ADIANTAMENTOS A EMPREGADOS PAGAMENTO DE RECIBO DE FÉRIAS AO

FUNCIONÁRIO
A conta "Adiantamento a Empregados", de natureza
devedora, é debitada quando a empresa efetua as seguintes A forma mais simples de se fazer a contabilização do
operações: recibo de férias consiste em considerar o valor pago a esse
título como adiantamento.
1. paga adiantamento mensal ao empregado;
2. paga recibo de férias ao empregado; A apropriação do valor das férias nas respectiva conta de
3. paga despesas relativas a vale-farmácia, vale- custo ou de despesas operacionais é feita com base na
supermercado etc. folha de pagamento.

Por sua vez, referida conta é creditada quando as
operações referidas são compensadas na folha de
pagamento mensal.
PAGAMENTO DE ADIANTAMENTO MENSAL A
EMPREGADOS
As férias incorridas no mês de setembro, por exemplo,
deverá ser apropriada na folha de pagamento do referido
mês. O restante das férias do mês de outubro deverá ser
apropriado na folha de pagamento desse mês,
permanecendo, portanto, em conta específica do ativo
circulante como adiantamento.

A maioria das empresas, por força de Convenção Coletiva Exemplo:

de Trabalho, estão obrigadas a pagar, mensalmente, a seus
empregados adiantamento salarial correspondente a um Período de Gozo das Férias: 16/09 a 15/10/2003
percentual sobre o salário nominal. Valor bruto das férias R$ 1.000,00
INSS Retido R$ 110,00
Exemplo: Valor líquido das férias R$ 890,00

Determinada empresa efetuou adiantamento salarial no
montante de R$ 15.000,00.
Com base nos dados do exemplo, o registro contábil
poderá ser efetuado da seguinte maneira:
D – Adiantamento Salarial (Ativo Circulante)
C – Banco Bradesco S.A (Ativo Circulante)
R$ 15.000,00
Registro contábil no pagamento das férias:
1. Valor do pagamento líquido efetuado:
D – Adiantamento de Férias (Ativo Circulante)
C – Banco Bradesco S.A (Ativo Circulante)
R$ 890,00
2. Valor da retenção do INSS:

O histórico poderá ser feito do seguinte modo:
a) conta devedora - Valor adiantamento salarial n/mês
conforme relação nominal;
b) conta credora - Valor aviso de débito referente
adiantamento salarial conforme relação nominal.
D – Adiantamento de Férias (Ativo Circulante)
C – INSS a Recolher (Passivo Circulante)
R$ 110,00
O valor das férias, apropriado na folha de pagamento de
setembro/2003, corresponde a:

Por ocasião da compensação do adiantamento salarial na Férias (15 dias) R$ 500,00

respectiva folha de pagamento do mês, o lançamento INSS proporcional R$ 55,00
contábil poderá ser feito da seguinte forma: Valor líquido proporcional: R$ 445,00

D – Salários a Pagar (Passivo Circulante) Encargos previdenciários correspondente a parte da

C – Adiantamento Salarial (Ativo Circulante) empresa, relativos ao mês:
R$ 15.000,00
a) parte da empresa:
O histórico poderá ser feito do seguinte modo: R$ 500,00 x 20,00% = R$ 100,00

a) conta devedora - Valor relativo compensação b) seguro acidente do trabalho:

adiantamento salarial n;/mês; R$ 500,00 x 3,00% = R$ 15,00
b) conta credora - Valor relativo adiantamento salarial
n/mês, ora compensado. c) terceiros:
R$ 500,00 x 5,8% = R$ 29,00
Total dos encargos previdenciários/INSS = R$ 144,00 Circulante)
R$ 8.000,00
FGTS: R$ 42,50
D – Adiantamentos - Vale-Farmácia (Ativo Circulante)
Registro contábil da folha de pagamento correspondente às C – Contas a Pagar – Farmácia YZ (Passivo Circulante)
férias e respectivos encargos sociais: R$ 1.000,00

1. Registro do valor das férias proporcionais, no mês: Por ocasião do desconto na folha de pagamento dos
respectivos valores:
D – Férias (Conta de Resultado)
C – Adiantamento de Férias (Ativo Circulante) D – Salários a Pagar (Passivo Circulante) R$ 9.000,00
R$ 500,00 C – Adiantamentos – Vale Supermercado (Ativo
Circulante) R$ 8.000,00
2. Registro dos valores dos encargos sociais no mês: C – Adiantamentos - Vale-Farmácia (Ativo Circulante) R$
1.000,00
D – INSS (Conta de Resultado)
C – INSS a Recolher (Passivo Circulante)
R$ 144,00 ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES

D – FGTS (Conta de Resultado) Os adiantamentos a fornecedores ocorrem na aquisição de

C – FGTS a Recolher (Passivo Circulante)
R$ 42,50
Nota: caso a empresa constitua mensalmente provisão de
férias, o débito do valor respectivo e encargos será
debitado nesta conta.
No mês de outubro será adotado o mesmo procedimento
contábil relativo ao mês de setembro.
PAGAMENTO DE DESPESAS RELATIVAS A VALE-
FARMÁCIA, VALE-SUPERMERCADO, ETC.
Mediante convênios firmados com o comércio, é comum
ocorrerem aquisições de produtos, por parte dos
empregados, no sistema de vale-farmácia, vale-
supermercado, etc.
Nesta modalidade, a empresa autoriza despesas efetuadas
pelos empregados com farmácia e supermercado e,
posteriormente, mediante autorização destes procede ao
desconto na folha de pagamento.
Para o registro contábil da operação contabiliza-se os
gastos efetuados com farmácia e supermercado em conta
de adiantamento a empregados para posterior
compensação na folha de pagamento.
matérias-primas, mercadorias, imobilizado, serviços, etc.
Quando o adiantamento se referir a matérias-primas,
materiais de embalagens, mercadorias, insumos, materiais
de uso e consumo e serviços relativos à industrialização, o
valor correspondente deverá ser classificado em conta
específica de "estoque" no grupo Ativo Circulante.
Por sua vez, quando o adiantamento for feito para
aquisição de bens fixos, o valor correspondente será
classificado no subgrupo Imobilizado do Ativo
Permanente.
A classificação em conta específica de "estoque" será feita
quando a empresa possuir controle permanente de estoque.
Caso contrário, ou seja, quando o controle do estoque for
feito de forma periódica, o adiantamento será classificado
no grupo Ativo Circulante, em conta específica de
"Adiantamentos a Fornecedores".
Na hipótese de adiantamento a fornecedores de serviços,
se os mesmos não se relacionarem à industrialização por
encomenda para formação dos estoques, serão
classificados como "Adiantamentos a Fornecedores" -
realizável a curto prazo ou longo prazo, conforme o prazo
de execução dos mesmos.
EXEMPLO 01:

Exemplo: Determinada empresa, sem controle permanente de

estoque, efetuou adiantamento para fornecedores no valor
Compras autorizadas de empregados em convênios, de R$ 100.000,00.
efetuados no mês, de R$ 8.000,00 de supermercado e R$
1.000,00 de farmácia: Referido adiantamento refere-se à futura aquisição de
matérias primas.
D – Adiantamentos – Vale Supermercado (Ativo
Circulante) Registro contábil:
C – Contas a Pagar – Supermercado X (Passivo
D – Adiantamentos a Fornecedores – Ind. XYZ (Ativo Circulante) R$ 1.350,00
Circulante) D – ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizável a
C – Banco do Brasil S/A – Cta. Movimento (Ativo Longo Prazo) R$ 4.050,00
Circulante) C – Veículos (Imobilizado - Ativo Permanente) R$
R$ 100.000,00 5.400,00

Quando do recebimento das matérias-primas: Nota: Para maiores detalhes sobre a contabilização do
ICMS sobre as compras de ativo imobilizado, leia o tópico
Valor das matérias-primas: R$ 100.000,00 “ICMS na Aquisição do Imobilizado”
ICMS recuperável: R$ 12.000,00
Valor do custo das matérias-primas adquiridas: R$ ICMS NA AQUISIÇÃO DO IMOBILIZADO
100.000,00 - R$ 12.000,00 = R$ 88.000,00
Com a Lei Complementar 102/2000, a partir de
D – Compras de Matérias-Primas (Conta de Resultado) R$ 01.01.2001 os créditos decorrentes de entrada de ativo
88.000,00 imobilizado poderão ser apropriados à razão de 1/48 por
D – ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 12.000,00 mês.
C – Adiantamentos a Fornecedores - Ind. XYZ (Ativo
Circulante) R$ 100.000,00 A contabilização do referido crédito a apropriar deve ser
feito em conta do ativo (impostos a recuperar) e a crédito
EXEMPLO 02: de imobilizado, já que o ICMS recuperável é considerado
como redutor do custo de aquisição.
Adiantamento para futura aquisição de 1 (um) veículo no
valor de R$ 20.000,00. Exemplo:

D – Adiantamentos a Fornecedores - Velpar Veículos Ltda. Valor de Aquisição de Máquina: R$ 100.000,00

(Imobilizado - Ativo Permanente) Valor do ICMS R$ 12.000,00
C – Banco do Brasil S/A - Cta. Movimento (Ativo
Circulante) Cálculo do ICMS recuperável para fins de distribuição nas
R$ 20.000,00 contas do ativo circulante e realizável a longo prazo:
Por ocasião da entrega do veículo:
Ativo Circulante: 12 parcelas x R$ 12.000,00 : 48 meses =
R$ 3.000,00
Valor do veículo R$ 30.000,00
Realizável a Longo Prazo: 36 parcelas x R$ 12.000,00 : 48
ICMS R$ 5.400,00
meses = R$ 9.000,00
1. Contabilização da aquisição:
1. Contabilização do ICMS recuperável, por ocasião da
D – Veículos (Imobilizado - Ativo Permanente) entrada do bem no estabelecimento:
C – Fornecedores - Velpar Veículos Ltda (Passivo
Circulante) D - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo
R$ 30.000,00 Circulante) R$ 3.000,00
D - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizável a
2. Transferência do valor adiantado ao fornecedor: Longo Prazo) R$ 9.000,00
C – Máquinas e Equipamentos (Imobilizado) R$ 12.000,00
D – Fornecedores - Velpar Veículos Ltda (Passivo
Circulante) 2. Apropriação do ICMS 1/48 no mês:
C – Adiantamentos a Fornecedores - Velpar Veículos Ltda.
(Imobilizado - Ativo Permanente) D - ICMS a Recolher (Passivo Circulante)
R$ 20.000,00 C - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo
Circulante)
3. Registro do ICMS recuperável: R$ 250,00

Valor recuperável a curto prazo (12 parcelas x R$ 5.400,00 Nota: no final do exercício, deve ser ajustado a conta do
: 48 meses) R$ 1.350,00 ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizável a Longo
Valor recuperável a longo prazo (36 parcelas x R$ Prazo), transferindo o valor correspondente ás parcelas
5.400,00 : 36 meses) R$ 4.050,00 que faltarem para realização no curto prazo, conforme
seguinte lançamento:
D – ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo
D - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo
Circulante)
C - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizável a
Longo Prazo)
RECUPERAÇÃO PARCIAL DO CRÉDITO
No caso da alienação do ativo que gerou o crédito do
ICMS, o valor do crédito do ICMS anulado volta a compor
o custo do ativo imobilizado, ou alternativamente, a
empresa poderá lançar o valor do crédito não aproveitado
como uma despesa no resultado.
Também pode ocorrer que, por força o inciso II § 5 do art.
20 da Lei Complementar 87/96 (incluído pela Lei
Complementar nº 102, de 11.7.2000), em cada período de
apuração do imposto, não se admite o creditamento de
parcela, em relação à proporção das operações de saídas ou
prestações isentas ou não tributadas sobre o total das
operações de saídas ou prestações efetuadas no mesmo
período.
Nesta hipótese, a parcela não aproveitada no mês deverá
ser contabilizada como despesa.
Exemplo:
O crédito de 1/48 do ICMS imobilizado no mês foi de R$
1.000,00. Porém, 50% das operações de saídas do
estabelecimento decorrem de saídas isentas ou não
tributadas. Portanto, o crédito do mês (R$ 1.000,00) terá
que ser proporcional (50%), sendo que o saldo não
aproveitado constituirá despesa tributária:
D – ICMS não recuperável (Conta de Resultado) R$
500,00
D - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 500,00
C - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo
Circulante) R$ 1.000,00
ADIANTAMENTOS DE CLIENTES
Em determinados casos, a empresa pode receber de seus
clientes, alguns valores a título de adiantamento por conta
de encomendas que realizou de bens que ainda serão
produzidos ou comprados para revenda ou ainda para a
prestação de serviços futuros.
Enquanto o bem encomendado não for entregue ou o
serviço contratado não for executado, os valores
adiantados assumem a característica de uma obrigação que
a empresa possui para com o cliente. A obrigação de
entregar o produto ou de prestar o serviço.
Neste caso os valores devem ser registrados em conta
específica do Passivo Circulante ou do Exigível a Longo
Prazo, conforme o prazo previsto para a entrega do bem ou
execução do serviço, quando então serão baixados por
ocasião do cumprimento da obrigação assumida.
EXEMPLO
A empresa “A” recebe da Empresa “B”, em 20.01.2008,
um adiantamento no valor de R$ 1.000,00 por conta de um
pedido de mercadorias no valor total de R$ 2.500,00, a ser
entregue no prazo de 15 dias, e cujo saldo será pago 30
dias após a entrega.
Por ocasião do recebimento do adiantamento, em
20.01.2008, teríamos o seguinte lançamento:
D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante)
C - Adiantamento de Clientes (Passivo Circulante)
R$ 1.000,00
Em 05.02.2008, por ocasião da entrega das mercadorias,
será efetuado o registro da operação de venda da seguinte
forma:
D - Clientes (Ativo Circulante)
C - Receita de Vendas (Resultado)
R$ 2.500,00
Em seguida, é reconhecida a baixa do adiantamento
recebido em 20.01.2008, de forma que a conta “Clientes”
reflita a realidade da negociação, restando somente o saldo
a receber na data contratada:
D - Adiantamento de Clientes (Passivo Circulante)
C - Clientes (Ativo Circulante)
R$ 1.000,00
Finalmente, em 05.03.2008, data do vencimento da
obrigação da empresa “B”, por ocasião do recebimento do
saldo remanescente, seria realizado o último lançamento:
D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante)
C - Clientes (Ativo Circulante)
R$ 1.500,00
AJUSTES CONTÁBEIS DE EXERCÍCIOS
ANTERIORES
Os registros dos fatos contábeis são suscetíveis de erros,
que poderão ou não interferir na apuração do resultado e,
conseqüentemente, na base imponível do Imposto de
Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido
(CSLL) relativo ao exercício em determinado período.
Partindo do pressuposto de que a escrituração contábil é a
fonte de informações para a apuração do lucro ou prejuízo
fiscal, qualquer erro no registro de um fato, via de regra,
poderá provocar o aumento ou diminuição do imposto
devido em determinado exercício.
CRITÉRIO PARA UTILIZAÇÃO DA CONTA "AJUSTES
DE EXERCÍCIOS ANTERIORES"
De acordo com a Lei da S/A (Lei 6404/1976), o lucro
líquido do exercício não deve estar influenciado por efeitos
que pertençam a exercícios anteriores, ou seja, deverão
transitar pelo balanço de resultados somente os valores que
competem ao respectivo período.
Como ajustes de exercícios serão considerados apenas os
decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou
da retificação de erro imputável a determinado exercício
anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos
subseqüentes.
MUDANÇA DE CRITÉRIO CONTÁBIL
A modificação de métodos ou critérios contábeis poderá
ter ou não efeitos relevantes e, também, poderá influenciar
ou não a apuração do lucro líquido do exercício.
Observe-se que quando a modificação de métodos ou
critérios contábeis afetar a apuração do lucro líquido do
exercício, o efeito correspondente deverá ser lançado,
conforme o caso, a débito ou a crédito da conta de "Lucros
ou Prejuízos Acumulados".
Nota: Em virtude da edição da Lei nº 11.638/2007 que
extinguiu a conta "Lucros Acumulados", a partir de
01.01.2008, entendemos que a contrapartida dos ajustes
dependerão de um novo pronunciamento do órgão
fiscalizador e poderão, provisoriamente, ser efetuados em
conta transitória integrante do subgrupo de Reserva de
Lucros ou, se for o caso, na conta “Prejuízos
Acumulados”.
Como exemplos de alterações de critérios contábeis:
a) alteração do método de avaliação dos estoques (do
custeio direto para o custeio por absorção ou do Fifo para
o médio, etc.);
b) passagem do regime de caixa para o de competência, na
contabilização do Imposto de Renda (e outros passivos);
c) mudança no método de avaliação dos investimentos (do
método do custo para o da equivalência patrimonial).
RETIFICAÇÃO DE ERROS DE EXERCÍCIOS
ANTERIORES
A retificação de erros de exercícios anteriores poderá
afetar, também, o lucro líquido do exercício. Nesse caso, o
valor correspondente a retificação será lançado, conforme
o caso, a débito ou a crédito da conta de "Lucros ou
Prejuízos Acumulados". Note-se que os ajustes são aqueles
resultantes de efeitos na retificação de erro imputável a
determinado exercício anterior e que não possam ser
atribuídos a fatos subseqüentes.
O contabilista deve ter bastante cautela e prudência para
registrar ajustes por erros de exercícios anteriores
diretamente na conta de Lucros Acumulados, e não se deve
dar esse tratamento a pequenos valores.
ERROS COM CONTAS PATRIMONIAIS
Regra geral, os erros cometidos com contas patrimoniais,
tais como inversão de lançamento, contrapartida a débito
em conta indevida ou contrapartida a crédito em conta
indevida, não provocam influência na determinação do
lucro e, por inferência, no resultado tributável do
exercício.
O reflexo na determinação do resultado do exercício, via
de regra, só ocorre quando a contrapartida das contas
patrimoniais transitar pelo balanço de resultados e,
conseqüentemente, se traduzem em aumento, redução ou
postergação do pagamento do Imposto de Renda.
AUMENTO INDEVIDO DO RESULTADO NA
ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL
Os erros contábeis mais comuns que se traduzem em
aumento indevido do resultado podem ocorrer devido a:
a) despesa lançada a menor do que a efetivamente paga ou
incorrida;
b) receita lançada a maior ou manutenção na contabilidade
de valor de receita, cuja Nota Fiscal já foi objeto de
cancelamento;
c) falta de registro referente a baixa de bens do ativo
permanente.
Fora os casos exemplificados, existem outros que podem
causar distorções na determinação do resultado.
PROCEDIMENTO CONTÁBIL PARA
REGULARIZAÇÃO DO ERRO
Supondo-se que os erros que provocam aumento indevido
do resultado tenham sido detectados após o encerramento
do período, o procedimento contábil a ser seguido pela
empresa será o seguinte:
a) lançamento de ajuste a débito da conta "Ajustes de
Exercícios Anteriores";
b) transferência do valor do ajuste da conta "Ajustes de
Exercícios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuízos
Acumulados";
c) diminuir do valor a ser retificado a parcela
correspondente ao Imposto de Renda.
Exemplo: d) registro a débito em conta de resultado referente a
conserto de bens do ativo imobilizado, que resulte em
Considerando-se que no ano-calendário de 2006 a aumento da vida útil superior a um ano em relação a sua
empresa, inadvertidamente, não efetuou o registro contábil (s) data (s) de aquisição;
referente ao cancelamento de uma Nota Fiscal no valor de e) constituição da provisão para férias em valor superior ao
R$ 50.000,00, ocorrendo a sua regularização no período devido, etc.
subseqüente.
PROCEDIMENTO CONTÁBIL PARA
Os ajustes contábeis, no exemplo proposto, serão REGULARIZAÇÃO DO ERRO
efetuados da seguinte forma:
Na hipótese que os erros que provocaram a redução
D - Ajustes de Exercícios Anteriores (Patrimônio Líquido) indevida do resultado tenham sido detectados após o
C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) encerramento do balanço, não sendo mais possível o
R$ 50.000,00 estorno ou retificação dos lançamentos efetuados, o
Histórico: Valor relativo baixa da duplicata nº 15009 procedimento contábil a ser seguido pela empresa será o
referente à Nota Fiscal nº 25097 de 30.12.2006, cancelada. seguinte:

a) lançamento de ajuste a crédito da conta "Ajustes de

D - Lucros ou Prejuízos Acumulados (Patrimônio Líquido)
C - Ajustes de Exercícios Anteriores (Patrimônio Líquido)
R$ 50.000,00
Histórico: Transferência referente a ajustes efetuados no
exercício de 2006.
D - Provisão Para Imposto de Renda (Passivo Circulante)
R$ 12.500,00
D - Provisão Para a Contribuição Social (Passivo
Circulante) R$ 4.500,00
C - Lucros ou Prejuízos Acumulados (Passivo Circulante)
R$ 17.000,00
Histórico: Valor do Imposto de Renda e CSLL calculado
sobre ajuste no resultado do ano-calendário de 2006.
Nota: considerou-se neste exemplo que a empresa é
tributada pelo lucro real e que esteve sujeita ao adicional
do Imposto de Renda de 10% no exercício de 2006.
Caso não haja saldo na conta de provisão para Imposto de
Renda, em virtude da empresa já ter efetuado o pagamento
do mesmo, o ajuste deverá ser efetuado, tendo como
contrapartida as contas de Tributos a Compensar no Ativo
Circulante.
Exercícios Anteriores";
b) transferência do valor do ajuste da conta "Ajustes de
Exercícios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuízos
Acumulados";
c) contabilizar a parcela correspondente ao Imposto de
Renda e Contribuição Social sobre o ajuste, caso
houverem.
Exemplo:
A empresa desembolsou R$ 10.000,00 em 2006 na reforma
de um veículo e, em decorrência dessa reforma, houve um
aumento de vida útil superior a um ano.
O registro contábil foi feito erroneamente da seguinte
forma:
D - Manutenção de Veículos (Conta de Resultado)
C - Fornecedores (Passivo Circulante)
R$ 10.000,00
No exercício seguinte, o erro foi detectado, não sendo mais
possível estornar o lançamento, tendo em vista que o
balanço já se encontra fechado. Os registros contábeis
serão:

REDUÇÃO INDEVIDA DO RESULTADO NA D - Veículos (Ativo Permanente)

ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL C - Ajustes de Exercícios Anteriores (Patrimônio Líquido)
R$ 10.000,00
Por sua vez, os erros de natureza contábil que implicam Histórico: Valor relativo a Nota Fiscal nº 1598 de
redução indevida do resultado, via de regra, são 29/12/2006 da Reformadora Alfa Ltda. referente à reforma
ocasionados por: do caminhão MBB, placas XYZ9999, cujo lançamento ora
regularizamos.
a) registro em duplicidade de uma nota fiscal de
fornecedor; D - Ajustes de Exercícios Anteriores (Patrimônio Líquido)
b) subavaliação do estoque final de mercadorias, C - Lucros ou Prejuízos Acumulados (Patrimônio Líquido)
resultando em aumento excessivo do Custo das R$ 10.000,00
Mercadorias Vendidas; Histórico: Transferência referente a ajustes efetuados no
c) inobservância do regime de competência na escrituração ano-calendário de 2006.
da receita, rendimento, custo ou dedução;
D - Lucros ou Prejuízos Acumulados (Patrimônio Líquido)
R$ 3.400,00
C - Provisão Para Imposto de Renda (Passivo Circulante)
R$ 2.500,00
C - Provisão Para a Contribuição Social (Passivo
Circulante) R$ 900,00
Histórico: Valor do Imposto de Renda e CSLL calculado
sobre ajuste no resultado do ano-calendário de 2006.
Nota: considerou-se neste exemplo que a empresa é
tributada pelo lucro real e que esteve sujeita ao adicional
do Imposto de Renda de 10% no exercício de 2006.
AJUSTES DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL
A Lei nº 11.638/2007 substitui a faculdade da reavaliação
de bens pela obrigação de se ajustar o valor dos ativos e
passivos a preços de mercado. Um dos casos em que essa
regra se aplica é quando houver operação de incorporação,
fusão ou cisão vinculada a uma efetiva alienação de
controle que tenha sido realizada entre partes
independentes, ou seja, sociedades que não façam parte de
um mesmo grupo econômico.
Os ativos e passivos da sociedade a ser incorporada ou
decorrente da fusão ou cisão devem ser ajustados aos
valores de mercado e a contrapartida desses ajustes será
realizada em uma conta do patrimônio líquido,
denominada “Ajustes de Avaliação Patrimonial”, que pode
apresentar saldo devedor (negativo) ou credor (positivo),
dependendo do caso.
Nos termos da nova legislação, serão classificadas como
ajustes de avaliação patrimonial, as contrapartidas de
aumentos ou diminuições de valor atribuído a elementos
do ativo e do passivo, em decorrência da sua avaliação a
preço de mercado. Este procedimento ocorre enquanto tais
valores não são computados no resultado do exercício em
obediência ao regime de competência.
Em nosso entendimento, a redação do dispositivo que deu
origem à norma que cuida do ajuste de avaliação
patrimonial deverá ser adequadamente normatizada pelos
órgãos reguladores (BACEN, CVM, CFC, etc.), de forma
a indicar a quais hipóteses os ajustes se aplicam e como
eles devem ser processados.
Porém, apenas a título de exemplo, na hipótese de
avaliação de imóveis a preço de mercado, com laudo
devidamente fundamentado e nas circunstâncias
determinadas pela Lei, teremos o seguinte lançamento
contábil na empresa que detém os ativos:
D - Ajuste a Valores de Mercado - Imóveis (Imobilizado)
C - Ajustes de Avaliação Patrimonial - Imóveis
(Patrimônio Líquido)
APLICAÇÕES FINANCEIRAS
As aplicações financeiras constituem-se num leque de
investimentos com rentabilidade fixa ou variável, do tipo:
Fundos de Investimento Financeiro (FIF), Certificados de
Depósitos Bancários (CDB), Letras Hipotecárias, etc.
O valor dessas aplicações classifica-se, no balanço:
No ativo circulante:
a) entre as disponibilidades, no caso de aplicações em
modalidades resgatáveis a qualquer momento, sem
vinculação a determinado prazo, como é o caso dos
Fundos de Investimentos Financeiros (FIF);
b) como investimentos temporários, se resgatáveis em
prazo vencível até 12 meses após a data de aplicação.
No realizável a longo prazo:
a) no caso de aplicações financeiras resgatáveis em prazo
vencível após 12 meses da data de aplicação.
CONTABILIZAÇÃO DA APLICAÇÃO
Por ocasião da aplicação efetuamos o lançamento de
transferência de numerário da conta banco conta
movimento para a conta de aplicação correspondente ao
tipo de aplicação efetuada.
Exemplo:
Aplicação de R$ 10.000,00 em FIF na Caixa Econômica
Federal:
D – Aplicações Financeiras – FIF CEF (Disponibilidades)
C – CEF Conta Movimento (Disponibilidades)
R$ 10.000,00
No tocante à CPMF incidente na operação, esse valor será
lançado como uma despesa tributária no resultado:
D – CPMF (Despesas Tributárias – Conta de Resultado)
C – CEF Conta Movimento (Disponibilidades)
R$ 38,00
APROPRIAÇÃO DO RENDIMENTO PELO REGIME
DE COMPETÊNCIA
A apropriação do rendimento de aplicação financeira deve
ser feita observando-se o regime de competência.
Assim, na data do balanço ou balancete, se existir saldo de
aplicação financeira a ser resgatado nos períodos
seguintes, o rendimento proporcional auferido até essa data
deverá ser registrado em conta de resultado do período, em
contrapartida à conta de aplicação.
Exemplo:
Juros de aplicação FIF na Caixa Econômica Federal, no
valor de R$ 500,00:
D – Aplicações Financeiras – FIF CEF (Disponibilidades)
C – Juros sobre Aplicações Financeiras (Conta de
Resultado)
R$ 500,00
REGISTRO DO IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA
FONTE SOBRE O RENDIMENTO DE APLICAÇÃO
O Imposto de Renda Retido na Fonte (IRF) sobre
rendimentos de aplicação financeira, quando compensável
com o imposto devido pela empresa, deve ser registrado
em conta do subgrupo de impostos a recuperar no ativo
circulante.
Exemplo:
Retenção de R$ 100,00 sobre os rendimentos de aplicação,
conforme aviso bancário:
D – IRF a Compensar (Ativo Circulante)
C – Aplicações Financeiras – FIF CEF (Disponibilidades)
R$ 100,00
Na hipótese do IRF não ser compensável (como é o caso
do IRF retido sobre empresas optantes pelo Simples
Nacional), tal valor deve ser contabilizado como despesa
tributária:
D – Imposto de Renda sobre Aplicações Financeiras
(Despesas Tributárias – Conta de Resultado)
C – Aplicações Financeiras – FIF CEF (Disponibilidades)
R$ 100,00
APURAÇÃO DO CUSTO DAS VENDAS
CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS – CMV
A apuração do custo das mercadorias vendidas está
diretamente relacionada aos estoques da empresa, pois
representa a baixa efetuada nas contas dos estoques por
vendas realizadas no período.
O custo das mercadorias vendidas pode ser apurado
através da equação:
CMV = EI + C - EF
Onde:
CMV = Custo das Mercadorias Vendidas
EI = Estoque Inicial
C = Compras
EF = Estoque Final (inventário final)
COMPOSIÇÃO DOS CUSTOS DE MERCADORIAS
O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda
compreenderá:
1. o preço líquido de descontos incondicionais e
abatimentos;
2. transporte e seguro pagos na respectiva compra e
3. Os tributos não recuperáveis, devidos na aquisição ou
importação.
Para outros detalhamentos sobre a composição dos custos
de mercadorias, acesse o tópico “Inventário de Estoques”,
neste guia.
CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS - CPV
No caso de produtos (bens produzidos por uma indústria),
a fórmula é semelhante ao CMV:
CPV = EI + (In + MO + GGF) – EF
Onde:
CPV = Custo dos Produtos Vendidos
EI = Estoque Inicial
In = Insumos (matérias primas, materiais de embalagem e
outros materiais) aplicados nos produtos vendidos
MO = Mão de Obra Direta aplicada nos produtos vendidos
GGF = Gastos Gerais de Fabricação (aluguéis, energia,
depreciações, mão de obra indireta, etc.) aplicada nos
produtos vendidos
EF = Estoque Final (inventário final)
COMPOSIÇÃO DOS CUSTOS DE PRODUÇÃO
O § 1º do art. 13 do Decreto-Lei 1.598/77 dispõe que o
custo de produção dos bens ou serviços vendidos
compreenderá, obrigatoriamente:
1) o custo de aquisição de matérias-primas e quaisquer
outros bens ou serviços aplicados ou consumidos na
produção, observado o disposto neste artigo;
2) o custo do pessoal aplicado na produção, inclusive de
supervisão direta, manutenção e guarda das instalações de
produção;
3) os custos de locação, manutenção e reparo e os encargos
de depreciação dos bens aplicados na produção;
4) os encargos de amortização diretamente relacionados
com a produção;
5) os encargos de exaustão dos recursos naturais utilizados
na produção.
Para outros detalhamentos sobre a composição dos custos
de produção, acesse o tópico “Inventário de Estoques”,
neste guia.
CUSTO DOS SERVIÇOS VENDIDOS (CSV)
Numa empresa de serviços, a sistemática será semelhante à
anterior, sendo a fórmula:
CSV = Sin + (MO + GDS + GIS) – Sfi
Onde:
CSV = Custo dos Serviços Vendidos
Sin = Saldo Inicial dos Serviços em Andamento
MO = Mão de Obra Direta aplicada nos serviços vendidos
GDS = Gastos Diretos (locação de equipamentos,
subcontratações, etc.) aplicados nos serviços vendidos
GIS = Gastos Indiretos (luz, mão de obra indireta,
depreciações de equipamentos, etc.) aplicados nos serviços
vendidos
Sfi = Saldo Final dos Serviços em Andamento
Para outros detalhamentos sobre a composição dos custos
de serviços, acesse o tópico “Inventário de Estoques”,
neste guia.
EXEMPLO PRÁTICO
Calcular o Custo dos Produtos Vendidos de 01 de
janeiro a 31 de dezembro de determinada indústria
que apurou os seguintes dados:
 Estoque Inicial (01 de janeiro) 110.000,00
Compras de Insumos 1.750.000,00
ICMS sobre Compras 210.000,00
Fretes sobre Compras 70.000,00
Mão de Obra Direta 597.000,00
Gastos Gerais de Fabricação 790.000,00
Estoque inventariado (31 de dezembro) 185.000,00

A DEMONSTRAÇÃO DOS CUSTOS DOS PRODUTOS VENDIDOS ficará como segue:

Estoque Inicial (01 de janeiro) 110.000,00

+ Compras de Insumos 1.750.000,00
+ Fretes sobre Compras 70.000,00
- ICMS sobre Compras (210.000,00)
+ Mão de Obra Direta 597.000,00
+ Gastos Ferais de Fabricação 790.000,00
- Estoque inventariado (31 de dezembro) (185.000,00)
= Custo dos Produtos Vendidos 2.922.000,00

AQUISIÇÃO DE BENS PARA O ATIVO exercício social seguinte àquele em que

IMOBILIZADO ATRAVÉS DE
FINANCIAMENTO
Quando a empresa adquire bens para o ativo
imobilizado através de financiamentos (como
o Finame), deverá considerar como custo a
ser ativado o preço total constante da Nota
Fiscal do fornecedor, acrescido de outros
dispêndios, como por exemplo, o frete e o
seguro cobrados à parte.
houve a contratação, serão classificadas no
Exigível a Longo Prazo, e, por ocasião do
levantamento do balanço, serão transferidas
as parcelas que devem ser liquidadas no
exercício social seguinte, para o Passivo
Circulante.
REGISTROS CONTÁBEIS
Exemplo:

As despesas financeiras decorrentes do Determinada empresa adquiriu equipamentos

empréstimo contraído para aquisição de bens
do Ativo Imobilizado não devem ser incluídas
no custo de aquisição dos bens adquiridos, e
sim lançadas como despesas financeiras pelo
regime de competência.
Já os encargos financeiros de empréstimos e
financiamentos de terceiros para a construção
ou montagem de bens do imobilizado devem
ser capitalizados até o momento em que o
bem estiver em condições de operação.
As obrigações contraídas, cujo prazo de
vencimento final ocorra após o término do
para unidade fabril, em 01/12/2003, no valor
de R$ 300.000,00, sendo que 80% deste valor
foi financiado pelo Finame, e será pago em
60 parcelas, sem carência, e o saldo será pago
com recursos próprios da empresa para o
fornecedor dos equipamentos.
Na data em que o financiamento foi liberado,
o bem foi entregue e foi pago R$ 2.800,00 a
título de taxas e comissões bancárias.
O financiamento tem encargos de TJLP +
juros, no total de 16% ao ano sobre o saldo
devedor.
Lançamentos contábeis:
1) Pelo registro dos equipamentos:
D - Equipamentos (Ativo Imobilizado)
C - Fornecedores - Equipabrás S/A (Passivo
Circulante)
R$ 300.000,00
Nota: registrar, também, o ICMS sobre a
aquisição do imobilizado, quando cabível.
Para maiores detalhes, leia o tópico “ICMS
Imobilizado”.
2) Pelo registro da liberação do
financiamento (pagamento direto ao
fornecedor):
D - Fornecedores - Equipabrás S/A (Passivo
Circulante) R$ 240.000,00
C - Financiamentos - Finame (Passivo
Circulante) R$ 48.000,00
C - Financiamentos - Finame (Exigível a
Longo Prazo) R$ 192.000,00
Nota: cálculo dos valores distribuídos entre
curto e longo prazo:
R$ 240.000,00 : 60 parcelas = R$ 4.000,00
12 parcelas x 4.000,00 = R$ 48.000,00
(Passivo Circulante)
48 parcelas x 4.000,00 = R$ 192.000,00
(Exigível a Longo Prazo)
3) Pelo registro de taxas e comissões
bancárias no ato da liberação do
financiamento:
D - Despesas Financeiras (Resultado)
C - Banco Conta Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 2.800,00
4) Registro do pagamento relativo à parte não
financiada:
D - Fornecedores - Equipabrás S/A (Passivo
Circulante)
C - Banco Conta Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 60.000,00
5) Em 31.12.2003, registro dos encargos
financeiros previstos no contrato (TJLP +
juros, de 01.12 a 31.12.2003 - 1,2445% sobre
o saldo devedor):
D - Despesas Financeiras (Resultado) R$
2.986,80
C - Financiamentos - Finame (Passivo
Circulante) R$ 597,36
C - Financiamentos - Finame (Exigível a
Longo Prazo) R$ 2.389,44
6) Em 02.01.2004, pelo pagamento da
primeira parcela do financiamento:
D - Financiamentos - Finame (Passivo
Circulante)
C - Banco Conta Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 4.000,00
AQUISIÇÃO DE BENS PARA O ATIVO
IMOBILIZADO DE VALOR
IRRELEVANTE
Como regra geral, os bens e direitos
necessários à manutenção das atividades da
empresa, caracterizados por apresentar-se na
forma tangível (edifícios, máquinas,
equipamentos, etc.), devem ser escriturados
no ativo imobilizado. O imobilizado abrange,
também, os custos das benfeitorias realizadas
em bens locados ou arrendados.
No entanto, a legislação fiscal (Art. 301 do
RIR/1999) permite a dedução como despesa
operacional, se o custo de aquisição do bem
adquirido tiver valor unitário não superior a
R$ 326,61 (trezentos e vinte e seis reais e
sessenta e um centavos), ou prazo de vida útil
que não ultrapasse um ano, qualquer que seja
o custo do bem.
Assim, a lei fiscal está desonerando a
empresa do trabalho de calcular, registrar e
controlar a depreciação individualizada destes
bens.
Todavia, vale alertar que, de acordo com os
Pareceres Normativos CST nº 100/1978 e
20/1980:
a) a opção para o registro como despesa deve
ser exercida por ocasião da aquisição do bem,
sendo inadmissível reverter para despesa o
custo de bens anteriormente ativados;
b) o valor unitário deve ser considerado em
função do critério da utilidade funcional do
bem, isto é, somente pode ser considerado
unitariamente o bem que, por si só, preste ou
tenha condições de prestar utilidade à
empresa adquirente, como cadeira para uso
no escritório, grampeador, cesto de lixo etc.
c) o conceito de valor unitário em função da
utilidade que o bem possa prestar,
singularmente tomado, não tem aplicação nos
casos de exploração de atividade que requeira
o emprego concomitante de certa quantidade
de bens, como, por exemplo, nas aquisições
de engradados e vasilhames (retornáveis)
utilizados por empresas distribuidoras de
águas minerais, refrigerantes, etc.
Exemplo:
Vamos supor que a empresa "A", adquiriu em
18.03.2007, uma calculadora cujo valor
unitário de aquisição foi de R$ 280,00 e que
este valor tenha sido pago através de cheque
emitido ao fornecedor. Neste caso o
reconhecimento como despesa deverá ser
realizado com o seguinte lançamento
contábil:
D - Imobilizado de Valor Irrelevante
(Resultado)
C - Bancos Conta Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 280,00
AQUISIÇÃO DE BENS PARA O ATIVO
IMOBILIZADO SEM
FINANCIAMENTO BANCÁRIO
COM PARTE DO PAGAMENTO
EFETUADO COM BEM USADO
É praxe, na aquisição de um bem novo
(especialmente veículos), incluir na
negociação um bem usado como parte do
pagamento.
Deve-se observar que apesar da negociação
ficar caracterizada como uma troca, sob o
ponto de vista contábil, o que ocorre, e assim
deve ser registrado, são duas transações, uma
de venda do bem usado e outra de compra do
novo bem.
Para tanto, deve-se avaliar o bem usado para
determinar o valor que este representará
como parte do pagamento do novo bem, de
modo que se possa apurar o ganho ou perda
de capital decorrente da transação.
Exemplo:
Empresa adquiriu um veículo no valor de R$
25.000,00, dando como parte do pagamento
um veículo usado no valor de R$ 10.000,00.
O valor registrado contabilmente do veículo
dado em pagamento é de R$ 15.000,00 e a
depreciação acumulada de R$ 9.000,00,
(valor residual = R$ 15.000,00 - R$ 9.000,00
= R$ 6.000,00):
1) Pela baixa do bem usado, para apurar o
resultado da transação:
a) Pela baixa do custo registrado
contabilmente:
D – Resultado na Venda do Imobilizado
(Resultado Não Operacional)
C – Veículos (Imobilizado)
R$ 15.000,00
b) Pela baixa da depreciação acumulada:
D – Depreciação Acumulada - Veículos
(Ativo Imobilizado)
C – Resultado na Venda do Imobilizado
(Resultado Não Operacional)
R$ 9.000,00
c) Pela venda do veículo usado
fornecedor:
D – Fornecedores (Passivo Circulante)
C – Resultado na Venda do Imobilizado
(Resultado Não Operacional)
R$ 10.000,00
2) Pela aquisição do veículo novo:
D – Veículos (Ativo Imobilizado)
C – Fornecedores (Passivo Circulante)
R$ 25.000,00
Nota: registrar, também, o ICMS sobre a
aquisição do imobilizado, quando cabível.
Para maiores detalhes, leia o tópico “ICMS
Imobilizado”.
AQUISIÇÃO DO IMOBILIZADO COM
PAGAMENTO À PRAZO OU À VISTA
Na hipótese de aquisição do imobilizado com
pagamento à prazo ou à vista, basta debitar o
valor correspondente à aquisição e creditar a
conta de fornecedor (se compra à prazo) ou
Caixa/Bancos Cta. Movimento (se à vista).
Nota: registrar, também, o ICMS sobre a
aquisição do imobilizado, quando cabível.
Para maiores detalhes, leia o tópico “ICMS
Imobilizado”.
AQUISIÇÃO DE BENS POR MEIO DE
CONSÓRCIOS
ADIANTAMENTOS EFETUADOS
Nos pagamentos de quotas de consórcio não
contemplado, registram-se tais valores em
uma conta de adiantamento, no ativo
imobilizado.
Exemplo:
Pagamento de quota de consórcio de R$
1.500,00, relativamente a grupo para
aquisição de veículo:
ao D – Adiantamentos de Consórcio
(Imobilizado)
C – Bancos cta. Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 1.500,00
REGISTROS POR OCASIÃO DA
AQUISIÇÃO DO BEM
Por ocasião da aquisição do bem adquirido
por Consórcio, há necessidade de registrar o
custo total na conta própria desse bem, no
subgrupo ativo imobilizado, bem como os
ajustes decorrentes do (a):
a) total dos pagamentos realizados (inclusive
lance, se for o caso), dando-se baixa na conta
transitória em que foram registrados
inicialmente;
b) dívida assumida, calculada pela
multiplicação do valor atual da parcela
mensal pelo número de parcelas restantes, a
qual será registrada em conta(s) do passivo
circulante e exigível a longo prazo, se for o
caso.
Portanto, para fins de apuração do resultado
contábil, estes registros devem ser feitos
imediatamente por ocasião do recebimento do
bem.
Exemplo:
Valor de veículo adquirido mediante
consórcio: R$ 50.000,00
Valor das quotas já pagas (registradas no
ativo) R$ 20.000,00
1. Contabilização da aquisição do Veículo:
D – Veículos (Imobilizado)
C – Fornecedores (Passivo Circulante)
R$ 50.000,00
2. Registro da quitação do bem, mediante a
carta de crédito respectiva:
D – Fornecedores (Passivo Circulante)
C – Consórcios a Pagar (Passivo)
R$ 50.000,00
3. Transferência dos valores adiantados de
consórcio:
D – Consórcios a Pagar (Passivo)
C – Adiantamentos de Consórcio
(Imobilizado)
R$ 20.000,00
4. Registro da atualização dos valores das
parcelas de consórcio contemplado a pagar,
considerando os seguintes dados:
Valor de cada parcela: R$ 1.000,00
Número de parcelas a pagar: 40
Saldo devedor na data do recebimento do
bem: R$ 40.000,00 (40 x R$ 1.000,00)
Valor do ajuste: R$ 40.000,00 – R$ 30.000,00
(valor já existente na conta Consórcios a
Pagar, sendo R$ 50.000,00 da carta de crédito
menos R$ 20.000,00 dos valores das quotas
adiantadas) = R$ 10.000,00
Ajuste contábil:
D – Variações de Consórcios a Pagar
(Despesas Financeiras)
C – Consórcios a Pagar (Passivo)
R$ 10.000,00
Nota: separar os valores de Consórcios a
Pagar no passivo circulante e exigível a
longo prazo, conforme o prazo de
vencimento das parcelas futuras.
ACRÉSCIMOS DA DÍVIDA A PARTIR DO
RECEBIMENTO DO BEM
Os acréscimos no saldo a pagar que
ocorrerem no futuro por mudanças no preço
do bem serão considerados despesas de
variações monetárias, visto que se referem à
atualização monetária de obrigações em
função de índices contratados.
EFEITOS FISCAIS
A contabilização da forma apresentada é
respaldada pelo PN CST 1/83, e poderá
representar menor pagamento de IRPJ e
CSLL sobre o Lucro Real de até 34% sobre o
valor da despesa financeira contabilizada.
ATIVO DIFERIDO
O Ativo Diferido caracteriza-se por
evidenciar os recursos aplicados na realização
de despesas que, por contribuírem para a
formação do resultado de mais de um
exercício social futuro, somente são
apropriadas às contas de resultado à medida e
na proporção em que essa contribuição
influencia a geração do resultado de cada
exercício.
O Ativo Diferido deverá ser avaliado, pelo
valor do capital aplicado, ou seja, o valor dos
gastos realizados, deduzido do saldo das
contas que registrem a sua amortização (art.
183 da Lei nº 6.404/76).
O grupo Ativo Diferido, classificado no Ativo
Permanente, apresenta, em geral, as seguintes
contas:
I - gastos de implantação e pré-operacionais;
II - gastos com pesquisa e desenvolvimento
de produtos;
III - gastos de implantação de sistemas e
métodos;
IV - gastos de reorganização ou
reestruturação.
GASTOS DE IMPLANTAÇÃO DE
SISTEMAS E MÉTODOS
Os gastos significativos realizados com a
implantação de sistemas e métodos, quando
contribuírem para a formação do resultado de
mais de um exercício social futuro, devem ser
registrados no Ativo Diferido e amortizados
durante o período em que se espera a
produção de resultados para a empresa.
GASTOS PRÉ-OPERACIONAIS
Os valores dispendidos com novos
empreendimentos, tais como organização,
construção e implantação de uma nova
fábrica, bem como os gastos incorridos antes
do início das operações da empresa, serão
registrados nesse agrupamento de contas.
Nesses casos, a empresa deve manter um
controle adequado, com contas detalhadas por
natureza de gasto ou por projeto, para poder
identificar e segregar as despesas e
contabilizá-las corretamente.
GASTOS COM PESQUISAS E
DESENVOLVIMENTO DE PRODUTOS
Os custos do desenvolvimento e pesquisas
com produtos novos, bem como as pesquisas
de mercado antes do seu lançamento, para
aferir a existência de mercado ou utilidade do
produto, serão registrados nesse agrupamento
de contas.
Os gastos com aprimoramento e produtos de R$ 100.000,00:
modificações nos produtos já existentes não
devem ser classificados no Ativo Diferido,
mas lançados diretamente em despesas
operacionais no resultado do período, no qual
são incorridos.
GASTOS DE REORGANIZAÇÃO
Os gastos significativos realizados com
reorganização ou reestruturação de
determinadas áreas ou da totalidade da
empresa, que irão produzir benefícios futuros,
serão contabilizados no diferido e
amortizados durante o período em que os
resultados dessa reorganização ou
reestruturação serão usufruídos pela empresa.
RESULTADOS NA FASE PRÉ-
OPERACIONAL OU NA EXPANSÃO
Além dos gastos efetivados pela empresa na
fase pré-operacional ou na expansão, são
também registrados no grupo do Ativo
Diferido os resultados eventuais obtidos
nessa fase e que são utilizados ou mantidos
para empregar no empreendimento em
andamento, como por exemplo: venda de
bens, receita financeira de recursos ainda não
aplicados.
Assim, se a empresa obtém receitas
financeiras, deverá considerar essas receitas
como dedução das despesas financeiras
lançadas no próprio Ativo Diferido, e se
ultrapassarem esse valor, deverá deduzi-las
das outras despesas pré-operacionais,
mediante registro em uma conta específica à
parte, como redução das despesas pré-
operacionais.
No caso da venda de bens, o ganho apurado
será registrado como redução dos gastos pré-
operacionais. Por outro lado, se ocorrer
prejuízo, esse valor será acrescido ao Ativo
Diferido.
CONTABILIZAÇÃO - EXEMPLO
Gastos de pesquisa e desenvolvimento de
D – Gastos com Pesquisa e Desenvolvimento
de Produtos (Ativo Diferido)
C – Bancos cta. Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 100.000,00
AMORTIZAÇÃO
De acordo com a Lei nº 6.404/76 e o art. 327
do RIR/99, a amortização dos valores
registrados no Ativo Diferido deverá ser feita
em prazo não inferior a cinco anos e não
superior a dez anos, a partir do início da
operação normal ou do exercício em que
passem a ser usufruídos os benefícios delas
decorrentes, devendo ser registrada a perda
do capital aplicado quando abandonados os
empreendimentos ou atividades a que se
destinavam, ou comprovado que essas
atividades não poderão produzir resultados
suficientes para amortizá-los.
A contrapartida da amortização do Ativo
Diferido deve ser lançada em Despesas ou
Custos Operacionais.
Exemplo:
Amortização de R$ 20.000,00 de gastos com
pesquisa e desenvolvimento de produtos:
D – Amortizações do Diferido (Conta de
Resultado)
C – Amortizações Acumuladas – Gastos com
Pesquisa e Desenvolvimento de Produtos
(Ativo Diferido)
R$ 20.000,00
RECUPERAÇÃO DOS VALORES
A companhia deverá efetuar, periodicamente,
análise sobre a recuperação dos valores
registrados no diferido, a fim de que sejam:
I - registradas as perdas de valor do capital
aplicado quando houver decisão de
interromper os empreendimentos ou
atividades a que se destinavam ou quando
comprovado que não poderão produzir
resultados suficientes para recuperação desse
valor; ou
II - revisados e ajustados os critérios
utilizados para determinação da vida útil
econômica estimada e para cálculo
da amortização.
A PARTIR DE 01.01.2008
A partir de 01.01.2008, classificar-se-ão no
ativo diferido as despesas pré-operacionais e
os gastos de reestruturação que contribuirão,
efetivamente, para o aumento do resultado de
mais de um exercício social e que não
configurem tão-somente uma redução de
custos ou acréscimo na eficiência
operacional.
Base: Lei 11.638/2007.
ATIVO IMOBILIZADO
O Ativo Imobilizado é formado pelo conjunto
de bens e direitos necessários à manutenção
das atividades da empresa, caracterizados por
apresentar-se na forma tangível (edifícios,
máquinas, etc.). O imobilizado abrange,
também, os custos das benfeitorias realizadas
em bens locados ou arrendados.
O registro do ativo imobilizado é regulado
pela NBC T 19.1.
São classificados ainda, no imobilizado, os
recursos aplicados ou já destinados à
aquisição de bens de natureza tangível,
mesmo que ainda não em operação, tais como
construções em andamento, importações em
andamento, etc.
Ressalte-se que as inversões realizadas em
bens de caráter permanente, mas não
destinadas ao uso nas operações, deverão ser
classificadas no grupo de investimentos,
enquanto não definida sua destinação.
A partir de 01.01.2008, por força da Lei
11.638/2007, os ativos intangíveis (como
marcas e patentes) não serão mais registrados
no Ativo Imobilizado, e sim, no Ativo
Intangível.
CARACTERÍSTICAS E VALOR
CONTÁBIL
O Ativo imobilizado compreende os ativos
tangíveis que:
a) são mantidos por uma entidade para uso na
produção ou na comercialização de
mercadorias ou serviços, para locação, ou
para finalidades administrativas;
b) têm a expectativa de serem utilizados por
mais de doze meses;
c) haja a expectativa de auferir benefícios
econômicos em decorrência da sua utilização;
e
d) possa o custo do ativo ser mensurado com
segurança.
Valor contábil é o montante pelo qual o ativo
está registrado na contabilidade, líquido da
respectiva depreciação acumulada e das
provisões para perdas por redução ao valor
recuperável.
CUSTO CONTÁBIL
Custo é o valor de aquisição ou construção do
ativo imobilizado ou o valor atribuído ou de
mercado, no caso de doações.

O custo de um bem do imobilizado
compreende:
a) preço de compra, inclusive impostos de
importação e impostos não-recuperáveis
sobre a compra, deduzidos de descontos
comerciais e abatimentos;
b) custos diretamente atribuíveis para instalar
e colocar o ativo em condições operacionais
para o uso pretendido;
Nota: são exemplos de custos
diretamente atribuíveis:
- custos com empregados, incluindo
todas as formas de remuneração e
encargos proporcionados por uma
entidade a seus empregados ou a seus
dependentes originados diretamente
da construção ou da aquisição do
item do imobilizado;
- custo da preparação do local;
- custo de entrega inicial e manuseio;
- custo de instalação e montagem;
- custo de testes para verificação do
funcionamento do bem, deduzido das
receitas líquidas obtidas durante o
período de teste, tais como amostras
produzidas quando o equipamento era
testado; e
- honorários profissionais.
c) custo estimado para desmontar e remover o
ativo e restaurar o local no qual está
localizado, quando existir a obrigação futura
para a entidade.
O custo de um bem do imobilizado é o preço
pago ou equivalente na data da aquisição.
Os encargos financeiros de empréstimos e
financiamentos de terceiros para a construção
ou montagem de bens do imobilizado devem
ser capitalizados até o momento em que o
bem estiver em condições de operação.
CUSTOS QUE NÃO DEVEM SER
INCORPORADOS AO IMOBILIZADO
São exemplos de custos que não devem ser
classificados como imobilizado:
a) custo para abrir novas instalações;
b) custo para introduzir novo produto ou
serviço, inclusive custos de propaganda e
promoção;
c) custo para a realização de negócios em
nova localidade ou para nova classe de
consumidores, inclusive custo de treinamento
de empregados; e
d) custo de administração e outros custos
gerais indiretos.
Os custos de manutenção diária de item do
imobilizado que incluem, principalmente,
mão-de-obra, bens de consumo e pequenas
peças devem ser reconhecidos no resultado
quando incorridos.
CLASSIFICAÇÃO CONTÁBIL DAS
CONTAS DO ATIVO IMOBILIZADO
As contas no grupo imobilizado devem ser
segregadas por espécie de ativo, segundo a
sua natureza, para que possa ter o controle do
custo e da depreciação, amortização ou
exaustão relativo a cada bem.
Em função dessas necessidades é que cada
empresa deve elaborar seu plano de contas,
segregando o imobilizado da seguinte forma:
a) imobilizado em operação, que são todos os
bens já em utilização na atividade objeto da
sociedade;
b) imobilizado em andamento, que são
classificadas todas as aplicações de recursos
de imobilizações, mas que ainda não estão
operando.
Quando a empresa tiver filiais ou diversas
fábricas e mesmo que a contabilidade seja
centralizada, deverá segregar as contas por
estabelecimentos, para efeitos de controle e
apropriação da depreciação, amortização ou
exaustão para fins de custeio.
IMOBILIZADO EM OPERAÇÃO
Terrenos
Nesta conta são registrados os valores
relativos aos terrenos de propriedade da
empresa e que são utilizados em suas
operações, tais como: terrenos onde se
localiza a fábrica, a administração, as filiais,
os depósitos. Os terrenos sem uma destinação
específica devem ser classificados no grupo
investimentos.
Terrenos e construções são ativos que devem
ser registrados separadamente, mesmo
quando adquiridos em conjunto.
Edificações
Abrangem os edifícios que estão em
operação, os imóveis ocupados pela
administração, fábrica, depósitos, filiais de
propriedade da empresa.
Não devem ser incluídos nessa conta os
valores relativos às instalações elétricas,
hidráulicas, etc., que fazem parte da conta
instalações.
Instalações
Nessa conta são registrados os equipamentos,
materiais e custos de implantação, relativos a
instalações hidráulicas, sanitárias, de vapor,
de ar comprimido, de comunicações, de
climatização, etc., com a característica de
serviços indiretos e auxiliares ao processo
produtivo da empresa, que apesar de fazerem
parte dos edifícios, devem ser segregadas,
uma vez que a sua vida útil e a depreciação
são diferentes.
Máquinas e Equipamentos
Engloba o conjunto de máquinas, aparelhos e
equipamentos utilizados no processo de
produção de bens ou serviços da empresa, ou
seja, não são auxiliares, mas diretamente
utilizados como base para a realização da
atividade da empresa.
Equipamentos de Informática
Incluem se nessa conta as unidades centrais
de processamento, as unidades periféricas,
bem como as impressoras e terminais.
No caso dos programas e aplicativos
("software") adquiridos ou desenvolvidos
pela empresa, devem ser apropriados ao
resultado se o seu valor não for relevante. No
entanto, nos casos de grandes sistemas,
envolvendo valores significativos, devem ser
registrados no Ativo Intangível e amortizados
em função dos períodos a serem beneficiados.
Móveis e Utensílios
Essa conta engloba os valores relativos às
mesas, cadeiras, arquivos, estantes, etc., que
tenham vida útil superior a um ano.
Veículos
Classificam se nessa conta todos os veículos
de propriedade da empresa, utilizados pelo
pessoal do departamento administrativo, de
vendas, ou de transporte. Os veículos
utilizados no processo produtivo, tais como
empilhadeiras, tratores e similares, podem ser
registrados na conta de equipamentos.
Ferramentas e Peças de Reposição
Peças maiores e equipamentos sobressalentes
devem ser classificados como ativo
imobilizado quando a entidade espera usá-los
durante mais de 12 meses.
Nessa conta também são registradas as peças
de reposição em estoque destinadas à
substituição ou manutenção das máquinas,
equipamentos, veículos, etc., classificados no
Ativo Imobilizado. Essas peças, quando
utilizadas, serão contabilizadas como adição
ao imobilizado em operação, e o valor das
peças substituídas deve ser baixado dessa
conta.
Por outro lado, os estoques mantidos pela
empresa, representados por material de
consumo, ferramentas e peças que serão
utilizados no processo produtivo ou utilizados
nas operações normais da empresa, devem ser
classificados no grupo de Estoques -
Almoxarifado, e à medida que são utilizados
ou consumidos serão apropriados como custo
ou despesa.

