UNIDAD 15

a) Tributos Provinciales. Impuesto Inmobiliario. Fundamentos teóricos de los gravámenes territoriales aplicados
por el Código Fiscal de Santa Fe. Hecho Imponible. Sujeto pasivo. Determinación del gravamen. Distribución del
producido del impuesto. El catastro. Clasificación y avalúo de los inmuebles en la Provincia de Santa Fe.

Tributos provinciales

Según estudiamos al analizar la distribución de poderes fiscales entre Nación y provincias, a estas últimas quedó un
campo acotado de tributación propia. En efecto, todo lo incluido en el régimen coparticipatorio y
consiguientemente delegado a la Nación, les está vedado.

Digamos además que, por ser estos tributos de carácter local, cabrá acudir al código tributario de la provincia de la
que se trate, porque existen variantes entre las distintas legislaciones.

Impuesto inmobiliario

El impuesto inmobiliario es el más antiguo de los impuestos directos. La tierra era la fuente primordial de riqueza,
y por eso, la preferida entre los diversos objetos de imposición. Además, ofrecía una base estable y segura para el
cobro.

Formas de imposición

Se han adoptado distintos sistemas como base de medición del hecho imponible. En algunos casos éstos sólo
mantienen interés histórico (puesto que han dejado de aplicarse), otros, aunque no han sido implantados en forma
total, son propugnados como sistemas ideales de imposición a la tierra.

1) Sistema de imposición sobre el producto bruto del suelo: consiste en establecer un porcentaje fijo sobre la
producción de la tierra, sin tener en cuenta los gastos que ha demandado la producción de esos bienes.

2) Sistema de imposición sobre el valor venal de la tierra: tal es el sistema que siguen las legislaciones tributarias
provinciales y municipales argentinas. Se establece la valuación del inmueble, para lo cual se tiene en cuenta el
valor directo del suelo y sus construcciones, y el valor indirecto por vía de capitalización de renta real o presunta.
Sobre esa valuación se aplica una alícuota de tipo generalmente proporcional.

3) Sistema que grava la renta neta o efectiva de la tierra: la renta neta es la que resulta deduciendo de la renta
bruta las cargas y gastos de explotación del inmueble. En Argentina, la renta neta no es base de medición de los
impuestos inmobiliarios; pero, encambio, esas rentas están gravadas en el impuesto a las ganancias (ley 20.628),
que incluye las rentas de edificios en la primera categoría y las rentas agrarias en la tercera categoría. Jarach ha
criticado el sistema de la renta neta, porque estima que es contrario a toda incentivación. Quien más produce debe
pagar un impuesto superior, y ello repercute en forma adversa a la necesaria mayor productividad de la tierra.

4) Sistema que grava la renta normal potencial de la tierra: sobre cuya equidad se han producido controversias y
que, no obstante haber sido legislado para nuestro país fue derogado antes de comenzar a aplicarse.

Principales características del impuesto en argentina

 Es un típico impuesto directo que grava una manifestación inmediata de capacidad contributiva.

 Ha sido tradicionalmente establecido por las provincias en forma permanente. Es decir, que las provincias
legislan y recaudan sobre el impuesto inmobiliario gravando los inmuebles situados en su territorio. Sin embargo,
el Estado central ha hecho uso algunas veces de la atribución del art. 75, inc. 2, de la Const. nacional, implantando
regímenes inmobiliarios de emergencia.
Se ha discutido cuál es la situación de aquellos inmuebles ubicados en provincias, pero que por diversos motivos
han sido cedidos a la Nación (p.ej., territorios entregados para la construcción de puertos, de aeródromos). La
cuestión finca en determinar qué sucede fiscalmente si hay inmuebles particulares en zonas de jurisdicción
nacional; resolviéndose, no sin previas oscilaciones, que gravarlos es derecho de las provincias (CSJN, 18/9/07,
"Time Sharing Resorts SA").

 Es de carácter real, porque prescinde de las condiciones personales de los contribuyentes. Ello no debe
confundirse con la obligación tributaria, que siempre es personal. En efecto, la obligación de pagar el impuesto no
es de los inmuebles, sino de las personas. No obstante, cierto es que existe una tendencia a la subjetividad mediante
la progresividad. Otras tendencias hacia la subjetividad son las disposiciones relativas a la pequeña propiedad y el
ausentismo.

Hecho imponible

a) Aspecto material: el hecho imponible consiste, usualmente, en la situación jurídica de ser propietario o poseedor
a título de dueño de un bien inmueble; vale decir, que la circunstancia generadora de la obligación tributaria es el
hecho de tener la disponibilidad económica del inmueble como propietario o haciendo las veces de tal. En algunas
legislaciones se considera también hecho imponible el goce de los poderes que constituyen la esencia de la
propiedad inmobiliaria. Así, consideran al usufructuario como sujeto pasivo del impuesto. En este caso se ha
seguido la teoría, según la cual no sólo se debe tener en cuenta el título jurídico de la propiedad, sino el conjunto
de facultades que constituye el contenido de ese derecho, con el deber de incluir como sujeto pasivo del impuesto
a quien, como el usufructuario, goza de tales facultades sin tener la titularidad del dominio. Además, cabe tener en
cuenta que según el art. 2148 del Cód. Civil y Comercial, entre las obligaciones del usufructuario está la de pagar
los impuestos establecidos sobre los bienes del usufructo.

b) Aspecto personal: son destinatarios legales los propietarios o poseedores a título de dueño. Según estos
conceptos, es contribuyente el adquirente de inmuebles por mensualidades, aunque según el Código Civil y
Comercial no sea propietario, ya que es poseedor a título de dueño. En cambio, no son sujetos pasivos el mero
tenedor o el locatario de inmuebles, dado que no tienen tal posesión. En efecto, aunque suelen celebrarse
convenciones entre partes, por las cuales los locatarios se hacen cargo de los tributos inmobiliarios, tales acuerdos
sólo obligan a sus celebrantes.

e) Aspecto temporal: en general, se trata de un tributo anual, sin perjuicio de que su pago se efectivice en cuotas
periódicas.

d) Aspecto espacial: se trata de un gravamen de carácter local, por lo que recae sobre inmuebles ubicados dentro
de la jurisdicción de cada provincia.

