RELATÓRIO Nº

RELATÓRIO DO GRUPO DE TRABALHO

DESTINADO A AVALIAR A
FUNCIONALIDADE DO SISTEMA
TRIBUTÁRIO NACIONAL, EM SUA
ESTRUTURA E SEUS COMPONENTES, E O
DESEMPENHO DAS ADMINISTRAÇÕES
TRIBUTÁRIAS DA UNIÃO, DOS ESTADOS,
DO DISTRITO FEDERAL E DOS
MUNICÍPIOS, NOS TERMOS DO ART. 99-A
DO REGIMENTO INTERNO DO SENADO
FEDERAL. (RQE 6/2017-CAE E RQE 11/2017-
CAE).

Relator: Senador RICARDO FERRAÇO

Brasília
SETEMBRO DE 2017

Senado Federal – Praça dos Três Poderes – CEP 70165-900 – Brasília DF

Telefone: +55 (61) 3303-4141 – alosenado@senado.gov.br
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APRESENTAÇÃO
Por meio da aprovação do Requerimento nº 6, de 2017, do Senador
Tasso Jereissati, e do Requerimento nº 11, de 2017, de minha autoria, foi
designado um Grupo de Trabalho da Comissão de Assuntos Econômicos
(CAE) destinado a Avaliar a Funcionalidade do Sistema Tributário Nacional
(STN).

Ressalte-se que essa iniciativa tem fulcro no atendimento ao disposto

no inciso XV do art. 52 da Constituição da República Federativa do Brasil
(CF), assim como nos arts. 393-A a 393-F do Regimento Interno do Senado
Federal (RISF).

Nesses termos, compete ao Senado Federal proceder uma avaliação

periódica da funcionalidade do STN, em sua estrutura e seus componentes,
sendo a CAE o órgão da Casa especificamente incumbido dessa tarefa,
conforme reza o art. 99-A do RISF.

Para tanto, o Grupo se propôs a realizar um diagnóstico sucinto da

referida funcionalidade, levando em conta aspectos tais como a
complexidade e a qualidade da legislação vigente, os custos de conformidade
com as normas tributárias, a qualidade dos tributos, a carga tributária como
um todo e as renúncias fiscais.

Na consecução do seu objetivo, o Grupo promoveu uma audiência

pública, na qual debateram-se os aspectos disfuncionais do Sistema
Tributário, particularmente na medida em que se coloca como empecilho ao
pleno desenvolvimento do país, seja distorcendo a alocação de recursos ou
ainda prejudicando a competitividade.

Os especialistas convidados para a audiência, realizada no dia 9 de

maio de 2017, foram os senhores Bernard Appy, economista e presidente do
Centro de Cidadania Fiscal (C.CiF), Jorge Antonio Deher Rachid, Secretário
da Receita Federal do Brasil (SRF), e José Roberto Rodrigues Afonso,
especialista em Finanças Públicas e professor de Mestrado do Instituto
Brasiliense de Direto Público (IDP).

O presente relatório procura fazer uma síntese do debate e das

contribuições recebidas das Senadoras e dos Senadores, bem como dos
eminentes especialistas convidados, sistematizando os principais pontos de
interesse da matéria. Como acreditamos ficará claro, os temas aqui expostos
 3

e dissecados não concluem o debate. Muito pelo contrário, apenas apontam

os desafios que permanecem postos, para cuja superação deverão somar-se
esforços de amplos setores da sociedade, ficando o Congresso Nacional
desafiado a transformá-las nas inovações normativas capazes de modernizar
nosso combalido Sistema Tributário.

Agradeço, por fim, a todos e todas que contribuíram para a realização

desse importante trabalho.

Senador RICARDO FERRAÇO

Coordenador do Grupo de Trabalho

Brasília, 03 de outubro de 2017.

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RELATÓRIO

Funcionalidade do Sistema Tributário

e Desempenho das Administrações Tributárias

I – INTRODUÇÃO

A Constituição Federal, em seu art. 37, inciso XXII, define como

competência exclusiva do Senado Federal: “... avaliar periodicamente a
funcionalidade do Sistema Tributário Nacional, em sua estrutura e seus
componentes, e o desempenho das administrações tributárias”.

Para atender tão importantes atribuições, aliás, decorrentes da Emenda

Constitucional nº 42, de 2013, este relatório propõe-se a apresentar uma
versão atualizada da situação da funcionalidade do sistema e do desempenho
dos fiscos.

Não custa recordar que, anos atrás, esta mesma Comissão de Assuntos
Econômicos (CAE), tendo à frente dos trabalhos os Senadores Tasso
Jereissati e Francisco Dornelles, também promoveu avaliação que concluiu
pela proposição de uma estratégia para construção de um novo sistema
tributário. Ou seja, se pretendia ir além de uma reforma, uma vez que
apuraram tantas distorções e desequilíbrios, do padrão de tributação até o
pacto federativo, que defenderam a construção de um novo sistema, até
porque o vigente foi alicerçado em emenda constitucional do final de 1965.

Como é sabido, não se promoveu sequer uma reforma, nem mesmo do

tão criticado imposto estadual de mercadorias (ICMS), quanto menos se
avançou para criar um novo sistema. É interessante retomar o trabalho de
avaliação. Já se pode antecipar que a situação atual é ainda pior do que a
examinada anos atrás pois, na época, se apontavam várias distorções e
desequilíbrios no sistema, mas ao menos uma virtude era inegável e enorme
o suficiente para desestimular mudanças: a arrecadação era alta e crescente.
Até mesmo esse ponto positivo foi perdido, ainda que não se saiba se apenas
pela recessão, ou também por quebra estrutural do padrão tributário (como
apontam evidências crescentes).

Este relatório não concluirá com qualquer proposta de reforma

tributária, é bom deixar claro desde já, mas pretende detalhar com o máximo
 5

de evidências e estatísticas o diagnóstico atual do sistema e de sua

arrecadação.

Como determina a Constituição, ao Senado cabe avaliar tanto a

qualidade funcional do sistema tributário quanto a sua capacidade de
arrecadar. Por esta razão, este relatório estará dividido em torno destes dois
grandes assuntos, desdobrando-se em traços marcantes de cada um dos dois
objetivos temáticos.

II – (DES)FUNCIONALIDADE DO SISTEMA TRIBUTÁRIO

II.1 – Comparação Internacional

Quando comparada aos casos internacionais (Gráfico 1), a carga

tributária brasileira encontra-se atualmente pouco abaixo da média dos
países membros da Organização para a Cooperação e Desenvolvimento
Económico (OCDE), apesar de sua posição bastante acima da média de
outras economias emergentes. Tal diferença ainda é explicada pela tributação
de bens e serviços, característica essa responsável por muitos outros
problemas desse mesmo sistema tributário.

Gráfico 1
Carga Tributária do Brasil e de Países da OCDE – 2014 (% do PIB)

Fonte: Afonso e Castro (2016)1

1 AFONSO, J.R.; CASTRO, K.P. (2016). Carga tributaria en Brasil: Redimensionada y

repensada. Revista de Administración Tributaria CIAT, n.40.
 6

Verifica-se que a carga tributária do Brasil é elevada para seu padrão

de desenvolvimento quando comparada à de seus pares. Outra forma de
verificar esta característica é cruzando a informação da carga tributária com
o IDH (Gráfico 2). Neste caso, é possível notar que o Brasil tem um nível de
tributação muito elevado em relação ao seu desenvolvimento humano –
ficamos bem abaixo da linha de tendência do gráfico de dispersão destes
dados na comparação internacional.

