turistas identificados con documen- dan establecer las condiciones que deberán cum-
tos distintos al RUC (pasaporte, salvoconducto, plirse para mantenerse en el indicado registro.
etc.) demoraría más de año y medio. g) Que ia salida del turista del país ocurra a través
En cambio, las llamadas Entidades Colabora- de alguno de los puntos de control obligatorio
doras que actualmente existen cuentan con la que establezca el reglamento.
infraestructura necesaria a nivel internacional Si bien las oficinas de control migratorio en el
para realizar la labor de devolución antes se- Perú son 41 según el Registro de la Dirección
ñalada y haría posible que el procedimiento de General de Migraciones y Naturalización (31) y
devolución requiera de un tiempo mínimo de están distribuidas por todas las fronteras del
atención en beneficio de los turistas. país (32) la llegada y salida de turistas se concen-
Cabe señalar además que otros países, como tra en determinados puntos (33); razón por ia cual
España (29) y Argentina (30) permiten la partici- será necesario empezar el sistema de devolu-
pación de estas entidades en la devolución de ción de impuestos a turistas sólo en aquellos
impuestos al valor agregado a turistas. lugares que tengan una salida de turistas que
Que las adquisiciones por las cuales proceda la justifiquen su implementación.
devolución se efectúen en determinados esta- h) Que los bienes sean llevados al exterior por el
blecimientos inscritos en el registro que para tal propio turista.
efecto implemente ia SUNAT, siendo un requi- Así se reduce ia posibilidad del fraude o engaño
sito del establecimiento encontrarse dentro del que podría ocurrir si por ejemplo el turista com-
régimen de buenos contribuyentes y cumplir pra el bien a su nombre pero el real comprador
los demás requisitos y condiciones que se esta- es un sujeto domiciliado quien se lo queda, pero
blezca en el reglamento. el turista solicita la devolución acreditándolo
Los establecimientos que vendan los bienes que únicamente con un comprobante de pago.
serán objeto del beneficio de devolución de im- Que el precio del bien señalado en el comprobante
puestos, tendrán un rol importante al tener el de pago que presente el turista haya sido pagado
primer contacto directo con el turista a quie- con alguno de los medios de pago que se indiquen
nes venderán el bien, solicitarán la información en el reglamento y no sea inferior al monto míni-
requerida para su identificación y otorgarán los mo que se consigne en el reglamento.
comprobantes de pago y documentos que co- El uso de medios de pago permite acreditar la
rrespondan. Por ello es necesario que se trate de realización de la operación y dificulta la simula-
contribuyentes que tengan una conducta tribu- ción de la misma. De otro lado, se requiere es-
taria adecuada y que puedan ser identificados a tablecer un monto mínimo para que procede la
través de su registro ante la SUNAT facilitando tramitación de la solicitud de devolución dado
así las labores de control y verificación que ga- que teniendo dicha tramitación y la realización
ranticen el sistema de devolución de impuestos. de la devolución en el país en que el turista sea
Asimismo, considerando que es igualmente im- residente un costo, no resulta eficiente tramitar
portante que los indicados establecimiento man- solicitudes por montos que no superen el mismo,
tengan la conducta tributaria que amerito su ins- más aun cuando pudiera preverse que del monto
cripción en el registro ante la SUNAT, se propone a devolver se cobre tal costo.
–––––––––––
(29) Numeral 3 del artículo 117° de la Ley 37/1992.
(30) Decreto 1099/98.

(31) http://www.mincetur.gob. pe/newweb/portals/0/turismo/Detalle_PCM_Migraciones.pdf


(32) http://www.mincetur.gob. pe/newweb/portals/0/turismo/Mapa_PCM_Migraciones.pdf
(33) Por ejemplo que ia llegada de visitantes extranjeros al Perú se concentra en el Aeropuerto Internacional Jorge Cha-
vez, así lo demuestra la siguiente estadística:
– Año 2008: 1 205,196
– Año 2009: 1 248,965
– Año 2010: 1 277,290

360
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

Cabe señalar que en otros países como Argenti- – Resultaría innecesario otorgarle facultades que
na (34) y España (35) también se establece un mon- ya tiene, y
to mínimo para la devolución a turistas. – No resultaría pertinente otorgarle facultades no
j) Adicionalmente, en función a la permanente relacionadas a actos con relevancia tributaria.
innovación de los mecanismos de pago a nivel En ese sentido, se propone la derogación del segun-
internacional, se deja abierta la posibilidad para do párrafo de este artículo al amparo del numeral 6
que a través del Reglamento se prevea el me- del artículo 2° de la Ley N° 29884.
canismo para efectuar la devolución a que se
refiere el artículo 76° de la Ley del IGV. 8. Regulación de medios probatorios
Finalmente, solo se está considerando la devo- El artículo 4º de la Ley N.° 29646 indica que la au-
lución del IGV que hubiera gravado la adquisi- toridad tributaria está facultada a solicitar al pro-
ción de bienes suprimiendo la correspondiente veedor del servicio y a los demás sujetos intervi-
a servicios, el segundo párrafo del artículo 76° nientes en la operación de exportación de servicios
de la Ley del IGV, pues constituyen operaciones los medios probatorios que estime necesarios de
que por su naturaleza intangible representan un acuerdo a la modalidad de prestación de servicios al
alto nivel de complejidad tanto para la imple- exterior que se trate, de conformidad con el artículo
mentación del mecanismo de devolución como 125° del Código Tributario (36).
para los que correspondan a su control. Sobre el particular, es pertinente mencionar que
En concordancia con la modificación al ámbito de esta regulación resulta.
aplicación de la devolución del IGV a turistas se mo- a) Innecesaria.- Dado que la SUNAT ya cuenta
difica el primer párrafo del artículo 33° así como se como Administración Tributaria con la facultad
deroga el literal C del Apéndice V de la Ley del IGV. de solicitar los medios probatorios que conside-
re conveniente en virtud del Código Tributario.
7. Acerca de las competencias otorgadas a la SUNAT b) Incompleta.- En la medida que sólo se hace alu-
La Ley N° 29646, Ley de Fomento al Comercio Exterior sión al artículo 125° del Código Tributario, norma
de Servicios, establece diversas modificaciones a la Ley referida a los medios probatorios a utilizarse en la
del Impuesto General a las Ventas en lo que respecta a reclamación ante la Administración Tributaria o en
la aplicación del IGV a las operaciones de exportación la apelación ante el Tribunal Fiscal, omitiendo con-
de servicios. Entre las disposiciones que contempla se siderar otras normas del citado cuerpo normativo
encuentra la dispuesta en el segundo párrafo del ar- que otorgan esta facultad a las administraciones
tículo 3º, a través del cual señala que la SUNAT es la tributarias tales como el artículo 62º (37).
autoridad tributaria competente para fiscalizar y san- Por consiguiente, se propone la derogación de este
cionar los actos administrativos relacionados con las artículo.
diversas modalidades de exportación de servicios.
Al respecto, debe indicarse que no se aprecia cuá- 9. De las modificaciones a la Ley N° 29173, que es-
les serían estos actos administrativos, dado que tablece el Régimen de Percepciones del Impuesto
no existe referencia expresa a ellos en la Ley N.° General a las Ventas
29646; por consiguiente, es menos claro aún que
significa fiscalizar y sancionar tales actos. 9.1 Ámbito de aplicación
De otro lado, aun cuando se solucione la imprecisión Mediante Ley N° 29173 se reguló el Régimen de
observada, es menester mencionar que respecto de la Percepciones del Impuesto General a las Ventas
exportación de servicios la SUNAT tiene competencia (IGV). El Capítulo II del Título II de la citada Ley
para verificar los actos que tengan relevancia tributaria regula el Régimen de Percepciones aplicable a las
en materia de dicha actividad y no otros; por lo que: operaciones de venta gravadas con el IGV de los
–––––––––––
(34) Artículo 2° de la Resolución 380/99 Afip.
(35) Numeral 2 del artículo 21º de la Ley 37/1992.

(36) Cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por el Decreto Supremo N.° 135-99-EF, publicado el 19-8-1999 y nor-
mas modificatorias.
(37) Norma que enumera las facultades con que cuenta la Administración Tributaria en el ejercicio de su función fiscalizadora.

361
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

bienes señalados en el Apéndice 1 de la propia El mencionado listado se aprueba mediante decreto