Base imponible y alícuota

La base imponible del impuesto es la valuación fiscal del inmueble que surge de las operaciones del organismo
provincial que haga las veces de catastro. Esta valuación suele reajustarse mediante los coeficientes de
actualización que se fijan en forma periódica. La alícuota es variable de provincia a provincia.

Generalmente, muta según se trate de inmuebles urbanos o rurales, y es de tipo proporcional.

Exenciones

Las legislaciones provinciales que regulan el impuesto inmobiliario otorgan diversas exenciones, basadas en las
características de los sujetos pasivos del impuesto o de los inmuebles objeto de él. De ordinario, suelen establecerse
exenciones cuyo propósito es proteger la pequeña propiedad y fomentar la construcción de viviendas.

En general, están dispensados de todo gravamen por razón del sujeto los inmuebles del Estado (Nación, provincias,
municipalidades) y de sus dependencias o reparticiones autárquicas. En función del destino de la propiedad, el
beneficio suele otorgarse en los siguientes casos: templos religiosos, inmuebles afectados a fines de asistencia
social, culturales, científicos, deportivos; bienes de propiedad o utilizados por asociaciones obreras, de
empresarios, de profesionales, asociaciones mutualistas o de fomento; inmuebles inscriptos como bien de familia,
etcétera.

Recargos o adicionales

Los recargos o adicionales pueden ser de base objetiva o de base subjetiva. Los recargos de base objetiva son
aquellos que se cobran sobre los terrenos no edificados o baldíos y latifundios, mientras que el ausentismo es un
recargo de base subjetiva.

a) Baldíos: los recargos por baldíos o tierras no edificadas consisten en aumentar el impuesto a aquellas tierras que
no han sido objeto de mejoras por parte de sus propietarios. Siguiendo esta orientación, ciertas legislaciones
provinciales establecen cuotas más elevadas por terrenos baldíos.

b) Latifundios: a partir del año 1930, las provincias comenzaron a establecer escalas de tipo progresivo tendientes
a favorecer la subdivisión de la tierra. Se entendió que socialmente era inadmisible la concentración de grandes
riquezas territoriales en manos de pocos individuos (fenómeno que se conoce como latifundio), y se intentó lograr
la subdivisión mediante la progresividad. Se pensó que, como a medida que se poseía más tierra se pagaba una
mayor escala, el latifundio resultaría desventajoso y el propietario optaría por dividirlo.

c) Ausentismo: este adicional tiene en cuenta que el propietario de los inmuebles se halla ausente del país, y por
esa circunstancia se cobra un determinado importe adicional. También se suele considerar dentro del régimen de
ausentismo a las sociedades o empresas extranjeras con sede principal fuera del país.

Catastro

Orígenes y operaciones

La palabra catastro deriva de la locución latina capitastrum, que proviene a su vez de caput, que significa cabeza,
porque se consideraba que era un inventario por cabeza de cada uno de los inmuebles de una comunidad. El
catastro es de antigua data y tuvo su origen en Egipto.

El catastro consiste en un inventario general de las distintas propiedades existentes dentro de un Estado que son
registradas con los datos que se llevan al respecto, complementándose con el registro general de propiedades para
perfeccionar la situación jurídica de los inmuebles.

Para confeccionar el catastro deben efectuarse operaciones geométrico-trigonométricas que tienen por objeto
establecer todo lo relativo a la superficie del fundo, operaciones económico-financieras que tienden a estimar su
valor, y operaciones jurídicas que tienen por fin individualizar el inmueble y a su propietario.

En nuestro país, las generalmente denominadas Direcciones de Catastro, se encuentran a cargo de cada gobierno
provincial.

Determinación y pago

En cuanto a su determinación, la misma suele estar a cargo de la administración, que liquida de oficio el tributo
mediante boletas o recibos denominados cedulones, que, a su vez, incorporan la fecha de vencimiento del pago,
así como su importe.

Las legislaciones provinciales suelen traer previstos mecanismos de impugnación de los datos incorporados a estas
boletas, cuya presentación, en general, viene vinculada a la fecha de vencimiento para su pago.

b) Impuesto sobre los Ingresos Brutos. Antecedentes. Hecho imponible. Sujeto pasivo. Determinación del
gravamen. Liquidación y pago. Exenciones. Doble imposición y su solución jurídica: el Convenio Multilateral.
Impuesto sobre los Ingresos Brutos

Antecedentes

El origen del impuesto que grava las actividades ejercitadas con ánimo de lucro se remonta a la época medieval. En
esos tiempos, los señores feudales o los soberanos otorgaban una carta-patente (así se la denominaba), que
consistía en una autorización para que el súbdito ejerciera determinada actividad, ya fuese un comercio, una
industria o un oficio.

Esta carta-patente se consideraba una verdadera tasa, ya que era la contraprestación del servicio que prestaba el
soberano al permitir que el vasallo realizara sus actividades.

En épocas modernas este concepto se ha modificado, se considera que el ejercicio de cualquier actividad lícita es
libre, y está constitucionalmente protegida (art. 14, Const. nacional). Este tributo deja, entonces, de ser una tasa
por un servicio que proporciona el amo para permitir que se ejerza una actividad, y se transforma en un impuesto
que se paga en virtud de la capacidad económica demostrada por el ejercicio de cierto tipo de oficio, actividad o
profesión que normalmente produce lucro.

Características del impuesto en argentina

 Se trata de un impuesto indirecto porque grava una exteriorización mediata de capacidad contributiva. El
ejercicio habitual de una actividad constituye para el legislador un indicio de aptitud para contribuir a los gastos
estatales. Puede ocurrir que durante determinado período el ejercicio de una actividad normalmente lucrativa
arroje pérdida (p.ej., ante la magnitud de los gastos durante el período), no obstante lo cual, y al haber ingreso
bruto, el contribuyente debe pagar el impuesto.