Gráfico 2
Carga Tributária x IDH: Países Selecionados – 2010

Fonte: Afonso, Soares e Castro (2013)2

Tal diferença ainda é explicada pela tributação de bens e serviços,

característica essa responsável por muitos outros problemas desse mesmo
sistema tributário. Não por acaso, o Brasil se situa entre os que mais cobram
tributos sobre bens e serviços e os que menos cobram tributos sobre rendas
e ganhos na comparação internacional (vide Gráficos 3 e 4, abaixo).

2 AFONSO, J.R.; SOARES, J.M.; CASTRO, K.P. (2013). Avaliação da estrutura e do

desempenho do sistema tributário brasileiro: Livro branco da tributação Brasileira. BID.
Documento para discussão 265.
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Gráfico 3
Carga Tributária sobre Bens e Serviços: Brasil x OCDE – 2014

Fonte: Rachid (2017)3.

Gráfico 4
Carga Tributária sobre Lucro, Renda e Ganho de Capital: Brasil x OCDE

3RACHID, J.A.D. (2017). Avaliação do Sistema Tributário Nacional e do desempenho da

Administração Tributária da União. Apresentação.
 8

Fonte: Rachid (2017).

II.2 – Composição da Arrecadação Tributária Nacional

É possível dizer que o sistema tributário brasileiro se configura como

um sistema dual, isto é, como se fossem dois sistemas tributários (Gráfico 5,
a seguir). Com a Constituição de 1988, e até desde a subcomissão temática
criada, houve enorme atenção em aprimorar a cobrança de impostos. Apesar
disso, cerca de 45% da arrecadação atual do país corresponde a
contribuições, estando fora, portanto, do capítulo tributário da Carta (no caso
da União, dois terços do que é arrecadado são contribuições e um terço
impostos).

Gráfico 5
Composição da Carga Tributária do Setor Público Consolidado – 2016

Elaborado por: José Roberto Afonso e Kleber Pacheco de Castro. Fontes primárias:
Balanço Oficial da União, STN; Balanço dos Estados, STN; Finbra, STN; RFB; IBGE.

O mesmo é verificado para as empresas: há um pequeno grupo que

realmente apura impostos (Lucro Real), de cerca de 3% do total e com mais
de 80% da arrecadação, e os demais 97% de pessoas jurídicas brasileiras
arbitrando os impostos a pagar.
 9

Gráfico 6
Número Pessoas Jurídicas por Regime de Tributação Federal – 2014

Elaborado por: José Roberto Afonso. Fonte primária: RFB.

Apesar dos muitos tributos que compõem o sistema brasileiro, sua

arrecadação ainda se mostra extremamente concentrada. A despeito dos
avanços trazidos pela Constituição de 1988 em termos de base de incidência,
a tributação de bens e serviços continua a concentrar a receita tributária
(Gráfico 7, abaixo), resultando em bons números enquanto a economia
cresce, mas revelando-se preocupante quando ela desacelera.

Gráfico 7
Carga Tributária por Base de Incidência – 2016

Elaborado por: José Roberto Afonso e Kleber Pacheco de Castro. Fontes primárias:
Balanço Oficial da União, STN; Balanço dos Estados, STN; Finbra, STN; RFB; IBGE.
 10

II.3 - Deterioração da Tributação Indireta

Ao nos debruçarmos sobre a funcionalidade desse sistema, é

surpreendente a longevidade de um conjunto tão falho: complexo,
regressivo, anticompetitivo, antiemprego, responsável por desequilíbrios
federativos e, principalmente, obsoleto. Montado em 1965, esse sistema
perdura até os vigentes dias de 2017, fazendo uso dos alicerces de uma
economia de mais de 50 anos atrás, de industrialização tardia e ainda
fechada. Trata-se de continuar com o referencial de uma época onde a
indústria de transformação era cerca de um terço do PIB brasileiro, enquanto
hoje ela corresponde a menos de 12%.

Se em 1965 o sistema elaborado era um sistema moderno e ousado

para a época (vale lembrar que o Brasil foi o primeiro do mundo a criar em
escala nacional um imposto sobre valor adicionado), muitos erros vieram
ofuscar essa vanguarda. Não foi criado apenas um, mas vários impostos
dessa natureza, colocando a cobrança do principal deles (o “Imposto sobre a
Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços - ICMS) em nível
subnacional e tornando-o obsoleto em termos de arrecadação (Gráfico 8,
abaixo). Se aquele sistema fazia-se lógico e consistente para 1965, hoje, o
mesmo não passa de um idoso e debilitado sistema.

Gráfico 8
Evolução Histórica da Tributação: Carga Tributária Bruta (CTB) x ICMS

Elaborado por: José Roberto Afonso e Kleber Pacheco de Castro. Fontes primárias:
Balanço Oficial da União, STN; Balanço dos Estados, STN; Finbra, STN; RFB; IBGE.
 11

II.4 – Custo de pagar alto e injusto

A complexidade de tal sistema, com o passar desse mais de meio

século, trouxe para a carga tributária injustiças variadas. Cálculos mostram
que esta complexidade penaliza em enorme grau as empresas, isto porque o
Brasil segue sendo campeão mundial em custos de compliance, ou seja,
aqueles incorridos para fazer frente às exigências da legislação tributária.

Gráfico 9
Custo de Pagar Impostos (horas/ano)

Fonte: Banco Mundial (2017)4.

Ainda pior é o impacto diferenciado do custo de pagar imposto.

Pesquisa de consultora empresarial internacional demonstrou (Tabela 1, a
seguir) que quanto menor a empresa, maior é o custo de pagar impostos,
contribuindo, assim, não só para a concentração entre famílias, como
também para a concentração entre empresas. Na esfera empresarial, estudos

4BANCO MUNDIAL. (2017). Doing Business 2017: Igualdade de Oportunidade para Todos.
Relatório Global.
 12

revelam que muitas das vantagens que se pretendiam com o Simples

Nacional foram perdidas, sobretudo quando generalizada a figura da
substituição tributária. Ambos, sistema tributário e prática da substituição
tributária, acabam por corroborar, portanto, para o favorecimento da grande
empresa, em detrimento das menores.

Tabela 1
Custo de Pagar Impostos por Porte da Empresa

Fonte: Deloitte - Pesquisa “Compliance tributário no Brasil – As estruturas das empresas

para atuar em um ambiente complexo” (2013). Contou com a participação de 124 líderes
da área fiscal de empresas, em grupos representativos dos mais diferentes portes e setores.

Outro ponto importante diz respeito ao excesso de litígios (ações

judiciais) envolvendo empresas e o fisco.

Trata-se de uma fonte de custos para ambas as partes, além de causar

incerteza acerca do tratamento tributário que pode passar a ser dado em cada
caso a partir das decisões judiciais. Naturalmente, por trazer incerteza
jurídica, este problema gera menor disposição dos empresários para investir.
Boa parte deste problema decorre da complexidade do sistema tributário,
com complexa legislação, regras diversas e incontáveis exceções.

O estoque de contencioso tributário causado pela complexidade é

elevado, beirando a R$ 4 trilhões em 2016, conforme se vê na Tabela 2,
abaixo:
 13

Tabela 2
Estimativa do Contencioso Tributário – 2016 (R$ bilhões)

Fonte: Appy (2017)5; (a) Meirelles (2016); (b) RFB; estimativa de especialistas; PIB
estimado para 2016.