Marcas e Patentes
Nessa conta são registrados os gastos com
registro de marca, nome, invenções próprias
ou contratos de uso de marcas e patentes de
terceiros, sendo que, a partir de 01.01.2008,
tais valores são contabilizados no Ativo
Intangível e não mais no Ativo Imobilizado.
Reflorestamentos e Jazidas
Classificam se nessa conta custos relativos a
projetos de florestamento e reflorestamento
de propriedade da empresa, bem como os
custos incorridos na obtenção de direitos de
exploração de jazidas de minério e pedras
preciosas.
Benfeitorias em Propriedade de Terceiros
São classificados nessa conta os valores
relativos às construções em terrenos
arrendados e as instalações e benfeitorias em
imóveis alugados, sejam de uso do setor
administrativo ou produtivo da empresa, que
forem incorporados ao imóvel arrendado, e
revertam ao proprietário do imóvel no
término do contrato. As benfeitorias serão
amortizadas em função da vida útil estimada
ou no período de vigência do contrato de
locação ou arrendamento, dos dois o menor.
Bens do Ativo Imobilizado de Pequeno
Valor
A critério da empresa, poderá ser lançado
como custo ou despesa operacional o valor de
aquisição de bens do ativo permanente, cujo
prazo de vida útil não ultrapasse um ano ou o
valor unitário não seja superior a R$ 326,61
(art. 301 do RIR/99 e art. 30 da Lei nº
9.249/95).
IMOBILIZADO EM ANDAMENTO
Construções em Andamento
Nessa conta são classificados todos os gastos
com materiais, mão-de-obra direta e indireta
e outros gastos que a empresa incorrer na
construção e instalação, até o momento em
que os bens entram em operação, quando são
reclassificados para as contas específicas do
grupo Imobilizado em Operação.
O custo de um ativo de construção própria é
determinado usando os mesmos princípios
aplicáveis a um ativo adquirido.
Consórcios
São classificados nessa conta os
adiantamentos por conta de fornecimento de
bens, destinados ao Ativo Permanente, por
meio de consórcios antes do recebimento dos
mesmos. Quando do recebimento do bem, o
valor constante dessa conta será transferido
para uma conta específica do grupo
Imobilizado em Operação.
Os reajustes do valor das prestações a pagar,
após o recebimento do bem, serão
reconhecidos contabilmente, tendo como
contrapartida a conta de resultado intitulada
Variações Monetárias Passivas.
Importações em Andamento
Serão registrados nessa conta todos os gastos
incorridos desde a assinatura do contrato de
câmbio (tais como: fretes, comissões,
seguros, impostos não recuperáveis, tarifas
aduaneiras, etc.), até o efetivo desembaraço
aduaneiro dos bens importados destinados ao
Ativo Permanente.
Quando os bens importados forem
desembaraçados, será efetuada a transferência
dos valores registrados nessa conta para a
conta específica, do grupo Imobilizado em
Operação.
As variações cambiais passivas ocorridas até
a data do desembaraço aduaneiro serão
registradas como custo na conta de
Importação em Andamento. A partir da
entrada dos bens importados na empresa,
devem ser registradas como despesa
operacional, mediante obediência ao
princípio contábil da competência.
CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO DO ATIVO
IMOBILIZADO
A base de avaliação dos bens componentes do
Ativo Imobilizado é o seu custo de aquisição,
ou seja, todos os gastos relacionados com a
aquisição dos bens e os necessários para
colocá-lo em local e condições de uso no
processo operacional da companhia.
Bens Adquiridos
No caso de compra, o custo compreende o
preço faturado pelo fornecedor acrescido de
todos os gastos necessários para poder
efetivar a compra e instalar o bem, tais como:
frete, seguro, comissões, desembaraço
aduaneiro, custos de instalação e montagem,
custos com escritura e outros serviços legais e
os impostos pagos, exceto quando ensejarem
crédito fiscal.
Os valores relativos a encargos financeiros
decorrentes de empréstimos e previsto, sempre que forem de valores
financiamentos, bem como os juros nas
compras a prazo de bens do Ativo
Imobilizado, não devem ser incluídos no
custo dos bens adquiridos, mas lançados
como despesas financeiras no resultado ou no
ativo diferido, se em fase de construção.
Bens Construídos
O custo dos bens construídos corresponde aos
gastos por aquisição dos materiais aplicados,
o da mão-de-obra e seus encargos e outros
custos diretos e indiretos relacionados com a
construção, incorridos até a data da colocação
dos mesmos em atividade.
Bens Recebidos em Doação ou Subvenções
Para Investimento
No caso de bens recebidos em doação ou
subvenção para investimento, sem ônus para
a empresa, devem ser contabilizados pelo
preço praticado no mercado, a crédito da
conta específica de Reserva de Capital (art.
182, § 1º, letra "d" da Lei nº 6.404/76).
As demais doações recebidas pela empresa
serão apropriadas ao resultado do período
como receita.
Bens Incorporados ao Capital
Os bens que forem incorporados ao
Patrimônio Líquido da empresa para
formação do capital social serão registrados
pelo seu valor de avaliação, estabelecido por
três peritos ou por empresa especializada e
aprovado em assembléia geral (art. 8º da Lei
nº 6.404/76).
REPAROS, MANUTENÇÕES E
SUBSTITUIÇÃO DE PARTES OU PEÇAS
Os gastos incorridos com melhorias,
alterações, recuperações e reparos para
manter ou recolocar os ativos em condições
normais de uso serão agregados à conta que
registra o bem no grupo do Ativo Permanente
e depreciados conforme prazo de vida útil
relevantes e aumentarem a vida útil
originalmente prevista para o bem. Caso
contrário, serão lançados como despesas, à
medida que os gastos são incorridos.
Se há reconhecimento no valor contábil de
um item do imobilizado o custo da reposição
de parte desse item, o valor contábil da parte
reposta deve ser baixado, independentemente
de ela ter sido depreciada separadamente.
Perante a legislação do Imposto de Renda
pode ser lançado como custo ou despesa
operacional o valor de aquisição de bens para
o Ativo Permanente, cujo prazo de vida útil
não ultrapasse um ano ou o valor unitário seja
inferior a R$ 326,61 (art. 301 do RIR/99 e art.
30 da Lei nº 9.249/95).
BENS OBSOLETOS OU SUCATEADOS
Tratando-se de bens obsoletos, sucateados ou
totalmente depreciados, deverão permanecer
registrados contabilmente, pois a baixa
contábil deve ser concomitante à baixa física
do bem, ou seja, com sua efetiva saída do
patrimônio da empresa, e o valor de
alienação, caso haja valor econômico
apurável, servirá para apuração da receita
eventual ou do valor efetivo da perda.
REVISÃO DO VALOR CONTÁBIL
O valor contábil do ativo imobilizado deve
ser revisado periodicamente e quando o valor
recuperável for menor que o valor contábil
deve ser constituída provisão para perdas.
A companhia deverá efetuar, periodicamente,
análise sobre a recuperação dos valores
registrados no imobilizado, a fim de que
sejam:
I - registradas as perdas de valor do capital
aplicado quando houver decisão de
interromper os empreendimentos ou
atividades a que se destinavam ou quando
comprovado que não poderão produzir
resultados suficientes para recuperação desse
valor; ou
II - revisados e ajustados os critérios
utilizados para determinação da vida útil
econômica estimada e para cálculo da
depreciação, exaustão e amortização.
TRIBUTOS PAGOS NA AQUISIÇÃO DO
IMOBILIZADO
Os tributos pagos na aquisição de bens do
imobilizado, quando não recuperáveis, devem
fazer parte integrante do custo de aquisição.
As contribuições sociais incidentes sobre o
faturamento ou receita bruta e sobre o valor
das importações, pagas pela pessoa jurídica
na aquisição de bens destinados ao ativo
permanente, serão acrescidas ao custo de
aquisição, conforme art. 32 da Lei
10.865/2004.
Perante a legislação do Imposto de Renda
(PN CST nº 02/79), o Imposto de
Transmissão na Aquisição de Bens Imóveis
(ITBI) pago pela pessoa jurídica na aquisição
de bens do ativo permanente poderá, a seu
critério, ser registrado como custo de
aquisição ou deduzido como despesa
operacional.
BAIXAS OU TRANSFERÊNCIAS
O valor contábil de um item do ativo
imobilizado deve ser baixado quando:
a) alienado; ou
b) não se prevê obter benefícios econômicos
futuros com seu uso ou venda.
Ganhos ou perdas decorrentes da baixa de um
item do ativo imobilizado devem ser
reconhecidos no resultado não-operacional
quando o item for baixado.
O ganho ou perda decorrente de baixa de um
item do imobilizado deve ser determinado
como a diferença entre o valor líquido da
venda, se houver, e o valor contábil do item.
O valor contábil de um item do ativo
imobilizado, quando for retirado da operação,
deve ser transferido para Investimentos,
Realizável a Longo Prazo ou Ativo
Circulante, conforme a destinação e reduzido
ao seu valor de realização quando este for
menor.
ATIVO INTANGÍVEL
Os ativos intangíveis compreendem o leque
de bens incorpóreos destinados à manutenção
da companhia ou exercidos com essa
finalidade, inclusive o fundo de comércio
adquirido.
Trata-se de um desmembramento do ativo
imobilizado, que, a partir da vigência da Lei
11.638/2007, ou seja, a partir de 01.01.2008,
passa a contar apenas com bens corpóreos de
uso permanente. Deve ser ressaltado que,
para as companhias abertas, a existência
desse subgrupo “Intangível” já se encontra
regulada pela Deliberação CVM nº 488/05.
Como exemplos de intangíveis, os direitos de
exploração de serviços públicos mediante
concessão ou permissão do Poder Público,
marcas e patentes, softwares e o fundo de
comércio adquirido.
Mensalmente deve ser contabilizada a
amortização desses bens, em conta redutora
específica.
TRANSFERÊNCIA
Os valores intangíveis que, em 01.01.2008,
estavam contabilizados no imobilizado,
devem ser transferidos, nesta data, para o
subgrupo de contas denominado “Ativo
Intangível”.
Exemplo:
Transferência relativa aos saldos das contas
“Marcas e Patentes”, no valor de R$
100.000,00 e respectiva amortização
acumulada de R$ 40.000,00, existentes nas
contas do imobilizado, em 01.01.2008:
D - Marcas e Patentes (Ativo Intangível)
C - Marcas e Patentes (Ativo Imobilizado)
R$ 100.000,00
D - Amortizações Acumuladas – Marcas e
Patentes (Ativo Imobilizado)
C - Amortizações Acumuladas – Marcas e
Patentes (Ativo Intangível)
R$ 40.000,00
AVALIAÇÃO
Os direitos classificados no intangível devem
ser avaliados pelo custo incorrido na
aquisição deduzido do saldo da respectiva
conta de amortização, feita em função do
prazo legal ou contratual de uso dos direitos
ou em razão da sua vida útil econômica, deles
o que for menor.
O fundo de comércio e outros valores
intangíveis adquiridos são avaliados pelo
valor transacionado, deduzido das respectivas
amortizações, calculadas com base na
estimativa de sua utilidade econômica. (NBC
4.2.7.3.)
Marcas e Patentes
Nessa conta são registrados os ativos
intangíveis, ou seja, os gastos com registro de
marca, nome, invenções próprias ou contratos
de uso de marcas e patentes de terceiros.
Direitos de Uso – Softwares
Nesta conta serão registrados os custos pagos
ou relativos à elaboração de programas de
computador, amortizados com base na
estimativa de vida útil dos mesmos.
Fundo de Comércio
Compreende os valores pagos a título de
aquisição de direitos para exploração de
pontos comerciais, amortizados com base no
prazo de fruição de tais direitos.
AUDITORIA
Uma auditoria é uma revisão das
demonstrações financeiras, sistema
financeiro, registros, transações e operações
de uma entidade ou de um projeto, efetuada
por contadores, com a finalidade de assegurar
a fidelidade dos registros e proporcionar
credibilidade às demonstrações financeiras e
outros relatórios da administração.
A auditoria também identifica deficiências no
sistema de controle interno e no sistema
financeiro e apresenta recomendações para
melhorá-los.
As auditorias podem diferir substancialmente,
dependendo de seus objetivos, das atividades
para os quais se utilizam as auditorias e dos
relatórios que se espera receber dos auditores.
Em geral, as auditorias podem ser
classificadas em três grupos:
1. auditoria financeira;
2. auditoria de cumprimento e
3. auditoria operacional.
AUDITORIA FINANCEIRA
No caso da auditoria financeira, há interesse
na auditoria das demonstrações financeiras da
entidade como um todo.
O objetivo geral de uma auditoria das
demonstrações financeiras é fazer com que o
auditor expresse uma opinião sobre se as
demonstrações financeiras estão
razoavelmente apresentadas de acordo com
os princípios de contabilidade geralmente
aceitos.
O auditor avalia a apresentação razoável das
demonstrações financeiras por meio da
obtenção de evidências de auditoria de uma
forma detalhada e cuidadosa. Quando o
auditor, com base em evidências adequadas,
suficientes, competentes e pertinentes,
conclui que as demonstrações financeiras
estão livres de erros importantes, emite uma
opinião sobre sua razoabilidade e anexa essa
opinião às demonstrações financeiras.
O auditor não assegura ou garante a correção
da apresentação das demonstrações
financeiras, porém tem uma grande
responsabilidade em informar aos usuários se
as demonstrações financeiras estão
adequadamente apresentadas. Se o auditor
considera que as demonstrações financeiras
não estão razoavelmente apresentadas, ou se
não pode chegar a uma conclusão devido à
falta de evidências ou outras condições
prevalecentes, então tem a responsabilidade
de comunicar também aos usuários dessas
demonstrações financeiras, através de seu
parecer.
AUDITORIA DE CUMPRIMENTO E
OPERACIONAL
A auditoria de cumprimento e a auditoria
operacional têm objetivos específicos e
podem ou não estar relacionadas á
contabilidade de uma entidade. Normalmente,
a contabilidade é base destes exames. Daí sua
importância para diferentes usuários e
objetivos. Vemos que a contabilidade não é
uma ciência com um único usuário, como
pensam alguns (muitas pessoas sabem que a
contabilidade é necessária para atender ás
normas fiscais do governo, por exemplo).
A auditoria de cumprimento engloba a
revisão, comprovação e avaliação dos
controles e procedimentos operacionais de
uma entidade.
A auditoria operacional é um exame mais
amplo da administração, recursos técnicos e
desempenho de uma organização. O
propósito desta auditoria é medir o grau em
que as atividades da entidade estão
alcançando seus objetivos.
AUMENTO DE CAPITAL
1. COM LUCROS ACUMULADOS E
RESERVAS DE LUCROS
É comum as empresas, visando fortalecer a
situação patrimonial e financeira dos seus
negócios, capitalizarem parte dos lucros
gerados, na forma de aumento de capital.
O registro contábil correspondente ao
aumento do capital social mediante
aproveitamento de lucros acumulados ou de
reservas é realizado mediante a transferências
do (s) valor (es) correspondentes á conta de
capital social.
Exemplo:
Capitalização mediante incorporação de
lucros acumulados de R$ 50.000,00 e
reservas de lucros de R$ 100.000,00.
D – Lucros Acumulados (Patrimônio
Líquido) R$ 50.000,00
D – Reserva de Lucros (Patrimônio Líquido)
R$ 100.000,00
C – Capital Social (Patrimônio Líquido) R$
150.000,00
2. CAPITALIZAÇÃO DE OUTRAS
RESERVAS
A capitalização de outras reservas (como as
de capital ou de reavaliação de bens) será
procedida da mesma forma, debitando-se a
reserva correspondente e creditando-se o
Capital Social.
3. COM ENTRADA DE NOVO SÓCIO
A entrada de novo sócio normalmente é
procedida de alteração contratual, com
subscrição de capital.
A subscrição pode ou não ser procedida com
integralização (em numerário ou bens)
imediata.
Normalmente, no plano de contas, utiliza-se a
seguinte estrutura para visualizar o Capital
Social subscrito e integralizado:
2.4.1 Capital Social Subscrito e Integralizado
2.4.1 01 Capital Subscrito
2 4 1 02 (-) Capital a Integralizar
2 4 1 02 001 (-) Sócio 1
2 4 1 02 002 (-) Sócio 2
Nota: os números à frente das contas e
subcontas referem-se apenas ao modelo
proposto, sendo variável de acordo com o
plano de contas efetivo da empresa.
A subconta “Capital Subscrito” é de natureza
credora, e a “Capital a Integralizar” é de
natureza devedora. A soma do Capital
Subscrito e do Capital a Integralizar totalizará
a conta “Capital Social Subscrito e
Integralizado”.
Portanto, há necessidade de 2 lançamentos
contábeis, por ocasião do aumento de capital:
1. Registro da subscrição do Capital Social:
D – Capital a Integralizar (Patrimônio
Líquido)
C – Capital Subscrito (Patrimônio Líquido)
2. Registro da integralização do Capital
Social (mediante depósito bancário):
D – Bancos Cta. Movimento (Ativo
Circulante)
C – Capital a Integralizar (Patrimônio
Líquido)
Se a integralização do Capital for mediante
bens imóveis (edificações), teremos:
D – Edificações (Imobilizado)
C – Capital a Integralizar (Patrimônio
Líquido)
BAIXA DE BENS OU DIREITOS DO
ATIVO PERMANENTE
A alienação, baixa ou obsolescência de bens
ou direitos do ativo permanente deve ser
contabilizada, para apuração do ganho de
capital, tributável pelo Imposto de Renda e
Contribuição Social sobre o Lucro.
VALOR CONTÁBIL DO BEM
Para efeito de apuração do ganho de capital,
considera-se valor contábil:
1 - INVESTIMENTOS PERMANENTES:
Participações societárias avaliadas pelo custo
de aquisição: o valor de aquisição.
Participações societárias avaliadas pelo valor
de Patrimônio Líquido: Soma algébrica dos
seguintes valores:
– valor de Patrimônio Líquido pelo qual o
investimento estiver registrado;
– ágio ou deságio na aquisição do
investimento;
– provisão para perdas, constituídas até 31-
12-1995, quando dedutível.
2 - OURO NÃO CONSIDERADO ATIVO
FINANCEIRO
O valor de aquisição.
3 - DEMAIS BENS E DIREITOS DO
ATIVO PERMANENTE
O custo de aquisição, diminuído dos encargos
de depreciação, amortização ou exaustão
acumulada.
EMPRESAS QUE NÃO CONTROLAM
OS BENS INDIVIDUALMENTE
Os bens não controlados individualmente
serão agrupados em uma mesma conta ou
subconta, desde que tenham idêntica
natureza, igual taxa de depreciação e ano de
aquisição.
Nesse caso, para proceder à baixa de qualquer
desses bens, deverá observar o seguinte:
BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS ATÉ
31-01-1989
O custo a ser baixado será determinado do
seguinte modo:
a) identificar o valor original e a época de
aquisição do bem ou direito a ser baixado,
inclusive dos acréscimos ao custo e
reavaliações anteriores ao início do período
de apuração;
b) converter o valor do bem para OTN
através de sua divisão pelo valor da
ORTN/OTN na época da aquisição e de cada
acréscimo ao custo ou reavaliação,
observando:
– o valor nominal da ORTN estipulado para o
respectivo ano, quando se tratar de aquisições
registradas até 31-12-1976;
– o valor médio trimestral, em função do
período de apuração do contribuinte, no caso
de adições ocorridas a partir de 1º de janeiro
de 1977 e até a data do balanço de
encerramento do exercício social iniciado em
1978, sujeito à correção especial do Ativo
Imobilizado;
– o valor médio trimestral ou o valor mensal,
conforme o contribuinte tenha optado pelo
registro em partidas trimestrais ou mensais,
em relação aos bens registrados após o
balanço de abertura de exercício social
iniciado em 1978 e até o balanço de 31-12-
1986;
– valor mensal, no caso de valores registrados
a partir de 1-1-1987;
c) corrigir o valor original, até 31-1-1989,
mediante multiplicação da quantidade em
OTN pelo valor de NCz$ 6,92;
d) converter o valor corrigido em 31-1-89 em
quantidade de BTNF através da sua divisão
pelo valor do BTNF de NCz$ 1,0000;
e) multiplicar a quantidade de BTNF apurado
na letra “d” por CR$ 126,8621 e dividir o
resultado pelo FAP de 01-02-1991 (CR$
126,8621), convertendo o valor em
quantidade de FAP;
f) a quantidade de FAP obtida na letra “e”
deve ser multiplicada por CR$ 597,06 (FAP
de dezembro/1991) e o resultado dividido por
CR$ 597,06 (UFIR de 02-01-1992);
g) multiplicar o valor em UFIR determinado
conforme a letra “f” pelo valor de R$ 0,8287
(UFIR vigente em 01-01-1996);
h) baixar na contabilidade e no controle do
Ativo Imobilizado adotado o valor apurado
na letra “g”, bem como os acréscimos
posteriores a 01-01-1996.
BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS DE
01-02-1989 A 31-01-1991
O custo a ser baixado corresponderá ao
resultado das seguintes operações:
a) identificar o valor original e a época de
aquisição do bem a ser baixado, inclusive os
acréscimos ao custo e reavaliações
posteriores;
b) converter o valor para BTN Fiscal através
de sua divisão pelo valor do BTN Fiscal do
dia de aquisição ou acréscimo;
c) multiplicar a quantidade de BTNF
determinada na letra “b” pelo BTNF de 01-
02-1991 (Cr$ 126,8621);
d) converter o valor apurado na letra “c” em
quantidade de FAP, mediante a sua divisão
pelo FAP de janeiro/1991 (Cr$ 126,8621);
e) multiplicar a quantidade de FAP obtida na
letra “d” pelo FAP de Cr$ 597,06 (FAP de
dezembro/1991);
f) converter em UFIR DIÁRIA o valor
apurado na letra “e”, dividindo-o pela UFIR
do dia 2-1-1992 (Cr$ 597,06); a) determina-se o valor que serviu de base à
g) multiplicar a quantidade de UFIR apurada correção complementar, que corresponderá:
na letra “f” pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR
vigente em 1-1-1996); – ao valor corrigido até 31-12-1989, no caso
h) baixar, na contabilidade e no controle do de bens adquiridos até aquela data. A
Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado quantidade de BTNF correspondente
na letra “g” bem como os acréscimos ao bem baixado deve ser multiplicada por
posteriores a 1-1-1996. NCz$ 10,9518 (BTNF de 31-12-1989);
– ao valor original em cruzeiros do custo de
CORREÇÃO COMPLEMENTAR PELO aquisição, no caso de bens adquiridos no
IPC/90 período de apuração de 1990;

No caso de bens e direitos adquiridos até 31-
12-1990, também deve ser baixado o valor da
correção complementar pela diferença entre o
IPC e o BTNF em 1990, procedida de acordo
com o artigo 3º da Lei 8.200/91.
Nesse caso, para determinar o valor a ser
baixado, procede-se do seguinte modo:
b) multiplica-se o valor obtido em “a”
pelo índice do IPC correspondente:
– a 31-12-1989, ou seja, 18,9472, se o
bem foi adquirido até 31-12-1989;
– ao mês da aquisição ou acréscimo, no
caso de bens adquiridos ou acrescidos em
1990. Os coeficientes do IPC são os
seguintes:

MÊS Coeficiente
dezembro-89 18,9472
janeiro-90 18,9472
fevereiro-90 12,1371
março-90 7,0246
abril-90 3,8111
maio-90 2,6320
junho-90 2,4400
julho-90 2,2273
agosto-90 1,9725
setembro-90 1,7607
outubro-90 1,5615
novembro-90 1,3673
dezembro-90 1,1830

c) multiplica-se a quantidade de BTNF do 12-90);

bem a ser baixado, bem como dos respectivos f) a quantidade de BTNF obtida em “e” deve
acréscimos ou reavaliações, pelo BTNF de ser multiplicada por Cr$ 126,8621 (BTNF de
31-12-1990 (Cr$ 103,5081); 1-2-91) e convertida em quantidade de Fator
d) o valor determinado na forma da letra “b” de Atualização Patrimonial - FAP, com base
deve ser diminuído do valor corrigido até 31- no valor de Cr$ 126,8621 (FAP de 1-2-1991);
12-1990 (letra “c”);
e) a diferença obtida na letra “d” deve ser g) o valor obtido em “f” deve ser
convertida em quantidade de BTNF, mediante multiplicado pelo FAP do mês de
sua divisão por Cr$ 103,5081 (BTNF de 31- dezembro/1991 (Cr$ 597,06);
h) o valor obtido em “g” deve ser convertido
pela UFIR de 02-01-1992 (Cr$ 597,06);
i) o valor em quantidade de UFIR apurado na
letra “h” será multiplicado por R$ 0,8287
(UFIR vigente em 1-1-1996), obtendo-se
assim o valor da correção complementar pelo
IPC/90, a ser acrescido ao custo de aquisição,
para efeito de apuração do ganho ou perda de
capital.
BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS A
PARTIR DE 01-01-1992 ATÉ 31-08-1994
Os valores adquiridos a partir de 01-01-1992
e até 31-08-1994 devem ser baixados do
seguinte modo:
a) converter o valor adquirido ou acrescido
pela UFIR do dia da aquisição ou do
acréscimo;
b) multiplicar a quantidade de UFIR apurada
na letra “a” pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR
vigente em 1-1-1996);
c) baixar, na contabilidade e no controle do
Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado
na letra “b”, bem como os acréscimos
posteriores a 01-01-1996.
BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS A
PARTIR DE 01-09-1994 ATÉ 31-12-1994
Os valores adquiridos a partir de 01-09-1994
até 31-12-1994 devem ser baixados do
seguinte modo:
a) converter o valor adquirido ou acrescido
pela UFIR do mês da aquisição ou acréscimo;
b) multiplicar a quantidade de UFIR apurada
na letra “a” pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR
vigente em 1-1-1996);
c) baixar, na contabilidade e no controle do
Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado
na letra “b”, bem como os acréscimos
posteriores a 01-01-1996.
BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS DE
01-01-1995 A 31-12-1995
Os valores adquiridos nesse período devem
ser baixados da seguinte maneira:
a) converter o valor adquirido ou acrescido
pela UFIR do trimestre da aquisição ou do
acréscimo;
b) multiplicar a quantidade de UFIR apurada
na letra “a” pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR
vigente em 1-1-1996);
c) baixar, na contabilidade e no controle do
Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado
na letra “b”, bem como os acréscimos
posteriores a 1-1-1996.
CORREÇÃO ESPECIAL DO ATIVO
PERMANENTE
A Lei 8.200/91, em seu artigo 2º, facultou às
empresas corrigir monetariamente os bens do
seu Ativo Permanente, com base em índice à
sua escolha, que refletisse, em nível nacional,
variação geral de preços.
Se a empresa efetuou a correção especial do
artigo 2º da Lei 8.200/91 sobre o bem a ser
baixado, deve determinar o valor dessa
correção, a fim de proceder à sua baixa.
A dificuldade para baixa dessa correção
especial somente existirá se houve correção
de diversos bens e não se procedeu ao
registro individualizado.
Nesse caso, deve proceder do seguinte modo:
a) determinar o valor que serviu de base à
correção especial;
b) aplicar sobre o valor da letra “a” o índice
de variação escolhido pela empresa;
c) dividir o valor determinado em “b” por Cr$
126,8621, convertendo-o em quantidade de
FAP;
d) multiplicar a quantidade de FAP por Cr$
597,06 (FAP de dezembro/1991);
e) converter, em quantidade de UFIR, o valor
obtido na letra “d”, mediante a sua divisão
por Cr$ 597,06 (UFIR de 2-1-1992);
f) multiplicar a quantidade de UFIR obtida
em “e” pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR
vigente em 1-1-1996);
g) baixar na contabilidade e no controle do
Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado
na letra “f”;
h) o valor corrigido até 31-12-1995 será
acrescido ao custo de aquisição do bem a ser
baixado para apuração do ganho ou perda de
capital.
O valor da correção especial do bem objeto
da baixa poderá ser deduzido normalmente na
determinação do resultado do período de
apuração em que ocorreu a baixa.
No entanto, cabe observar que a baixa de
bens do Ativo Permanente, que foram objeto
da correção especial do Art. 2º da Lei
8.200/91, implica a realização da Reserva
Especial constituída em 31-1-91, ainda que
ela já tenha sido incorporada ao Capital
Social.
b) aplicar a percentagem mencionada sobre o
valor em UFIR do bem a ser baixado;
c) proceder à baixa do encargo na
escrituração e no controle do Ativo
Imobilizado adotado, do valor correspondente
à multiplicação do valor em UFIR,
determinado de acordo com a letra “b” deste
subitem, pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR
vigente em 1-1-1996), bem como do valor
dos encargos apropriados a partir de 1-1-
1996.
CORREÇÃO COMPLEMENTAR PELO
IPC/90 – LEI 8.200/91, Art. 3º
No caso de bens adquiridos até 1990, também
será necessário baixar a correção
complementar pela diferença entre o BTNF e
o IPC em 1990, referente ao encargo de
depreciação, amortização ou exaustão
porventura registrado.
O valor da correção complementar do
encargo, corrigido até 31-12-1995, será
determinado como segue:
a) determinar o valor em quantidade de UFIR
da correção complementar do IPC/90, relativa
ao bem a ser baixado.
b) a percentagem total do encargo acumulado,
BAIXA DOS ENCARGOS DE
DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E
EXAUSTÃO ACUMULADOS
BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS ATÉ
31-12-1995
O valor da depreciação, amortização ou
exaustão acumulada, a ser baixado no Razão
Auxiliar e na contabilidade, deve ser
determinado do seguinte modo:
a) determinar a percentagem total do encargo
acumulado até o último balanço. Para tanto,
devem ser tomadas por base a taxa do
encargo e a época da aquisição e dos
acréscimos ao custo, assim como as
reavaliações do bem a ser baixado;
deve ser aplicada sobre o valor em UFIR da
correção complementar do bem a ser baixado;
c) proceder à baixa do encargo na
escrituração e no controle do Ativo
Imobilizado adotado.
CORREÇÃO ESPECIAL DO ATIVO
PERMANENTE
Se houve contabilização da correção especial
prevista no 2º da Lei 8.200/91 sobre o bem do
Ativo Permanente que está sendo baixado,
deve realizar as seguintes operações:
a) determinar o valor, em quantidade de
UFIR, da correção especial relativa ao bem a
ser baixado;
b) a percentagem total do encargo acumulado
deve ser aplicada sobre o valor em UFIR da
correção especial relativa ao bem a ser
baixado;
c) multiplicar a quantidade de UFIR obtida na
forma da letra “b” pelo valor de R$ 0,8287
(UFIR vigente em 1-1-1996);
d) proceder à baixa do encargo na
escrituração e no controle do Ativo
Imobilizado adotado, no valor correspondente
ao apurado na letra “c”, bem como aos
encargos apropriados a partir de 1-1-1996;
e) realizar a Reserva Especial constituída no
Patrimônio Líquido na mesma proporção dos
encargos baixados.
BENS ADQUIRIDOS A PARTIR DE 01-01-
1996
Para a baixa dos encargos acumulados
referentes aos bens adquiridos a partir de 01-
01-1996 serão observados os seguintes
procedimentos:
a) determinar a percentagem total do encargo
acumulado até o balanço anterior;
b) aplicar a percentagem mencionada na letra
“a” sobre o custo de aquisição do bem a ser
baixado;
c) proceder à baixa do encargo acumulado na
escrituração contábil.
Exemplo 1:
Empresa enquadrada no lucro real anual em
2003 aliena um bem de seu ativo permanente,
contabilizado em móveis e utensílios.
– Valor original de aquisição: CR$
4.000.000,00;
– Data da aquisição: 18-04-1994;
– Valor da venda: R$ 1.000,00;
– Data da venda: 10-09-2003;
– Data do último balanço: 31-12-2002;
– Apropriação dos encargos: anual;
– Taxa anual de depreciação: 10%;
– Não houve acréscimo ao custo original do
bem.
Passo 1 – DETERMINAÇÃO DO CUSTO
CORRIGIDO DO BEM
Custo corrigido:
Valor da aquisição: CR$ 4.000.000,00
UFIR da data de aquisição: CR$ 633,23
Valor original convertido em UFIR:
CR$ 4.000.000,00 dividido por CR$ 633,23 =
6.316,8201 UFIR
Valor corrigido em 31-12-1995: 6.316,8201
UFIR x R$ 0,8287 = R$ 5.234,75
Passo 2 – DETERMINAÇÃO DOS
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO
ACUMULADOS ATÉ 31-12-2002:
Ano e Taxa de Depreciação do Período (%)
1994 ........................................7,500
1995 ........................................10,00
1996 ........................................10,00
1997 ........................................10,00
1998 ........................................10,00
1999 ........................................10,00
2000 ........................................10,00
2001 ........................................10,00
2002 ........................................10,00
Total .........................................87,50
Percentagem total da depreciação sobre o
custo de aquisição: 6.316,8201 UFIR x
87,50% = 5.527,2176 UFIR
Valor dos encargos de depreciação
acumulados, corrigidos até 31-12-1995:
5.527,2176 UFIR x R$ 0,8287 = R$ 4.580,41
Passo 3 – RESUMO DOS SALDOS DO
BEM EM 31-12-2002:
MÓVEIS E UTENSÍLIOS R$ 5.234,75
DEPRECIAÇÃO ACUMULADA/MÓVEIS
E UTENSÍLIOS R$ 4.580,41
Passo 4 – CONTABILIZAÇÃO DA BAIXA:
Pelo recebimento do valor da venda:
D – Caixa/Bancos Conta Movimento
(Disponibilidades)
C – Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado
Não Operacional)
R$ 1.000,00
Pela baixa do valor contábil do bem:
D – Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado
Não Operacional)
C – Móveis e Utensílios (Imobilizado – Ativo
Permanente)
R$ 5.234,75
Pela baixa da depreciação acumulada do bem:
D – Depreciação Acumulada de Móveis e
Utensílios (Imobilizado - Ativo Permanente)
C – Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado
Não Operacional)
R$ 4.580,41
Resumo para fins de apuração do
ganho/perda de capital:
Valor da Venda R$ 1.000,00
Menos: custo corrigido do bem R$ 5.234,75
Mais: depreciação do bem R$ 4.580,41
Igual a: ganho ou perda de capital: R$ 345,66
(ganho de capital).
Exemplo 2:
Empresa enquadrada no lucro real que apura
balancetes mensais de suspensão e redução
do imposto em 2003 que aliena o seguinte
equipamento:
– Valor original de aquisição: R$ 15.000,00;
– Data de aquisição: 05-11-1996;
– Valor da venda: R$ 2.000,00;
– Data da venda: 15-04-2003;
– Apropriação dos encargos: mensal
– Taxa anual de depreciação: 10%;
– Não houve acréscimos ao custo original do
equipamento.
Passo 1 – DETERMINAÇÃO DOS
ENCARGOS ACUMULADOS SOBRE O
VALOR DO BEM EM 31-03-2003 (último
balancete levantado antes da baixa):
Ano e Taxa de Depreciação do Período (%)
Ano 1996...................................1,67
Ano 1997.................................10,00
Ano 1998.................................10,00
Ano 1999.................................10,00
Ano 2000.................................10,00
Ano 2001.................................10,00
Ano 2002.................................10,00
Janeiro a Março/2003.................2,50
Total ........................................64,17
Valor dos encargos de depreciação
acumulados: R$ 15.000,00 x 64,17% = R$
9.625,50
Passo 2 – RESUMO DOS SALDOS DO
BEM EM 31-12-2002:
MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS R$
15.000,00
DEPRECIAÇÃO ACUMULADA/
MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS R$
9.625,50
Passo 3 - CONTABILIZAÇÃO DA BAIXA:
Pelo recebimento do valor da venda:
D – Caixa/Bancos Conta Movimento
(Disponibilidades)
C – Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado
Não Operacional)
R$ 2.000,00
Pela baixa do valor contábil do bem:
D – Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado
Não Operacional)
C – Máquinas e Equipamentos (Imobilizado –
Ativo Permanente)
R$ 15.000,00
Pela baixa da depreciação acumulada do bem:
D – Depreciação Acumulada - Móveis e
Utensílios (Imobilizado - Ativo Permanente)
C – Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado
Não Operacional)
R$ 9.625,50
Resumo para fins de apuração do
ganho/perda de capital:
Valor da Venda R$ 2.000,00
Menos: custo do bem R$ 15.000,00
Mais: depreciação do bem R$ 9.625,50
Igual a: ganho ou perda de capital: R$
3.374,50 (perda de capital).
BALANÇO DE ABERTURA
Ocorrendo a mudança de regime tributário,
de lucro presumido para lucro real, a pessoa
jurídica que não manteve escrituração
contábil fica obrigada a realizar levantamento
patrimonial no dia 1o de janeiro seguinte ao
do último período-base em que foi tributada
pelo lucro presumido, a fim de proceder a
balanço de abertura e iniciar a escrituração
contábil (parágrafo único do artigo 19 da Lei
8.541/1992).
Pode ocorrer também que, por motivos de
perda de dados ou destruição de arquivos,
fichas, livros e demais documentos contábeis,
a empresa não tenha condições de reconstituir
sua escrita, sendo obrigada a levantar um
balanço para reiniciar sua escrituração fiscal a
partir de determinada data.
No ativo deverão ser inventariados: o
dinheiro em caixa e em bancos, as
mercadorias, os produtos, as matérias primas,
as duplicatas a receber, os bens do ativo
permanente, etc., incluindo-se os valores
relativos á depreciação dos bens do
imobilizado, como se tivessem sido
contabilizados nos períodos anteriores.
No passivo deverão ser arroladas todas as
obrigações e no patrimônio líquido o capital
registrado e a diferença (devedora ou credora)
do ativo menos o passivo exigível e capital
social.

O levantamento patrimonial deverá incluir Exemplo:

todos os bens do ativo, o patrimônio líquido e
as obrigações. Determinada empresa, que não mantinha
escrituração contábil, apurou os seguintes
valores patrimoniais em 31.12.2006:

Discriminação Valor R$
Caixa 15.000,00
Saldo c/c Banco do Brasil 4.700,00
Saldo c/c CEF 2.800,00
Aplicação FIF CEF 27.500,00
Duplicatas a Receber 79.500,00
Estoques 45.700,00
Veículos 15.500,00
Depreciação Veículos (6.450,00)
Máquinas e Equipamentos 9.400,00
Depreciação Máquinas e Equipamentos (3.150,00)
SOMA DO ATIVO 190.500,00
Fornecedores 37.990,00
Salários a Pagar 10.400,00
Tributos a Pagar 7.500,00
Capital Social 50.000,00
SOMA DO PASSIVO 105.890,00
Lucro ou Prejuízo (Ativo - Passivo) 84.610,00

A contabilização do balanço de abertura, em 01.01.2007, deverá ser como a que segue:

Conta Débito Crédito

Caixa 15.000,00
Saldo c/c Banco do Brasil 4.700,00
 Saldo c/c CEF 2.800,00
Aplicação FIF CEF 27.500,00
Duplicatas a Receber 79.500,00
Estoques 45.700,00
Veículos 15.500,00
Máquinas e Equipamentos 9.400,00
Balanço de Abertura 200.100,00

Conta Débito Crédito

Balanço de Abertura 200.100,00
Depreciação Veículos 6.450,00
Depreciação Máquinas e Equipamentos 3.150,00
Fornecedores 37.990,00
Salários a Pagar 10.400,00
Tributos a Pagar 7.500,00
Capital Social 50.000,00
Lucros Acumulados 84.610,00

Nota: o prejuízo eventualmente apurado em levantamento patrimonial realizado não poderá ser
compensado na apuração do lucro real, tendo em vista tratar-se de prejuízo meramente contábil.

BALANÇO PATRIMONIAL é constituído pelo Ativo, pelo Passivo e pelo

Balanço Patrimonial é a demonstração
contábil destinada a evidenciar, qualitativa e
quantitativamente, numa determinada data, a
posição patrimonial e financeira da Entidade.
No balanço patrimonial, as contas deverão ser
classificadas segundo os elementos do
patrimônio que registrem e agrupadas de
modo a facilitar o conhecimento e a análise
da situação financeira da empresa.
De acordo com o § 1º do artigo 176 da Lei
6.404/76, as demonstrações de cada exercício
serão publicadas com a indicação dos valores
correspondentes das demonstrações do
exercício anterior.
COMPOSIÇÃO
Conforme Lei 6.404/76 (artigos 176 a 182 e
artigo 187) e NBC T.3, o Balanço Patrimonial
Patrimônio Líquido.
O Ativo compreende os bens, os direitos e as
demais aplicações de recursos controlados
pela entidade, capazes de gerar benefícios
econômicos futuros, originados de eventos
ocorridos.
O Passivo compreende as origens de recursos
representados pelas obrigações para com
terceiros, resultantes de eventos ocorridos que
exigirão ativos para a sua liquidação.
O Patrimônio Líquido compreende os
recursos próprios da Entidade, e seu valor é a
diferença positiva entre o valor do Ativo e o
valor do Passivo. Quando o valor do Passivo
for maior que o valor do Ativo, o resultado é
denominado Passivo a Descoberto. Portanto,
a expressão Patrimônio Líquido deve ser
substituída por Passivo a Descoberto.
AGRUPAMENTO
Os elementos da mesma natureza e os saldos
de reduzido valor quando agrupados, e desde
que seja indicada a sua natureza e nunca
devem ultrapassar, no total, um décimo do
valor do respectivo grupo de contas, sendo
vedada a utilização de títulos genéricos como
"diversas contas" ou "contas correntes".
PROCEDIMENTOS PARA ELABORAÇÃO
DO BALANÇO
Ao término do exercício, como se faz em
todos os meses, procede-se ao levantamento
do balancete de verificação, com o objetivo
de conhecer os saldos das contas do razão e
conferir sua exatidão.
No balancete são relacionadas todas as contas
utilizadas pela empresa, quer patrimoniais
quer de resultado, demonstrando seus débitos,
créditos e saldos.
As contas do balancete, no fim do exercício,
sejam patrimoniais ou de resultado, nem
sempre representam, entretanto, os valores
reais do patrimônio, naquela data, nem as
variações patrimoniais do exercício, porque
os registros contábeis não acompanham a
dinâmica patrimonial no mesmo ritmo em
que ela se desenvolve.
Desta forma, muitos dos componentes
patrimoniais aumentam ou diminuem de
valor, sem que a contabilidade registre tais
variações, bem como muitas das receitas e
despesas, recebidas ou pagas durante o
exercício, não correspondem realmente aos
ingressos e ao custo do período.
Daí a necessidade de se proceder ao ajuste
das contas patrimoniais e de resultado, na
data do levantamento do balanço, para que
elas representem, em realidade, os
componentes do patrimônio nessa data, bem
como suas variações no exercício.
CONCILIAÇÕES DOS SALDOS
CONTÁBEIS
A conciliação consiste, basicamente, na
comparação do saldo de uma conta com uma
informação externa à contabilidade, de
maneira que se possa ter certeza quanto à
exatidão do saldo em análise.
As fontes de informações mais usuais para
verificação dos registros contábeis são os
livros fiscais, os extratos bancários, as
posições de financiamentos e carteiras de
cobranças, as folhas de pagamento, os
controles de caixa, etc.
AJUSTES E RECLASSIFICAÇÕES
PATRIMONIAIS
Para elaboração do balanço devem ser
efetuados vários ajustes e reclassificações nas
contas patrimoniais, entre os mais comuns
são:
1 – na data da elaboração do balanço
(geralmente 31 de dezembro), prepara-se o
balancete de verificação, da mesma forma ao
que se faz mensalmente;
2 – confronta-se o saldo de cada conta do
razão com os livros auxiliares tais como:
livro caixa, contas correntes, registro de
duplicatas, fichas de estoques de mercadorias,
fichas de controle do ativo permanente;
3 – elabora-se o inventário dos materiais, de
mercadorias, dos produtos manufaturados,
dos produtos em elaboração, dos móveis e
utensílios, das máquinas e equipamentos, das
duplicatas a receber e a pagar, dos devedores
e credores em contas correntes, e de outros
componentes patrimoniais suscetíveis de
serem inventariados;
4 – após elaborar o inventário, confrontam-se
seus totais com os saldos das respectivas
contas e dos registros específicos de cada
bem. Caso sejam constatadas divergências, e
apuradas suas causas, deve-se proceder aos
ajustes;
5 – efetua-se os cálculos de depreciação dos
bens, procedendo-se aos respectivos
lançamentos. Nas empresas que apuram aos detentores de partes beneficiárias. Tais
custos mensais, as depreciações são valores devem ser contabilizados no
apropriadas mensalmente; encerramento do exercício.

6 – procede-se à regularização das contas de PROVISÃO DO IMPOSTO DE RENDA E

despesas dos exercícios seguintes (seguros a CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O
apropriar, assinaturas de periódicos, etc.) LUCRO

7 – apura-se o resultado da conta de Calcula-se a provisão para o Imposto de

mercadorias, transferindo-o para a conta de
resultados;
8 – ajusta-se outras contas patrimoniais,
como os investimentos (cálculo da
Equivalência Patrimonial), transferência das
parcelas a vencer no exercício seguinte do
exigível a longo prazo para o circulante,
variações cambiais e monetárias sobre os
valores a receber e pagar (do tipo
empréstimos bancários), apropriação dos
juros sobre aplicações financeiras, etc.
CÁLCULO DAS PARTICIPAÇÕES NO
RESULTADO
Algumas empresas destinam parte de seus
lucros aos empregados, aos administradores,
Renda e a Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido, de acordo com as normas tributárias
vigentes, fazendo-se a respectiva
contabilização.
LANÇAMENTOS DE ENCERRAMENTO
DO EXERCÍCIO
Para apuração do resultado do exercício, faz-
se os lançamentos de encerramento,
debitando-se as contas de receitas e
creditando-se uma conta transitória, chamada
de “apuração do resultado do exercício”.
O inverso é efetuado nas contas de despesas e
custos, debitando-se a conta “apuração do
resultado do exercício” e creditando-se as
contas de custos ou despesas

Exemplo:

Conta Débito Crédito

Receitas de Vendas de Mercadorias 1.500.000,00
Receitas Financeiras 50.000,00
Resultado não-Operacional 15.000,00
Apuração do Resultado do Exercício 1.565.000,00

Conta Débito Crédito

Apuração do Resultado do Exercício 1.406.122,00
ICMS sobre Vendas 120.000,00
PIS e COFINS sobre Vendas 54.750,00
Custo das Mercadorias Vendidas 720.000,00
Folha de Pagamento 155.000,00
Encargos Sociais e Trabalhistas 60.450,00
Despesas Financeiras 79.000,00
Despesas Tributárias 54.000,00
Aluguel e Manutenção 50.000,00
Despesas de Veículos 40.000,00
 Despesas de Escritório
Provisão para Imposto de Renda
Provisão para Contribuição Social
O saldo da conta “Apuração do Resultado do
Exercício” será então transferida para a conta
do Patrimônio Líquido. No exemplo acima, o
lançamento seria:
D – Apuração do Resultado do Exercício
(conta transitória de Resultado)
C – Lucros a Destinar (Patrimônio Líquido)
R$ 158.878,00
Após essas operações, estão encerradas as
contas de resultado, restando somente as
contas patrimoniais.
Nota: Em nosso entendimento a adoção da
conta transitória "Lucros a Destinar"
poderia ser utilizada em atendimento ao
prescrito na Lei 11.638/2007, que extinguiu
a conta "Lucros Acumulados". A utilização
desta conta implica na destinação do lucro
apurado antes do encerramento das
demonstrações contábeis, que pode ser
realizada pela distribuição dos lucros aos
sócios, criação de reservas ou mesmo
utilizados para o aumento do capital social
integralizado na sociedade.
CLASSIFICAÇÃO DAS CONTAS
PATRIMONIAIS
Demonstrativo Gráfico:
ATIVO
19.000,00
34.770,00
19.152,00
Após os ajustes mencionados anteriormente,
as contas remanescentes são apenas as contas
patrimoniais, que devem ser separadas e
classificadas em grupos para elaboração do
balanço patrimonial, sendo que o saldo do
ativo deve ser igual ao do passivo, da
seguinte forma:
a) no ATIVO, as contas serão dispostas em
ordem decrescente de grau de liquidez dos
elementos nelas registrados, nos seguintes
grupos:
- Ativo Circulante;
- Ativo Realizável a Longo Prazo;
- Ativo Permanente, dividido em
investimentos, ativo imobilizado, ativo
intangível e ativo diferido;
b) no PASSIVO, as contas serão dispostas e
serão classificadas nos seguintes grupos:
- Passivo Circulante;
- Passivo Exigível a Longo Prazo;
- Resultados de Exercícios Futuros;
- Patrimônio Líquido, dividido em Capital
Social, Reservas de Capital, Ajustes de
Avaliação Patrimonial, Reservas de Lucros,
Ações em Tesouraria e Prejuízos
Acumulados.
PASSIVO
CIRCULANTE
REALIZÁVEL A LONGO PRAZO
PERMANENTE
DESTINAÇÃO DO RESULTADO
Observe-se, ainda, que por determinação
contratual, legal ou estatutária, podem ser
necessárias a formação de reservas de lucros
específicas, como para as Sociedades
Anônimas, que devem constituir a Reserva
Legal (5% sobre o lucro líquido do exercício
– nas condições do art. 193 da Lei das S/A).
Neste caso, o lançamento seria:
D – Lucros a Destinar (Patrimônio Líquido -
Conta Transitória)
C – Reserva Legal (Patrimônio Líquido)
Na hipótese de ocorrer prejuízo no exercício,
tal valor deve ser transferido para reservas de
lucros existentes. Se tais não existirem, ou
forem insuficientes, o valor não compensado
deverá ser mantido em conta de “Prejuízos
Acumulados”, até sua futura absorção por
lucros, reservas de capital ou mesmo pela
redução do Capital Social.
Nota: Em nosso entendimento a adoção da
conta transitória "Lucros a Destinar"
poderia ser utilizada em atendimento ao
prescrito na Lei 11.638/2007, que extinguiu
a conta "Lucros Acumulados". A utilização
desta conta implica na destinação do lucro
apurado antes do encerramento das
demonstrações contábeis, que pode ser
realizada pela distribuição dos lucros aos
sócios, criação de reservas ou mesmo
utilizados para o aumento do capital social
integralizado na sociedade.
Exemplo:
CIRCULANTE
EXIGÍVEL A LONGO PRAZO
RESULTADO DE EXERCÍCIOS FUTUROS
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Absorção de R$ 20.000,00 de prejuízo do
exercício pela Reserva Legal:
D – Reserva Legal (Patrimônio Líquido)
C – Prejuízos Acumulados (Patrimônio
Líquido)
R$ 20.000,00
TRANSCRIÇÃO DO BALANÇO
PATRIMONIAL E DA DEMONSTRAÇÃO
DE RESULTADOS
Após ter efetuado todos os lançamentos de
encerramento do exercício, no livro diário,
devem ser transcritos também o balanço
patrimonial e a demonstração do resultado do
exercício, além da demonstração dos lucros
ou prejuízos acumulados, com a data e
assinatura dos administradores e do
responsável pela contabilidade, com
respectivo CRC.
Observar que, no caso de S/A, há necessidade
de publicação das respectivas demonstrações,
conforme Lei 6.404/76, além das
demonstrações de lucros ou prejuízos
acumulados, do fluxo de caixa e do valor
adicionado. Consulte o tópico respectivo ao
demonstrativo para obter maiores
detalhamentos.
BONIFICAÇÃO EM MERCADORIAS
É bastante comum, por conveniência entre o
comprador e o vendedor, a realização de
vendas por meio de concessão de desconto
comercial disfarçado mediante entrega de
uma quantidade adicional da mercadoria
vinculada ao negócio realizado.
Na Nota Fiscal de Venda em vez de estarem
demonstrados o valor de venda e o valor do
desconto dado, mantém-se o valor de venda,
mas entrega-se uma quantidade de
mercadoria ou produto maior do que o
normal para aquele preço acertado.
Exemplo: o preço de 100 caixas do produto
"YXZ" corresponde a R$ 500,00, e o
vendedor entrega por esse mesmo valor a
quantidade de 110 caixas do produto. A
quantidade adicional de 10 caixas
corresponde à bonificação em mercadorias.
CLASSIFICAÇÃO CONTÁBIL
O desconto comercial, dado mediante
acréscimo da quantidade entregue, presume a
existência de um desconto no negócio por
unidade vendida.
No exemplo acima, a entrega de 10 caixas
está vinculada à venda do lote de 100 caixas,
ou seja, a receita da venda está vinculada à
baixa do estoque de 110 caixas.
O vendedor, em vez de vender o produto
"YXZ" pelo preço unitário de R$ 5,00 (R$
500,00 : 100 caixas), nessa operação teve o
preço unitário real de R$ 4,545 (R$ 500,00 :
110 caixas).
Como a entrega da quantidade adicional está
vinculada ao negócio em si, a classificação da
baixa das 10 caixas "bonificadas" deve ser
efetuada como custo dos produtos vendidos,
juntamente com as outros 100 caixas, não
cabendo, nesse caso, a classificação como
despesas de vendas.
DISTRIBUIÇÃO COMO AMOSTRA
Se as 10 caixas do produto fossem
distribuídas como amostra pela empresa, sem
obtenção direta de receita líquida em troca de
cada unidade entregue, neste caso, teríamos a
classificação contábil do valor como despesas
com vendas.
Exemplo:
Empresa distribui como amostra 3 pares de
sapatos a determinado cliente. O custo de
cada par de sapato é R$ 10,00, e a nota fiscal
consta:
3 pares de sapatos a R$ 30,00 cada = R$
90,00
ICMS 18% = R$ 16,20
Contabilização:
1) Pela nota fiscal de remessa como amostra:
D - Amostras de Produtos (Resultado)
C - Estoques (Ativo Circulante)
R$ 30,00
2) ICMS devido na operação:
D - ICMS sobre Amostras (Resultado)
C - ICMS a Recolher (Passivo Circulante)
R$ 16,20
BONIFICAÇÃO VINCULADA A VENDA
Se nos documentos fiscais de venda, em vez
de mencionar o desconto comercial normal, a
redução do preço unitário se der mediante a
entrega de uma quantidade adicional, a título
de bonificação, e se a entrega dessa
quantidade adicional está condicionada à
venda em si, o registro contábil, pelo
vendedor, dessa quantidade, será como custo
das mercadorias vendidas.
No comprador as mercadorias recebidas em
bonificação, serão registradas como redução
do custo unitário das mercadorias adquiridas.
Exemplo:
Considerando-se determinada operação de
venda de 500 brinquedos (custo médio
unitário do estoque na data de R$ 1,25) pelo
preço unitário de R$ 2,00 e cuja Nota Fiscal
constou os seguintes dados:
500 un. brinquedos a R$ 2,00 cada = R$
1.000,00
bonificação de 100 brinquedos = R$ 0,00 De acordo com a Lei 7.357/1985, o cheque é
ICMS 18% = R$ 180,00 uma ordem de pagamento à vista.

1) Na empresa vendedora: Embora não exista previsão legal para a

Reconhecimento da receita de venda:
D - Clientes (Ativo Circulante)
C - Vendas de Mercadorias (Resultado)
R$ 1.000,00
figura do chamado "cheque pré-datado", tem-
se tornado praxe o pagamento e recebimento
através de cheque que, através de um simples
acordo entre as partes, só é apresentado ao
banco sacado na data previamente
convencionada.