ley (38), por el cual el agente de percepción percibirá supremo refrendado por el Ministro de Economía y
del cliente un monto por concepto del IGV que éste Finanzas con opinión técnica de la SUNAT, y se ela-
último causará en sus operaciones posteriores. bora sobre la base de las Entidades del Sector Públi-
Adicionalmente, el tercer párrafo del artículo 9º de la co Nacional, fundaciones legalmente establecidas,
citada ley dispone que mediante Decreto Supremo, re- entidades de auxilio mutuo, comunidades campe-
frendado por el Ministro de Economía y Finanzas, con sinas y comunidades nativas a que se refieren los
opinión técnica de la SUNAT, se podrán incluir o ex- incisos a), c), d), e) y f) del artículo 18º de la Ley
cluir bienes sujetos al Régimen, siempre que éstos se del Impuesto a la Renta (40), Entidades e Institucio-
encuentren clasificados en alguno de los capítulos del nes de Cooperación Técnica Internacional (ENIEX),
Arancel de Aduanas detallados en el mismo párrafo. Organizaciones no Gubernamentales de Desarrollo
Nacionales (ONGD-PERÚ), instituciones privadas
a) Problemática sin fines de lucro receptoras de donaciones de ca-
Se ha verificado que existen indicios de incum- rácter asistencial o educacional inscritas en el regis-
plimiento tributario por parte de los adquiren- tro correspondiente que tiene a su cargo la Agencia
tes de productos derivados del tabaco (ciga- Peruana de Cooperación Internacional (APCI) del
rrillos y otros) para su posterior venta, tanto a Ministerio de Relaciones Exteriores, Embajadas,
nivel mayorista como minorista. Misiones Diplomáticas, Oficinas Consulares, Orga-
(…) nismos Internacionales, Entidades Religiosas e ins-
tituciones educativas públicas o particulares.
b) Propuesta Adicionalmente, la referida Ley establece que dicho
Teniendo en cuenta lo expuesto en el literal a) listado sólo incluirá a los sujetos que, al último día
del presente documento, se propone incorporar calendario del mes anterior de la publicación del
los siguientes capítulos del Arancel de Aduanas Decreto Supremo que apruebe el listado, estuvieran
a la relación prevista en el tercer párrafo del ar- inscritos en el RUC de acuerdo al tipo de contribu-
tículo 9º de la Ley N.° 29173: yente que les corresponda y que no se encuentren
en alguna de las siguientes situaciones:
Capítulo Designación de la mercadería 1) Haber adquirido la condición de no habido de
acuerdo con las normas vigentes.
24 Tabaco y sucedáneos del tabaco elaborados. 2) Haber sido comunicados o notificados por la
41 Pieles (excepto la peletería). SUNAT con la baja de su inscripción en el RUC y
64 Calzado, polainas y artículos análogos; partes tal condición figure en los registros de la Admi-
de estos artículos. nistración Tributaria.
3) Haber suspendido temporalmente sus activida-
9.2 Listado de entidades que podrán ser exceptuadas des y dicho estado figure en los registros de la
de la percepción del IGV Administración Tributaria.
La Ley N.° 29173 señala en el inciso a) del artículo 11º A través del presente proyecto se propone estable-
que son operaciones excluidas de la percepción apli- cer un procedimiento adicional que asegure que en
cable a las operaciones de venta, entre otras, aquellas la lista queden comprendidas aquellas entidades
respecto de las cuales se emita un comprobante de que están orientadas esencialmente a responder a
pago que otorgue derecho a crédito fiscal y en que el un interés público beneficiando a la colectividad en
cliente figure en el "Listado de entidades que podrán su conjunto y coadyuvando la labor del Estado.
ser exceptuadas de la percepción del IGV". Para ello se propone modificar el inciso a) del ar-

–––––––––––
(38) En adelante, el Régimen.

(39) Ratio de IGV = IGV a pagar / Ventas gravadas. Es decir, es la proporción que el IGV determinado por pagar representa
del total de las ventas gravadas. A mayor crédito fiscal, le corresponde menor IGV a pagar y menor ratio de IGV. Sus
valores extremos son 0% y 19%. Es 0% cuando el crédito fiscal = débito fiscal y es 19% cuando el crédito fiscal = 0.
(40) Cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por el Decreto Supremo N°179-2004-EF, publicado el 8-12-2004 y
normas modificatorias.

362
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

tículo 11º de la Ley N.° 29173 de modo tal que la ilícito de facilidades, inmunidades y privilegios
SUNAT para la elaboración del listado de entidades específicos concedidos por ley o reglamento
que podrán ser exceptuadas de la percepción del cuando los mismos se hayan conseguido por
IGV, adicionalmente a los requisitos contempla- actividades vinculadas a la cooperación técni-
dos en la norma vigente, también deberá tomar en ca internacional no reembolsable.
cuenta las siguientes condiciones: c) Haber orientado los recursos de la coopera-
• En el caso de las entidades de auxilio mutuo, ENIEX, ción técnica internacional hacia actividades
ONGD-PERÚ e instituciones privadas sin fines de que afecten el orden público o perjudiquen
lucro receptoras de donaciones de carácter asisten- la propiedad pública o privada.
cial o educacional inscritas en el registro de la APCI, El procedimiento planteado busca que la inclu-
la SUNAT deberá verificar que: sión en el listado de entidades exceptuadas de la
a) Por su intermedio no se hayan realizado percepción no se convierta en un alivio tributario
hechos que hagan presumir la existencia de para las entidades comprendidas en él.
delito tributario o aduanero; o,
b) Las personas naturales que las representen 9.3 Percepción en la importación de mercancías sen-
no se encuentren comprendidas en procesos sibles al fraude
en trámite o no cuenten con una sentencia
condenatoria vigente por delito tributario 1. Métodos para determinar el monto de la per-
o aduanero, por actos vinculados con dicha cepción
representación. El artículo 17° de la Ley regula el Régimen de
• Tratándose de las ENIEX, ONGD-PERÚ e insti- Percepciones del IGV aplicable a las importa-
tuciones privadas sin fines de lucro receptoras ciones de bienes, estableciendo que la SUNAT,
de donaciones de carácter asistencial o educa- como agente de percepción, percibirá del im-
cional inscritas en el registro de la APCI, ésta re- portador un monto por concepto del impuesto
mitirá a la SUNAT para la elaboración de la lista, que causará en sus operaciones posteriores.
la relación de entidades inscritas en su registro A su vez, el artículo 19° de la citada Ley señala
que no se encuentren incluidas en alguna de las como métodos para determinar el monto de la
siguientes situaciones: percepción:
a) Haber hecho uso indebido de los recursos y 1. Uno general, basado en la aplicación de un
donaciones de la cooperación técnica inter- porcentaje, desarrollado en los numerales 19.1
nacional o aplicar los mismos a fines distin- y 19.2, cuya tasa fluctúa entre 2% a 5% (41) y
tos para los cuales fueron proporcionados. excepcionalmente se aplica 10% cuando el im-
b) Haber hecho uso prohibido, no autorizado o portador –entre otros– tenga la condición de

–––––––––––
(41) Es pertinente señalar que el numeral 4.1 de la Resolución de Superintendencia N.° 203-2003/SUNAT, publicada
el 1-11-2003 y vigente en esta materia en virtud de Ia segunda Disposición Transitoria de la Ley, establece que el
monto de la percepción del IGV será determinado aplicando los siguientes porcentajes sobre el importe de la ope-
ración, según el caso:
a) 10%: Cuando el importador se encuentre, a la fecha en que se efectúa la numeración de la DUA (hoy, declara-
ción aduanera) o DSI, en alguno de los siguientes supuestos:
1. Tenga la condición de domicilio fiscal no habido de acuerdo con las normas vigentes.
2. La SUNAT le hubiera comunicado o notificado la baja de su inscripción en el RUC y dicha condición figure en
los registros de la Administración Tributaria.
3. Hubiere suspendido temporalmente sus actividades y dicha condición figure en los registros de la Admi-
nistración Tributaria.
4. No cuente con número de RUC o teniéndolo no lo consigne en la DUA o DSI.
5. Realice por primera vez una operación y/o régimen aduanero.
6. Estando inscrito en el RUC no se encuentre afecto al IGV.
b) 5%: Cuando el importador nacionalice bienes usados.
c) 3.5%: Cuando el importador no se encuentre en ninguno de los supuestos indicados en los incisos a) y b).

363
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

no habido, la SUNAT le hubiera dado de baja derogado por el Decreto Supremo N.° 119-
su RUC, se encuentre con suspensión temporal 2010-EF (45); no existiendo a la fecha norma
de sus actividades, efectúe por primera vez una aduanera alguna que señale cuales son las
importación. Se considera una tasa más alta mercancías sensibles al fraude, razón por la
(10%) pues está dirigida a operaciones que re- cual el numeral 19.3 del artículo 19° de la
visten alto riesgo de incumplimiento tributario. Ley resulta actualmente inaplicable (46).
2. Uno específico aplicable en la importación de
mercancías consideradas sensibles al fraude 2. Situación actual de las percepciones a la im-
por concepto de valoración, desarrollado en portación de mercancías sensibles al fraude
el numeral 19.3 del artículo 19° de la Ley, el Dado lo inaplicable que resulta el método espe-
cual dispone que el monto de la percepción cífico descrito en el numeral 2 del rubro I de la
se determinará considerando el mayor monto presente exposición de motivos, en la actualidad
que resulte de aplicar a la operación el porcen- se aplica por concepto de percepción a las mer-
taje fijado por decreto supremo de acuerdo a cancías importadas consideradas sensibles al frau-
los numerales 19.1 o 19.2 o de multiplicar de el porcentaje que corresponda previsto en los
cada unidad de bien importado por un monto numerales 19.1 y 19.2 del artículo 19° de la Ley,
fijo (42) establecido por decreto supremo. vale decir 10%, 5% o 3.5% según corresponda.
Asimismo, señala que en caso no se establezca En un contexto donde existen indicios razonables
un monto fijo para determinado bien, el impor- de declaración de valores incorrectos o incompletos
te de la percepción se determinará conforme al en la importación de algunas mercancías, este me-
métodobasadoenporcentajesestablecidoenlos canismo ad-valorem no es efectivo para prevenir la
numerales 19.1 y 19.2 del artículo 19° de la Ley. evasión del IGV correspondiente a la posterior ven-
A la fecha en que entró en vigencia la Ley, ta de esas mercancías en el mercado interno.
el listado de mercancías sensibles al fraude
vigente había sido aprobado mediante De- 3. Necesidad de una regulación específica para la
creto Supremo N.° 098-2002-EF (43), el cual importación de mercancías sensibles al fraude
fue posteriormente ampliado por el Decreto Se ha identificado que estas mercancías presen-
Supremo N.° 053-2005-EF (44) y finalmente tan una problemática que afecta a la correcta