II.5 – Regressividade do Sistema Tributário

Em termos de regressividade tributária, os números abaixo mostram a

proporção do que já é amplamente sabido: quanto maior a renda, menor a
carga de tributos indiretos. Embora os tributos diretos no Brasil sejam
progressivos, não o são tanto quanto nos demais países. Tal fato, aliado à
pesada tributação do consumo de bens e serviços, reforça a regressividade
imposta à população pelo sistema.

O cálculo de Silveira (2012)6, por exemplo, mostra a renda distribuída

pela população por faixa de renda, assim como quanto é pago em impostos
por cada faixa: aqueles mais pobres pagam duas vezes mais do que
contribuem para a renda, enquanto os mais ricos pagam menos do que
contribuem. Não surpreende, dessa forma, que os números que dão forma ao
Gráfico 10 e à Tabela 3, a seguir, se apresentem sempre contínuos: quanto
maior a renda, menor a carga tributária.

5 APPY, B. (2017). Disfunções do Sistema Tributário Brasileiro. Apresentação para a

Comissão de Assuntos Econômicos do Senado Federal.
6 SILVEIRA, F.G. (2012). Equidade Fiscal: impactos distributivos da tributação e do gasto

social. ESAF/Tesouro Nacional, XVII Prêmio TN.

 14

Gráfico 10
Carga Tributária Total por Classe de Renda (em % da Renda Familiar)

Fonte: Silveira (2012).

Tabela 3
Distribuição da Arrecadação, da Renda e o
Esforço Contributivo por Classe de Rendimento da População
Décimos de renda Contribuição da classe de Distribuição da Esforço
familiar monetária per renda à arrecadação renda total contributivo da
capita tributária total classe de renda
(a) (b) a/b
1º 1,6% 0,7% 2,14
2º 2,4% 1,7% 1,42
3º 3,1% 2,5% 1,25
4º 4,0% 3,4% 1,17
5º 4,9% 4,5% 1,09
6º 6,2% 5,9% 1,05
7º 7,8% 7,7% 1,01
8º 10,7% 10,6% 1,01
9º 15,6% 16,1% 0,97
10º 43,7% 47,0% 0,93
Total 100,0% 100,0%

Fonte: Silveira (2012).

É importante destacar que mesmo a tributação do IR sobre pessoas

físicas mostra-se menos progressiva do que se imagina, com um ônus
efetivamente baixo sobre as classes de renda mais elevadas. Quando se toma
os 0,1% mais ricos dentre os declarantes do IRPF, observa-se uma alíquota
 15

efetiva de apenas 9,1%, abaixo da alíquota efetiva dos membros das duas
faixas de renda seguintes (os 9,9% mais ricos na sequência de níveis de renda
do Diagrama 1, a seguir). Outro ponto que chama atenção neste grupo é o
elevado nível de rendimentos isentos, que supera 40% da renda do grupo.

Diagrama 1
IRPF - Informações por faixa de renda

80% 14%
12,4%
70% 68% 68%
11,1% 12%

58% 59%
60% 58%
10%
51%
49% 9,1%
50%
43% 42% 8%
39% 41%
40%
34%
6%
30% 28%
23% 22%
4%
20% 3,5% 17%
13%
10%
10% 8% 9% 2%
0,1%
0% 0%
50% dos declarantes 40% dos declarantes 9% dos declarantes 0,9% dos declarantes 0,1% dos declarantes

Tributação Exclusiva/Renda
bruta
Isento/Renda Bruta

Base de cálculo/Renda Bruta

Renda Trib utável Bruta/Renda

Bruta
Imposto devido/Renda bruta

Fonte: Rachid (2017).

Outros trabalhos a respeito do sistema tributário brasileiro têm

argumentado que as estimativas utilizadas anteriormente subestimam a renda
dos mais pobres e também subestimam os tributos pagos pelos mais ricos, o
que demandaria ajustes para a correta estimação dos impactos do sistema
tributário.

Siqueira, Nogueira e Souza (2012)7, por exemplo, argumentam que a

regressividade dos tributos indiretos é bastante reduzida quando a renda
familiar dos mais pobres é corrigida. Porém, concluem que a combinação de
tributos diretos e indiretos leva a um sistema tributário que não gera um
impacto redistributivo significativo.

7
SIQUEIRA, R; NOGUEIRA, J., SOUZA, E. (2012), O Sistema Tributário Brasileiro é Regressivo?
 16

II.6 – Cumulatividade Tributária

A cumulatividade tributária ocorre quando a tributação se dá em mais

de uma etapa produtiva, de tal sorte que em determinada etapa não seja
possível abater o montante de tributo pago na etapa anterior.

De acordo com Varsano (2001)8 as implicações da cumulatividade,

prejudiciais à economia, vão além: incentiva a verticalização das empresas,
no sentido de que a contratação de serviços terceirizados implicaria um custo
maior, via cumulatividade, do que o provimento deste serviço dentro da
própria empresa; prejudica os investimentos do país, haja vista que os bens
de capital, que usualmente apresentam cadeias produtivas bastante longas,
seriam fortemente onerados pelos tributos cumulativos; distorce as
condições de competitividade interna, na medida em que os mesmos
produtos podem ser produzidos através de várias técnicas de produção, e por
isso serem mais ou menos onerados pelos tributos em cascata; e distorce as
condições de competitividade externa, uma vez que os produtos importados
e/ou os concorrentes no mercado externo não sofrem do mesmo problema.

Tal estrutura responde por uma série de problemas da indústria

brasileira. Mede-se atualmente a cumulatividade a partir da matriz insumo-
produto atualizada, uma vez que em muito mudaram as relações na economia
brasileira (Gráfico 11, a seguir). O setor de serviços nos dias de hoje, por
exemplo, tem peso monumental e em muito difere do que ocorria no passado.
Não à toa, o valor do resíduo tributário em alguns segmentos da indústria de
transformação brasileira varia de 4% a mais de 7%.

Além disso, a cumulatividade tributária, já problemática por si,

penaliza em maior grau a indústria, uma vez que sua cadeia de produção é
mais extensa. Logo, quanto maior a cadeia, maior o número de impostos a
serem pagos entre os impostos indiretos, o custo financeiro de carregar
créditos que não são devolvidos e os encargos parafiscais brasileiros.

8VARSANO, R. (2001). Tributação Cumulativa, Distorção a Erradicar. Boletim Conjuntural

n 53. Rio de Janeiro: IPEA. Abr/2001. p.57-59.
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Gráfico 11
Consolidado de Cumulatividade e Custo Tributário de Setores
Selecionados – 2014 (R$ milhões e % da receita líquida de vendas)

Elaboração: José Roberto Afonso. Fonte primária: RFB e PIA/IBGE.

O resultado desse conjunto, porém, em muito surpreende quando

olhado de perto. A Consolidação dos dados da Declaração do IR da Pessoa
Jurídica (DIRPJ) de 2013, divulgada pela Receita Federal, apresenta em seu
passivo o valor devido de impostos pelas empresas (passivo circulante):
R$193 bilhões em 2013. Em seu ativo, todavia, há R$182 bilhões de
impostos, taxas e contribuições a recuperar (Tabela 4, a seguir). Se uma parte
menor desse valor corresponde a operações do dia a dia, a maior parte
explica-se pelos créditos acumulados nos tributos indiretos. A praxe
generalizada das administrações fazendárias brasileiras – Federal, estaduais
e municipais – é, no entanto, a de não devolver tais tributos.
 18

Tabela 4
Tributos a Recuperar e Recolher: Consolidação DIRPJ – 2013 (Lucro Real)

Elaboração: José Roberto Afonso. Fonte primária: RFB.