Valor do ICMS na operação: O cheque pré-datado, portanto, surgiu por

D - ICMS sobre Vendas (Resultado)
C - ICMS a Recolher (Passivo Circulante)
R$ 180,00
Nota: contabilizar, também, o PIS e COFINS
sobre vendas, conforme o regime de
tributação adotado.
uma imposição do mercado para facilitar as
transações de compra e venda. O seu uso
passou a ser feito de forma generalizada e,
atualmente, esse meio de pagamento é
utilizado, inclusive, pelas pessoas jurídicas.
RECEBIMENTO ATRAVÉS DE CHEQUE
PRÉ-DATADO

Baixa do estoque: (500 vendidos + 100
bonificados) x R$ 1,25 = R$ 750,00
D - Custo das Mercadorias Vendidas
(Resultado)
C - Estoque de Mercadorias (Ativo
Circulante)
R$ 750,00
A classificação mais adequada dos valores
correspondentes aos cheques pré-datados é
em conta representativa de créditos a receber
no ativo circulante. Portanto, os cheques pré-
datados não devem ser classificados como
disponibilidades.
Exemplo:

2) No comprador: Empresa efetuou uma venda no dia 16 de

novembro, no valor de R$ 1.000,00,
D - Estoque de Mercadorias (Ativo recebendo em cheque e ficando acertado com
Circulante) R$ 820,00 o cliente que o mesmo será depositado no dia
D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 1º de dezembro.
180,00
C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 1) Pelo recebimento do cheque em 16.11:
1.000,00
D - Cheques a Receber (Ativo Circulante)
Nota: contabilizar, também, o PIS e COFINS C - Vendas de Mercadorias (Resultado)
sobre a compra, quando recuperáveis no R$ 1.000,00
regime não cumulativo.
2) Pelo depósito do cheque em 01.12:
CHEQUES PRÉ-DATADOS OU
DEVOLVIDOS D - Bancos C/Movimento (Ativo Circulante)
C - Cheques a Receber (Ativo Circulante)
CHEQUES PRÉ-DATADOS R$ 1.000,00

PAGAMENTO ATRAVÉS DE CHEQUE

PRÉ-DATADO
Sendo o cheque uma ordem de pagamento à
vista, será efetuada a baixa da obrigação
registrada no passivo, mediante emissão do
cheque pré-datado.
O valor correspondente ao cheque pré-datado
deverá ser classificado no passivo em conta
representativa de "cheques a pagar".
Exemplo:
Empresa comprou mercadorias, no dia 10 de
novembro, no valor de R$ 5.000,00, sendo
que o pagamento foi feito através de cheque,
cuja apresentação foi acertada para o dia 11
de dezembro.
1) Pelo registro da compra efetuada:
D - Estoques de Mercadorias (Ativo
Circulante)
C - Fornecedores (Passivo Circulante)
R$ 5.000,00
Nota: não consideramos os impostos
recuperáveis incidentes na operação.
2) Pela emissão do cheque pré-datado:
D - Fornecedores (Passivo Circulante)
C - Cheques a Pagar (Passivo Circulante)
R$ 5.000,00
3) Pela compensação do cheque:
D - Cheques a Pagar (Passivo Circulante)
C - Bancos C/Movimento (Ativo Circulante)
R$ 5.000,00
CHEQUES DEVOLVIDOS
Na devolução, pelo banco sacado, de cheque
recebido em pagamento (de duplicata, de
venda a vista ou de qualquer outra transação),
não cabe estorno do lançamento original que
registrou o pagamento, uma vez que a
transação em si não foi desfeita.
Desta forma, registra-se respectivo valor a
débito de conta do Ativo Circulante -
Cheques em Cobrança - e a crédito da conta
Bancos Conta Movimento.
Nota: os cheques em cobrança não devem ser
classificados no subgrupo disponibilidades, e
sim, como créditos a receber.
Exemplo:
Devolução de cheque, por parte do Banco
XYZ, no valor de R$ 3.000,00:
D - Cheques em Cobrança (Ativo Circulante)
C - Banco XYZ – Cta. Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 3.000,00
Posteriormente, por ocasião do depósito do
mesmo cheque:
D - Banco XYZ – Cta. Movimento (Ativo
Circulante)
C - Cheques em Cobrança (Ativo Circulante)
R$ 3.000,00
Caso o cheque venha a ser liquidado em
dinheiro pelo devedor, o lançamento seria:
D - Caixa (Ativo Circulante)
C - Cheques em Cobrança (Ativo Circulante)
R$ 3.000,00
Verificar também os procedimentos para
baixa, em caso do cheque se tornar
incobrável, no tópico “Perdas no
Recebimento de Créditos”.
COMISSÕES SOBRE VENDAS
Tratando-se de uma Despesa de Venda, as
parcelas variáveis de comissões de vendas
devem ser registradas no momento em que
ocorrerem, independentemente do seu
pagamento.
COMISSÕES SOBRE VENDAS À VISTA
Debita-se uma conta de resultado e credita-se
a conta de “Comissões a Pagar”:
D - Comissões sobre Vendas (Conta de
Resultado)
C - Comissões a Pagar (Passivo Circulante)
Nota: caso houver IRF sobre as comissões,
creditar na conta IRF a Recolher o valor do
mesmo, deduzindo-se das comissões a pagar.
COMISSÃO VINCULADA AO
RECEBIMENTO DA VENDA
As comissões, cujo pagamento dependa do
recebimento das duplicatas ou de outro
evento futuro, devem (no mês das vendas a
que se referem) ser registradas a crédito na
conta de “Provisão para Comissões” no
Passivo Circulante.
Posteriormente, serão transferidas para a
conta de “Comissões a Pagar”, à medida que
se tornarem disponíveis.
Os lançamentos serão:
1 - Pelo reconhecimento da despesa com
comissão, na data da venda:
D - Comissões sobre Vendas (Conta de
Resultado)
C - Provisão para Comissões (Passivo
Circulante)
2 - Pelo reconhecimento da parcela liberada
para pagamento, na data do recebimento da
venda:
D - Provisão para Comissões (Passivo
Circulante)
C - Comissões a Pagar (Passivo Circulante)
Nota: caso houver IRF sobre as comissões,
creditar na conta IRF a Recolher o valor do
mesmo, deduzindo-se das comissões a pagar.
3 - Pelo pagamento das comissões:
D - Comissões a Pagar (Passivo Circulante)
C - Caixa ou Bancos Conta Movimento
(Ativo Circulante)
REVERSÃO
Na hipótese de não-recebimento da fatura
relativa à determinada venda, seja por
devolução ou baixa da fatura (por esta ser
considerada incobrável), deverá ser feita a
reversão da provisão para o pagamento de
comissões, da seguinte forma:
D - Provisão para Comissões sobre Vendas
(Passivo Circulante)
C - Reversão da Provisão - Comissões sobre
Vendas (Resultado)
COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS
PREJUÍZO CONTÁBIL
O prejuízo contábil origina-se na
contabilidade, sendo sua compensação
efetuada com reservas existentes ou com
lucros contábeis futuros.
O prejuízo contábil resulta do confronto entre
as receitas, operacionais e não operacionais,
custos e despesas operacionais, provisões e
outros valores que forem transferidos para o
resultado do exercício, onde o saldo líquido
apurado na demonstração do resultado do
exercício, quando negativo, denomina-se
prejuízo contábil.
O prejuízo contábil apurado é transferido para
a conta "Prejuízos Acumulados" do grupo
Patrimônio Líquido, dando-lhe a destinação
prevista no contrato ou estatuto social.
De acordo com os artigos 167 e 189 da Lei
6.404/76, o prejuízo contábil apurado no
exercício será, obrigatoriamente, absorvido
pelos lucros acumulados, pelas reservas de
lucros, reserva legal e pela reserva de capital,
nessa ordem, não podendo, no entanto, ser
compensado com a reserva de correção
monetária do capital social, uma vez que a
legislação determina que esta reserva deve ser
capitalizada.
Inexistindo reservas de lucros ou se o valor
dessas for insuficiente para absorver o
prejuízo, o valor remanescente poderá ser
absorvido pelas reservas de capital (art. 200,
inciso I, da Lei 6.404/1976). Ressalte-se,
porém, que a absorção de prejuízos por outras
reservas que não as de lucros não é
obrigatória.
Não havendo saldo credor em nenhuma das
contas referidas, o valor negativo apurado no
resultado do exercício permanece na conta
"prejuízos acumulados", inexistindo prazo
para sua compensação.
Exemplo:
Compensação de R$ 100.000,00 de prejuízo
contábil ocorrido no exercício, sendo que
existem as seguintes reservas de lucros:
1. Lucros Acumulados dos Exercícios
Anteriores: R$ 50.000,00
2. Reserva Legal R$ 20.000,00
3. Reserva de Capital R$ 40.000,00
Total (1+2+3) R$ 110.000,00.
Teremos o seguinte lançamento para
compensação do prejuízo do exercício:
D – Lucros Acumulados R$ 50.000,00
D – Reserva Legal R$ 20.000,00
D – Reserva de Capital R$ 30.000,00
C – Prejuízo do Exercício R$ 100.000,00
Nota: observar que a última reserva a ser
compensada é a de Capital, haja visto a
ordem preferencial determinada pela Lei
6.404/76, não sendo tal compensação
obrigatória.
PREJUÍZO FISCAL
O prejuízo fiscal, por sua vez, é o resultado
negativo decorrente da apuração do lucro real
e compensável com lucros reais posteriores.
Diferentemente do prejuízo contábil, o
prejuízo fiscal tem sua origem na
determinação do lucro real, ou seja, partindo-
se do resultado do exercício, positivo ou
negativo, são efetuados os ajustes de adição e
exclusão na parte A do Livro de Apuração do
Lucro Real - LALUR, conforme
determinação da legislação do Imposto de
Renda.
Se, após estes ajustes, o resultado final
apurado for negativo, será denominado
prejuízo fiscal, e será controlado na parte B
do LALUR, para futura compensação com o
lucro real.
Uma empresa, mesmo apurando resultado
contábil negativo, pode ficar sujeita ao
cálculo do Imposto de Renda Pessoa Jurídica
e da Contribuição Social sobre o Lucro, uma
vez que, efetuando os ajustes de adições e
exclusões a este resultado, o mesmo pode
converter-se em resultado positivo para
efeitos fiscais.
COMPENSAÇÃO DOS PREJUÍZOS
FISCAIS
A legislação do Imposto de Renda permite à
pessoa jurídica reduzir o lucro real apurado
no período-base, mediante compensação de
prejuízos fiscais apurados em períodos-base
anteriores, mensais ou anuais.
O prejuízo fiscal compensável com o lucro
real é aquele apurado e registrado no
LALUR.
No entanto, a compensação de prejuízos
fiscais de períodos-base anteriores está
limitada ao valor correspondente a 30% do
lucro real e não tem prazo para compensação
(artigo 15 da Lei nº 9.065/95).
Não há contabilização do prejuízo fiscal, já
que este é controlado no LALUR, e não na
contabilidade.
COMPRA DE MERCADORIAS
Mercadorias são artigos adquiridos pelo
comércio para revenda em seus
estabelecimentos, seja a varejo, seja em
atacado.
TRIBUTOS RECUPERÁVEIS
O valor dos impostos e contribuições
recuperáveis não se inclui no custo das
mercadorias.
Desta forma, o ICMS destacado na aquisição
de mercadoria para revenda deve ser excluído
do custo de aquisição, contabilizando-se o
valor correspondente em conta própria do
ativo circulante. Esse procedimento faz com
que a mercadoria adquirida ingresse no
estoque da empresa pelo seu valor líquido, ou
seja, sem o ICMS incluso no valor da Nota
Fiscal.
O mesmo se pode afirmar sobre a
contabilização do PIS e COFINS, quando
recuperáveis.
No caso do IPI, se a empresa não tiver direito
a crédito desse imposto, o valor
correspondente integrará o custo de aquisição
das mercadorias.
FRETE
O valor do frete pago pelo transporte de
mercadorias será registrado como parcela
integrante do custo de aquisição.
EMPRESA QUE NÃO MANTÉM
CONTROLE DE ESTOQUES
Na empresa que não mantém controle de
estoques, usualmente as compras são
registradas em contas de resultado específicas
(Compra de Mercadorias, ICMS sobre
Compra de Mercadorias, Fretes sobre
Compras) sendo que na data de apuração dos
resultados se faz o levantamento físico dos
estoques para a contabilização do valor a
débito de estoques e a crédito de conta de
resultado, chamado “Estoques Finais de
Mercadorias”.
Para maiores detalhamentos sobre Inventário
Físico de Estoques e respectiva
contabilização, leia o tópico “Inventário de
Estoques”.
IPI NÃO RECUPERÁVEL
A empresa comercial, quando adquire
mercadoria de indústria, deve considerar o
IPI destacado na Nota Fiscal como custo de
aquisição, uma vez que, pela sua natureza,
não poderá exercer o direito ao crédito desse
imposto.
Exemplo:
Empresa comercial comprou mercadorias
para revenda cuja nota fiscal de entrada no
estabelecimento tem os seguintes dados:
Preço da mercadoria - R$ 10.000,00
IPI Destacado e não recuperável - R$
1.000,00
Total da Nota Fiscal - R$ 11.000,00
ICMS destacado na nota fiscal - R$ 1.200,00
Frete da mercadoria - R$ 300,00
Lançamentos contábeis:
1. Registro do valor total da nota fiscal do
fornecedor:
D – Estoques de Mercadorias (Ativo
Circulante)
C – Fornecedores – Seabra Cia. Ltda.
(Passivo Circulante)
R$ 11.000,00
2. Registro do ICMS recuperável:
D – ICMS a Recuperar (Ativo Circulante)
C – Estoques de Mercadorias (Ativo
Circulante)
R$ 1.200,00
3 – Registro do frete:
D – Estoques de Mercadorias (Ativo
Circulante)
C – Fornecedores – Transportes Paulista
Ltda. (Passivo Circulante)
R$ 300,00
Para a contabilização das parcelas de crédito
do PIS e COFINS Não Cumulativos, acesse o
tópico respectivo.
CONTAS DE COMPENSAÇÃO
O sistema de compensação é um controle à
parte do sistema patrimonial, ou seja,
enquanto este último engloba as contas que
compõem o patrimônio da empresa como um
todo (ativo, passivo e patrimônio líquido),
aquele abrange contas que servem
exclusivamente para controle, sem fazer parte
do patrimônio.
Desta forma, as contas de compensação nada
têm a ver com o sistema de contas
patrimoniais, tratando-se de um conjunto de
contas de uso optativo e destinado a
finalidades internas da empresa, podendo
servir, como fonte de dados para transmitir
determinadas informações a terceiros.
O uso das contas de compensação é
recomendável, para as finalidades de controle
interno, para registro de possíveis alterações
patrimoniais futuras e como fonte de dados
para a elaboração de notas explicativas.
PREVISÃO LEGAL
A legislação societária anterior, ou seja, o
Decreto-lei nº 2.627/40, que definia as regras
de contabilidade até o advento da atual Lei
das Sociedades por Ações, previa em seu
artigo 135, a obrigatoriedade do uso e da
publicação das contas de compensação.
A atual Lei das S/A (Lei nº 6.404/76) não
proíbe o uso das contas de compensação, no
entanto, ao tratar das demonstrações e demais
informações publicáveis para as S/A, não
especifica essas contas.
O Conselho Federal de Contabilidade, por
intermédio da Resolução CFC nº 612/85,
aprovou a NBC T 2.5, que dispõe sobre as
contas de compensação, nos seguintes
termos:
2.5.1 - As contas de compensação constituem
sistema próprio.
2.5.2 - Nas contas de compensação, registrar-
se-ão os atos relevantes cujos efeitos possam
se traduzir em modificações no patrimônio da
entidade.
2.5.3 - A escrituração das contas de
compensação será obrigatória nos casos que
se obrigue especificamente.
Isso significa que toda empresa que quiser
fazer uso das contas de compensação, pode
fazê-lo, mas nunca misturando as contas
patrimoniais com as contas desse grupo.
CONTROLE
Quanto ao aspecto controle, esse sistema
pode ser de fato útil à empresa, mas a sua
ausência não significa que essa empresa não
tenha controle, uma vez que o controle pode
ser feito de várias formas, com sistemas
próprios, planilhas, etc.
O sistema de compensação tem como
objetivo propiciar maior controle à empresa,
permitir o registro de possíveis futuras
alterações do patrimônio e, além disso, servir
como fonte de dados para a elaboração das
notas explicativas.
Assim sendo, as contas de compensação
podem ser utilizadas para registro, entre
outras, das seguintes operações:
1. Contratos de arrendamento mercantil;
2. Contratos de aluguel;
3. Contratos de avais, hipotecas, alienações
fiduciárias;
4. Bens dados como garantia;
5. Subcontratações;
6. Contratos de seguros;
7. Contratos de financiamentos/empréstimos
não liberados.
8. Consignação de mercadorias;
9. Remessa de títulos para caução.
As contas de compensação devem ser
apresentadas com títulos bem elucidativos e
com base em valores fixados em contratos ou
documentação específica. Quando do término 4.2) No consignatário - aquele que recebe as
do contrato ou da operação que originou o mercadorias:
registro contábil nas contas de compensação,
as mesmas serão encerradas mediante D - Mercadorias em Consignação (Conta de
lançamento inverso entre as contas que Compensação Ativa)
registram a operação. C - Consignadores (Conta de Compensação
Passiva)
Exemplos:
5) Responsabilidade da empresa pelo endosso
1) Arrendamento mercantil: de títulos:

Ao receber o equipamento, a empresa D - Títulos Endossados (Conta de

arrendatária nada registra em seu balanço Compensação Ativa)
patrimonial, podendo, para controle, apenas C - Endossos Para Desconto (Conta de
efetuar o registro nas contas de compensação: Compensação Passiva)

D - Bens Recebidos em Arrendamento (Conta 6) Responsabilidade pignoratícia da empresa:

de Compensação Ativa)
C - Contratos de Arrendamento (Conta de D - Bens Penhorados (Conta de
Compensação Passiva) Compensação Ativa)
C - Penhores (Conta de Compensação
2) Hipotecas: Passiva)

A responsabilidade por hipoteca de imóveis 7) Empréstimos com caução de títulos:

pode ser registrada em conta de compensação
da seguinte forma: D - Títulos Caucionados (Conta de
Compensação Ativa)
D - Imóveis Hipotecados (Conta de C - Endossos para Caução (Conta de
Compensação Ativa) Compensação Passiva)
C - Hipotecas (Conta de Compensação
Passiva) 8) Contratos de seguros:

3) Contratos de alienação fiduciária: D - Seguros Contratados (Conta de

Compensação Ativa)
D - Contratos de Alienação Fiduciária (Conta C - Contratos de Seguros (Conta de
de Compensação Ativa) Compensação Passiva)
C - Responsabilidade Por Financiamentos
(Conta de Compensação Passiva) 9) Financiamentos/empréstimos não
liberados:
4) Contratos de consignação mercantil:
D - Empréstimos/Financiamentos a Utilizar
4.1) No consignador - aquele que remete as (Conta de Compensação Ativa)
mercadorias: C - Contratos de
Empréstimos/Financiamentos (Conta de
D - Consignatários (Conta de Compensação Compensação Passiva)
Ativa)
C - Mercadorias Consignadas (Conta de REVERSÃO DAS CONTAS DE
Compensação Passiva) COMPENSAÇÃO
Para reverter o lançamento, quando o evento
que deu causa ao mesmo não mais existir,
basta inverter o lançamento original.
Exemplo:
Término de contrato de seguro:
D - Contratos de Seguros (Conta de
Compensação Passiva)
C - Seguros Contratados (Conta de
Compensação Ativa)
DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES
DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO (DMPL)
A elaboração da Demonstração das Mutações
do Patrimônio Líquido (DMPL) é facultativa
e, de acordo com o artigo 186, parágrafo 2º,
da Lei das S/A, a Demonstração de Lucros ou
Prejuízos Acumulados (DLPA) poderá ser
incluída nesta demonstração.
A DMPL uma demonstração mais completa e
abrangente, já que evidencia a movimentação
de todas as contas do patrimônio líquido
durante o exercício social, inclusive a
formação e utilização das reservas não
derivadas do lucro.
MUTAÇÕES NAS CONTAS
PATRIMONIAIS
As contas que formam o Patrimônio Líquido
podem sofrer variações por inúmeros
motivos, tais como:
1 - Itens que afetam o patrimônio total:
a) acréscimo pelo lucro ou redução pelo
prejuízo líquido do exercício;
b) redução por dividendos;
c) acréscimo por reavaliação de ativos
(quando o resultado for credor);
d) acréscimo por doações e subvenções para
investimentos recebidos;
e) acréscimo por subscrição e integralização
de capital;
f) acréscimo pelo recebimento de valor que
exceda o valor nominal das ações
integralizadas ou o preço de emissão das
ações sem valor nominal;
g) acréscimo pelo valor da alienação de
partes beneficiárias e bônus de subscrição;
h) acréscimo por prêmio recebido na emissão
de debêntures;
i) redução por ações próprias adquiridas ou
acréscimo por sua venda;
j) acréscimo ou redução por ajuste de
exercícios anteriores.
2 - Itens que não afetam o total do
patrimônio:
a) aumento de capital com utilização de
lucros e reservas;
b) apropriações do lucro líquido do exercício
reduzindo a conta Lucros Acumulados para
formação de reservas, como Reserva Legal,
Reserva de Lucros a Realizar, Reserva para
Contingência e outras;
c) reversões de reservas patrimoniais para a
conta de Lucros ou Prejuízos acumulados;
d) compensação de Prejuízos com Reservas.
PROCEDIMENTOS A SEREM SEGUIDOS
A elaboração da Demonstração das Mutações
do Patrimônio Líquido é relativamente
simples, pois basta representar, de forma
sumária e coordenada, a movimentação
ocorrida durante o exercício nas diversas
contas do Patrimônio Líquido, isto é, Capital,
Reservas de Capital, Reservas de Lucros,
Reservas de Reavaliação, Ações em
Tesouraria e Lucros ou Prejuízos
Acumulados.
Utiliza-se uma coluna para cada uma das
contas do patrimônio da empresa, incluindo
uma conta total, que representa a soma dos
saldos ou transações de todas as contas
individuais. Essa movimentação deve ser
extraída das fichas de razão dessas contas.
As transações e seus valores são transcritos
nas colunas respectivas, mas de forma
coordenada.
 Por exemplo, se temos um aumento de capital MODELO
com lucros e reservas, na linha
correspondente a essa transação, transcreve- Tecnicamente, a elaboração da DMPL é
se o acréscimo na coluna de capital pelo valor bastante simples e seus componentes em
do aumento e, na mesma linha, as reduções linha vertical são os mesmos da DLPA.
nas contas de reservas e lucros utilizadas no
Na linha horizontal do quadro serão
aumento de capital pelos valores
correspondentes.
consignados os elementos componentes
do patrimônio líquido.

CIA. NACIONAL - DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO

DO EXERCÍCIO FINDO EM 31.12.X2 EM MILHARES DE R$
Histórico Capital RESERVAS DE CAPITAL RESERVAS DE LUCROS Lucros Total
Realizado Ágio na Subvenções para Reserva Para Reserva Reserva Acumulados
Emissão Investimentos Contingência Estatutária Legal
de Ações
Saldo em
31.12.X1
Ajustes de
Exercícios
Anteriores:
efeitos de
mudança de
critérios
contábeis
retificação de
erros de
exercícios
anteriores
Aumento de
Capital:
com lucros e
reservas
por subscrição
realizada
Reversões de
Reservas:
de
contingências
de lucros a
realizar
Lucro Líquido
do Exercício:
Proposta da
Administração
de Destinação
do Lucro:
Transferências
para reservas
Reserva legal
 Reserva
estatutária
Reserva de
lucros para
expansão
Reserva de
lucros a realizar
Dividendos a
distribuir (R$ ...
por ação)
Saldo em
31.12.X2

Exemplo: Aumento de capital com reserva

estatutária - R$ 140.000
Com base nas informações apresentadas pela Aumento de capital com lucros
Cia. Bini em 31.12.2003, vamos elaborar a acumulados - R$ 200.000
Demonstração das Mutações do Patrimônio Valor do lucro líquido do exercício - R$
Líquido (valores em milhares de reais): 800.000
Valor destinado à reserva legal - R$
Ajuste devedor de exercícios anteriores 40.000
decorrentes de mudança de critério Valor destinado à reserva estatutária - R$
contábil - R$ 3.000 100.000
Aumento de capital realizado no exercício Valor destinado à reserva para
pela subscrição realizada pelos sócios - contingências - R$ 350.000
R$ 960.000 Dividendos a distribuir (R$ 0.10 por
Ágio na emissão de ações - R$ 250.000 ação) - R$ 200.000

CIA. BINI - DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO

DO EXERCÍCIO FINDO EM 31.12.2003 EM MILHARES DE R$
Histórico Capital RESERVAS DE CAPITAL RESERVAS DE LUCROS Lucros Total
Realizado Ágio na Subvenções para Reserva Para Reserva Reserva Acumulados
Emissão Investimentos Contingência Estatutária Legal
de Ações
Saldo em
31.12.X2 700.000 125.000 100.000 0 200.000 100.000 290.000 1.515.000
Ajustes de
Exercícios
Anteriores: 0 0 0 0 0 0 (3.000) (3.000)
Aumento de
Capital:
por subscrição
realizada 960.000 250.000 0 0 0 0 0 1.210.000
com lucros e
reservas 340.000 0 0 0 (140.000) 0 (200.000) 0
Lucro Líquido
do Exercício 0 0 0 0 0 0 800.000 800.000
Proposta da
Administração
de Destinação
do Lucro:
Reserva legal 0 0 0 0 0 40.000 (40.000) 0
Reserva
estatutária 0 0 0 0 100.000 0 (100.000) 0
Reserva de
contingências 0 0 0 350.000 0 0 (350.000) 0
Dividendos a
distribuir (R$
0,10 por ação) 0 0 0 0 0 0 (200.000) (200.000)
Saldo em
31.12.X3 2.000.000 375.000 100.000 350.000 160.000 140.000 197.000 3.322.000

DEMONSTRAÇÃO DAS ORIGENS E 1 - as origens dos recursos, agrupadas em:

APLICAÇÕES DE RECURSOS (DOAR)
Até 31.12.2007, a Demonstração das Origens
e Aplicações de Recursos (DOAR) era
obrigatória para as companhias abertas e para
as companhias fechadas com patrimônio
líquido, na data do balanço patrimonial,
superior a R$ 1.000.000,00 (limite este
atualizado pela Lei nº 9.457/97). A DOAR
indica as modificações na posição financeira
da companhia.
Os financiamentos estão representados pelas
origens de recursos, e os investimentos pelas
aplicações de recursos, sendo que o
significado de recursos aqui não é
simplesmente o de dinheiro, ou de
disponibilidades, pois abrange um conceito
mais amplo; representa capital de giro líquido
que, na denominação dada pela lei, é Capital
Circulante Líquido.
A partir de 01.01.2008, a DOAR foi extinta,
por força da Lei 11.638/2007, sendo
obrigatória para apresentação das
demonstrações contábeis encerradas somente
até 31.12.2007.
FORMA DE APRESENTAÇÃO
A DOAR indicará as modificações na posição
financeira da companhia, discriminando:
a) lucro do exercício, acrescido de
depreciação, amortização ou exaustão e
ajustado pela variação nos resultados de
exercícios futuros;
b) realização do capital social e contribuições
para reservas de capital;
c) recursos de terceiros, originários do
aumento do passivo exigível a longo prazo,
da redução do ativo realizável a longo prazo e
da alienação de investimentos e direitos do
ativo imobilizado;
2 - as aplicações de recursos agrupadas em:
a) dividendos distribuídos;
b) aquisição de direitos do ativo imobilizado;
c) aumento do ativo realizável a longo prazo,
dos investimentos e do ativo diferido;
d) redução do passivo exigível a longo prazo;
3 - o excesso ou insuficiência das origens de
recursos em relação às aplicações,
representando aumento ou redução do capital
circulante líquido;
4 - os saldos no início e no fim do exercício,
do ativo e passivo circulantes, o montante do
capital circulante líquido e o seu aumento ou
redução durante o exercício.
ORIGENS DE RECURSOS
As origens de recursos são representadas
pelos aumentos no Capital Circulante
Líquido, e as mais comuns são:
a) das próprias operações, quando as receitas
(que geram ingressos de capital circulante
líquido) do exercício são maiores que as
despesas, ou seja, resultam do lucro líquido
apurado exclusivamente das operações
regulares da empresa.
Assim, se houver lucro, teremos uma origem
de recursos, se houver prejuízo, teremos uma
aplicação de recursos;
b) dos acionistas, pelos aumentos de capital
integralizados pelos mesmos no exercício, já
que tais recursos aumentaram as
disponibilidades da empresa e,
conseqüentemente, seu capital circulante
líquido;
c) de terceiros, por empréstimos obtidos pela
empresa, pagáveis a longo prazo, bem como
dos recursos oriundos da venda a terceiros de
bens do Ativo Permanente, ou de
transformação de Realizável a Longo Prazo
em Ativo Circulante.
Os empréstimos feitos e pagáveis a curto
prazo não são considerados como origem de
recursos para fins dessa demonstração, pois
não alteram o Capital Circulante Líquido.
Nesse caso há um aumento de
disponibilidades e, ao mesmo tempo, do
Passivo Circulante.
A depreciação, amortização ou exaustão, por
representarem uma recuperação de fundos,
devem ser adicionadas ao lucro líquido
apurado no exercício, para efeito de
elaboração da demonstração das origens e
aplicações de recursos.
APLICAÇÕES DE RECURSOS
As aplicações de recursos são representadas
pela redução do Capital Circulante Líquido
entre o início e o término de determinado
período.
As aplicações de recursos mais comuns que
implicam na variação do Capital Circulante
Líquido são as seguintes:
1) Imobilizações
Ocorrendo a aquisição de bens para o Ativo
Imobilizado, investimentos permanentes ou
aplicação de recursos no Ativo Diferido, tais
fatos representam aplicação de recursos e,
conseqüentemente, refletem numa variação
líquida negativa do Capital Circulante
Líquido.
2) Redução do Passivo Exigível a Longo
Prazo
A amortização de empréstimos a longo prazo
significa, em princípio, uma redução do
passivo exigível a longo prazo e representa
uma aplicação de recursos. Por outro lado, a
obtenção de um novo financiamento
representa uma origem de recursos.
Tendo em vista que o conceito de recursos é o
de Capital Circulante Líquido, a mera
transferência de um saldo de empréstimo do
Exigível a Longo Prazo para o Passivo
Circulante, por vencer no exercício seguinte,
representa uma aplicação de recursos, pois
reduziu o Capital Circulante Líquido.
c) Remuneração de dividendos:
A remuneração de acionistas, decorrente de
dividendos, representa uma aplicação de
recursos, refletindo numa variação negativa
do Capital Circulante Líquido.
CAPITAL CIRCULANTE LÍQUIDO
O Capital Circulante Líquido é a diferença
entre o ativo circulante (disponível, contas a
receber, estoques e despesas pagas
antecipadamente) e o passivo circulante
(fornecedores, contas a pagar e outras
exigibilidades do exercício seguinte) em
determinada data.
Quando o Ativo Circulante é maior do que o
Passivo Circulante, tem-se um Capital
Circulante Líquido próprio.
Quando o Ativo Circulante é menor do que o
Passivo Circulante, tem-se um Capital
Circulante Líquido negativo ou de terceiros.
TRANSAÇÕES QUE NÃO AFETAM O
CAPITAL CIRCULANTE LÍQUIDO
Além das origens e aplicações relacionadas
anteriormente, há inúmeros tipos de
transações efetuadas que não afetam o Capital
Circulante Líquido, mas são representadas
como origens e aplicações simultaneamente,
como por exemplo:
a) aquisição de bens do Ativo Permanente
(Investimentos ou Imobilizado) pagáveis a
Longo Prazo. Nesse caso, há uma aplicação
pelo acréscimo do Ativo Permanente e, ao
mesmo tempo, uma origem pelo
financiamento obtido pelo acréscimo no
Exigível a Longo Prazo no exercício, como se
houvesse entrado um recurso que fosse
imediatamente aplicado;
b) conversão de empréstimos de longo prazo
em capital, caso em que há uma origem pelo
aumento do capital e, paralelamente, uma
aplicação pela redução do Exigível a Longo
Prazo, como se houvesse ingresso de recurso
de capital aplicado na liquidação da dívida;
c) integralização de Capital em bens do Ativo
Permanente, situação também sem efeito
sobre o Capital Circulante Líquido, mas
representada na origem (aumento de capital)
e na aplicação (bens do Ativo Permanente
recebidos), como se houvesse essa circulação
do recurso;
d) venda de bens do Ativo Permanente
recebível a Longo Prazo, operação que
também deve ser demonstrada na origem,
como se fosse recebido o valor da venda e, na
aplicação, como se houvesse o empréstimo
sido feito para recebimento a longo prazo;
e) depreciação, amortização e exaustão. Tais
valores, lançados como despesa do exercício,
diminuem o resultado, mas não reduzem o
capital circulante líquido; representam
redução no Ativo Permanente e redução no
Patrimônio Líquido, mas não alteram os
valores de Ativo e Passivo Circulantes. Desta
forma, o valor desses itens registrados no ano
devem ser adicionados ao Lucro Líquido para
apuração do valor efetivo dos recursos
gerados pelas próprias operações;
f) variação nos resultados de exercícios
futuros representa lucros que, pelo regime de
competência, pertencem a exercícios futuros,
porém, já afetaram o Capital Circulante
Líquido, ou seja, se o saldo de Resultados de
Exercícios Futuros tem um aumento no
exercício, significa que a empresa já o
recebeu, aumentando o Capital Circulante
Líquido, mas sem que o tenha registrado
como receita, não fazendo parte do lucro do
ano. Assim, como se trata de recebimento
originário pelas operações da empresa, deve
ser agregado ao resultado do exercício. Se
houver redução do saldo desse grupo, deve
ser diminuído do Lucro Líquido;
g) lucro ou prejuízo registrado pelo método
da equivalência patrimonial para
investimentos em coligadas ou controladas,
esse resultado, que afeta o lucro da
investidora, não afeta o seu Capital
Circulante Líquido. Por isso, na apuração da
origem de recursos das operações, esse valor
deve ser diminuído do Lucro Líquido, se for
receita; ou a ele acrescentado, se for despesa;
h) ajustes de exercícios anteriores; esses
ajustes são registrados diretamente na conta
de Lucros ou Prejuízos Acumulados, não
afetando, portanto, o Lucro Líquido do ano.
Neste caso, os ajustes são efetuados nos
saldos iniciais do balanço, nas contas a que se
refere, como se já houvesse sido registrado
nos anos anteriores, assim sendo, as origens e
aplicações de recursos do ano já ficarão
expurgadas desse efeito;
i) variações monetárias de dívidas de longo
prazo, essas despesas afetam o lucro mas, por
reduzirem o Patrimônio Líquido e
aumentarem o Exigível a Longo Prazo, não
alteram o Capital Circulante Líquido. Devem,
por isso, também ser adicionadas ao Lucro
Líquido do exercício.
OCORRÊNCIA DE PREJUÍZO
Quando as operações consomem Capital
Circulante Líquido, isso representa uma
aplicação e, como tal, deve ser apresentado
na demonstração, no grupo de aplicações,
como o primeiro item do grupo.
Isso ocorre quando a empresa está operando
com prejuízo. Entretanto, se a empresa está
com prejuízo, mas em decorrência dos ajustes
citados, as operações próprias apresentam
uma origem de recursos (lucro), a
apresentação do prejuízo e de seus ajustes
deve ser no agrupamento das origens.
No caso da empresa apresentar lucro, mas os
ajustes evidenciarem uma aplicação de
recursos (prejuízo), a apresentação do lucro e
seus ajustes deve ser no agrupamento de
aplicações.
ELABORAÇÃO DA DEMONSTRAÇÃO
DAS ORIGENS E APLICAÇÕES DE
RECURSOS
1º passo: obtenção do balanço final, depois de
todos os ajustes, na data de encerramento do
exercício, bem como do balanço de
encerramento do exercício anterior.
Exemplo:
Balanços da Negocial S/A de 31.12.2002
e 31.12.2003 (valores em R$):

ATIVO 31.12.2002 31.12.2003

ATIVO CIRCULANTE 60.000,00 100.000,00

Disponível 6.000,00 10.000,00
Duplicatas a Receber 20.000,00 30.000,00
Estoques 30.000,00 53.000,00
Despesas Antecipadas 4.000,00 7.000,00

REALIZÁVEL A LONGO PRAZO 10.000,00 5.000,00

ATIVO PERMANENTE 254.000,00 400.000,00

Investimentos 30.000,00 40.000,00
Ativo Imobilizado 200.000,00 320.000,00
Ativo Diferido 24.000,00 40.000,00

TOTAL DO ATIVO 324.000,00 505.000,00

PASSIVO 31.12.2002 31.12.2003

PASSIVO CIRCULANTE 36.000,00 55.000,00

Empréstimos 12.000,00 18.000,00
Fornecedores 10.000,00 15.000,00
Contas a Pagar 8.000,00 12.000,00
 Provisão para Imposto de Renda 6.000,00 10.000,00

EXIGÍVEL A LONGO PRAZO 120.000,00 155.000,00

Empréstimos 120.000,00 155.000,00

PATRIMÔNIO LÍQUIDO 168.000,00 295.000,00

Capital 80.000,00 120.000,00
Reservas de Capital 24.000,00 55.000,00
Reservas de Lucros 23.000,00 40.000,00
Lucros Acumulados 41.000,00 80.000,00

TOTAL DO PASSIVO 324.000,00 505.000,00

2º passo: apurar as variações dos saldos das contas, ou seja, a diferença líquida entre os
mesmos. Os grupos de Exigível a Longo Prazo, Resultados de Exercícios Futuros e
Patrimônio Líquido, por serem credores, devem ser indicados como negativos. Como
exemplo:

CONTAS 31.12.2002 31.12.2003 VARIAÇÃO

Ativo Circulante 60.000,00 100.000,00 40.000,00
Passivo Circulante (36.000,00) (55.000,00) (19.000,00)
Capital Circulante Líquido 24.000,00 45.000,00 21.000,00
Realizável a Longo Prazo 10.000,00 5.000,00 (5.000,00)
PERMANENTE:
Investimentos 30.000,00 40.000,00 10.000,00
Ativo Imobilizado 200.000,00 320.000,00 120.000,00
Ativo Diferido 24.000,00 40.000,00 16.000,00
Exigível a Longo Prazo (120.000,00) (155.000,00) (35.000,00)
Patrimônio Líquido (168.000,00) (295.000,00) (127.000,00)
SOMA 0,00 0,00 0,00

A soma três colunas deve ser igual a zero,
como evidência de que se tomaram todas as
contas e se apuraram corretamente as
variações.
O valor de R$ 21.000,00 é a variação no
Capital Circulante Líquido, valor esse que se
pretende demonstrar como foi apurado. Por
esse motivo, há que se apurar, para cada uma
das contas não-circulantes, a movimentação
ocorrida.
3º passo: análise da composição das variações
ocorridas em cada uma das contas, como
exemplificado a seguir.
a) Realizável a Longo Prazo:
Conforme o livro Razão da empresa é
composto pelas contas abaixo e teve a
seguinte movimentação no período:

CONTAS SALDO EM ADIÇÕES BAIXAS SALDO EM

31.12.2002 31.12.2003
 Empréstimos Compulsórios 2.500,00 1.000,00 0,00 3.500,00
Impostos a Recuperar 1.500,00 0,00 0,00 1.500,00
Títulos a Receber 6.000,00 0,00 (6.000,00) 0,00
SOMA 10.000,00 1.000,00 (6.000,00) 5.000,00

Assim, os R$ 1.000,00 de adições b) Investimentos

representam uma aplicação de recursos, pois
reduziram o Capital Circulante Líquido, os Esse grupo teve a seguinte
R$ 6.000,00 de baixas nos Títulos a Receber movimentação:
representam origem de recursos, e o líquido
entre ambas é o que resultou na redução nesse
grupo no valor de R$ 5.000,00.

INVESTIMENTOS CONTROLADA EMPRESA EMPRESA TOTAL

"BETA" "A" "B"
Saldo em 25.000,00 3.000,00 2.000,00 30.000,00
31.12.2002
Integralizações na 3.500,00 2.000,00 0,00 5.500,00
empresa "BETA" e
Empresa "A"
Baixa por venda do 0,00 0,00 (2.000,00) (2.000,00)
investimento na
empresa "B"
Participação no 8.000,00 0,00 0,00 8.000,00
lucro da controlada
BETA pelo método
da equivalência
patrimonial
Dividendos (1.500,00) 0,00 0,00 (1.500,00)
recebidos
Saldos em 35.000,00 5.000,00 0,0040.000,00
31.12.2003

A variação líquida total no grupo de pois sua contrapartida está em receita do

investimentos é a seguinte:
- A integralização em participações
societárias no período, no valor de R$
3.500,00, representa uma aplicação, pois
reduziu o Capital Circulante Líquido;
- A venda de investimentos (feita pelo mesmo
valor de baixa) por R$ 2.000,00, representa
uma origem;
- O aumento nos investimentos relativo à
participação no lucro da controlada, pelo
método da equivalência patrimonial, no valor
de R$ 8.000,00, caracteriza um aumento no
Ativo Permanente, no entanto, tal aumento
não reduziu o Capital Circulante Líquido,
exercício; assim sendo, esse valor não entra
como aplicação, mas como redução do Lucro
Líquido nas origens para se chegar aos
valores oriundos das operações;
- Os dividendos recebidos no valor de R$
1.500,00 representam uma origem, pois
ingressaram na disponibilidade, aumentando
o Capital Circulante Líquido.
c) Imobilizado
No Razão da empresa foi constatada a
seguinte movimentação do imobilizado
da empresa em 2003:
 Saldos em Adições Transferências Saldos em
CONTA 31.12.2002 Baixas 31.12.2003
Terrenos 30.000,00 9.000,00 0,00 0,00 39.000,00
Edifícios 60.000,00 18.000,00 0,00 12.000,00 90.000,00
Máquinas e 170.000,00 110.000,00 (29.400,00) 10.000,00 260.600,00
equipamento
s
Veículos 20.000,00 11.700,00 (4.000,00) 0,00 27.700,00
Obras em 30.000,00 55.000,00 0,00 (22.000,00) 63.000,00
andamento
SOMA 310.000,00 203.700,00 (33.400,00) 0,00 480.300,00
Depreciação (15.000,00) (7.700,00) 0,00 0,00 (22.700,00)
Acumulada
Edifícios
Máquinas e (90.000,00) (50.000,00) 10.700,00 0,00 (129.300,00)
equipamento
s
Veículos (5.000,00) (5.300,00) 2.000,00 0,00 (8.300,00)
SOMA (110.000,00) (63.000,00) 12.700,00 0,00 (160.300,00)
Depreciações
Total Líquido 200.000,00 140.700,00 (20.700,00) 0,00 320.000,00

Conclui-se que houve uma variação líquida Preço de venda R$ 50.000,00

de R$ 120.000,00 no Imobilizado.
O valor das adições ao custo no valor de R$
203.700,00 representam uma aplicação.
O valor da depreciação do ano no valor de R$
63.000,00 deverá ser adicionado ao Lucro
Líquido para apurar a origem das operações,
uma vez que não afetou o Capital Circulante
Líquido, pois foi lançada em conta de
resultado.
d) Venda de Imobilizado
Valor líquido dos bens baixados R$ 20.700,00
Lucro apurado R$ 29.300,00
Neste caso, o valor de venda de R$ 50.000,00
entra como origem e o lucro de R$ 29.300,00
como redução do lucro líquido para
determinar o ingresso efetivo de recursos das
operações.
e) Ativo Diferido
Esse grupo de contas apresentou a
seguinte movimentação no período:

Considerando-se que as vendas do

imobilizado foram efetuadas pelo valor de R$
50.000,00, temos:

Histórico Custo Amortização Total Líquido

Saldo em 31.12.2002 24.000,00 0,00 24.000,00

Adições no exercício ao custo 21.000,00 0,00 21.000,00
Amortização do ano 0,00 (5.000,00) (5.000,00)
Saldo em 31.12.2003 45.000,00 (5.000,00) 40.000,00
Assim, as adições no ano ao custo no valor de f) Exigível a Longo Prazo
R$ 21.000,00 representam uma aplicação e as
amortizações no período, no valor de R$ Esse grupo de contas teve a seguinte
5.000,00 devem ser adicionadas ao Lucro movimentação no período:
Líquido para apurar as origens das operações.

Histórico Banco "A" Banco "B" Banco "C" Total

Saldos em 31.12.2002 a longo 70.000,00 50.000,00 0,00 120.000,00
prazo
(+) Novos empréstimos 30.000,00 0,00 20.000,00 50.000,00
(+) Variações monetárias 25.500,00 13.000,00 3.000,00 41.500,00
(-) Transferências para o Circulante (25.000,00) (31.500,00) 0,00 (56.500,00)
Saldos em 31.12.2003 100.500,00 31.500,00 23.000,00 155.000,00

Neste caso, o valor do novo empréstimo no g) Patrimônio Líquido

valor de R$ 50.000,00 representa uma
origem.
As variações monetárias lançadas em
despesas financeiras não afetaram o Capital
Circulante Líquido, pois, na verdade, não
houve o ingresso de recursos, devendo ser
adicionadas ao lucro líquido para se chegar
aos recursos originados pelas operações.
As variações no Patrimônio Líquido são
facilmente identificadas se a empresa tiver a
Demonstração das Mutações do Patrimônio
Líquido, pois tais variações são tão-somente
as transações que aumentaram ou diminuíram
o patrimônio total do exercício; transações
essas que são extraídas da coluna total
daquela demonstração.

A transferência para o circulante do valor de Se a Demonstração das Mutações do

R$ 56.500,00 que representa efetivamente Patrimônio Líquido apresentasse os
uma aplicação, pois aumentou o Passivo seguintes dados:
Circulante, diminuindo o Capital Circulante
Líquido.

Saldo em 31.12.2002 168.000,00

Integralização de capital 91.000,00
Lucro líquido do exercício 46.000,00
Dividendos (10.000,00)
Saldo em 31.12.2003 295.000,00

A integralização de capital no valor de R$ dispor cada valor, já de forma ordenada, na

91.000,00 e o Lucro Líquido do exercício no Demonstração de Origens e Aplicações de
valor de R$ 46.000,00 representam origens de Recursos, como segue:
recursos.
DEMONSTRAÇÃO DAS ORIGENS E
Os dividendos no valor de R$ 10.000,00 APLICAÇÕES DE RECURSOS
representam uma aplicação de recursos. EXERCÍCIO FINDO EM 31.12.2003
(em R$):
Temos, assim, a composição líquida de todas
as contas não circulantes, bastando agora
ORIGENS DE RECURSOS: Valor - R$ Soma
DAS OPERAÇÕES:
Lucro Líquido do Exercício 46.000,00
Mais: Depreciação e amortização 68.000,00
Variações monetárias de empréstimo a longo prazo 41.500,00
Menos: Participação de R$ 8.000 no lucro da controlada, menos (6.500,00)
dividendos recebidos no valor de R$ 1.500
Lucro na venda de imobilizado (29.300,00)
SOMA DAS OPERAÇÕES 119.700,00
DOS ACIONISTAS:
Integralização de capital 91.000,00
SOMA DOS ACIONISTAS 91.000,00
DE TERCEIROS:
Ingresso de novos empréstimos 50.000,00
Baixa do imobilizado (valor de venda) 50.000,00
Venda de investimentos 2.000,00
Resgate de títulos a longo prazo 6.000,00
SOMA DE TERCEIROS 108.000,00
TOTAL DAS ORIGENS
318.700,00

APLICAÇÕES DE RECURSOS: Valor - R$ Soma

Aquisição de imobilizado 203.700,00
Adições ao custo no ativo diferido 21.000,00
Integralização de novos investimentos 5.500,00
Aumento em empréstimos compulsórios 1.000,00 231.200,00
Transferência para o passivo circulante dos empréstimos LP 56.500,00 56.500,00
Dividendos propostos e pagos 10.000,00 10.000,00
TOTAL DAS APLICAÇÕES 297.700,00
VARIAÇÃO NO CAPITAL CIRCULANTE LÍQUIDO 21.000,00

Demonstração do Aumento no Capital Circulante Líquido (em R$):

Saldos em 31.12.2002 31.12.2003 Variação

Ativo Circulante 60.000,00 100.000,00 40.000,00
Passivo Circulante 36.000,00 55.000,00 (19.000,00)
Capital Circulante 24.000,00 45.000,00 21.000,00
Líquido

DEMONSTRAÇÃO DOS LUCROS OU De acordo com o artigo 186, § 2º da Lei nº

PREJUÍZOS ACUMULADOS (DLPA)
A DLPA evidencia as alterações ocorridas no
saldo da conta de lucros ou prejuízos
acumulados, no Patrimônio Líquido.
6.404/76, adiante transcrito, a companhia
poderá, à sua opção, incluir a demonstração
dos lucros ou prejuízos acumulados nas
demonstrações das mutações do patrimônio
líquido.
"A demonstração de lucros ou prejuízos
acumulados deverá indicar o montante do
dividendo por ação do capital social e
poderá ser incluída na demonstração das
mutações do patrimônio líquido, se
elaborada e publicada pela companhia."
Nota: Em virtude da edição da Lei nº
11.638/2007 que extinguiu a conta "Lucros
Acumulados", entendemos que o EXERCÍCIO
demonstrativo em questão deverá ser
renomeado através de um novo
pronunciamento do órgão fiscalizador e que
os artigos que tratam da DLPA na Lei
Societária devem sofrer alterações para
espelhar a nova nomenclatura e as novas
normas para a elaboração do relatório.
OUTRAS SOCIEDADES
A DLPA é obrigatória para as sociedades
limitadas e outros tipos de empresas,
conforme a legislação do Imposto de Renda
(art. 274 do RIR/99).
COMPOSIÇÃO
A demonstração dos lucros ou prejuízos
acumulados deverá discriminar:
1. O saldo do início do período e os ajustes de
exercícios anteriores;
2. As reversões de reservas e o lucro líquido
do exercício; e companhia, pois não inclui somente o
3. As transferências para reservas, os
dividendos, a parcela dos lucros incorporada
ao capital e o saldo ao fim do período.
AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES
Como ajustes de exercícios serão
considerados apenas os decorrentes de efeitos
da mudança de critério contábil, ou da
retificação de erro imputável a determinado
exercício anterior, e que não possam ser
atribuídos a fatos subseqüentes.
Para obter detalhamentos sobre tais ajustes,
acesse o tópico “Ajustes de Exercícios
Anteriores”, neste guia.
REVERSÕES DE RESERVAS
Correspondem às alterações ocorridas nas
contas que registram as reservas, mediante a
reversão de valores para a conta Lucros
Acumulados, em virtude daqueles valores não
serem mais utilizados.
LUCRO OU PREJUÍZO LÍQUIDO DO
É o resultado líquido do ano apurado na
Demonstração do Resultado do Exercício,
cujo valor é transferido para a conta de
Lucros Acumulados.
TRANSFERÊNCIAS PARA RESERVAS
São as apropriações do lucro feitas para a
constituição das reservas patrimoniais, tais
como: reserva legal, reserva estatutária,
reserva de lucros a realizar, reserva para
contingências.
SUBSTITUIÇÃO PELA
DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
De acordo com o § 2º do artigo 186 da Lei nº
6.404/76 a Demonstração dos Lucros ou
Prejuízos Acumulados poderá ser incluída na
demonstração das mutações do patrimônio
líquido, se elaborada e divulgada pela
movimento da conta de lucros ou prejuízos
acumulados, mas também o de todas as
demais contas do patrimônio líquido.
MODELO
CIA. MODELO - DEMONSTRAÇÃO DOS
LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS
EXERCÍCIO FINDO EM 31.12.X1 -
SALDO EM 31.12.X1
RECURSOS:
1. Saldo inicial de lucros acumulados
2. Ajustes credores de Exercícios Anteriores
3. Reversão de reservas
- De contingências
- De lucros a realizar Durante o exercício de 2007, houve os
4. Outros recursos seguintes lançamentos na conta Lucros
5. Lucro líquido do exercício Acumulados:
6. (-) Saldo anterior de prejuízos acumulados
7. (-) Ajustes devedores de exercícios Destinação proposta para Distribuição de
anteriores Dividendos (R$ 0,11 por ação) - R$
8. (-) Prejuízo líquido do ano 10.500,00
9. Total dos recursos Transferência Para Reserva de Investimentos
- R$ 6.000,00
APLICAÇÕES: Transferência Para Reserva de Contingências
10. Transferência para reservas - R$ 1.100,00
- Reserva legal Transferência Para Aumento de Capital - R$
- Reserva estatutária 20.000,00
- Reserva p/ contingências Reversão das Reservas de Lucros a Realizar -
- Reserva de lucros a realizar R$ 9.000,00
- Reserva p/ investimentos Reversão da Reserva de Contingências - R$
11. Dividendos ou lucros distribuídos, pagos 10.000,00
ou creditados (R$ .... por ação) Diferença a Maior de CMV p/ Mudança de
12. Parcela dos lucros incorporados ao capital Critério de Avaliação - R$ 3.000,00
Transferência Para Reserva Estatutária - R$
13. Outras aplicações 5.000,00
14. Total das aplicações Lançamento a Menor na conta Provisão de
15. Lucros ou prejuízos acumulados (recursos Férias - R$ 1.000,00
- aplicações) Transferência Para Reservas de Lucros a
Realizar - R$ 1.500,00
Exemplo: Constituição da Reserva Legal - R$ 1.750,00

Em 31.12.2006, o saldo da conta de Lucros CIA. NACIONAL

Acumulados da Cia. Nacional registrava o DEMONSTRAÇÃO DOS LUCROS OU
valor de R$ 39.000,00. PREJUÍZOS ACUMULADOS
EXERCÍCIO FINDO EM 31.12.2007

RECURSOS: Valor - R$
1. Saldo inicial do exercício 39.000,00
2. Ajustes credores de exercícios anteriores
- Efeitos de mudança de critério contábil 3.000,00
3. Reversão de reservas
- De contingências 10.000,00
- De lucros a realizar 9.000,00
4. Lucro líquido do exercício 35.000,00
5. (-) Ajuste de exercícios anteriores
- Retificação de erro de exercício anterior 1.000,00
6. Total dos recursos 97.000,00

APLICAÇÕES:
7. Transferência para reservas
- Reserva legal 1.750,00
 - Reserva estatutária 5.000,00
- Reserva para contingência 1.100,00
- Reserva para investimentos 6.000,00
- Reserva de lucros a realizar 1.500,00
8. Dividendos a distribuir (R$ 0,11 por ação) 10.500,00
9. Transferência para aumento de capital 20.000,00
10. Total das aplicações 45.850,00
11. Lucros Acumulados (Recursos - Aplicações) 51.150,00
DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE  Empréstimos bancários e
CAIXA (DFC) financiamentos oriundos das
instituições financeiras;
A Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC),
ao contrário da DOAR, passou a ser um  Vendas de Ativos Permanentes;
relatório obrigatório pela contabilidade para
todas as sociedades de capital aberto ou com  Outras entradas (juros recebidos,
patrimônio líquido superior a R$ indenizações de seguros, etc.).
2.000.000,00 (dois milhões de reais). Esta
obrigatoriedade vigora desde 01.01.2008, por b) Transações que Diminuem o Caixa
força da Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de (Disponível)
2007, e desta forma torna-se mais um
importante relatório para a tomada de  Pagamento de dividendos aos
decisões gerenciais. acionistas;
 Pagamento de juros, correção
De forma condensada, esta demonstração monetária de dívidas;
indica a origem de todo o dinheiro que entrou
no caixa em determinado período e, ainda, o  Aquisicão de itens do Ativo
Resultado do Fluxo Financeiro. Assim como Permanente;
a Demonstração de Resultados de Exercícios,
a DFC é uma demonstração dinâmica e  Compra à vista e pagamento de
também está contida no balanço patrimonial. fornecedores;
A Demonstração do Fluxo de Caixa irá  Pagamentos de despesas/custo,
indicar quais foram às saídas e entradas de contas a pagar e outros.
dinheiro no caixa durante o período e o
resultado desse fluxo.
c) Transações que não Afetam o Caixa
AS PRINCIPAIS TRANSAÇÕES QUE
Dentre as transações realizadas pela empresa,
AFETAM O CAIXA
algumas não afetam o caixa, isto é, não há
encaixe e nem desencaixe de dinheiro, como
A seguir, relacionaremos em dois grupos as por exemplo: - Depreciação, amortização e
principais transações que afetam o caixa. exaustão; - Provisão para devedores
duvidosos; - Correção monetária de balanço;
a) Transações que Aumentam o Caixa - Acréscimo ou diminuições de investimentos
(Disponível) avaliados pelo método de equivalência
patrimonial, sem significar que houve vendas
 Integralização do Capital pelos ou novas aquisições.
proprietários em dinheiro;
APRESENTAÇÃO DO RELATÓRIO DE Para os ingressos de recursos, considerar os
FLUXO DE CAIXA valores positivos, para as saídas, negativos.

Seguindo as tendências internacionais, o A seguir mostraremos um modelo

fluxo de caixa pode ser incorporado às simplificado de DFC pelo método direto,
demonstrações contábeis tradicionalmente baseado no modelo FAS 95, ou seja, fazendo
publicadas pelas empresas. Basicamente, o uma segregação dos tipos de atividades:
relatório de fluxo de caixa deve ser
segmentado em três grandes áreas: 1. Das Atividades Operacionais
(+) Recebimentos de Clientes e outros
I - Atividades Operacionais; (-) Pagamentos a Fornecedores
(-) Pagamentos a Funcionários
II - Atividades de Investimento; (-) Recolhimentos ao Governo
(-) Pagamentos a Credores Diversos
III - Atividades de Financiamento. 2. Das Atividades de Investimentos
(+) Recebimento de Venda de Imobilizado
As Atividades Operacionais são explicadas (-) Aquisição de Ativo Permanente
pelas receitas e gastos decorrentes da (+) Recebimento de Dividendos
industrialização, comercialização ou 3. Das Atividades de Financiamentos
prestação de serviços da empresa. Estas (+) Novos Empréstimos
atividades têm ligação com o capital (-) Amortização de Empréstimos
circulante líquido da empresa. (+) Emissão de Debêntures
(+) Integralização de Capital
As Atividades de Investimento são os gastos (-) Pagamento de Dividendos
efetuados no Realizável a Longo Prazo ou no 4. Aumento/Diminuição nas
Ativo Permanente, bem como as entradas por Disponibilidades
venda de ativos imobilizados.
Método Indireto
As Atividades de Financiamento são os
recursos obtidos do Exigível a Longo Prazo e O Método Indireto é aquele pelo qual os
do Patrimônio Líquido. Devem ser incluídos recursos provenientes das atividades
aqui os empréstimos e financia-mentos de operacionais são demonstrados a partir do
curto prazo. As saídas correspondem à lucro líquido, ajustado pelos itens
amortização destas dívidas e os valores pagos considerados na contas de resultado, porém
aos acionistas a título de dividendos, sem afetar o caixa da empresa. O Método
distribuição de lucros. Indireto é feito com base nos ajustes do lucro
líquido do exercício que se encontra na
MONTAGEM DOS FLUXOS DE CAIXA Demonstração de Resultado.

Método Direto Primeiro passo: Os itens operacionais que não

usaram dinheiro, mas foram deduzidos como
despesas devem ser acrescentados de volta ao
Pelo Método Direto a empresa fará o
lucro do exercício, como é o caso da
confronto direto entre as contas da
depreciação.
Demonstração de Resultado e as contas do
Balanço Patrimonial, detalhando as entradas e
saídas de caixa. Segundo passo: As alterações ocorridas no
Capital Circulante Líquido (AC e PC)
também devem ser ajustadas, porque estão
Agora é só uma questão de ordenamento das
relacionadas com as atividades operacionais.
entradas e saídas de caixa, conforme a
estrutura internacional pelo Método Direto.
1. Fluxo de Caixa Operacional Líquido CONCLUSÃO
Lucro Líquido
(-) Aumento de Estoques A demonstração é uma ferramenta que
(+) Depreciação permite ao administrador financeiro melhorar
(-) Aumento de Clientes o planejamento financeiro da empresa,
(+) Pagamento a Funcionários conseguindo, com isso, que o Caixa fique
(+) Contas a Pagar livre de excessos e que a empresa conheça
(+) Pagamentos de Impostos e Tributos antecipadamente as suas necessidades de
(+) Aumentos de Fornecedores dinheiro.
2. Das Atividades de Investimentos
(+) Recebimento de Venda de Imobilizado Dessa maneira, deverá sempre ser comparada
(-) Aquisição de Ativo Permanente com o efetivo desempenho de Caixa da
(+) Recebimento de Dividendos empresa para poder alcançar toda a sua
3. Das Atividades de Financiamentos utilidade nas previsões orçamentárias e de
(+) Novos Empréstimos investimentos, assim como ser aperfeiçoada
(-) Amortização de Empréstimos para tornar-se cada vez mais objetiva e
(+) Emissão de Debêntures próxima da realidade.
(+) Integralização de Capital
(-) Pagamento de Dividendos DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO
4. Aumento/Diminuição nas DO EXERCÍCIO (DRE)
Disponibilidades
O artigo 187 da Lei nº 6.404, de 15 de
Quando há um aumento nos ativos circulantes dezembro de 1976 (Lei das Sociedades por
(estoques, contas a receber), o raciocínio é Ações), instituiu a Demonstração do
que foi usado dinheiro do caixa, para comprar Resultado do Exercício.
estoques ou conceder crédito a clientes. De
maneira inversa, se os estoques ou clientes A Demonstração do Resultado do Exercício
diminuírem é porque a empresa está tendo tem como objetivo principal apresentar de
receita ou recebimento de clientes. forma vertical resumida o resultado apurado
em relação ao conjunto de operações
Nota: Os aumentos do Ativo Circulante usam realizadas num determinado período,
caixa, as diminuições produzem caixa. normalmente, de doze meses.