 Es real porque no considera las condiciones subjetivas de los destinatarios legales tributarios, sino tan sólo la
actividad que ellos ejercen con habitualidad.

 Es local y se adecua al principio de la territorialidad, lo cual significa que sólo están gravadas las actividades
realizadas dentro de una jurisdicción determinada.

En modo excepcional, también la Ciudad Autónoma de Buenos Aires impone este gravamen dentro de sus límites
y cada provincia lo aplica a las actividades que se desarrollan en su ámbito de competencia tributaria.

Hecho imponible

En líneas generales nos encontramos con un tributo local que requiere una cierta continuidad, que se superpone
con el IVA, que ha dejado de interesarse por el fin del lucro y que es distorsivo de los precios, por lo que se ha
procurado en sendas oportunidades su derogación (pactos fiscales), sin éxito hasta ahora.

a) Aspecto material: el hecho imponible es el ejercicio de cualquier actividad comercial, industrial o de servicios,
oficio, profesión, locación de bienes, obras o servicios, y toda otra actividad a título oneroso -lucrativa o no-
realizada en forma habitual en el territorio de la provincia, cualquiera sea la naturaleza del sujeto que la ejerza y el
lugar donde la lleve a cabo.

La noción de habitualidad deberá determinarse según la índole de las actividades, el objeto de la empresa, profesión
y los usos y costumbres de la vida económica. Tal habitualidad no se pierde por el hecho de que después de
adquirida, las actividades se ejerzan en forma periódica o discontinua. El requisito de habitualidad, se establece con
el propósito de comprender aquellas actividades que, aun sin ser un negocio establecido o una profesión
permanente, se producen con cierta reiteración que revela un propósito de ejercer la actividad en forma duradera.
Sin embargo, las legislaciones han incluido tantos casos especiales en los que debe entenderse que hay habitualidad
a pesar de no haber repetición ni periodicidad, que la noción ha quedado desdibujada. Puede decirse, en términos
muy generales, que habitualidad es la reproducción continuada que acredite un propósito de cierta permanencia
dentro de la modalidad de actividad elegida, siempre y cuando no se trate de las actividades que las leyes
consideran habituales, aun sin reproducción continuada ni permanencia.

También son actividades alcanzadas por este tributo las operaciones realizadas dentro de la provincia, sea en forma
habitual o esporádica: compra de productos agropecuarios, forestales, frutos del país y minerales para
industrializarlos o venderlos fuera de la jurisdicción; fraccionamiento y venta de inmuebles y locación de inmuebles;
explotaciones agrícolas, pecuarias, minerales, forestales e ictícolas; comercialización de productos o mercaderías
que entren a la jurisdicción por cualquier medio; intermediación que se ejerce percibiendo comisiones,
bonificaciones, porcentajes u otras retribuciones análogas; operaciones de préstamo de dinero incluidas las
operaciones en el mercado de aceptaciones bancarias, y profesiones liberales.

Reafirmando el principio de la realidad económica, suele estatuirse que para la determinación del hecho imponible
se atenderá a la naturaleza específica de la actividad desarrollada, con prescindencia de la calificación que hubiera
merecido a los fines de policía municipal o de cualquier otra índole.

De los lineamientos comunes de los distintos regímenes que regulan este gravamen, surge que cuando el impuesto
a las actividades con fines de lucro pasó a llamarse impuesto sobre los ingresos brutos, no se trató tan sólo de un
cambio de denominación, sino que se configuró una variante de importancia en el hecho imponible. Para que se
configure el hecho imponible ya no resulta necesario que las actividades sean lucrativas y que el objetivo de su
ejercicio sea el lucro. Lo que ahora interesa es que se trate de actividades productoras de ingresos brutos, dado
que la intención generalizada de todas las jurisdicciones que cambiaron el nombre del gravamen por el de impuesto
sobre los ingresos brutos es obviar toda discusión en cuanto a naturaleza y caracteres de la actividad.

En definitiva, el hecho imponible de este impuesto es el ejercicio de actividades que sean habituales, que se
desarrollen en la jurisdicción respectiva y que generen ingresos brutos.

b) Aspecto personal: son designados -normalmente- destinatarios legales tributarios de este impuesto quienes
obtengan ingresos brutos derivados de una actividad gravada. En particular, alcanzará a las personas de existencia
visible, capaces o incapaces; las personas jurídicas; las simples asociaciones civiles o religiosas que revistan la
calidad de sujetos de derecho; las entidades que existen de hecho con finalidad propia y gestión patrimonial
autónoma con relación a las personas que las constituyan; los fideicomisos; las uniones transitorias de empresas;
los fondos comunes de inversión; etcétera.

Asimismo, es regular que se establezca que la persona o entidad que pague sumas de dinero o intervenga en el
ejercicio de una actividad gravada, actuará como agente de retención o percepción (retención en la fuente).

c) Aspecto temporal: el período fiscal será el año calendario; sin perjuicio de la obligación de abonarlo mediante el
ingreso de anticipos periódicos.

d) Aspecto espacial: las actividades gravadas deben realizarse en las respectivas jurisdicciones provinciales, sin
interesar en qué lugar de ella lo sean -zonas portuarias, espacios ferroviarios, aeródromos y aeropuertos,
terminales de transporte, edificios y lugares del dominio público y privado-.

Base imponible y alícuota

En general y salvo casos específicos de actividades en particular (entidades financieras, comisionistas e

intermediarios, entre otros), la base imponible de este tributo consiste en los ingresos brutos devengados durante
el período fiscal provenientes de las actividades gravadas de que se trate. La adopción del método de lo devengado
en la mayoría de las legislaciones supuso la existencia de normas que, para evitar confusiones, establecen cuál es
el momento en que se entiende que los ingresos se han devengado, según la actividad que se trate.