–––––––––––
(42) Según el numeral 19.3 del articulo 19° de la Ley N.° 29173, el monto fijo se determinará de acuerdo al siguiente
procedimiento:
i. Se obtendrá el precio de venta promedio de los bienes importados al momento de su reventa por parte del
importador, determinado a solicitud del Ministerio de Economía y Finanzas por el Instituto Nacional de Estadís-
tica e Informática (INEI), en base a criterios estadísticos que serán establecidos por esta última institución. El
precio de venta así obtenido será dividido entre uno (1) más la tasa del IGV, incluido el Impuesto de Promoción
Municipal (IPM).
ii. Se obtendrá la base imponible del IGV promedio, de los bienes importados tomando como base los importes
declarados por los importadores del bien a través de las DUA. El monto resultante será expresado en moneda
nacional utilizando el tipo de cambio promedio correspondiente al mismo período respecto del cual se calcula
la base imponible del IGV promedio de los bienes importados.
iii. Se aplicara la tasa del IGV, incluida la tasa del IPM, sobre la diferencia de los importes obtenidos en i y ii, obte-
niéndose de esta manera el monto fijo, por unidad de medida.
(43) Publicado el 12-6-2002.
(44) Publicado el 4-5-2005.
(45) Publicado el 26-5-2010.
(46) Cabe agregar que durante la vigencia del listado antes señalado no se emitió decreto supremo alguno que estable-
ciera el monto fijo que debería multiplicarse por el número de unidades del bien importado considerado mercancía
sensible para efectuar la comparación que prevé el referido numeral. Ello se debió a que el INEI no realizó los estu-
dios necesarios para determinar el precio promedio de los bienes importados. En coordinaciones realizadas entre la
SUNAT y esa entidad se concluyó que se trata de un método complejo y de costo elevado debido a la necesidad de
contar con estudios y encuestas.

364
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

recaudación del IGV correspondiente a la venta percepción del IGV a la importación de bienes, y
en el mercado interno con posterioridad a la im- establecer un método de cálculo de su percep-
portación, sustentada en los siguientes hechos: ción en base a un monto fijo calculado en fun-
a) La SUNAT ha determinado, en base a los ción a la información disponible por la SUNAT.
controles concurrentes y posteriores, que
estas mercancías presentan un riesgo alto 4.1 Definición de bienes considerados como
de declaración incorrecta o incompleta del mercancías sensibles al fraude
valor. Estas mercancías son frecuentemente Se señala que estos bienes son aque-
seleccionadas a reconocimiento físico du- llos que se encuentran clasificados en las
rante el despacho de sus importaciones, ha- subpartidas nacionales que presentan un
biéndose encontrado elevados porcentajes riesgo alto de declaración incorrecta o in-
de incidencias sustanciales en los controles completa del valor.
de los últimos años (importaciones donde Asimismo, se dispone la expedición de una
la SUNAT determinó la existencia de tribu- lista de subpartidas nacionales que pre-
tos dejados de pagar), (…) sentan un alto riesgo de fraude, la misma
b) Los importadores de estas mercancías presen- que será aprobada vía decreto supremo
tan una notoria tendencia a operar por cor- refrendado por el Ministro de Economía y
tos periodos de tiempo, haciendo muy difícil Finanzas, con opinión técnica de SUNAT;
hallarlos a efectos de la fiscalización posterior estableciéndose como criterios para su de-
por parte de la SUNAT. En los años 2010 y terminación los siguientes:
2011 se registraron en la base de datos de la a) El monto de ajustes de valor;
SUNAT 4,470 importadores (47) de mercancías b) La frecuencia de los ajustes de valor;
sensibles al fraude, de los cuales 2,320 (el c) El número de declaraciones ajustadas so-
52%) sólo realizaron importaciones en el año bre número de declaraciones controladas;
2010 y 1,914 empresas (el 43%) solo opera- d) El valor FOB ajustado sobre valor FOB
ron en el 2011. Las empresas con operaciones controlado; y
en los dos años son solo 236 (5% del total). e) Las denuncias e Investigaciones proce-
c) Se ha verificado que los importadores de sadas por la SUNAT, en las cuales se ha
mercancías sensibles al fraude muestran in- determinado tributos y/o recargos de-
dicios de incumplimiento de sus obligaciones jados de pagar.
tributarias por sus operaciones económicas El grupo de subpartidas arancelarias conside-
posteriores a la importación, especialmente el radas sensibles al fraude se obtiene en base
pago del IGV por la venta en el mercado inter- a una evaluación de data histórica corres-
no y el Impuesto a la Renta. En efecto, en el pondiente a periodos anteriores a la fecha
año 2010 se registraron 2,320 importadores de evaluación. Sin embargo, al ser el fraude
de mercancías sensibles al fraude, de estos el dinámico es probable que una relación de
72% no pagó IGV por sus operaciones poste- subpartidas arancelarias publicadas pueda
riores, el 44% no pagó Impuesto a la Renta por quedar desfasada en el tiempo, por ello re-
el ejercicio 2010 y el 35% (804 importadores) sulta necesario que dicha relación tenga una
no pagó ni IGV ni Impuesto a la Renta con vigencia máxima, que en este caso se ha
posterioridad a las importaciones. considerado dos años. Este tiempo límite es
referencial porque la SUNAT podrá evaluar
4. Propuesta periódicamente si existe una variación sus-
A fin de corregir las distorsiones que se vienen tancial en la composición de las subpartidas
presentando, se propone modificar la Ley a fin arancelarias de mayor riesgo, que de produ-
de establecer una relación de mercancías sensi- cirse ameritará presentar una propuesta de
bles al fraude, sólo para efecto del cálculo de la modificación antes del plazo límite indicado.

–––––––––––
(47) Información proporcionada por la Intendencia de Fiscalización y Gestión de Recaudación Aduanera de la SUNAT.

365
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

4.2 Determinación de la percepción ción, obteniéndose una estimación del


Se propone que la percepción aplicable a la monto de la operación.
importación de bienes considerados mer- – Sobre el monto total señalado en el
cancías sensibles al fraude será el monto literal precedente se aplica el porcen-
mayor que resulte de: taje de percepción previsto en los nu-
a) Aplicar el porcentaje que corresponda merales 19.1 o 19.2 del artículo 19° de
de acuerdo a lo señalado en el numeral la Ley, según corresponda. Los valores
19.1 o 19.2 del artículo 19° de la Ley resultantes serán considerados como
sobre el importe de la operación que se monto fijo de la percepción para cada
determine conforme a lo dispuesto en una de las subpartidas nacionales con-
el numeral 19.4 del mismo artículo; o, sideradas sensibles al fraude.
b) Multiplicar el monto fijo por el número En términos sencillos, la nueva metodolo-
de unidades del bien importado, según gía para determinar el monto fijo sigue la
la unidad de medida, consignada en la misma lógica del procedimiento previsto
declaración aduanera. en el numeral 19.4 del artículo 19° de la
La selección de una metodología para la Ley, con la salvedad de que se considera un
determinación del monto fijo busca subsa- valor FOB referencial el cual evita la eva-
nar la falta de información que ha impedi- sión del IGV.
do su aplicación hasta la fecha, en ese sen-
tido el cálculo se basará en información de II. COSTO BENEFICIO
las importaciones disponible por la SUNAT.
Otro aspecto ventajoso es la posibilidad Mediante este proyecto se busca realizar diversas
de poder actualizar el monto fijo con una modificaciones destinadas a perfeccionar el régimen tri-
periodicidad de hasta dos años, con lo cual butario del IGV, así como la Ley N° 29173 que regula el
se espera ir en sintonía con los cambios Régimen de Percepciones del IGV, por lo que no consti-
de mercado que afectan a los precios in- tuye un perjuicio para el fisco.
ternacionales, en tanto que con la fórmula
vigente la determinación y la eventual ac- III. EFECTO DE LA VIGENCIA DE LA NORMA SOBRE
tualización requerirían un plazo más largo LA LEGISLACIÓN NACIONAL
por depender de la asignación de recursos
significativos para realizar los estudios. La iniciativa legislativa propuesta se realiza de con-
En este sentido, el monto fijo se estable- formidad con la Constitución Política del Perú, así como
cerá vía decreto supremo y se fijará de al amparo de lo dispuesto en los numerales 6 y 7 del
acuerdo a las siguientes consideraciones: artículo 2° de la Ley N° 29884, Ley que delega al Poder
– Se determina un valor FOB referencial Ejecutivo la facultad de legislar en materia tributaria,
para cada subpartida nacional conside- aduanera y de delitos tributarios y aduaneros.
rada sensible al fraude, en base a valores La vigencia del presente proyecto implicará:
en aduana analizados por SUNAT, valores a) La derogación del segundo párrafo del artículo 3° y
obtenidos en procesos de fiscalización o el artículo 4° de la Ley N.° 29646.
estudios de precios; o en su defecto los b) La derogación de los artículos 22°-A y 34°-A así como
que resulten de la aplicación de análisis los literales C y D del Apéndice V de la Ley del IGV.
estadísticos. Al valor referencial se le adi- c) La derogación del tercer párrafo del artículo 32° y
ciona la mediana del flete y el porcentaje del segundo párrafo del inciso a) del artículo 32°-A
promedio de seguro que corresponda, de la LIR.
con lo cual se obtiene una estimación d) La modificación de los artículos 3°, 18°, 26°, 27°,
teórica del valor unitario donde se ha 33°, 42°, 61° y 76° de la Ley del IGV.
corregido el efecto de la declaración in- e) La modificación del artículo 2° de la Ley N.° 29215.
correcta o incompleta del valor. f) La modificación del tercer párrafo del artículo 9°,
– A continuación se añaden los montos del inciso a) del artículo 11° y del numeral 19.3 del
equivalentes a los tributos de importa- artículo 19° de la Ley N.° 29173.

