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Resumo
Este trabalho tem como objetivo comparar a percepção dos graduandos de ciências contábeis
quanto à importância dos conhecimentos em custos para a formação do preço de venda com o
efetivo critério utilizado para formar este preço. Através de uma pesquisa exploratória,
utilizou-se um exercício de simulação gerencial para realizar esta comparação. Evidencia-se a
relevância dos conhecimentos de custos, no âmbito empresarial, para a política de formação
de preço. Apresenta-se, ainda, o nível de assimilação de conhecimento de conceitos básicos
de custos. Denomina-se este nível de assimilação como “o quanto o aluno está de acordo com
os conceitos apresentados”. Os resultados evidenciam que a maioria dos alunos acredita que
os conhecimentos de custos são “muito” ou “extremamente importantes” para a formação do
preço de venda. Entretanto, menos de um terço utilizou os custos como base para definição do
preço de venda, sendo que a maioria optou pela média do mercado. Embora a teoria, e a
percepção, expressem a importância dos conhecimentos de custos para a formação do preço
de venda, a prática, observada em um ambiente simulado, não corrobora esta premissa.
1 Introdução
Com o advento da abertura do mercado nacional e inserção do Brasil na competição
global, associado aos avanços tecnológicos e a proliferação de produtos, as empresas se vêem
num clima de concorrência acirrada, onde são forçadas a se aprimorarem para poder alcançar
os seus objetivos e, até mesmo, sobreviverem no mercado.
Nesse contexto, as empresas se empenham para obter competitividade, implementando
diversas ações de melhorias que contribuem para atingir as metas organizacionais.
Segundo Padoveze (2003, p. 93), em menção ao relatório do BNDES – Banco
Nacional de Desenvolvimento, “competitividade de uma empresa pode ser definida, em
sentido amplo, como sua capacidade de desenvolver e sustentar vantagens competitivas que
lhe permitam enfrentar a concorrência”.
Um dos fatores vitais dessas vantagens competitivas está relacionado à política de
formação dos preços de seus produtos/serviços, uma vez que, num modelo de mercado aberto,
o preço passa a ser efetivamente um regulador entre a oferta e a procura (BERNARDI, 1998).
Assim, a presente pesquisa parte do pressuposto de que a utilização dos custos na
formação do preço de venda dos produtos/serviços pode auxiliar a na obtenção de vantagens
competitivas. Neste sentido, torna-se fundamental que os gestores possuam o conhecimento
da estrutura de custos de suas empresas para a adoção de políticas de formação de preço
condizente com o mercado de atuação e, principalmente, com os objetivos organizacionais. O
uso da informação contábil como ferramenta para administração, portanto, é fundamental para
a tomada de decisão gerencial (PADOVEZE, 1997).
Leone (2000) reforça a afirmativa que os contadores são os responsáveis pelo sistema
de custos das empresas, classificando e relatando dados como medidas essenciais ao próprio
desempenho da função contábil.
Tendo em vista a participação do profissional contábil como provedor de informações
para a tomada de decisões, inclusive no reconhecimento dos custos, buscou-se verificar qual a
percepção dos graduandos de Ciências Contábeis quanto à importância do conhecimento em
contabilidade de custos para a formação do preço de venda. Para isso, buscou-se junto ao
Departamento de Ciências Contábeis da Universidade Federal de Santa Catarina – UFSC, as
informações curriculares relacionadas com o ensino de custos e formação do preço de venda e
disciplinas estruturadas em torno de um exercício de simulação gerencial, também chamado
de jogos de empresas.
Existe uma grande dificuldade em se desenvolver uma pesquisa em ambiente
empresarial, onde existe certa relutância por parte de gestores e empresários em fornecer
informações gerenciais para subsidiar trabalhos científicos. Diante desta limitação, uma
alternativa é a utilização de simuladores. Assim como os pilotos de aviões, após obterem toda
a instrução teórica de pilotagem, passam por um simulador de vôo, os gestores,
administradores, contadores e outros tomadores de decisão, podem aplicar os seus
conhecimentos teóricos, adquiridos na academia, em um ambiente simulado. Esta simulação
serve para massificar o conhecimento diante da prática, sem o risco de perder recursos
financeiros, cada vez mais escassos, em decorrência da tomada de uma decisão equivocada.
3 Simulação gerencial
Os jogos de negócio, também chamados de simulação gerencial, ou jogos de
empresas, surgiram durante a década de 1950, e hoje são amplamente utilizados tanto na
academia quanto no treinamento e capacitação gerencial (KEYS; WOLFE, 1990).
Segundo Dugaich (2005), os jogos de negócios constituem uma nova forma de ensino
na área administrativa que não somente auxilia os alunos a absorverem os conhecimentos
teóricos aprendidos em disciplinas prévias, como também desenvolverem percepções sobre as
aplicações empíricas.