Asimismo se aclara que ciertos ingresos no deben computarse como ingresos brutos gravados a los efectos de la
determinación de la base imponible (p.ej., los reintegros de capital en las operaciones de tipo financiero, las
contraprestaciones que reciban los comisionistas en la parte que corresponda a terceros o los reintegros que
reciban estos comisionistas por gastos hechos a cuenta de terceros, importes provenientes de la venta de bienes
usados aceptados como parte de pago de unidades nuevas, subsidios y subvenciones que otorgue el Estado,
reintegros o reembolsos que reciban los exportadores por parte de la Nación, etcétera). Se excluye, asimismo, como
ingreso bruto gravado el débito fiscal total correspondiente al impuesto al valor agregado para los casos de los
contribuyentes inscriptos en este impuesto.

A su vez, los ordenamientos admiten deducciones sobre los ingresos brutos gravados. Es decir que, para determinar
en definitiva la base imponible del gravamen, sobre la cual se aplicará la alícuota, es necesario restar estas sumas
(gravámenes de la ley nacional de impuestos internos, descuentos o bonificaciones acordados a los compradores
de mercadería, el importe correspondiente a envases y mercaderías devueltas por el comprador, etcétera).

En general, las leyes impositivas de cada provincia establecen: a) una alícuota general, única y residual, que aplica
para todas las actividades que no se encuentran incorporadas específicamente (nomencladores), y b) alícuotas
específicas para cada tipo de actividad descrita en modo específico, que varían en su cuantía según la política fiscal
que se mantenga a su respecto (v.gr., fomento, de promoción).

Exenciones

Regularmente, suelen encontrarse exentos (exenciones subjetivas) el Estado nacional, provincial y municipal y sus
dependencias; la Iglesia Católica; los colegios o consejos profesionales; las representaciones diplomáticas o
consulares de países extranjeros; y los servicios de radiodifusión y televisión; entre otros.

Entre las exenciones objetivas, podemos citar a las actividades ejercidas en relación de dependencia y el desempeño
de cargos públicos; jubilaciones; toda operación sobre títulos, letras y bonos y demás papeles emitidos por la
Nación, provincia y municipios; la prestación del servicio público de agua potable, y los honorarios provenientes del
ejercicio de la actividad profesional con título universitario o terciario (salvo que se ejerza en forma de empresa).

Determinación y pago

La determinación del tributo es mediante la presentación de declaraciones juradas (autodeterminación).

A los efectos de su pago, si bien el período fiscal es el año calendario, como dijimos, se obliga a los contribuyentes
a pagar diversos anticipos durante el período en curso.

Doble imposición. convenio multilateral

El carácter territorial del impuesto sobre los ingresos brutos plantea el problema de la doble o múltiple imposición,
pues una misma actividad puede ser ejercida en jurisdicciones diferentes (p.ej., fábrica en provincia de Buenos
Aires, sede central en La Rioja y bocas de expendio en San Juan). Esto no sólo sucede entre las distintas provincias,
sino que a veces ocurre dentro de sus propios límites, como consecuencia de que las municipalidades establecen
tasas cuya base imponible es el ingreso bruto ( especialmente, la llamada contribución de comercio e industria).

Si bien esta última dificultad puede ser solucionada dentro de la misma provincia, mediante un racional sistema de
relaciones para con sus municipios o comunas y entre ellas, para los inconvenientes surgidos entre las provincias la
solución se ha logrado mediante la suscripción de convenios.

El problema ha buscado solución en la suscripción de convenios, siendo el vigente el Convenio Multilateral de 1977.

El primer convenio multilateral fue celebrado el 24/8/53, y fue sucesivamente reemplazado por los del 14/4/60,
del 23/10/64 y del 18/8/ 77.

Este último es el convenio multilateral que rige en la actualidad. La característica quizá más sobresaliente de este
ordenamiento consiste en que trata no sólo de subsanar el problema de tal superposición, sino que, además, tiende
a armonizar y coordinar el ejercicio de los poderes fiscales autónomos, así como a vigilar el comportamiento de
quienes realizan actividades en múltiples jurisdicciones para detectar maniobras de evasión.

c) Impuesto de sellos y Tasas retributivas de servicios. Regulación legal. Hechos imponibles. Sujetos pasivos.
Solidaridad.

Impuesto de sellos

Introducción

El impuesto de sellos es un tributo fuertemente resistido por considerarse que incide de forma distorsiva en la
competitividad de la economía. Si bien han sido reiterados los intentos de erradicar este tributo, se mantiene en la
mayoría de las jurisdicciones.

Noción y origen de los impuestos a la circulación

Los tributos que gravan la circulación, no hacen alusión a la circulación o tránsito de tipo territorial, sino a la
circulación económica. Al imponerse estos gravámenes se hace referencia a un movimiento de riqueza, ya sea que
este movimiento corresponda a su traspaso, o a determinados actos que la ponen de manifiesto. Por citar, si se
grava un contrato de compraventa, el tributo aplicable se graduará según el precio de lo vendido. Si se trata de un
contrato de sociedad, se aplicará el impuesto en proporción al capital societario. En ambos casos existen
manifestaciones de riqueza que revelan mediatamente una determinada capacidad contributiva de los
contratantes. El capital societario o el monto de la adquisición podrán revelar, al menos en forma presuntiva, una
determinada aptitud económica de quienes han hecho circular la riqueza exteriorizada.

Este gravamen reconoce su origen en Europa en el siglo XVII, y en nuestro país en la época colonial.

El impuesto de sellos en argentina

Dentro de nuestra legislación, a estos tributos se los llama impuestos de sellos y durante mucho tiempo se unieron
bajo esa denominación común, tanto lo que es el verdadero impuesto a la circulación como las tasas de servicios.
Esta situación fue con los años mejor sistematizada por los códigos provinciales, que en sus disposiciones separaron
ambos conceptos.