366
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

EXPOSICIÓN DE MOTIVOS DEL DECRETO LEGISLATIVO Nº 1119


MODIFICACIÓN DE LA LEY DEL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS (IGV) E
IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO

I. FUNDAMENTOS: operaciones como exportación, restando neutralidad


a las decisiones de los agentes económicos.
El Congreso de la República, por Ley N° 29884 ha
delegado en el Poder Ejecutivo, por un plazo de cuarenta y Principios aplicables en el IGV
cinco (45) días calendario, la facultad de legislar median- El IGV es un impuesto de naturaleza indirecta que
te Decreto Legislativo sobre materia tributaria, aduanera grava el consumo como manifestación de riqueza.
y de delitos tributarios y aduaneros, permitiendo, entre Este impuesto, conforme a su estructura técnica,
otros, modificar la Ley del Impuesto General a las Ventas e grava el valor agregado generado durante el proce-
Impuesto Selectivo al Consumo (1) a fin de perfeccionar so económico de producción, distribución y comer-
algunos supuestos de nacimiento de la obligación tributa- cialización de bienes y servicios hasta llegar al con-
ria, la determinación de la base imponible y la aplicación sumidor final, quien es el sujeto que en definitiva
del crédito fiscal, así como la regulación aplicable a las soporta la incidencia económica del impuesto.
operaciones de exportación, cubrir vacíos legales y su- El IGV tal como es concebido en nuestra legislación
puestos de evasión y elusión tributaria, garantizando la se sustenta en el Principio de Territorialidad, según
neutralidad en las decisiones de los agentes económicos; el cual sólo debe incidir sobre operaciones cuyos
así como, para perfeccionar los sistemas de pago del Im- consumidores finales se encuentren bajo la jurisdic-
puesto General a las Ventas a fin de flexibilizar su aplica- ción del Estado Peruano, es decir cuando el acto de
ción y mejorar los mecanismos de control, respetando los consumo se verifique dentro del territorio nacional.
principios de razonabilidad y proporcionalidad. La territorialidad determina el vínculo de conexión
de los hechos gravados con el territorio nacional.
A. Del Impuesto General a las Ventas En el caso de las operaciones de exportación, en la
En el marco del proceso de globalización de las eco- medida que se trata de operaciones cuyo consumo no
nomías en la actualidad, en donde se ha intensifica- se verifica en el país, la cadena productiva y comercia-
do el comercio internacional de bienes y servicios, lizadora no debe ser afectada por el IGV que –en tanto
resulta indiscutible que las operaciones de exporta- impuesto al consumo– tiene como fin último gravar
ción constituyen una importante fuente de gene- los consumos finales que ocurren en el país.
ración de divisas, originando un gran movimiento Acorde con el Principio de Territorialidad el trata-
en el mercado internacional de bienes y servicios, miento tributario del IGV a las operaciones de expor-
dentro del cual se encuentra inmerso el país. tación se orienta en función del Principio de Imposi-
Este escenario pone de manifiesto la necesidad de ción Exclusiva en el País de Destino, según el cual se
perfeccionar el marco legal del Impuesto General a gravan las importaciones pero no las exportaciones,
las Ventas (IGV) aplicable a las operaciones de expor- toda vez que la imposición al consumo debe efec-
tación, a fin de establecer una regulación que, desde tuarse en el país en donde los bienes y servicios son
un punto de vista de técnica impositiva y dentro de consumidos, es decir en el Estado donde el consumo
los lineamientos de la política tributaria actual, pro- como manifestación de riqueza se produce; lo con-
mueva la oferta exportadora de bienes y servicios trario implicaría desconocer los límites territoriales
competitivos a nivel internacional corrigiendo aque- en los cuales los particulares realizan los consumos
llos defectos que podrían estar generando diversos de bienes y servicios, transgrediendo con ello las re-
problemas en torno a la calificación de determinadas glas esenciales de soberanía (2).

–––––––––––
(1) Cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF y normas modificatorias. En adelan-
te Ley del IGV.
(2) Rodríguez Dueñas, Cesar. 1999. La Imposición al Consumo en el Perú: Análisis y perspectivas. En: Asociación Fiscal
Internacional (IFA) Grupo Peruano. El Sistema Tributario peruano - propuestas para el 2000. Lima, mayo, nº 26.

367
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

En aplicación del citado principio la Ley del IGV comprador del exterior, en la que medien do-
considera a las exportaciones como operaciones cumentos emitidos por un almacén aduanero
inafectas y contempla un mecanismo denominado o almacén general de depósito, que garanticen
Saldo a Favor del Exportador, a través del cual se la disposición de dichos bienes antes de su ex-
restituye al exportador el IGV que haya afectado a portación definitiva, siempre que sea el propio
las adquisiciones de bienes, servicios y contratos de vendedor original el que cumpla con realizar el
construcción destinadas a exportaciones (3). despacho de exportación a favor del comprador
Este tratamiento tiene como finalidad lograr que los bie- del exterior, perfeccionándose en dicho mo-
nes y servicios a ser exportados concurran al mercado mento la exportación.
internacional libres de impuestos y gravámenes permi- ✓ La venta de joyas fabricadas en todo o en parte
tiendo así incrementar la competitividad de los produc- en oro y plata, así como los artículos de orfe-
tos nacionales en el exterior, y asimismo, evitar que el brería y manufactura en oro o plata, a personas
exportador termine asumiendo económicamente el IGV no domiciliadas a través de establecimientos
sin ser el consumidor final del bien o servicio prestado. autorizados para tal efecto por la SUNAT.
De otro lado, se considera exportador al productor
Situación actual de bienes que venda sus productos a clientes del
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 1º exterior a través de comisionistas que operen úni-
de la Ley del IGV, el IGV grava, entre otras operacio- camente como intermediarios encargados de reali-
nes, la venta en el país de bienes muebles, así como zar los despachos de exportación, sin agregar valor
la prestación o utilización de servicios en el país. al bien, siempre que cumplan con las disposiciones
De otro lado, el artículo 33° de la misma Ley establece establecidas por Aduanas sobre el particular.
que, entre otros, la exportación de bienes o servicios Tratándose de la exportación de servicios, el artí-
no se encuentra afecta al IGV; salvo el caso de los ser- culo 33°-A de la Ley del IGV contempla tres reglas
vicios prestados y consumidos en el territorio del país para calificar como tales:
a favor de una persona natural no domiciliada, en cuyo a) Servicios que se prestan desde el territorio del
caso se podrá solicitar la devolución del IGV. país hacia el territorio de cualquier otro país, en
En el caso de exportación de bienes, el artículo 33° cuyo caso se deben cumplir concurrentemente
de la Ley del IGV contempla supuestos especiales los siguientes requisitos:
en los cuales una operación se considera como una ✓ Se presten a título oneroso, lo que debe
exportación de bienes para efectos del IGV. Entre demostrarse con el comprobante de pago
dichos supuestos, tenemos: que corresponda, emitido de acuerdo con el
✓ La venta de bienes a los establecimientos ubi- reglamento de la materia y anotado en el
cados en la zona internacional de los puertos y Registro de Ventas e Ingresos.
aeropuertos de la República. ✓ El exportador sea una persona domiciliada
✓ Las operaciones swap con clientes del exterior, en el país.
realizadas por productores mineros. ✓ El usuario o beneficiario del servicio sea una
✓ La remisión al exterior de bienes muebles a persona no domiciliada en el país.
consecuencia de la fabricación por encargo de ✓El uso, explotación o el aprovechamiento de
clientes del exterior. los servicios por parte del no domiciliado
✓ La venta de bienes destinados al uso o consu- tengan lugar en el extranjero.
mo de pasajeros y miembros de la tripulación a Los servicios que se encuentran dentro del ámbito
bordo de naves de transporte marítimo o aéreo, de estas reglas (4) son, entre otros, los siguientes:
y de bienes necesarios para el funcionamiento ✓ Servicios de consultoría y asistencia técnica.
de tales naves. ✓ Arrendamiento de bienes muebles.
✓ La venta de bienes nacionales a favor de un ✓ Servicios de publicidad, investigación de mer-
–––––––––––

(3) La Ley del IGV en su artículo 34° dispone que el monto del IGV que afecte la adquisición de bienes, servicios, contra-
tos de construcción y declaraciones de importación, otorga un Saldo a Favor del Exportador. Dicho saldo se obtiene
aplicando el procedimiento de prorrata del crédito fiscal.
(4) Estos servicios son los contenidos en el literal A - Comercio Transfronterizo del Apéndice V de la Ley del IGV.