Sauaia (1995) afirma que este tipo de jogo tenta recriar uma entidade, ou grupos de
entidades, por meio de material escrito, tais como demonstrativos contábeis, econômicos,
financeiros e operacionais, e normalmente com o auxílio de um software específico. Os
participantes deste tipo de jogo (ou simulação) assumem papéis de diretores de marketing,
produção, recursos humanos, operações, financeiros, entre outros. Esta empresa simulada atua
em um determinado setor e pode ser influenciada, além das decisões dos concorrentes, pelos
fatores econômicos, legais e sociais.
Greenlaw, Herron & Rawdon (apud Tanabe, 1977, p. 2), definem a simulação
gerencial como “… um exercício seqüencial de tomada de decisões, estruturado em torno de
um modelo de uma situação empresarial, no qual os participantes se encarregam da tarefa de
administrar as empresas simuladas”.
Conforme Keys & Wolfe (1990), a simulação gerencial foi criada a partir da junção
dos então chamados jogos de guerra, teorias educacionais alternativas, pesquisa operacional e
tecnologia computacional. Um dos primeiros jogos de negócio chamado Monopologs surgiu
na força aérea americana nos anos de 1950, originalmente com o intuito de simular o controle
de suprimentos militares, e posteriormente utilizado pela academia. Em 1956 foi desenvolvido
um jogo voltado especificamente ao mundo dos negócios chamado Top Management
Decision Simulation, cuja pioneira na sua utilização foi a Universidade de Washington
(FARIA, 1990).
No Brasil, de acordo com os jogos de negócio chegaram uma década mais tarde. A
primeira instituição a utilizar-se deste método, apontada por Tanabe (1977), foi a
Universidade Federal do Rio Grande do Sul. O nível de utilização da simulação gerencial vem
apresentando um grande crescimento, tanto nos Estados Unidos (FARIA, 1990) quanto no
Brasil (BERNARD, 2006a).
Apesar da elevação deste nível de utilização, seja por novas exigências metodológicas,
pedagógicas ou mercadológicas, deve-se destacar que, embora o método de simulação
gerencial apresente vários benefícios em relação aos métodos tradicionais, existem limitações
que devem ser consideradas para que não ocorra o seu uso inapropriado. O Quadro 1 aponta
algumas vantagens e desvantagens na sua utilização.
Simulador Relatórios
Decisões Decisões
(Empresas) (Coordenador)
Jornal
Análise
(Empresas)
Segundo Bernard (2007), uma simulação gerencial pode ser utilizada com as mais
diversas configurações, dependendo dos objetivos da aplicação e do tipo de simulador
utilizado. Estas configurações podem ser classificadas de acordo com as peculiaridades do
simulador ou quanto à forma de aplicação da dinâmica. A seguir são apresentadas algumas
das classificações da simulação, apontadas pelo autor:
a. Geral versus funcional: Uma simulação geral pode ser caracterizada como decisões
em nível estratégico (alta diretoria), enquanto que em uma simulação do tipo
funcional enfoca decisões táticas e o desenvolvimento de habilidades relacionadas
a atividades específicas da função.
b. Equipe versus individual: Normalmente, em uma simulação do tipo geral, é
aconselhada a existência de equipes, pois é desejável que os alunos entendam a
relação entre as diversas áreas das empresas simuladas. Na aplicação de
simulações funcionais pode-se trabalhar individualmente, pois o foco é em uma
função específica.
c. Interativo versus não-interativo: Em simulações interativas, as decisões de uma
determinada equipe influenciam as demais. Já em simulações não-interativas, as
decisões de uma empresa simulada não afetam a concorrência.
d. Variáveis determinísticas versus estocásticas: Em simulações baseadas em
modelos determinísticos, as decisões podem ser processadas várias vezes e os
resultados serão sempre os mesmos, enquanto que em modelos estocásticos
existem variáveis aleatórias e, quando ocorrer um novo processamento, são
gerados novos resultados, mesmo que as decisões tomadas forem as mesmas.
e. Informatizados versus não informatizados: Os simuladores gerenciais inicialmente
não eram informatizados, o que limitava alguns aspectos como a complexidade e a
velocidade de processamento. Com a evolução da computação, os simuladores
gerenciais foram informatizados, ganharam complexidade, velocidade, e reduziram
a probabilidade de erros.
f. Tomada de decisão manual versus tomada de decisão informatizadas: as decisões
podem ser tomadas de forma manual, com o auxílio de calculadoras e planilhas
eletrônicas e, dependendo dos objetivos da simulação, podem ser utilizados
softwares específicos de apoio à decisão.
Nº de Alunos
Turma Disciplina Turno Tipo de Simulação
Matriculados
A Jogos de Empresa I Matutino Comercial 37
B Jogos de Empresa II Matutino Industrial 29
C Jogos de Empresa I Noturno Comercial 39
D Jogos de Empresa II Noturno Industrial (PME) 34
Fonte: Elaborado pelos autores.
Quadro 2 – Características das turmas de jogos de empresas da UFSC
Para a realização desse estudo foi desenvolvida uma pesquisa através da aplicação, in
loco, de questionários semi-estruturados contendo, em sua maioria, perguntas fechadas com
respostas múltiplas. O questionário foi dividido em quatro partes: aspectos demográficos;
critério para formação do preço de venda; relevância dos conhecimentos de custos e
conhecimentos de custos.