En el orden nacional, a partir del 1970 la ley de sellos se diversificó en tres ordenamientos: impuesto de sellos (ley
18.524); tasas judiciales (la ley 18.525); impuesto a las operaciones con divisas (ley 18.526).

El Pacto federal para el empleo, la producción y el crecimiento, del 12/8/93 acordó que una vez aprobado éste por
las legislaturas provinciales, se derogaría, en las distintas jurisdicciones, el impuesto de sellos, el cual debía ser
eliminado inmediatamente para toda operación financiera y de seguros destinada a los sectores agropecuario,
industrial, minero y de construcción, e ir abarcando de forma gradual, el resto de las operaciones hasta el 30/6/95.
Este plazo fue prorrogado por ley 24.468 hasta el 30/6/96, para el cumplimiento de las cláusulas pendientes de
implementación en lo relativo a la materia tributaria; por ley 24.699 se prorrogó nuevamente este plazo hasta el
31/12/98.

Como consecuencia de ello, en la Capital Federal se lo derogó casi en su totalidad por medio del decr. 114/93, a
efectos de eliminar costos en la administración. No obstante, esta derogación sólo subsistió hasta el dictado de la
ley 2997 del 9/1/09. Pese al texto del mencionado Pacto, en la actualidad el impuesto de sellos se encuentra
efectivamente incorporado a los códigos tributarios locales.

Características
 Debe aclararse que la denominación impuesto de sellos no es apropiada, pues hace confundir el medio
simplemente recaudatorio o perceptivo -que no es de la esencia de la tributación- con la naturaleza jurídica del
impuesto.

En efecto, la palabra sello hace referencia al medio físico con el cual se paga el impuesto. Sello es la estampilla fiscal
o el papel sellado que se adquiere para hacer efectivo el tributo, y de allí el nombre de impuesto de sellos.

Es indirecto, porque grava una manifestación presunta de capacidad contributiva. Es de carácter real, pues no tiene
en cuenta las condiciones subjetivas de los sujetos pasivos. Es local, ya que las provincias lo establecen en sus
respectivas jurisdicciones.

Hecho imponible

a) Aspecto material: consiste en la instrumentación de actos jurídicos, contratos u operaciones de contenido

económico.

Este impuesto es de naturaleza formal y objetiva, pues el hecho generador es el documento o instrumento que
exterioriza actos jurídicos de contenido económico. Los contratos celebrados verbalmente no están afectados por
el gravamen, aunque pudiese demostrarse por hechos o actos ajenos a la convención; en tanto que los redactados
por escrito quedan sujetos al tributo.

La instrumentación es el aspecto más trascendente del impuesto de sellos, destacándose la circunstancia de que si
fuesen nulos, simulados o, por cualquier causa, sin valor alguno los actos que constan en los documentos gravados,
ello no es óbice para que el impuesto se pague. Así, por ejemplo, si un contradocumento demostrase que
determinado contrato es simulado y fuese anulado, ello no implicaría que tal contrato simulado quedase exento
del gravamen.

El instrumento debe tener, por otra parte, existencia material debidamente comprobada. No bastaría, por citar,
que se alegara la existencia de un documento en un juicio, sin exhibirlo, para que el fisco alegase su derecho al
cobro del impuesto.

Debe también dejarse aclarado que la falta de pago del impuesto de sellos no afecta la validez de los actos jurídicos
instrumentados. Salvo alguna doctrina que ha sostenido esta posición -a nuestro juicio errónea-, la solución
correcta es la que mencionamos: el no pago del impuesto dará lugar a las multas o sanciones que corresponda,
pero la validez del acto no quedará afectada.

Para poder ser considerados como elementos exteriorizantes del hecho imponible, los instrumentos deben ser
objetivamente capaces de producir efectos jurídicos. Por tanto: a) los documentos, en cuanto exteriorización de
hechos voluntarios del hombre, deben ser materializaciones de expresiones de voluntad (art. 260, CCyC); b) las
manifestaciones de voluntad que aquí interesan son aquellas de tipo formal -escrito- (art. 262, CCyC), o sea, aquellas
respecto de las cuales su eficacia depende de la observancia de las formalidades exclusivamente admitidas como
expresión de la voluntad (art. 285, CCyC) y c) es indispensable que el instrumento exteriorizante del hecho
imponible contenga, cuando menos, las enunciaciones o los elementos esenciales que permiten caracterizarlo.

La instrumentación es siempre necesaria, pero ello no impide que en ciertas oportunidades se tenga por
materializada en forma peculiar, lo cual es posible, atento a la autonomía funcional del derecho tributario.

Ciertos documentos, si bien en principio no parecerían constituir, por sí solos, la instrumentación necesaria
conforme a los requisitos examinados, en ciertas circunstancias la ley tributaria así lo considera, y hace caer tales
documentos dentro de la órbita de la imposición de sellos. Así sucede, por ejemplo, con los actos formalizados por
correspondencia epistolar, que se entienden instrumentados si la propuesta es respondida epistolarmente, y se
reproduzcan en la respuesta las enunciaciones esenciales que permitan determinar el objeto del contrato. Habrá
otros contratos o negocios jurídicos con respecto a los cuales deberá estarse a las normas específicas de los
ordenamientos legales para saber cuándo y mediante qué requisitos ellos deben considerarse instrumentados.

b) Aspecto personal: son contribuyentes aquellos que realizan actos, contratos u operaciones gravados.

c) Aspecto temporal: se configura en el momento de formalización del acto gravado o de celebración del contrato,
cuya instrumentación está sujeta a tributación.

d) Aspecto espacial: rige el principio de territorialidad, lo cual significa que la Ciudad Autónoma de Buenos Aires lo
aplica en su jurisdicción, y las provincias hacen recaer el impuesto sobre todos aquellos actos, contratos u
operaciones de carácter oneroso que se realizan dentro de su territorio. También, algunas legislaciones locales
gravan aquellos actos, contratos u operaciones celebrados fuera de su jurisdicción, si de su texto o como
consecuencia de lo pactado, surten allí efectos. § 336.