Tal prática acaba se configurando extremamente penosa para a

indústria. Quando observada a indústria de transformação no agregado, por
exemplo, seu valor a pagar encontra-se abaixo daquele a receber, o que não
deixa de ser uma dívida pública oculta, uma vez que esteja no ativo das
empresas e, hoje, o que elas têm de imposto a recuperar situa-se perto de
40% do que possuem de aplicações financeiras de curto prazo. Entretanto, se
a dívida pública de curto prazo encontra-se basicamente registrada, os
créditos tributários a receber pelas empresas não estão registrados em lugar
algum das finanças públicas brasileiras. Abrindo essa apuração por setores
de atividades, os setores industriais aparecem como aqueles que mais pesam
(algo como 3% do PIB), com valores que incidem na dívida pública, mas
perduram sem seu devido registro.

II.7 – Incidência Diferenciada

Além da diferenciação ao nível da pessoa física, a carga tem se

mostrado cada vez mais diferenciada também entre pessoas jurídicas e,
inclusive, setores da economia. Dados do Lucro Real oriundos da Declaração
do IRPJ anual revelam que, em média, empresas declaram dívidas em
 19

impostos na casa de 15% de suas receitas. Com carga tributária superior a

esses 15% estão as empresas de utilidade, por exemplo, eletricidade,
saneamento, com uma alíquota média de 27%, enquanto que a da indústria
é, em geral, de 19% a 20%. Enquanto, no outro extremo (incidência direta),
encontra-se o setor de serviços, conforme o Gráfico 12, a seguir:

Gráfico 12
Incidências Tributárias por Setor Agregado – 2013 (% da receita)

Elaboração: José Roberto Afonso. Fonte primária: RFB.

Não por acaso, recente matéria do jornal Valor Econômico9 aponta

para tal distorção: “apesar de responder por cerca de um quinto do PIB
brasileiro nos últimos dois anos, a indústria contribuiu com mais de um terço
da arrecadação federal, segundo indica levantamento feito pelo Ministério
do Planejamento, Desenvolvimento e Gestão. Já o setor de serviços, mesmo
tendo participação crescente na economia, ainda paga menos impostos em
relação à sua participação no Produto Interno Bruto”.

II.8 – Distorções na Economia

9Disponível em: http://www.valor.com.br/brasil/5115270/fatia-no-pib-cresce-mais-que-carga-

de-impostos-para-setor-de-servicos .
 20

Quando analisada a situação das pessoas físicas, por sua vez, depara-
se com um processo (sem igual em outras economias do mundo) de
transformação do trabalho em capital. Tal fenômeno vem adquirindo
proporções na economia brasileira cada vez mais difíceis de serem
revertidas.

Ao observar a consolidação das declarações do IRPF apresentadas em

2016, verifica-se que, do total de 27,5 milhões de contribuintes, 29% se
declararam empregados de empresas privadas, contra mais de 18% que se
disseram capitalistas e proprietários de empresa, mas tal proporção sobe para
quase 27% se incluídos trabalhadores por conta própria e bolsistas (Tabela
5, abaixo).

Apesar de não se poder esquecer que há um maior número de

empregados privados com renda baixa e isentos de declaram imposto de
renda, é impressionante que, entre os declarantes, o contingente de
trabalhadores do setor privado seja praticamente igual ao de patrões e
autônomos, proporção que foge ao bom senso e provavelmente à prática dos
demais países.
 21

Tabela 5
Declarantes do IRPF – 2016 / Ano-base 2015
Alíquota média
Renda por Número de
Grupo de Ocupação % do total estimada: em %
Contribuinte declarantes
renda total
Servidor público (ativo) 96.496 5.403.690 19,6% 8,4%
Empregado de empresa estatal 122.714 653.406 2,4% 9,8%
Setor Público Não Financeiro 99.324 6.057.096 22,0% 8,6%
Empregados 76.042 7.946.523 28,9% 6,5%
Capitalista e Proprietário de Empresa 122.980 5.058.126 18,4% 1,8%
Conta Própria e Bolsista 79.495 2.300.476 8,4% 4,3%
Empresas Privadas 92.073 15.305.125 55,6% 4,1%
Instituições financeiras 124.629 779.502 2,8% 7,7%
ONGs 83.509 38.922 0,1% 6,0%
Aposentado, Espólio, Pensionista 93.087 4.186.530 15,2% 5,3%
Outros e Não Identificado 72.874 1.151.669 4,2% 3,8%
Demais 93.239 6.156.623 22,4% 5,5%
SOMA 93.930 27.518.844 100,0% 5,5%
Elaboração: José Roberto Afonso. Fonte primária: RFB.

Evidentemente, grande parte desses patrões não são proprietários de

empresa. Cerca de 11% dos estabelecimentos ativos brasileiros não possuem
funcionário. A distribuição de emprego formal, de 2002 até os dias de hoje,
situou-se acima de sete salários mínimos, isto é, acima do teto
previdenciário.

Tal questão pode ser em grande medida explicada pelo custo tributário
de contratar um empregado no Brasil, sobretudo de alta renda.

Em comparação realizada pela consultoria internacional UHY, é

possível observar o recorde brasileiro no custo tributário extra envolvido na
contratação de empregados com salário bruto de US$ 300 mil (Gráfico 13,
abaixo). Com considerável distância frente aos demais, é compreensível que
o expressivo movimento de prestação do serviço na forma de firma
individual verificado no Brasil seja determinado pelo empregador, e não pelo
empregado. Ao contrário do resto do mundo, onde pessoas físicas recorrem
à abertura de empresa na tentativa de fuga do elevado Imposto de Renda, no
Brasil a preferência é do empregador ao contratar como pessoa jurídica um
prestador individual de serviço, em razão do seu elevado custo.
 22

Gráfico 13
Custo Tributário Extra para Contratação de Empregado com
Salário Anual de US$ 300 mil (% do salário bruto)

Fonte: UHY.

A tributação muito elevada na folha salarial dificulta a formalização,

contribuindo para reduzir a produtividade da economia nacional. O
pagamento das empresas sobre o valor dos salários que excede o teto do
salário de contribuição é um dos principais motivos para o fenômeno da
“pejotização”. A carga sobre a folha pode chegar a 50%, somando a
contribuição do empregador e a do empregado (Tabela 6, abaixo).

Tabela 6
Incidência sobre a Folha Salarial de uma Empresa Típica

Fonte: Appy (2017).

 23

Ao tratar da questão do emprego, é preciso que se reconheça, por sua

vez, o papel determinante das micro e a pequenas empresas no Brasil. Apesar
dos problemas amplamente discutidos a respeito do Simples Nacional, este
regime responde, em grande medida, pela sustentação do nível de emprego.
O período a partir do qual é possível verificar o começo das demissões nas
empresas do Simples (2015 e 2016) coincide com o momento em que o
desemprego no país acentuou-se (Gráfico 14, abaixo). Isto porque grande
parte do emprego formal brasileiro configura-se, cada vez mais, como um
emprego de baixa renda situado nos pequenos negócios. Constatação de uma
tendência válida no Brasil e no mundo.

