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Spécial IAS/IFRS

NOTIONS COMPARÉES D'ÉTATS


FINANCIERS EN RÈGLES FRANÇAISES
ET EN IFRS
“comptes individuels”, par opposition
aux comptes consolidés.
Le règlement CRC 99-02 définit les
objectifs des comptes consolidés : « Les
comptes consolidés visent à donner une
représentation homogène de l'ensemble
formé par les entreprises incluses dans le
périmètre de consolidation, en tenant
compte des caractéristiques propres à la
Odile DANDON Laurent DIDELOT consolidation et des objectifs d'informa-
Expert-comptable diplômée Diplômé d'expertise comptable tion financière propres aux comptes conso-
Professeur au Groupe ESC Dijon PRAG à l'Université de Bourgogne lidés (prédominance de la substance sur
Bourgogne Professeur au Groupe ESC Dijon l'apparence, rattachement des charges
Bourgogne aux produits, élimination de l'incidence
des écritures passées pour la seule appli-
26 cation des législations fiscales » (CRC 99-02
§ 300).
Les états financiers sont au cœur IAS 27, 28, 31 et IFRS 3 Le Code de commerce (art. L 233-16 à
du processus d'information relatives à la consolidation 28) fixe les obligations des sociétés en
financière. Ils sont une complètent cette terminologie matière d'établissement et de publication
représentation structurée de par les notions d'états financiers des comptes consolidés.
la situation financière et de la individuels et d'états financiers
performance financière d'une Evaluation des titres
consolidés.
entité. Ils ont pour objectif, selon Dans les comptes individuels, les titres
Quelle correspondance peut-on
le cadre conceptuel de l'IASB, acquis à titre onéreux sont évalués à leur
établir entre la terminologie IFRS date d'entrée dans le patrimoine au coût
de fournir une information sur et celle du droit comptable d'acquisition (PCG art. 332-1). Cette
la situation financière, la français relative à cette notion valeur est maintenue ultérieurement,
performance et les variations d'états financiers? sauf lorsque la valeur actuelle des titres
de la situation financière d'une devient inférieure à leur valeur comp-
Seule sera abordée l'information
entreprise, qui soit utile à un table. Seuls les titres des sociétés contrô-
financière annuelle, à l'exclusion
large éventail d'utilisateurs
des états financiers intermédiaires.
pour prendre des décisions
économiques.
Résumé de l’article
Le droit comptable français
distingue deux types d'états Les états financiers en La notion d'états financiers est au cœur
financiers (en dehors des droit comptable français du processus d'information financiè -
comptes des régimes simplifiés) : re.
les comptes annuels et les Typologie Il est donc important de bien connaître
comptes consolidés. la terminologie afférente et les
Le Code de commerce (art. L123-12) et méthodes d'évaluation du portefeuille
Le référentiel IFRS utilise le le PCG (art. 130-1) décrivent les comptes titres qui sous-tendent chaque caté -
terme générique d'états annuels comme un ensemble de docu- gorie d'états financiers.
financiers dans le cadre ments (le bilan, le compte de résultat et La terminologie IFRS est plus détaillée
conceptuel et l'ensemble l'annexe) formant un tout indissociable. que la terminologie française, mais
des normes hors celles relatives Les comptes annuels sont souvent toutefois incomplète.
à la consolidation. Les normes dénommés “comptes sociaux” ou