Sujetos pasivos

Sujetos pasivos son aquellos que realizan o formalizan los actos, contratos u operaciones especificados por la ley.
Es frecuente que se establezca la divisibilidad del tributo entre éstos, y la solidaridad entre los que endosen,
admitan, presenten, tramiten, autoricen o tengan en su poder documentos sin el impuesto abonado.

En similar sentido, cuando una de las partes intervinientes estuviere exenta del pago del tributo, ésta se limitará a
la cuota que corresponda a la parte exenta. Existe también en este impuesto la institución de la retención. Así, los
bancos, compañías de seguros, de capitalización, de crédito recíproco, de ahorro y préstamo, sociedades y
empresas financieras, comerciantes o industriales, escribanos, martilleros, acopiadores, comisionistas,
cooperativas, asociaciones civiles o comerciales y entidades públicas o privadas, independientemente de su
condición de contribuyentes, deben actuar como agentes de retención por las obligaciones de terceros en las
operaciones gravadas que se realicen o formalicen con su intervención.

Operaciones, contrataciones y actos gravados

Su determinación depende de las diferentes legislaciones. No obstante, los más habituales son los contratos de
compraventa y permuta de bienes muebles e inmuebles, locación, contratos de constitución de sociedades civiles
y comerciales, así como sus prórrogas, liquidación y disolución, préstamos hipotecarios, actos de división de
condominio, contrato de concesión, transferencia de establecimientos industriales y comerciales, etcétera.

Exenciones

Entre las comunes, se declaran exentos los actos instrumentados por la Nación, provincias, municipios,
dependencias administrativas y entidades públicas autárquicas, bancos oficiales, asociaciones y entidades de
diverso tipo que actúan sin fines de lucro, sociedades cooperativas, etcétera.

Impuesto a la propiedad automotor

Caracterización

Se trata de un tributo provincial que recae sobre la propiedad de vehículos radicados en cada provincia.

Hecho imponible

a) Aspecto material: consiste en la propiedad de vehículos (v.gr., automotores, camiones, acoplados de carga,
colectivos, motocicletas, ciclomotores, motocabinas, motofurgones, casas rodantes, trailers) radicados en la
provincia. Es regular, salvo prueba en contrario, que se considere radicado en la provincia todo vehículo que sea de
propiedad de una persona domiciliada en su territorio.
b) Aspecto personal: son destinatarios legales de este impuesto los titulares de dominio, ante el Registro Nacional
de la Propiedad del Automotor, de los vehículos referidos. También se ha establecido que es sujeto pasivo el
poseedor a título de dueño del bien, siempre que tenga domicilio en la provincia de la que se trate. Asimismo, suele
designarse como responsables solidarios de su pago a los poseedores o tenedores de los vehículos gravados y los
vendedores o consignatarios de automotores nuevos o usados.

c) Aspecto temporal: el hecho imponible, en la generalidad de los casos, acaece el l de enero de cada año; sin
perjuicio de que su pago suele imponerse en períodos más cortos (mensual, bimestral, etcétera).

d) Aspecto espacial: es un tributo local, cuyo hecho imponible debe generarse dentro de la provincia; y que atiende
especialmente al criterio de la radicación del vehículo.

Base imponible. Alícuota

Su base imponible se encuentra normalmente determinada por el valor del vehículo, que puede ser el de compra,
el de mercado, u otro determinado por la autoridad provincial. Así, por ejemplo, en la provincia de Santa Fe se
prevé la elaboración por parte de la Administración Provincial de una tabla conforme a los avalúos publicados por
la AFIP. En Córdoba, tal valor viene asignado por disposición del Ministerio de Economía provincial en conjunto con
la Dirección General de Rentas.

A dicho importe se aplicará una alícuota, según el tipo de vehículo que se trate.

Determinación y pago

Al igual que en el caso del impuesto inmobiliario, este tributo se determina por medio de liquidaciones que, en
general, envía la propia administración a los contribuyentes en forma de cedulones o boletas con los datos
pertinentes y fechas de pago.

Comúnmente, las legislaciones locales prevén un mecanismo de impugnación de estos datos, que se encuentra
vinculado a la fecha de vencimiento para el pago de la liquidación respectiva.

d) Tributos Municipales. Tasa General de Inmuebles. Derecho de Registro e Inspección. Hechos Imponibles. Base
Imponible. Sujetos Pasivos.

Tributos municipales

Los municipios o comunas argentinos conforman un tercer nivel de gobierno con potestad tributaria, aunque
acotada a ciertos límites.

Además, por ser gravámenes locales, cabrá acudir al código tributario, ordenanza fiscal o similar del municipio o
comuna del que se trate, ya que existen variantes entre las legislaciones.

A) Contribución que incide sobre inmuebles

Naturaleza jurídica

Sostuvo García Belsunce, que se trata de contribuciones especiales, por cuanto si bien los servicios que originan su
pago deben beneficiar no sólo a los frentistas (sino también a quienes residen o no dentro de la jurisdicción
municipal), ello es siempre que usen las calles y transiten por ellas.

Manifiesta Giuliani Fonrouge que los servicios de alumbrado, barrido y limpieza dan lugar a la aplicación de tasas,
ya sea por una contribución única o por los tres rubros en forma separada. Villegas coincide con este criterio, por
cuanto el hecho generador de este tributo está vinculado directa o indirectamente a la prestación de diversos
servicios por parte del estado municipal o comunal.
Las administraciones, en sus códigos tributarios u ordenanzas fiscales, han adoptado diversas formas a la hora de
establecer este tributo, que en definitiva siempre está vinculado con la posesión de un inmueble dentro del ejido
municipal, llamándolo contribuciones de alumbrado, barrido y limpieza, tasa por alumbrado, limpieza y
conservación de la vía pública, o contribución que incide sobre los inmuebles, entre otras.

a) Hecho imponible

1) Aspecto material. En general, está sujeto al pago de este tributo todo propietario de inmuebles ubicados dentro
del ejido municipal o comunal, y que se encuentren en zona beneficiada directa o indirectamente con los servicios
de barrido y limpieza de calles, recolección y tratamiento de residuos domiciliarios, prestación o puesta a
disposición del servicio sanitario cloaca!, higienización y conservación de arbolado público, nomenclatura parcelaria
o numérica, o cualquier otro servicio que preste la municipalidad no retribuido por un tributo especial.

