c c
c



  c
  cc
c
 c
   (CV)
Universidad de Cienfuegos, Cuba
gpfalco@ucf.edu.cu

RESUMEN: El Sistema de Costo por Actividades, conocido por la denominación anglosajona como
^

  (ABC) emerge como un sistema de gestión integral y no como un sistema
cuyo objetivo prioritario es el cálculo del costo del producto o servicio; ahora son las actividades el
centro del sistema contable. Teniendo en cuenta estas premisas y valorando la importancia de
determinar el costo de los productos o servicios, con el menor grado posible de distorsión, se
conformó este trabajo para presentar un modelo para el cálculo del costo a través del sistema ABC,
que permita determinar el costo por actividades y por procesos, lo que propicia información
relevante para el proceso de toma de decisiones. La validación de esta investigación se presenta
para la perforación y extracción de petróleo pero puede ser generalizable a cualquier proceso
industrial.

 


  


   
 



       
 
   !


   


"   

  
  "
 



# 








 

" 
  
$  





"
 

 



  "
  


 
 
  




         % 


   
   


"   

  " 
 
 
       


 

  

  


 

"

&



   


 

  %$
   
 
  


  
 
"
&
  "



'
 
 " 

$

Para citar este artículo puede utilizar el siguiente formato:

  
 ^ 
 

  $ (  "
  

 " 
) en
Contribuciones a la Economía, junio 2007. Texto completo en http://www.eumed.net/ce/

 !"#c!$ Y

Si bien en la década del 70 aparecen las primeras publicaciones sobre Costeo

Basado en Actividades, no se conocen aplicaciones de este sistema hasta la
década del 80, en que el desarrollo de la informática pone a disposición de las
empresas los medios para obtener y procesar más fácilmente información clave
para su implementación. A partir de los años 80, comienza a proliferar la literatura
sobre este tema, tal es el caso de la obra ³The Goal´ de los autores E. Goldratt y
J. Cox (1984) donde se critican las fallas del costeo tradicional, dando paso en los
años siguientes, a una nueva corriente de pensamiento en cuanto a los métodos
para calcular costos y determinar precios
Y
En estos años el mercado mundial se enfrentó al cambio de filosofía de negocios
con un enfoque globalizador apoyado en los avances tecnológicos cuyo objetivo
es obtener productos competitivos, minimizar costos de producción y responder
oportunamente a las necesidades específicas del cliente.Y

Dado este fenómeno, el profesorRobert S. Kaplan (1986) de la Harvard Business School, propone
la metodología ABC que se fundamenta en una hipótesis básica: las distintas actividades que se
desarrollan en las empresas son las que consumen los recursos y las que originan los costos, no
los productos. Estos solo demandan las actividades necesarias para su obtención.

Lógicamente para establecer un sistema, se hace necesario primero definir cuál será el enfoque
para la acumulación de los costos que se seguirá en una entidad para poder diseñar el mismo. En
los sistemas tradicionales se vienen utilizando: área de responsabilidad, centros de costos,
departamentos, entre otros, los cuales también son utilizados por algunos investigadores en los
modelos ABC, pero tienen características muy particulares que no son las más adecuadas para la
gestión estratégica de las actividades. Esta cuestión exige adentrarse primero en algunos aspectos
relacionados con la gestión de procesos, enfoque que se tomará como referencia en este artículo,
siguiendo el punto de vista de Cooper (1995) y Thrischler (1998) de orientar la gestión de las
actividades de las organizaciones hacia los procesos.

Modelo propuesto para la aplicación del sistema ABC a procesos industriales

Teniendo en cuenta los elementos abordados hasta el momento durante la investigación,

corresponde en este epígrafe presentar la propuesta del Sistema ABC el cual consta de tres pasos,
que posteriormente serán desglosados en tareas para poder comprender en detalles la secuencia
lógica del sistema. El modelo general se representa en la tabla 1.

%
#  &#!$ 


 c cc  

Análisis de los procesos. Análisis del diseño de los procesos y actividades. PII1.1

Identificación de los elementos del costo Análisis de las actividades primarias y de apoyo. PII2.1
de cada proceso. Elección de los inductores. PII2.3
Cálculo del costo de las actividades primarias y de apoyo. PII3.1
Asignación del costo de las actividades de apoyo a las
Determinación del costo de los procesos PII3.2
primarias.
operativos.
Asignación del costo de las actividades a los procesos
PII3.3
operativos.