368
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

cados y encuestas de opinión pública, servi- a transportistas de carga internacional no


cios de procesamiento de datos, aplicación domiciliados en el país o a sujetos no domi-
de programas de informática y similares. ciliados en el país. Los servicios complemen-
✓ Servicios de comisiones por colocaciones tarios son los siguientes:
de crédito, operaciones de financiamiento, – Remolque, amarre o desamarre de bo-
seguros y reaseguros. yas, alquiler de amarraderos, uso de área
✓ El suministro de energía eléctrica a favor de de operaciones.
sujetos domiciliados en el exterior, siempre – Movilización de carga entre bodegas de la
que sea utilizado fuera del país. nave, transbordo de carga, descarga o em-
✓ Los servicios de asistencia telefónica y de barque de carga o de contenedores vacíos.
cualquier otra naturaleza que brindan los – Manipuleo de carga, estiba y desestiba,
centros de llamadas y de contactos a favor tracción de carga desde y hacia áreas de
de empresas o usuarios, no domiciliados en almacenamiento, practicaje.
el país, cuyos clientes o potenciales clientes – Apoyo a aeronaves en tierra (rampa), na-
domicilien en el exterior y siempre que sean vegación aérea en ruta, aterrizaje-despe-
utilizados fuera del país. gue, estacionamiento de la aeronave.
✓ Los servicios de comisión mercantil prestados ✓ Los servicios de transformación, reparación,
a personas no domiciliadas en relación con la mantenimiento y conservación de naves y ae-
venta en el país de productos provenientes ronaves de bandera extranjera a favor de do-
del exterior, siempre que el comisionista ac- miciliados en el exterior, siempre que su utili-
túe como intermediario entre un sujeto do- zación económica se realice fuera del país.
miciliado en el país y otro no domiciliado, y ✓ Los servicios de apoyo empresarial presta-
la comisión sea pagada desde el exterior. dos por empresas de centros de servicios
compartidos o tercerizados, profesionales o
b) Servicios que se prestan en el territorio del país técnicos domiciliados en el país, tales como
a un consumidor de servicios no domiciliado, en servicios de contabilidad, tesorería, soporte
cuyo caso se deben cumplir concurrentemente tecnológico, laboratorios y similares.
los siguientes requisitos: ✓ Los servicios de alimentación, transporte, de
✓ Se presten a título oneroso, lo que debe guías de turismo, el ingreso a espectáculos
demostrarse con el comprobante de pago de folclore nacional, teatro, conciertos de
que corresponda, emitido de acuerdo con el música, ballet, zarzuela, que conforman el
reglamento de la materia y anotado en el paquete turístico prestado por operadores
Registro de Ventas e Ingresos. turísticos domiciliados en el país, inscritos
✓ El exportador sea una persona domiciliada en el registro creado para este efecto, a fa-
en el país. vor de agencias, operadores turísticos o per-
✓ El usuario o beneficiario del servicio sea una sonas naturales, no domiciliados en el país,
persona no domiciliada en el país. en todos los casos.
Los servicios que se encuentran dentro de este
supuesto (5) son, entre otros, los siguientes: c) Servicios que no se encuentren previstos en las
✓ Servicios de mantenimiento y reparación de reglas precedentes, y que se consideran ope-
bienes muebles. raciones calificadas como exportación por en-
✓ Servicios de administración de carteras de contrar ubicados en el artículo 33° de la Ley del
inversión en el país. IGV, tales como:
✓ Los servicios complementarios necesarios ✓ La prestación de servicios de hospedaje, a
para llevar a cabo el servicio de transporte sujetos no domiciliados, en forma indivi-
de carga internacional que se realicen en la dual o a través de un paquete turístico, por
zona primaria de aduanas, y que se presten el período de su permanencia, no mayor de

–––––––––––
(5) Estos servicios son los contenidos en el Literal B - Consumo en el Territorio del País del Apéndice V de la Ley del IGV.

369
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

sesenta días por cada ingreso al país, requi- efectos del IGV, tal como sucedió recientemente en
riéndose la presentación de la Tarjeta An- el caso de las ventas internacionales pactadas en
dina de Migración así como del pasaporte, términos Exwork, donde se discutió si la transferen-
salvoconducto o Documento Nacional de cia de los bienes se produce en el país o fuera de él,
Identidad que de conformidad con los tra- generando ello en el primer caso una venta y en el
tados internacionales celebrados por el Perú segundo una exportación (6).
sean válidos para ingresar al país. Dicha situación podría continuar generando discu-
✓ Los servicios de transporte de pasajeros o siones respecto a diferenciar entre cuándo se realiza
mercancías que los navieros nacionales o una venta o una exportación en base al criterio del
empresas navieras nacionales realicen des- lugar de transferencia del bien, aún cuando dichos
de el país hacia el exterior, así como los ser- bienes se sometan a un trámite aduanero de expor-
vicios de transporte de carga aérea que se tación y se produzca la salida del referido bien.
realicen desde el país hacia el exterior. En ese sentido, resulta necesario adoptar para efec-
Asimismo, se establece que las operaciones con- tos del IGV una definición de exportación que, pres-
sideradas como exportación de servicios son las cindiendo del lugar donde se verifica transferencia
contenidas en el Apéndice V de la Ley del IGV, de propiedad, garantice la posibilidad de determinar
señalando que podrá ser modificado mediante el momento de la salida del bien, condición esencial
decreto supremo refrendado por el Ministro de que caracteriza una operación de venta de bienes
Economía y Finanzas y el Ministro de Comercio muebles como exportación.
Exterior y Turismo. A dichos efectos, en la Ley del IGV se define a la ex-
Del mismo modo, se establece que la incorpo- portación de bienes como la venta de bienes muebles
ración de nuevos servicios al Apéndice V tam- que realice un sujeto domiciliado en el país a favor
bién podrá ser efectuada a solicitud de parte, de un sujeto no domiciliado, independientemente de
debiendo el solicitante presentar una solicitud que la transferencia de propiedad ocurra en el país o
antes el Ministerio de Economía y Finanzas y el en el exterior, siempre que dichos bienes sean objeto
Ministerio de Comercio Exterior y Turismo. del trámite aduanero de exportación definitiva.
En el caso de la venta de bienes muebles en donde
Problemática la transferencia de propiedad ocurra en el país, el
tratamiento de exportación para efectos del IGV se
De la exportación de bienes encuentra condicionado a que los referidos bienes
En lo que respecta a la exportación de bienes, si bien sean embarcados en un plazo no mayor de 60 días
la Ley del IGV considera a esta operación como una calendario contados a partir de la fecha de emisión
operación no afecta al IGV, no establece una defini- del comprobante de pago respectivo.
ción de lo que debe entenderse como tal para efec- Asimismo, en relación a la operación de exportación
tos de este Impuesto, por lo que en algunos casos se regulada de forma especial en el artículo 33° de la
ha estado recurriendo al concepto de exportación Ley del IGV vigente, referida a la venta de bienes na-
de la legislación aduanera, según el cual la exporta- cionales a favor de un comprador del exterior, en la
ción definitiva es un régimen aduanero que permite que medien documentos emitidos por un almacén
la salida del territorio aduanero de las mercancías aduanero o almacén general de depósito, se prevé
nacionales o nacionalizadas para su uso o consumo en la Ley del IGV y su Reglamento una serie de re-
definitivo en el exterior. quisitos que garantizan que dichos bienes durante
La ausencia de una definición de exportación man- su permanencia en el país no puedan ser remitidos
tiene la posibilidad de que en el tiempo se formulen a otros sujetos por el comprador del exterior origi-
interpretaciones disímiles por parte tanto de la Ad- nal. Al respecto, dada la mecánica de estas opera-
ministración Tributaria, el Tribunal Fiscal y los ad- ciones que requieren de un periodo de permanencia
ministrados, respecto a qué considerar exportación de los bienes mayor a 60 días calendario antes de su
y en qué momento entenderla configurada para salida definitiva del país, se considera conveniente
–––––––––––

(6) Supuesto que fue regulado como una modalidad especial de exportación de bienes a efectos de que no se cuestione
en dicho supuesto dónde se realizó la trasferencia del bien, mediante Decreto Legislativo N° 1108.

370
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

el establecimiento para este supuesto de un plazo plaza al territorio de otro Miembro para obtener
mayor de permanencia en el país, sujetando su con- un servicio.
dición de exportación a determinadas condiciones iii. La presencia comercial implica que un proveedor
y requisitos que garanticen su control por parte de de servicios de un Miembro establece una pre-
la Administración Tributaria. sencia en el territorio de otro Miembro, median-
En ambos supuestos, vencidos los plazos previstos te la adquisición en propiedad o arrendamiento
para la salida de los bienes objeto de la venta sin que de locales (por ejemplo, filiales nacionales de
se haya efectuado el embarque, se entenderá que la compañías de seguros o cadenas hoteleras), con
operación se ha realizado en el territorio nacional, el fin de suministrar un servicio.
encontrándose gravada o exonerada del IGV, según iv. La presencia de personas físicas consiste en el
corresponda, conforme a la normativa vigente. desplazamiento de personas de un Miembro al te-
De otro lado, en lo que respecta al supuesto de la rritorio de otro Miembro para prestar un servicio
venta de joyas fabricadas en todo o en parte en oro (por ejemplo, contables, médicos o profesores). En
y plata, así como artículos de orfebrería y manufac- el Anexo sobre el Movimiento de Personas Físicas
tura en oro o plata, a personas no domiciliadas, en se especifica, no obstante, que los Miembros si-
el país, no se mantiene su inclusión dentro de los guen siendo libres de aplicar medidas relativas a la
supuestos especiales de exportación contemplados ciudadanía, la residencia o el acceso al mercado de
en el artículo 33° de la Ley del IGV, dado que se trata trabajo con carácter permanente.
de una operación de venta interna que no está suje- Si bien las modalidades antes indicadas hacen referen-
ta a la salida de los bienes vendidos, situación que cia al suministro de servicios entre países miembros
técnicamente no converge con la naturaleza de una de la OMC, el AGCS es un tratado que tiene como pro-
operación de exportación pues el consumo de dichos pósito establecer obligaciones y compromisos entre
bienes no se verifica en el exterior. No obstante, cabe los países miembros de la OMC que garanticen que las
señalar que en el caso de sujetos no domiciliados que medidas de cualquier índole que se adopten respete: i)
tengan la calidad de turistas y que compren esta cla- Trato de la nación más favorecida, ii) Transparencia, iii)
se de bienes podrán solicitar la devolución del IGV Establecimiento de procedimientos de revisión admi-
regulada en el artículo 76° de la Ley del IGV. nistrativa y de recurso y de disciplinas aplicables a los
monopolios y proveedores exclusivos, iv) Acceso a los
De la exportación servicios mercados y v) Trato nacional.
El AGCS no tiene como finalidad incidir en las de-
De las modalidades de exportación de servicios cisiones de política fiscal de los estados miembros
en la Ley del IGV estableciendo disposiciones que impliquen benefi-
En lo que respecta al tratamiento tributario del IGV cios tributarios a favor de los servicios que califican
a la exportación de servicios, la Ley N° 29646 intro- como "suministros de servicios", sino que tiene por
dujo modificaciones a la Ley del IGV asimilando las finalidad obligar que las medidas a adoptar respe-
modalidades de suministro de servicios contempla- ten los siguientes principios y compromisos:
das en el Acuerdo General de Comercio de Servicios
(AGCS) de la Organización Mundial de Comercio Obligaciones generales
(OMC) a operaciones de exportación. – Trato de la nación más favorecida: El artículo
De acuerdo con el AGCS las modalidades de sumi- II del AGCS dispone que cada Miembro debe
nistro de servicios son: otorgar inmediata e incondicionalmente a los
i. El suministro transfronterizo abarca por defini- servicios y a los proveedores de servicios de
ción las corrientes de servicios del territorio de cualquier otro Miembro "un trato no menos
un Miembro al territorio de otro Miembro (por favorable que el que conceda a los servicios
ejemplo, los servicios bancarios o los servicios similares y a los proveedores de servicios simi-
de arquitectura prestados a través del sistema lares de cualquier otro país".
de telecomunicaciones o de correo). – Transparencia: Los miembros del AGCS están
ii. El consumo en el extranjero se refiere a las si- obligados, entre otras cosas, a publicar todas
tuaciones en que un consumidor de servicios las medidas de aplicación general y establecer
(por ejemplo, un turista o un paciente) se des- servicios nacionales de información, que deben