En todos los casos quienes estarán sujetos al pago son los contribuyentes, esto es, personas físicas o jurídicas, por
cuanto nunca puede recaer tal obligación sobre un inmueble.

En consecuencia, el dominio de un inmueble en el ámbito municipal, sumado a la prestación de los servicios por el
municipio conforman los elementos necesarios para el acaecimiento del hecho imponible de este tributo, y hacen
nacer la obligación de pago.

Los servicios deben ser efectivamente prestados para sustentar el cobro del tributo. En algunos casos éstos
benefician directamente al contribuyente, mientras que en otros lo hacen indirectamente. Se ha admitido que el
servicio sea analizado en un contexto general y que las actividades municipales beneficien a toda la comunidad,
afectando de alguna manera al obligado en sus bienes.

2) Aspecto personal. Son destinatarios legales los titulares del dominio de inmuebles ubicados dentro del ejido
municipal. Asimismo, suele establecerse la responsabilidad solidaria de los usufructuarios o poseedores a título de
dueño de tales inmuebles.

3) Aspecto temporal. En lo que es regular, el hecho imponible de esta tasa se configura anualmente, sin perjuicio
de que el pago de la obligación tributaria sea exigible en cuotas periódicas (mensuales, bimestrales, trimestrales,
etcétera).

4) Aspecto espacial. Es el ejido municipal de la jurisdicción local de la que se trate.

b) Base imponible y alícuota

Está constituida por el valor del inmueble, que se determina por una valuación, a cargo de organismos
administrativos. A esta base se aplicará una alícuota que cada municipio establecerá en sus ordenanzas tarifarias
respectivas.

B) Contribución que incide sobre las actividades comercial, industrial y de servicios

La contribución que incide sobre las actividades comercial, industrial y de servicios ha sido usualmente legislada
como tasa y, por ello, es necesario que la obligación del contribuyente surja como consecuencia de haberse
verificado un hecho imponible. Éste se integra con una de las actividades onerosas del contribuyente que la ley
menciona y con una actuación del Estado que se relacione de alguna manera con dicho contribuyente.

La procedencia de este tributo bajo determinadas condiciones (en especial ante la falta de existencia de local
habilitado en jurisdicción municipal) ha generado importantes controversias que ya fueron analizadas en el capítulo
séptimo de este Curso, a cuya lectura remitimos.

En lo que no caben dudas, este tributo representa uno de los mecanismos más importantes para obtener recursos
con el que cuentan los estados municipales.
a) Hecho imponible

1) Aspecto material: de ordinario, consiste en el ejercicio de cualquier actividad comercial, industrial, de servicios,
u otra a título oneroso, y todo hecho o acción destinado a promoverla, difundirla, incentivarla o exhibirla de algún
modo, en virtud de los servicios municipales de contralor, salubridad, higiene, asistencia social, desarrollo de la
economía y cualquier otro no retribuido por un tributo especial, pero que tienda al bienestar general de la
población.

De lo dicho surge que nos encontramos ante una tasa, que se integra con la actividad onerosa de particulares y con
los servicios que presta el municipio. El servicio debe ser efectivamente prestado, y la evaluación de este recaudo
será efectuada en función del hecho imponible regulado por la norma.

2) Aspecto personal: sus destinatarios legales son quienes realicen en forma habitual actividad comercial,
industrial, de servicios o cualquier otra a título oneroso, y todo hecho o acción destinado a promoverla, difundirla,
incentivarla o exhibirla de algún modo. Elloincluye principalmente a las personas de existencia visible, las de
existencia ideal, y a las sucesiones indivisas, hasta la partición.

3) Aspecto espacial: la actividad comercial y los servicios estatales, a los fines de la gravabilidad por este tributo,
deben llevarse a cabo en el ámbito municipal o comunal del que se trate.

4) Aspecto temporal: en general, el período fiscal de este tributo es mensual. Los contribuyentes de este tributo
deben realizar su liquidación de manera mensual y abonar los importes tributarios en la forma, plazos y condiciones
que establezcan las respectivas ordenanzas tarifarias anuales.

b) Base imponible

La base imponible está conformada por el monto total de ingresos brutos devengados por las actividades gravadas
en cada período fiscal.

No obstante ello, existen bases imponibles especiales establecidas en virtud de las características de ciertos tipos
de operaciones, por ejemplo, las de préstamo de dinero, venta de automotores, actividades realizadas por agencias
de publicidad.

A este fin, suele entenderse por ingreso bruto a la suma total devengada en cada período fiscal por la venta habitual
de bienes en general, la remuneración total obtenida por la prestación de servicios o cualquier otro pago recibido
en retribución de la actividad gravada.

c) Importe tributario

La cuantía de la obligación tributaria se determina, por lo general, en base a alguno de los siguientes criterios:

1) Por aplicación de una alícuota sobre el monto de los ingresos brutos correspondientes al período fiscal concluido.

2) Por importe fijo.

3) Por aplicación de alícuota, más importe fijo.

4) Por cualquier otro índice que consulte las particularidades de determinadas actividades y se adopte como medida
del hecho imponible.