Inicialmente, o questionário apresentou perguntas para descrever as características da
simulação e do respondente, onde permitiu identificar o semestre curricular, o turno da
disciplina, nome da empresa simulada e o tipo de simulação.
Depois, foi apresentada uma pergunta com respostas dicotômicas para identificar se o
aluno cursou/cursava, ou não, a disciplina de Contabilidade Gerencial, uma vez que a
formação do preço de venda é um dos tópicos abordados no seu programa. Verificou-se que a
maioria dos alunos (91,21%) já havia cursado ou estava cursando a referida disciplina.
Em seguida, passou-se para a identificação do critério utilizado na formação do preço
de venda adotado pela empresa simulada. Esse questionamento apresentou a combinação de
respostas fechadas com uma aberta, objetivando identificar outro critério diferente das opções
apresentadas anteriormente:
• “Sem critério definido (chute)”;
• “Lucro desejado”;
• “Média do mercado”;
• “Líder do mercado”;
• “Custos”;
• “Outros. Qual?”.
Outro questionamento realizado foi para identificar qual o entendimento do aluno
sobre a importância dos conhecimentos de custos para a definição do preço de venda. Para
atender a este questionamento optou-se pela utilização da Escala Likert de cinco níveis, do
mais baixo (nível 1), “sem importância”, até o mais alto (nível 5), “extremamente
importante”.
Finalizando, o questionário apresentou sete perguntas, abordando alguns conceitos
básicos de custos, onde também foi utilizada a Escala Likert de cinco níveis para indicar a
assimilação dos graduandos em relação aos conhecimentos de custos, também do nível mais
baixo (nível 1), “discordo totalmente”, até o mais alto (nível 5), “concordo totalmente”.
Considera-se, neste estudo, para efeito da elaboração do questionário, que o nível de
assimilação dos conhecimentos representa “o quanto o aluno está de acordo com os conceitos
apresentados”.
Obteve-se uma amostra de 66,19% da população pesquisada, totalizando 92
respondentes. Sendo que desses 92 respondentes, 22 alunos não identificaram o nome da
empresa simulada e apenas um não respondeu qual critério foi utilizado para a formação do
preço de venda.
A maioria dos respondentes (60,44%) informou que o critério utilizado foi a “média
do mercado” e apenas 26 alunos (28,57%) se basearam no “custo” para formar o preço de
venda.
Considerando somente os 69 alunos que identificaram o nome da empresa e que
informaram o critério utilizado, a diferença é ainda maior: 46 (66,67%) optaram pela “média
do mercado”, 16 (23,19%) optaram pelo critério “custo” e 7 (10,15%) nos demais critérios.
A Figura 2 apresenta o gráfico comparativo entre os critérios escolhidos pela
totalidade dos respondentes, enquanto a Figura 3 apresenta o gráfico comparativo entre os
critérios escolhidos dos respondentes que identificaram as empresas simuladas e informaram
o critério adotado pela mesma. Esta separação se fez necessária, pois, somente com a
identificação da empresa simulada, foi possível a constatação das empresas que tiveram
problemas por vender abaixo do preço de venda, tornando possível verificar quais critérios
foram adotados por estas.
80,00%
60,00%
40,00%
20,00%
0,00%
Lucro Líder do Média do
Chute Custos Outros
desejado mercado mercado
80,00%
60,00%
40,00%
20,00%
0,00%
Lucro Líder do Média do
Chute Custos Outros
desejado mercado mercado
60,00%
50,00%
40,00%
30,00%
20,00%
10,00%
0,00%
Sem Pouco Muito Extremam.
Importante
importância importante importante importante
6 Conclusões e recomendações
Esta pesquisa demonstrou que, apesar da maioria dos alunos (88,40%) terem
respondido que os conhecimentos de custos são “muito” ou “extremamente importantes” para
a formação do preço de venda, apenas 23,19% utilizaram os custos para a sua formação,
enquanto 66,67% optaram pela média do mercado.
Este resultado é preocupante, pois os respondentes são alunos que estão cursando os
últimos semestres do curso de Ciências Contábeis e obrigatoriamente já haviam cursado pelo
menos duas disciplinas com enfoque em custos. Entretanto, uma parcela considerável destes
alunos parece ter problemas de entendimento sobre os conceitos de custos ou de sua
contextualização.
Este estudo preliminar pode servir de alerta para o ensino de custos, tendo em vista a
importância destes conceitos para a formação do profissional para o mercado de trabalho.
Além disso, este estudo apresenta a simulação gerencial como uma forma de identificar falhas
no aprendizado de custos e corrigir estas deficiências em tempo hábil, ou seja, antes que este
futuro profissional conclua o curso e vá despreparado para o mercado de trabalho.
Sugere-se, para futuras pesquisas, a replicação deste trabalho em outras instituições de
ensino, para averiguar se as preocupações levantadas se estendem a outros cursos de ciências
contábeis.
Referências
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