Os aumentos do Passivo Circulante têm o De acordo com a legislação mencionada, as

efeito oposto sobre o caixa. Quando os
fornecedores concedem créditos, o caixa é
liberado para outras atividades. Quando a
empresa diminui a conta de fornecedores, é
que ela está usando caixa para solver
compromissos.
Nota: Os aumentos do Passivo Circulante
produzem caixa, as diminuições usam caixa.
Todos estes ajustes fazem parte das atividades
operacionais. As demais atividades de
investimento e de financiamento serão
elaboradas nos mesmos moldes do Método
Direto, usando-se para tanto os dados do
Balanço Patrimonial.
empresas deverão na Demonstração do
Resultado do Exercício discriminar:
- A receita bruta das vendas e serviços, as
deduções das vendas, os abatimentos e os
impostos;
- A receita líquida das vendas e serviços, o
custo das mercadorias e serviços vendidos e o
lucro bruto;
- As despesas com as vendas, as despesas
financeiras, deduzidas das receitas, as
despesas gerais e administrativas, e outras
despesas operacionais;
- O lucro ou prejuízo operacional, as receitas
e despesas não operacionais
- O resultado do exercício antes do Imposto
sobre a Renda e a provisão para o imposto; Variações Monetárias e Cambiais Passivas
- As participações de debêntures, (-) Variações Monetárias e Cambiais Ativas
empregados, administradores e partes
beneficiárias, e as contribuições para (-) OUTRAS RECEITAS E DESPESAS
instituições ou fundos de assistência ou OPERACIONAIS
previdência de empregados;
- O lucro ou prejuízo líquido do exercício e o = RESULTADO OPERACIONAL LÍQUIDO
seu montante por ação do capital social.
RESULTADOS NÃO OPERACIONAIS
Na determinação da apuração do resultado do Receitas Não Operacionais
exercício serão computados em obediência ao Despesas Não Operacionais
princípio da competência:
= LUCRO LÍQUIDO ANTES DO IMPOSTO
a) as receitas e os rendimentos ganhos no DE RENDA E DA CONTRIBUIÇÃO
período, independentemente de sua realização SOCIAL E SOBRE O LUCRO
em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, (-) Provisão para Imposto de Renda e
pagos ou incorridos, correspondentes a essas Contribuição Social Sobre o Lucro
receitas e rendimentos.
= LUCRO LÍQUIDO ANTES DAS
MODELO DA DEMONSTRAÇÃO DO PARTICIPAÇÕES
RESULTADO DO EXERCÍCIO
(-) Participações de Administradores,
RECEITA OPERACIONAL BRUTA Empregados, Debêntures e Partes
Vendas de Produtos Beneficiárias
Vendas de Mercadorias
Prestação de Serviços (=) RESULTADO LÍQUIDO DO
EXERCÍCIO
(-) DEDUÇÕES DA RECEITA BRUTA
Devoluções de Vendas RECEITA OPERACIONAL BRUTA
Abatimentos
Impostos e Contribuições Incidentes sobre
Compreende a receita bruta das vendas de
Vendas
bens e serviços prestados em operações
realizadas pela empresa.
= RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA
Na receita bruta não se incluem as vendas
(-) CUSTOS DAS VENDAS canceladas, os descontos incondicionais
Custo dos Produtos Vendidos concedidos e os impostos não cumulativos
Custo das Mercadorias cobrados destacadamente do comprador ou
Custo dos Serviços Prestados contratante dos quais o vendedor dos bens ou
o prestador dos serviços seja mero depositário
= RESULTADO OPERACIONAL BRUTO (parágrafo único do art. 31 da Lei
8.981/1995).
(-) DESPESAS OPERACIONAIS
Despesas Com Vendas Os impostos não cumulativos citados
Despesas Administrativas correspondem ao IPI e ao ICMS quando
cobrado como substituição tributária.
(-) DESPESAS FINANCEIRAS LÍQUIDAS
Despesas Financeiras Desta forma, para que se possa aplicar o
(-) Receitas Financeiras conceito legal de Receita Operacional Bruta,
é recomendável que a empresa que
contabiliza o IPI e o ICMS como Receita de
Vendas, o faça em conta de “Faturamento
Bruto” e não em “Receita de Venda de
Produtos”, ficando assim o plano de contas da
empresa:
Faturamento Bruto
(-) IPI Faturado
(-) ICMS Substituição Tributária
(=) Receita Bruta de Vendas e Serviços
DEDUÇÕES DA RECEITA BRUTA
Devoluções de Vendas
Nesta conta, de natureza devedora, são
registradas as devoluções de vendas relativas
à anulação de valores registrados como
receita bruta de vendas e serviços. Assim
sendo, as devoluções não devem ser
deduzidas diretamente da conta de vendas,
mas registradas nessa conta devedora.
Abatimentos
Nessa conta serão registrados os descontos
incondicionais concedidos aos clientes
relativos às vendas e serviços.
Impostos e Contribuições Incidentes sobre
Vendas
A receita bruta deve ser registrada pelos
valores totais, incluindo os impostos sobre ela
incidentes (exceto IPI e ICMS substituição
tributária), que são registrados em contas
devedoras. Desta forma, os valores dos
impostos incidentes sobre as vendas, tais
como: ISS, ICMS, PIS, COFINS, serão
diminuídos da receita bruta.
Custos das Vendas
Estas contas registram os custos de bens ou
serviços vendidos. Para maiores
detalhamentos sobre a composição dos
Custos das Vendas, acesse o tópico
respectivo, neste guia.
Despesas de Vendas e Administrativas
As despesas de vendas representam os gastos
de promoção, colocação e distribuição dos
produtos da empresa, bem como os riscos
assumidos pela venda, tais como:
a) despesas com folha de pagamento da área
de vendas;
b) comissões sobre vendas;
c) propaganda e publicidade;
d) gastos com garantia de produtos;
e) utilidades e serviços: transporte,
depreciação e manutenção de bens, energia
elétrica, telefone, água.
As despesas administrativas representam os
gastos, pagos ou incorridos, para direção ou
gestão da empresa, tais como:
a) despesas com o pessoal: salários,
gratificações, férias, encargos, assistência
médica, transporte;
b) utilidades e serviços: energia elétrica,
água, telefone, fax, correio, seguros;
c) despesas gerais: material de escritório,
material de limpeza, viagens, alimentação,
jornais e revistas, despesas legais e judiciais,
serviços profissionais contratados,
depreciação e manutenção de bens;
d) impostos e taxas: IPTU, IPVA, ITR,
Contribuição Sindical.
Receitas e Despesas Financeiras
Nesse grupo são incluídos os juros, os
descontos e a atualização monetária pré-
fixada, além de outros tipos de receitas ou
despesas, bem como aquelas decorrentes de
aplicações financeiras.
As atualizações monetárias ou variações
cambiais de empréstimos são registradas
separadamente no grupo variações
monetárias.
As Receitas Financeiras compreendem:
- Descontos obtidos, decorrentes de
pagamentos antecipados de duplicatas de
fornecedores ou outros títulos;
- Juros recebidos referentes aos juros
cobrados pela empresa de seus clientes, por
atraso de pagamento e outras operações
similares;
- Receitas de aplicações financeiras que
englobam as receitas decorrentes de
aplicações financeiras, correspondentes à
diferença entre o valor aplicado e o valor
resgatado, do tipo Certificado de Depósito
Bancário (CDB), etc.;
- Outras receitas de investimentos
temporários.
As Despesas Financeiras compreendem:
- Descontos concedidos aos clientes pelo
pagamento antecipado ou pontual de
duplicatas;
- Juros de empréstimos, financiamentos,
desconto de títulos e outras operações;
- Comissões e despesas bancárias cobradas
pelos bancos nas operações de desconto, de
concessão de crédito, etc.
- Correção monetária prefixada de
empréstimos.
As Variações Monetárias de Obrigações e
Créditos compreendem:
- Variação cambial incorrida pela atualização
periódica de obrigações ou créditos a serem
pagos ou recebidos em moeda estrangeira;
- Atualização monetária que registra as
atualizações sobre obrigações ou créditos
sujeitos à cláusula de atualização monetária.
Outras Receitas e Despesas Operacionais
Abrange outras receitas e despesas
operacionais decorrentes de atividades
acessórias do objeto da empresa, tais como:
a) lucros e prejuízos em participações
societárias;
b) vendas de sucatas ou sobras de estoques.
Resultados Não Operacionais
Nesse grupo são segregados os resultados não
operacionais, ou seja, aqueles decorrentes de
outras operações não ligadas às atividades
principais ou acessórias da empresa, tais
como:
a) ganhos e perdas na alienação de
investimentos permanentes;
b) ganhos e perdas na alienação de bens e
direitos do ativo permanente;
c) ganhos e perdas por desapropriação, baixa
por perecimento, extinção, desgaste,
obsolescência de bens do ativo permanente.
Imposto de Renda e Contribuição Social
Sobre o Lucro
Nessas contas devem ser registrados os
valores relativos à Contribuição Social Sobre
o Lucro e do Imposto de Renda devido sobre
o resultado.
Participações e Contribuições
Essas participações e contribuições devem ser
contabilizadas na própria data do balanço,
mediante débito nas contas de participações
no resultado e crédito nas contas de provisão
no Passivo Circulante.
De acordo com o artigo 189 da lei das S/A,
do resultado do exercício, serão deduzidos,
antes de qualquer participação, os prejuízos
acumulados e a provisão para o imposto
sobre a renda.
Dessa forma, toma-se o lucro líquido depois
do imposto de renda e contribuição social,
antes das participações e dele se deduz o
saldo eventual de prejuízos acumulados,
apurando-se assim a base inicial de cálculo
das participações.
Ressalte-se que o cálculo das participações
não é feito sobre o mesmo valor. Deve ser
calculado extracontabilmente, primeiramente,
a participação das debêntures. Do lucro
remanescente se calcula a participação dos
empregados, do lucro remanescente desse
cálculo, se calcula a participação dos
administradores, e do saldo, a participação administradores e partes beneficiárias
das partes beneficiárias. tenham direito à participação de 5% do
lucro do exercício. A empresa tem um
Exemplo: saldo de prejuízos acumulados no valor
de R$ 20.000,00, e o seu resultado do
Considerando-se que determinada exercício após o Imposto de Renda e
empresa tenha definido no seu estatuto, Contribuição Social corresponde a R$
que as debêntures, empregados, 100.000,00, teremos:

Lucro após Imposto de Renda e Contribuição Social 100.000,00

(-) Prejuízo acumulado 20.000,00
(=) Base de cálculo das participações de Debêntures 80.000,00
(-) Debêntures = 5% de R$ 80.000,00 4.000,00
(=) Base de cálculo da participação dos Empregados 76.000,00
(-) Empregados = 5% de 76.000,00 3.800,00
(=) Base de cálculo da participação dos Administradores: 72.200,00
(-) Administradores = 5% de R$ 72.200,00 3.610,00
(=) Base de cálculo da participação das Partes Beneficiárias 68.590,00
(-) Partes beneficiárias = 5% de R$ 68.590,00 3.429,50
(=) Lucro líquido após as participações 65.160,50

Lucro Por Ação A quota de depreciação a ser registrada na

O artigo 187 da Lei nº 6.404/76 determina a
indicação do montante do lucro ou prejuízo
líquido por ação do Capital Social, o que
possibilita melhor avaliação pelos
investidores dos resultados apurados pela
companhia em relação às ações que possui.
O lucro por ação é apurado pela divisão do
lucro líquido de exercício pelo número de
ações em circulação do capital social.
DEPRECIAÇÃO
escrituração contábil da pessoa jurídica, como
custo ou despesa operacional, será
determinada mediante aplicação da taxa de
depreciação sobre o valor do bem em reais.
Observe-se que o limite de depreciação é o
valor do próprio bem. Desta forma, deve-se
manter um controle individualizado, por bem,
do tipo “ficha do imobilizado” ou “planilha
de item do imobilizado” para que o valor
contabilizado da depreciação, somado ás
quotas já registradas anteriormente, não
ultrapasse o valor contábil do respectivo bem.

Depreciação é a redução do valor dos bens INÍCIO E TÉRMINO DA DEPRECIAÇÃO

pelo desgaste ou perda de utilidade por uso,
ação da natureza ou obsolescência.
Segundo a NBC T 19.5, é obrigatório o
reconhecimento da depreciação, amortização
e exaustão.
A depreciação de um ativo começa quando o
item está em condições de operar na forma
pretendida pela administração, e cessa
quando o ativo é baixado ou transferido do
imobilizado.

A taxa anual de depreciação de um bem será

fixada em da estimativa de sua vida útil ou
prazo de utilização.
A depreciação não cessa quando o ativo
torna-se obsoleto ou é retirado
temporariamente de operação a não ser que o
ativo esteja totalmente depreciado.
VIDA ÚTIL, PERÍODO DE USO E O método linear é a aplicação de uma taxa
VOLUME DE PRODUÇÃO
Os seguintes fatores devem ser considerados
ao se estimar a vida útil, período de uso e
volume de produção de um ativo:
a) o uso esperado do ativo, que deve ser
avaliado com base na capacidade esperada ou
na produção física do ativo;
b) o desgaste físico esperado, que depende de
fatores operacionais, tais como o número de
turnos durante os quais o ativo será usado, o
programa de reparo e manutenção, inclusive
enquanto estiver ocioso;
c) a obsolescência tecnológica resultante de
mudanças ou aperfeiçoamentos na produção
ou mudanças na demanda no mercado pelo
produto ou serviço produzido pelo ativo; e
d) os limites legais ou semelhantes sobre o
uso do ativo, tais como datas de expiração
dos respectivos arrendamentos, permissões de
exploração ou concessões.
Observe que a legislação do imposto de renda
fixa limites máximos de depreciação para os
bens, constantes no anexo 1 da IN SRF
162/1998.
CÁLCULO DAS QUOTAS DE
DEPRECIAÇÃO
Dentre os vários métodos de cálculo dos
encargos de depreciação, destacam-se:
a) o método linear que resulta numa despesa
constante durante a vida útil, se o valor
residual do ativo não mudar;
b) o método dos saldos decrescentes que
resulta em despesa decrescente durante a vida
útil;
c) o método das unidades produzidas que
resulta em despesa baseada na expectativa de
produção.
A legislação fiscal (Regulamento do Imposto
de Renda – artigo 309) admite a utilização
somente do método linear, com exceção a
seguir.
fixa anual sobre o valor do bem a depreciar.
Exemplo: móveis e utensílios – vida útil de
10 anos – taxa = 100% : 10 = 10% ao ano.
Entretanto, no caso dos bens aplicados
exclusivamente na exploração de minas,
jazidas e florestas, cujo período de
exploração total seja inferior ao tempo de
vida útil desses bens, poderá ser determinada,
opcionalmente, em função do prazo da
concessão ou do contrato de exploração ou,
ainda, do volume da produção de cada
período de apuração e sua relação com a
possança conhecida da mina ou dimensão da
floresta explorada (Lei nº 4.506, de 1964,
arts. 57, § 14, e 59, § 2º).
O cálculo das quotas de depreciação de bens
do ativo imobilizado será efetuado da
seguinte forma:
Bens já Existentes no Patrimônio no
Exercício Anterior
Para os bens já existentes no Exercício
anterior, que não foram baixados no
exercício, basta aplicar a taxa anual de
depreciação sobre o respectivo valor do bem.
Exemplo:
Valor de Edificações da sede: R$ 105.000,00
Taxa anual de depreciação: 4%
Valor da Depreciação no ano: R$ 105.000,00
x 4% = R$ 4.200,00
Valor da Depreciação mensal: R$ 4.200,00 :
12 meses = R$ 350,00
Bens Acrescidos no Ativo Imobilizado no
Período
A quota de depreciação em reais, das Bem baixado em 10 de julho, no valor
aquisições ou dos valores acrescidos aos bens original de R$ 18.000,00
existentes, será calculada da seguinte forma: Taxa anual de depreciação: 20%
Valor da depreciação anual: R$ 18.000,00 x
a) aplicar a taxa anual de depreciação sobre o 20% = R$ 3.600,00
valor do custo de aquisição ou acréscimo, Valor da depreciação mensal: R$ 3.600,00 :
obtendo a quota anual em reais; 12 = R$ 300,00
b) dividir a quota anual em reais por 12, para Valor da depreciação no ano até a data da
obter o valor do duodécimo mensal de baixa: 7 quotas x R$ 300,00 = R$ 2.100,00
depreciação, a ser registrado na escrituração a
partir do mês de aquisição ou incorporação CONTABILIZAÇÃO
do acréscimo;
c) no caso de bem incorporado e baixado do O registro contábil do encargo de depreciação
Ativo Imobilizado, dentro do ano-calendário, será feito a débito de uma conta de custo ou
serão apropriados os duodécimos de despesa operacional e a crédito da conta
depreciação proporcionais ao número de redutora do ativo imobilizado intitulada
meses que o bem permanecer incorporado ao depreciação acumulada.
ativo.
Exemplo:
Exemplo:
Depreciação de R$ 10.000,00 de máquinas e
Bem acrescido em 10 de fevereiro, no valor equipamentos:
de R$ 21.600,00
Taxa anual de depreciação: 10% D - Depreciações (Custo ou Despesa
Valor da depreciação anual: R$ 21.600,00 x Operacional – Conta de Resultado)
10% = R$ 2.160,00 C - Depreciação Acumulada - Máquinas e
Valor da depreciação mensal: R$ 2.160,00 : Equipamentos (Ativo Imobilizado)
12 = R$ 180,00 R$ 10.000,00
Valor da depreciação no ano de aquisição: 11
quotas x R$ 180,00 = R$ 1.980,00 Bens que não são depreciáveis

Bens Baixados no Período A legislação tributária não admite como

a) aplicar a taxa anual de depreciação sobre o
valor do custo de aquisição ou acréscimo,
obtendo a quota anual em reais;
b) dividir a quota anual em reais por 12, para
obter o valor do duodécimo mensal de
depreciação, a ser registrado na escrituração a
partir do mês de aquisição ou incorporação
do acréscimo;
c) no caso de bem baixado do Ativo
Imobilizado, dentro do ano-calendário, serão
apropriados os duodécimos de depreciação
proporcionais ao número de meses que o bem
permanecer incorporado ao ativo.
Exemplo:
despesas dedutíveis às quotas de depreciação
dos seguintes bens do ativo imobilizado:
Terrenos (exceto quanto às edificações e
benfeitorias);
Imóveis cedidos para fins residenciais a
sócios, diretores, administradores ou
empregados;
Prédios ou construções não alugados nem
utilizados pelo proprietário na produção dos
seus rendimentos ou destinados à revenda;
Bens que normalmente aumentam de valor
com o tempo, tais como obras de arte ou
antiguidades;
Bens que não estiverem funcionando ou em
condições de produzir;
Bens para os quais seja registrada quota de
exaustão;
Bens adquiridos no exterior por empresa
instalada em Zona de Processamento de
Exportação (ZPE).
Com algumas exceções, tais como pedreiras e
aterros, os terrenos têm vida útil ilimitada e
não devem ser depreciados.
Depreciação de Partes de Item do
Imobilizado
Cada parte de um item do ativo imobilizado
com custo significativo em relação ao total do
custo do item deve ser depreciado,
amortizado ou exaurido separadamente.
Como exemplo, depreciar separadamente a
fuselagem e os motores de um avião.
DEPRECIAÇÃO DE BENS USADOS
A taxa de depreciação de bens usados, para
fins de apuração do custo ou despesa
operacional das empresas tributadas pelo
lucro real, tem parâmetros fixados pela IN
103/84 da SRF, podendo a mesma ser
calculada considerando como prazo de vida
útil o maior dentre:
1. Metade do prazo de vida útil admissível
para o bem adquirido novo;
2. Restante da vida útil do bem, considerada
esta em relação á primeira instalação para
utilização.
Assim, por exemplo, um caminhão de carga,
cuja vida útil é de 4 anos, se adquirido após 3
anos de fabricação, poderá ser depreciado em
2 anos, aplicando-se a taxa de 50% ao ano (ao
invés de 25% a.a., que seria a taxa para o
caminhão novo).
DEPRECIAÇÃO ACELERADA
CONTÁBIL (em função dos turnos)
Em relação aos bens móveis, poderão ser
adotados, em função do número de horas
diárias de operação, os seguintes coeficientes
de depreciação acelerada (Lei 3.470/58, art.
69):
I – um turno de oito
horas..................................1,0;
II – dois turnos de oito
horas.............................1,5;
III – três turnos de oito
horas.............................2,0.
Portanto, a utilização da aceleração da
depreciação contábil, quando há mais de um
turno diário de operação, poderá permitir uma
contabilização maior de encargos dedutíveis
na apuração do resultado tributável.
Base: art. 312 do Regulamento do IR/99.
DEPRECIAÇÃO DAS PARTES E PEÇAS
DE EQUIPAMENTOS SUBSTITUÍDOS
As contas que registram recursos aplicados
para manutenção em almoxarifado de partes e
peças, máquinas e equipamentos de
reposição, que têm por finalidade manter
constante o exercício normal das atividades
da pessoa jurídica, devem ser classificadas no
ativo imobilizado.
As partes e peças que quando aplicadas em
substituição das danificadas resultarem em
aumento de vida útil superior a um ano,
prevista no ato de aquisição do bem, deverão
ser acrescidas ao valor desse bem. Caso
contrário, poderão ser computadas como
custo ou despesa operacional (RIR/99, art.
301 e §§ 1º e 2º).
Notas:
1) O procedimento acima não é aplicável a
certas peças e partes que quando incorporadas
às respectivas máquinas ou equipamentos têm
vida útil não superior a um ano, intervalo de
tempo no qual devem ser substituídas. Assim,
os recursos aplicados na sua aquisição, por
não chegarem a possuir características de
permanência, devem ser classificados fora do
ativo permanente (PN CST 02/84).
2) A pessoa jurídica que incorrer em gastos
com reparos, conservação ou substituição de
partes e peças de bens de seu ativo
imobilizado, de que resulte aumento de vida 4) Na apuração do percentual correspondente
útil superior a um ano, deverá: à parte não depreciada, deverá ser computada
além das depreciações normais e aceleradas,
a) aplicar o percentual de depreciação a depreciação acelerada incentivada relativa
correspondente à parte não depreciada do ao bem, registrada na parte B do LALUR. Os
bem sobre os custos de substituição das valores registrados na parte B do LALUR
partes ou peças. somente serão corrigidos monetariamente até
b) apurar a diferença entre o total dos custos 31.12.1995.
de substituição e o valor determinado
conforme a letra "a"; Exemplo:
c) escriturar o valor de "a" a débito das contas
de resultado; Valor atualizado do bem: R$ 100.000,00
d) escriturar o valor de "b" a débito da conta Depreciação acumulada registrada: 45% ou
do ativo imobilizado que registra o bem, o R$ 45.000,00
qual terá novo valor contábil depreciável no Depreciação acelerada incentivada (parte B
novo prazo de vida útil previsto (PN CST do LALUR): não há
22/87, subitem 3.2). Parte não depreciada do bem: R$ 100.000,00
– R$ 45.000,00 = R$ 55.000,00 ou 55%
Por novo valor contábil do bem deve ser Custo das partes ou peças substituídas em
entendido o saldo residual depreciável julho: R$ 50.000,00
consignado na contabilidade, isto é, o valor Percentual da parte do bem não depreciada:
que estiver registrado na escrituração do (55%), a ser debitada em conta de resultado:
contribuinte (corrigido monetariamente até R$ 27.500,00
31.12.1995 nos casos dos bens adquiridos
anteriormente a essa data), diminuído da Diferença, a ser debitada em conta do ativo
depreciação acumulada e acrescido do valor permanente: R$ 22.500,00
da reforma. Novo valor residual contábil do bem
depreciável no prazo de vida útil previsto
Não interfere na fixação da nova taxa de para o bem recuperado:
depreciação a ser utilizada o eventual saldo R$ 55.000,00 (saldo residual anterior) + R$
da depreciação acelerada incentivada 22.500,00 = R$ 77.500,00
controlada na parte B do LALUR. Prazo restante para depreciação do bem
reformado, anterior á reforma = 5,5 anos (66
3) Os gastos aqui referidos são os que se meses)
destinam a recuperar o bem para recolocá-lo Aumento do prazo de vida útil previsto : 2,0
em condições de funcionamento, mantendo as anos ou 24 meses
suas características. Não se aplica aos casos Novo prazo de vida útil para o bem
em que ocorre mudança na configuração, na recuperado : 7,5 anos ou 90 meses
natureza ou no tipo do bem – sobre os gastos Nova taxa de depreciação aplicável sobre o
que devam ou não ser capitalizados e a forma custo de aquisição do bem registrado na
de contar o prazo de vida útil superior a um escrituração acrescido do custo de reforma
ano. ativado: R$ 100.000,00 valor original
corrigido + R$ 22.500,00 valor imobilizado
da reforma = R$ 122.500,00
Saldo Residual Contábil R$ 77.500,00
dividido por 90 meses (ou 7,5 anos) dividido
por R$ 122.500,00 igual a:
8,4% a.a. ou 0,70% ao mês
5) A pessoa jurídica que não quiser adotar os
procedimentos indicados no PN CST 022/87
deverá incorporar ao valor do bem o total dos
custos de substituição das partes e peças,
podendo depreciar o novo valor contábil no
novo prazo de vida útil previsto para o bem
recuperado (PN CST 22/87, item 5).
Exemplo:
Utilizando-se os mesmo dados do exemplo do
item 4:
Novo valor contábil do bem seria: R$
55.000,00 + R$ 50.000,00 = R$ 105.000,00,
depreciável no mesmo prazo e às mesmas
taxas acima indicadas aplicáveis ao saldo
residual depreciável (13,33% a.a. ou 1,11%
ao mês sobre R$ 105.000,00) ou 9,33% a.a.
ou 0,78% ao mês se aplicada sobre R$
150.000,00.
6) A pessoa jurídica que simplesmente
incorporar ao valor do bem o total dos custos
de substituição das partes e peças obterá um
novo valor do bem (R$ 122.500,00 ou R$
150.000,00), que somente poderá ser
depreciado levando em consideração o novo
saldo residual a depreciar em confronto com
o novo prazo de vida útil restante previsto
para o bem recuperado, a partir desta data
(7,5 anos), obtendo-se, então, a nova taxa de
depreciação utilizável de 8,44% a.a. ou
9,33% a.a., respectivamente, conforme a
situação a seguir:
Novo valor do bem, sujeito à depreciação:
122.500,00 ou 150.000,00
Depreciação acumulada, já registrada:
45.000,00 ; 45.000,00
Saldo a ser depreciado em 7,5 anos:
77.500,00 ; 105.000,00
Valor anual a ser registrado (em 7,5 anos):
10.333,00 ; 14.000,00
Percentual sobre o valor do bem sujeito à
depreciação: 122.500,00 ou 150.000,00 -
8,4% ou 9,33%

ANEXO I - IN SRF 162/98

Bens Relacionados na Nomenclatura Comum do MERCOSUL - NCM

Referência Bens Vida Útil Taxa

NCM em Anos Anual
Capítulo 01 ANIMAIS VIVOS
0101 ANIMAIS VIVOS DAS ESPÉCIES CAVALAR, ASININA E
MUAR 5 20 %
0102 ANIMAIS VIVOS DA ESPÉCIE BOVINA
5 20 %
0103 ANIMAIS VIVOS DA ESPÉCIE SUÍNA
5 20 %
0104 ANIMAIS VIVOS DAS ESPÉCIES OVINA E CAPRINA
5 20 %
0105 GALOS, GALINHAS, PATOS, GANSOS, PERUS, PERUAS 2
E GALINHAS-D'ANGOLA (PINTADAS), DAS ESPÉCIES 50 %
DOMÉSTICAS, VIVOS
Capítulo 39 OBRAS DE PLÁSTICOS
3923 ARTIGOS DE TRANSPORTE OU DE EMBALAGEM, DE
PLÁSTICOS
3923.10 -Caixas, caixotes, engradados e artigos semelhantes
5 20 %
3923.30 -Garrafões, garrafas, frascos e artigos semelhantes
5 20 %
3923.90 -Outros vasilhames
5 20 %
3926 OUTRAS OBRAS DE PLÁSTICOS E OBRAS DE OUTRAS
MATÉRIAS DAS POSIÇÕES 3901 A 3914
3926.90 Correias de transmissão e correias transportadoras
2 50 %
3926.90 Artigos de laboratório ou de farmácia
5 20 %
Capítulo 40 OBRAS DE BORRACHA
4010 CORREIAS TRANSPORTADORAS OU DE
TRANSMISSÃO, DE BORRACHA VULCANIZADA 2 50 %
Capítulo 42 OBRAS DE COURO
4204 Correias transportadoras ou correias de transmissão
2 50 %
Capítulo 44 OBRAS DE MADEIRA
4415 CAIXOTES, CAIXAS, ENGRADADOS, BARRICAS E
EMBALAGENS SEMELHANTES, DE MADEIRA; 5 20 %
CARRETÉIS PARA CABOS, DE MADEIRA; PALETES
SIMPLES, PALETES-CAIXAS E OUTROS ESTRADOS
PARA CARGA, DE MADEIRA; TAIPAIS DE PALETES, DE
MADEIRA
4416 BARRIS, CUBAS, BALSAS, DORNAS, SELHAS E
OUTRAS OBRAS DE TANOEIRO 5 20 %
Capítulo 57 TAPETES E OUTROS REVESTIMENTOS PARA
PAVIMENTOS, 5 20 %

DE MATÉRIAS TÊXTEIS
Capítulo 63 OUTROS ARTEFATOS TÊXTEIS CONFECCIONADOS
6303 CORTINADOS, CORTINAS E ESTORES; SANEFAS E
ARTIGOS SEMELHANTES PARA CAMAS PARA USO EM 5 20 %
HOTÉIS E HOSPITAIS
6305 SACOS DE QUAISQUER DIMENSÕES, PARA
EMBALAGEM 5 20 %
6306 ENCERADOS E TOLDOS; TENDAS; VELAS PARA
EMBARCAÇÕES, PARA PRANCHAS À VELA OU PARA 4 25 %
CARROS À VELA; ARTIGOS PARA ACAMPAMENTO
Capítulo 69 PRODUTOS CERÂMICOS
6909 APARELHOS E ARTEFATOS PARA USOS QUÍMICOS OU
PARA OUTROS USOS TÉCNICOS, DE CERÂMICA; 5 20 %
ALGUIDARES, GAMELAS E OUTROS RECIPIENTES
SEMELHANTES PARA USOS RURAIS, DE CERÂMICA;
BILHAS E OUTRAS VASILHAS PRÓPRIAS PARA
 TRANSPORTE OU EMBALAGEM, DE CERÂMICA
Capítulo 70 OBRAS DE VIDRO
7010 GARRAFÕES, GARRAFAS, FRASCOS, BOIÕES, VASOS, 5
EMBALAGENS TUBULARES, AMPOLAS E OUTROS 20 %
RECIPIENTES, DE VIDRO, PRÓPRIOS PARA
TRANSPORTE OU EMBALAGEM; BOIÕES DE VIDRO
PARA CONSERVA
Capítulo 73 OBRAS DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AÇO
7308 CONSTRUÇÕES, DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AÇO,
EXCETO AS CONSTRUÇÕES PRÉ-FABRICADAS DA
POSIÇÃO 9406
7308.10 -Pontes e elementos de pontes
25 4%
7308.20 -Torres e pórticos
25 4%
7309 RESERVATÓRIOS, TONÉIS, CUBAS E RECIPIENTES 10
SEMELHANTES PARA QUAISQUER MATÉRIAS 10 %
(EXCETO GASES COMPRIMIDOS OU LIQUEFEITOS),
DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AÇO, DE
CAPACIDADE SUPERIOR A 300 LITROS, SEM
DISPOSITIVOS MECÂNICOS OU TÉRMICOS, MESMO
COM REVESTIMENTO INTERIOR OU CALORÍFUGO
RECIPIENTES PARA GASES COMPRIMIDOS OU
LIQUEFEITOS, DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AÇO 5 20 %
7311
7321 AQUECEDORES DE AMBIENTES (FOGÕES DE SALA),
CALDEIRAS DE FORNALHA, FOGÕES DE COZINHA 10 10 %
(INCLUÍDOS OS QUE POSSAM SER UTILIZADOS
ACESSORIAMENTE NO AQUECIMENTO CENTRAL),
CHURRASQUEIRAS (GRELHADORES), BRASEIRAS,
FOGAREIROS A GÁS, AQUECEDORES DE PRATOS, E
APARELHOS NÃO ELÉTRICOS SEMELHANTES, DE
USO DOMÉSTICO, DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU
AÇO
7322 RADIADORES PARA AQUECIMENTO CENTRAL, NÃO
ELÉTRICOS, DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AÇO; 10 10 %
GERADORES E DISTRIBUIDORES DE AR QUENTE
(INCLUÍDOS OS DISTRIBUIDORES QUE POSSAM
TAMBÉM FUNCIONAR COMO DISTRIBUIDORES DE AR
FRIO OU CONDICIONADO), NÃO ELÉTRICOS,
MUNIDOS DE VENTILADOR OU FOLE COM MOTOR,
DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AÇO
Capítulo 76 obras DE Alumínio
7610 CONSTRUÇÕES DE ALUMÍNIO
25 4%
7611 RESERVATÓRIOS, TONÉIS, CUBAS E RECIPIENTES
SEMELHANTES PARA QUAISQUER MATÉRIAS 10 10 %
(EXCETO GASES COMPRIMIDOS OU LIQUEFEITOS),
DE ALUMÍNIO, DE CAPACIDADE SUPERIOR A 300
 LITROS, SEM DISPOSITIVOS MECÂNICOS OU
TÉRMICOS, MESMO COM REVESTIMENTO INTERIOR
OU CALORÍFUGO
7613 RECIPIENTES PARA GASES COMPRIMIDOS OU
LIQUEFEITOS, DE ALUMÍNIO 5 20 %
Capítulo 82 FERRAMENTAS
8201 PÁS, ALVIÕES, PICARETAS, ENXADAS, SACHOS,
FORCADOS E FORQUILHAS, ANCINHOS E 5 20 %
RASPADEIRAS; MACHADOS, PODÕES E
FERRAMENTAS SEMELHANTES COM GUME;
TESOURAS DE PODAR DE TODOS OS TIPOS; FOICES E
FOICINHAS, FACAS PARA FENO OU PARA PALHA,
TESOURAS PARA SEBES, CUNHAS E OUTRAS
FERRAMENTAS MANUAIS PARA AGRICULTURA,
HORTICULTURA OU SILVICULTURA
8202 SERRAS MANUAIS; FOLHAS DE SERRAS DE TODOS
OS TIPOS (INCLUÍDAS AS FRESAS-SERRAS E AS 5 20 %
FOLHAS NÃO DENTADAS PARA SERRAR)
8203 LIMAS, GROSAS, ALICATES (MESMO CORTANTES),
TENAZES, PINÇAS, CISALHAS PARA METAIS, CORTA-
TUBOS, CORTA-PINOS, SACA-BOCADOS E
FERRAMENTAS SEMELHANTES, MANUAIS
8203.20 -Alicates (mesmo cortantes), tenazes, pinças e ferramentas
semelhantes 5 20 %
8203.30 -Cisalhas para metais e ferramentas semelhantes
5 20 %
8203.40 -Corta-tubos, corta-pinos, saca-bocados e ferramentas
semelhantes 5 20 %
8204 CHAVES DE PORCAS, MANUAIS (INCLUÍDAS AS
CHAVES DINAMOMÉTRICAS); CHAVES DE CAIXA 5 20 %
INTERCAMBIÁVEIS, MESMO COM CABOS
8205 FERRAMENTAS MANUAIS (INCLUÍDOS OS CORTA-
VIDROS) NÃO ESPECIFICADAS NEM 5 20 %
COMPREENDIDAS EM OUTRAS POSIÇÕES,
LAMPARINAS OU LÂMPADAS DE SOLDAR
(MAÇARICOS) E SEMELHANTES; TORNOS DE
APERTAR, SARGENTOS E SEMELHANTES, EXCETO OS
ACESSÓRIOS OU PARTES DE MÁQUINAS-
FERRAMENTAS; BIGORNAS; FORJAS-PORTÁTEIS;
MÓS COM ARMAÇÃO, MANUAIS OU DE PEDAL
8206 FERRAMENTAS DE PELO MENOS DUAS DAS
POSIÇÕES 8202 A 8205 5 20 %
8210 APARELHOS MECÂNICOS DE ACIONAMENTO
MANUAL, PESANDO ATÉ 10kg, UTILIZADOS PARA 10 10 %
PREPARAR, ACONDICIONAR OU SERVIR ALIMENTOS
OU BEBIDAS
8214 MÁQUINAS DE TOSQUIAR
5 20 %
Capítulo 83 OBRAS DIVERSAS DE METAIS COMUNS
8303 COFRES-FORTES, PORTAS BLINDADAS E
COMPARTIMENTOS PARA CASAS-FORTES, COFRES E 10 10 %
CAIXAS DE SEGURANÇA E ARTEFATOS
SEMELHANTES, DE METAIS COMUNS
8304 CLASSIFICADORES, FICHÁRIOS (FICHEIROS*),
CAIXAS DE CLASSIFICAÇÃO, PORTA-CÓPIAS, PORTA- 10 10 %
CANETAS, PORTA-CARIMBOS E ARTEFATOS
SEMELHANTES, DE ESCRITÓRIO, DE METAIS
COMUNS, EXCLUÍDOS OS MÓVEIS DE ESCRITÓRIO
DA POSIÇÃO 9403
Capítulo 84 REATORES NUCLEARES, CALDEIRAS, MÁQUINAS,
APARELHOS E INSTRUMENTOS MECÂNICOS
8401 REATORES NUCLEARES; ELEMENTOS COMBUSTÍVEIS
(CARTUCHOS) NÃO IRRADIADOS, PARA REATORES 10 10 %
NUCLEARES; MÁQUINAS E APARELHOS PARA A
SEPARAÇÃO DE ISÓTOPOS
8402 CALDEIRAS DE VAPOR (GERADORES DE VAPOR),
EXCLUÍDAS AS CALDEIRAS PARA AQUECIMENTO 10 10 %
CENTRAL CONCEBIDAS PARA PRODUÇÃO DE ÁGUA
QUENTE E VAPOR DE BAIXA PRESSÃO; CALDEIRAS
DENOMINADAS "DE ÁGUA SUPERAQUECIDA"
8403 CALDEIRAS PARA AQUECIMENTO CENTRAL, EXCETO
AS DA POSIÇÃO 8402 10 10 %
8404 APARELHOS AUXILIARES PARA CALDEIRAS DAS
POSIÇÕES 8402 OU 8403 (POR EXEMPLO: 10 10 %
ECONOMIZADORES, SUPERAQUECEDORES,
APARELHOS DE LIMPEZA DE TUBOS OU DE
RECUPERACAO DE GÁS); CONDENSADORES PARA
MÁQUINAS A VAPOR
8405 GERADORES DE GÁS DE AR (GÁS POBRE) OU DE GÁS
DE ÁGUA, COM OU SEM DEPURADORES; GERADORES 10 10 %
DE ACETILENO E GERADORES SEMELHANTES DE
GÁS, OPERADOS A ÁGUA, COM OU SEM
DEPURADORES
8406 TURBINAS A VAPOR
10 10 %
8407 MOTORES DE PISTÃO, ALTERNATIVO OU ROTATIVO,
DE IGNIÇÃO POR CENTELHA (FAÍSCA) (MOTORES DE 10 10 %
EXPLOSÃO)
8408 MOTORES DE PISTÃO, DE IGNIÇÃO POR
COMPRESSÃO (MOTORES DIESEL OU SEMI-DIESEL) 10 10 %
8410 TURBINAS HIDRÁULICAS, RODAS HIDRÁULICAS, E
SEUS REGULADORES 10 10 %
8411 TURBORREATORES, TURBOPROPULSORES E OUTRAS
TURBINAS A GÁS 10 10 %
8412 OUTROS MOTORES E MÁQUINAS MOTRIZES
10 10 %
8413 BOMBAS PARA LÍQUIDOS, MESMO COM DISPOSITIVO
MEDIDOR; ELEVADORES DE LÍQUIDOS 10 10 %
8414 BOMBAS DE AR OU DE VÁCUO, COMPRESSORES DE
AR OU DE OUTROS GASES E VENTILADORES; COIFAS 10 10 %
ASPIRANTES (EXAUSTORES*) PARA EXTRAÇÃO OU
RECICLAGEM, COM VENTILADOR INCORPORADO,
MESMO FILTRANTES
8415 MÁQUINAS E APARELHOS DE AR-CONDICIONADO
CONTENDO UM VENTILADOR MOTORIZADO E 10 10 %
DISPOSITIVOS PRÓPRIOS PARA MODIFICAR A
TEMPERATURA E A UMIDADE, INCLUÍDOS AS
MÁQUINAS E APARELHOS EM QUE A UMIDADE NÃO
SEJA REGULÁVEL SEPARADAMENTE
8416 QUEIMADORES PARA ALIMENTAÇÃO DE
FORNALHAS DE COMBUSTÍVEIS LÍQUIDOS, 10 10 %
COMBUSTÍVEIS SÓLIDOS PULVERIZADOS OU DE
GÁS; FORNALHAS AUTOMÁTICAS, INCLUÍDAS AS
ANTEFORNALHAS, GRELHAS MECÂNICAS,
DESCARREGADORES MECÂNICOS DE CINZAS E
DISPOSITIVOS SEMELHANTES
8417 FORNOS INDUSTRIAIS OU DE LABORATÓRIO,
INCLUÍDOS OS INCINERADORES, NÃO ELÉTRICOS 10 10 %

Ver Nota (1)

8418 REFRIGERADORES, CONGELADORES ("FREEZERS") E
OUTROS MATERIAIS, MÁQUINAS E APARELHOS PARA 10 10 %
A PRODUÇÃO DE FRIO, COM EQUIPAMENTO
ELÉTRICO OU OUTRO; BOMBAS DE CALOR,
EXCLUÍDAS AS MÁQUINAS E APARELHOS DE AR-
CONDICIONADO DA POSIÇÃO 8415
8419 APARELHOS E DISPOSITIVOS, MESMO AQUECIDOS
ELETRICAMENTE, PARA TRATAMENTO DE MATÉRIAS 10 10 %
POR MEIO DE OPERAÇÕES QUE IMPLIQUEM
MUDANÇA DE TEMPERATURA, TAIS COMO
AQUECIMENTO, COZIMENTO, TORREFAÇÃO,
DESTILAÇÃO, RETIFICAÇÃO, ESTERILIZAÇÃO,
PASTEURIZAÇÃO, ESTUFAGEM, SECAGEM,
EVAPORAÇÃO, VAPORIZAÇÃO, CONDENSAÇÃO OU
ARREFECIMENTO, EXCETO OS DE USO DOMÉSTICO;
AQUECEDORES DE ÁGUA NÃO ELÉTRICOS, DE
AQUECIMENTO INSTANTÂNEO OU DE ACUMULAÇÃO
8420 CALANDRAS E LAMINADORES, EXCETO OS
DESTINADOS AO TRATAMENTO DE METAIS OU 10 10 %
VIDRO, E SEUS CILINDROS
8421 CENTRIFUGADORES, INCLUÍDOS OS SECADORES
CENTRÍFUGOS; APARELHOS PARA FILTRAR OU 10 10 %
DEPURAR LÍQUIDOS OU GASES
8422 MÁQUINAS DE LAVAR LOUÇA; MÁQUINAS E
APARELHOS PARA LIMPAR OU SECAR GARRAFAS OU 10 10 %
OUTROS RECIPIENTES; MÁQUINAS E APARELHOS
PARA ENCHER, FECHAR, ARROLHAR OU ROTULAR
GARRAFAS, CAIXAS, LATAS, SACOS OU OUTROS
 RECIPIENTES; MÁQUINAS PARA CAPSULAR
GARRAFAS, VASOS, TUBOS E RECIPIENTES
SEMELHANTES; OUTRAS MÁQUINAS E APARELHOS
PARA EMPACOTAR OU EMBALAR MERCADORIAS
(INCLUÍDAS AS MÁQUINAS E APARELHOS PARA
EMBALAR COM PELÍCULA TERMO-RETRÁTIL);
MÁQUINAS E APARELHOS PARA GASEIFICAR
BEBIDAS
8423 APARELHOS E INSTRUMENTOS DE PESAGEM,
INCLUÍDAS AS BÁSCULAS E BALANÇAS PARA 10 10 %
VERIFICAR PEÇAS USINADAS (FABRICADAS*),
EXCLUÍDAS AS BALANÇAS SENSÍVEIS A PESOS NÃO
SUPERIORES A 5cg; PESOS PARA QUAISQUER
BALANÇAS
8424 APARELHOS MECÂNICOS (MESMO MANUAIS) PARA
PROJETAR, DISPERSAR OU PULVERIZAR LÍQUIDOS 10 10 %
OU PÓS; EXTINTORES, MESMO CARREGADOS;
PISTOLAS AEROGRÁFICAS E APARELHOS
SEMELHANTES; MÁQUINAS E APARELHOS DE JATO
DE AREIA, DE JATO DE VAPOR E APARELHOS DE JATO
SEMELHANTES
8425 TALHAS, CADERNAIS E MOITÕES; GUINCHOS E
CABRESTANTES; MACACOS
10 10 %
8426 CÁBREAS; GUINDASTES, INCLUÍDOS OS DE CABO;
PONTES ROLANTES, PÓRTICOS DE DESCARGA OU DE 10 10 %
MOVIMENTAÇÃO, PONTES-GUINDASTES, CARROS-
PÓRTICOS E CARROS-GUINDASTES
8427 EMPILHADEIRAS; OUTROS VEÍCULOS PARA
MOVIMENTAÇÃO DE CARGA E SEMELHANTES, 10 10 %
EQUIPADOS COM DISPOSITIVOS DE ELEVAÇÃO
8428 OUTRAS MÁQUINAS E APARELHOS DE ELEVAÇÃO,
DE CARGA, DE DESCARGA OU DE MOVIMENTAÇÃO 10 10 %
(POR EXEMPLO: ELEVADORES OU ASCENSORES,
ESCADAS ROLANTES, TRANSPORTADORES,
TELEFÉRICOS)
8429 "BULLDOZERS", "ANGLEDOZERS", NIVELADORES,
RASPO-TRANSPORTADORES ("SCRAPERS"), PÁS 4 25 %
MECÂNICAS, ESCAVADORES, CARREGADORAS E PÁS
CARREGADORAS, COMPACTADORES E ROLOS OU
CILINDROS COMPRESSORES, AUTOPROPULSORES
8430 OUTRAS MÁQUINAS E APARELHOS DE
TERRAPLENAGEM, NIVELAMENTO, RASPAGEM, 10 10 %
ESCAVAÇÃO, COMPACTAÇÃO, EXTRAÇÃO OU
PERFURAÇÃO DA TERRA, DE MINERAIS OU
MINÉRIOS; BATE-ESTACAS E ARRANCA-ESTACAS;
LIMPA-NEVES
8432 MÁQUINAS E APARELHOS DE USO AGRÍCOLA,
HORTÍCOLA OU FLORESTAL, PARA PREPARAÇÃO OU 10 10 %
TRABALHO DO SOLO OU PARA CULTURA; ROLOS
 PARA GRAMADOS (RELVADOS), OU PARA CAMPOS DE
ESPORTE
8433 MÁQUINAS E APARELHOS PARA COLHEITA OU
DEBULHA DE PRODUTOS AGRÍCOLAS, INCLUÍDAS AS 10 10 %
ENFARDADORAS DE PALHA OU FORRAGEM;
CORTADORES DE GRAMA (RELVA) E CEIFEIRAS;
MÁQUINAS PARA LIMPAR OU SELECIONAR OVOS,
FRUTAS OU OUTROS PRODUTOS AGRÍCOLAS,
EXCETO AS DA POSIÇÃO 8437
8434 MÁQUINAS DE ORDENHAR E MÁQUINAS E
APARELHOS PARA A INDÚSTRIA DE LATICÍNIOS 10 10 %
8435 PRENSAS, ESMAGADORES E MÁQUINAS E
APARELHOS SEMELHANTES, PARA FABRICAÇÃO DE 10 10 %
VINHO, SIDRA, SUCO DE FRUTAS OU BEBIDAS
SEMELHANTES
8436 OUTRAS MÁQUINAS E APARELHOS PARA
AGRICULTURA, HORTICULTURA, SILVICULTURA, 10 10 %
AVICULTURA OU APICULTURA, INCLUÍDOS OS
GERMINADORES EQUIPADOS COM DISPOSITIVOS
MECÂNICOS OU TÉRMICOS E AS CHOCADEIRAS E
CRIADEIRAS PARA AVICULTURA
8437 MÁQUINAS PARA LIMPEZA, SELEÇÃO OU
PENEIRAÇÃO DE GRÃOS OU DE PRODUTOS 10 10 %
HORTÍCOLAS SECOS; MÁQUINAS E APARELHOS PARA
A INDÚSTRIA DE MOAGEM OU TRATAMENTO DE
CEREAIS OU DE PRODUTOS HORTÍCOLAS SECOS,
EXCETO DOS TIPOS UTILIZADOS EM FAZENDAS
8438 MÁQUINAS E APARELHOS NÃO ESPECIFICADOS NEM
COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIÇÕES DO 10 10 %
PRESENTE CAPÍTULO, PARA PREPARAÇÃO OU
FABRICAÇÃO INDUSTRIAIS DE ALIMENTOS OU DE
BEBIDAS, EXCETO AS MÁQUINAS E APARELHOS
PARA EXTRAÇÃO OU PREPARAÇÃO DE ÓLEOS OU
GORDURAS VEGETAIS FIXOS OU DE ÓLEOS OU
GORDURAS ANIMAIS
8439 MÁQUINAS E APARELHOS PARA FABRICAÇÃO DE
PASTA DE MATÉRIAS FIBROSAS CELULÓSICAS OU 10 10 %
PARA FABRICAÇÃO OU ACABAMENTO DE PAPEL OU
CARTÃO
8440 MÁQUINAS E APARELHOS PARA BROCHURA OU
ENCADERNAÇÃO, INCLUÍDAS AS MÁQUINAS DE 10 10 %
COSTURAR CADERNOS
8441 OUTRAS MÁQUINAS E APARELHOS PARA O
TRABALHO DA PASTA DE PAPEL, DO PAPEL OU 10 10 %
CARTÃO, INCLUÍDAS AS CORTADEIRAS DE TODOS OS
TIPOS
8442 MÁQUINAS, APARELHOS E MATERIAL (EXCETO AS
MÁQUINAS-FERRAMENTAS DAS POSIÇÕES 8456 A 10 10 %
8465), PARA FUNDIR OU COMPOR CARACTERES
TIPOGRÁFICOS OU PARA PREPARAÇÃO OU
 FABRICAÇÃO DE CLICHÊS, BLOCOS, CILINDROS OU
OUTROS ELEMENTOS DE IMPRESSÃO; CARACTERES
TIPOGRÁFICOS, CLICHÊS, BLOCOS, CILINDROS OU
OUTROS ELEMENTOS DE IMPRESSÃO; PEDRAS
LITOGRÁFICAS, BLOCOS, PLACAS E CILINDROS,
PREPARADOS PARA IMPRESSÃO (POR EXEMPLO:
APLAINADOS, GRANULADOS OU POLIDOS)
8443 MÁQUINAS E APARELHOS DE IMPRESSÃO,
INCLUÍDAS AS MÁQUINAS DE IMPRESSÃO DE JATO 10 10 %
DE TINTA, EXCETO AS DA POSIÇÃO 8471; MÁQUINAS
AUXILIARES PARA IMPRESSÃO
8444 MÁQUINAS PARA EXTRUDAR, ESTIRAR, TEXTURIZAR
OU CORTAR MATÉRIAS TÊXTEIS SINTÉTICAS OU 10 10 %
ARTIFICIAIS
8445 MÁQUINAS PARA PREPARAÇÃO DE MATÉRIAS
TÊXTEIS; MÁQUINAS PARA FIAÇÃO, DOBRAGEM OU 10 10 %
TORÇÃO, DE MATÉRIAS TÊXTEIS E OUTRAS
MÁQUINAS E APARELHOS PARA FABRICAÇÃO DE
FIOS TÊXTEIS; MÁQUINAS DE BOBINAR (INCLUÍDAS
AS BOBINADEIRAS DE TRAMA) OU DE DOBAR
MATÉRIAS TÊXTEIS E MÁQUINAS PARA
PREPARAÇÃO DE FIOS TÊXTEIS PARA SUA
UTILIZAÇÃO NAS MÁQUINAS DAS POSIÇÕES 8446 OU
8447
8446 TEARES PARA TECIDOS
10 10 %
8447 TEARES PARA FABRICAR MALHAS, MÁQUINAS DE
COSTURA POR ENTRELAÇAMENTO ("COUTURE- 10 10 %
TRICOTAGE"), MÁQUINAS PARA FABRICAR
GUIPURAS, TULES, RENDAS, BORDADOS,
PASSAMANARIAS, GALÕES OU REDES; MÁQUINAS
PARA INSERIR TUFOS
8448 MÁQUINAS E APARELHOS AUXILIARES PARA AS
MÁQUINAS DAS POSIÇÕES 8444, 8445, 8446 OU 8447 10 10 %
(POR EXEMPLO: RATIERAS, MECANISMOS
"JACQUARD", QUEBRA-URDIDURAS E QUEBRA-
TRAMAS, MECANISMOS TROCA-LANÇADEIRAS)
8449 MÁQUINAS E APARELHOS PARA FABRICAÇÃO OU
ACABAMENTO DE FELTRO OU DE FALSOS TECIDOS, 10 10 %
EM PEÇA OU EM FORMAS DETERMINADAS,
INCLUÍDAS AS MÁQUINAS E APARELHOS PARA
FABRICAÇÃO DE CHAPÉUS DE FELTRO; FORMAS
PARA CHAPÉUS E PARA ARTEFATOS DE USO
SEMELHANTE
8450 MÁQUINAS DE LAVAR ROUPA, MESMO COM
DISPOSITIVOS DE SECAGEM 10 10 %
8451 MÁQUINAS E APARELHOS (EXCETO AS MÁQUINAS
DA POSIÇÃO 8450) PARA LAVAR, LIMPAR, ESPREMER, 10 10 %
SECAR, PASSAR, PRENSAR (INCLUÍDAS AS PRENSAS
FIXADORAS), BRANQUEAR, TINGIR, PARA APRESTO E
 ACABAMENTO, PARA REVESTIR OU IMPREGNAR
FIOS, TECIDOS OU OBRAS DE MATÉRIAS TÊXTEIS E
MÁQUINAS PARA REVESTIR TECIDOS-BASE OU
OUTROS SUPORTES UTILIZADOS NA FABRICAÇÃO DE
REVESTIMENTOS PARA PAVIMENTOS, TAIS COMO
LINÓLEO; MÁQUINAS PARA ENROLAR,
DESENROLAR, DOBRAR, CORTAR OU DENTEAR
TECIDOS
8452 MÁQUINAS DE COSTURA, EXCETO AS DE COSTURAR
CADERNOS DA POSIÇÃO 8440; MÓVEIS, BASES E 10 10 %
TAMPAS, PRÓPRIOS PARA MÁQUINAS DE COSTURA;
AGULHAS PARA MÁQUINAS DE COSTURA
8453 MÁQUINAS E APARELHOS PARA PREPARAR, CURTIR
OU TRABALHAR COUROS OU PELES, OU PARA 10 10 %
FABRICAR OU CONSERTAR CALÇADOS E OUTRAS
OBRAS DE COURO OU DE PELE, EXCETO MÁQUINAS
DE COSTURA
8454 CONVERSORES, CADINHOS OU COLHERES DE
FUNDIÇÃO, LINGOTEIRAS E MÁQUINAS DE VAZAR 10 10 %
(MOLDAR), PARA METALURGIA, ACIARIA OU
FUNDIÇÃO
8455 LAMINADORES DE METAIS E SEUS CILINDROS
10 10 %
8456 MÁQUINAS-FERRAMENTAS QUE TRABALHEM POR
ELIMINAÇÃO DE QUALQUER MATÉRIA, OPERANDO 10 10 %
POR "LASER" OU POR OUTROS FEIXES DE LUZ OU DE
FÓTONS, POR ULTRA-SOM, ELETRO-EROSÃO,
PROCESSOS ELETROQUÍMICOS, FEIXES DE
ELÉTRONS, FEIXES IÔNICOS OU POR JATO DE
PLASMA
8457 CENTROS DE USINAGEM (CENTROS DE
MAQUINAGEM*), MÁQUINAS DE SISTEMA 10 10 %
MONOSTÁTICO ("SINGLE STATION") E MÁQUINAS DE
ESTAÇÕES MÚLTIPLAS, PARA TRABALHAR METAIS
8458 TORNOS (INCLUÍDOS OS CENTROS DE
TORNEAMENTO) PARA METAIS. 10 10 %
8459 MÁQUINAS-FERRAMENTAS (INCLUÍDAS AS
UNIDADES COM CABEÇA DESLIZANTE) PARA FURAR, 10 10 %
MANDRILAR, FRESAR OU ROSCAR INTERIOR E
EXTERIORMENTE METAIS, POR ELIMINAÇÃO DE
MATÉRIA, EXCETO OS TORNOS (INCLUÍDOS OS
CENTROS DE TORNEAMENTO) DA POSIÇÃO 8458
8460 MÁQUINAS-FERRAMENTAS PARA REBARBAR, AFIAR,
AMOLAR, RETIFICAR, BRUNIR, POLIR OU REALIZAR 10 10 %
OUTRAS OPERAÇÕES DE ACABAMENTO EM METAIS
OU CERAMAIS ("CERMETS") POR MEIO DE MÓS, DE
ABRASIVOS OU DE PRODUTOS POLIDORES, EXCETO
AS MÁQUINAS DE CORTAR OU ACABAR
ENGRENAGENS DA POSIÇÃO 8461
8461 MÁQUINAS-FERRAMENTAS PARA APLAINAR,
PLAINAS-LIMADORAS, MÁQUINAS-FERRAMENTAS 10 10 %
PARA ESCATELAR, BROCHAR, CORTAR OU ACABAR
ENGRENAGENS, SERRAR, SECCIONAR E OUTRAS
MÁQUINAS-FERRAMENTAS QUE TRABALHEM POR
ELIMINAÇÃO DE METAL OU DE CERAMAIS
("CERMETS"), NÃO ESPECIFICADAS NEM
COMPREENDIDAS EM OUTRAS POSIÇÕES
8462 MÁQUINAS-FERRAMENTAS (INCLUÍDAS AS
PRENSAS) PARA FORJAR OU ESTAMPAR, MARTELOS, 10 10 %
MARTELOS-PILÕES E MARTINETES, PARA
TRABALHAR METAIS; MÁQUINAS-FERRAMENTAS
(INCLUÍDAS AS PRENSAS) PARA ENROLAR,
ARQUEAR, DOBRAR, ENDIREITAR, APLANAR,
CISALHAR, PUNCIONAR OU CHANFRAR METAIS;
PRENSAS PARA TRABALHAR METAIS OU
CARBONETOS METÁLICOS, NÃO ESPECIFICADAS
ACIMA
8463 OUTRAS MÁQUINAS-FERRAMENTAS PARA
TRABALHAR METAIS OU CERAMAIS ("CERMETS"), 10 10 %
QUE TRABALHEM SEM ELIMINAÇÃO DE MATÉRIA
8464 MÁQUINAS-FERRAMENTAS PARA TRABALHAR
PEDRA, PRODUTOS CERÂMICOS, CONCRETO 10 10 %
(BETÃO), FIBROCIMENTO OU MATÉRIAS MINERAIS
SEMELHANTES, OU PARA O TRABALHO A FRIO DO
VIDRO
8465 MÁQUINAS-FERRAMENTAS (INCLUÍDAS AS
MÁQUINAS PARA PREGAR, GRAMPEAR, COLAR OU 10 10 %
REUNIR POR QUALQUER OUTRO MODO) PARA
TRABALHAR MADEIRA, CORTIÇA, OSSO, BORRACHA
ENDURECIDA, PLÁSTICOS DUROS OU MATÉRIAS
DURAS SEMELHANTES
8467 FERRAMENTAS PNEUMÁTICAS, HIDRÁULICAS OU DE
MOTOR, NÃO ELÉTRICO, INCORPORADO, DE USO 10 10 %
MANUAL
8468 MÁQUINAS E APARELHOS PARA SOLDAR, MESMO DE
CORTE, EXCETO OS DA POSIÇÃO 8515; MÁQUINAS E 10 10 %
APARELHOS A GÁS, PARA TÊMPERA SUPERFICIAL
8469 MÁQUINAS DE ESCREVER, EXCETO AS IMPRESSORAS
DA POSIÇÃO 8471; MÁQUINAS DE TRATAMENTO DE 10 10 %
TEXTOS
8470 MÁQUINAS DE CALCULAR QUE PERMITAM GRAVAR,
REPRODUZIR E VISUALIZAR INFORMAÇÕES, COM
FUNÇÃO DE CÁLCULO INCORPORADA; MÁQUINAS
DE CONTABILIDADE, MÁQUINAS DE FRANQUEAR,
DE EMITIR BILHETES E MÁQUINAS SEMELHANTES,
COM DISPOSITIVO DE CÁLCULO INCORPORADO;
CAIXAS REGISTRADORAS
8470.21 --Máquinas eletrônicas de calcular com dispositivo impressor
incorporado 10 10 %
8470.29 --Outras máquinas eletrônicas de calcular, exceto de bolso
10 10 %
8470.30 -Outras máquinas de calcular
10 10 %
8470.40 -Máquinas de contabilidade
10 10 %
8470.50 -Caixas registradoras
10 10 %
8470.90 Máquinas de franquear correspondência
10 10 %
8471 MÁQUINAS AUTOMÁTICAS PARA PROCESSAMENTO
DE DADOS E SUAS UNIDADES; LEITORES 5 20 %
MAGNÉTICOS OU ÓPTICOS, MÁQUINAS PARA
REGISTRAR DADOS EM SUPORTE SOB FORMA
CODIFICADA, E MÁQUINAS PARA PROCESSAMENTO
DESSES DADOS, NÃO ESPECIFICADAS NEM
COMPREENDIDAS EM OUTRAS POSIÇÕES
8472 OUTRAS MÁQUINAS E APARELHOS DE ESCRITÓRIO
[POR EXEMPLO: DUPLICADORES HECTOGRÁFICOS 10 10 %
OU A ESTÊNCIL, MÁQUINAS PARA IMPRIMIR
ENDEREÇOS, DISTRIBUIDORES AUTOMÁTICOS DE
PAPEL-MOEDA, MÁQUINAS PARA SELECIONAR,
CONTAR OU EMPACOTAR MOEDAS, APONTADORES
(AFIADORES) MECÂNICOS DE LÁPIS, PERFURADORES
OU GRAMPEADORES]
8474 MÁQUINAS E APARELHOS PARA SELECIONAR,
PENEIRAR, SEPARAR, LAVAR, ESMAGAR, MOER, 5 20 %
MISTURAR OU AMASSAR TERRAS, PEDRAS,
MINÉRIOS OU OUTRAS SUBSTÂNCIAS MINERAIS
SÓLIDAS (INCLUÍDOS OS PÓS E PASTAS); MÁQUINAS
PARA AGLOMERAR OU MOLDAR COMBUSTÍVEIS
MINERAIS SÓLIDOS, PASTAS CERÂMICAS, CIMENTO,
GESSO OU OUTRAS MATÉRIAS MINERAIS EM PÓ OU
EM PASTA; MÁQUINAS PARA FAZER MOLDES DE
AREIA PARA FUNDIÇÃO
8475 MÁQUINAS PARA MONTAGEM DE LÂMPADAS, TUBOS
OU VÁLVULAS, ELÉTRICOS OU ELETRÔNICOS, OU DE 10 10 %
LÂMPADAS DE LUZ RELÂMPAGO ("FLASH"), QUE
TENHAM INVÓLUCRO DE VIDRO; MÁQUINAS PARA
FABRICAÇÃO OU TRABALHO A QUENTE DO VIDRO
OU DAS SUAS OBRAS
8476 MÁQUINAS AUTOMÁTICAS DE VENDA DE PRODUTOS
(POR EXEMPLO: SELOS, CIGARROS, ALIMENTOS OU 10 10 %
BEBIDAS), INCLUÍDAS AS MÁQUINAS DE TROCAR
DINHEIRO
8477 MÁQUINAS E APARELHOS PARA TRABALHAR
BORRACHA OU PLÁSTICOS OU PARA FABRICAÇÃO 10 10 %
DE PRODUTOS DESSAS MATÉRIAS, NÃO
ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS
 POSIÇÕES DESTE CAPÍTULO
8478 MÁQUINAS E APARELHOS PARA PREPARAR OU
TRANSFORMAR FUMO (TABACO), NÃO 10 10 %
ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS
POSIÇÕES DESTE CAPÍTULO
8479 MÁQUINAS E APARELHOS MECÂNICOS COM FUNÇÃO
PRÓPRIA, NÃO ESPECIFICADOS NEM
COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIÇÕES DESTE
CAPÍTULO
8479.10 -Máquinas e aparelhos para obras públicas, construção civil ou
trabalhos semelhantes 4 25 %
8479.20 -Máquinas e aparelhos para extração ou preparação de óleos
ou gorduras vegetais fixos ou de óleos ou gorduras animais 10 10 %
8479.30 -Prensas para fabricação de painéis de partículas, de fibras de
madeira ou de outras matérias lenhosas, e outras máquinas e 10 10 %
aparelhos para tratamento de madeira ou de cortiça
8479.40 -Máquinas para fabricação de cordas ou cabos
10 10 %
8479.50 -Robôs industriais, não especificados nem compreendidos em
outras posições 10 10 %
8479.60 -Aparelhos de evaporação para arrefecimento do ar
10 10 %
8479.8 -Outras máquinas e aparelhos
8479.81 --Para tratamento de metais, incluídas as bobinadoras para
enrolamentos elétricos 10 10 %
8479.82 --Para misturar, amassar, esmagar, moer, separar, peneirar,
homogeneizar, emulsionar ou agitar 10 10 %
8479.89 --Outros
10 10 %
8480 CAIXAS DE FUNDIÇÃO; PLACAS DE FUNDO PARA
MOLDES; MODELOS PARA MOLDES; MOLDES PARA 3 33,3 %
METAIS (EXCETO LINGOTEIRAS), CARBONETOS
METÁLICOS, VIDRO, MATÉRIAS MINERAIS,
BORRACHA OU PLÁSTICOS
Capítulo 85 MÁQUINAS, APARELHOS E MATERIAIS ELÉTRICOS,
APARELHOS DE GRAVAÇÃO OU DE REPRODUÇÃO DE
SOM, APARELHOS DE GRAVAÇÃO OU DE
REPRODUÇÃO DE IMAGENS E DE SOM EM
TELEVISÃO
8501 MOTORES E GERADORES, ELÉTRICOS, EXCETO OS
GRUPOS ELETROGÊNEOS 10 10 %
8502 GRUPOS ELETROGÊNEOS E CONVERSORES
ROTATIVOS, ELÉTRICOS 10 10 %
8504 TRANSFORMADORES ELÉTRICOS, CONVERSORES
ELÉTRICOS ESTÁTICOS (RETIFICADORES, POR 10 10 %
EXEMPLO), BOBINAS DE REATÂNCIA E DE AUTO-
INDUÇÃO
8508 FERRAMENTAS ELETROMECÂNICAS DE MOTOR
ELÉTRICO INCORPORADO, DE USO MANUAL 5 20 %
8510 APARELHOS OU MÁQUINAS DE TOSQUIAR DE
MOTOR ELÉTRICO INCORPORADO 5 20 %
8514 FORNOS ELÉTRICOS INDUSTRIAIS OU DE
LABORATÓRIO, INCLUÍDOS OS QUE FUNCIONAM POR 10 10 %
INDUÇÃO OU POR PERDAS DIELÉTRICAS; OUTROS
APARELHOS INDUSTRIAIS OU DE LABORATÓRIO
PARA TRATAMENTO TÉRMICO DE MATÉRIAS POR
INDUÇÃO OU POR PERDAS DIELÉTRICAS
8515 MÁQUINAS E APARELHOS PARA SOLDAR (MESMO DE
CORTE) ELÉTRICOS (INCLUÍDOS OS A GÁS AQUECIDO 10 10 %
ELETRICAMENTE), A "LASER" OU OUTROS FEIXES DE
LUZ OU DE FÓTONS, A ULTRA-SOM, A FEIXES DE
ELÉTRONS, A IMPULSOS MAGNÉTICOS OU A JATO DE
PLASMA; MÁQUINAS E APARELHOS ELÉTRICOS PARA
PROJEÇÃO A QUENTE DE METAIS OU DE CERAMAIS
("CERMETS")
8516 APARELHOS ELÉTRICOS PARA AQUECIMENTO DE
AMBIENTES, DO SOLO OU PARA USOS SEMELHANTES 10 10 %
8517 APARELHOS ELÉTRICOS PARA TELEFONIA OU
TELEGRAFIA, POR FIO, INCLUÍDOS OS APARELHOS 5 0%
TELEFÔNICOS POR FIO CONJUGADO COM UM
APARELHO TELEFÔNICO PORTÁTIL SEM FIO E OS
APARELHOS DE TELECOMUNICAÇÃO POR
CORRENTE PORTADORA OU DE TELECOMUNICAÇÃO
DIGITAL; VIDEOFONES
8520 GRAVADORES DE DADOS DE VÔO
5 20 %
8521 APARELHOS VIDEOFÔNICOS DE GRAVAÇÃO OU DE
REPRODUÇÃO, MESMO INCORPORANDO UM
RECEPTOR DE SINAIS VIDEOFÔNICOS
8521.10 Gravador-reprodutor de fita magnética, sem sintonizador
5 20 %
8521.90 Gravador-reprodutor e editor de imagem e som, em discos, por
meio magnético, óptico ou opto-magnético 5 20 %
8524 DISCOS, FITAS E OUTROS SUPORTES GRAVADOS,
COM EXCLUSÃO DOS PRODUTOS DO CAPÍTULO 37
8524.3 -Discos para sistemas de leitura por raio "laser":
3 33,3 %
8524.40 -Fitas magnéticas para reprodução de fenômenos diferentes do
som e da imagem 3 33,3 %
8524.5 -Outras fitas magnéticas
3 33,3 %
8524.60 -Cartões magnéticos
3 33,3 %
8525 APARELHOS TRANSMISSORES (EMISSORES) PARA
RADIOTELEFONIA, RADIOTELEGRAFIA, 5 20 %
 RADIODIFUSÃO OU TELEVISÃO, MESMO
INCORPORANDO UM APARELHO DE RECEPÇÃO OU
UM APARELHO DE GRAVAÇÃO OU DE REPRODUÇÃO
DE SOM; CÂMERAS DE TELEVISÃO; CÂMERAS DE
VÍDEO DE IMAGENS FIXAS E OUTRAS CÂMERAS
("CAMCORDERS")
8526 APARELHOS DE RADIODETECÇÃO E DE
RADIOSSONDAGEM (RADAR), APARELHOS DE 5 20 %
RADIONAVEGAÇÃO E APARELHOS DE
RADIOTELECOMANDO
8527 APARELHOS RECEPTORES PARA RADIOTELEFONIA,
RADIOTELEGRAFIA OU RADIODIFUSÃO, EXCETO DE 5 20 %
USO DOMÉSTICO
8543 MÁQUINAS E APARELHOS ELÉTRICOS COM FUNÇÃO
PRÓPRIA, NÃO ESPECIFICADOS NEM 10 10 %
COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIÇÕES DO
PRESENTE CAPÍTULO
Capítulo 86 VEÍCULOS E MATERIAL PARA VIAS FÉRREAS OU
SEMELHANTES, APARELHOS MECÂNICOS
(INCLUÍDOS OS ELETROMECÂNICOS) DE
SINALIZAÇÃO PARA VIAS DE COMUNICAÇÃO
8601 LOCOMOTIVAS E LOCOTRATORES, DE FONTE
EXTERNA DE ELETRICIDADE OU DE 10 10 %
ACUMULADORES ELÉTRICOS
8602 OUTRAS LOCOMOTIVAS E LOCOTRATORES;
TÊNDERES 10 10 %
8603 LITORINAS (AUTOMOTORAS), MESMO PARA
CIRCULAÇÃO URBANA, EXCETO AS DA POSIÇÃO 8604
10 10 %
8604 VEÍCULOS PARA INSPEÇÃO E MANUTENÇÃO DE VIAS
FÉRREAS OU SEMELHANTES, MESMO 10 10 %
AUTOPROPULSORES (POR EXEMPLO: VAGÕES-
OFICINAS, VAGÕES-GUINDASTES, VAGÕES
EQUIPADOS COM BATEDORES DE BALASTRO,
ALINHADORES DE VIAS, VIATURAS PARA TESTES E
DRESINAS)
8605 VAGÕES DE PASSAGEIROS, FURGÕES PARA
BAGAGEM, VAGÕES-POSTAIS E OUTROS VAGÕES 10 10 %
ESPECIAIS, PARA VIAS FÉRREAS OU SEMELHANTES
(EXCLUÍDAS AS VIATURAS DA POSIÇÃO 8604)
8606 VAGÕES PARA TRANSPORTE DE MERCADORIAS
SOBRE VIAS FÉRREAS 10 10 %
8608 Aparelhos mecânicos (incluídos os eletromecânicos) de
sinalização, de segurança, de controle ou de comando para vias 10 10 %
férreas ou semelhantes, rodoviárias ou fluviais, para áreas ou
parques de estacionamento, instalações portuárias ou para
aeródromos
8609 CONTEINERES (CONTENTORES), INCLUÍDOS OS DE
TRANSPORTE DE FLUIDOS, ESPECIALMENTE 10 10 %
 CONCEBIDOS E EQUIPADOS PARA UM OU VÁRIOS
MEIOS DE TRANSPORTE
Capítulo 87 VEÍCULOS AUTOMÓVEIS, TRATORES, CICLOS E
OUTROS