El Instituto Argentino de Análisis Fiscal (IARAF), publicó en 2011 su informe económico sobre “¿Cómo gravan los
municipios argentinos a la actividad económica?”. Allí se expuso el resultado de la política tributaria llevada a cabo
por los 100 municipios más grandes del país -en términos de población- y se concluyó que el 71 % de los municipios
grava a los contribuyentes sobre la base de ingresos brutos; el 26 % de acuerdo a la cantidad de empleados y/o
superficie, y el 3 % restante utiliza otra base imponible como por ejemplo, zonas, fijos específicos, etcétera.
d) Determinación y pago

Comúnmente en los municipios, la determinación se realiza mediante la presentación de una declaración jurada.

Es frecuente que, al igual que en el impuesto sobre los ingresos brutos, las ordenanzas tarifarías establezcan una
alícuota general y residual para las actividades no clasificadas especialmente, y asignen -además- alícuotas y códigos
específicos a la gran mayoría de las operaciones gravadas por este tributo.

e) Ejercicio de más de una actividad. Actividad en más de una jurisdicción

Cuando los ingresos brutos de un contribuyente provengan de más de una actividad sometidos a alícuotas
diferentes deberá discriminar los montos provenientes de cada una de las actividades.

Asimismo, cuando el mismo contribuyente ejerza actividad en más de una jurisdicción, suele disponerse la
aplicación de las normas del Convenio multilateral que, en su art. 35, dispone además un límite a la imposición de
municipios y/o comunas.

C) Contribución que incide sobre los automotores

Nuevamente nos encontramos aquí ante una tasa, por lo que el hecho generador se encuentra vinculado con una
actividad del Estado municipal.

a) Hecho imponible

1) Aspecto material. Se abonará esta contribución en razón de la propiedad de los vehículos automotores,
acoplados y similares, radicados en jurisdicción municipal, en virtud de los servicios municipales de conservación y
mantenimiento de la viabilidad de las calles, señalización vial, control de la circulación vehicular y todo otro servicio
que de algún modo posibilite o favorezca el tránsito vehicular, su ordenamiento y seguridad.

Se considera radicado en una municipalidad o comuna todo vehículo que sea de propiedad o tenencia de personas
domiciliadas dentro de su ejido, o tenga en éste su guarda habitual.

2) Aspecto personal. Son destinatarios legales, los titulares de dominio ante el Registro Nacional de la Propiedad
del Automotor, de los vehículos automotores, acoplados y similares que al 1 ° de enero de cada año, se encuentren
radicados en la jurisdicción de la que se trate.

3) Aspecto temporal. El hecho imponible de esta tasa se configura anualmente.

4) Aspecto espacial. Se trata de un tributo local, cuyo hecho imponible debe configurarse en el ámbito municipal.

b) Base imponible y alícuota

Es el valor del vehículo, según la valuación que determine la administración mediante las oficinas correspondientes.
A dicho valor se aplicará una alícuota.

c) Determinación y pago

Este gravamen suele ser liquidado por medio de la Administración mediante la emisión de cedulones que indican
el monto a abonar y la fecha de vencimiento para realizar tal pago.

D) Contribución que incide sobre la publicidad y propaganda

Si bien la contribución que incide sobre la publicidad y propaganda o derechos de publicidad y propaganda
constituye un añejo recurso tributario municipal, sin dudas en los últimos tiempos éste se ha convertido en objeto
de fuertes controversias en cuanto a su naturaleza jurídica, procedencia, extensión y alcance (especialmente en
relación a la pretendida publicidad interior).
Ello por la tendencia a tercerizar y fortalecer las acciones para la consecución de su cobro.

El análisis de estas temáticas exceden el objeto de este curso. Sin embargo, no podemos dejar de mencionar que
las resoluciones 561 a 569 emitidas por el comité ejecutivo de la Comisión Federal de Impuestos el 17 /8/11
constituyen una relevante pieza para el estudio y dilucidación de estas cuestiones, por lo que recomendamos su
lectura y análisis.

a) Hecho imponible

1) Aspecto material. Se abonará esta contribución por la realización de toda clase de publicidad y propaganda, ya
sea oral, escrita, televisiva, filmada, radial y/o decorativa, cualquiera sea su característica, cuya ejecución se realice
por medios conocidos o circunstanciales en la vía pública, en lugares visibles o audibles desde ella; como así también
en el interior de los locales a los que tenga acceso el público en jurisdicción municipal.

Quienes sostienen que el tributo constituye una tasa, agregan que como contraprestación, el municipio debe
verificar y salvaguardar las condiciones de salubridad, ornamentación, riesgo y moralidad de los distintos anuncios
que se colocan en su jurisdicción.

2) Aspecto personal. Son contribuyentes y/o responsables quienes lo sean de la actividad producto o
establecimiento en que se realice o a quienes beneficie la publicidad, propietarios de los lugares donde se efectúe
y todos aquellos que se dediquen o intervengan en la gestión o actividad publicitaria por cuenta y contratación de
terceros.

3) Aspecto temporal. Este gravamen es anual, y por lo general, requiere de la previa presentación de una
declaración jurada informativa en que se especifiquen los distintos medios publicitarios de los que se es titular o
responsable, con sus dimensiones y ubicación.

4) Aspecto espacial. Se trata de un tributo local, cuyo hecho imponible debe configurarse en el ámbito municipal.

b) Base imponible

La base imponible se encuentra vinculada de forma estrecha al tipo, extensión y superficie (medida) de los distintos
elementos publicitarios gravados, a los que se asigna un importe fijo en concepto de gravamen, en general por
unidad.

c) Determinación y pago

El contribuyente o responsable debe en primer lugar solicitar la autorización para la colocación de los elementos
publicitarios de los que se trate y, obtenida la misma, presentar una declaración jurada en la que informe sus
características, cantidad y ubicación.

A partir de ello, deberá abonar los importes fijos y anuales establecidos en las ordenanzas tarifarias respectivas.

De no cumplimentarse con estas obligaciones, los municipios "relevan" los distintos anuncios enclavados en su
jurisdicción, e intiman a su pago, dando origen -de corresponder- al procedimiento de determinación de oficio.