Fuente: [Elaboración Propia]Y

A continuación se presenta el despliegue de cada uno de los pasos propuestos en el modelo

diseñado.

 &# 

Este paso se desarrolla con el fin de seleccionar los procesos de la empresa, determinando los
subprocesos que lo integran y las actividades implicadas, teniendo en cuenta lo siguiente:

1. Análisis preliminar del diseño de los procesos

Para realizar el análisis preliminar del diseño de los procesos, es necesario formar
un equipo de trabajo interdisciplinario para lo cual se tendrá en cuenta el Método
de Expertos[1] descrito por Goicoechea (1982) y Sánchez (1984), compuesto por
no más de siete personas según Trischler (1998); Amozarrain (1999), Zaratiegui
(1999).Y

Para la selección de expertos se utilizará el coeficiente de competencia K, el cual

se calcula de acuerdo con la opinión del candidato sobre su nivel de conocimiento
acerca del problema que se está resolviendo y con las fuentes que le permiten
argumentar sus criterios. Y

Posteriormente se pasa a identificar los procesos para lo cual se utilizará el

Método Delphi, como un método de expertos que facilitará el trabajo del Equipo
Ejecutivo seguido de la selección de los procesos operativos, estratégicos y de
apoyo definiendo la relación de los mismos con los objetivos estratégicos de la
organización. Esta selección se realiza con la intención de hacer un análisis más
detallado desde el punto de vista del sistema. Esta tarea concluye con la
designación del responsable de cada proceso.Y

2. Diseño o rediseño de los procesos

Para cada uno de estos elementos se realiza un análisis exhaustivo que culminará con el análisis
del valor añadido de cada proceso.

Se comenzará el análisis con la constitución del equipo de trabajo el cual será seleccionado por el
responsable del proceso quienes elaborarán una ficha técnica para cada proceso y determinarán
los subprocesos.

Posteriormente se determinan las actividades a través de entrevistas con los trabajadores y se

elabora el diccionario de actividades.

  #!'&#$!#!## 

! #!'$!#!## !(##!#

"!)"!(##*!#$#


1. Análisis de actividades primarias y de apoyo

En esta tarea, las actividades serán clasificadas a partir de los criterios de Porter
(1985) y se identificarán los inputs y outputs de cada una de las actividades
primarias y secundarias, es decir, las entradas necesarias para que comience
cada actividad y las salidas que se obtienen de cada una de ellas y que implica al
recurso consumido por parte de la misma.Y

2. Elección de los inductores de costo

La selección de los inductores más adecuados está en función del parámetro que más influye en la
variación de los costos. Su obtención se realiza mediante dos formas: una cuantitativa y otra
cualitativa. En el primer caso se genera a través del sistema informativo actual y en el segundo
caso se obtiene con el método de expertos, por lo que deberá ser incluido en el sistema
informativo.

 !$&#!# 

En este paso se elabora el procedimiento para el cálculo del costo de los procesos, el cual contiene
el cálculo del costo de las actividades.

%
+"#!#!(## $,# ,


-
.&#!#!(### , $


/
.&#!#!(##  !(


Aplicación experimental del modelo propuesto en la perforación y extracción de petróleo

La validación del modelo se realizará en la perforación y extracción de petróleo teniendo en cuenta

el Sistema ABC diseñado anteriormente.

 &# 

Después que cada experto selecciona las características por las que considera cumplir con los
requisitos para ello y las fuentes de sus conocimientos se obtienen los siguientes resultados:

Tabla 2: Puntuaciones de cada experto evaluado

Expertos Evaluados Puntuación

Director de UEB Logística 0,9532
Director EPEP 0,9230
Auditor EPEP 0,9125
Jefe de Grupo de ATM 0,9012
Subdirector Económico EPEP 0,8632
Subdirector UEB Puerto Escondido 0,8500

Como se puede ver en la tabla anterior, todos los evaluados obtienen una puntuación mayor a
80%, por tanto, permite avalarlos como expertos.