Gráfico 14
Geração Líquida de Emprego entre 2006 e 2016

Elaboração: SEBRAE. Fontes primárias: CAGED e RAIS.

Ao calcular a alíquota média do Simples Nacional, do Lucro

Presumido e do Lucro Real, verificam-se algumas distorções. Enquanto
paga-se muito mais tributo, em relação à receita, no regime Presumido em
relação ao regime Real, setores como o comércio (onde está a maior parte
das empresas do Simples) apresentam alíquota do Simples acima da alíquota
do Lucro Real (Gráfico 15, a seguir). Isto é, um grande negócio paga uma
alíquota média menor do que um negócio de pequeno porte, tendo esta menor
capacidade de recuperar via distribuição tributária.
 24

Gráfico 15
Alíquota Efetiva por Regime e Setor

Elaborado por: José Roberto Afonso. Fonte primária: RFB.

II.9 – Desequilíbrio Federativo

No fim desta longa lista de disfuncionalidades, ainda há espaço para

comentar a questão federativa, cujo maior problema, hoje, no Brasil,
encontra-se nos estados, que vêm perdendo espaço na federação brasileira.
Antes da reforma de 1965, tais entes respondiam por 30% da receita
disponível brasileira. Hoje, após as transferências, eles respondem por
apenas 25%. Os municípios, que não representavam sequer um terço dos
estados, aparecem, hoje, com 80% dos estados brasileiros (Gráfico 16, a
seguir). Não à toa, a crise fiscal atual dos estados tem caráter estrutural.
 25

Gráfico 16
Evolução Histórica da Receita Disponível: Estados e Municípios

Elaborado por: José Roberto Afonso e Kleber Pacheco de Castro. Fontes primárias:
Balanço Oficial da União, STN; Balanço dos Estados, STN; Finbra, STN; RFB; IBGE.

Nessa crise, enquanto os municípios permaneceram com boa saúde

econômica, pois melhoraram sua capacidade arrecadatória, restou aos
estados segurar sua arrecadação, uma vez que as transferências com maior
queda são as federais. A análise do desempenho das administrações
tributárias revela tais assimetrias.

Outro aspecto que tem sido determinante para a o problema fiscal

estadual é a guerra fiscal do ICMS, que também provoca distorções na
alocação geográfica dos recursos (decisões de investimento).
Fundamentalmente, a guerra fiscal é determinada pela cobrança do imposto
na origem do produto (e não no destino), “permitindo” que os governos
estaduais promovam uma redução ou isenção do referido tributo com vistas
a atrair as empresas, a despeito desta decisão ter que, em princípio, passar
pelo crivo do Confaz. Na prática, as empresas promovem um “leilão” entre
os estados, com vistas a reduzir ao máximo sua conta tributária. O resultado
é uma piora agregada, de todos os fiscos estaduais, na arrecadação de ICMS,
como mostra a simulação abaixo:
 26

Tabela 7
Efeito da Guerra Fiscal sobre a Arrecadação do ICMS
Exemplo de tributação do ICMS em uma operação interestadual
a) sem guerra fiscal b) com guerra fiscal
Estado A Estado B Estado C Estado B
Valor da oper.: 100 Valor da oper.: 150 Valor da oper.: 100 Valor da oper.: 150
Alíquota ICMS: 12% Alíquota ICMS: 18% Alíquota ICMS: 12% Alíquota ICMS: 18%
Débito ICMS: 12 Débito ICMS: 27 Débito ICMS: 12 Débito ICMS: 27
Crédito ICMS: 0 Crédito ICMS: 12 Crédito ICMS: 0 Crédito ICMS: 12
Créd. presumido: 8
ICMS devido: 12 ICMS devido: 15 ICMS devido: 4 ICMS devido: 15
ICMS total: 27 ICMS total: 19
Fonte: Appy (2017).

Uma questão em torno dos conflitos federativos merece atenção

especial: as transferências que a União, por força do art. 91 do Ato das
Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT), deveria realizar em favor
dos estados, e destes para seus municípios, tomando por base parâmetros do
ICMS, como exportações de produtos não-industrializados, saldo da balança
comercial e investimentos produtivos. Desde que passou a ser exigido, por
força de emenda constitucional de 2003, nunca tal repasse foi
regulamentado, quanto mais realizado.

Como essa lei regulamentadora não foi editada até o final de 2016, a
omissão foi considerada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal
(STF). A Corte determinou que, se o Congresso não a aprovar em prazo por
ela definida, e enquanto não o fizer, o Tribunal de Contas da União (TCU)
deverá dispor sobre a matéria.

São duas questões, inegavelmente complexas e sensíveis, a serem

resolvidas. Primeiro, qual o montante global a ser transferido? Segundo,
como o distribuir entre as unidades federadas?

O STF, mais uma vez, posicionou-se diante dos impasses que tendem
a marcar e até a paralisar questões chaves para o federalismo fiscal brasileiro.
Na falta de liderança e coordenação por parte do governo federal, na
incapacidade de negociação e pactuação entre os estados e na impotência
decisória do Congresso Nacional, a Suprema Corte apontou uma solução
provisória e delegou a decisão sobre quanto transferir e sobre como dividir
 27

entre unidades federadas a um órgão auxiliar de controle, do próprio

Legislativo.

O ideal, na verdade, será um equacionamento definitivo deste impasse.

Mais que isso, cabe tomar este caso como precedente e alerta para que se
evite que outros conflitos federativos, sem mediação e solução pactuada
entre os membros federados, novamente precisem da intervenção do
Judiciário. Infelizmente, é forçoso reconhecermos que em matérias afetas ao
Executivo e, ainda mais neste caso, ao Legislativo, reiteradamente têm estes
poderes fracassado em suas funções e deixado a decisão final para a Justiça.

III. DESEMPENHO DAS ADMINISTRAÇÕES TRIBUTÁRIAS

III.1 – Carga Tributária Decrescente

Dez anos atrás, apesar dos inúmeros defeitos que sistema tributário
brasileiro já apresentava, sua única virtude estava em algo fundamental:
arrecadar e, mais do que isso, arrecadar bem. O mesmo não pode ser dito
para os dias de hoje. A tendência expansionista do pós-guerra (Gráfico 17,
abaixo) verificada para a carga tributária brasileira é nitidamente divergente
do período pós-crise mundial, quando a carga tributária decresce.

Gráfico 17
Carga Tributária Bruta no Pós-Guerra: 1947 a 2014 (em % do PIB)

Fonte: Afonso e Castro (2016).

 28

Dentro das diversas medidas às quais pode-se recorrer na mensuração

da carga tributária, uma delas é a medida baseada em dados contábeis,
diferente daqueles da Receita. A queda, quando observado o balanço e não
o gerencial, é muito mais expressiva. Tal desempenho deve-se não só ao
aumento da restituição e desoneração, mas também às compensações
tributárias, que muito vem crescendo. A queda acima de dois pontos
percentuais da arrecadação em proporção ao PIB, de 2008 a 2016, trouxe o
ano de 2016 para o patamar arrecadatório inferior ao arrecadado em 2002:
um retrocesso de 15 anos em apenas 7 (Gráfico 18, a seguir). É possível
identificar uma forte queda em três grandes grupos: tributação do lucro, dos
royalties e da participação (nos cálculos da Receita, não são considerados a
queda de royalties e o rendimento de petróleo) e todos os tributos indiretos.
Enquanto os municípios lidam com uma receita maior, a queda vigorosa da
arrecadação federal revela a concentração e dependência extrema desta em
relação aos tributos indiretos.