VEÍCULOS TERRESTRES
8701 TRATORES (EXCETO OS CARROS-TRATORES DA
POSIÇÃO 8709) 4 25 %
8702 VEÍCULOS AUTOMÓVEIS PARA TRANSPORTE DE 10
PESSOAS OU MAIS, INCLUINDO O MOTORISTA 4 25 %
8703 AUTOMÓVEIS DE PASSAGEIROS E OUTROS
VEÍCULOS AUTOMÓVEIS PRINCIPALMENTE 5 20 %
CONCEBIDOS PARA TRANSPORTE DE PESSOAS
(EXCETO OS DA POSIÇÃO 8702), INCLUÍDOS OS
VEÍCULOS DE USO MISTO ("STATION WAGONS") E OS
AUTOMÓVEIS DE CORRIDA
8704 VEÍCULOS AUTOMÓVEIS PARA TRANSPORTE DE
MERCADORIAS 4 25 %
8705 VEÍCULOS AUTOMÓVEIS PARA USOS ESPECIAIS (POR
EXEMPLO: AUTO-SOCORROS, CAMINHÕES- 4 25 %
GUINDASTES, VEÍCULOS DE COMBATE A INCÊNDIOS,
CAMINHÕES-BETONEIRAS, VEÍCULOS PARA VARRER,
VEÍCULOS PARA ESPALHAR, VEÍCULOS-OFICINAS,
VEÍCULOS RADIOLÓGICOS), EXCETO OS
CONCEBIDOS PRINCIPALMENTE PARA TRANSPORTE
DE PESSOAS OU DE MERCADORIAS
8709 VEÍCULOS AUTOMÓVEIS SEM DISPOSITIVO DE
ELEVAÇÃO, DOS TIPOS UTILIZADOS EM FÁBRICAS, 10 10 %
ARMAZÉNS, PORTOS OU AEROPORTOS, PARA
TRANSPORTE DE MERCADORIAS A CURTAS
DISTÂNCIAS; CARROS-TRATORES DOS TIPOS
UTILIZADOS NAS ESTAÇÕES FERROVIÁRIAS
8711 MOTOCICLETAS (INCLUÍDOS OS CICLOMOTORES) E
OUTROS CICLOS EQUIPADOS COM MOTOR AUXILIAR, 4 25 %
MESMO COM CARRO LATERAL; CARROS LATERAIS
8716 REBOQUES E SEMI-REBOQUES, PARA QUAISQUER
VEÍCULOS; OUTROS VEÍCULOS NÃO 5 20 %
AUTOPROPULSORES
Capítulo 88 AERONAVES E APARELHOS ESPACIAIS
8801 BALÕES E DIRIGÍVEIS; PLANADORES, ASAS
VOADORAS E OUTROS VEÍCULOS AÉREOS, NÃO 10 10 %
CONCEBIDOS PARA PROPULSÃO COM MOTOR
8802 OUTROS VEÍCULOS AÉREOS (POR EXEMPLO:
HELICÓPTEROS, AVIÕES); VEÍCULOS ESPACIAIS 10 10 %
(INCLUÍDOS OS SATÉLITES) E SEUS VEÍCULOS DE
LANÇAMENTO, E VEÍCULOS SUBORBITAIS
8804 PÁRA-QUEDAS (INCLUÍDOS OS PÁRA-QUEDAS
DIRIGÍVEIS E OS PARAPENTES) E OS PÁRA-QUEDAS 10 10 %
GIRATÓRIOS
8805 APARELHOS E DISPOSITIVOS PARA LANÇAMENTO DE
VEÍCULOS AÉREOS; APARELHOS E DISPOSITIVOS 10 10 %
PARA ATERRISSAGEM DE VEÍCULOS AÉREOS EM
PORTA-AVIÕES E APARELHOS E DISPOSITIVOS
SEMELHANTES; APARELHOS SIMULADORES DE VÔO
EM TERRA
Capítulo 89 EMBARCAÇÕES E ESTRUTURAS FLUTUANTES
8901 TRANSATLÂNTICOS, BARCOS DE CRUZEIRO, "FERRY-
BOATS", CARGUEIROS, CHATAS E EMBARCAÇÕES 20 5%
SEMELHANTES, PARA O TRANSPORTE DE PESSOAS
OU DE MERCADORIAS
8902 BARCOS DE PESCA; NAVIOS-FÁBRICAS E OUTRAS
EMBARCAÇÕES PARA O TRATAMENTO OU 20 5%
CONSERVAÇÃO DE PRODUTOS DA PESCA
8903 IATES E OUTROS BARCOS E EMBARCAÇÕES DE
RECREIO OU DE ESPORTE; BARCOS A REMOS E
CANOAS
8903.10 -Barcos infláveis
5 20 %
8903.9 -Outros
10 10 %
8904 REBOCADORES E BARCOS CONCEBIDOS PARA
EMPURRAR OUTRAS EMBARCAÇÕES 20 5%
8905 BARCOS-FARÓIS, BARCOS-BOMBAS, DRAGAS,
GUINDASTES FLUTUANTES E OUTRAS 20 %
EMBARCAÇÕES EM QUE A NAVEGAÇÃO É
ACESSÓRIA DA FUNÇÃO PRINCIPAL; DOCAS OU
DIQUES FLUTUANTES; PLATAFORMAS DE
PERFURAÇÃO OU DE EXPLORAÇÃO, FLUTUANTES
OU SUBMERSÍVEIS
8906 OUTRAS EMBARCAÇÕES, INCLUÍDOS OS NAVIOS DE
GUERRA E OS BARCOS SALVA-VIDAS, EXCETO OS 20 5%
BARCOS A REMO
8907 OUTRAS ESTRUTURAS FLUTUANTES (POR EXEMPLO:
BALSAS, RESERVATÓRIOS, CAIXÕES, BÓIAS DE
AMARRAÇÃO, BÓIAS DE SINALIZAÇÃO E
SEMELHANTES)
8907.10 -Balsas infláveis
5 20 %
8907.90 -Outras
20 5%
Capítulo 90 INSTRUMENTOS E APARELHOS DE ÓPTICA,
FOTOGRAFIA OU CINEMATOGRAFIA, MEDIDA,
CONTROLE OU DE PRECISÃO; INSTRUMENTOS E
APARELHOS MÉDICO-CIRÚRGICOS
9005 BINÓCULOS, LUNETAS, INCLUÍDAS AS
ASTRONÔMICAS, TELESCÓPIOS ÓPTICOS, E SUAS 10 10 %
ARMAÇÕES; OUTROS INSTRUMENTOS DE
ASTRONOMIA E SUAS ARMAÇÕES, EXCETO OS
 APARELHOS DE RADIOASTRONOMIA
9006 APARELHOS FOTOGRÁFICOS; APARELHOS E
DISPOSITIVOS, EXCLUÍDAS AS LÂMPADAS E TUBOS, 10 10 %
DE LUZ-RELÂMPAGO ("FLASH"), PARA FOTOGRAFIA
9007 CÂMERAS E PROJETORES, CINEMATOGRÁFICOS,
MESMO COM APARELHOS DE GRAVAÇÃO OU DE 10 10 %
REPRODUÇÃO DE SOM INCORPORADOS
9008 APARELHOS DE PROJEÇÃO FIXA; APARELHOS
FOTOGRÁFICOS, DE AMPLIAÇÃO OU DE REDUÇÃO 10 10 %
9009 APARELHOS DE FOTOCÓPIA, POR SISTEMA ÓPTICO
OU POR CONTATO, E APARELHOS DE TERMOCÓPIA 10 10 %
9010 APARELHOS DOS TIPOS USADOS NOS
LABORATÓRIOS FOTOGRÁFICOS OU 10 10 %
CINEMATOGRÁFICOS (INCLUÍDOS OS APARELHOS
PARA PROJEÇÃO OU EXECUÇÃO DE TRAÇADOS DE
CIRCUITOS SOBRE SUPERFÍCIES SENSIBILIZADAS DE
MATERIAIS SEMICONDUTORES); NEGATOSCÓPIOS;
TELAS PARA PROJEÇÃO
9011 MICROSCÓPIOS ÓPTICOS, INCLUÍDOS OS
MICROSCÓPIOS PARA FOTOMICROGRAFIA, 10 10 %
CINEFOTOMICROGRAFIA OU MICROPROJEÇÃO
9012 MICROSCÓPIOS (EXCETO ÓPTICOS) E
DIFRATÓGRAFOS 10 10 %
9015 INSTRUMENTOS E APARELHOS DE GEODÉSIA,
TOPOGRAFIA, AGRIMENSURA, NIVELAMENTO, 10 10 %
FOTOGRAMETRIA, HIDROGRAFIA, OCEANOGRAFIA,
HIDROLOGIA, METEOROLOGIA OU DE GEOFÍSICA,
EXCETO BÚSSOLAS; TELÊMETROS
9016 BALANÇAS SENSÍVEIS A PESOS IGUAIS OU
INFERIORES A 5cg, COM OU SEM PESOS 10 10 %
9017 INSTRUMENTOS DE DESENHO, DE TRAÇADO OU DE
CÁLCULO (POR EXEMPLO: MÁQUINAS DE 10 10 %
DESENHAR, PANTÓGRAFOS, TRANSFERIDORES,
ESTOJOS DE DESENHO, RÉGUAS DE CÁLCULO E
DISCOS DE CÁLCULO); INSTRUMENTOS DE MEDIDA
DE DISTÂNCIAS DE USO MANUAL (POR EXEMPLO:
METROS, MICRÔMETROS, PAQUÍMETROS E
CALIBRES), NÃO ESPECIFICADOS NEM
COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIÇÕES DO
PRESENTE CAPÍTULO
9018 INSTRUMENTOS E APARELHOS PARA MEDICINA,
CIRURGIA, ODONTOLOGIA E VETERINÁRIA,
INCLUÍDOS OS APARELHOS PARA CINTILOGRAFIA E
OUTROS APARELHOS ELETROMÉDICOS, BEM COMO
OS APARELHOS PARA TESTES VISUAIS
9018.1 -Aparelhos de eletrodiagnóstico (incluídos os aparelhos de
exploração funcional e os de verificação de parâmetros 10 10 %
fisiológicos)
9018.20 -Aparelhos de raios ultravioleta ou infravermelhos
10 10 %
9018.4 -Outros instrumentos e aparelhos para odontologia
9018.41 --Aparelhos dentários de brocar, mesmo combinados numa
base comum com outros equipamentos dentários 10 10 %
9018.49 --Outros instrumentos e aparelhos para odontologia
10 10 %
9018.50 -Outros instrumentos e aparelhos para oftalmologia
10 10 %
9018.90 -Outros instrumentos e aparelhos
10 10 %
9019 APARELHOS DE MECANOTERAPIA; APARELHOS DE
MASSAGEM; APARELHOS DE PSICOTÉCNICA; 10 10 %
APARELHOS DE OZONOTERAPIA, DE
OXIGENOTERAPIA, DE AEROSSOLTERAPIA,
APARELHOS RESPIRATÓRIOS DE REANIMAÇÃO E
OUTROS APARELHOS DE TERAPIA RESPIRATÓRIA
9020 OUTROS APARELHOS REPIRATÓRIOS E MÁSCARAS
CONTRA GASES, EXCETO AS MÁSCARAS DE 10 10 %
PROTEÇÃO DESPROVIDAS DE MECANISMO E DE
ELEMENTO FILTRANTE AMOVÍVEL
9022 APARELHOS DE RAIOS X E APARELHOS QUE
UTILIZEM RADIAÇÕES ALFA, BETA OU GAMA, 10 10 %
MESMO PARA USOS MÉDICOS, CIRÚRGICOS,
ODONTOLÓGICOS OU VETERINÁRIOS, INCLUÍDOS OS
APARELHOS DE RADIOFOTOGRAFIA OU DE
RADIOTERAPIA, OS TUBOS DE RAIOS X E OUTROS
DISPOSITIVOS GERADORES DE RAIOS X, OS
GERADORES DE TENSÃO, AS MESAS DE COMANDO,
AS TELAS DE VISUALIZAÇÃO, AS MESAS,
POLTRONAS E SUPORTES SEMELHANTES PARA
EXAME OU TRATAMENTO
9024 MÁQUINAS E APARELHOS PARA ENSAIOS DE
DUREZA, TRAÇÃO, COMPRESSÃO, ELASTICIDADE OU 10 10 %
DE OUTRAS PROPRIEDADES MECÂNICAS DE
MATERIAIS (POR EXEMPLO: METAIS, MADEIRA,
TÊXTEIS, PAPEL, PLÁSTICOS)
9025 DENSÍMETROS, AREÔMETROS, PESA-LÍQUIDOS E
INSTRUMENTOS FLUTUANTES SEMELHANTES, 10 10 %
TERMÔMETROS, PIRÔMETROS, BARÔMETROS,
HIGRÔMETROS E PSICRÔMETROS, REGISTRADORES
OU NÃO, MESMO COMBINADOS ENTRE SI
9026 INSTRUMENTOS E APARELHOS PARA MEDIDA OU
CONTROLE DA VAZÃO (CAUDAL), DO NÍVEL, DA 10 10 %
PRESSÃO OU DE OUTRAS CARACTERÍSTICAS
VARIÁVEIS DOS LÍQUIDOS OU GASES [POR
EXEMPLO: MEDIDORES DE VAZÃO (CAUDAL),
INDICADORES DE NÍVEL, MANÔMETROS,
CONTADORES DE CALOR], EXCETO OS
 INSTRUMENTOS E APARELHOS DAS POSIÇÕES 9014,
9015, 9028 OU 9032
9027 INSTRUMENTOS E APARELHOS PARA ANÁLISES
FÍSICAS OU QUÍMICAS [POR EXEMPLO: 10 10 %
POLARÍMETROS, REFRATÔMETROS,
ESPECTRÔMETROS, ANALISADORES DE GASES OU
DE FUMAÇA]; INSTRUMENTOS E APARELHOS PARA
ENSAIOS DE VISCOSIDADE, POROSIDADE,
DILATAÇÃO, TENSÃO SUPERFICIAL OU
SEMELHANTES OU PARA MEDIDAS
CALORIMÉTRICAS, ACÚSTICAS OU FOTOMÉTRICAS
(INCLUÍDOS OS INDICADORES DE TEMPO DE
EXPOSIÇÃO); MICRÓTOMOS
9028 CONTADORES DE GASES, LÍQUIDOS OU DE 10 %
ELETRICIDADE, INCLUÍDOS OS APARELHOS PARA 10
SUA AFERIÇÃO
9029 OUTROS CONTADORES (POR EXEMPLO:
CONTADORES DE VOLTAS, CONTADORES DE 10 10 %
PRODUÇÃO, TAXÍMETROS, TOTALIZADORES DE
CAMINHO PERCORRIDO, PODÔMETROS);
INDICADORES DE VELOCIDADE E TACÔMETROS,
EXCETO OS DAS POSIÇÕES 9014 OU 9015;
ESTROBOSCÓPIOS
9030 OSCILOSCÓPIOS, ANALISADORES DE ESPECTRO E
OUTROS INSTRUMENTOS E APARELHOS PARA 10 10 %
MEDIDA OU CONTROLE DE GRANDEZAS ELÉTRICAS;
INSTRUMENTOS E APARELHOS PARA MEDIDA OU
DETECÇÃO DE RADIAÇÕES ALFA, BETA, GAMA, X,
CÓSMICAS OU OUTRAS RADIAÇÕES IONIZANTES
9031 INSTRUMENTOS, APARELHOS E MÁQUINAS DE
MEDIDA OU CONTROLE, NÃO ESPECIFICADOS NEM 10 10 %
COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIÇÕES DO
PRESENTE CAPÍTULO; PROJETORES DE PERFIS
9032 INSTRUMENTOS E APARELHOS PARA REGULAÇÃO
OU CONTROLE, AUTOMÁTICOS 10 10 %
Capítulo 94 MÓVEIS; MOBILIÁRIO MÉDICO-CIRÚRGICO;
CONSTRUÇÕES PRÉ-FABRICADAS
9402 MOBILIÁRIO PARA MEDICINA, CIRURGIA,
ODONTOLOGIA OU VETERINÁRIA (POR EXEMPLO: 10 10 %
MESAS DE OPERAÇÃO, MESAS DE EXAMES, CAMAS
DOTADAS DE MECANISMOS PARA USOS CLÍNICOS,
CADEIRAS DE DENTISTA); CADEIRAS PARA SALÕES
DE CABELEIREIRO E CADEIRAS SEMELHANTES, COM
DISPOSITIVOS DE ORIENTAÇÃO E DE ELEVAÇÃO
9403 OUTROS MÓVEIS PARA ESCRITÓRIO
10 10 %
9406 CONSTRUÇÕES PRÉ-FABRICADAS
25 4%
Capítulo 95 ARTIGOS PARA DIVERTIMENTO OU PARA ESPORTE
9506 ARTIGOS E EQUIPAMENTOS PARA CULTURA FÍSICA E
GINÁSTICA; PISCINAS 10 10 %
9508 CARROSSÉIS, BALANÇOS, INSTALAÇÕES DE TIRO-
AO-ALVO E OUTRAS DIVERSÕES DE PARQUES E 10 10 %
FEIRAS; CIRCOS, COLEÇÕES DE ANIMAIS E TEATROS
AMBULANTES

DESCONTO DE DUPLICATAS desconto e creditadas no momento em que a

O desconto de duplicatas é uma operação
financeira em que a empresa entrega
determinadas duplicatas para o banco e este
lhe antecipa o valor em conta corrente,
cobrando juros antecipadamente.
Embora a propriedade dos títulos negociados
seja transferida para a instituição, a empresa é
co-responsável pelo pagamento dos mesmos
em caso de não liquidação pelo devedor.
despesa é incorrida, observando-se o regime
de competência.
Exemplo:
Operação de desconto de duplicata no valor
de R$ 20.000,00, sendo que os encargos
respectivos foram de R$ 1.000,00.
1) Pelo registro do desconto creditado em
conta:

Neste caso, a instituição financeira leva a D - Banco C/Movimento (Ativo Circulante)

débito em conta corrente da empresa o valor C - Duplicatas Descontadas (Ativo
de face do título não liquidado. Circulante)
R$ 20.000,00
TRATAMENTO CONTÁBIL
2) Pelo registro do débito bancário, relativo a
Os valores de face das duplicatas descontados juros e encargos sobre a operação:
são registrados numa conta redutora do ativo
circulante, logo após a conta “duplicatas a D - Encargos Financeiros a Transcorrer
receber”. Esta conta recebe o nome de (Ativo Circulante)
“duplicatas descontadas”, tendo saldo credor. C - Bancos Conta Movimento (Ativo
Circulante)
A conta "duplicatas descontadas" apresenta a R$ 1.000,00
seguinte função na operação de desconto:
3) Quando da liquidação da duplicata
a) é creditada, pelo valor de face dos títulos, descontada pelo cliente:
no momento em que é efetuada a operação de
desconto e a instituição financeira faz o D - Duplicatas Descontadas (Ativo
crédito em conta corrente da empresa; Circulante)
b) é debitada no momento da liquidação do C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante)
título pelo devedor ou quando a instituição R$ 20.000,00
financeira leva a débito em conta corrente da
empresa por falta de pagamento por parte do Na hipótese do cliente não ter liquidado a
devedor. duplicata e o banco debitar o respectivo valor
na conta da empresa, então o lançamento
Os encargos financeiros debitados pela será:
instituição financeira devem ser
contabilizados como "encargos financeiros a D - Duplicatas Descontadas (Ativo
transcorrer", já que se tratam de despesas Circulante)
antecipadas, sendo debitada por ocasião do
C - Banco C/Movimento (Ativo Circulante) D - Juros sobre Desconto de Duplicatas
R$ 20.000,00 (Conta de Resultado)
C - Encargos Financeiros a Transcorrer
ENCARGOS FINANCEIROS A (Ativo Circulante)
TRANSCORRER R$ 110,00

Os encargos financeiros pagos Em dezembro, faz-se lançamento semelhante,

antecipadamente, como é o caso de desconto só que com o valor do saldo dos encargos a
de duplicatas, devem ser apropriados pelo transcorrer (R$ 180,00).
período a que competirem.
DESCONTOS OBTIDOS
Exemplo:
Trata-se de operações onde o
Juros debitados em desconto de duplicata de cliente/comprador, ao pagar o fornecedor,
R$ 290,00, relativa ao período de 29 dias. O obtém uma redução do valor a pagar na fatura
desconto foi efetuado em 20.11.2006 e a ou duplicata.
duplicata vencerá em 19.12.2006:
Tal redução corresponde a uma receita
Nota: nos cálculos de rateio de encargos financeira.
financeiros, considera-se o dia da operação e
exclui-se o dia do vencimento. Exemplo:

Lançamento por ocasião do desconto: Valor da duplicata - R$ 1.000,00

Desconto por pagamento pontual - 2,00%
D - Encargos Financeiros a Transcorrer Valor do desconto - R$ 20,00
(Ativo Circulante) Valor líquido pago - R$ 980,00
C - Bancos Cta. Movimento (Ativo
Circulante) CONTABILIZAÇÃO
R$ 290,00
Debita-se a conta da obrigação respectiva e
No balancete de 30.11.2006, se apropriará a credita-se uma conta de receita.
despesa financeira proporcional, relativa ao
período de 20.11 a 30.11.2006: No exemplo anterior, a contabilização
poderia ser como segue:
Despesa financeira relativa a 11 dias de
novembro: D – Fornecedores (Ativo Circulante) R$
1.000,00
R$ 290,00 dividido por 29 vezes 11 igual a C – Descontos Obtidos (Conta de Resultado)
R$ 110,00. R$ 20,00
C – Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo
Despesa financeira a transcorrer de Circulante) R$ 980,00
01.12.2006 a 19.12.2006 (18 dias, porque no
cálculo de rateio exclui-se o dia do DESPESAS ANTECIPADAS
vencimento do título):
As despesas antecipadas são aquelas pagas ou
R$ 290,00 – R$ 110,00 = R$ 180,00. devidas com antecedência, mas referindo-se a
períodos de competência subseqüentes.
Contabilização relativa à transferência da
despesa financeira incorrida em novembro: Exemplos:
a) Prêmios de seguro No balancete de 30.11.2006, se apropriará a
b) Aluguel pago antecipadamente despesa financeira proporcional, relativa ao
c) Assinaturas de periódicos e anuidades período de 20.11 a 30.11.2006:
d) Juros sobre descontos de duplicatas
Despesa financeira relativa a 11 dias de
CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO DAS novembro: R$ 290,00 dividido por 29 vezes
DESPESAS ANTECIPADAS 11 igual a R$ 110,00.

As despesas do exercício seguinte serão Despesa financeira a transcorrer de

apresentadas no balanço pelas importâncias 01.12.2006 a 19.12.2006 (18 dias, porque no
aplicadas, diminuídas das apropriações cálculo de rateio exclui-se o dia do
efetuadas no período, de forma a obedecer ao vencimento do título): R$ 290,00 – R$ 110,00
regime de competência. = R$ 180,00.

A apropriação das despesas relacionadas Contabilização relativa á transferência da

neste grupo deve ser feita ao resultado do
período a que corresponderem e não ao
período em que foram pagas, mediante
controles auxiliares, com as informações
relativas aos valores pagos e às parcelas a
serem apropriadas.
ENCARGOS FINANCEIROS A
TRANSCORRER
Os encargos financeiros pagos
antecipadamente, como é o caso de desconto
de duplicatas, devem ser apropriados pelo
período a que competirem.
Exemplo:
Juros debitados em desconto de duplicata de
R$ 290,00, relativa ao período de 29 dias. O
desconto foi efetuado em 20.11.2006 e a
duplicata vencerá em 19.12.2006:
Nota: nos cálculos de rateio, considera-se o
dia da operação e exclui-se o dia do
vencimento.
Lançamento por ocasião do desconto:
D - Encargos Financeiros a Transcorrer
(Ativo Circulante)
C - Bancos Cta. Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 290,00
despesa financeira incorrida em novembro:
D - Juros sobre Desconto de Duplicatas
(Conta de Resultado)
C - Encargos Financeiros a Transcorrer
(Ativo Circulante)
R$ 110,00
Em dezembro, faz-se lançamento semelhante,
só que com o valor do saldo dos encargos a
transcorrer (R$ 180,00).
DEVOLUÇÃO DE COMPRAS
A identificação dos valores que deverão ser
contabilmente registrados nos casos de
devolução de compras a fornecedores exige 3
informações distintas:
1 - O valor da Nota Fiscal de devolução - é o
preço de aquisição da mercadoria devolvida
que consta da Nota Fiscal de compra;
2 - O valor que compõe o estoque - é o valor
pelo qual a mercadoria foi registrada nos
estoques, que geralmente têm agregados ao
preço de compra da mercadoria outros
valores, tais como valor de seguros, valor de
fretes e outros, por vezes apropriados de
forma indireta devido às características das
mercadorias ou do próprio gasto;
3 - O valor dos tributos recuperados - é o
valor do ICMS, IPI, PIS e COFINS que a
empresa se credita pela entrada da
mercadoria.
Exemplo:
Empresa possui em seu estoque, no dia
31.10.2006, 120 unidades da mercadoria "X"
registradas ao preço unitário de R$ 90,00.
No dia 10.11.2006, efetuou uma compra de
100 unidades dessa mercadoria pelo valor
total de R$ 12.195,12, incluindo 18% de
ICMS sobre esse preço. Não houve
recuperação de outros tributos.
No dia 05.12.2006 foram devolvidas 40
unidades correspondentes ao último lote
comprado em 10.11.2006.
O valor registrado na contabilidade em
10.11.2006, referente à entrada das 100
unidades, engloba o valor do preço da
mercadoria constante da Nota Fiscal de
Entrada líquido do ICMS e do valor do frete,
também líquido do ICMS, incorrido no
transporte da mercadoria.

A contabilização da compra foi procedida da Contabilização das operações de estoque

seguinte forma: relativas à devolução:

a) Pela entrada da mercadoria no estoque da 1 - Registro da Nota Fiscal de devolução no

empresa: valor de R$ 4.878,05 (40 unidades x R$
121,95) com incidência de 18% de ICMS:
D - Estoque de Mercadorias (Ativo
Circulante) R$ 10.000,00 D - Fornecedores (Passivo Circulante) R$
D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 4.878,05
2.195,12 C - Estoque de Mercadorias (Ativo
C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ Circulante) R$ 4.000,00
12.195,12 C - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$
878,05
b) Pelo registro do frete da mercadoria:
2 - Registro da transferência do valor do frete
Considerando-se que o valor do frete foi de correspondente às 40 unidades devolvidas
R$ 2.272,72, com a incidência de ICMS à para despesa operacional (R$ 2.000,00 ÷ 100
alíquota de 12%, que gera um crédito de x 40 = R$ 800,00):
imposto no valor de R$ 272,72, teremos o
seguinte lançamento: D - Despesa de Frete (Resultado)
C - Estoque de Mercadorias (Ativo
D - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante)
Circulante) R$ 2.000,00 R$ 800,00
D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$
272,72 A ficha de estoque dessa mercadoria
C - Fretes a Pagar (Passivo Circulante) R$ apresentaria os seguintes registros:
2.272,72

Entrada Saída Saldo

Data Quant. Valor R$ Quant. Valor R$ Quant. Valor R$
Unit Total Unit. Total Unit Total
31.10.2006 120 90,00 10.800,00
10.11.2006 100 120,00 12.000,00
30.11.2006 220 103,64 22.800,00
05.12.2006 (40) 120,00 (4.800,00)
31.12.2006 180 100,00 18.000,00
DEVOLUÇÃO DE VENDAS
DEVOLUÇÃO DE VENDAS DO PRÓPRIO
EXERCÍCIO
Ocorrendo a devolução de venda, o valor
correspondente a essa devolução deverá ser
contabilizado em conta própria, como
redutora da receita bruta das vendas.
Exemplo:
Empresa recebe a seguinte devolução
mercadorias de cliente:
Valor das mercadorias (100 unidades x R$
30,00) R$ 30.000,00
Valor do IPI destacado: R$ 3.000,00
Valor Total da Nota Fiscal: R$ 33.000,00
Valor do ICMS destacado: R$ 5.100,00
O custo das mercadorias vendidas relativas ao
lote devolvido é de R$ 22.000,00
1) Lançamento contábil das mercadorias
recebidas em devolução:
D - Devoluções de Vendas (Resultado) R$
30.000,00
D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) R$
3.000,00
C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante)
R$ 33.000,00
Determinadas empresas registram o IPI como
impostos sobre vendas, para controle. Neste
caso, os lançamentos deveriam ser o seguinte:
D - Devoluções de Vendas (Resultado)
C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante)
R$ 33.000,00
D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante)
C - IPI sobre Vendas (Resultado)
R$ 3.000,00
2) Contabilização do ICMS:
D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante)
C - ICMS sobre Vendas (Resultado)
R$ 5.100,00
3) Reversão do custo das mercadorias
apropriado ao resultado:
D - Estoques (Ativo Circulante)
C - Custo das Mercadorias Vendidas
(Resultado)
R$ 22.000,00
DEVOLUÇÃO DE VENDAS EFETUADAS
EM EXERCÍCIO ANTERIOR
Quando ocorre uma devolução de
mercadorias que foram vendidas no exercício
anterior, existe a necessidade de um
tratamento específico no registro contábil,
para que não haja distorção nas
demonstrações do exercício.
Assim, o registro será feito na forma de um
cancelamento, neste exercício, de um lucro
bruto apurado no exercício anterior, que será
tratado com uma despesa operacional e não
mais como uma conta redutora da conta que
registra as vendas.
Com base nos dados do exemplo do item
anterior teremos os seguintes lançamentos
contábeis:
1) Registro da devolução:
D - Devolução de Vendas de Exercício
Anterior (Resultado) R$ 30.000,00
D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) R$
3.000,00
C - Duplicatas A Receber (Ativo Circulante)
R$ 33.000,00
2) Registro do ICMS:
D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante)
C - Devolução de Vendas de Exercício
Anterior (Resultado)
R$ 5.100,00
3) Registro na entrada do estoque:
D - Estoques (Ativo Circulante)
C - Devolução de Vendas de Exercício
Anterior (Resultado)
R$ 22.000,00
DIREITOS DE USO
Direito de uso corresponde a autorização do
detentor de marca, patente, licença, processo
industrial, ou de qualquer outro direito
legalmente disponível, para terceiro.
Quando há aquisição de direitos de uso, tais
desembolsos devem ser contabilizados de
forma específica.
De acordo com o artigo 179 da Lei 6.404/76,
nas contas do ativo imobilizado registram-se
os direitos que tenham por objeto bens
corpóreos destinados à manutenção das
atividades da companhia ou da empresa ou
exercidos com essa finalidade, inclusive os
decorrentes de operações que transfiram à
companhia os benefícios, riscos e controle
desses bens.
Com a publicação da Lei 11.638/2007, o
artigo 179, teve a inclusão do inciso VI que
criou, a figura do ativo intangível onde serão
classificados os direitos que tenham por
objeto bens incorpóreos destinados à
manutenção da companhia ou exercidos com
essa finalidade, inclusive o fundo de
comércio adquirido.
Sendo assim, a partir de 01.01.2008, os
direitos de uso que antes eram registrados no
imobilizado, agora passam a configurar as
contas do ativo intangível, por tratarem-se de
bens incorpóreos.
A contabilização dos valores relativos aos
direitos de uso adquiridos pela pessoa jurídica
serão registradas a débito da conta do
Intangível tendo como contrapartida de
lançamento a conta do Exigível (ou
Disponibilidades, se pagos à vista).
Exemplo:
Aquisição do direito de uso de marca, no
valor de R$ 10.000,00, a ser pagos em 4
parcelas de R$ 2.500,00:
D – Direitos de Uso – Marcas (Intangível)
C – Contas a Pagar (Passivo Circulante)
R$ 10.000,00
AMORTIZAÇÃO
A amortização de tais direitos deve respeitar
o prazo previsto no contrato.
A amortização deverá ser a débito de conta de
resultado, e a crédito de conta redutora do
Intangível.
Exemplo:
Considerando um direito de uso,
contratualmente fixado para 60 meses (5
anos), no valor contabilizado (total) de R$
12.000,00, teremos uma amortização mensal
de R$ 12.000,00 dividido por 60 meses = R$
200,00.
Lançamento:
D – Amortização de Direitos de Uso (Conta
de Resultado)
C – Amortizações Acumuladas – Direitos de
Uso (Intangível)
R$ 200,00
Bases: Art. 305, 307, 310, 324, 325 e 327 do
Regulamento do IR/99, artigo 179 da Lei
6.404/76 e os citados no texto.
DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS OU
DIVIDENDOS
SOCIEDADE ANÔNIMA
Tratando-se de sociedade anônima, a Lei nº
6.404/76 determina que a administração
deverá propor, na data do balanço, a
destinação do resultado, inclusive dividendos.
Portanto, a destinação do resultado deverá ser
contabilizada na data do balanço, no
pressuposto de sua aprovação pela
assembléia.
Exemplo:
Se a proposta de distribuição de dividendos
for de R$ 20.000,00, o valor correspondente
deverá ser contabilizado na data do balanço
da seguinte forma:
D - Lucros Acumulados (Patrimônio Líquido)
C - Dividendos Propostos (Passivo
Circulante)
R$ 20.000,00
Após a aprovação pela Assembléia, os
dividendos propostos serão transferidos para
a conta de "Dividendos a Pagar”:
D - Dividendos Propostos (Passivo
Circulante)
C - Dividendos a Pagar (Passivo Circulante)
R$ 20.000,00
E, por ocasião do pagamento aos acionistas:
D - Dividendos a Pagar (Passivo Circulante)
C - Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 20.000,00
Nota: Em virtude da nova regulamentação
societária prevista na Lei 11.638/2007, a
partir de 01.01.2008 a conta "Lucros
Acumulados" deixou de ser usual, fazendo
desta forma, com que a rubrica a ser
utilizada seja a conta contábil de reservas
onde estão escriturados os resultados
positivos acumulados no período. Sugerimos
a utilização da conta "Lucros a Distribuir"
no grupo Reserva de Lucros (Patrimônio
Líquido).
SOCIEDADES EMPRESÁRIAS
LIMITADAS
No caso de sociedades empresárias limitadas,
a proposta de destinação de lucro deverá ser
estabelecida no contrato social. O contrato
social poderá prever a retenção total ou
parcial dos lucros para reforço no capital de
giro, futura incorporação ao capital, etc.
Exemplo:
Empresa Ltda em que o lucro apurado no
encerramento do exercício social tenha sido
de R$ 50.000,00 e que o contrato social
preveja distribuição de lucros de 60% (R$
30.000,00):
D - Lucros Acumulados (Patrimônio Líquido)
C - Lucros a Pagar (Passivo Circulante)
R$ 30.000,00
E por ocasião do pagamento:
D - Lucros a Pagar (Passivo Circulante)
C - Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 30.000,00
Nota: Em virtude da nova regulamentação
societária prevista na Lei 11.638/2007, a
partir de 01.01.2008 a conta "Lucros
Acumulados" deixou de ser usual, fazendo
desta forma, com que a rubrica a ser
utilizada seja a conta contábil de reservas
onde estão escriturados os resultados
positivos acumulados no período. Sugerimos
a utilização da conta "Lucros a Distribuir"
no grupo Reserva de Lucros (Patrimônio
Líquido).
EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS
Tais contas registram as obrigações da
empresa junto a instituições financeiras do
País e do Exterior, cujos recursos são
destinados para financiar imobilizações ou
para capital de giro para ser aplicado na
empresa.
Como regra geral, os empréstimos e
financiamentos são suportados por contratos
que estabelecem o seu valor, forma e época
de liberação, encargos incidentes, forma de
pagamento, garantias além de outras
cláusulas contratuais.
Os empréstimos distinguem-se dos
financiamentos pelo fato de que estes
representam um crédito vinculado à aquisição
de determinado bem, podendo ter a
intervenção de instituição financeira ou
diretamente com o fornecedor do bem.
Por outro lado, os empréstimos são
concessões de crédito em espécie, sem
vinculação específica, muito embora conste
do contrato a finalidade do mesmo.
REGISTRO CONTÁBIL
O registro contábil deve ser efetuado quando
a empresa receber os recursos, o que muitas
vezes coincide com a data do contrato. No
caso dos contratos em que a liberação dos
recursos ocorrer em várias parcelas, o registro
será efetuado à medida dos recebimentos das
parcelas.
Os financiamentos e empréstimos ainda não
liberados podem ser controlados
contabilmente em contas de compensação e
informados em nota explicativa.
Todos os empréstimos e financiamentos
contraídos pela empresa, cujo prazo de
pagamento final seja inferior a um ano,
contado a partir da assinatura do contrato,
deverão ser registrados contabilmente no
Passivo Circulante. Caso o prazo final seja
superior a um ano, esses contratos serão
registrados no Exigível a Longo Prazo, e por
ocasião da data do balanço, as parcelas dos
empréstimos e financiamentos a longo prazo
que se tornarem exigíveis até o término do
exercício seguinte, devem ser transferidas
para o Passivo Circulante.
Exemplo:
Contabilização de empréstimo de curto prazo
com vencimento em parcela única, no valor
de R$ 100.000,00, sendo deduzidos R$
500,00 a título de IOF. Os juros serão pagos
por ocasião do vencimento.
D – Bancos Cta. Movimento (Ativo
Circulante) R$ 99.500,00
D – IOF s/Empréstimos (Conta de Resultado)
R$ 500,00
C – Empréstimos – Banco Alfa S/A (Passivo
Circulante) R$ 100.000,00
VARIAÇÕES MONETÁRIAS OU
CAMBIAIS
Os empréstimos e financiamentos contratados
em moeda corrente nacional pedem ser
corrigidos monetariamente com base nos
índices previstos nos contratos. Tratando-se
de empréstimos pagáveis em moeda
estrangeira, estes são atualizados pela
variação cambial ocorrida entre a data do
empréstimo ou do último saldo atualizado e a
data do balanço.
As variações monetárias serão registradas
contabilmente na própria conta que registra o
empréstimo ou financiamento, tendo como
contrapartida uma conta de despesa
operacional ou do Ativo Diferido (quando se
tratar de empreendimento em fase pré-
operacional).
Exemplo:
Contabilização da variação monetária passiva
de R$ 10.000,00 relativamente á empréstimo
do Banco Alfa S/A (a empresa está em fase
operacional):
D – Variação Monetária Passiva (Resultado)
C – Empréstimo – Banco Alfa S/A (Passivo
Circulante)
R$ 10.000,00
JUROS, COMISSÕES E OUTROS
ENCARGOS FINANCEIROS
Os juros, comissões e outros eventuais
encargos financeiros serão também
registrados pelo regime de competência, ou
seja, pelo tempo transcorrido, independendo
da data de pagamento.
No caso dos juros e demais encargos
incorridos, que serão pagáveis após a data do
balanço, serão também provisionados.
O valor relativo aos juros e outros encargos
financeiros serão registrados contabilmente
na própria conta que registra o empréstimo ou
financiamento, tendo como contrapartida uma
conta de despesas financeiras, exceto no caso
dos juros e encargos incorridos durante a fase
pré-operacional (que devem ser registrados
no Ativo Diferido).
Exemplo:
Contabilização de juros de R$ 20.000,00
relativamente á empréstimo do Banco Beta
S/A (a empresa está em fase operacional):
D – Juros Passivos (Resultado)
C – Empréstimo – Banco Beta S/A (Passivo
Circulante)
R$ 20.000,00
ENCARGOS FINANCEIROS A T 19.1.6.2).
TRANSCORRER
Quando os encargos financeiros são
descontados antecipadamente, sendo recebido
somente o valor líquido do empréstimo, a
empresa deve registrar o valor recebido na
conta Bancos e o valor total do empréstimo
na conta de Passivo, e os encargos financeiros
antecipados serão debitados em uma conta
Encargos Financeiros a Transcorrer, que é
redutora da conta Empréstimos.
Exemplo:
Empréstimo obtido junto ao Banco Beta S/A,
para capital de giro R$ 1.000.000,00, sendo
descontados R$ 50.000,00 a título de
encargos financeiros. O prazo de
financiamento é de 30 dias.
1) Escrituração do empréstimo liberado em
conta corrente:
D – Bancos Cta. Movimento (Ativo
Circulante) R$ 950.000,00
D – Encargos Financeiros a Transcorrer
(Passivo Circulante) R$ 50.000,00
C – Empréstimo – Banco Beta S/A (Passivo
Circulante) R$ 1.000.000,00
2) Apropriação, no final do mês, dos encargos
financeiros transcorridos (supondo-se que se
passaram 15 dias da data do empréstimo,
portanto, a apropriação será de 15/30 do valor
dos encargos financeiros):
D – Juros Passivos (Conta de Resultado)
C – Encargos Financeiros a Transcorrer
(Passivo Circulante)
R$ 25.000,00
ENCARGOS FINANCEIROS -
IMOBILIZADO
Os encargos financeiros de empréstimos e
financiamentos de terceiros para a construção
ou montagem de bens do imobilizado devem
ser capitalizados até o momento em que o
bem estiver em condições de operação (NBC
ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL -
FORMALIDADES
A entidade deve manter um sistema de
escrituração uniforme dos seus atos e fatos
administrativos, através de processo manual,
mecanizado ou eletrônico.
As formalidades da escrituração estão
expressas no Decreto Lei 486/1969.
ELEMENTOS INDISPENSÁVEIS DOS
REGISTROS
A escrituração será executada:
a) Em idioma e moeda corrente nacionais;
b) Em forma contábil;
c) Em ordem cronológica de dia, mês e ano;
d) Com ausência de espaços em branco,
entrelinhas, borrões, rasuras, emendas ou
transportes para as margens;
e) Com base em documentos de origem
externa ou interna ou, na sua falta, em
elementos que comprovem ou evidenciem
fatos e a prática de atos administrativos.
A terminologia utilizada deve expressar o
verdadeiro significado das transações.
UTILIZAÇÃO DE CÓDIGOS E/OU
ABREVIATURAS
Admite-se o uso de códigos e/ou abreviaturas
nos históricos dos lançamentos, desde que
permanentes e uniformes, devendo constar,
em elenco identificador, no "Diário" ou em
registro especial revestido das formalidades
extrínsecas.
Veja maiores detalhes no tópico “Históricos
Padronizados”.
ATRIBUIÇÃO EXCLUSIVA A ou tipograficamente, serão destacados e
CONTABILISTA
A escrituração contábil e a emissão de
relatórios, peças, análises e mapas
demonstrativos e demonstrações contábeis
são de atribuição e responsabilidade
exclusivas de contabilista legalmente
habilitado.
TRANSCRIÇÃO DO BALANÇO E
DEMAIS DEMONSTRAÇÕES
CONTÁBEIS
O Balanço e demais Demonstrações
Contábeis de encerramento de exercício serão
transcritas no "Diário", completando-se com
as assinaturas do Contabilista e do titular ou
representante legal da entidade.
DIÁRIO, RAZÃO E OUTROS REGISTROS
O Diário e o Razão constituem os registros
permanentes da entidade.
Os registros auxiliares, quando adotados,
devem obedecer aos preceitos legais da
escrituração contábil, observadas as
peculiaridades da sua função.
No "Diário" serão lançadas, em ordem
cronológica, com individualização, clareza e
referência ao documento probante, todas as
operações ocorridas, incluídas as de natureza
aleatória, e quaisquer outros fatos que
provoquem variações patrimoniais.
Observada esta disposição, admite-se:
a) A escrituração do "Diário" por meio de
partidas mensais;
b) A escrituração resumida ou sintética do
"Diário", com valores totais que não excedam
a operações de um mês, desde que haja
escrituração analítica lançada em registros
auxiliares.
c) No caso de a entidade adotar para sua
escrituração contábil o processo eletrônico, os
formulários contínuos, numerados mecânica
encadernados em forma de livro.
O Livro "Diário" será registrado na Junta
Comercial do Estado. Na hipótese de pessoas
jurídicas não sujeitas a registro de seus atos
constitutivos na Junta Comercial (como é o
caso de entidades sem fins lucrativos e
Sociedades Simples - SS), o registro é feito
no Cartório Civil da sede.
Não há necessidade de registro do Livro
Razão. Entretanto, o mesmo deve conter
termo de abertura e encerramento, com a
assinatura do contabilista e do responsável
pela empresa.
Os demais livros auxiliares (como de entradas
de mercadorias, livro de apuração do ISS,
etc.) devem ser registrados de acordo com a
legislação de fiscalização do respectivo órgão
fazendário ou legal que determine a sua
obrigatoriedade.
TERMO DE ABERTURA E
ENCERRAMENTO
De acordo com os artigos 6º e 7º do Decreto
64.567, de 22 de maio de 1969, o livro Diário
deverá conter, respectivamente, na primeira e
na última páginas, tipograficamente
numeradas, os termos de abertura e de
encerramento.
Do termo de abertura constará a finalidade a
que se destina o livro, o número de ordem, o
número de folhas, a firma individual ou o
nome da sociedade a que pertença, o local da
sede ou estabelecimento, o número e data do
arquivamento dos atos constitutivos no órgão
de registro do comércio e o número de
registro no Cadastro Nacional de Pessoas
Jurídicas (CNPJ).
O termo de encerramento indicará o fim a que
se destinou o livro, o número de ordem, o
número de folhas e a respectiva firma
individual ou sociedade mercantil.
Os termos de abertura e encerramento serão
datados e assinados pelo comerciante ou por
seu procurador e por contabilista legalmente
habilitado. Na localidade em que não haja
profissional habilitado, os termos de abertura
e encerramento serão assinados, apenas, pelo
comerciante ou seu procurador. Referido livro
Diário deverá ser registrado no órgão
competente.
Aplicam-se as regras específicas para os
termos de abertura e encerramento para os
demais livros contábeis, como o razão.
ESTOQUES
A contabilização das compras de itens do
estoque deve ocorrer no momento da
transmissão do direito de propriedade dos
mesmos.
Geralmente, tal momento ocorre na entrada
física dos bens no estabelecimento. Mas
existem estoques que, mesmo não estando
fisicamente presentes no local, devem ser
contabilizados, como por exemplo, matérias
primas que foram remetidas pelo fornecedor,
por conta e ordem do cliente, á terceira
empresa que efetuará industrialização dos
referidos materiais.
Os estoques estão representados basicamente
por: mercadorias para revenda, produtos
acabados, produtos em elaboração, matérias-
primas, almoxarifado, importações em
andamento e adiantamentos a fornecedores de
estoques, observando-se que serão também
considerados:
a) os itens existentes fisicamente em
estoques, excluindo-se aqueles que estão
fisicamente na empresa, mas não são de
propriedade da empresa, tais como aqueles
recebidos em consignação, para conserto,
remessa para industrialização, etc.;
b) os itens de propriedade da empresa que
estão em poder de terceiros para conserto,
consignação, beneficiamento ou
armazenamento.
CLASSIFICAÇÃO CONTÁBIL
O termo "estoque" refere-se a todos os bens
tangíveis mantidos para venda ou uso próprio
no curso ordinário do negócio, bens em
processo de produção para venda ou para uso
próprio ou que se destinam ao consumo na
produção de mercadorias para venda ou uso
próprio.
Seguindo o conceito de liquidez, o subgrupo
estoques classifica-se no Circulante, após os
subgrupo “Outros Créditos”.
Todavia, poderá haver casos de empresas que
tenham estoques cuja realização ultrapasse o
exercício seguinte, assim deve haver a
reclassificação dos estoques para o Realizável
a Longo Prazo, em conta à parte.
Produtos Acabados
Nessa conta são registrados os produtos
terminados e oriundos da própria fabricação
da empresa, disponíveis para venda, podendo
ser estocados na fábrica, depósitos de
terceiros ou filiais.
Essa conta é debitada pela transferência da
conta produtos em elaboração e creditada por
ocasião das vendas ou transferências para
outro estabelecimento da empresa.
Exemplos:
1. Transferência da conta Produtos em
Elaboração para Produtos Acabados, pelo
acabamento dos referidos produtos:
D - Produtos Acabados (Estoques – Ativo
Circulante)
C - Produtos em Elaboração (Estoques –
Ativo Circulante)
2. Baixa de estoques de produtos acabados,
por saídas decorrentes de vendas:
D - Custo dos Produtos Vendidos (Conta de
Resultado)
C - Produtos Acabados (Estoques – Ativo
Circulante)
Produtos em Elaboração
Correspondem a custos de materiais, gastos
de fabricação e mão de obra, alocados aos
produtos que não foram totalmente
industrializados, mas já estão em processo de
industrialização.
Recebe débitos correspondentes aos custos
incorridos, e créditos relativos á transferência
para produtos acabados.
Numa empresa com contabilidade de custos
integrada e coordenada com a escrituração
contábil, esta contabilização ocorre
regularmente, de acordo com os custos
efetivamente apurados (através de mapas de
rateio e controle dos estoques á produção).
Numa empresa que não mantém custos
integrados á contabilidade, a contabilização é
procedida no final do período de apuração,
mediante transferência do valor de estoques
apurados de acordo com os critérios fiscais
(56% do maior preço de venda praticado no
período ou 1,5 vezes o custo de materiais
empregados nos estoques em elaboração).
Exemplos:
1. Contabilização de transferência de custos
de mão de obra apurados, relativos a lote de
produtos em fabricação, em empresa que
mantém contabilidade de custos integrada e
coordenada com o restante da escrituração:
D - Produtos em Elaboração (Estoques –
Ativo Circulante)
C - Transferência de Custos de Mão de Obra
(Conta de Resultado)
2. Contabilização de estoques de produtos em
elaboração no final de período de apuração
do Imposto de Renda, em empresa que não
tem contabilidade de custos integrada e
coordenada com o restante da escrituração:
D - Produtos em Elaboração (Estoques –
Ativo Circulante)
C - Custo dos Produtos Vendidos (Conta de
Resultado)
Mercadorias Para Revenda
Representa os produtos adquiridos de
terceiros para revenda, acabados e que não
sofrem nenhum processo de transformação na
empresa.
Para maiores detalhes, acesse o tópico
“Compra de Mercadorias”.
COMPRA DE MERCADORIAS
Mercadorias são artigos adquiridos pelo
comércio para revenda em seus
estabelecimentos, seja a varejo, seja em
atacado.
TRIBUTOS RECUPERÁVEIS
O valor dos impostos e contribuições
recuperáveis não se inclui no custo das
mercadorias.
Desta forma, o ICMS destacado na aquisição
de mercadoria para revenda deve ser excluído
do custo de aquisição, contabilizando-se o
valor correspondente em conta própria do
ativo circulante. Esse procedimento faz com
que a mercadoria adquirida ingresse no
estoque da empresa pelo seu valor líquido, ou
seja, sem o ICMS incluso no valor da Nota
Fiscal.
O mesmo se pode afirmar sobre a
contabilização do PIS e COFINS, quando
recuperáveis.
No caso do IPI, se a empresa não tiver direito
a crédito desse imposto, o valor
correspondente integrará o custo de aquisição
das mercadorias.
FRETE
O valor do frete pago pelo transporte de
mercadorias será registrado como parcela
integrante do custo de aquisição.
EMPRESA QUE NÃO MANTÉM
CONTROLE DE ESTOQUES
Na empresa que não mantém controle de
estoques, usualmente as compras são
registradas em contas de resultado específicas
(Compra de Mercadorias, ICMS sobre
Compra de Mercadorias, Fretes sobre
Compras) sendo que na data de apuração dos
resultados se faz o levantamento físico dos
estoques para a contabilização do valor a
débito de estoques e a crédito de conta de
resultado, chamado “Estoques Finais de
Mercadorias”.
Para maiores detalhamentos sobre Inventário
Físico de Estoques e respectiva
contabilização, leia o tópico “Inventário de
Estoques”.
IPI NÃO RECUPERÁVEL
A empresa comercial, quando adquire
mercadoria de indústria, deve considerar o
IPI destacado na Nota Fiscal como custo de
aquisição, uma vez que, pela sua natureza,
não poderá exercer o direito ao crédito desse
imposto.
Exemplo:
Empresa comercial comprou mercadorias
para revenda cuja nota fiscal de entrada no
estabelecimento tem os seguintes dados:
Preço da mercadoria - R$ 10.000,00
IPI Destacado e não recuperável - R$
1.000,00
Total da Nota Fiscal - R$ 11.000,00
ICMS destacado na nota fiscal - R$ 1.200,00
Frete da mercadoria - R$ 300,00
Lançamentos contábeis:
1. Registro do valor total da nota fiscal do
fornecedor:
D – Estoques de Mercadorias (Ativo
Circulante)
C – Fornecedores – Seabra Cia. Ltda.
(Passivo Circulante)
R$ 11.000,00
2. Registro do ICMS recuperável:
D – ICMS a Recuperar (Ativo Circulante)
C – Estoques de Mercadorias (Ativo
Circulante)
R$ 1.200,00
3 – Registro do frete:
D – Estoques de Mercadorias (Ativo
Circulante)
C – Fornecedores – Transportes Paulista
Ltda. (Passivo Circulante)
R$ 300,00
Para a contabilização das parcelas de crédito
do PIS e COFINS Não Cumulativos, acesse o
tópico respectivo.
PIS E COFINS NÃO CUMULATIVOS
O Conselho Federal de Contabilidade (CFC),
através do Comunicado Técnico 1/2003
(adiante reproduzido), estabeleceu que “em
conta específica (Recuperação de PIS) deve
ser contabilizado o crédito valendo como
redutor do custo da mercadoria ou da despesa Este crédito calculado será utilizado em 12
na prestação de serviços”: (doze) parcelas mensais iguais e sucessivas,
a partir de 1º/12/2002 (art. 11, parágrafos 1º
O Conselho Federal de Contabilidade, por e 2º).
permissão Regimental – art. 13º , inciso XXI,
c/c o art. 4º da Resolução CFC n.º 751/93 – Brasília-DF, 24 de janeiro de 2003.
emite o seguinte Comunicado Técnico: Lei Contador Alcedino Gomes Barbosa
n.º 10.637/2002 – PIS/PASEP NÃO Presidente
CUMULATIVO – FORMA DE
CONTABILIZAÇÃO. Desta forma, conclui-se que é obrigatória a
contabilização do crédito do PIS, não
COMUNICADO TÉCNICO Nº 01/03 bastando contabilizar o encargo
correspondente pelo valor líquido (débito
O Conselho Federal de Contabilidade, por menos crédito), devendo sê-lo
permissão Regimental - art. 13º, inciso XXI, destacadamente. O mesmo procedimento
c/c o art. 4º da Resolução CFC nº 751/93 - deve ser adotado para a COFINS não
emite o seguinte Comunicado Técnico: cumulativa, vigente a partir de 01.02.2004. A
seguir, apresentamos exemplos de
Lei nº 10.637/2002 - PIS/PASEP NÃO contabilização:
CUMULATIVO – FORMA DE
CONTABILIZAÇÃO CRÉDITO DE ESTOQUES DE 01.12.2002