El sistema continúa con la identificación de los procesos potenciales los cuales son priorizados
posteriormente siguiendo los criterios definidos anteriormente, los resultados se muestran en la
Tabla 3.
Tabla 3: Listado de los Procesos seleccionados

No. Procesos
1 Proyección Estratégica
2 Gestión de Recursos Humanos
3 Extracción de petróleo y gas
4 Recolección y tratamiento de petróleo y gas
5 Perforación del pozo
6 Comercialización de petróleo y gas
7 Gestión Logística
8 Proyección Geológica
9 Gestión Económico Financiera
10 Comedor de Empleados
11 Gestión Informática
12 Seguridad
13 Servicios Técnicos

Una vez determinada la concordancia de expertos, se clasifican los procesos en operativos,

estratégicos y de apoyo lo cual se muestra en la Figura 1.

R"* 

+
 ,

[Elaboración Propia]

Seguidamente se designa el responsable de cada proceso el cual se encargará del desarrollo de

las tareas posteriores.
La validación del sistema prosigue con la constitución del equipo de trabajo para delimitar procesos
y subprocesos y posteriormente seleccionar las actividades de cada proceso.

La identificación de las actividades se realiza según los criterios de clasificación de Porter (1985)
definidos anteriormente. Esta clasificación se realiza a través de entrevistas sistemáticas con los
empleados, pues poseen la experiencia práctica y por tanto, son un elemento clave a tener en
cuenta. Una muestra de las actividades seleccionadas se presenta en la Tabla 4.

Tabla 4. Listado de Actividades

Actividades
Administrar y controlar.
Gestionar cobros y pagos.
Registrar Operaciones.
Conciliar con proveedores.
Autorizar Pagos
Gestión de los Recursos Humanos.
Prestar servicios de seguridad y protección
Trazar la estrategia del proceso productivo.
Realizar reparaciones capitales.
Planificar, organizar y ejecutar las inversiones.
Extraer Petróleo.
Recolectar y tratar petróleo.
Supervisar trabajos de las Cías.
Perforar el pozo.
Realizar trabajos de terminación y reparación de pozos.
Aseguramiento y Compras.
Transporte de Obreros.
Controlar Servicios.

  #!'&#$!#!## 

Para el análisis del valor añadido se aplican los criterios de Porter (1985) tratados en el diseño del
modelo, además de realizar la identificación de las actividades primarias y de apoyo, paso que da
continuidad al modelo. Los resultados de muestran en la Tabla 5.

Tabla 5. Clasificación de las Actividades

Criterio
Actividades Primarias De Apoyo
(P) (A)
Administrar y controlar. X
Registrar Operaciones. X
Conciliar con proveedores. X
Autorizar Pagos X
Gestionar cobros y pagos. X
Gestión de los Recursos Humanos. X
Prestar servicios de seguridad y protección X
Trazar la estrategia del proceso productivo. X
Realizar reparaciones capitales. X
Planificar, organizar y ejecutar las inversiones. X
Extraer Petróleo X
Recolectar y tratar petróleo X
Supervisar trabajos de las Cías. X
Perforar el pozo X
Realizar trabajos de terminación y reparación de pozos. X
Aseguramiento y Compras X
Transporte de Obreros X
Controlar Servicios X

La selección de los inductores más adecuados está en función de los parámetros que más influyen
en la determinación de los costos y se realiza teniendo en cuenta la clasificación de los mismos: de
transacción, intensidad y duración. Los resultados de esta selección conjuntamente con el costo de
las actividades se muestran en la Tabla 6.



0
 #"!#!