Gráfico 18
Evolução da Carga Tributária Bruta: 2000 a 2016 (em % do PIB)

Elaborado por: José Roberto Afonso e Kleber Pacheco de Castro. Fontes primárias:
Balanço Oficial da União, STN; Balanço dos Estados, STN; Finbra, STN; RFB; IBGE.

III.2 – Evolução setorial cada vez mais diferenciada

Tais perdas, no entanto, são concentradas, fazendo com que a carga se

reduza de forma diferenciada. Quando observados os dados da Receita
 29

Federal da arrecadação por setor e por tributo (Gráfico 19, a seguir), verifica-
se na arrecadação federal sem previdência uma queda de 4%. Enquanto isso,
a indústria de transformação e a construção civil respondem por uma queda
superior a 20%. Na direção oposta, encontram-se os “Outros Serviços”,
respondendo por um crescimento de 24%. Tal comportamento desigual
também se faz presente quando se trata da evolução setorial da contribuição
previdenciária.

Gráfico 19
Variação Real Acumulada da Arrecadação Tributária
Federal Setorial: 2011 a 2016 (em %)

Elaboração: IBRE/FGV. Fonte primária: RFB.

Chama ainda a atenção, o desempenho da arrecadação do setor

financeiro, que sempre foi melhor que o das corporações, seja crescendo
acima das demais empresas, como ocorreu até a crise global, ou decrescendo
menos depois da recessão, conforme mostra o seguinte gráfico:
 30

Gráfico 20
Tributos Incidentes sobre Faturamento e Lucro
Diferença em pontos percentuais do PIB

Elaboração: IBRE/FGV. Fonte primária: RFB.

Agora, mais do que nunca, tal movimento deve se intensificar com a

queda da Selic, haja vista a forte correlação entre a taxa básica de juros e o
recolhimento tributário das entidades financeiras (Gráfico 21, a seguir). Em
particular, não há como negar que quando a taxa real de juros básica do
governo cresce e atinge níveis elevados, acima do resto do mundo, resulta
em ganhos financeiros igualmente importantes para os investidores, em geral
e particularmente para os que aplicam, direta ou indiretamente, em dívida
pública atrelada àquela taxa.

Gráfico 21
Tributos Pagos pelas Entidades Financeiras x Selic
Acumulado em 12 meses (% do PIB)

Elaboração: IBRE/FGV. Fonte primária: RFB e Bacen.

 31

Se, no período recente, essa taxa cresceu e fez o governo federal gastar
mais com o serviço de sua dívida, por outro lado, muito desse aumento pode
ter sido revertido aos seus cofres através do maior pagamento de impostos
sobre rendimentos de capital e lucros. É muito clara a correlação entre
aumento da Selic e da carga de tributos federais efetivamente recolhidos
pelas entidades financeiras, ou ainda entre o crescimento daquela taxa e do
arrecadado por tais contribuintes, bem assim o efeito inverso de ambos nos
primeiros meses de 2017.

III.3 – A Influência e o Impacto das Renúncias Fiscais

O elevado volume de renúncias fiscais ou gastos indiretos realizados

através do sistema tributário é significativo no país. Sua expansão ao longo
de mais de uma década, saiu de R$ 77,7 bilhões (3,2% do PIB) em 2006 para
aproximadamente R$ 285 bilhões neste (4,4% do PIB) e no próximo ano
(4,1% do PIB). Nesse mesmo período, a perda estimada de receita
previdenciária (RGPS) avançou de R$ 12,3 bilhões para R$ 62,5 bilhões
(2017) e R$ 50,6 bilhões (2018).

De acordo com a Instituição Fiscal Independente10, o avanço acelerado

do volume de renúncias fiscais (Gráfico 22, abaixo) produziu alguma
alteração na sua composição, ainda que modalidades como o Simples
Nacional, a Zona Franca de Manaus e as isenções a entidades sem fins
lucrativos tenham sistematicamente ocupado posição de destaque. De
maneira consolidada, quer seja em termos nominais ou em porcentagem do
produto, o elevado volume das renúncias fiscais ou gastos indiretos
realizados através do sistema tributário é evidente.

10
IFI (2017), Nota Técnica nº 07, “Atualização tributária: a influência e impacto das renúncias
fiscais.
 32

Gráfico 22
Evolução das Renúncias Fiscais (em % do PIB e R$ bilhões)
R$ Bilhões % PIB
4,8 350

4,6
300
4,4
250
4,2

4,0 200

3,8 150

3,6
100
3,4
50
3,2

3,0 0
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15

Fonte: Receita Federal do Brasil e Ministério do Planejamento

Destaque-se ainda que apenas cinco modalidades representaram

pouco mais de 60% de toda renúncia fiscal do período, de R$ 257,2 bilhões:

1. Simples nacional (R$ 67,7 bilhões ou 26,3%)

2. Zona franca de Manaus e áreas de livre comércio (R$ 24,2 bilhões ou

9,4%)

3. Desoneração da folha de salários (R$ 22,1 bilhões ou 8,6%)

4. Entidades sem fins lucrativos, imunes ou isentas (R$ 20,7 bilhões ou

8,1%)

5. Rendimentos isentos e não tributáveis de pessoa física (R$ 20,2

bilhões ou 7,8%)

No tocante aos regimes especiais de tributação, que se propõem a

incentivar alguma política setorial específica, de 2006 até 2018, o volume de
renúncia de todos os clássicos regimes especiais de tributação (extintos, em
vigor e prorrogados) terá atingido cerca de R$ 11 bilhões, conforme
evidenciado no gráfico a seguir:
 33

Gráfico 23
Composição e Evolução dos Regimes Tributários Especiais (em R$ milhões)
3.500

Repnbl-Redes Repenec Retaero

3.000

2.500
Reporto Padis Prouca-Reicomp

2.000

Recine Recopa Renuclear

1.500

1.000
Patvd Reif Retid

500

0
2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018

Fonte: Receita Federal do Brasil e Ministério do Planejamento

Além desses regimes especiais clássicos, há uma série de outras

isenções tributárias cujo objetivo é estimular alguma política pública, como
as isenções fiscais para automóveis, caminhões, parte e peças. Ao todo, elas
alcançam 24 modalidades e referem-se, por exemplo, a programas de
financiamento habitacional, Prouni, produção de bens e serviços de
informática e automação, importação de máquinas e equipamentos para
pesquisa científica e tecnológica aprovadas pelo CNPq, industrialização ou
importação de medicamentos, embarcações no âmbito da indústria naval e
partes e peças de aeronaves, importação de GNL, venda e importação de
hidrocarbonetos da indústria petroquímica bem como produtos químicos e
destinados ao uso de hospitais, clínicas, laboratórios, dentre vários outros,
alcançando cerca de R$ 32 bilhões em 2017, conforme destacado no Gráfico
24, a seguir.
 34

Gráfico 24
Composição das Modalidades Não Clássicas
das Renúncias Fiscais (em R$ milhões)
Informática e Automação