371
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

responder a las peticiones de información for- Si bien la Ley del IGV no contempla expresamente
muladas por otros Miembros. una definición de exportación de servicios, se es-
– Otras obligaciones de aplicación general son el tablecen expresamente los requisitos que deben
establecimiento de procedimientos de revisión verificarse para ser considerados como tal: i) que se
administrativa y de recurso y de disciplinas apli- preste a título oneroso, ii) que el exportador sea un
cables a las actividades de monopolios y pro- sujeto domiciliado en el país, iii) que el usuario o
veedores exclusivos. beneficiario sea una persona no domiciliada en el
país, y iv) que el uso, explotación o el aprovecha-
Compromisos específicos miento de los servicios por parte del no domiciliado
– Acceso a los mercados: El acceso a los mercados tenga lugar en el extranjero.
es un compromiso negociado en sectores espe- Con esta propuesta se recogen los requisitos esta-
cíficos. Puede estar sujeto a varios tipos de limi- blecidos en el Literal A del artículo 33° de la Ley del
taciones enumerados en el párrafo 2 del artículo IGV, los cuales constituyen una referencia válida en
XVI. Por ejemplo, pueden imponerse limitaciones cuanto describen los elementos básicos para califi-
al número de proveedores de servicios, de opera- car este tipo de operaciones, debiendo verificarse
ciones de servicios o de personas empleadas en todos ellos para configurar una exportación.
un sector; al valor de las transacciones; a la forma En el caso del requisito que exige "que el uso, explo-
jurídica que debe adoptar el proveedor del servi- tación o aprovechamiento de los servicios por parte
cio; o a la participación de capital extranjero. del no domiciliado tenga lugar en el extranjero", di-
– Trato nacional: Un compromiso de trato nacional cha situación debe analizarse de acuerdo a las condi-
implica que el Miembro de que se trate no aplica ciones contractuales de cada caso en particular y, en
medidas discriminatorias que beneficien a los ser- base a ello, establecer el lugar dónde se lleva a cabo
vicios nacionales o a los proveedores nacionales de el primer acto de disposición del servicio, es decir, el
servicios. La prescripción fundamental es que un beneficio inmediato que éste genera al usuario no
Miembro no puede adoptar medidas que puedan domiciliado, de modo tal que si este acto ocurre en
modificar, de hecho o de derecho, las condiciones el exterior, se entiende cumplido el requisito.
de competencia a favor de su propio sector de ser- De acuerdo a ello, no resulta adecuado mantener el
vicios. Asimismo, la concesión del trato nacional, en Literal B del Apéndice V, el cual hace referencia expre-
un sector determinado,podrá supeditarse a determi- samente a servicios que se prestan y se consumen en
nados requisitos y estar sujeta a ciertas salvedades. el territorio nacional, pues en el caso de estas opera-
En ese sentido, no resulta adecuado mantener las ciones no se verifica la condición de que su uso, explo-
modalidades de suministro de servicios contem- tación o aprovechamiento se verifique fuera del país.
pladas en el AGCS como supuestos de exportación
en la Ley del IGV, tal como se encuentra señalado Del Apéndice V de la Ley del IGV
en el artículo 33° y 33°-A de la Ley del IGV, salvo Atendiendo a la naturaleza de los servicios, por tra-
el caso del comercio transfronterizo en donde es tarse de prestaciones que carecen de materialidad,
factible verificar el cumplimiento de los requisitos se mantiene la existencia de una lista taxativa de
que técnicamente configuran un servicio como una servicios que se consideran como exportación; pues
operación de exportación, especialmente la condi- de lo contrario, dada la diversidad de gamas de ope-
ción de que el uso, explotación o aprovechamiento raciones que pueden calificar como tal, la inexisten-
del servicio se verifica fuera del país. cia de un listado dificultará las labores de control y
verificación de la fehaciencia de dichas operaciones.
De los requisitos para considerar un servicio Así, en el Apéndice V de la Ley del IGV se establece un
como exportación listado que contempla los servicios que son suscepti-
En aplicación del Principio de Imposición Exclusiva bles de ser considerados como exportación y respecto
en el País de Destino la exportación de servicios de los cuales se verifica el cumplimiento de los requisi-
también es considerada como una operación no tos técnicos para ser considerados como exportación
afecta al IGV, estableciéndose a favor de los sujetos técnicamente cumplen con los requisitos para ser
exportadores el mecanismo de devolución del saldo considerados como exportación, en aplicación de los
a favor del exportador. principios sobre los que se sustenta el IGV.

372
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

Adicionalmente, atendiendo a la dinámica del merca- Aduanas que prevé el tercer párrafo del artículo 9º de
do de servicios internacionales se establece que dicha la Ley N° 29173, tal como se detalla a continuación:
lista podrá ser modificado mediante Decreto Supremo a) Los contribuyentes que realizan ventas a nivel mi-
refrendado por el Ministerio de Economía y Finanzas, norista incluidos en las Clases 52206 (venta mi-
a fin de que se puedan incorporar nuevos supuestos norista de alimentos, bebidas y tabaco) y 52524
susceptibles de ser considerados como exportación. (venta minorista en puestos de venta - incluye
Cabe señalar que dentro del Poder Ejecutivo es el puestos de abasto en mercados) de la Clasifica-
Ministerio de Economía y Finanzas el órgano com- ción Internacional Industrial Uniforme (CIIU),
petente para planear, dirigir y controlar los asuntos constituyen la última etapa en la cadena de co-
relativos a la política tributaria y es quien diseña, mercialización de los bienes comprendidos en los
establece, ejecuta y supervisa la política sectorial siguientes capítulos del Arancel de Aduanas:
de su competencia, siendo el tratamiento tributario
aplicable a las operaciones de exportación un tema Capítulo Descripción en el Arancel de Aduanas
de competencia de este Sector, por lo que se esta-
blece que el citado Decreto Supremo solo será re- 1 Animales vivos.
frendado por el Ministerio de Economía y Finanzas. 2 Carne y despojos comestibles.

B. De las modificaciones a la Ley N° 29173, que es- 17 Azúcares y artículos de confitería.


tablece el Régimen de Percepciones del Impuesto 18 Cacao y sus preparaciones.
General a las Ventas
El Capítulo II del Título II de la Ley N° 29173 regula 21 Preparaciones alimenticias diversas.
el Régimen de Percepciones aplicable a las opera- 25 Sal; azufre; tierras y piedras; yesos, cales y
ciones de venta gravadas con el IGV de los bienes cementos.
señalados en el Apéndice 1 de la propia ley (7), por el
cual el agente de percepción percibirá del cliente un (…)
monto por concepto del IGV que éste último cau- Asimismo, se evaluó el comportamiento tributario
sará en sus operaciones posteriores (8). de los contribuyentes incluidos en la Clase 55205
Adicionalmente, el tercer párrafo del artículo 9° de la (restaurantes, bares y cantinas) de la CIIU, los cuales
citada ley dispone que mediante Decreto Supremo, re- podrían adquirir –entre otros– los bienes comprendi-
frendado por el Ministro de Economía y Finanzas, con dos en los capítulos 18, 21 o 24 del Arancel de Adua-
opinión técnica de la SUNAT, se podrán incluir o ex- nas. Del Cuadro N° 3 se observa que en el año 2010
cluir bienes sujetos al Régimen, siempre que éstos se el 87% de contribuyentes tuvo un Ratio de IGV me-
encuentren clasificados en alguno de los capítulos del nor o igual a 6%, que es inferior al óptimo de 8.6%.
Arancel de Aduanas detallados en el mismo párrafo. (…)
b) Los contribuyentes que efectúan ventas a nivel
Problemática minorista incluidos en la Clase 52348 (venta
Se ha verificado que existen indicios de incumpli- minorista de artículos de ferretería) de la CIIU,
miento tributario en la comercialización de diversos son la última etapa en la cadena de comercia-
bienes –a nivel mayorista y/o minorista– que no lización de los bienes comprendidos en los si-
están comprendidos en los capítulos del Arancel de guientes capítulos del Arancel de Aduanas:

Capitulo Descripción en el Arancel de Aduanas


25 Sal; azufre; tierras y piedras; yesos, cales y cementos.
82 Herramientas y útiles, artículos de cuchillería y cubiertos de mesa, de metal común; partes de estos
artículos, de metal común.