 Y #"!# Y
!(## Y
 Y  Y ! Y
Administrar y controlar. 16581,36 Y 8126,25Y Cantidad de OperacionesY
Registrar Operaciones. 3602,93Y 2531,48Y Número de RegistrosY
Conciliar con proveedores. 1801,47Y 1265,74Y Cantidad de ConciliacionesY
Autorizar Pagos. 1351,09Y 949,31Y Número de PedidosY
Gestionar cobros y pagos. 2251,83Y 1582,17Y Número de OperacionesY
Gestión de los Recursos Humanos. 7674,83Y 5350,88Y Número de TrabajadoresY
Prestar servicios de seguridad y protección 6590,30Y 4470,80Y Área ProtegidaY
Trazar la estrategia del proceso productivo. 17650,99Y 9051,50Y Número de ServiciosY
Realizar reparaciones capitales. 26350,52Y 12026,70Y Cantidad de ReparacionesY
Planificar, organizar y ejecutar las inversiones. 23330,90Y 11102,28Y Cantidad de InversionesY
Extraer Petróleo 117378,52Y 16799,00Y Unidad Extraída (m 3)Y
Recolectar y tratar petróleo 78252,35Y 11200,99Y Unidades Recolectadas y Tratadas (m 3)Y
Supervisar trabajos de las Cías. 5812,00Y 2698,58Y Número de SupervisionesY
Perforar el pozo 9350,91Y 6119,76Y Unidad Perforada (m)Y
Realizar trabajos de terminación y reparación de pozos. 4998,07Y 3837,99Y Cantidad de TrabajosY
Aseguramiento y Compras 1894,57Y 1376,70Y Cantidad de SurtidosY
Transporte de Obreros 1578,81Y 1147,25Y Cantidad de ObrerosY
Controlar Servicios. 2841,86Y 2065,05Y Número de Órdenes de ServicioY

!Y /-1-1//%Y%2%32-4/Y Y
, ---.


+

 
 

 


Finalmente para la determinación del costo de los procesos operativos se continúa

con el modelo propuesto. Una vez determinado el costo de las actividades, se
realiza la asignación del costo de las actividades de apoyo a las primarias
mediante la utilización del inductor que mejor refleje la relación causa ± efecto: Y

"$ # " !(## #  , !(##

$Y

Este paso concluye con la asignación del costo de las actividades a los procesos operativos,
obteniendo los resultados que aparecen en la Tabla 7.

Tabla 7: Total de Costos de los Procesos

!Y
!!Y
Y 
Salario Y 137677,91Y 0,00Y
Estimulación Y 49168,93Y 0,00Y
Otros GastosY 78462,66Y 64643,95Y

!#!!Y -05/2152Y 0404/15Y
 !( Y Y
Extracción de petróleo y gas 166355,57Y 42483,68Y
Recolección y tratamiento de petróleo y gas125579,36Y 37172,87Y
Perforación del pozo 34313,19Y 20521,56Y
Comercialización de petróleo y gas 3045,19Y 1524,32Y

!#! #!Y /-1-1//%Y%2%32-4/Y

!#! Y 51402-6%Y%00/40/6Y

Una vez calculado el costo de cada actividad se puede proseguir con el cálculo del costo de los
productos, servicios y clientes. No obstante con el cálculo del costo de las actividades, se pueden
tomar decisiones en cuanto a: el costo de las actividades de la empresa, reducciones de costos
basadas en el análisis de las actividades y decisiones sobre reducción, eliminación o división de
determinadas actividades.

Conclusiones

1. El ABC constituye un potente sistema de gestión que se presenta

como una alternativa a los sistemas tradicionales, en un intento de
 superar las deficiencias presentadas por éstos en el cálculo de los
costos y, como un sistema que ayuda en la gestión de acuerdo a
las nuevas exigencias de información en las empresas modernas.
2. El ABC además de basarse en el análisis de las actividades y los
costos tiene en cuenta otras variables críticas de éxito (calidad,
innovación, tiempo, flexibilidad), abandona la visión por
departamentos de la empresa, permite valorar y tomar decisiones
relacionadas con otros objetos de costo diferentes a los productos
y rastrea el consumo de los recursos que realizan los productos
desde su concepción hasta su abandono.
3. El conocimiento de los trabajadores y en especial de la alta
gerencia sobre las posibilidades que brinda el modelo ABC, es de
especial atención en cada una de las organizaciones que vayan a
aplicar este sistema.
4. El modelo diseñado puede ser aplicado a cualquier proceso
industrial.
5. El costo basado en las actividades fue diseñado y aplicado
partiendo de las reglas para su instalación y teniendo en cuenta
sus ventajas y desventajas, en la perforación y extracción de
petróleo, aplicación que arrojó el costo de cada uno de los
procesos operativos.