Com o advento da lei supra epigrafada, a Estoques Existentes em 01.12.2002 - R$

contribuição para o PIS e PASEP tornaram-
se contribuições não-cumulativas. Neste
sentido, deve ser adotado, quanto a estas
contribuições, a mesma sistemática conferida
à Contabilização do ICMS, uma vez que
estas geram créditos em relação a operações
anteriores.
Em conta específica (Recuperação de PIS)
deve ser contabilizado o crédito valendo
como redutor do custo da mercadoria ou da
despesa na prestação de serviços.
Quando da venda da mercadoria ou da
prestação do serviço, o valor do PIS,
contabilizado em conta específica redutora
da Receita.
50.000,00
Crédito do PIS R$ 50.000,00 x 0,65% = R$
325,00 dividido por 12 = R$ 27,03
D - Pis a Recuperar (Ativo Circulante)
C - Estoques (Ativo Circulante)
R$ 325,00 (valor integral do crédito)
CRÉDITO NA AQUISIÇÃO DE BENS E
SERVIÇOS
Valor das compras do mês (sem IPI): R$
100.000,00
Crédito do PIS R$ 100.000,00 x 1,65% = R$
1.650,00

Deve ser observado que os efeitos desta lei D. PIS a Recuperar (Ativo Circulante)
têm vigência a partir de 1º de dezembro de C. Custo da Mercadoria Vendida ou Estoques
2002. Já nesta data, deve ser provisionado o (Conta de Resultado ou Ativo Circulante)
crédito decorrente do estoque existente, à R$ 1.650,00
razão de 0,65%, como credito presumido.
Nota: Se as mercadorias correspondentes
estiverem em estoque, deve-se creditar a
respectiva conta de estoques, ou
proporcionalmente, caso parte das
mercadorias tenham sido vendidas e parte
ficaram em estoques.
CRÉDITO DE DEPRECIAÇÃO
Depreciação no mês R$ 916,00 x 1,65% = R$
15,11
D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante)
C - Custo dos Produtos Vendidos* (Conta de
Resultado)
R$ 15,11
* Lançamento para depreciação relativa a
custos de produção. Se a depreciação se
referir a despesas gerais (por exemplo,
depreciação de computadores), lança-se a
crédito de uma conta específica de redução de
despesas administrativas ("PIS crédito de
depreciações" ou semelhante).
CRÉDITO DE DESPESAS FINANCEIRAS
Despesas Bancárias no mês R$ 500,00 x
1,65% = R$ 8,25
D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante)
C - PIS Crédito de Despesas Financeiras*
(Conta de Resultado)
R$ 8,25
* Esta conta é redutora das despesas
financeiras.
Nota: observar que as despesas financeiras
não geram mais créditos do PIS, a partir de
01.08.2004.
CRÉDITO DE ENERGIA ELÉTRICA E
OUTRAS DESPESAS
Energia Elétrica no mês R$ 1.000,00 x 1,65%
= R$ 16,50
D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante)
C - PIS Crédito de Energia Elétrica* (Conta
de Resultado)
R$ 16,50
Aluguéis pagos a pessoa jurídica: R$
5.000,00 x 1,65% R$ 82,50
D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante)
C - PIS Crédito de Custos ou Despesas
Operacionais* (Conta de Resultado)
R$ 82,50
* Estas contas são redutoras de custos ou
despesas.
CRÉDITO RELATIVO Á DEVOLUÇÃO
DE VENDAS
Devolução de vendas no valor de R$
4.000,00 x 1,65% = R$ 66,00
D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante)
C - PIS sobre Receita (Conta de Resultado)
R$ 66,00
Nota: na prática, o crédito do PIS de
devoluções de vendas é um estorno da
despesa do PIS contabilizada anteriormente,
por isso, o crédito do mesmo recai sobre a
própria conta de resultado onde foi
contabilizado o PIS sobre as vendas.
DÉBITO DO PIS
Total da receita bruta: R$ 250.000,00
Débito do PIS: R$ 250.000,00 x 1,65% =
4.125,00
D - PIS sobre Receita (Conta de Resultado)
C - PIS a Recolher (Passivo Circulante)
R$ 4.125,00
APURAÇÃO CONTÁBIL DO PIS A
RECOLHER:
Pela transferência dos créditos do PIS,
apurados no mês, á conta de PIS a Recolher:
D - PIS a Recolher (Passivo Circulante)
C - PIS a Recuperar (Ativo Circulante)
R$ * (conforme valor apurado no mês)
* Se o saldo do PIS a Recuperar for superior
ao débito apurado no período, deve-se
transferir só o montante exato para zerar a
conta de PIS a Recolher, sendo o saldo
remanescente mantido na Conta de PIS a
Recuperar, para futura compensação com o
próprio PIS ou outros tributos federais.
APLICAÇÃO DO PRESENTE TÓPICO
AOS CRÉDITOS DA COFINS A PARTIR
DE 01.02.2004
Se aplica a contabilização explanada também
á COFINS não cumulativa, a partir de
01.02.2004, adaptando-se somente as contas
contábeis relativa a esta contribuição.
Matérias-primas
Engloba todos os materiais a serem utilizados
ou transformados no processo produtivo.
Material de Embalagem
Abriga os itens de estoque que se destinam à
embalagem ou acondicionamento dos
produtos para venda.
Manutenção e Suprimento
Nessa conta são registrados os valores
relativos aos estoques de peças para
manutenção de máquinas, equipamentos,
edifícios, etc., que serão utilizados em
consertos.
No caso de troca de peças mediante baixa da
peça anterior, o valor das peças será agregado
ao imobilizado e não apropriado como
despesas.
Importação em Andamento
Serão registrados nessa conta os custos
incorridos relativos às importações em
andamento de matérias-primas ou itens
destinados ao estoque.
Almoxarifado e Bens de Consumo
Eventual
Nessa conta são registrados itens de estoque
de consumo geral, tais como: material de
escritório, produtos de higiene, produtos para
alimentação dos funcionários, etc.
É comum às empresas lançarem tais valores
como despesas no momento da compra,
mantendo à parte um controle quantitativo,
uma vez que tais itens, na maioria das vezes,
representam uma quantidade muito grande de
itens, mas de pequeno valor, não afetando os
resultados.
Poderá ser registrado diretamente como custo
de produção a aquisição de bens de consumo
eventual, cujo valor não exceda a 5% (cinco
por cento) do custo total dos produtos
vendidos no exercício social anterior.
Bens de consumo eventual são aqueles de uso
imprevisível ou de freqüência irregular ou
esporádica no processo produtivo, tais como
(PN CST nº 70/79):
a) materiais destinados a restaurar a
integridade ou da apresentação de produtos
danificados;
b) materiais e produtos químicos para testes;
c) produtos químicos e outros materiais para
remoção de impurezas de recipientes
utilizados no processo produtivo;
d) embalagens especiais utilizadas, por
exemplo, para atender determinadas
necessidades de transporte;
e) produtos para retificar deficiências
reveladas pelas matérias-primas ou produtos
intermediários;
f) materiais destinados ao reparo de defeitos
ocorridos durante a produção;
g) produtos a serem utilizados em serviço
especial de manutenção.
Estoques de Terceiros
Quando há recebimento de estoques de
terceiros, como, por exemplo, materiais que
serão beneficiados (industrialização por
encomenda), contabiliza-se os materiais
recebidos em uma conta especial de estoques,
em contrapartida a uma conta de obrigação.
Exemplo:
Recebimento de materiais, no valor de R$
1.000,00 – referente nota fiscal de remessa de
cliente, para industrialização.
Na entrada dos materiais de terceiros a serem
processados se lançará:
D - Estoques de Terceiros (Ativo Circulante)
C - Estoques a Industrializar (Passivo
Circulante)
R$ 1.000,00
Posteriormente, na devolução dos materiais,
são cobrados R$ 500,00 relativamente ao
serviço de industrialização. Lançamentos por
ocasião da saída da mercadoria:
a) Pelo registro da devolução da mercadoria
industrializada:
D - Estoques a Industrializar (Passivo
Circulante)
C - Estoques de Terceiros (Ativo Circulante)
R$ 1.000,00
b) Valor dos serviços de industrialização
cobrados:
D - Clientes (Ativo Circulante)
C - Receita de Serviços de Industrialização
(Conta de Resultado)
R$ 500,00
AMOSTRAS
Quando a empresa efetuar a distribuição de
amostras ou outros itens similares, os valores
dispendidos na aquisição ou produção de tais
itens devem ser registrados em conta de
estoque de amostras grátis. A apropriação dos
custos ao resultado deve ser feita, com
observância do regime de competência, no
período da distribuição das amostras grátis,
debitando-se a conta de despesas com vendas
no resultado e creditando-se a conta estoque
de amostra grátis.
BONIFICAÇÕES
Quando a empresa vende mercadorias e dá
uma quantidade extra a título de bonificação,
deve o registro contábil dessa quantidade
extra ser feito como acréscimo ao custo das
mercadorias vendidas e não como despesas
de vendas. No comprador as mercadorias
recebidas em bonificação devem provocar a
redução do custo unitário comprado.
ADIANTAMENTO A FORNECEDORES
Os adiantamentos efetuados a fornecedores
de matéria-prima ou produto para revenda são
registrados nessa conta; a baixa será efetuada
por ocasião do efetivo recebimento,
registrando-se o custo total na correspondente
conta do estoque, e caso haja saldo a pagar,
na conta fornecedores, no passivo circulante.
PROVISÃO PARA AJUSTE DO ESTOQUE
AO VALOR DE MERCADO
O custo de aquisição ou produção dos bens
existentes na data do balanço deverá ser
ajustado ao valor de mercado, mediante a
constituição de uma provisão, quando este for
menor, que será classificada como conta
redutora do subgrupo estoques.
Para constituição da provisão é necessário
que se especifique, item por item, os bens
que, comprovadamente, estejam com preço
de mercado inferior ao seu custo.
Segundo o artigo 183 da Lei das Sociedades
por Ações (Lei nº 6.404/76), considera-se
valor de mercado:
a) das matérias-primas e dos bens em
almoxarifado, o preço pelo qual possam ser
repostos, mediante compra no mercado; e
b) dos bens ou direitos destinados à venda, o
preço líquido de realização mediante venda
no mercado, deduzidos os impostos e demais
despesas necessárias para a venda, e a
margem de lucro.
Para fins fiscais, esta provisão passou a ser
indedutível para efeito de apuração do lucro
real a partir de 01.01.1996 (Lei nº 9.249/95,
art. 13, I).
PROVISÃO PARA PERDAS EM
ESTOQUES
As quebras e perdas conhecidas em estoques
ou calculadas por estimativa, relativas a
estoques obsoletos ou que se perdem ou
evaporam no processo produtivo, são
ajustadas mediante a constituição da provisão
para perdas em estoques, classificada como
redutora do subgrupo estoques, tendo como
contrapartida uma conta de despesa no
resultado, não dedutível para efeitos fiscais.
Exemplo:
Empresa inventariou estoques em 31 de
dezembro e encontrou R$ 4.000,00 em
almoxarifado, correspondente a itens
obsoletos e que não terão mais uso dentro das
atividades normais.
D - Perdas com Estoques Obsoletos (Conta
de Resultado)
C - Provisão para Perdas em Estoques (Conta
Redutora – Estoques – Ativo Circulante)
R$ 4.000,00
IMPOSTOS PAGOS NA AQUISIÇÃO
Os impostos não cumulativos que devam ser
recuperados não se computam no custo de
aquisição das mercadorias ou matérias-
primas, devendo ser registrados em conta
específica de impostos a recuperar. Impostos
não cumulativos são aqueles que em cada
operação sucessiva é abatido o montante
cobrado na operação anterior, como é o caso
do ICMS e do IPI.
O ICMS e o IPI integrarão o custo das
mercadorias, matérias-primas ou outros itens
integrantes do estoque quando o contribuinte
não puder recuperá-los nas operações
subseqüentes, nos casos previstos na
legislação específica.
Para maiores detalhes, acesse o tópico “ICMS
e IPI Recuperáveis”
ICMS E IPI RECUPERÁVEIS
O IPI e o ICMS pagos na aquisição de
mercadorias para revenda e de insumos da
produção industrial (matérias-primas,
materiais intermediários e embalagens) não
devem integrar o respectivo custo, quando
forem recuperáveis mediante crédito nos
livros fiscais pertinentes. Também nas
aquisições para realização de serviços de
transportes, comunicações e fornecimento de
energia, o ICMS pago, quando recuperável,
não integra o respectivo custo.
IPI E ICMS NA IMPORTAÇÃO
A segregação do custo de aquisição aplica-se
inclusive aos impostos recuperáveis
(IPI/ICMS) pagos na importação de
mercadorias destinadas à revenda ou
matérias-primas e outros materiais destinados
à industrialização.
CONTABILIZAÇÃO
Uma forma de contabilizar os impostos
recuperáveis pagos na aquisição de
mercadorias e insumos da produção é o
registro, por ocasião da aquisição desses
bens, em contas próprias, classificáveis no
ativo circulante, intituladas “IPI a Recuperar”
e "ICMS a Recuperar”.
Exemplo:
Aquisição de R$ 110.000,00 de materiais
para a produção, sendo recuperáveis R$
10.000,00 de IPI e R$ 12.000,00 de ICMS:
D - Estoque de Matérias-primas (Ativo
Circulante) R$ 88.000,00
D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) R$
10.000,00
D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$
12.000,00
C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$
110.000,00
Lançamento por ocasião do término do
período de apuração do IPI e do ICMS,
transferindo-se o saldo das contas respectivas
para a conta do passivo:
D - ICMS a Recolher (Passivo Circulante)
C - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante)
R$ 12.000,00
D - IPI a Recolher (Passivo Circulante)
C - IPI a Recuperar (Ativo Circulante)
R$ 10.000,00
ICMS SOBRE FRETES RECUPERÁVEIS
O ICMS sobre fretes de insumos adquiridos,
quando recuperável, é deduzido do respectivo
custo de aquisição.
um melhor entendimento e facilitando o
rastreamento dos lançamentos realizados.
Estorno: é utilizado quando ocorre a
duplicidade de um mesmo lançamento
contábil ou por erro de lançamento da conta
debitada ou da conta creditada.
Complementação: é efetuada para corrigir o
valor anteriormente registrado, aumentando-o
ou reduzindo-o.
Transferência: regulariza o lançamento da
conta debitada ou creditada indevidamente,
através da transposição do valor para a conta
adequada.
Os lançamentos realizados fora da época
devida deverão registrar nos seus históricos,
as datas de sua efetiva ocorrência e o(s)
motivo(s) do atraso.
Exemplos:

Exemplo: Erro de Valor: Pagamento de salários no

valor de R$ 1.000,00, em dinheiro.
Custo de frete de matéria prima adquirida,
cujo valor de transporte foi de R$ 10.000,00, Lançamento realizado:
sendo recuperáveis R$ 1.200,00 de ICMS:
D - Salários a Pagar
D - Estoques de Matérias Primas (Ativo C - Caixa
Circulante) R$ 8.800,00 R$ 100,00
D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$
1.200,00 Regularização, mediante lançamento
C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ complementar devidamente identificado no
10.000,00 histórico:

D - Salários a Pagar
C - Caixa
ESTORNOS E RETIFICAÇÕES DE R$ 900,00
LANÇAMENTOS
Troca de Contas: Compra a vista de matéria-
Os erros de escrituração devem ser corrigidos prima, por R$ 10.000,00
mediante retificação de lançamento através
de estorno, complementação e transferência. Lançamento realizado:
É de especial importância o detalhamento, no
campo destinado ao histórico, do tipo de D - Matéria-prima
operação que está sendo realizada e a que C - Fornecedores
lançamento se refere o ajuste, assegurando R$ 10.000,00
A conta correta a crédito é “Caixa”. A A quota de depreciação é utilizada quando a
regularização será feita mediante floresta é destinada à exploração dos
transferência entre contas, com detalhamento respectivos frutos. Neste caso, o custo de
no histórico: aquisição ou formação da floresta é
depreciado em tantos anos quantos forem os
D - Fornecedores de produção de frutos.
C - Caixa
R$ 10.000,00 A amortização, por sua vez, é utilizada para
os casos de aquisição de floresta de
Inversão de Contas: Compra de matéria propriedade de terceiros, apropriando-se o
prima, à vista, por R$ 1.000,00 custo ou encargo ao longo do período
determinado, contratado para a exploração.
Lançamento efetuado:
Por fim, na hipótese de floresta própria, o
D - Caixa custo de sua aquisição ou formação será
C - Matéria Prima objeto de quotas de exaustão, à medida e na
R$ 1.000,00 proporção em que seus recursos forem sendo
exauridos. Da mesma forma, serão lançadas
Para regularização, primeiro estorna-se o quotas de exaustão quando a floresta
lançamento anterior, mediante lançamento pertencer a terceiro e for explorada em
inverso com histórico descritivo: função de contrato por prazo indeterminado.

D - Matéria Prima LIMITE

C - Caixa
R$ 1.000,00 A depreciação, amortização e exaustão devem
ser reconhecidas até que o valor residual do
A seguir, faz-se o lançamento correto: ativo seja igual ao seu valor contábil (NBC
19.5.4.4).
D - Matéria Prima
C - Caixa DETERMINAÇÃO DA QUOTA DE
R$ 1.000,00 EXAUSTÃO

EXAUSTÃO DE RECURSOS Para o cálculo da quota de exaustão de

FLORESTAIS
Exaustão é a redução do valor de
investimentos necessários à exploração de
recursos minerais ou florestais.
De acordo com o art. 328 do RIR/99 poderá
ser computada, como custo ou encargo, em
cada período, a importância correspondente à
diminuição do valor de recursos florestais,
resultante de sua exploração.
Em se tratando de florestas ou mesmo de
vegetais de menor porte, a empresa pode
utilizar quotas de depreciação, amortização
ou quota de exaustão.
recursos florestais, deverão ser observados os
seguintes critérios:
a) apurar-se-á, inicialmente, o percentual que
o volume dos recursos florestais utilizados ou
a quantidade de árvores extraídas durante o
período representa em relação ao volume ou à
quantidade de árvores que no início do
período compunham a floresta;
b) o percentual encontrado será aplicado
sobre o valor da floresta, registrado no ativo,
e o resultado será considerado como custo
dos recursos florestais extraídos.
Floresta Natural
Tratando-se de floresta natural, a quota de
exaustão será determinada mediante relação
percentual entre os recursos florestais
extraídos no período e o volume dos recursos
florestais existentes no início do mesmo
período.
Floresta Natural = x.100 / y = %
onde:
x = área explorada no período
y = área total dos recursos no início do
período
Exemplo:
Considerando-se que no início do ano a
empresa possuía 80 hectares de florestas
naturais e a quantidade extraída no mês de
janeiro correspondeu a uma área de 5
hectares. O percentual de exaustão será
calculado do seguinte modo:
5 ha x 100 / 80 ha = 6,25%
Dando seqüência ao exemplo, admitindo-se
que a empresa apresente os seguintes dados:
Valor contábil da floresta em 31 de
dezembro: R$ 400.000,00
Exaustão acumulada até 31 de dezembro: R$
100.000,00
Cálculo da quota de exaustão:
400.000,00 x 6,25% = 25.000,00.
O registro contábil da quota de exaustão no
mês de janeiro será feito do seguinte modo:
D - Exaustão de Recursos Florestais
(Resultado)
C - Exaustão Acumulada - Florestas
(Permanente)
R$ 25.000,00
Floresta Plantada
No caso de floresta plantada, a quota de
exaustão será determinada mediante a relação
percentual existente entre a quantidade de
árvores extraídas durante o período de
apuração e a quantidade existente no início
desse mesmo período.
Floresta Plantada = A x 100 / B = %
A = número de árvores extraídas no período
de apuração
B = número de árvores existentes no início do
período de apuração
Exemplo:
Considerando-se que o número de árvores
cortadas no mês de janeiro tenha atingido
10.000 unidades e que a quantidade existente
no início desse mesmo período era de 80.000
árvores. O percentual de exaustão será
calculado do seguinte modo:
10.000 x 100 / 80.000 = 12,5%
Considerando-se, ainda que o valor contábil
da floresta em 31 de dezembro era de R$
250.000,00, o valor do encargo de exaustão
corresponderá a:
250.000,00 x 12,5% = 31.250,00
O lançamento contábil no mês de janeiro
poderá ser feito do seguinte modo:
D - Exaustão de Recursos Florestais
(Resultado)
C - Exaustão Acumulada - Florestas (Ativo
Permanente)
R$ 31.250,00
NÃO EXTINÇÃO NO PRIMEIRO CORTE
O Parecer Normativo nº 18/79 definiu que o
custo de formação de florestas ou de
plantações de certas espécies vegetais que
não se extinguem no primeiro corte, voltando
depois deste a produzir novos troncos ou
ramos, permitindo um segundo, ou até
terceiro corte, deve ser objeto de quotas de
exaustão, ao longo do período de vida útil do
empreendimento, efetuando-se os cálculos
em função do volume extraído em cada
período, em confronto com a produção total
esperada, englobando os diversos cortes.
EXAUSTÃO DE RECURSOS MINERAIS
Exaustão é a redução do valor de
investimentos necessários à exploração de
recursos minerais ou florestais.
A diminuição de recursos minerais resultante
da sua exploração deverá ser computada
como custo ou encargo.
A sistemática para a determinação da quota
anual de exaustão é semelhante àquela
aplicada no cálculo do encargo anual de
depreciação.
A base de cálculo da quota anual de exaustão
é o custo de aquisição dos recursos minerais
explorados.
LIMITE
A depreciação, amortização e exaustão devem
ser reconhecidas até que o valor residual do
ativo seja igual ao seu valor contábil (NBC
19.5.4.4).
DETERMINAÇÃO DA QUOTA ANUAL
O montante anual da quota de exaustão será
determinado com base no volume da
produção do ano e sua relação com a
possança conhecida da mina, ou em função
do prazo de concessão para sua exploração.
Existem, portanto, dois critérios para o
cálculo da quota de exaustão de recursos
minerais, a saber:
1) com base na relação existente entre a
extração efetuada no respectivo período de
apuração com a possança conhecida da mina
(quantidade estimada de minérios da jazida);
2) com base no prazo de concessão para
exploração da jazida.
O critério a ser observado será aquele que
proporcionar maior percentual de exaustão
no período.
Exemplo:
Possança conhecida da mina - 10.000
toneladas
Extração efetuada no ano - 2.000 toneladas
Prazo para término da concessão - 6 anos
No exemplo acima, a produção corresponde a
20% (vinte por cento) da possança conhecida
e isso significa que a jazida estará exaurida
no prazo de 5 (cinco) anos, inferior, portanto,
ao prazo para término da concessão, que
corresponde a 6 (seis) anos.
Neste caso, a quota de exaustão será
calculada em função da possança conhecida
da jazida.
CÁLCULO DA EXAUSTÃO REAL
O critério adotado na determinação da quota
anual de exaustão é o mesmo aplicado no
cálculo da quota de depreciação.
Desta forma, a medida que os recursos
minerais vão se exaurindo, registra-se na
contabilidade, simetricamente à possança
conhecida da jazida, a quota de exaustão.
Exemplo:
Cálculo da quota anual de exaustão
considerando-se os seguintes dados:
Valor contábil da jazida - R$ 30.000,00
Exaustão acumulada - R$ 6.000,00
Possança conhecida da jazida - 5.000
toneladas
Produção do período - 750 toneladas
Prazo para término da concessão - 8 anos
Encargo de exaustão a ser apropriado como
custo do período:
1) Relação entre a produção no período e a
possança conhecida da mina:
750 toneladas x 100 / 5.000 = 15%
R$ 30.000,00 x 15% = R$ 4.500,00
2) Prazo para término da concessão:
100 / 8 = 12,5%
R$ 30.000,00 x 12,5% = R$ 3.750,00
No exemplo, o prazo para término da
concessão é de 8 (oito) anos e, assim sendo, o
encargo a ser contabilizado será no valor de
R$ 4.500,00, uma vez que a jazida estará
exaurida antes do término do prazo de
concessão.
Se, por outro lado, o volume de produção do
período fosse de 500 toneladas, o cálculo da
quota de exaustão seria efetuado em função
do prazo de concessão para exploração da
jazida.
Contabilização:
D – Exaustões de Recursos Minerais (Conta
de Resultado)
C – Exaustão Acumulada – Mina XYZ
(Imobilizado – Permanente)
R$ 4.500,00
RECURSOS MINERAIS INESGOTÁVEIS
De acordo com o § 3º do artigo 330 do
RIR/99, fica inviabilizado o cálculo e
apropriação de quotas de exaustão real em
relação aos recursos minerais inesgotáveis ou
de exaurimento interminável, como as de
água mineral, não se admitindo, assim, que as
empresas mineradoras que exploram tais
recursos minerais possam contabilizar, em
relação a essa atividade, parcelas de exaustão
a qualquer título.
Entretanto, obviamente, se houver período
determinado de exploração, contratualmente
fixado, a exaustão poderá ser calculada pelo
período transcorrido do contrato.
EXTRAVIO DE DOCUMENTOS OU
LIVROS
Ocorrendo extravio, deterioração ou
destruição de livros, fichas, documentos ou
papéis de interesse da escrituração, o
comerciante fará publicar em jornal de grande
circulação do local de seu estabelecimento
aviso concernente ao fato e deste dará
minuciosa informação, dentro de 48 (quarenta
e oito) horas ao órgão competente do
Registro do Comércio – art. 10 do Decreto
Lei 486/1969.
Deverá ser remetida cópia dessa comunicação
ao órgão da Secretaria da Receita Federal de
sua jurisdição (art. 264, § 1º do RIR/99).
REINÍCIO DA ESCRITURAÇÃO
Para reiniciar a escrituração dos livros
contábeis (diário e razão), a empresa deverá
levantar balanço de abertura, constando todos
os itens patrimoniais na data do reinício da
escrituração.
Para maiores detalhamentos sobre
procedimentos de balanço de abertura, leia o
tópico "Balanço de Abertura", neste guia.
ARBITRAMENTO DO LUCRO
Ressalte-se que a perda dos livros ou
documentos implica arbitramento, pois se o
contribuinte não mantiver escrituração na
forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar
de elaborar as demonstrações financeiras
exigidas pela legislação fiscal, nos casos em
que o mesmo se encontre obrigado ao lucro
real, estará sujeito ao lucro arbitrado (RIR/99
art. 530).
Idêntica situação aos contribuintes optantes
pelo lucro presumido que não apresentarem o
Livro caixa e dos demais livros obrigatórios
(livro de inventário, entradas e saídas, etc.).
Entretanto, caso o contribuinte consiga
recompor a escrituração nos prazos exigidos
pela legislação, é admissível dispensar o
arbitramento do lucro, porque estarão
afastadas as hipóteses compulsórias previstas
no Regulamento do Imposto de Renda.
FACTORING
Empresas de Factoring são aquelas que
exploram as atividades de prestação
cumulativa e contínua de serviços de
assessoria creditícia, mercadológica, gestão
de crédito, seleção de riscos, administração
de contas a pagar e a receber, compras de
direitos creditórios resultantes de vendas
mercantis a prazo ou de prestação de
serviços.
Base: Lei 8981/95, art. 36, com a redação
dada pelo art. 58 da Lei 9.430/96.
A receita obtida pelas empresas de factoring,
representada pela diferença entre a quantia
expressa no titulo de crédito adquirido e o
valor pago, deverá ser reconhecida, para
efeito de apuração do lucro líquido do
período - base, na data da operação.
EXEMPLOS DE REGISTROS CONTÁBEIS
Registros na Empresa Faturizada - No entanto, a contabilização da folha de
Empresa Alienante do Título
Considerando que a empresa "Alfa" vendeu a
uma empresa de factoring uma carteira de
duplicatas no valor de R$ 50.000,00, e
recebeu por essa venda a quantia de R$
40.000,00, teremos os seguintes lançamentos
contábeis:
D - Banco Conta Movimento (Ativo
Circulante) R$ 40.000,00
D - Despesas Financeiras (Conta de
Resultado) R$ 10.000,00
C - Duplicatas A Receber (Ativo Circulante)
R$ 50.000,00
Registros na Empresa Faturizadora -
Empresa Adquirente do Título
D - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante)
R$ 50.000,00
C - Banco Conta Movimento (Ativo
Circulante) R$ 40.000,00
C - Receita de Faturização (Conta de
Resultado) R$ 10.000,00
FOLHA DE PAGAMENTO
Na folha de pagamento, além dos salários dos
funcionários, constam também outros valores,
tais como: férias, 13º salário, INSS e IRRF
descontados dos salários, aviso prévio, valor
do desconto relativo ao vale transporte e às
refeições e ainda o valor do FGTS incidente
sobre os salários.
Podem, ainda, constar da folha de pagamento
de salários, as verbas pagas aos funcionários
por ocasião da rescisão de contrato de
trabalho.
OBSERVÂNCIA DO PRINCÍPIO
CONTÁBIL DA COMPETÊNCIA
Normalmente os salários são pagos até o 5º
dia útil do mês seguinte ao de referência,
exceto os casos em que os acordos ou
convenções coletivas estabelecem prazos
menores.
pagamento de salários deve ser efetuada
observando-se o regime de competência, ou
seja, os salários devem ser contabilizados no
mês a que se referem ainda que o seu
pagamento seja efetuado no mês seguinte.
No caso do valor relativo às férias e ao 13º
salário, a empresa deve apropriar estes
valores mensalmente em obediência ao
regime de competência, efetuando a provisão
para o pagamento dessas verbas. Se a
empresa não faz a provisão, esses valores
serão apropriados como custo ou despesa por
ocasião do respectivo pagamento.
Sobre a constituição da Provisão para Férias e
Provisão para o 13º Salário, leia os tópicos
específicos neste guia
CLASSIFICAÇÃO CONTÁBIL
Os salários e encargos incidentes sobre os
mesmos, classificam-se como despesas
operacionais, quando referentes a
funcionários das áreas comercial e
administrativa, e como custo de produção ou EXEMPLO DE LANÇAMENTOS
de serviços, quando referentes a funcionários CONTÁBEIS
dos setores de produção e os alocados na
execução de serviços objeto da empresa. Empresa comercial apresentou o seguinte
resumo da folha de pagamento:

I - Folha de Pagamento de Salários do Mês de Outubro/2003:

DESCRIÇÃO VALOR - R$
Salários 15.000,00
Aviso Prévio indenizado 800,00
Férias indenizadas 700,00
Salário maternidade 1.800,00
Salário família 30,00
13º salário – quitação 500,00
Total das verbas 18.830,00

DESCONTOS VALOR - R$
Adiantamento de salário 6.000,00
INSS sobre salários 1.425,00
INSS sobre 13º salário 40,00
Vale-transporte 740,00
Plano de Alimentação do Trabalhador 980,00
Assistência Médica 630,00
Faltas e atrasos 90,00
IRRF sobre salários 710,00
Contribuição Sindical 30,00
Total dos descontos 10.645,00
Valor líquido da folha de pagamento R$ 8.185,00

II - Contribuição Previdenciária a Recolher

INSS sobre salários R$ 4.200,00

INSS sobre 13º salário R$ 130,00
(=) INSS devido pela empresa R$ 4.330,00
(+) INSS descontado dos empregados R$ 1.465,00
(-) Salário família R$ 30,00
(-) Salário maternidade R$ 1.800,00
(=) Valor líquido a recolher na GPS R$ 3.965,00

III - Contribuição ao FGTS a Recolher

Parcela incidente sobre a folha de pagamento R$ 1.324,00

(+) Contribuição ao FGTS sobre 13º salário - rescisão: R$ 42,50
(=) Valor da contribuição ao FGTS devida R$ 1.366,50

Outros dados: 31.10.2003 e o pagamento será feito até o 2º

dia útil subseqüente.
A rescisão de contrato de trabalho é por
dispensa sem justa causa, ocorrida no dia
A contribuição ao FGTS sobre os salários e
sobre os valores devidos na rescisão foi
depositada nas respectivas contas vinculadas.
O adiantamento de salário foi pago no dia
20.10.2003, e sobre esse valor foi retido o
IRRF no valor de R$ 150,00.
A empresa provisiona mensalmente o valor
das férias, o 13º salário e os encargos sociais.
Lançamentos contábeis:
1) Pelo valor do adiantamento de salário pago
no dia 20.10.2003:
D - Adiantamento de Salários (Ativo
Circulante) R$ 6.000,00
C - IRRF a Recolher (Passivo Circulante) R$
150,00
C - Banco Conta Movimento (Ativo
Circulante) R$ 5.750,00
2) Pelo pagamento do IRRF sobre o
adiantamento:
D - IRRF a Recolher (Passivo Circulante)
C - Banco Conta Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 150,00
3) Pela provisão dos valores relativos aos
salários e ao aviso prévio indenizado:
D - Folha de Pagamento (Resultado)
C - Salários e Ordenados a Pagar (Passivo
Circulante)
R$ 15.800,00
4) Pela baixa da provisão para férias e
encargos incidentes sobre essa verba, pelo
valor a ser pago na rescisão, tendo em vista
que esses valores já foram provisionados
anteriormente:
D - Provisão de Férias (Passivo Circulante)
C - Salários e Ordenados a Pagar (Passivo
Circulante)
R$ 700,00
5) Pela baixa da provisão para 13º salário e
encargos incidentes sobre essa verba, pelo
valor a ser pago na rescisão tendo em vista
que esses valores já foram provisionados
anteriormente:
D - Provisão 13º Salário (Passivo Circulante)
C - Salários e Ordenados a Pagar (Passivo
Circulante)
R$ 500,00
6) Pelo valor da contribuição FGTS incidente
sobre a parcela do 13º salário pago na
rescisão:
D - Provisão 13º Salário (Passivo Circulante)
C - FGTS a Recolher (Passivo Circulante)
R$ 42,50
7) Pelo valor da contribuição ao FGTS sobre
a folha de salários:
D - FGTS sobre Folha de Pagamento
(Resultado)
C - FGTS a Recolher (Passivo Circulante)
R$ 1.324,00
8) Pelo valor do salário-família e salário
maternidade que serão deduzidas do valor do
"INSS a recolher":
D - INSS a Recolher (Passivo Circulante)
C - Salários e Ordenados a Pagar (Passivo
Circulante)
R$ 1.830,00
Nota:
Salário-Família R$ 30,00
Salário Maternidade R$ 1.800,00
9) Pelo valor da contribuição sindical, INSS
sobre salários e 13º salário e IRRF
descontados em folha de pagamento:
D - Salários e Ordenados a Pagar (Passivo
Circulante) R$ 2.205,00
C - Contribuição Sindical a Recolher (Passivo
Circulante) R$ 30,00
C - IRRF a Recolher (Passivo Circulante) R$
710,00
C - INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$
1.465,00
10) Pelo valor descontado dos salários
relativos à faltas e atrasos:
D - Salários e Ordenados a Pagar (Passivo
Circulante)
C - Folha de Pagamento (Resultado)
R$ 90,00
11) Pelos valores relativos à Assistência
Médica, Vale-Transporte e Plano de
Alimentação do Trabalhador, descontados dos
funcionários:a) Assistência Médica
D - Salários e Ordenados a Pagar (Passivo
Circulante)
C - Adiantamentos – Folha de Pagamento –
Assistência Médica (Ativo Circulante)
R$ 630,00
b) Vale Transporte:
D - Salários e Ordenados a Pagar (Passivo
Circulante)
C - Vale Transporte (Conta de Resultado)
R$ 740,00
c) Plano de Alimentação do Trabalhador:
D - Salários e Ordenados a Pagar (Passivo
Circulante)
C - Programa de Alimentação dos
Empregados (Conta de Resultado)
R$ 980,00
12) Pela transferência do valor dos
adiantamentos concedidos:
D - Salários e Ordenados a Pagar (Passivo
Circulante)
C - Adiantamento de Salários (Ativo
Circulante)
R$ 6.000,00
13) INSS da empresa sobre os salários e o 13º
pago na rescisão:
D - INSS - Folha de Pagamento (Resultado)
R$ 4.200,00
D - Provisão 13º Salário (Passivo Circulante)
R$ 130,00
C - INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$
4.330,00
14) Pelo pagamento dos salários (total líquido
da folha de R$ 8.185,00 menos os valores a
pagar em rescisão de contrato de R$
2.000,00):
D - Salários e Ordenados a Pagar (Passivo
Circulante)
C - Banco Conta Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 6.185,00
15) Pelo pagamento das verbas rescisórias
(aviso prévio, 13º salário e férias):
D - Salários e Ordenados a Pagar (Passivo
Circulante)
C - Banco Conta Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 2.000,00
16) Pelo pagamento do FGTS:
D - FGTS a Recolher (Passivo Circulante)
C - Banco Conta Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 1.366,50
17) Pelo Pagamento do INSS:
D - INSS a Pagar (Passivo Circulante)
C - Banco Conta Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 3.965,00
18) Pelo pagamento da contribuição sindical:
D - Contribuição Sindical a Pagar (Passivo
Circulante)
C - Banco Conta Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 30,00
9) Pelo pagamento do IRRF:
D - IRRF a Recolher (Passivo Circulante)
C - Banco Conta Movimento (Ativo
Circulante)
R$ 710,00
INDENIZAÇÃO RECEBIDA DA
SEGURADORA – SINISTROS DE BENS
DO IMOBILIZADO
Os eventos em decorrência de sinistro
(incêndio, roubo ou acidente), cobertos por
seguro, devem ser registrados contabilmente,
por ocasião de sua ocorrência.
Exemplo:
Registro de acidente, onde houve perda total
de veículo registrado no ativo imobilizado da
empresa, no valor de R$ 40.000,00, sendo R$
10.000,00 de depreciação. O valor de
mercado do bem, na data do evento, coberto
pela seguradora, é de R$ 32.000,00.
1. Pela baixa do bem em decorrência do
acidente:
D - Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado
Não Operacional)
C - Veículos (Imobilizado)
R$ 40.000,00
2. Pela baixa da depreciação registrada:
D - Depreciação – Veículos (Imobilizado)
C - Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado
Não Operacional)
R$ 10.000,00
3. Pelo registro da cobertura do sinistro, a ser
recebido da seguradora:
D - Indenizações de Seguros a Receber
(Ativo Circulante)
C - Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado
Não Operacional)
R$ 32.000,00
4. Por ocasião do recebimento da
indenização, faz-se a baixa do valor a receber,
da seguinte forma:
D - Bancos Cta. Movimento (Ativo
Circulante)
C - Indenizações de Seguros a Receber
(Ativo Circulante)
R$ 32.000,00
INVENTÁRIO DE ESTOQUES
No final de cada exercício, as empresas
devem inventariar seus estoques de materiais
(matérias primas, materiais de embalagem,
etc.), produtos acabados e em elaboração,
serviços em andamento e mercadorias para
revenda.
Tal inventário deve ser escriturado no “Livro
de Registro de Inventário”, sendo que devem
ser observadas as prescrições fiscais exigidas
(ICMS, IPI e Imposto de Renda).
CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO
O custo das mercadorias revendidas e das
matérias-primas utilizadas será determinado
com base em registro permanente de estoque
ou no valor dos estoques existentes, de
acordo com o livro de inventário, no fim do
período de apuração.
O valor dos bens existentes no encerramento
do período-base poderá ser o custo médio ou
dos bens adquiridos ou produzidos mais
recentemente.
A empresa que mantiver sistema de custo
integrado e coordenado com o restante da
escrituração poderá utilizar os custos
apurados para avaliação dos estoques de
produtos em fabricação e acabados.
CONCEITO DE CUSTO INTEGRADO E
COORDENADO COM A ESCRITURAÇÃO
Considera-se sistema de contabilidade de
custo integrado e coordenado com o restante
da escrituração aquele:
I – apoiado em valores originados da
escrituração contábil (matéria-prima, mão-de-
obra direta, custos gerais de fabricação);
II – que permite determinação contábil, ao
fim de cada mês, do valor dos estoques de
matérias-primas e outros materiais, produtos
em elaboração e produtos acabados;
III – apoiado em livros auxiliares, fichas,
folhas contínuas, ou mapas de apropriação ou
rateio, tidos em boa guarda e de registros
coincidentes com aqueles constantes da
escrituração principal;
IV – que permite avaliar os estoques
existentes na data de encerramento do
período de apropriação de resultados segundo
os custos efetivamente incorridos.
Base: art. 294 do RIR/99.
EMPRESA QUE MANTÉM SISTEMA
INTEGRADO DE CUSTOS COM A
CONTABILIDADE
Quando a empresa possui sistema de custos
regular, elaborado de acordo com as leis
comerciais e conforme procedimentos
contábeis normalmente utilizados, os
produtos em fabricação e acabados serão
avaliados pelo custo de produção. Para isto, a
contabilidade deve atender os requisitos
anteriormente explanados, além de manter tal
sistema de custos integrado e coordenado
com o restante da escrituração contábil.
A base da integração é o controle permanente
de estoques, que normalmente é
informatizado e permite o acompanhamento
diário dos estoques (saldo inicial, compras,
saídas e saldo final), tanto físico quanto
financeiro.
O plano de contas contábil deverá registrar
todos os custos de produção (materiais, mão
de obra direta e gastos gerais de fabricação),
transferindo-os aos custos dos produtos,
mediante rateio ou planilha, cujos métodos
devem ser aplicados uniformemente.
Exemplo:
Apuração dos custos de produção,
transferidos para produtos em elaboração, de
empresa que mantém sistema de custos
integrado e coordenado com o restante da
escrituração:
D – Produtos em Elaboração (Estoques –
Ativo Circulante) R$ 55.500,00
C – Transferência de Custos – Matéria Prima
(Conta de Resultado) R$ 20.000,00
C – Transferência de Custos – Mão de Obra
Direta (Conta de Resultado) R$ 15.000,00
C – Transferência de Custos – Gastos Gerais
de Fabricação (Conta de Resultado) R$
20.500,00
Histórico: P/ transferência de custos do mês
de novembro/2003.
Na seqüência, transfere-se o valor dos
produtos em elaboração que foram acabados
no mês, conforme controle permanente de
estoques:
D – Produtos Acabados (Estoques – Ativo
Circulante)
C – Produtos em Elaboração (Estoques –
Ativo Circulante)
R$ 50.000,00
Histórico: P/ transferência de produtos
acabados p/ estoque.
E, na seqüência, apura-se o Custo dos
Produtos Vendidos, transferindo-se respectivo
valor dos estoques de produtos acabados:
D – Custo dos Produtos Vendidos (Conta de
Resultado)
C – Produtos Acabados (Estoques – Ativo
Circulante)
R$ 45.000,00
Histórico: P/ baixa de estoques de produtos
vendidos no mês.
EMPRESA QUE NÃO MANTÉM
CONTROLE DE ESTOQUES
Para as empresas que não mantém registro
permanente de estoque, e, por conseguinte,
não têm condições de apurar o inventário
físico-financeiro dos mesmos, deve-se atentar
para os critérios de avaliação dos estoques
seguinte:
 1. INSUMOS E MERCADORIAS:
Devem ser avaliadas pelo custo de aquisição
mais recente.
2. PRODUTOS ACABADOS E EM
ELABORAÇÃO:
Os estoques deverão ser avaliados de acordo
com o seguinte critério (RIR/1999, art. 296):
a) os de materiais em processamento, por
uma vez e meia o maior custo das matérias-
primas adquiridas no período, ou em 80% do
valor dos produtos acabados, determinado de
acordo com a alínea "b" a seguir;
b) os dos produtos acabados, em 70% do
maior preço de venda no período de
apuração.
Os estoques de produtos agrícolas, animais e
extrativos poderão ser avaliados pelos preços
correntes de mercado, conforme as práticas
usuais em cada tipo de atividade (RIR/1999,
art. 297). Essa faculdade é aplicável aos
produtores, comerciantes e industriais que
lidam com esses produtos (PN CST Nº
5/1986, subitem 3.3.1.2).
Exemplo:
Empresa que não mantém controle de
estoques, levanta o seguinte inventário
em 31 de dezembro:

Item Estoque (unidades)

Produto Acabado YZ 50
Produto em Elaboração YZ 20
Matéria Prima AB 100
Material de Embalagem C 20

Dados: exigidos pela legislação do Imposto de

Maior preço de venda do Produto YZ: R$ Renda:
50,00
Último Custo de Aquisição da Matéria Prima Produto Acabado YZ = R$ 50,00 x 70% = R$
AB: R$ 20,00 35,00
Último Custo de Aquisição do Material de Produto em Elaboração YZ = R$ 35,00 (valor
Embalagem C: R$ 10,00 do produto acabado YZ) x 80% = R$ 28,00

Temos então a seguinte valoração unitária dos Agora, pode-se completar o inventário,
estoques de produtos, conforme os critérios com a respectiva valorização dos
estoques, que ficarão como segue:

Estoque Valor
Item (unidades) Unitário R$ Total
Produto Acabado X 50 35,00 1.750,00
Produto em Elaboração Y 20 28,00 560,00
Matéria Prima AB 100 20,00 2.000,00
Material de Embalagem C 20 10,00 200,00
Total R$ 4.510,00

Admitindo-se que a empresa tinha um saldo Produtos Acabados - R$ 1.000,00

contábil do exercício anterior de estoques Produtos em Elaboração - R$ 500,00
seguinte: Matérias Primas - R$ 1.500,00
Materiais de Embalagem - R$ 250,00
Deve-se proceder, inicialmente, á “baixa”
destes saldos, antes da contabilização dos
estoques finais:
D – Estoques Iniciais (Conta de Resultado)
C – Estoques de Produtos Acabados (Ativo
Circulante)
R$ 1.000,00
D – Estoques Iniciais (Conta de Resultado)
C – Estoques de Produtos em Elaboração
(Ativo Circulante)
R$ 500,00
D – Estoques Iniciais (Conta de Resultado)
C – Estoques de Matérias Primas (Ativo
Circulante)
R$ 1.500,00
Caso a empresa seja de serviços, e na data do
balanço esteja com serviços em execução,
deverá apurar os respectivos custos de
serviços e contabilizá-los como “serviços em
andamento” (conta de estoque).
Para obtenção dos custos de serviços, para
empresa que não mantém controle de
apuração contábil dos respectivos custos,
efetua-se a avaliação dos mesmos, com base
em planilha específica, englobando o
levantamento de todos os custos relacionados
ao serviço que está em execução, como: mão
de obra (incluindo os respectivos encargos
sociais e trabalhistas), materiais e outros
custos aplicados diretamente (como locação
de máquinas e equipamentos aplicados) e
gastos indiretos dos serviços.

D – Estoques Iniciais (Conta de Resultado) Exemplo:

C – Estoques de Materiais de Embalagem
(Ativo Circulante) Empresa que não mantém contabilidade de
R$ 250,00 custos integrada e coordenada com a
escrituração contábil, apresenta os seguintes
Após os lançamentos acima, as contas de serviços em andamento:
estoques estão zeradas, então se contabiliza o
inventário apurado: Serviço A = 100 horas de atividades aplicadas
Serviço B = 20 horas de atividades aplicadas
D – Estoques de Produtos Acabados (Ativo
Circulante) Os custos apurados em planilha
C – Estoques Finais (Conta de Resultado) correspondem ao seguinte:
R$ 1.750,00
Serviço A:
D – Estoques de Produtos em Elaboração Mão de obra (incluindo encargos sociais e
(Ativo Circulante) trabalhistas) R$ 29,00 por hora de atividade
C – Estoques Finais (Conta de Resultado) Materiais aplicados: R$ 1.090,00
R$ 560,00 Locação de equipamentos aplicados: R$
2.000,00
D – Estoques de Matérias Primas (Ativo Gastos Indiretos (luz, água, telefone e outros)
Circulante) R$ 700,00
C – Estoques Finais (Conta de Resultado)
R$ 2.000,00 Serviço B:
Mão de obra (incluindo encargos sociais e
D – Estoques de Materiais de Embalagem trabalhistas) R$ 40,00 por hora de atividade
(Ativo Circulante) Materiais aplicados: R$ 800,00
C – Estoques Finais (Conta de Resultado) Locação de equipamentos aplicados: R$
R$ 200,00 750,00
Gastos Indiretos (luz, água, telefone e outros)
SERVIÇOS EM ANDAMENTO R$ 300,00
Nota: a alocação de gastos indiretos pode Com os dados acima, o inventário de
ser efetuada por critério de rateio (total de serviços em andamento ficaria:
gastos indiretos dividido pelo número de
horas de atividades no período, por
funcionário, etc.).