–––––––––––
(7) En adelante, el Régimen.
(8) En el Régimen el adquirente de los bienes es el sujeto que soporta la percepción.

373
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

En el Cuadro N° 5 se observa el comportamien- ral, el 31% tuvieron en el año 2010 un Ratio de


to tributario vinculado al IGV de estos contribu- IGV igual a cero (0), que es inferior al óptimo de
yentes en el año 2010, donde el 26% presentó 2.0%, (…)
Ratios de IGV igual a cero (0), que es inferior al
óptimo de 1.8%. c) Los contribuyentes que realizan ventas a nivel
(…) minorista incluidos en las Clases 52322 (ven-
Por otra parte, de los contribuyentes incluidos ta minorista de productos textiles y calzado) y
en la Clase 51430 (venta mayorista de materia- 52391 (otros tipos de venta al por menor) de la
les de construcción) que realizan ventas a nivel CIIU, comercializan los bienes comprendidos en
mayorista de los bienes analizados en este lite- los siguientes capítulos del Arancel de Aduanas:

Capítulo Descripción en el Arancel de Aduanas


42 Manufacturas de cuero; artículos de talabartería o guarnicionería; artículos de viaje, bolsos de
mano (carteras) y continentes similares; manufacturas de tripa.
43 Peletería y confecciones de peletería; peletería facticia o artificial.

Como fluye de los Cuadros N°s 7 y 8, en el año pitulo 40 del Arancel de Aduanas, cuya descrip-
2010 al menos el 88% de los contribuyentes ción es "caucho y sus manufacturas".
que realizaron actividades de la Clase 52322 tu- En los Cuadros Nºs 8 (10), 10 y 11 se observa el
vieron un Ratio de IGV menor o igual a 3%, que comportamiento tributario vinculado al IGV de
es inferior al óptimo de 3.3%; mientras que al estos contribuyentes en el año 2010. Así, tra-
menos el 79% de los que realizaron actividades tándose de la Clase 50304 el 42% de los contri-
de la Clase 52391 en ese año tuvieron un Ratio buyentes tuvo un Ratio de IGV igual a cero (0),
de IGV menor o igual a 3%, que es inferior al que es inferior al óptimo de 3.3%; en la Clase
óptimo de 3.9%. 52310 el 47% de los contribuyentes tuvo un
(…) Ratio de IGV igual a cero (0), que es inferior al
De otro lado, los contribuyentes incluidos en óptimo de 2.5%; y en la Clase 52391 al menos
la Clase 51313 (venta mayorista de productos el 79% tuvo un Ratio de IGV menor o igual a
textiles y calzado) realizan ventas a nivel ma- 3%, que es inferior al óptimo de 3.9%.
yorista de los bienes comprendidos en el capí- (…)
tulo 43 del Arancel de Aduanas, de los cuales el
45% tuvieron en el año 2010 un Ratio de IGV Propuesta
igual a cero (0), que es inferior al óptimo de Se propone incorporar los siguientes capítulos
2.6%, (…) del Arancel de Aduanas a la relación prevista en el
d) Los contribuyentes incluidos en las Clases tercer párrafo del artículo 9º de la Ley N° 29173,
50304 (venta de partes, piezas y accesorios), a fin que los contribuyentes cuyo comporta-
52310 (venta minorista de productos farma- miento tributario ha sido analizado en el nume-
céuticos y artículos de tocador) y 52391 (otros ral 1 de este documento puedan ser sujetos a la
tipos de venta al por menor) de la CIIU, realizan percepción del IGV cuando adquieran los bienes
la venta de los bienes comprendidos en el ca- comprendidos en dichos capítulos (11):

–––––––––––
(10) Este cuadro se incluye en el literal c) del presente numeral.
(11) En la medida que, conforme a lo dispuesto en el citado articulo 9°, mediante Decreto Supremo refrendado por el
Ministro de Economía y Finanzas se incluyan los referidos bienes en el Régimen.
374
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

Capitulo Designación de la mercadería


1 Animales vivos.
2 Carne y despojos comestibles.
17 Azúcares y artículos de confitería.
18 Cacao y sus preparaciones.
21 Preparaciones alimenticias diversas.
25 Sal; azufre; tierras y piedras; yesos, cales y cementos.
40 Caucho y sus manufacturas.
42 Manufacturas de cuero; artículos de talabartería o guarnicionería; artículos de viaje, bolsos de mano
(carteras) y continentes similares; manufacturas de tripa.
43 Peletería y confecciones de peletería; peletería facticia o artificial.
82 Herramientas y útiles, artículos de cuchillería y cubiertos de mesa, de metal común; partes de estos
artículos, de metal común.

II. COSTO BENEFICIO formidad con la Constitución Política del Perú, así como
al amparo de lo dispuesto en los numerales 6 y 7 del
Mediante este proyecto se busca realizar diversas artículo 2º de la Ley N° 29884, Ley que delega al Poder
modificaciones a la Ley del IGV destinadas a perfeccio- Ejecutivo la facultad de legislar en materia tributaria,
nar el régimen tributario del IGV aplicable a las opera- aduanera y de delitos tributarios y aduaneros.
ciones de exportación; así como la Ley N° 29173 que La vigencia del presente proyecto implicará:
regula el Régimen de Percepciones del IGV, por lo que no a) La modificación del artículo 33° de la Ley del IGV. b)
constituye un perjuicio para el fisco. La derogación del artículo 33°-A de la Ley del IGV. c) La
modificación del numeral 3 del Apéndice II de la
III. EFECTO DE LA VIGENCIA DE LA NORMA SOBRE Ley del IGV.
LA LEGISLACIÓN NACIONAL d) La modificación del Apéndice V de la Ley del IGV.
e) La modificación del tercer párrafo del artículo 9º de
La iniciativa legislativa propuesta se realiza de con- la Ley N° 29173.

375
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

EXPOSICIÓN DE MOTIVOS DECRETO LEGISLATIVO Nº 1125


MODIFICACIÓN DE LA LEY DEL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS (IGV) E
IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO (ISC)

FUNDAMENTOS la Ley del IGV, se encuentra la prestación de servicios de


hospedaje, incluyendo la alimentación, a sujetos no do-
El Congreso de la República, por Ley N° 29884 ha dele- miciliados, en forma individual o a través de un paquete
gado en el Poder Ejecutivo, por un plazo de cuarenta y cinco turístico, por el periodo de su permanencia, no mayor de
(45) días calendario, la facultad de legislar mediante Decreto sesenta (60) días por cada ingreso al país, requiriéndose
Legislativo sobre materia tributaria, aduanera y de delitos tri- la presentación de la Tarjeta Andina de Migración (TAM),
butarios y aduaneros, permitiendo, entre otros, modificar la así como el pasaporte, salvoconducto o Documento Na-
Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo cional de Identidad que de conformidad con los tratados
al Consumo (1) a fin de perfeccionar la regulación aplicable a internacionales celebrados por el Perú sean válidos para
las operaciones de exportación, garantizando la neutralidad ingresar al país, de acuerdo con las condiciones, registros,
en las decisiones de los agente económicos. requisitos y procedimientos que se establezcan en las
normas reglamentarias correspondientes.
Del paquete turístico Es importante resaltar que la incorporación de dichos
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 1º servicios como operaciones de exportación constituyen
de la Ley del IGV, el IGV grava, entre otras operaciones, ficciones legales por cuanto para considerar como exporta-
la prestación de servicios en el país. ción un servicio el uso, explotación o aprovechamiento del
De otro lado, el artículo 33º de la Ley del IGV modifi- mismo debe realizarse en el extranjero lo cual no sucede en
cado por el Decreto Legislativo Nº 1119 establece que, en- el presente caso, no obstante la finalidad de dicha medida
tre otros, la exportación de servicios no se encuentra afecta fue la promoción y desarrollo de la actividad turística.
al IGV. Asimismo dispone que las operaciones consideradas Ahora bien, de acuerdo al Ministerio de Comercio
como exportación de servicios se encuentran contenidas Exterior y Turismo, el número de turistas internacionales
en el Apéndice V, el cual podrá ser modificado mediante que escogen al país como destino turístico ha venido
decreto supremo refrendado por el Ministro de Economía incrementándose gracias a la labor de promoción y for-
y Finanzas. Tales servicios se consideran exportados cuando talecimiento de la imagen del Perú en el exterior. Así, de
cumplan concurrentemente con los siguientes requisitos: acuerdo a sus proyecciones el número de turistas inter-
a) Se presten a título oneroso, lo que debe demostrar- nacionales que llegarán al país pasaría de 2 517 856 en
se con el comprobante de pago que corresponda, el 2011 a 3 592 993 en el 2016; los mismos que repre-
emitido de acuerdo con el reglamento de la materia sentarán un incremento en el ingreso de divisas de US$
y anotado en el Registro de Ventas e Ingresos. 3 178 millones a US$ 5 098 millones para el año 2016.
b) El exportador sea una persona domiciliada en el país.
c) El usuario o beneficiario del servicio sea una perso- Llegada de Ingresos de divisas genera-
na no domiciliada en el país. turistas inter- do por turismo receptivo
d) El uso, explotación o el aprovechamiento de los ser- nacionales (Millones US$)
vicios por parte del no domiciliado tengan lugar en
2011 2 517 856 3 178
el extranjero.
Adicionalmente, el citado artículo 33º de la Ley 2012 2 740 209 3 524
considera una lista taxativa de servicios que si bien no 2013 2 923 243 3 890
cumplen de manera estricta los requisitos precedentes 2014 3 138 053 4 275
se consideran operaciones de exportación. 2015 3 352 146 4 678
Dentro de la lista de supuestos especiales considera-
dos como exportación establecidos en el artículo 33° de 2016 3 592 993 5 098

–––––––––––
(1) Cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF y normas modificatorias. En adelan-
te Ley del IGV.