R.F.C. 380 Septembre 2005


Questions et solutions

lées de manière exclusive peuvent être entité qui n'est ni une société mère (1), Contrairement à la réglementation fran-
évalués de manière dérogatoire par ni un investisseur dans une entreprise çaise (CC art. L 233-17, Décret sur les
équivalence (CC art. L 232-5, PCG art. associée (2), ni un coentrepreneur dans sociétés art. 248-14), le référentiel IFRS ne
332-4). Cette méthode d'évaluation per- une entité contrôlée conjointement (3). prévoit aucun seuil chiffré d’exemption
met d'inscrire les titres concernés au de présentation des comptes consolidés.
• Les états financiers individuels (“sepa-
bilan en fonction de la quote-part de rate financial statements”) sont ceux que
capitaux propres, déterminée d'après Evaluation des titres
présente une société mère, un investis-
les règles de consolidation, que ces titres Dans les états financiers, les titres déte-
seur dans une entreprise associée ou un
représentent. nus sont non consolidés. Ils sont éva-
coentrepreneur dans une entité contrô-
lués selon les dispositions de la norme IAS
Concernant les comptes consolidés, les lée conjointement, dans lesquels les
39 en fonction du classement retenu :
règles de consolidation sont fixées par investissements sont comptabilisés sur
le règlement CRC 99-02. Les méthodes la base de la participation directe (soit • actifs financiers à la juste valeur par le
retenues sont les suivantes (CC art. L au coût, soit selon IAS 39, cf. infra) plu- biais du compte de résultat : évaluation
233-18, CRC 99-02 §110) : à la juste valeur, les variations de juste
tôt que sur la base des résultats et de
valeur étant comptabilisées en résultat,
• Les comptes des entreprises placées l'actif net publiés des entreprises déte-
nues. • actifs disponibles à la vente : évalua-
sous le contrôle exclusif de la société
tion à la juste valeur, les variations de
consolidante sont consolidés par inté- Les états financiers individuels sont pré-
juste valeur étant comptabilisées en capi-
gration globale. sentés en complément des états finan-
taux propres.
• Les comptes des entreprises contrô- ciers consolidés. Ils peuvent être joints
Les titres non consolidés sont donc sys-
lées conjointement avec d'autres action- ou non à ces états financiers, ou les
tématiquement évalués à leur juste valeur
naires ou associés par la société conso- accompagner.
en IFRS. Il s'agit en effet de titres présu-
lidante sont consolidés par intégration Ces deux premières catégories corres- més détenus dans un but de placement
proportionnelle. pondent à la notion française de comptes financier. L'évaluation à la juste valeur
• Les comptes des entreprises sur les- individuels. donne une information plus pertinente
quelles la société consolidante exerce • Les états financiers consolidés à l'investisseur qu'une évaluation au coût.
une influence notable sont consolidés (“consolidated financial statements”) sont Dans les états financiers individuels,
par mise en équivalence. les états financiers d'un groupe présen- les titres détenus par une société mère, 27
tés comme ceux d'une entité écono- un investisseur dans une entreprise asso-
mique unique. Un groupe étant com- ciée ou un coentrepreneur dans une
Les états financiers posé d'une société mère et de toutes ses entité contrôlée conjointement sont éva-
en IFRS
Typologie filiales, la terminologie d'états financiers lués conformément aux dispositions
consolidés ne peut être utilisée que si d'IAS 27 “états financiers consolidés et
Typologie l'entité a au moins un contrôle sur une individuels”, c'est-à-dire :
Selon la norme IAS 1 “présentation des filiale (pouvoir de diriger les politiques • soit au coût,
états financiers”, un jeu complet d'états financières et opérationnelles d'une enti- • soit selon les dispositions de la norme
financiers comprend : un bilan, un comp- té afin d'obtenir des avantages de ses IAS 39.
te de résultat, un état de variation de activités).
En d'autres termes, les titres consoli-
capitaux propres, un tableau des flux de dables peuvent être évalués dans les
trésorerie, des notes annexes. états financiers individuels soit au coût
La terminologie IFRS distingue trois types historique, soit en juste valeur. En outre,
1. Une société mère est une entité qui a une ou
d'états financiers : plusieurs filiales. Une filiale est une entité contrô- la même méthode comptable doit être
• Les états financiers (“financial state- lée par une autre entité appelée société mère. Le appliquée à chaque catégorie de parti-
contrôle est le pouvoir de diriger les politiques cipations.
ments”) sont ceux présentés par une financières et opérationnelles d’une entité afin
d’obtenir des avantages de ses activités Cette approche est comparable à celle
retenue pour l'évaluation postérieure
2. Une entreprise associée est une entité
Abstract dans laquelle l’investisseur a une influence
des immobilisations corporelles (IAS 16)
notable, et qui n’est ni une filiale, ni une parti- et incorporelles (IAS 38) : méthode du
cipation dans une coentreprise. L’influence coût ou méthode de la réévaluation. Les
Financial statements are at the very heart
notable est le pouvoir de participer aux déci- titres ne constituent pas a priori un
of the financial information process.
sions de politique financière et opérationnelle simple placement, et ne sont pas sus-
As such, it is important to fully unders- d’une entité, sans toutefois exercer un contrôle
tand both the terminology and the ou un contrôle conjoint sur ces politiques.
ceptibles d'être cédés dans un futur
assessment methods used for portfolio proche. L'évaluation à la juste valeur ne
3. Un coentrepreneur est un participant à s'impose pas. Elle constitue une option
shares which underlie each category of
une coentreprise qui exerce un contrôle conjoint
the statements themselves. sur celle-ci. Une coentreprise est un accord
comptable.
Although the terms and expression used contractuel en vertu duquel deux parties ou plus Dans les états financiers consolidés,
throughout the IFRS are more detailed conviennent d’exercer une activité économique les règles sont les suivantes :
than current French terminology, they sous contrôle conjoint. Le contrôle conjoint est
remain incomplete. le partage en vertu d’un accord contractuel du • Les participations dans des filiales sont
contrôle d’une activité économique. consolidées : les états financiers de la