Medicamentos

6.488 5.761 Setor Automotivo

Finaciamentos Habitacionais

Produtos Químicos e Farmacêuticos

1.347
Inovação Tecnológica
1.358 5.314
Transporte Coletivo
1.464
Embarcações e Aeronaves
1.667
2.498 Programa Nacional de Apoio à Cultura
2.054
2.131 2.199
Mercadorias Norte e Nordeste

Outras

Fonte: Receita Federal do Brasil e Ministério do Planejamento

A perda de receita com tributos compartilhados com estados e

municípios (IR e IPI) é significativa. Por exemplo, aproximadamente 35%
(R$ 37 bilhões) das renúncias do Simples e da Zona Franca de Manaus, de
R$ 108,6 bilhões, pertence a esse grupo de tributos compartilhados. As
renúncias fiscais, portanto, possuem relação também com a agenda
federativa. Tomando dados do PLOA 2017, R$ 126 bilhões (44% da
renúncia global) dos quase R$ 285 bilhões em renúncias fiscais pertencem
ao IR e IPI, tributos cuja arrecadação é compartilhada com os governos
regionais. Nota-se, ainda, que as regiões norte, nordeste e centro-oeste
respondem por 36% ou R$ 46 bilhões dessas renúncias compartilhadas,
enquanto as regiões sudeste e sul destacam-se com 64% ou R$ 80 bilhões
(Gráfico 25, abaixo).
 35

Gráfico 25
Composição Regional das Renúncias Fiscais
com Tributos Partilhados - 2017 (em R$ milhões)
Sudeste/ Sul Norte Nordeste Centro-Oeste

16.992

80.143 46.025

20.272 8.760

Fonte: Receita Federal do Brasil

É importante, portanto, enfatizar que os gastos indiretos realizados

através do sistema tributário possuem múltiplos impactos, tanto de ordem
econômica (em termos de alocação de recursos, grau de complexidade
tributária e eficiência) como de desenvolvimento regional.

Do ponto de vista da modernização da legislação tributária, é

fundamental, por exemplo, ampliar a visão em torno da agenda de
simplificação, partindo do reconhecimento de que o Simples Nacional
demanda aperfeiçoamentos.

Em suma, a agenda de eficiência do gasto público, em particular do

gasto indireto realizado através do sistema tributário, possui múltiplas
relações com outras agendas, como a de formalização, produtividade,
simplificação e atualização tributária. Nesse sentido, iniciativas que
busquem modernizar o sistema tributário devem levar em conta a questão
das renúncias fiscais.

IV. UMA VISÃO ESTRATÉGICA DA TRIBUTAÇÃO BRASILEIRA

Em resposta a essa nova configuração, é possível dizer que há quatro

grandes estratégias: i) a suicida, que envolve, paradoxalmente, não reagir ao
 36

cenário presente; ii) a conservadora, que passa por realizar mudanças

pontuais; iii) a reformista, através da qual pode-se, ao menos, caminhar para
onde o resto do mundo se encontra; e iv) a reconstrutora, isto é, modificar
todo o sistema tributário.

É preciso que se atente que quem cresce nessa nova economia, não só
no Brasil, mas no mundo, pouco ou nada paga em impostos. Isto porque a
base da economia dos novos tempos em nada se aproxima da circulação
física de mercadorias, estando, portanto, fora do alcance da carga tributária
mais elevada. O que mais vem crescendo no mundo é o que, segundo a
literatura europeia, chama-se de reconhecimento de capital intelectual ou
cessão dos direitos de imagem. Dessa forma, com os tributos aplicados hoje,
pensados para uma economia já superada, não é possível tributar tais
novidades de forma eficiente.

As mudanças da atual economia seguem tão rápidas que vale observar,

por exemplo, a desoneração da folha salarial, após anúncio da medida
revertendo-a. Antes de tal medida, a renúncia havia despencado e o número
de contribuintes que optavam por contribuir sobre a receita também. Se
comparado o ano de 2016 com o de 2015, a Receita Federal mostra uma
queda de 47% no número de contribuintes optantes pela desoneração da
folha. Tal preferência das empresas pela folha salarial sobre receita pode ser
vista através de dois fatos. No curto prazo, a ausência de certeza a respeito
da saída da recessão inibe a contratação de novos funcionários enquanto não
houver segurança de que o faturando está se recuperando. Dessa forma, há
maior inclinação a contribuir sobre a folha salarial reduzida pela recessão.

Há, todavia, uma importante questão estrutural a ser considerada. A já

comentada tendência no Brasil, sem igual no mundo, de contratação de
trabalho na forma de pessoa jurídica pelo Lucro Presumido ou pelo Simples
não tem se limitado aos andares de cima. É preciso atentar que o fenômeno
da pejotização já chegou ao andar de baixo, com o Micro Empreendedor
Individual (MEI). Hoje, há mais de sete milhões de MEIs inscritos no Brasil.
Com isso, para aqueles que contratam trabalho via PJ e não via CLT, com
carteira assinada, torna-se preferível contribuir sobre a folha salarial ao invés
da receita.

A outra tendência mundial, tida como a quarta revolução industrial,

uma segunda era das máquinas, já se estende por vários setores, sobretudo
 37

da indústria, e é outra a colaborar para a drástica redução do emprego, com

o aumento da robotização. Para todos esses setores, paradoxalmente, a base
de folha salarial parece mais atraente ao contribuinte do que a receita.

As peculiaridades aqui listadas, pertencentes a uma longa lista que

merece e precisa ser explorada, revela a urgência de melhorarmos o
diagnóstico, uma vez que a realidade econômica e social brasileira e mundial
segue mudando radicalmente. Soluções que soavam boas poucos anos atrás
tornaram-se problemas. Se o atraso do sistema tributário brasileiro em
relação ao resto do mundo parece evidente, é importante acreditar que mudar
aos poucos não necessariamente implica mudar pouco.

A migração para um Imposto sobre Valor Agregado (IVA), assim

como a reforma do PIS/Cofins, a começar pelo PIS, são ideias não mais
passíveis de serem postergadas. Sendo o faturamento do PIS cerca de 0,3%
da carga tributária brasileira, sua reforma, embora não acarrete grande
variação na arrecadação, trará, sobretudo, informação. E é preciso
reconhecer mais do que nunca que o Governo requer informação. Sem
mudança, os sistemas tributários em nível internacional em breve ficarão
arcaicos diante dessa nova economia que surge.

Se não há certezas quanto ao futuro da economia e da tributação, a

única certeza que se tem é que nada ficará como hoje. A ideia de retirar o
sistema tributário do texto constitucional e passa-lo para a legislação
infraconstitucional seria uma boa estratégia em tempos onde será preciso ser
rápido e moderno para enfrentar as novas decisões. Há quem diga que a
capacidade de os governos se adaptarem será determinante para sua
sobrevivência. Resta, pois, às autoridades brasileiras decidir se, em relação
ao nosso sistema tributário, iremos escrever a epígrafe ou o epitáfio.

Quando se pensa o futuro das receitas tributárias no Brasil, tanto a

curto quanto a médio e longo prazos, o panorama é preocupante. Há razões
(aqui apontadas) para crer que, se e quando a economia voltar a crescer, a
retomada da arrecadação não deve ser exuberante. Adicionalmente, a queda
da carga tributária, como percentual do PIB, ocorrida nos últimos oito anos
não só não dá sinais de que possa ser revertida, como tem o risco de se
aprofundar em função das mudanças estruturais da economia.