376
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

En este sentido a fin de seguir coadyuvando con que se presten a transportistas de carga internacional se
el incremento del turismo receptivo, se ha considerado encuentran exonerados del IGV. Tales servicios son:
establecer un tratamiento tributario especial a ciertos a. Remolque.
servicios del paquete turístico, como son los servicios de b. Amarre o desamarre de boyas.
alimentación, trasporte turístico, guías de turismo, espec- c. Alquiler de amarraderos.
táculos de folclore nacional, teatro, conciertos de música d. Uso de área de operaciones.
clásica, ópera, opereta, ballet, zarzuela, equiparando el tra- e. Movilización de carga entre bodegas de la nave.
tamiento que le brindan algunos países de la región como f. Transbordo de carga.
Colombia, Ecuador y Chile a operaciones similares. g. Descarga o embarque de carga o de contenedores
– Chile (2): Están exentos del impuesto los ingresos en vacíos.
moneda extranjera percibidos por empresas hote- h. Manipuleo de carga.
leras registradas ante el Servicio de Impuestos In- i. Estiba y desestiba.
ternos con motivo de servicios prestados a turistas j. Tracción de carga desde y hacia áreas de almacena-
extranjeros sin domicilio ni residencia en Chile. miento.
– Colombia (3): Están exentos del Impuesto sobre las k. Practicaje.
Ventas con derecho a devolución, los servicios tu- I. Apoyo a aeronaves en tierra (rampa).
rísticos prestados a residentes en el exterior que m. Navegación aérea en ruta.
sean utilizados en territorio colombiano, originados n. Aterrizaje - despegue.
en paquetes vendidos por agencias operadores u ñ. Estacionamiento de la aeronave.
hoteles inscritos en el Registro Nacional de Turis- Si bien técnicamente el IGV no debería contener
mo, según las funciones asignadas. En el caso de los exoneraciones a fin de no afectar su neutralidad y no
servicios hoteleros la exención rige independiente- generar efectos acumulativos en fases anteriores del
mente que el responsable del pago sea el huésped proceso productivo del bien o servicio, la razón de la in-
no residente en Colombia o la agencia de viajes. clusión de los servicios complementarios al transporte
– Ecuador (4): Los operadores de turismo receptivo de carga internacional en la lista de servicios exonerados
que facturen paquetes de turismo receptivo dentro del IGV tuvo como objetivo:
o fuera del país, a personas naturales o sociedades i) Evitar que el servicio de transporte de carga inter-
no residentes en el Ecuador, se encuentran gravados nacional incluyera como costo el IGV pagado por
con tarifa cero y tendrán derecho a crédito tributario los referidos servicios.
por el IVA pagado y retenido en la adquisición local ii) Eliminar la distorsión que la Ley de Fomento al Comer-
o el IVA pagado en la importación de: bienes, activos cio Exterior de Servicios generó en la técnica del Im-
fijos, materias primas, insumos o servicios que inte- puesto, en lo que respecta a exportación de servicios, al
gren el paquete de turismo receptivo facturado. incluirlos en el Apéndice V sin que su uso, explotación o
aprovechamiento tenga lugar en el extranjero.
Con esta medida los operadores turísticos podrán ac- iii) Dar un tratamiento equitativo a los servicios com-
ceder a la devolución del IGV vía el mecanismo del saldo a plementarios brindado al transportista de carga in-
favor del exportador, con lo cual se espera conseguir pre- ternacional tanto domiciliado como no domiciliado.
cios más competitivos en beneficio del turismo receptivo.
Al respecto, cabe señalar que los servicios com-
De los servicios complementarios al operador de plementarios forman parte de la cadena operativa del
transporte de carga internacional servicio de transporte de carga internacional y como tal
Conforme a la modificación efectuada por el Decreto tienen necesaria incidencia en los costos que asumen
Legislativo N° 1119 a la Ley del IGV, los servicios comple- finalmente el importador o exportador en las operacio-
mentarios al transporte de carga que se realice desde el nes que realizan de comercio internacional (flete). Es por
país hacia el exterior y el que se realice desde el exterior ello que a fin de evitar el incremento del costo de las
hacia el país, prestados en la zona primaria de aduanas y operaciones de comercio internacional y contribuir con
–––––––––––

(2) Decreto Legislativo 825, Ley del Impuesto a las Ventas y Servicios.
(3) Estatuto Tributario.
(4) Ley Régimen Tributario Interno.

377
Cuarta Parte
Impuesto General a las Ventas

un mayor impulso a este tipo de actividades se propone, tivo se busca agregar dos nuevos supuestos de exporta-
considerar como exportación los servicios complemen- ción a la Ley del IGV, lo cual si bien implicaría menores
tarios al transporte de carga que se realice desde el país ingresos por concepto de IGV y generación de saldo a
hacia el exterior y el que se realice desde el exterior ha- favor por exportación, contribuirá a fomentar el turismo
cia el país necesarios para llevar a cabo dicho transporte, receptivo en el país, así como las operaciones de comer-
siempre que se realicen en zona primaria de aduanas y cio internacional.
que se presten a trasportistas de carga internacional.
Esta medida evitará que el valor del flete tenga incor- EFECTO DE LA VIGENCIA DE LA NORMA SOBRE
porado el IGV que corresponde a los servicios complemen- LA LEGISLACIÓN NACIONAL
tarios a la nave, pudiendo el prestador de tales servicios La iniciativa legislativa propuesta se realiza de con-
recuperar el Impuesto vía saldo a favor del exportador. formidad con la Constitución Política del Perú, así como
Cabe agregar que como consecuencia de la medida al amparo de lo dispuesto en el numeral 6 del artículo 2°
propuesta se modifica el numeral 3 del Apéndice II de de la Ley N° 29884, Ley que delega al Poder Ejecutivo la
la Ley del IGV, a fin de eliminar de la lista de servicios facultad de legislar en materia tributaria, aduanera y de
exonerados del Impuesto los servicios complementarios delitos tributarios y aduaneros.
al transporte de carga internacional. La vigencia del presente proyecto implicará la incor-
poración de los numerales 9 y 10 en el artículo 33° de la
COSTO BENEFICIO Ley del IGV, así como la modificación del numeral 3 del
Mediante el presente proyecto de Decreto Legisla- Apéndice II de dicha Ley.

378
NOTA DEL EDITOR:

Las exposiciones de motivo han sido tomadas de los siguientes links:

Decreto Legislativo Nº 1108


http://spij.minjus.gob.pe/Graficos/Peru/2012/junio/20/EXP-DL-1108.pdf

Decreto Legislativo Nº 1112


http://spij.minjus.gob.pe/Graficos/Peru/2012/junio/29/EXP-DL-1112.pdf

Decreto Legislativo Nº 1113


http://spij.minjus.gob.pe/Graficos/Peru/2012/julio/05/EXP-DL-1113.pdf

Decreto Legislativo Nº 1116


http://spij.minjus.gob.pe/Graficos/Peru/2012/julio/07/EXP-DL-1116.pdf

Decreto Legislativo Nº 1117


http://spij.minjus.gob.pe/Graficos/Peru/2012/julio/07/EXP-DL-1117.pdf

Decreto Legislativo Nº 1119


http://spij.minjus.gob.pe/Graficos/Peru/2012/julio/18/EXP-DL-1119.pdf

Decreto Legislativo Nº 1120


http://spij.minjus.gob.pe/Graficos/Peru/2012/julio/18/EXP-DL-1120.pdf

Decreto Legislativo Nº 1121


http://spij.minjus.gob.pe/Graficos/Peru/2012/julio/18/EXP-DL-1121.pdf

Decreto Legislativo Nº 1123


http://spij.minjus.gob.pe/Graficos/Peru/2012/julio/23/EXP-DL-1123.pdf

Decreto Legislativo Nº 1124


http://spij.minjus.gob.pe/Graficos/Peru/2012/julio/23/EXP-DL-1124.pdf

Decreto Legislativo Nº 1125


http://spij.minjus.gob.pe/Graficos/Peru/2012/julio/23/EXP-DL-1125.pdf

En algunos casos, se ha incluido únicamente los aspectos más resaltantes vinculados con la
situación actual y problemática.
Índice General
Presentación ...................................................................................................................................................... 7

Primera Parte: Aspectos Introductorios

Aspectos introductorios................................................................................................................................. 13

Segunda Parte: Código Tributario

Análisis crítico de las principales modificaciones del Código Tributario......................................... 19


Calendario de vigencias ................................................................................................................................. 77
Exposición de motivos ................................................................................................................................... 80

Tercera Parte: Impuesto a la Renta

Análisis crítico de las principales modificaciones del Impuesto a la Renta ................................... 151
Apéndice Pagos a Cuenta del Impuesto a la Renta ............................................................................... 233
Calendario vigencias ....................................................................................................................................... 235
Exposición de motivos ................................................................................................................................... 266

Cuarta Parte: Impuesto General a las Ventas

Análisis crítico de las principales modificaciones del Impuesto General a las Ventas................ 309
Calendario de vigencias ................................................................................................................................. 347
Exposición de motivos ................................................................................................................................... 349

Nota del Editor

Este libro se terminó de editar


el 27 de setiembre 2012 en los
Talleres Gráficos de Editorial Tinco S.A.
Av. San Borja Sur 1170 - San Borja
Teléfono: 710-7101