Horas Valor Valor

Serviço A Aplicadas Hora Total
Mão de Obra 100 29,00 2.900,00
Materiais Aplicados 1.090,00
Locação de Equipamentos 2.000,00
Gastos Indiretos 700,00
Soma 6.690,00

Horas Valor Valor

Serviço B Aplicadas Hora Total
Mão de Obra 20 40,00 800,00
Materiais Aplicados 800,00
Locação de Equipamentos 750,00
Gastos Indiretos 300,00
Soma 2.650,00

Total do Inventário de Serviços (A+B) R$ Essa intenção será manifestada no momento

9.340,00
A contabilização ficaria (partindo do
pressuposto que no início do exercício não
havia estoques de serviços em andamento):
em que se adquire a participação, mediante
sua inclusão no subgrupo de investimentos
(caso haja interesse de permanência) ou
registro no ativo circulante (não havendo esse
interesse).

D – Serviços em Andamento (Estoques – Será, no entanto, presumida a intenção de

Ativo Circulante)
C – Estoques Finais de Serviços (Conta de
Resultado)
R$ 9.340,00
INVESTIMENTOS
No subgrupo Investimentos do Ativo
Permanente devem ser classificadas as
participações societárias permanentes, assim
entendidas as importâncias aplicadas na
aquisição de ações e outros títulos de
participação societária, com a intenção de
mantê-las em caráter permanente, seja para se
obter o controle societário, seja por interesses
econômicos, entre eles, como fonte
permanente de renda.
permanência sempre que o valor registrado
no ativo circulante não for alienado até a data
do balanço do período-base seguinte àquele
em que tiver sido adquirido o respectivo
direito.
Exemplo:
Empresa "A" adquiriu ações da empresa "B"
em 31/10/2006. O valor da aplicação poderá
permanecer no ativo circulante até
31/12/2007. Não ocorrendo a alienação até
31/12/2007, o valor correspondente será
transferido para o subgrupo de investimentos
em 31/12/2007.
A intenção de permanência, em certos casos,
conforme esclarece o Parecer Normativo CST
108/78, é presumida em função de critérios
estabelecidos em lei. Assim a participação da o pagamento de R$ 400.000,00 à vista (pago
companhia em sociedades coligadas e em cheque) e o saldo em 45 dias.
controladas, dados os reflexos da aquisição
do investimento (expressiva participação no D – Cia. Industrial Modelo (Investimentos –
capital ou, então, assunção do controle Ativo Permanente) R$ 1.000.000,00
societário) reveste-se da intenção de C – Bancos Cta. Movimento (Ativo
permanência. Circulante) R$ 400.000,00
C – Contas a Pagar – Aquisição de
Será ainda presumida a intenção de Investimentos (Passivo Circulante) R$
permanência em relação às participações em 600.000,00
sociedades por quotas de responsabilidade
limitada, em razão da ausência de título
representativo da respectiva quota e pela
formalidade exigida para a sua transferência,
notadamente a necessidade de contrato
escrito, registrado no órgão competente. LANÇAMENTOS CONTÁBEIS

EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL O lançamento contábil é o registro do fato

contábil. Todo fato que origina um
A equivalência patrimonial é o método que lançamento contábil deve estar suportado em
consiste em atualizar o valor contábil do documentação hábil e idônea.
investimento ao valor equivalente à
participação societária da sociedade Os lançamentos contábeis podem ser:
investidora no patrimônio líquido da
sociedade investida, e no reconhecimento dos a) lançamento de primeira fórmula;
seus efeitos na demonstração do resultado do b) lançamento de segunda fórmula;
exercício. c) lançamento de terceira fórmula;
d) lançamento de quarta fórmula.
O valor do investimento, portanto, será
determinado mediante a aplicação da O lançamento contábil não se resume a
porcentagem de participação no capital “débito e crédito”, mas deve possuir também:
social, sobre o patrimônio líquido de cada
sociedade coligada ou controlada.
1. O valor (ou valores); expresso em moeda
nacional.
Para maiores detalhes, acesse o tópico 2. Data do lançamento.
“Equivalência Patrimonial”. 3. Histórico.
CONTABILIZAÇÃO LANÇAMENTO DE PRIMEIRA
FÓRMULA
O valor de custo de aquisição será debitado á
conta que registrar o investimento e creditado É o registro do fato contábil que envolve uma
á conta de origem dos recursos (caixa, bancos conta devedora e outra conta credora.
cta. Movimento, contas a pagar, etc.).
Exemplo:
Exemplo:
Depósito bancário com recursos do caixa:
Aquisição de participação societária na Cia.
Industrial Modelo, no valor de R$
Data do lançamento - 21/10/2006
1.000.000,00, mediante contrato que preveja
D - Banco Bradesco S/A (Ativo Circulante)
Histórico: N/depósito em dinheiro em Data do lançamento - 26/10/2006
21/10/2006 - R$ 10.000,00 D - Caixa (Ativo Circulante)
C - Caixa (Ativo Circulante) Histórico: Vlr. Recebido parte da NF 00676,
Histórico: N/depósito em dinheiro no de J.Silva S/A. - R$ 10.000,00
Bradesco S/A - R$ 10.000,00 D - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante)
Histórico: Vlr. parte da NF 00676, de J.Silva
LANÇAMENTO DE SEGUNDA S/A. - R$ 50.000,00
FÓRMULA C - Vendas de Mercadorias (Resultado)
Histórico: Vlr. NF 00676, de J.Silva S/A. -
É o registro do fato contábil que envolve uma R$ 60.000,00
conta devedora e mais de uma conta credora.
LANÇAMENTO DE QUARTA FÓRMULA
Exemplo:
É o registro do fato contábil que envolve mais
Depósito bancário, em parte com recursos do de uma conta devedora e mais de uma conta
caixa (dinheiro) e parte de cheques pré- credora.
datados de clientes (conta cheques a cobrar):
Exemplo:
Data do lançamento - 22/10/2006
D - Banco Bradesco S/A (Ativo Circulante) Compra, na mesma nota fiscal, de
Histórico: N/depósito em 22/10/2006 - R$ mercadorias e material de consumo, sendo
10.000,00 parte pago no ato e o saldo a ser pago em 30
C - Caixa (Ativo Circulante) dias:
Histórico: Parte de n/depósito em 22/10/2006,
em dinheiro, Bradesco S/A - R$ 1.000,00 Data do lançamento - 20/10/2006
C - Cheques a Cobrar (Ativo Circulante) D - Estoque de Mercadorias (Ativo
Histórico: Parte de n/depósito em 22/10/2006, Circulante)
em cheque, Bradesco S/A - R$ 9.000,00 Histórico: Vlr. Parte NF 9701 de
Distribuidora Mercantil Ltda. - R$ 10.000,00
LANÇAMENTO DE TERCEIRA D - Estoque de Materiais de Consumo (Ativo
FÓRMULA Circulante)
Histórico: Vlr. Parte NF 9701 de
É o registro do fato contábil envolvendo mais Distribuidora Mercantil Ltda. - R$ 2.000,00
de uma conta devedora e apenas uma conta C - Bancos Cta. Movimento (Ativo
credora. Circulante)
Histórico: Cheque 009766 – Distribuidora
Exemplo: Mercantil Ltda. - R$ 4.000,00
C - Fornecedores (Passivo Circulante)
Venda de mercadoria, sendo uma parte à vista Histórico: Vlr. Saldo NF 9701 de
e outra a prazo. Distribuidora Mercantil Ltda. - R$ 8.000,00

HISTÓRICO DO LANÇAMENTO
CONTÁBIL

Histórico é a descrição do fato contábil. A

boa técnica exige que o histórico seja feito
com a máxima clareza, evidenciando de
forma analítica o registro da operação. Assim,
o histórico do fato contábil deve ser
inteligível e objetivo.
Exemplo: na Resolução CFC n° 560/83, de 28.10.1983,
em consonância com os Princípios
Histórico contábil incompleto: Fundamentais de Contabilidade.

Nossa compra de um veículo nesta data As Normas classificam-se em Profissionais e

Técnicas, sendo enumeradas
O histórico deveria ser como segue: seqüencialmente.

Valor relativo n/aquisição de um veículo, As Normas – Profissionais estabelecem

marca XXX, mod. XXX, chassis regras de exercício Profissional,
xxxxxxxxxxx, conforme nota fiscal nº caracterizando-se pelo prefixo NBC P.
xxxxxx, de xx/xx/xx, de José Silva Veículos
Ltda. As Normas Técnicas estabelecem conceitos
doutrinários, regras e procedimentos
ABREVIATURAS DO HISTÓRICO aplicados de Contabilidade, caracterizando-se
CONTÁBIL pelo prefixo NBC T.

Admite-se a utilização de abreviaturas no As Normas Brasileiras de Contabilidade

histórico contábil. Algumas mais comuns são: (NBC) podem ser detalhadas através de
Interpretações Técnicas que, se, necessário,
Cfe. = Conforme incluirão exemplos.
Ch. = Cheque
Dep. = Depósito As Interpretações Técnicas são identificadas
Dp. = Duplicata pelo Código da NBC a que se referem
Fat. = Fatura seguido de hífen, sigla IT e numeração
NF = Nota Fiscal seqüencial.
N/ = Nosso, nossa, nesse
Pg. = Pago O Conselho Federal de Contabilidade poderá
Ref. = Referente emitir Comunicados Técnicos quando
Transf. = Transferência ocorrerem situações decorrentes de atos
Vlr. = Valor governamentais que afetam, transitoriamente,
as Normas Brasileiras de Contabilidade
NORMAS BRASILEIRAS DE (NBC).
CONTABILIDADE
Os Comunicados Técnicos são identificados
A Contabilidade, na sua condição de ciência pela sigla CT, seguida de hífen e numeração
social, cujo objeto é o Patrimônio, busca, por seqüencial.
meio da apreensão, da quantificação, da
classificação, do registro, da eventual A inobservância de Normas Brasileiras de
sumarização, da demonstração, da análise e Contabilidade constitui infração disciplinar,
relato das mutações sofridas pelo patrimônio sujeita às penalidades previstas nas alíneas c,
da Entidade particularizada, a geração de "d" e "e" do art. 27 do
informações quantitativas e qualitativas sobre
ela, expressas tanto em termos físicos, quanto Decreto-lei n° 9295 de 27 de maio de 1946, e,
monetários. quando aplicável, ao Código de Ética
Profissional do Contabilista.
As Normas Brasileiras de Contabilidade
estabelecem regras de conduta profissional e ESTRUTURA DAS NORMAS
procedimentos técnicos a serem observados PROFISSIONAIS
quando da realização dos trabalhos previstos
NBC P 1 – Normas Profissionais de Auditor 3.8 - Demonstração do Fluxo de Caixa
Independente 3.9 - Demonstração por Segmentos

NBC P 1 - IT - 01 - Interpretação Técnica- NBC T 4 – Da Avaliação Patrimonial

Informações do Auditor NBC T 5 – Da Correção Monetária
NBC P 1 - IT - 02 - Interpretação Técnica - NBC T 6.1 – Da Divulgação das
Regulamentação Independência e Sigilo Demonstrações Contábeis, Da Forma de
NBC P 1.8 - Utilização de Trabalhos de Apresentação
Especialistas
6.2. Do Conteúdo das Notas Explicativas
NBC P 2 – Normas Profissionais de Perito 6.3. Das Republicações
Contábil
NBC P 3 – Normas Profissionais de Auditor NBC T 7 – Da Conversão da Moeda
Interno Estrangeira nas Demonstrações Contábeis
NBC P 4 - Normas para Educação NBC T 8 – Das Demonstrações Contábeis
Profissional Continuada Consolidadas
NBC P 5 - Norma Sobre Exame de NBC T 9 – Da Fusão, Incorporação, Cisão,
Qualificação Técnica para Registro no Transformação e Liquidação de Entidades
Cadastro Nacional de Auditores NBC T 10 – Dos Aspectos Contábeis
Independentes Específicos em Entidades Diversas

ESTRUTURA DAS NORMAS TÉCNICAS 10.1. Empreendimentos de Execução a Longo

Prazo
NBC T 1 – Das características da Informação 10.2. Arrendamento Mercantil
Contábil 10.3. Consórcios de Vendas
NBC T 2 – Da Escrituração Contábil 10.4. Fundações
10.5. Entidades Imobiliárias
NBC T 2.1 - Formalidades da Escrituração 10.6. Entidades Hoteleiras
Contábil 10.7. Entidades Hospitalares
NBC T 2.2 - Documentação Contábil 10.8. Entidades Cooperativas
NBC T 2.4 - Retificação de Lançamentos 10.9. Entidades Financeiras
NBC T 2.5 - Contas de Compensação 10.10. Entidades de Seguro Comercial e
NBC T 2.6 - Escrituração Contábil das Filiais Previdência Privada
NBC T 2.7 - Balancete 10.11. Entidades Concessionárias do Serviço
NBC T 2.8 - Das Formalidades da Público
Escrituração Contábil em Forma Eletrônica 10.12. Entidades Públicas da Administração
Direta
NBC T 3 – Conceito, Conteúdo, Estrutura e 10.13. Entidades Desportivas Profissionais
Nomenclatura das Demonstrações Contábeis 10.14. Entidades Agropecuárias
10.15. Entidades em Conta de Participação
3.1. Das Disposições Gerais 10.16. Entidades que Recebem Subsídios,
3.2. Do Balanço Patrimonial Subvenções e Doações
3.3. Da Demonstração do Resultado 10.17. Entidades que Recebem Incentivos
3.4. Da Demonstração de Lucros ou Prejuízos Fiscais
Acumulados 10.18. Entidades Sindicais e Associações de
3.5. Da Demonstração das Mutações do Classe
Patrimônio Líquido 10.19. Entidades Sem Finalidade de Lucros
3.6. Da Demonstração das Origens e 10.20. Consórcios de Empresas
Aplicações de Recursos 10.21. Entidades Cooperativas Operadoras de
3.7 - Demonstração do Valor Adicionado Planos de Assistência a Saúde
NBC T 11 – Normas de Auditoria 16.3 - Planejamento e seus Instrumentos
Independente das Demonstrações Contábeis 16.4 - Transações Governamentais
16.5 - Registro Contábil
NBC T 11.3 - Papéis de Trabalho e 16.6 - Demonstrações Contábeis
Documentação da Auditoria 16.7 - Consolidação das Demonstrações
NBC T 11.4 - Planejamento da Auditoria Contábeis
NBC T 11.8 - Supervisão e Controle de 16.8 - Controle Interno
Qualidade 16.9 - Reavaliação e Depreciação dos Bens
NBC T 11.10 - Continuidade Normal das Públicos
Atividades da Entidade NBC T 19 - Aspectos Contábeis Específicos
NBC T 11.11 - Amostragem 19.1 - Imobilizado
NBC T 11.12 - Processamento Eletrônico de 19.2 - Tributos sobre Lucros
Dados 19.3 - Planos de Benefícios e Encargos de
NBC T 11.13 - Estimativas Contábeis Aposentadoria a Empregados
NBC T 11.14 - Transações com Partes 19.4 - Incentivos Fiscais, Subvenções,
Relacionadas Contribuições, Auxílios e Doações
NBC T 11.16 - Transações e Eventos Governamentais
Subseqüentes 19.5 - Depreciação, Amortização e Exaustão
NBC T 11.17 - Carta de Responsabilidade da 19.6 - Reavaliação de Ativos
Administração 19.7 - Provisões, Passivos, Contingências
NBC T 11 - IT - 01 - Carta de Passivas e Contingências Ativas
Responsabilidade da Administração 19.8 - Intangíveis
NBC T 11 - IT - 02 - Papéis de Trabalho e 19.9 - Exploração de Recursos Minerais
Documentação de Auditoria 19.10 - Redução no Valor Recuperável de
NBC T 11 - IT - 03 - Fraude e Erro Ativos
NBC T 11 - IT - 04 - Transação e Eventos 19.11 - Mudanças nas Práticas Contábeis, nas
Subseqüentes Estimativas e Correção de Erros
NBC T 11 - IT - 05 - Parecer dos Auditores 19.12 - Eventos Subseqüentes à Data das
Independentes Sobre as Demonstrações Demonstrações Contábeis
Contábeis INTEGRA DAS NORMAS BRASILEIRAS
NBC T 11 - IT - 06 - Supervisão e Controle DE CONTABILIDADE - NBC
de Qualidade
NBC T 11 - IT - 07 - Planejamento da Para obter a íntegra das NBC, acesse a
Auditoria seguinte página na internet:
NBC T 12 – Da Auditoria Interna http://www.portaldecontabilidade.com.br/nbc
NBC T 13 – Da Perícia Contábil /index.htm
NBC T 13.2 - Planejamento da Perícia
NBC T 13.6 - Laudo Pericial Contábil PATRIMÔNIO LÍQUIDO
NBC T 13.7 - Parecer Pericial Contábil
NBC T 13 - IT - 01 - Termo de Diligência O Patrimônio Líquido é formado pelo grupo
NBC T 13 - IT - 02 - Laudo e Parecer de de contas que registra o valor contábil
Leigos pertencente aos acionistas ou quotistas.
NBC T 13 - IT - 03 - Assinatura em Conjunto
NBC T 14 - Revisão Externa de Qualidade Até 31.12.2007, as contas que formavam o
Pelos Pares Patrimônio Líquido, segundo a Lei das S/A,
NBC T 15 - Informações de Natureza Social eram:
e Ambiental
NBC T 16 - Aspectos Contábeis Específicos a) Capital Social
da Gestão Governamental b) Reservas de Capital
16.1 - Conceituação e Objetivos c) Reservas de Reavaliação
16.2 - Patrimônio e Sistemas Contábeis
d) Reservas de Lucros
e) Lucros ou Prejuízos Acumulados
Também se classificam no Patrimônio
Líquido as Ações ou Quotas em Tesouraria,
bem como os adiantamentos para futuro
aumento de capital. Para maiores detalhes
sobre tais contas, acesse os tópicos
respectivos nesta obra.
Os artigos 182 e 186 da Lei nº 6.404, de 1976
- Lei das S/A – especificam a descrição das
contas do patrimônio líquido.
A PARTIR DE 01.01.2008
A partir de 01.01.2008, por força da Lei
11.638/2007, a divisão do patrimônio líquido
será realizada da seguinte maneira:
a) Capital Social
b) Reservas de Capital
c) Ajustes de Avaliação Patrimonial
d) Reservas de Lucros
e) Ações em Tesouraria
f) Prejuízos Acumulados.
CAPITAL SOCIAL
O capital social representa os valores
recebidos pela empresa, em forma de
subscrição ou por ela gerados. A
integralização do capital poderá ser feita por
meio de moeda corrente ou bens e direitos.
Quando a integralização do capital social é
feita em moeda corrente, debita-se uma conta
específica do ativo circulante (Bancos
c/Movimento, por exemplo) e credita-se a
conta "Capital Social".
No caso de integralização de capital mediante
conferência de bens, debita-se uma conta
específica do ativo permanente e credita-se a
conta "capital social".
Exemplo:
Integralização de capital social, mediante
dinheiro (depósito bancário) no valor de R$
100.000,00:
D – Bancos Cta. Movimento (Ativo
circulante)
C – Capital Social (Patrimônio Líquido)
R$ 100.000,00
RESERVAS DE CAPITAL
A reserva de capital abrange as seguintes
subcontas:
a) Reserva de Correção Monetária do Capital
Realizado;
b) Reserva de Ágio na Emissão de Ações;
c) Reserva de Alienação de Partes
Beneficiárias;
d) Reserva de Alienação de Bônus de
Subscrição;
e) Reserva de Prêmio na Emissão de
Debêntures; (excluída desde 01.01.2008, por
força da Lei 11.638/2007)
f) Reserva de Doações e Subvenções para
Investimento; (excluída desde 01.01.2008,
por força da Lei 11.638/2007)
g) Reserva de Incentivo Fiscal.
Para maiores detalhes, acesse o tópico
“Reservas de Capital”.
RESERVAS DE REAVALIAÇÃO
As reservas de reavaliação representam
acréscimos de valor atribuído a elementos do
ativo, baseado nos seus valores de mercado,
conforme definido no artigo 8º da Lei nº
6.404, de 1976.
Na conta "Reservas de Reavaliação"
poderemos agrupar as seguintes subcontas:
a) Reserva de Reavaliação de Terrenos;
b) Reserva de Reavaliação de Edifícios;
c) Reserva de Reavaliação de Máquinas e
Equipamentos;
d) Reserva de Reavaliação de Bens em
Empresas Coligadas;
e) Reserva de Reavaliação de Bens em A partir de 01.01.2008, por força da Lei
Empresas Controladas. 11.638/2007 (que incluiu o artigo 195-A à Lei
6.404/76), a assembléia geral poderá, por
Exemplo: proposta dos órgãos de administração,
destinar para a reserva de incentivos fiscais a
Contabilização de Reserva de Reavaliação de parcela do lucro líquido decorrente de
Edifícios no valor de R$ 1.050.000,00: doações ou subvenções governamentais para
investimentos, que poderá ser excluída da
D – Edifícios – Reavaliação (Imobilizado – base de cálculo do dividendo obrigatório.
Permanente)
C – Reserva de Reavaliação de Edifícios LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS
(Patrimônio Líquido)
R$ 1.050.000,00 Os lucros ou prejuízos representam também
resultados obtidos, porém foram retidos sem
EXTINÇÃO DA RESERVA DE finalidade específica (quando lucros) ou à
REAVALIAÇÃO A PARTIR DE 01.01.2008 espera de absorção futura (quando prejuízos).

A partir de 01.01.2008, a Reserva de Para maiores detalhes sobre Reservas de

Reavaliação foi extinta, por força da Lei
11.638/2007. Em seu lugar foi criado o grupo
Ajustes de Avaliação Patrimonial que possui
características diferentes do grupamento
anterior.
Os saldos existentes nas reservas de
reavaliação deverão ser mantidos até a sua
efetiva realização ou estornados até o final do
exercício social de 2008.
Lucros e Lucros ou Prejuízos Acumulados,
acesse o tópico respectivo.
Com o advento da Lei 11.638/2007, a partir
de 01.01.2008 foi extinta a nomenclatura
"Lucros Acumulados", assim esta conta
deverá ser composta apenas pelo saldo dos
prejuízos acumulados apurados.
PATRIMÔNIO LÍQUIDO NEGATIVO

RESERVAS DE LUCROS No caso em que o valor do Patrimônio

Líquido é negativo é também denominado de
As reservas de lucros são constituídas pelos "Passivo a Descoberto". Isto ocorre quando o
lucros obtidos pela empresa, retidos com valor das obrigações para com terceiros é
finalidade específica. superior ao dos ativos.

Os lucros retidos com finalidade específica e Exemplo:

classificados nesta conta são transferidos da
conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados".
Na conta "Reservas de Lucros" poderemos
agrupar as seguintes subcontas:
Total do Ativo - R$ 1.500.000,00
Total das Obrigações - R$ 2.000.000,00
Passivo a Descoberto - R$ 1.500.000,00
menos R$ 2.000.000,00 = R$ 500.000,00

Reserva Legal; O Conselho Federal de Contabilidade - CFC,

Reserva Estatutária; por meio de sua Câmara Técnica, editou em
Reserva para Contingências; 16/06/1999 a Resolução CFC nº 847/99,
Reserva de Lucros a Realizar; alterando dispositivos da NBCT-3 que trata
Reserva de Lucros para Expansão; acerca do conceito, conteúdo, estrutura e
Reserva de Incentivos Fiscais. nomenclatura das Demonstrações Contábeis.
Por meio da aludida Resolução, de
observância obrigatória por todos os
contabilistas no país, foram procedidas
alterações quanto ao Balanço Patrimonial,
precisamente a caracterização e evidenciação
do "PASSIVO A DESCOBERTO".
Esta nomenclatura deve ser utilizada, quando
da constatação ao final do exercício que o
Ativo
Circulante
Realizável a Longo Prazo
Permanente
TOTAL DO ATIVO
NOTAS EXPLICATIVAS ÀS
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
INSTRUÇÕES DA CVM
As informações produzidas e divulgadas
pelas companhias abertas, especialmente
aquelas constantes das Demonstrações
Financeiras, do Relatório da Administração e
dos Relatórios e Pareceres de Auditoria
Independente, devem estar redigidas de forma
simples e direta, permitindo a um público
leitor médio a compreensão dos dados neles
contidos e a sua utilização para a tomada de
decisão.
Não se trata aqui de tornar simplória a
redação dos documentos divulgados pelas
companhias e sim de utilizar o português
corrente, privilegiando a clareza da
exposição, de modo a comunicar de forma
simples a informação que muitas vezes é de
natureza complexa.
Outro aspecto que merece ser destacado é
que, para atingir os objetivos aos quais se
destina, o conjunto de demonstrações
financeiras disponibilizadas ao mercado deve
evidenciar toda a informação que for
Patrimônio Líquido é negativo, sendo
demonstrado, conforme Resolução CFC
1.049/2005, substituindo-se a expressão
Patrimônio Líquido por Passivo a Descoberto
Desta forma, a demonstração do
PASSIVO A DESCOBERTO será
apresentada como segue:
Passivo
Circulante
Exigível a Longo Prazo
Passivo a Descoberto
Capital Social
Reservas
Prejuízos Acumulados
TOTAL DO PASSIVO
relevante para a avaliação da situação
patrimonial presente e futura; deve
evidenciar, especialmente, os compromissos e
obrigações futuras que possam vir a ter
impacto da situação patrimonial e financeira
da companhia, mesmo que ainda não se
caracterizem como exigibilidades e, portanto,
ainda não estejam reconhecidos nas
demonstrações financeiras.
Da mesma forma, ativos contingentes, que,
por atendimentos aos princípios contábeis,
não devam ser reconhecidos contabilmente,
devem ser divulgados em nota com a
descrição da sua natureza, o valor potencial e
a expectativa da companhia sobre a sua
eventual realização.
Dessa forma, dando continuidade a essa
política, qual seja, concorrer para a melhoria
das informações divulgadas pelas companhias
abertas, apresenta-se uma consolidação de
notas explicativas, que resultou do trabalho
de pesquisa em Instruções, Deliberações e
Pareceres de Orientação da CVM, além de
Ofícios-Circulares da Superintendência de
Normas Contábeis e de Auditoria da
autarquia. Sempre que necessário, as devidas
atualizações serão procedidas.
O rol de notas explicativas vigentes, que, 41) Provisão para Crédito de Liquidação
diga-se de passagem, não deve esgotar a Duvidosa
necessidade de divulgação de outras 42) Reavaliação de Ativos
informações relevantes aqui não 43) Refis
contempladas (divulgação espontânea), 44) Remuneração dos Administradores
compreende: 45) Reservas – Detalhamento
46) Reserva de Lucros A Realizar
01) Ações em Tesouraria 47) Retenção de Lucros
02) Acordo Geral do Setor Elétrico 48) Informação por Segmento de Negócio
03) Ágio/Deságio 49) Seguros
04) Ajustes de Exercícios Anteriores 50) Transações com Partes Relacionadas
05) Alteração de Método ou Critério Contábil 51) Variação Cambial
06) Arrendamento Mercantil (Leasing) 52) Vendas ou Serviços a Realizar
07) Ativo Contingente 53) Voto Múltiplo
08) Ativo Diferido
09) Benefícios a Empregados O detalhamento maior pode ser obtido através
10) Bug do Milênio do site da Comissão de Valores Mobiliários
11) Capacidade Ociosa em consulta a legislação específica.
12) Capital Social
13) Capital Social Autorizado NOTAS EXPLICATIVAS ÀS
14) Contingências Passivas DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS
15) Continuidade Normal dos Negócios
16) Créditos Eletrobrás A publicação de Notas Explicativas às
17) Critérios de Avaliação Demonstrações Financeiras está prevista no §
18) Debêntures 4º do artigo 176 da Lei 6.404/1976 (Lei das
19) Demonstrações em Moeda de Capacidade S/A), adiante transcrito:
Aquisitiva Constante
20) Demonstrações Condensadas "as demonstrações serão complementadas
21) Demonstrações Contábeis Consolidadas por Notas Explicativas e outros quadros
22) Destinação de Lucros Constantes em analíticos ou demonstrações contábeis
Acordo de Acionistas necessários para esclarecimento da situação
23) Dividendo por Ação patrimonial e dos resultados do exercício".
24) Dividendos Propostos
25) Empreendimentos em Fase de As Notas Explicativas visam fornecer as
Implantação informações necessárias para esclarecimento
26) Equivalência Patrimonial da situação patrimonial, ou seja, de
27) Estoques determinada conta, saldo ou transação, ou de
28) Eventos Subseqüentes valores relativos aos resultados do exercício,
29) Fundo Imobiliário ou para menção de fatos que podem alterar
30) Imposto de Renda e Contribuição Social futuramente tal situação patrimonial, ou
31) Incentivos Fiscais ainda, poderá estar relacionada a qualquer
32) Incorporação, Fusão e Cisão outra das Demonstrações Financeiras, seja a
33) Instrumentos Financeiros Demonstração das Origens e Aplicações de
34) Investimentos Societários no Exterior Recursos, seja a Demonstração dos Lucros ou
35) Juros Sobre o Capital Próprio Prejuízos Acumulados.
36) Lucro ou Prejuízo por Ação
37) Obrigações de Longo Prazo NOTAS PREVISTAS PELA LEI
38) Ônus, Garantias e Responsabilidades
Eventuais e Contingentes
O § 5º do mesmo artigo da Lei das S/A
39) Opções de Compra de Ações
menciona, sem esgotar o assunto, as bases
40) Programa de Desestatização
gerais e as normas a serem inclusas nas Como complemento às Notas Explicativas
demonstrações financeiras, as quais deverão previstas na Lei das S/A, a Comissão de
indicar: Valores Mobiliários vem apresentando
recomendações sobre a divulgação de
a) os principais critérios de avaliação dos diversos assuntos relevantes para efeito de
elementos patrimoniais, especialmente melhor entendimento das demonstrações
estoques, dos cálculos de depreciação, financeiras. Os itens, que de acordo com as
amortização e exaustão, de constituição de sugestões da CVM devem constar das Notas
provisões para encargos ou riscos, e dos Explicativas, são os seguintes:
ajustes para atender a perdas prováveis na
realização dos elementos do ativo; - ações em tesouraria;
b) os investimentos, em outra sociedade, - arrendamento mercantil;
quando relevantes; - capital realizado atualizado;
c) o aumento de valor de elementos do ativo - demonstrações em moeda de capacidade
resultante de novas avaliações; constante;
d) os ônus reais constituídos sobre elementos - demonstrações financeiras consolidadas;
do ativo, as garantias prestadas a terceiros e - lucro/prejuízo por ação;
outras responsabilidades eventuais ou - ativo diferido;
contingentes; - investimentos societários no Exterior;
e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as - mudança de critério contábil;
garantias das obrigações a longo prazo; - remuneração dos administradores;
f) o número, espécies e classes das ações do - reservas - detalhamento;
capital social; - retenção de lucros;
g) as opções de compra de ações outorgadas e - transações entre partes relacionadas;
exercidas no exercício; - dividendos - cálculo;
h) os ajustes de exercícios anteriores; - ágio/deságio;
i) os eventos subseqüentes à data de - equivalência patrimonial;
encerramento do exercício que tenham, ou - destinação do resultado do exercício;
possam vir a ter, efeitos relevantes sobre a - empreendimentos em fase de implantação;
situação financeira e os resultados futuros da - debêntures;
companhia. - ajustes de exercícios anteriores;
- reavaliação de bens;
A Lei das S/A estabeleceu os casos que - planos de aposentadoria e pensões;
deverão ser mencionados em Notas - provisões para créditos de liquidação
Explicativas; no entanto, essa menção duvidosa;
representa o conceito básico a ser seguido - ônus, garantias e contingentes;
pelas empresas, podendo haver situações em - obrigações de longo prazo;
que sejam necessárias Notas Explicativas - programa de desestatização;
adicionais, além das já previstas pela Lei das - opção de compra de ações.
S/A.
NOTAS EXPLICATIVAS – NORMAS DA
NOTAS RECOMENDADAS PELA CVM CVM

Para detalhamentos sobre notas explicativas

exigidas pela CMV para

companhias abertas, abra o arquivo “Notas

Explicativas – Orientações CVM”.

EXEMPLO DE NOTAS EXPLICATIVAS

Nota 1 - Práticas contábeis adotadas
a) Títulos e valores mobiliários - são
demonstrados ao custo acrescido dos
rendimentos proporcionais até a data do
balanço, não ultrapassando o valor de
mercado.
b) Estoques - são avaliados ao custo médio de
aquisição ou produção, estando reduzidos,
mediante a provisão evidenciada, ao valor de
mercado ou de realização, quando inferiores
ao custo.
c) Investimentos - as participações relevantes
em coligadas e controladas são avaliadas pelo
método de equivalência patrimonial. As
demais participações em outras sociedades
são registradas ao custo diminuído da
provisão para perdas permanentes.
Nota 2 - Reavaliação de bens do imobilizado
A sociedade procedeu durante o exercício
à reavaliação dos bens do Ativo
Imobilizado, a qual se encontra baseada
por laudo de peritos, aprovado em
assembléia de 20.10.2003. O resultado
dessa reavaliação está a seguir
demonstrado (em R$):

Conta Valor Valor Líquido Diferença

Reavaliado Contábil
Terrenos 20.000,00 5.000,00 15.000,00
Edifícios 50.000,00 15.000,00 35.000,00
Máquinas 40.000,00 25.000,00 15.000,00
TOTAIS 110.000,00 45.000,00 65.000,00

A diferença foi acrescida aos saldos do b) os aspectos relacionados à depreciação na

imobilizado, a crédito da Reserva para forma da NBC T 19.5;
Reavaliação integrante do Patrimônio c) o valor de custo, a depreciação acumulada
Líquido da sociedade. O valor reavaliado dos e a provisão para perdas, no início e no fim
edifícios e máquinas passou agora a ser do período; e
depreciado pela sua vida útil econômica d) a reconciliação do valor contábil no início
remanescente estimada, utilizando-se as taxas e no fim do período mostrando:
de depreciação usuais.
I) adições;
Nota 3 - Ajuste de exercícios anteriores à II) baixas;
sociedade, no decorrer do exercício apurou III) aquisições por combinação de entidades;
que no exercício anterior não foi apropriada a IV) prejuízos por perda de valor reconhecidos
parcela relativa à despesa com manutenção como despesa;
do imobilizado, competentes àquele V) reversões de prejuízos por perda de valor
exercício, no valor de R$ 25.000,00. O ajuste nos resultados;
desse valor foi debitado à conta de Lucros VI) variações cambiais líquidas resultantes da
Acumulados. conversão das Demonstrações Contábeis da
moeda funcional para as diferentes moedas de
NOTAS SOBRE O ATIVO IMOBILIZADO apresentação, inclusive a conversão das
operações no estrangeiro para moedas de
De acordo com a NBC T 19.1 as apresentação das demonstrações da entidade;
Demonstrações Contábeis também devem e
divulgar, para cada classe de imobilizado: VII) outras movimentações.

a) os critérios de avaliação utilizados para Outras Informações

apurar o valor de custo;
A NBC T 19.1 exige também que se
demonstrem:
a) a existência, a natureza e os montantes das
restrições à titularidade e itens do imobilizado
dados em garantia de passivos;
b) o montante das despesas reconhecidas no
valor contábil de um item do imobilizado no
decurso de sua construção;
c) o montante dos compromissos contratuais
para aquisição de imobilizado;
d) o valor contábil de ativos temporariamente
paralisados;
e) o valor contábil bruto de quaisquer ativos
totalmente depreciados, que ainda estejam em
uso;
f) o valor contábil dos ativos imobilizados
retirados das operações e separados para
baixa; e evidenciando:
g) quando o modelo de custo é usado, o valor
justo do imobilizado se for,
significativamente, diferente do valor
contábil.
Nota: valor justo é o valor pelo qual um
ativo poderia ser negociado entre partes
independentes e interessadas, conhecedoras
do assunto e dispostas a negociar, numa
transação normal, sem favorecimentos e com
isenção de outros interesses.
A entidade deve divulgar as mudanças nas
estimativas em relação a:
a) valores residuais;
b) custos estimados de demolição, remoção e
restauração de itens do imobilizado.
DEPRECIAÇÕES, AMORTIZAÇÕES
EXAUSTÕES
As Demonstrações Contábeis devem
divulgar, para cada classe de imobilizado:
a) o método de depreciação, amortização e
exaustão utilizado;
b) a vida útil, período de utilização e volume
de produção ou a taxa de depreciação,
amortização e exaustão utilizada; e
c) o valor contábil bruto e a depreciação,
amortização e exaustão acumulada, inclusive
provisão para perdas, no início e no fim do
período.
A entidade deve divulgar as mudanças nas
estimativas em relação a:
a) valores residuais;
b) vida útil, período de utilização e volume de
produção; e
c) método de depreciação, amortização e
exaustão.
ATIVOS E PASSIVOS DIFERIDOS
Segundo a NBC T 19.2.4.5, as demonstrações
contábeis e/ou as notas explicativas devem
conter, quando relevantes, informações
a) montante dos tributos sobre lucros corrente
e diferido, registrados no resultado,
patrimônio líquido, ativo e passivo;
b) natureza, fundamento e estimativa de
realização das parcelas do ativo fiscal
diferido, discriminadas ano a ano para os
primeiros cinco anos e, a partir daí, agrupadas
em períodos máximos de três anos, inclusive
para a parcela do ativo fiscal diferido não
registrada que ultrapassar o prazo de
realização de dez anos;
c) efeitos decorrentes de eventual alteração na
expectativa de realização do ativo fiscal
diferido e respectivos fundamentos;
d) efeitos no ativo, passivo, resultado e
patrimônio líquido, decorrentes de ajustes por
alteração de alíquotas ou por mudança na
expectativa de realização ou liquidação dos
E ativos ou passivos diferidos;
e) montante das diferenças temporárias e dos
prejuízos fiscais não utilizados para os quais
não se reconheceu contabilmente um ativo
fiscal diferido, com a indicação do valor dos
tributos que não se qualificaram para esse
reconhecimento;
f) conciliação entre o valor debitado ou
creditado ao resultado antes dos tributos
sobre os lucros, considerando as alíquotas
aplicáveis, as quais devem ser divulgadas
com as respectivas bases de cálculo;
g) natureza e montante de ativos cuja base
fiscal seja inferior ao seu valor contábil;
h) no caso de reorganização societária,
descrição das ações administrativas que
contribuirão para a realização futura do ativo
fiscal diferido.
INCENTIVOS FISCAIS, SUBVENÇÕES,
CONTRIBUIÇÕES, AUXÍLIOS E As perdas no recebimento de créditos
DOAÇÕES GOVERNAMENTAIS
As notas explicativas relativas aos incentivos
fiscais, subvenções para investimento,
doações e demais verbas recebidas do
governo devem conter, no mínimo, as
seguintes informações:
a) os valores recebidos por tipo de benefício:
incentivos fiscais, subvenções, contribuições,
auxílios, perdão de empréstimos subsidiados
e doações;
b) critérios contábeis adotados, quando do
registro dos benefícios recebidos;
c) principais compromissos assumidos pela
entidade por conta dos benefícios recebidos;
d) potenciais ganhos ou perdas em
decorrência do cumprimento ou
descumprimento de compromissos pactuados;
e) contingências relativas aos benefícios
assumidos.
Base: NBC T 19.4.
NOTA SOBRE OPERAÇÕES OU
CONTEXTO OPERACIONAL
Apesar de não prevista pela Lei Societária,
pela CVM ou qualquer outro órgão
profissional, as empresas têm divulgado de
forma usual, como a primeira das Notas
Explicativas com o título "Operações" ou
"Contexto Operacional" cujo conteúdo faz
menção ao ramo de atividade explorado, base
de operação e mercado que atua e qual o
estágio do empreendimento se estiver em
implantação ou se estiver em expansão.
Tais informações são importantes para que os
analistas e demais usuários das
demonstrações financeiras possam melhor
avaliar a situação da empresa e os seus
resultados, bem como julgar da razoabilidade
de índices de rentabilidade e liquidez.
PERDAS NO RECEBIMENTO DE
CRÉDITOS
decorrentes das atividades da pessoa jurídica
poderão ser deduzidas como despesas, para
determinação do lucro real.
Poderão ser registrados como perda os
créditos (Lei 9.430/96, art. 9°, § 1°):
a) em relação aos quais tenha havido a
declaração de insolvência do devedor, em
sentença emanada do Poder Judiciário;
b) sem garantia, de valor:
1. Até R$ 5.000,00 (cinco mil reais), por
operação, vencidos há mais de 6 (seis) meses,
independentemente de iniciados os
procedimentos judiciais para o seu
recebimento;
2. Acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais), até
R$ 30.000,00 (trinta mil reais), por operação,
vencidos há mais de 1 (um) ano,
independentemente de iniciados os
procedimentos judiciais para o seu
recebimento, porém, mantida a cobrança
administrativa;
3. Superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais),
vencidos há mais de 1 (um) ano, desde que
iniciados e mantidos os procedimentos
judiciais para o seu recebimento;
c) com garantia, vencidos há mais de 2 (dois)
anos, desde que iniciados e mantidos os
procedimentos judiciais para o seu
recebimento ou o arresto das garantias;
d) contra devedor declarado falido ou pessoa
jurídica declarada concordatária,
relativamente à parcela que exceder o valor
que esta tenha se comprometido a pagar.
Nota: a concordata foi substituída pela
recuperação judicial na nova lei de falências
(Lei 11.101/2005). Entretanto, não há
alterações de procedimentos para dedução
dos créditos não garantidos.
No caso de contrato de crédito em que o não
pagamento de uma ou mais parcelas implique
o vencimento automático de todas as demais
parcelas vincendas, os limites a que se
referem os números "1" e "2" da alínea b
acima serão considerados em relação ao total
dos créditos, por operação, com o mesmo
devedor (Lei 9.430/96, art. 9°, § 2°).
Considera-se crédito garantido o proveniente
de vendas com reserva de domínio, de
alienação fiduciária em garantia ou de
operações com outras garantias reais (Lei
9.430/96, art. 9°, § 3°).
No caso de crédito com empresa em processo
falimentar ou de concordata, a dedução da
perda será admitida a partir da data da
decretação da falência ou da concessão da
concordata, desde que a credora tenha
adotado os procedimentos judiciais
necessários para o recebimento do crédito
(Lei 9.430/96, art. 9°, § 4°).
CONTABILIZAÇÃO
De acordo com a Lei 9.430/96, art. 10, o
registro contábil das perdas será efetuado a
débito de conta de resultado e a crédito:
a) da conta que registra o crédito, quando este
não tiver garantia e seu valor for de até R$
5.000,00, por operação, e estiver vencido há
mais de seis meses, independentemente de
iniciados os procedimentos judiciais para o
seu recebimento;
b) de conta redutora do crédito, nas demais
hipóteses.
Os valores registrados na conta redutora do
crédito poderão ser baixados definitivamente
em contrapartida à conta que registre o
crédito, a partir do período de apuração em
que se completar cinco anos do vencimento
do crédito sem que o mesmo tenha sido
liquidado pelo devedor (Lei 9.430/96, art. 10,
§ 4º).
Exemplos:
1. Contabilização de duplicata incobrável no
valor de R$ 4.000,00, sem garantia, estando
vencida há mais de 6 meses:
D – Perda no Recebimento de Créditos
(Resultado)
C – Clientes (Ativo Circulante)
R$ 4.000,00
2. Crédito de R$ 20.000,00, vencido há mais
de um ano, sob cobrança administrativa,
originalmente lançado na conta "Outros
Valores a Receber":
a) no momento do registro da perda:
D – Perdas no Recebimento de Créditos
(Resultado)
C – Devedores Incobráveis (conta
retificadora da conta "Outros Valores a
Receber”)
R$ 20.000,00
b) após 5 anos, sem que haja cobrança do
crédito:
D – Devedores Incobráveis (conta
retificadora do Ativo Circulante)
C – Outros Valores a Receber (Ativo
Circulante)
R$ 20.000,00
PRÊMIO DE SEGUROS A APROPRIAR
O artigo 179 da Lei 6.404/76 dispõe, em seu
item I, que as aplicações de recursos em
despesas do exercício seguinte devem ser
classificadas no Ativo Circulante, devendo
ser apropriadas no resultado quando
incorridas.
DESPESAS INCORRIDAS
Consideram-se despesas incorridas aquelas de
competência do período-base que tenham
sido pagas ou não.
Desta forma, as despesas de exercício(s)
seguinte(s) são aquelas que, embora
registradas no exercício em curso, são de
competência de exercício(s) subseqüente(s) e,
por isso, são classificadas no Ativo Circulante
ou Ativo Realizável a Longo Prazo.
As parcelas correspondentes aos períodos
seguintes deverão ser mantidas no Ativo
Circulante, uma vez que se trata de uma
despesa ainda não incorrida.
Exemplo:

A apropriação dessas despesas ao resultado é Vigência da apólice - 20.05.2008 a

feita proporcionalmente no período. 20.05.2009
Valor do prêmio de seguro - R$ 10.000,00
APROPRIAÇÃO CONTÁBIL
Condições de pagamento:
A apropriação contábil das despesas com
seguros deve ser feita em função do prazo da 20.05.2008 - R$ 3.000,00
cobertura prevista na apólice correspondente. 20.06.2008 - R$ 3.500,00
20.07.2008 - R$ 3.500,00
A contabilização em conta representativa de
custo ou despesa se verifica através de quotas Lançamentos contábeis:
mensais.
1) Apropriação do valor total da apólice:
PRÊMIO DE SEGUROS
D - Seguros a Apropriar (Ativo Circulante)
A apólice de seguro, regra geral, apresenta C - Seguros a Pagar (Passivo Circulante)
um prazo de vigência de 365 (trezentos e R$ 10.000,00
sessenta e cinco) dias, salvo casos de seguros
específicos com prazos maiores ou menores e 2) Pagamento da primeira parcela do seguro:
as apólices com vigência em anos bissextos
(com 366 dias). D - Seguros a Pagar (Passivo Circulante)
C - Bancos c/Movimento (Ativo Circulante)
Mensalmente, se calcula a proporção do R$ 3.000,00
número de dias segurados no mês/número de
dias da vigência da apólice x valor do prêmio 3) Apropriação mensal das parcelas de
de seguro.
seguro, conforme planilha de rateio:

PLANILHA DE RATEIO MENSAL DE SEGUROS

Seguradora Cia. Paulista
Apólice nº 1289800-0
Ramo: Incêndio
Cobertura Predial
Prêmio R$ 10.000,00
Vigência 20.05.2008 a 20.05.2009

Mês/Ano Dias Rateio - R$ Saldo a

Apropriar - R$
mai-08 11 301,37 9.698,63
jun-08 30 821,92 8.876,71
jul-08 31 849,32 8.027,39
ago-08 31 849,32 7.178,07
 set-08 30 821,92 6.356,15
out-08 31 849,32 5.506,83
nov-08 30 821,92 4.684,91
dez-08 31 849,32 3.835,59
jan-09 31 849,32 2.986,27
fev-09 28 767,12 2.219,15
mar-09 31 849,32 1.369,83
abr-09 30 821,92 547,91
mai-09 20 547,91 -

TOTAL 365 10.000,00

Durante a vigência da apólice de seguro, a Nas operações de cobrança de duplicatas em

despesa será apropriada mensalmente para o
resultado, mediante transferência de valores
da conta seguros a vencer, nos valores acima
(coluna “rateio R$”):
D – Seguros Patrimoniais (Resultado)
C - Seguros a Apropriar (Ativo Circulante)
PRINCIPAIS LANÇAMENTOS DE
MOVIMENTAÇÕES BANCÁRIAS
DEPÓSITO EM DINHEIRO REFERENTE
SAÍDA DE CAIXA
No caso de depósito bancário em dinheiro
proveniente de saída de caixa:
cobrança simples:
D – Bancos Cta. Movimento (Ativo
Circulante)
C – Clientes (Ativo Circulante)
No débito relativo à tarifas de cobrança, pelo
banco:
D – Tarifas Bancárias (Resultado)
C – Bancos Cta. Movimento (Ativo
Circulante)
Para visualizar a sistemática de lançamento
de cobranças de títulos descontados, acesse o
tópico “Desconto Duplicatas”.

D – Bancos Cta. Movimento (Ativo COBRANÇA VINCULADA

Circulante)
C – Caixa (Ativo Circulante) Dependendo do tipo de operação contratada
entre a empresa e o Banco, determinadas
DEPÓSITO EM CHEQUE REFERENTE carteiras de cobrança ficam vinculadas á
RECEBIMENTO DE DUPLICATA liquidação de empréstimos.

Quando um cliente quita uma duplicata Desta forma, convém contabilizar

através de depósito bancário, o lançamento separadamente tais operações, da seguinte
será: forma:

D – Bancos Cta. Movimento (Ativo 1) Pela liberação do empréstimo, vinculado à

Circulante) carteira de duplicatas, pelo Banco:
C – Clientes (Ativo Circulante)
D – Bancos Cta. Movimento (Ativo
COBRANÇA DE DUPLICATAS Circulante)
C – Empréstimos Bancários (Passivo
Circulante)
2) Pelo crédito das cobranças de duplicatas: D – IRF a Compensar (Ativo Circulante)
C – Aplicações Financeiras (Ativo
D – Empréstimos Bancários (Passivo Circulante)
Circulante)
C – Clientes (Ativo Circulante) Nota: Nas empresas optantes pelo Simples
Nacional, o IRF constitui-se despesa
RECEBIMENTO DE JUROS NA tributária, pois não é recuperável.
COBRANÇA DE CLIENTES
Para maiores detalhamentos, leia o tópico
D – Bancos Cta. Movimento (Ativo “Aplicações Financeiras”.
Circulante)
C – Juros Recebidos (Resultado) EMPRÉSTIMO BANCÁRIO

PAGAMENTO DE FORNECEDORES COM Pela liberação:

CHEQUE
D – Bancos Cta. Movimento (Ativo
D – Fornecedores (Passivo Circulante) Circulante)
C – Bancos Cta. Movimento (Ativo C – Empréstimo Bancário (Passivo
Circulante) Circulante)

APLICAÇÃO FINANCEIRA (CDB, FIF, Pelo pagamento:

etc.)
D – Empréstimo Bancário (Passivo
Na aplicação: Circulante)
C – Bancos Cta. Movimento (Ativo
D – Aplicações Financeiras (Ativo Circulante)
Circulante)
C – Bancos Cta. Movimento (Ativo Juros sobre empréstimo bancário:
Circulante)
D – Juros Passivos (Resultado)
Nota: se o prazo da aplicação for superior a C – Empréstimo Bancário (Passivo
12 meses, então classificar em realizável a Circulante)
longo prazo.
PROVISÃO DO 13º SALÁRIO
No resgate:
A provisão é calculada na base de 1/12 da
D – Bancos Cta. Movimento (Ativo remuneração dos empregados que tiverem
Circulante) trabalhado no mínimo quinze dias no mês,
C – Aplicações Financeiras (Ativo cabendo ajuste do valor provisionado nos
Circulante) meses anteriores em virtude de reajustes
salariais, acrescidos dos encargos sociais cujo
Crédito dos juros sobre a aplicação: ônus cabe à empresa.