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Spécial IAS/IFRS

société mère et de ses filiales sont com- influence notable sont comptabilisées en En conclusion, nous pouvons synthéti-
binés, ligne à ligne, en additionnant les appliquant la méthode de la mise en ser les différentes natures d'états finan-
postes semblables d'actifs et de passifs, équivalence » (EC 2004-49, bulletin ciers en normes françaises et en IFRS par
de capitaux propres, de produits et de n° 136). le tableau suivant :
charges (IAS 27 “états financiers conso-
lidés et individuels”). La terminologie
française d'intégration globale n'est pas Typologie comparée des états financiers
reprise en IFRS.
Normes françaises Normes IFRS
• Les participations dans les entre-
prises associées sont comptabilisées Comptes individuels États financiers (a)
selon la méthode de la mise en équi-
valence (“equity method”) (IAS 28 Etats financiers individuels (b)
“participations dans des entreprises asso-
Comptes consolidés Etats financiers consolidés (c)
ciées”).
• Les participations dans les entités Terminologie inexistante (d)
contrôlées conjointement sont comp-
Proposition de la CNCC complétée par
tabilisées par consolidation proportion- les auteurs :
nelle (“proportionate consolidation”) (la
Etats financiers dans lesquels les parti-
terminologie française d'intégration pro-
cipations sous influence notable (sous
portionnelle n'est pas reprise en IFRS)
contrôle conjoint) sont comptabilisées
ou par la méthode de la mise en équi-
en appliquant la méthode de la mise en
valence (IAS 31 “participations dans des
équivalence (de la consolidation pro-
coentreprises”).
portionnelle ou de la mise en équiva-
lence).
Mise en évidence
du caractère incomplet (a) l'entité n'est ni une société mère, ni un investisseur dans une entreprise associée, ni un coen-
28 de la terminologie IFRS
trepreneur dans une entité contrôlée conjointement
(b) la société mère, l'investisseur dans une entreprise associée ou le coentrepreneur dans une enti-
té contrôlée conjointement comptabilise ses investissements soit au coût, soit selon IAS 39
Examinons le cas de figure où une enti- (c) l'entité a au moins un contrôle sur une filiale
té détient une participation dans une (d) terminologie inexistante en IFRS : l'entité détient une participation dans une entreprise associée
entreprise associée et/ou dans une enti- et/ou dans une entité contrôlée conjointement, mais pas de contrôle sur une filiale
té contrôlée conjointement, mais pas
de contrôle sur une filiale.
Odile DANDON
Cette entité doit a priori présenter deux
Laurent DIDELOT
types d'états financiers :
• Des états financiers individuels, dans
lesquelles ses participations seront éva- Sources
luées, conformément à IAS 27, au coût
ou à leur juste valeur. Code de commerce (articles L 123-12 à L 123-28 et articles L 233-16 à 28).
• Des états financiers représentatifs d'une Décret sur les sociétés 67-236 du 23 mars 1967 (article 248).
entité économique unique dans lesquels Plan Comptable Général (Règlement CRC 99-03 modifié par les règlements CRC ultérieurs).
ses participations seront comptabilisées
Règlement CRC 99-02 relatif aux comptes consolidés.
selon les dispositions des normes IAS 28
Cadre conceptuel et normes IFRS :
et/ou IAS 31. Ces états financiers ne sont
en anglais : www.iasb.org.uk
pas au sens IFRS des états financiers
en français : www.europa.eu.int/comm/internal_market/accounting/ias_fr.htm
consolidés, dans la mesure où l'entité
Norme IAS 1 - Présentation des états financiers.
n'a pas de filiale.
Norme IAS 27 - Etats financiers individuels et consolidés.
Les IFRS ne nomment pas de tels états
financiers. La CNCC a proposé la ter- Norme IAS 28 - Participations dans des entreprises associées.
minologie suivante pour une société Norme IAS 31 - Participations dans des coentreprises.
détenant seulement une participation Norme IFRS 3 - Regroupements d'entreprises.
sous influence notable : « états finan- CNCC - bulletin n° 136 (E.C.2004-49).
ciers dans lesquels les participations sous

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