O sistema tributário brasileiro foi alicerçado em meados dos anos

sessenta e voltado para a noção de que a indústria lideraria o crescimento da
 38

economia. Recentes pesquisas revelam que os setores de maior incidência

tributária sobre a receita são a indústria de transformação (19,1%), a
indústria extrativa (22,5%) e os serviços de utilidade pública (19,1%). A
incidência sobre as atividades financeiras e o comércio é de,
respectivamente, 11,9% e 19%, e cai para apenas 3,4%, no caso da
agropecuária.

Dos 20 subsetores com maior incidência tributária em 2013 como

proporção da receita, todos com percentuais acima de 20%, comparado a
uma média de todos os subsetores de 14,8%, tem-se que pelo menos 15 são
tipicamente industriais, como fabricação de móveis (27%), bebidas (26,8%)
e de produtos de borracha e material plástico (26,8%). Já os 20 subsetores
com menor incidência tributária em 2013, variando de 2,3% dos seguros,
resseguros, previdência complementar e planos de saúde aos 9,7% das
agências de viagem, operadores turísticos e serviços de reserva, são em sua
maioria do setor de serviços.

Como é bem sabido, o setor de serviços vem avançando, com o

correspondente recuo da indústria, na composição do PIB brasileiro. Entre
2004 e 2016, os serviços saíram de 55% para 63%, enquanto a indústria
contraiu-se de 24% para 18%. No mesmo período, a agropecuária foi de 6%
para 5%. A estrutura tributária nacional, contudo, não acompanhou essa
mudança das contas nacionais e seguiu muito dependente da atividade
industrial.

A comparação entre o debate brasileiro e o que se trava no resto do

mundo em torno de questões tributárias revela o quão descolado e atrasado
está o país. Há uma preocupação crescente e que já se torna dominante sobre
como lidar com a nova revolução tecnológica e social.

É possível citar um único caso como exemplo: o debate brasileiro

sobre legislação robótica tributária e civil é inexistente. Aparentemente
estamos andando para trás no debate sobre o tema, enquanto países europeus
estão projetando as necessidades para criar um ambiente favorável e justo
para a inovação, tanto no quesito tributário, quanto no quesito de privacidade
e segurança civil. O Brasil está em uma posição de completa passividade e
provavelmente será obrigado a acatar as futuras decisões dos países que são
líderes tecnológicos e econômicos.
 39

Enquanto o mundo se preocupa com as leis necessárias para criar um

ambiente favorável para o desenvolvimento da “Indústria 4.0”, como vem
sendo chamada a tendência atual de automação e troca de dados nas
tecnologias de fabricação, o Brasil ainda está organizando a casa. Isso porque
o Comitê Gestor da Internet, responsável por fazer pressão sobre leis e
decisões acerca da internet brasileira, em aspectos também econômicos,
educacionais e sociais, ainda está promovendo um debate público para
reorganizar a composição da representação da sociedade nas cadeiras
votantes do comitê.

Deveríamos estar, assim como outros países, nos preocupando em

criar um ambiente favorável à inovação e ao desenvolvimento. Mas ao
contrário, estamos criando um ambiente menos favorável e mais inseguro
para o investidor.

V. CONCLUSÕES

É importante começar a pensar em redistribuir o ônus de financiar o

Estado pelos setores da economia brasileira e também rever as figuras
tributárias. É preciso encarar o fato de que o Brasil é cada vez mais uma
economia de serviços, como no mundo desenvolvido, e que a agropecuária
vem se revelando o setor econômico mais forte e com maior aumento da
produtividade ao longo das últimas décadas.

É verdade que parte dos serviços já é bastante taxada, como os serviços

de utilidade pública e certos segmentos do setor financeiro. Não se propõe
aqui, tampouco, “nivelar por cima” a alta taxação que compõe o “custo
Brasil” e prejudica a competitividade de parcelas relevantes do setor
produtivo nacional, com ênfase na indústria.

A questão é como chegar a um melhor equilíbrio na distribuição do

ônus tributário. Isto não necessariamente implica majorar a carga presente
(sempre um sonho de solução mais fácil para promover ajuste fiscal). Ao
contrário, objetiva evitar uma queda maior e não planejada de receita no
futuro, se continuar o definhamento de importantes bases de arrecadação e
não for possível a taxação mais adequada dos negócios nascentes.

A velha máxima entre tributaristas de que “imposto bom é imposto

velho” está ultrapassada. Na verdade, as mudanças na economia trazidas pela
 40

informática e pela internet criam atividades econômicas “sem circulação de

mercadorias” e que evadem a própria classificação como “serviço”. Esse é o
mundo de negócios e facilidades digitais gigantes como Uber, Netflix,
Spotify e Airbnb, pouco ou nada tributados.

Da mesma forma, há questões complexas envolvendo a tributação

derivada de pesquisa e desenvolvimento, conhecimentos “tácitos”,
propriedade intelectual, aptidões excepcionais para os esportes e as artes,
exploração da imagem pessoal, espectro eletromagnético, direitos de
poluição, software e bens virtuais em geral.

Enquanto os setores mais tradicionais da economia, e, em alguns

casos, em processo estrutural de contração (caso mais evidente das
telecomunicações), são sobretaxados, há toda uma fronteira dinâmica que
desenvolve suas atividades longe dos tentáculos mais fortes do fisco.

Novamente, não se busca aqui de forma alguma advogar que a nova

economia, vital para o futuro do país, deva ser submetida ao mesmo regime
que mina a competitividade da velha. Trata-se de defender, sim, melhor
redistribuição do ônus tributário, de forma que tanto os novos quanto os
velhos negócios possam prosperar, ao mesmo tempo que se preserva a
capacidade de financiamento do Estado brasileiro.

Essa agenda deve ser complementada pela revisão dos chamados

“gastos tributários”, isto é, a enorme e complexa teia de isenções tributárias
do regime fiscal brasileiro. Renúncias extremante amplas e pesadas, como
as da Zona Franca de Manaus, do Simples e do programa de desoneração da
folha (que ora vem sendo revertido) foram estabelecidas sem que haja
estudos que justifiquem a sua relação custo-benefício, nem avaliações
periódicas e independentes dos seus resultados.

Da mesma forma, há que rever as brechas da tributação de dividendos

e do regime de lucro presumido para pessoas jurídicas, que por vezes permite
que profissionais de ganho muito elevado paguem menos impostos do que
seus equivalentes contratados pela CLT.

Neste ponto, é importante ressaltar que não se deve focar apenas nos
aspectos arrecadatórios, mas, principalmente, deve-se considerar os
potenciais efeitos sobre a eficiência da economia. Uma eventual alteração na
tributação de dividendos, por exemplo, sem uma avaliação a respeito da
 41

tributação incidente sobre as pessoas jurídicas pode se converter em apenas

um novo aumento de carga tributária, que já é elevada no Brasil.

Em resumo, a crise fiscal brasileira, quando analisada pelo lado da

receita, aponta na direção de uma agenda ampla que transcende tanto as
discussões que hoje se travam sobre a reforma tributária, como também os
diagnósticos de que é preciso elevar impostos para complementar o ajuste
das contas públicas. Na verdade, é preciso repensar o sistema tributário para,
de forma gradativa e incremental, adaptá-lo às profundas transformações
econômicas que estão em curso.

Sala da Comissão,

Presidente,

Relator,