D – Aplicações Financeiras (Ativo NÃO CONSTITUIÇÃO DA PROVISÃO

Circulante)
C – Juros sobre Aplicações Financeiras A empresa que não provisionar o valor do 13º
(Resultado) salário, em obediência ao princípio contábil
da competência, irá contabilizar essa
IRF sobre os rendimentos: gratificação diretamente em conta de despesa
ou custo, conforme o caso, no mês em que se
der a quitação da gratificação em folha de
pagamento.
Os adiantamentos serão considerados como
tal e registrados em conta própria do ativo
circulante, sendo baixados por ocasião da
quitação da gratificação.
ENCARGOS SOCIAIS
Contabilizar os encargos sociais (20% do
INSS, FGTS, percentuais devidos ao SAT e a
Terceiros) sobre o valor da provisão
determinada, cujo ônus cabe à empresa e que
incidirão por ocasião do pagamento do 13º
salário.
AJUSTES NO VALOR PROVISIONADO
Caso ocorram alterações salariais, cabe
ajustar o valor da provisão para pagamento
do 13º salário e dos encargos sociais,
constituída em meses anteriores, de modo que
o valor registrado reflita o montante da
gratificação já incorrida e dos encargos
sociais que sobre ela incidirão, quando do seu
pagamento.
Os ajustes serão registrados na conta de
provisão, tendo como contrapartida uma
conta de resultado (custo ou despesa
operacional).
Se a provisão se referir a empregados
vinculados à produção de mercadorias ou
serviços, a provisão será debitada a conta de
custos.
Caso se referir a empregados da área
administrativa, será debitado a conta de
despesa operacional.
Exemplo:
Constituição da provisão do 13o salário de
R$ 10.000,00, acrescidos de R$ 3.680,00 de
encargos sociais (FGTS e INSS),
relativamente à folha de pagamento do
pessoal de produção de uma indústria:
D – 13º Salário e Encargos da Produção
(Conta de Custos - Resultado)
C – Provisão de 13º Salário (Passivo
Circulante)
R$ 13.680,00
PAGAMENTO DO 13º SALÁRIO
Adiantamento
As empresas adiantam metade do 13º salário
por ocasião da concessão das férias a partir
do mês de fevereiro, quando solicitada pelo
funcionário, ou até 30 de novembro.
O valor do adiantamento será registrado em
conta de adiantamento no Ativo Circulante,
até a data da quitação da gratificação, ou seja,
até o pagamento do saldo do 13º salário.
Exemplo:
Pagamento de R$ 4.790,00 relativos ao
adiantamento da 1a parcela do 13º salário:
D – Adiantamento de 13º Salário (Ativo
Circulante)
C – Caixa/Bancos (Ativo Circulante)
R$ 4.790,00
Quitação
A empresa deve efetuar o pagamento do saldo
do 13º salário até o dia 20 de dezembro ou
por ocasião da dispensa sem justa causa ou
pedido de dispensa do funcionário.
O valor do saldo do 13º salário pago poderá
ser registrado contabilmente a débito da
respectiva conta de provisão no Passivo
Circulante, até o limite do valor provisionado.
Nesta ocasião, o valor do adiantamento
registrado no Ativo Circulante será
transferido para a conta que registra a
provisão para pagamento da gratificação no
Passivo Circulante.
Exemplo:
Total 13º Salário
Desconto INSS
Adiantamento 13º Salário
Líquido a pagar – 2ª parcela
Pagamento da 2a parcela do 13º Salário, no
total de R$ 5.220,00, relativo à quitação dos
valores em 20 de dezembro.
O valor da primeira parcela paga foi de R$
4.790,00.
1) Lançamento de ajuste/complemento da
provisão do 13º Salário:
R$ 11.000,00 – R$ 10.000,00 (provisão
anterior) = R$ 1.000,00
D – 13º Salário (Custos ou Despesas
Operacionais)
C – Provisão de 13º Salário (Passivo
Circulante)
R$ 1.000,00
2) Lançamento de ajuste/complemento do
INSS sobre a provisão de 13º Salário:
R$ 11.000,00 x 28,8% = 3.168,00 – 2.880,00
(provisão anterior) = 288,00
D – INSS – 13º Salário (Custos ou Despesas
Operacionais)
C – Provisão de 13º Salário (Passivo
Circulante)
R$ 288,00
3) Lançamento de ajuste/complemento do
FGTS sobre a provisão de 13º Salário:
R$ 11.000,00 x 8% = 880,00 – 800,00
(provisão anterior) = 80,00
D – FGTS – 13º Salário (Custos ou Despesas
Operacionais)
C – Provisão de 13º Salário (Passivo
Resumo da Folha de 13º Salário – em
20/12:
11.000,00
990,00
4.790,00
5.220,00
Circulante)
R$ 80,00
4) Lançamento da transferência dos valores
adiantados do 13º Salário para a conta
Provisão de 13º Salário:
D – Provisão de 13º Salário (Passivo
Circulante)
C – Adiantamento de 13º Salário (Ativo
Circulante)
R$ 4.790,00
5) Lançamento do pagamento relativo à
quitação em 20/dezembro:
D – Provisão de 13º Salário (Passivo
Circulante)
C – Caixa/Bancos (Ativo Circulante)
R$ 5.220,00
6) Lançamento do desconto do INSS
referente ao 13º Salário:
D – Provisão de 13º Salário (Passivo
Circulante)
C – INSS a Recolher (Passivo Circulante)
R$ 990,00
7) Transferência do INSS provisionado na
conta de Provisão de 13º Salário para a conta
de INSS a Recolher:
D – Provisão de 13º Salário (Passivo
Circulante)
C – INSS a Recolher (Passivo Circulante)
R$ 3.168,00
8) Transferência do FGTS provisionado na
conta de Provisão de 13º Salário para a conta
de FGTS a Recolher:
D – Provisão de 13º Salário (Passivo
Circulante)
C – FGTS a Recolher (Passivo Circulante)
R$ 880,00
Contabilização Provisão 13º Salário e Encargos
Adiantamento 13º Salário
Complemento Provisão 13º Salário
Complemento Provisão 13º Salário - INSS
Complemento Provisão 13º Salário - FGTS
Pagamento 2ª parcela
Desconto INSS s/ 13º Salário
Transferência para INSS a recolher
Transferência para FGTS a recolher
Saldo da Provisão 13º Salário em 31/Dezembro
Nota: Nos lançamentos referentes ao FGTS,
não foi considerado a contribuição de 0,5%
sobre o valor do 13º Salário, que pode ser
acrescido à alíquota de 8%. A referida
contribuição (0,5%) não é mais exigida
desde 01.01.2007.
10) Quitação do INSS sobre o 13º Salário:
D – INSS a Recolher (Passivo Circulante)
C – Caixa/Bancos (Ativo Circulante)
R$ 4.158,00
Memória de Cálculo: R$ 3.168,00 (parte da
empresa) + R$ 990,00 (descontado do
empregado) = 4.158,00.
11) Quitação do FGTS sobre o 13º Salário
D – FGTS a Recolher (Passivo Circulante)
C – Caixa/Bancos (Ativo Circulante)
R$ 880,00
PROVISÃO PARA FÉRIAS
A provisão de férias dos empregados deve ser
contabilizada em obediência ao princípio de
competência.
O montante da provisão para pagamento de
remuneração de férias e dos encargos sociais
incidentes sobre referida remuneração será
debitado em conta de custos ou despesas
operacionais.
9) Situação da conta Provisão de 13º
Salário, após os lançamentos acima:
13.680,00
(4.790,00)
1.000,00
288,00
80,00
(5.220,00)
(990,00)
(3.168,00)
(880,00)
0,00
Se a provisão se referir a empregados
vinculados á produção de mercadorias ou
serviços, a provisão será debitada a conta de
custos. Caso se referir a empregados da área
administrativa, será debitado a conta de
despesa operacional.
No período seguinte, a conta de provisão,
classificada no passivo circulante, será
debitada, até o limite provisionado, pelos
valores pagos a qualquer beneficiário cujas
férias ali tenham sido incluídas.
Caso não haja saldo suficiente na conta de
provisão, o excedente será debitado
diretamente a custos ou despesas
operacionais.
No final do exercício, deverá ser efetuada a
reversão do saldo remanescente, se houver, e
constituída nova provisão. Ou,
alternativamente, apenas complementando o
valor (ou revertido parcialmente).
ENCARGOS SOCIAIS
Contabilizar os encargos sociais (20% do
INSS, FGTS, percentuais devidos ao SAT e a
Terceiros) sobre o valor da provisão
determinada, cujo ônus cabe à empresa e que
incidirão por ocasião do pagamento das
férias.
Exemplo:
Constituição da provisão para pagamento de
férias em empresa comercial no período
encerrado em 30.06.2006:
Férias vencidas e proporcionais - R$ 9.000,00
1/3 Adicional sobre Férias - R$ 3.000,00
INSS sobre férias - R$ 3.384,00
FGTS sobre férias - R$ 1.020,00
Total da Provisão - R$ 16.404,00
O lançamento contábil referente à
constituição da provisão para pagamento de
remuneração de férias e respectivos encargos
sociais poderá ser efetuado do seguinte modo:
1) Pelo valor da provisão para pagamento das
férias (férias vencidas, proporcionais e 1/3):
D – Férias e Encargos Sociais (Conta de
Resultado)
C – Provisão de Férias (Passivo Circulante)
R$ 12.000,00
2) Pela provisão dos encargos sociais (INSS e
FGTS) incidentes sobre as férias:
D – Férias e Encargos Sociais (Conta de
Resultado)
C – Provisão de Férias (Passivo Circulante)
R$ 4.404,00
3) Pelo pagamento de férias a funcionários:
D – Provisão de Férias (Passivo Circulante)
C – Caixa (Ativo Circulante)
4) Pelo pagamento de encargos sociais (INSS
e FGTS) sobre parcela de férias:
D – Provisão de Férias (Passivo Circulante)
C – Bancos Cta. Movimento (Ativo
Circulante)
Nota: neste exemplo não consideramos os
dados relativos ao Imposto de Renda na
Fonte e o INSS retido do empregado.
Por ocasião do balanço levantado em
31.12.2006, a empresa apurou os seguintes
valores relativos à provisão de férias e
encargos sociais devidos:
Férias vencidas e proporcionais - R$
12.000,00
1/3 Adicional sobre Férias - R$ 4.000,00
INSS sobre férias - R$ 4.512,00
FGTS sobre férias - R$ 1.360,00
Total da Provisão - R$ 21.872,00
O saldo anterior, contabilizado em
30.06.2006, foi reduzido a R$ 2.000,00, pois
houve contabilização entre 01.07.2006 a
31.12.2006 de R$ 14.404,00 de vários
pagamentos de férias (R$ 10.537,00) e
encargos sociais sobre férias (R$ 3.867,00)
no período (lançados conforme modelos
números 3 e 4 anteriormente transcritos).
Contabilmente deverá ser efetuado o ajuste da
conta que registra a provisão, da seguinte
forma:
5) Pela reversão do saldo do valor
provisionado em 30.06.2006:
D – Provisão para Férias (Passivo Circulante)
C – Férias e Encargos Sociais (Conta de
Resultado)
R$ 2.000,00
6) Pela provisão de férias em 31.12.2006:
D – Férias e Encargos Sociais (Conta de
Resultado)
C – Provisão de Férias (Passivo Circulante)
R$ 21.872,00
Nota: pode-se também simplesmente
complementar o valor da provisão de férias,
sem reverter o saldo. Neste caso, o
lançamento seria:
D – Férias e Encargos Sociais (Conta de
Resultado)
C – Provisão de Férias (Passivo Circulante)
R$ 19.872,00
PROVISÃO PARA PERDA DE
ESTOQUES DE LIVROS
A Lei 10.753/2003, em seu artigo 8 (alterado
pela Lei 10.833/2003), permite às pessoas
jurídicas e as que lhes são equiparadas pela
legislação do imposto sobre a renda que
exerçam as atividades de editor, distribuidor e
de livreiro, a constituição de provisão para
perda de estoques.
Esta provisão será calculada no último dia de
cada período de apuração do imposto sobre a
renda e da contribuição social sobre o lucro
líquido (CSLL), correspondente a 1/3 (um
terço) do valor do estoque existente naquela
data.
Referida provisão foi normatizada pela IN
SRF 412/2004.
DEDUTIBILIDADE
A partir de 31.10.2003 (data da publicação da
Lei 10.753/2003 no Diário Oficial da União),
a provisão referida será dedutível para fins de
determinação do lucro real e da base de
cálculo da contribuição social sobre o lucro
líquido.
CONCEITOS
Para efeito da regulamentação, é considerado:
I - editor: a pessoa jurídica que adquire o
direito de reprodução de livros, dando a eles
tratamento adequado à leitura;
II - distribuidor: a pessoa jurídica que opera
no ramo de compra e venda de livros por
atacado;
III - livreiro: a pessoa jurídica que se dedica à
venda de livros.
REGISTROS CONTÁBEIS
Os registros contábeis relativos à constituição
da provisão para perda de estoques, à
reversão dessa provisão, à perda efetiva do
estoque e a sua recuperação serão efetuados
conforme a seguir:
I – a constituição da provisão será efetuada a
débito da conta de resultado e a crédito da
conta redutora do estoque;
II – a reversão da provisão será efetuada a
débito da conta redutora do estoque, a que se
refere o item I, e a crédito da conta de
resultado;
III – a perda efetiva será efetuada a débito da
conta redutora do estoque, até o seu valor, e o
excesso, a débito da conta de resultado –
custos ou despesas - e a crédito da conta de
estoque;
IV – a recuperação das perdas que tenham
impactado o resultado tributável, a débito da
conta patrimonial e a crédito da conta de
resultado.
LANÇAMENTOS CONTÁBEIS
1) Pela constituição da provisão:
D - Provisão para Perdas - Estoques (Conta
de Resultado)
C - Provisão para Perdas - Livros (Conta
Redutora de Estoques - Ativo Circulante)
2) Pela reversão da provisão constituída:
D - Provisão para Perdas - Livros (Conta
Redutora de Estoques - Ativo Circulante)
C - Provisão para Perdas - Estoques (Conta
de Resultado)
3) Pela perda efetivada (até o limite da
provisão constituída):
D - Provisão para Perdas - Livros (Conta
Redutora de Estoques - Ativo Circulante)
C - Estoques de Livros (Ativo Circulante)
4) Pela perda efetivada (acima do valor da
provisão constituída):
D - Perdas de Livros (Conta de Resultado)
C - Estoques de Livros (Ativo Circulante)
5) Pela recuperação das perdas já lançadas
anteriormente no resultado:
D - Estoques de Livros (Ativo Circulante)
C - Recuperação de Perdas de Livros (Conta
de Resultado)
PROVISÃO PARA PERDA DE
ESTOQUES DE LIVROS
A Lei 10.753/2003, em seu artigo 8 (alterado
pela Lei 10.833/2003), permite às pessoas
jurídicas e as que lhes são equiparadas pela
legislação do imposto sobre a renda que
exerçam as atividades de editor, distribuidor e
de livreiro, a constituição de provisão para
perda de estoques.
Esta provisão será calculada no último dia de
cada período de apuração do imposto sobre a
renda e da contribuição social sobre o lucro
líquido (CSLL), correspondente a 1/3 (um
terço) do valor do estoque existente naquela
data.
Referida provisão foi normatizada pela IN
SRF 412/2004.
DEDUTIBILIDADE
A partir de 31.10.2003 (data da publicação da
Lei 10.753/2003 no Diário Oficial da União),
a provisão referida será dedutível para fins de
determinação do lucro real e da base de
cálculo da contribuição social sobre o lucro
líquido.
CONCEITOS
Para efeito da regulamentação, é considerado:
I - editor: a pessoa jurídica que adquire o
direito de reprodução de livros, dando a eles
tratamento adequado à leitura;
II - distribuidor: a pessoa jurídica que opera
no ramo de compra e venda de livros por
atacado;
III - livreiro: a pessoa jurídica que se dedica à
venda de livros.
REGISTROS CONTÁBEIS
Os registros contábeis relativos à constituição
da provisão para perda de estoques, à
reversão dessa provisão, à perda efetiva do
estoque e a sua recuperação serão efetuados
conforme a seguir:
I – a constituição da provisão será efetuada a
débito da conta de resultado e a crédito da
conta redutora do estoque;
II – a reversão da provisão será efetuada a
débito da conta redutora do estoque, a que se
refere o item I, e a crédito da conta de
resultado;
III – a perda efetiva será efetuada a débito da
conta redutora do estoque, até o seu valor, e o
excesso, a débito da conta de resultado –
custos ou despesas - e a crédito da conta de
estoque;
IV – a recuperação das perdas que tenham
impactado o resultado tributável, a débito da
conta patrimonial e a crédito da conta de
resultado.
LANÇAMENTOS CONTÁBEIS
1) Pela constituição da provisão:
D - Provisão para Perdas - Estoques (Conta
de Resultado)
C - Provisão para Perdas - Livros (Conta
Redutora de Estoques - Ativo Circulante)
2) Pela reversão da provisão constituída:
D - Provisão para Perdas - Livros (Conta
Redutora de Estoques - Ativo Circulante)
C - Provisão para Perdas - Estoques (Conta
de Resultado)
3) Pela perda efetivada (até o limite da
provisão constituída):
D - Provisão para Perdas - Livros (Conta
Redutora de Estoques - Ativo Circulante)
C - Estoques de Livros (Ativo Circulante)
4) Pela perda efetivada (acima do valor da
provisão constituída):
D - Perdas de Livros (Conta de Resultado)
C - Estoques de Livros (Ativo Circulante)
5) Pela recuperação das perdas já lançadas
anteriormente no resultado:
D - Estoques de Livros (Ativo Circulante)
C - Recuperação de Perdas de Livros (Conta
de Resultado)
REAVALIAÇÃO DE BENS
BASE LEGAL PARA O PROCEDIMENTO
DE AVALIAÇÃO DE BENS
A Lei 6.404/76 (também chamada Lei das
S/A), em seu artigo 8º, admite a possibilidade
de se avaliarem os ativos de uma companhia
pelo seu valor de mercado, chamando isto de
reavaliação.
Na reavaliação abandona-se o custo do bem
original, corrigido monetariamente até
31.12.1995, e utiliza-se o novo valor
econômico do ativo, obtido a partir de um
laudo de avaliação.
O valor da reavaliação do ativo imobilizado é
a diferença entre o valor líquido contábil do
bem e o valor de mercado, com base em
laudo técnico elaborado por três peritos ou
entidade especializada.
EXTINÇÃO DA RESERVA DE
REAVALIAÇÃO A PARTIR DE 01.01.2008
A partir de 01.01.2008, a Reserva de
Reavaliação foi extinta, por força da Lei
11.638/2007.
Os saldos existentes nas reservas de
reavaliação deverão ser mantidos até a sua
efetiva realização ou estornados até o final do
exercício social de 2008.
Serão classificadas como Ajustes de
Avaliação Patrimonial, enquanto não
computadas no resultado do exercício em
obediência ao regime de competência, as
contrapartidas de aumentos ou diminuições
de valor atribuído a elementos do ativo e do
passivo, em decorrência da sua avaliação a
preço de mercado.
Portanto, as referências, a partir de
01.01.2008, à conta “Reserva de
Reavaliação”, neste texto, devem ser
entendidas como da conta “Ajustes de
Avaliação Patrimonial”.
O LAUDO DE AVALIAÇÃO
O laudo, para se proceder à reavaliação, é
elaborado por três peritos, ou então por uma
empresa especializada, nomeados em
Assembléia, devendo conter, no mínimo as
seguintes informações:
a) a descrição detalhada de cada bem
avaliado e da documentação respectiva;
b) a identificação contábil dos bens;
c) os critérios utilizados para a avaliação,
especialmente quanto à fundamentação
técnica;
d) o valor atribuído a cada bem;
e) a vida útil remanescente do bem;
f) a data da avaliação.
CONTABILIZAÇÃO DO LAUDO DE
AVALIAÇÃO
Quanto à contabilização, diz o artigo 182, §
3º da Lei 6.404/76:
"Serão classificadas como reservas de
reavaliação as contrapartidas de aumentos
de valor atribuídos a elementos do ativo em
virtude de novas avaliações com base em
laudo nos termos do art. 8º, aprovado pela
assembléia geral."
A partida da reavaliação será debitada no
próprio ativo reavaliado. Assim, a diferença
entre o valor do laudo e o constante na
contabilidade será acrescida a este último. O
ativo, com novo valor contábil, não precisa
estar subdividido, mostrando o valor anterior
e o acréscimo pela reavaliação. Deverá ter um
único total, já que o controle do valor
reavaliado será efetuado na conta de reserva,
do patrimônio líquido.
Nada impede, porém, para fins de controle
contábil, que haja desdobramento do valor na
contabilidade, constando de valor original +
valor reavaliado. É, aliás, recomendável tal
procedimento, especialmente com relação aos
bens imóveis, já que o artigo 437 do
Regulamento do Imposto de Renda exige esta
segregação contábil em subconta distinta de
que registra o valor do bem, no caso de
incorporação da reserva de reavaliação ao
capital social.
Exemplo:
Imóvel constante na contabilidade pelo valor
de R$ 150.000,00, com depreciação
acumulada de R$ 20.000,00. O laudo de
avaliação, elaborado segundo os critérios
determinados pelo art. 8º da Lei 6.404/76,
informa que o valor do bem é de R$
160.000,00.
Lançamento contábil para registrar a passivo circulante.
reavaliação:
D – Imóveis – Parcela de Reavaliação (Ativo
Imobilizado)
C – Reserva de Reavaliação (Patrimônio
Líquido)
R$ 30.000,00
O valor de R$ 30.000,00 é obtido deduzindo-
se do valor da avaliação, de R$ 160.000,00, o
valor contábil, de R$ 130.000,00 (150.000,00
valor do bem – 20.000,00 depreciação).
CONTABILIZAÇÃO OBRIGATÓRIA DOS
TRIBUTOS DIFERIDOS
Segundo dispõe a Norma Brasileira de
Contabilidade Técnica (NBC T) 19.2 – que
trata dos Tributos sobre Lucros, item
19.2.3.6, o montante dos tributos sobre a
diferença entre o valor contábil e sua
correspondente base fiscal deve ser
integralmente provisionado, no momento do
registro da reavaliação, mediante a utilização
de conta retificadora da reserva de
reavaliação.
Desta forma, para atendimento da norma
respectiva, teríamos que debitar a conta de
reserva de reavaliação e creditar contas de
exigibilidades.
Exemplo:
Reavaliação de imóveis, no valor de R$
1.000.000,00. A alíquota do IRPJ é de 25% e
da CSLL é de 9%. Então teremos a seguinte
contabilização dos tributos diferidos:
D – Reavaliação de Imóveis (Reservas de
Reavaliação – Patrimônio Líquido) R$
340.000,00
C – IRPJ Diferido – Reavaliação de Bens
(Exigível a Longo Prazo) R$ 250.000,00
C – CSLL Diferida - Reavaliação de Bens
(Exigível a Longo Prazo) R$ 90.000,00
Nota: posteriormente, transfere-se a parcela
de tributação de curto prazo (com base na
realização a ocorrer) para as contas do
RESERVA DE REAVALIAÇÃO –
VALORES DEVEDORES
Pode ocorrer a hipótese de o Laudo de
avaliação determinar valor menor que o
contábil para determinado bem ou até para
todos os bens. Neste caso, haverá reavaliação
devedora (redução do valor do bem). O
lançamento será o inverso do exemplificado
anteriormente.
Exemplo:
- Valor contábil do bem - R$ 50.000,00 valor
original menos R$ 20.000,00 valor da
depreciação = R$ 30.000,00
- Valor atribuído pelo Laudo de avaliação -
R$ 25.000,00
- Valor da Reavaliação - R$ 25.000,00 menos
R$ 30.000,00 (valor contábil do bem) =
menos R$ 5.000,00.
Lançamento contábil:
D – Reserva de Reavaliação – Bem Imóvel 1
(Patrimônio Líquido)
C – Parcela de Reavaliação - Imóveis (Ativo
Permanente)
R$ 5.000,00
REALIZAÇÃO DA RESERVA DE
REAVALIAÇÃO
A reserva de reavaliação é considerada
realizada na proporção em que se realizarem
os bens reavaliados, devendo ser transferida
para lucros ou prejuízos acumulados.
Devem ser considerados como realizados os
valores de reavaliação na medida da
ocorrência dos seguintes fatos:
a) depreciação, amortização ou exaustão do
valor da reavaliação dos bens computada
como custo ou despesa operacional no
período;
b) baixa dos bens reavaliados em virtude de
alienação ou perecimento.
Exemplo:
PROCEDIMENTOS DE
CONTABILIZAÇÃO – A PARTIR DE
01.01.2005
Por força da NBC T 19.6 – de observância
obrigatória a partir de 01.01.2005 (Resolução
CFC 1.004/2004), além dos procedimentos já
explanados anteriormente, deve-se atentar
para os seguintes:
REGISTRO DAS DEPRECIAÇÕES,
AMORTIZAÇÕES OU EXAUSTÕES
Para os bens reavaliados, devem ser
registradas as depreciações, amortizações ou
exaustões correspondentes até a data-base do
laudo de avaliação.
BENS COM REAVALIAÇÃO CREDORA E
DEVEDORA

Registrou-se no período depreciação sobre A contrapartida credora da reavaliação pode

parcela de reavaliação de bens, no valor de ser creditada como receita não operacional
R$ 10.000,00. A realização será contabilizada quando a entidade tiver registrado como
como segue: despesa, até o limite desta, uma perda
decorrente de reavaliação negativa,
D – Reserva de Reavaliação (Patrimônio relacionada com o mesmo bem.
Líquido)
C – Lucros ou Prejuízos Acumulados Exemplo:
(Patrimônio Líquido)
R$ 10.000,00 Um conjunto de subitens de determinado
bem teve a seguinte avaliação efetuada
em laudo:

Avaliação Valor Contábil Reavaliação

Item
R$ R$ R$
750-001 50.000,00 30.000,00 20.000,00
750-002 15.000,00 25.000,00 (10.000,00)
TOTAL 65.000,00 55.000,00 10.000,00
Contabilização:
1. Pelo registro da reavaliação devedora do subitem
750-002:
D – Ajustes Devedores na Reavaliação de Bens
(Conta de Resultado)
C – Parcela de Reavaliação (Ativo Imobilizado)
R$ 10.000,00
Histórico: P/ajuste decorrente de Laudo de
Avaliação, subitem 750-002.
2. Pelo registro da reavaliação credora do subitem
750-001:
a) Registro como receita não operacional, até o
limite do ajuste devedor do bem:
D – Parcela de Reavaliação (Ativo Imobilizado)
C – Ajustes Credores na Reavaliação de Bens (Conta
de Resultado)
R$ 10.000,00
Histórico: P/ajuste parcial decorrente de Laudo de
Avaliação, subitem 750-001
b) Registro do restante da reavaliação credora (R$
20.000,00 menos R$ 10.000,00 já contabilizados em
“a”):
D – Parcela de Reavaliação (Ativo Imobilizado)
C – Reserva de Reavaliação (Patrimônio Líquido)
R$ 10.000,00
Histórico: P/reavaliação cfe. Laudo, item 750 do
imobilizado.
CONTROLE INDIVIDUALIZADO
A entidade deve manter controle individualizado que
identifique o valor da reavaliação de cada bem e dos
tributos incidentes sobre a reavaliação, para
determinação de sua realização por depreciação,
amortização, exaustão ou baixa.
REAVALIAÇÃO NEGATIVA
Na hipótese de reavaliação negativa, apurada em
função de o valor dos laudos de avaliação ser
inferior ao valor líquido contábil, o registro contábil
deve ser efetuado da seguinte forma:
PRIMEIRA REAVALIAÇÃO
Quando o saldo da reserva de reavaliação for
devedora (reavaliação negativa), na primeira
reavaliação dos bens, este valor deve ser
registrado como despesa não operacional, no
resultado do exercício em que a reavaliação
ocorrer, mediante constituição de provisão
para perdas. Esta provisão somente deve ser
reconhecida se a perda for considerada
irrecuperável.
Exemplo:
Empresa realizou a primeira reavaliação de
bens, sendo que o laudo de avaliação apontou
um valor de R$ 1.000.000,00. Na
contabilidade, o valor dos respectivos bens é
de R$ 1.200.000,00. Teremos então uma
reavaliação negativa de R$ 200.000,00, que a
administração da entidade considera
irreversível.
Contabilização:
D – Provisão para Perdas do Imobilizado
(Conta de Resultado)
C – Parcela de Reavaliação (Ativo
Imobilizado)
R$ 200.000,00
Nota: se a reavaliação negativa não for
considerada irreversível pela administração,
a contabilização será:
D – Reserva de Reavaliação (Patrimônio
Líquido)
C – Parcela de Reavaliação (Ativo
Imobilizado)
R$ 200.000,00
REAVALIAÇÕES SUBSEQÜENTES
O imobilizado deve ser reduzido em
contrapartida à reserva de reavaliação,
correspondente aos mesmos bens e originada
de reavaliações anteriores.
Os tributos registrados no passivo sobre a
reavaliação devem ser reduzidos proporcionalmente
à redução da reserva de reavaliação.
Exemplo:
Empresa realizou uma segunda reavaliação de bens,
sendo que o laudo de avaliação apontou um valor de
R$ 1.000.000,00. Na contabilidade, o valor dos
respectivos bens é de R$ 1.100.000,00, e o saldo da
Reserva de Reavaliação (no Patrimônio Líquido) é
de R$ 132.000,00 e do IRPJ e CSLL Diferidos é de
R$ 68.000,00. Teremos então uma reavaliação
negativa de R$ 100.000,00 – relativamente ao novo
Laudo, contabilizados como segue:
1. Registro da redução da Reserva de Reavaliação
pelo novo Laudo:
D – Reserva de Reavaliação (Patrimônio Líquido)
C – Parcela de Reavaliação (Ativo Imobilizado)
R$ 100.000,00
2. Registro da redução proporcional dos tributos:
Cálculo da redução:
Saldo da Reserva de Reavaliação antes da
contabilização da redução: R$ 132.000,00
Redução da Reserva de Reavaliação conforme novo
Laudo: R$ 100.000,00
% de redução da Reserva de Reavaliação: R$
100.000,00 dividido por R$ 132.000,00 =
75,757576%.
Redução do IRPJ e CSLL Diferidos: R$ 68.000,00 x
75,757576% = R$ 51.515,15.
D – IRPJ e CSLL Diferidos (Exigível a Longo
Prazo)
C – Reavaliação de Imóveis (Reservas de
Reavaliação – Patrimônio Líquido)
R$ 51.515,15
Nota: se o saldo da Reserva de Reavaliação for
insuficiente para registro de redução do ativo, esta
insuficiência deve ser registrada conforme os
procedimentos tratados no tópico “Primeira
Reavaliação”.
TRIBUTOS SOBRE A REAVALIAÇÃO
O passivo dos tributos incidentes sobre a
reserva de reavaliação não deve ser
constituído para ativos que não se realizam
por depreciação, amortização ou exaustão,
como é o caso de terrenos, e para os quais
não haja qualquer perspectiva de realização
por alienação.
A parcela correspondente aos tributos
incidentes sobre a reavaliação deve ser
registrada no passivo exigível a longo prazo,
sendo transferida para o passivo circulante, à
medida que os ativos forem sendo realizados.
As eventuais oscilações nas alíquotas dos
tributos devem ser reconhecidas em
contrapartida da reserva de reavaliação.
DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO OU
EXAUSTÃO
Após a reavaliação, a depreciação, a
amortização ou a exaustão dos bens
reavaliados devem ser calculadas e
registradas sobre o novo valor, considerando
a vida útil econômica remanescente, indicada
no laudo de avaliação.
VEDAÇÃO DE AUMENTO DE CAPITAL
A reserva de reavaliação não pode ser
utilizada para aumento de capital ou
amortização de prejuízo, enquanto não
realizada.
DIVULGAÇÃO
As informações sobre a reavaliação efetuada
pela entidade devem ser divulgadas em notas
explicativas, destacando, no mínimo:
a) as bases da reavaliação e os avaliadores, no
ano da reavaliação;
b) o histórico e a data da reavaliação;
c) o sumário das contas objeto da reavaliação
e respectivos valores;
d) o efeito no resultado do exercício, oriundo
das depreciações, amortizações ou exaustões
sobre a reavaliação, e baixas posteriores;
e) o tratamento quanto a dividendos e
participações;
f) o tratamento e os valores envolvidos quanto aos
tributos diferidos.
REEMBOLSOS DE DESPESAS
Os reembolsos de despesas caracterizam-se por
valores pagos ou devidos cujo ônus deva ser
reembolsado por terceiro.
Normalmente, tais despesas ocorrem entre empresas
contratantes, onde, por conveniência prática, um dos
contratantes paga as despesas e, pelo contrato, tem
direito ao ressarcimento das mesmas do outro
contratante.
É o caso, por exemplo, de um contrato de
consultoria, onde a empresa contratante assume as
despesas de viagem, alimentação, etc. das pessoas
que irão prestar os serviços e que são empregados ou
sócios da empresa contratada.
A contabilização deve ser simultânea, nas empresas
contratantes, à vista dos documentos ou relatórios
gerados.
Mas também tais reembolsos podem ocorrer entre
empregados e empregadores, em decorrência, por
exemplo, do uso de veículos dos empregados nas
atividades do empregador.
REEMBOLSO DE DESPESAS ENTRE
EMPRESAS
Exemplo:
Despesas de viagens decorrente de contrato de
consultoria, onde a empresa de consultoria paga tais
despesas e, contratualmente, deve ser ressarcida pela
contratante.
Na empresa de consultoria que pagou as despesas e
que tem o direito a reembolsá-las, tais valores
deverão ser contabilizados da forma que segue:
1. Por ocasião do pagamento da despesa a ser
reembolsada pela contratante (Empresa X):
D – Valores a Receber - Empresa X (Ativo
Circulante)
C – Caixa (Ativo Circulante)
Por ocasião do recebimento do reembolso:
D – Caixa (Ativo Circulante)
C – Valores a Receber - Empresa X (Ativo
Circulante)
O documento contábil para suporte de tal
contabilização (além do próprio contrato) é o
relatório de despesas de viagem.
2. Na empresa contratante, que suportará tais
despesas, a contabilização será a seguinte:
Por ocasião do recebimento do relatório de
despesas, á vista dos documentos pertinentes:
D. Despesa de Viagens (Conta de Resultado)
C. Contas a Pagar – Reembolsos de Despesas
(Passivo Circulante)
Por ocasião do pagamento do reembolso
respectivo:
D. Contas a Pagar – Reembolsos de Despesas
(Passivo Circulante)
C. Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo
Circulante)
UTILIZAÇÃO DE CONTAS DE RECEITAS
Por não serem receitas, a contabilização de
tais valores não deve ser procedida em contas
de resultados. Somente devem ser
contabilizadas como receitas, aquelas que
representarem ingressos de novos recursos na
empresa (por exemplo, a obtenção de receita
financeira, a venda de serviços e mercadorias,
etc.).
Existe muita confusão entre receitas,
reembolsos de despesas e recuperação de
custos ou despesas. Os três fatos são
distintos, sendo receita, em síntese, um fato
que gere criação de nova riqueza (ou novo
patrimônio) para a empresa.
Para fins de Imposto de Renda, o art. 279 do
RIR/99 assim define: “a receita bruta das
vendas e serviços compreende o produto da
venda de bens nas operações de conta
própria, o preço dos serviços prestados e o resultado
auferido nas operações de conta alheia”.
O reembolso de despesa caracteriza-se por uma
antecipação de valores por terceiros que devem ser
reembolsados pela empresa.
E recuperação de custo ou despesa é o evento onde
ocorre uma recuperação de uma despesa ou custo da
própria empresa (assumida por esta). Como
exemplo, a devolução de tarifas bancárias debitadas
anteriormente pelo banco, a participação do
trabalhador no custo do Programa de Alimentação
do Trabalhador (PAT) e no Vale Transporte (VT),
etc.
REEMBOLSO DE DESPESAS DE VEÍCULOS DE
EMPREGADOS
Exemplo:
Determinada empresa utiliza o veículo de um
funcionário, para vendas externas, reembolsando as
despesas ocorridas com o uso do mesmo à vista dos
documentos (notas fiscais de combustíveis,
manutenção, pedágio, etc.). A empresa contabilizará
como segue:
Por ocasião da entrega dos documentos ou relatório
de despesas pelo funcionário:
D. Despesas de Veículos (Conta de Resultado)
C. Contas a Pagar – Reembolsos de Despesas
(Passivo Circulante)
Por ocasião do pagamento do reembolso respectivo:
D. Contas a Pagar – Reembolsos de Despesas
(Passivo Circulante)
C. Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante)
Nota: recomenda-se que haja contrato por escrito,
entre empregador e empresa, estipulando as
condições de uso, para fins de assegurar a
dedutibilidade de tais despesas.
REGIME DE COMPETÊNCIA
O reconhecimento das receitas e gastos é um dos
aspectos básicos da contabilidade que devem ser
conhecidos para poder avaliar adequadamente
as informações financeiras.
O regime de competência é um princípio
contábil, que deve ser, na prática, estendido a
qualquer alteração patrimonial,
independentemente de sua natureza e origem.
Sob o método de competência, os efeitos
financeiros das transações e eventos são
reconhecidos nos períodos nos quais ocorrem,
independentemente de terem sido recebidos
ou pagos.
Isto permite que as transações sejam
registradas nos livros contábeis e sejam
apresentadas nas demonstrações financeiras
do período no qual os bens (ou serviços)
foram entregues ou executados (ou
recebidos). É apresentada assim uma
associação entre as receitas e os gastos
necessários para gerá-las.
As demonstrações financeiras preparadas sob
o método de competência informam aos
usuários não somente a respeito das
transações passadas, que envolvem
pagamentos e recebimentos de dinheiro, mas
também das obrigações a serem pagas no
futuro e dos recursos que representam
dinheiro a ser recebido no futuro. Portanto,
proporcionam o tipo de informações sobre
transações passadas e outros eventos, que são
de grande relevância aos usuários na tomada
de decisões econômicas.
As receitas e as despesas devem ser incluídas
na apuração do resultado do período em que
ocorrerem, sempre simultaneamente quando
se correlacionarem, independentemente de
recebimento ou pagamento.
O reconhecimento simultâneo das receitas e
despesas, quando correlatas, é conseqüência
natural do respeito ao período em que ocorrer
sua geração.
Para todos os efeitos, as Normas Brasileiras
de Contabilidade elegem o regime de
competência como único parâmetro válido,
portanto, de utilização compulsória no meio
empresarial.
RECONHECIMENTO DAS RECEITAS
As receitas consideram-se realizadas:
1. nas transações com terceiros, quando estes
efetuarem o pagamento ou assumirem compromisso
firme de efetivá-lo, quer pela investidura na
propriedade de bens anteriormente pertencentes à
ENTIDADE, quer pela fruição de serviços por esta
prestados;
2 – quando da extinção, parcial ou total, de um
passivo, qualquer que seja o motivo, sem o
desaparecimento concomitante de um ativo de valor
igual ou maior;
3 - pela geração natural de novos ativos
independentemente da intervenção de terceiros;
4 – no recebimento efetivo de doações e subvenções.
RECONHECIMENTO DOS GASTOS
Consideram-se incorridas os gastos:
1 – quando deixar de existir o correspondente valor
ativo, por transferência de sua propriedade para
terceiro;
2 – pela diminuição ou extinção do valor econômico
de um ativo;
3 – pelo surgimento de um passivo, sem o
correspondente ativo.
EXEMPLO DE CONTABILIZAÇÃO DE
DESPESA INCORRIDA
A maioria dos lojistas aceita o pagamento das
compras de clientes através de cartões de crédito.
As empresas de cartões cobram uma taxa (comissão)
sobre as vendas, a título de operacionalização e
garantia do crédito.
Tais taxas devem ser apropriadas, contabilmente, por
ocasião da venda, e não somente por ocasião da
liberação (crédito) do valor na conta corrente do
lojista.
Exemplo:
Operações de venda com cartões de crédito
“X” no mês de julho: R$ 100.000,00
Taxa da administradora de cartões: 5%
Valor da taxa: R$ 5.000,00
Data do crédito das faturas dos cartões: 15 de
agosto.
Contabilização:
a) Em julho:
Por ocasião do registro das vendas ocorridas
no mês:
D. Cartões de Crédito a Receber –
Administradora “X” (ativo circulante)
C. Vendas por Cartões de crédito (conta de
resultado)
R$ 100.000,00
Contabilização, pelo regime de competência,
das taxas devidas à Administradora:
D. Taxas com Vendas por Cartões de Crédito
(conta de resultado)
C. Cartões de Crédito a Receber –
Administradora “X” (ativo circulante)
R$ 5.000,00
b) Em agosto:
Por ocasião do crédito do valor líquido das
vendas (valor das faturas menos valor da
taxa):
D. Bancos c/movimento (ativo circulante)
C. Cartões de Crédito a Receber –
Administradora “X” (ativo circulante)
R$ 95.000,00
Tais procedimentos não são válidos somente
para o caso citado (cartões de crédito), mas
para qualquer outro item relacionado com
fatos que gerem variações patrimoniais
imediatas. Exemplos: débitos da CPMF de
um período final do mês que se efetiva no
início do mês subsequente, juros e
atualização monetária sobre financiamentos
(que devem ser apropriados “pro rata dia”),
fretes e carretos que são faturados
quinzenalmente, participação dos funcionários nos
resultados, etc.
REGIME DE CAIXA
Sob o regime de caixa, os recebimentos e os
pagamentos são reconhecidos unicamente quando se
recebe ou se paga mediante dinheiro ou equivalente.
Este método é freqüentemente usado para a
preparação de demonstrações financeiras de
entidades públicas. Isto é devido ao fato de que o
objetivo principal da contabilidade governamental é
identificar os propósitos e fins para os quais se
tenham recebido e utilizados os recursos, e para
manter o controle orçamentário da citada atividade.
Alguns aspectos da legislação fiscal permitem a
utilização do regime de caixa, para fins tributários.
Porém, de modo algum o regime de competência
pode ser substituído pelo regime de caixa numa
entidade empresarial, pois se estaria violando um
princípio contábil.
Se a legislação fiscal permite que determinadas
operações sejam tributadas pelo regime de caixa,
isto não significa que a contabilidade deva,
obrigatoriamente, seguir seus ditames. Existem
livros fiscais (como o Livro de Apuração do Lucro
Real – LALUR), que permitem os ajustes
necessários e controles de tal tributação, á margem
da contabilidade.
O que não se pode nem se deve é submeter a
contabilidade a uma distorção, apenas para cumprir
a necessidade de informação de um único
REGISTROS CONTÁBEIS
A Entidade deve manter um sistema de escrituração
uniforme dos seus atos e fatos administrativos que
atendam às seguintes normas contábeis:
NBC T 1 - Das Características da Informação
Contábil
NBC T 2.1 - Formalidades da Escrituração Contábil
NBC T 2.2 - Documentação Contábil
NBC T 2.4 - Retificação de Lançamentos
NBC T 2.5 - Contas de Compensação
NBC T 2.6 - Escrituração Contábil das Filiais
NBC T 2.7 - Balancete
NBC T 2.8 - Das Formalidades da
Escrituração Contábil em Forma Eletrônica
DOCUMENTAÇÃO
A base dos registros contábeis é a
documentação (notas fiscais, recibos, cópias
de cheques, etc.).
Os documentos não devem apresentar
nenhuma rasura e caso sofram algum dano
que dificulte a identificação de seu conteúdo
eles deverão ser reconstituídos ou
substituídos, na impossibilidade de
reconstituição.
A data de emissão do documento, geralmente,
determina a data do registro contábil, por isso
a importância que o fluxo de papéis dentro da
empresa seja adequado.
Mas existem documentos, como as notas
fiscais de entrada de mercadorias, que são
contabilizados na data da entrada no
estabelecimento, e não na data de emissão do
documento.
REGISTROS CONTÁBEIS QUE EXIGEM
ATENÇÃO ESPECÍFICA
Algumas contabilizações exigem uma
atenção especial pelo fato de envolverem
outros procedimentos que não o simples
lançamento contábil, geralmente envolvem
cálculos, rateios, retenções de tributos, entre
outras situações.
Exemplos:
1) Gastos com materiais ou serviços cuja
utilização se estende por períodos maiores do
que um mês.
Existem gastos que a empresa realiza para
serem consumidos ou utilizados ao longo de
um determinado período. Esses gastos,
mesmo sendo pagos, não podem ser
debitados diretamente em contas de custo ou
despesa.
Os mais comuns desses gastos são: a compra de
grandes quantidades de materiais de consumo, os
prêmios de seguro, as assinaturas de jornais e
revistas, as despesas financeiras sobre contratos de
financiamento, as comissões pagas antecipadamente
e outras despesas antecipadas.
Na contabilização devem ser debitadas as contas de
Estoques ou Despesas do Exercício Seguinte.
2) Compra de bens de pequeno valor.
Na compra de bens com custo unitário não superior
a R$ 326,62 a empresa poderá, por ocasião da
aquisição, optar por registrá-los diretamente como
despesa em vez de registrá-los no Ativo Permanente.
Para esse registro o valor unitário deve ser
considerado em função da utilidade do bem, ou seja,
só poderá ser considerado despesa o bem que por si
só preste ou tenha condições de prestar utilidade à
empresa.
Por exemplo: se a empresa comprar diversos tijolos
para construção de edifício, no preço unitário
inferior a R$ 326,62, a referida compra deverá ser
registrada no Ativo Permanente, pois um único tijolo
não presta a sua utilidade para a empresa.
Mas se a empresa adquirir uma cadeira por um preço
inferior a R$ 326,62, poderá registrá-la diretamente
em uma conta de despesa.
3) Estoques
No registro das compras de matérias-primas e/ou
mercadorias deve-se observar as contas distintas
para cada item e a apropriação dos impostos
recuperáveis (ICMS/IPI) em contas específicas.
4) Compra de bens para o Ativo Permanente
Na compra de bens devem ser observadas as normas
específicas para a contabilização dos impostos que
vierem destacados na Nota Fiscal, assim como das
despesas acessórias (fretes, armazenagem, etc.), que
eventualmente deverão fazer parte do custo do bem.
5) Despesas com a importação de bens ou
mercadorias
Os gastos com importação não poderão ser
debitados diretamente em contas de despesa
ou custo, pois as importações são registradas
no Ativo Circulante (mercadorias) e no
Permanente (bens) até a formação total de seu
custo, o que ocorre geralmente na data do
desembaraço alfandegário.
6) Despesas realizadas em imóveis de
propriedade de terceiros
No registro destes gastos deve ser observado
se eles são passíveis de ser considerados
como benfeitorias, que deverão ser
registradas no Ativo Permanente.
7) Gastos com implantação de novos projetos
e despesas pré-operacionais
Esses gastos são realizados na organização,
construção e implantação de novas
instalações ou novos locais para o exercício
das atividades da empresa e também quando
a empresa estiver desenvolvendo ou
implantando novos sistemas para o controle
de suas atividades.
Para o registro desses fatos a contabilidade
possui um grupo de contas no Ativo Diferido.
8) Custos e despesas apropriadas
Nos finais de mês e especialmente no final do
exercício (dezembro), geralmente ocorre o
registro de gastos cuja fatura inclui valores
pertencentes a outro mês ou exercício, que
são nesse caso separados pelo departamento
de contabilidade para registro nos períodos
apropriados, permitindo a correta apuração do
resultado de cada período.
CONCILIAÇÃO
A contabilidade não deve se ater somente a
efetuar os registros, mas também de adequar
os saldos do razão á efetiva situação
patrimonial.
Exemplo mais comum de conciliação é a
bancária. Periodicamente, pelo menos uma
vez por mês, os saldos do razão devem ser
confrontados com os saldos indicados nos extratos
bancários. As divergências devem ser apontadas em
papel próprio e ajustadas, conforme o caso.
Outro caso comum de conciliação são as contas de
adiantamentos a empregados, cheques pré-datados
em cobrança, clientes, fornecedores e contas a pagar.
ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL EM FORMATO
ELETRÔNICO
A NBC T 2.8 estabelece critérios e procedimentos
para a escrituração contábil em forma eletrônica e a
sua certificação digital, sua validação perante
terceiros, manutenção dos arquivos e
responsabilidade de contabilista.
Certificação Digital
O processo de certificação digital deve estar em
consonância com a legislação vigente e as normas
estabelecidas pela Infra-Estrutura de Chaves
Públicas Brasileiras - ICP-Brasil.
Além dos demais livros exigidos por lei, o "Livro
Diário" e o "Livro Razão" constituem registros
permanentes da entidade e quando escriturados em
forma eletrônica devem ser assinados digitalmente
de acordo com os requisitos estabelecidos por
entidade devidamente credenciada pela ICP - Brasil.
Detalhes do Registro
A escrituração em forma contábil deve conter, no
mínimo:
a) data do registro contábil;
b) conta(s) devedora(s);
c) conta(s) credora(s);
d) histórico que represente o verdadeiro significado
da transação, ou código de histórico padronizado,
neste caso, baseado em tabela auxiliar inclusa no
Livro Diário Eletrônico;
e) valor do registro contábil.
Na escrituração contábil em forma eletrônica, o
lançamento contábil deve ser efetuado com:
a) um registro a débito e um registro a
crédito, ou;
b) um registro a débito e vários registros a
crédito, ou;
c) vários registros a débito e um registro a
crédito, ou;
d) vários registros a débito e vários registros a
crédito.
Documentos
Os documentos em papel podem ser
digitalizados e armazenados em meio
eletrônico ou magnético, desde que assinados
e autenticados, obedecendo ao seguinte:
a) Os documentos digitalizados devem ser
assinados pela pessoa física ou jurídica
responsável pelo processo de digitalização,
pelo contabilista responsável e pelo
empresário ou sociedade empresária que
utilizarão certificado digital expedido por
entidade devidamente credenciada pela ICP -
Brasil;
b) Os documentos digitalizados, contendo
assinatura digital de contabilista, do
empresário ou da sociedade empresária e da
pessoa física ou jurídica responsável pelo
processo de digitalização, devem ser
apresentados aos serviços notariais para
autenticação nos termos da lei.
Balanço Patrimonial
O Balanço Patrimonial e demais
Demonstrações Contábeis de encerramento
de exercício devem ser inseridos no Livro
Diário Eletrônico, completando-se com as
assinaturas digitais de contabilista legalmente
habilitado com registro ativo em Conselho
Regional de Contabilidade e do empresário
ou da sociedade empresária.
Livro Diário Eletrônico
No Livro Diário Eletrônico, devem ser
registradas todas as operações relativas às
atividades da entidade, em ordem
cronológica, com individualização, clareza e
caracterização do documento respectivo, dia a dia,
por digitação direta ou reprodução digitalizada.
O Livro Diário Eletrônico, contendo certificado e
assinatura digital de contabilista legalmente
habilitado e com registro ativo em Conselho
Regional de Contabilidade e do empresário ou da
sociedade empresária, deve ser submetido ao
Registro Público competente.
Requisitos de Segurança
A entidade deve adotar requisitos de segurança
compatíveis com o processo de certificação digital
regulamentado pela ICP - Brasil ou submetê-los aos
serviços notariais quando imprimir livros,
demonstrações, relatórios e outros documentos a
partir da escrituração contábil em forma eletrônica,
que contenham assinaturas e certificados digitais,
para fazer fé perante terceiros.
Armazenamento
O contabilista deve tomar as medidas necessárias
para armazenar em meio eletrônico ou magnético,
devidamente assinados digitalmente, os documentos,
os livros e as demonstrações referidos nesta norma,
visando a sua apresentação de forma integral, nos
termos estritos das respectivas leis especiais ou em
juízo quando previsto em lei.
RESERVAS DE LUCROS
As reservas de lucros são as contas de reservas
constituídas pela apropriação de lucros da
companhia, conforme previsto no § 4º do art. 182 da
Lei nº 6.404/76, para atender a várias finalidades,
sendo sua constituição efetivada por disposição da
lei ou por proposta dos órgãos da administração.
CLASSIFICAÇÃO
Pela Lei das S/A, classificam-se como reservas de
lucros:
a) Reserva Legal;
b) Reserva Estatutária;
c) Reserva para Contingências;
d) Reserva de Lucros a Realizar;
e) Reserva de Lucros para Expansão;
f) Reserva de Incentivos Fiscais.
O saldo das reservas de lucros, exceto as para
contingências e de lucros a realizar, não
poderá ultrapassar o capital social; atingido
esse limite, a assembléia deliberará sobre a
aplicação do excesso na integralização ou no
aumento do capital social, ou na distribuição
de dividendos.
DIFERENÇA ENTRE RESERVAS E
PROVISÕES
As provisões representam expectativas de
perdas de ativos ou estimativas de valores a
desembolsar que, apesar de financeiramente
ainda não efetivadas, derivam de fatos
geradores contábeis já ocorridos.
A partir do momento que essas perdas de
ativos ou obrigações se tornam totalmente
definidas, deixam de ser consideradas como
provisões, como por exemplo: a provisão
para férias se transforma em salários a pagar,
a provisão para Imposto de Renda passa a ser
Impostos de Renda a pagar.
Por outro lado, as reservas representam a
diferença entre o patrimônio líquido e o
capital, sendo resultantes de valores entregues
pelos titulares do capital que não representam
aumento de capital, ou representam
acréscimos de valor de elementos do ativo, ou
ainda se originam de lucros não distribuídos
aos sócios ou acionistas.
RESERVA LEGAL
A reserva legal deverá ser constituída
mediante destinação de 5% (cinco por cento)
do lucro líquido do exercício, antes de
qualquer outra destinação. Esta reserva será
constituída, obrigatoriamente, pela
companhia, até que seu valor atinja 20% do
capital social realizado, quando então deixará de ser
acrescida.
A critério da companhia, a reserva legal poderá
deixar de receber créditos, quando o saldo desta
reserva, somado ao montante das reservas de capital
(exceto a reserva de correção monetária do capital
realizado), atingir 30% do capital social.
A finalidade da reserva legal é assegurar a
integralidade do capital social, sendo permitida a sua
utilização exclusivamente para absorção de
prejuízos, cuja compensação ocorrerá
obrigatoriamente quando houver saldo de prejuízos,
após terem sido absorvidos os saldos de lucros
acumulados e das demais reservas de lucros.
RESERVAS ESTATUTÁRIAS
As reservas estatutárias são constituídas por
determinação do estatuto da companhia, como
destinação de uma parcela dos lucros do exercício, e
não podem restringir o pagamento do dividendo
obrigatório.
O estatuto poderá criar as reservas desde que, para
cada uma:
1 - indique, de modo preciso e completo, a sua
finalidade;
2 - fixe os critérios para determinar a parcela anual
dos lucros líquidos que serão destinados à sua
constituição; e apesar de existente, não está realizada
3 - estabeleça o limite máximo da reserva.
RESERVA PARA CONTINGÊNCIAS
De acordo com o artigo 195 da Lei nº 6.404/76, a
assembléia geral poderá, por proposta dos órgãos de
administração, destinar parte do lucro líquido à
formação de reserva com a finalidade de compensar,
em exercício futuro, a diminuição do lucro
decorrente de perda julgada provável, cujo valor
possa ser estimado.
Nesse caso, a proposta dos órgãos da administração
deverá indicar a causa da perda prevista e justificar,
com as razões de prudência que a recomendem, a
constituição da reserva.
No exercício em que ocorrer a perda
efetivamente, ou deixarem de existir as
razões que justificaram a sua constituição,
efetua-se a reversão da Reserva para
Contingências anteriormente constituída para
a conta de Lucros Acumulados.
RESERVA DE LUCROS A REALIZAR
No exercício em que o montante do
dividendo obrigatório, calculado nos termos
do estatuto ou do art. 202 da Lei das S/A,
ultrapassar a parcela realizada do lucro
líquido do exercício, a assembléia-geral
poderá, por proposta dos órgãos da
administração, destinar o excesso à
constituição de reserva de lucros a realizar.
Desta forma, à opção da companhia, poderá
ser constituída a reserva de lucros a realizar,
mediante destinação dos lucros do exercício,
cujo objetivo é evidenciar a parcela de lucros
ainda não realizada financeiramente, apesar
de reconhecida contabilmente, pela empresa.
Esta situação pode ocorrer em decorrência,
por exemplo, de lucro em vendas a prazo cuja
realização financeira ocorrerá após o término
do exercício seguinte.
Desta forma, evita-se distribuir dividendo
obrigatório sobre essa parcela de lucros que,
financeiramente no caixa da empresa.
Tais valores, à medida da sua realização
financeira, devem ser transferidos para lucros
ou prejuízos acumulados, entrarão no
cômputo para cálculo dos dividendos.
Realização do Lucro
Para fins da constituição da Reserva de
Lucros a Realizar, considera-se realizada a
parcela do lucro líquido do exercício que
exceder da soma dos seguintes valores:
I – o resultado líquido positivo da
equivalência patrimonial (art. 248 da Lei das
S/A), e
II – o lucro, ganho ou rendimento em operações cujo
prazo de realização financeira ocorra após o término
do exercício social seguinte.
A partir de 01.01.2008, por força da Lei
11.638/2007, pode constituir a Reserva de Lucros a
Realizar o lucro, rendimento ou ganho líquidos em
operações ou contabilização de ativo e passivo pelo
valor de mercado, cujo prazo de realização
financeira ocorra após o término do exercício social
seguinte.
Exemplo:
Resultado Positivo da Equivalência Patrimonial
(Empresa A) - R$ 1.000
Resultado Negativo na Equivalência Patrimonial
(Empresa B) - R$ 800
Lucro Realizável a Longo Prazo - R$ 100
Lucro Líquido do Exercício - R$ 700
Dividendo Determinado no Estatuto - R$ 500
Vejamos o cálculo da parcela destinada na formação
da reserva de lucros a realizar e o dividendo
obrigatório, assim composto:
Resultado Positivo Líquido na Equivalência
Patrimonial - (1.000 – 800) = R$ 200
(+) Lucro Realizável a Longo Prazo - R$ 100
(=) Soma do Lucro a Realizar - R$ 300
Parcela do Lucro Líquido que excede ao Lucro a
Realizar:
R$ 700 – R$ 300 = R$ 400 (Parcela realizada do
lucro líquido)
Assim temos:
Dividendo (determinado no estatuto) - R$ 500
(-) Parcela Realizada do Lucro Líquido - R$ 400
(=) Parcela destinada a Reserva de Lucros a Realizar
- R$ 100.
Notas:
1 – O valor a ser distribuído como dividendo é de
R$ 400 (que é o valor da parcela realizada do lucro
líquido).
2 – Caso a assembléia geral não aprovar a
constituição da reserva de lucros a realizar, o
dividendo a ser distribuído será o fixado no
estatuto (no exemplo, R$ 500).
3 – Não há obrigação da constituição da
reserva de lucros a realizar.
RESERVA DE LUCROS PARA EXPANSÃO
Para atender a projetos de investimento e
expansão, a companhia poderá reter parte dos
lucros do exercício. Essa retenção deverá
estar justificada com o respectivo orçamento
de capital aprovado pela assembléia geral.
O orçamento, submetido pelos órgãos da
administração com justificação da retenção
de lucros proposta, deverá compreender todas
as fontes de recursos e aplicações de capital,
fixo ou circulante, e poderá ter a duração de
até 5 (cinco) exercícios, salvo no caso de
execução, por prazo maior, de projeto de
investimento.
LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS
Até 31.12.2007, o plano de contas
apresentava as duas contas: Lucros
Acumulados (credora) e Prejuízos
Acumulados (devedora), mas na realidade o
saldo era mantido em uma só conta, ou seja,
na conta de Lucros Acumulados ou na conta
de Prejuízos Acumulados.
O saldo credor representa a parcela do
resultado da empresa não destinada
especificamente.
O saldo devedor - prejuízos acumulados,
representa o saldo dos resultados negativos da
empresa e não absorvidos por reservas
anteriormente existentes e que deverá ser
compensado com lucros a serem auferidos
futuramente.

Se ocorrer de o resultado do exercício ser negativo
(prejuízo), este será obrigatoriamente absorvido
pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e
pela reserva legal, nessa ordem.
Com o advento da Lei 11.638/2007, a partir de
01.01.2008 foi extinta a nomenclatura "Lucros
Acumulados", assim esta conta deverá ser composta
apenas pelo saldo dos prejuízos acumulados
apurados, após as compensações com as reservas
citadas.
Isto não significa, entretanto, que a conta “Lucros
Acumulados” deixou de existir. Porém, essa conta
possui natureza absolutamente transitória, e será
utilizada para servir de contrapartida às reversões
das reservas de lucros e às destinações do lucro.
Exemplo:
Destinação do saldo da conta transitória “Lucros
Acumulados”:
D – Lucros Acumulados (Patrimônio Líquido) R$
500.000,00
C – Dividendos a Distribuir (Passivo Circulante) R$
300.000,00
C – Reserva Legal (Patrimônio Líquido) R$
25.000,00
C – Reserva de Lucros para Expansão (Patrimônio
Líquido) R$ 175.000,00
RESERVAS DE INCENTIVOS FISCAIS
A assembléia geral poderá, por proposta dos órgãos
de administração, destinar para a reserva de
incentivos fiscais a parcela do lucro líquido
decorrente de doações ou subvenções
governamentais para investimentos, que poderá ser
excluída da base de cálculo do dividendo
obrigatório.
Base: artigo 195-A da Lei 6.404, incluído pela Lei
11.638/2007.
COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO
CONTÁBIL
Para maiores detalhamentos da compensação
de prejuízos, verifique o texto do tópico
"Compensação de Prejuízos", neste guia.
NORMAS A PARTIR DE 01.01.2008
A partir de 01.01.2008, por força por força da
Lei 11.638/2007, o saldo das reservas de
lucros, exceto as para contingências, de
incentivos fiscais e de lucros a realizar, não
poderá ultrapassar o capital social. Atingindo
esse limite, a assembléia deliberará sobre
aplicação do excesso na integralização ou no
aumento do capital social ou na distribuição
de dividendos.
RESERVAS DE CAPITAL
As reservas de capital são constituídas com
valores recebidos pela empresa e que não
transitam pelo resultado, por não se referirem
à entrega de bens ou serviços pela empresa.
Respectivas reservas devem refletir,
essencialmente, as contribuições feitas pelos
acionistas que estejam diretamente
relacionadas à formação ou ao incremento do
capital social.
As reservas de capital constituem-se grupo de
contas integrantes do Patrimônio Líquido.
COMPOSIÇÃO
De acordo com o parágrafo 1º do artigo 182
da Lei nº 6.404/76, serão classificadas como
reservas de capital as contas que registrarem:
a) a correção monetária do capital realizado;
b) a contribuição do subscritor de ações que
ultrapassar o valor nominal e a parte do preço
de emissão das ações sem valor nominal que
ultrapassar a importância destinada à
formação do capital social, inclusive nos
casos de conversão em ações de debêntures
ou partes beneficiárias;
c) o produto da alienação de partes
beneficiárias e bônus de subscrição;
d) até 31.12.2007 - por força da Lei 11.638/2007, o
prêmio recebido na emissão de debêntures;
e) até 31.12.2007 - por força da Lei 11.638/2007, as
doações e as subvenções para investimentos.
CORREÇÃO MONETÁRIA DO CAPITAL
REALIZADO
Na sistemática de correção monetária de balanço,
que vigorou até 31.12.1995, todas as contas do
Patrimônio Líquido são corrigidas monetariamente,
e essa correção é acrescida aos saldos das próprias
contas, com exceção da correção monetária do
capital realizado que deve ser registrada em conta à
parte daquela que registra o capital social.
ÁGIO NA EMISSÃO DE AÇÕES
No caso de ações com valor nominal, na conta
Capital Social, essas ações devem figurar somente
pelo seu valor nominal, ou seja, a diferença entre o
preço que os acionistas pagam pelas ações e o seu
valor nominal deve ser registrada em conta de
Reserva de Capital.
Tratando-se de ações sem valor nominal, cujo preço
de emissão é fixado, na constituição, pelos
fundadores, e, nos aumentos de capital, pela
assembléia geral ou pelo conselho de administração,
conforme dispuser o estatuto, à parte do preço de
emissão das ações sem valor nominal, que
ultrapassar a importância destinada à formação do
capital social, será classificada como reserva de
capital, - na conta "Ágio na emissão de ações".
ALIENAÇÃO DE PARTES BENEFICIÁRIAS E
BÔNUS DE SUBSCRIÇÃO
As partes beneficiárias e os bônus de subscrição são
valores mobiliários que podem ser alienados e, nesse
caso, o produto da alienação é contabilizado em
conta de reservas de capital específica.
PRÊMIO NA EMISSÃO DE DEBÊNTURES
Até 31.12.2007, a diferença entre o valor nominal
das debêntures lançadas pela empresa e o valor pelo
qual foram colocadas no mercado, era registrada em
conta específica de reserva de capital, intitulada
"prêmio na emissão de debêntures".
O prêmio na emissão de debêntures faz parte
das condições de negociação desses títulos,
que constituem exigibilidades da companhia
e, portanto, não poderá mais ser considerado
como uma reserva de capital, a partir de
01.01.2008.
DOAÇÕES E SUBVENÇÕES PARA
INVESTIMENTO – ATÉ 31.12.2007
Doações
O valor das doações recebidas em bens
imóveis, móveis ou direitos pela empresa, era
registrado pelo valor de mercado, em conta
de reserva de capital, tendo como
contrapartida à conta do respectivo bem ou
direito recebido.
Ressalte-se que, para efeitos fiscais, somente
as doações recebidas do Poder Público
poderão ser excluídas da tributação, desde
que registradas como Reserva de Capital (art.
443 do RIR/99).
Subvenções
Subvenção é a contribuição pecuniária,
prevista em lei orçamentária, concedida por
órgãos do setor público a entidades públicas
ou privadas, com o objetivo de cobrir
despesas com a manutenção e o custeio
destas, com ou sem contraprestação de bens
ou serviços da beneficiária dos recursos.
As subvenções para investimentos não são
computadas na determinação da base de
cálculo do Imposto de Renda, desde que
registradas como reserva de capital (art. 443
do RIR/99).
RESERVAS DE INCENTIVOS FISCAIS
Até 31.12.2007, eram classificadas como
reservas de incentivos fiscais, dentro do
subgrupo Reservas de Capitais, os valores
decorrentes de aplicações de recursos
advindos de receita fiscal do governo em
favor de entidades públicas ou privadas com
objetivo de geração de benefícios sociais e
econômicos.
A partir de 01.01.2008, as reservas de incentivos
fiscais passarão a compor as Reservas de Lucros,
conforme determinado pela Lei 11.638/2007.
DESTINAÇÃO DAS RESERVAS DE CAPITAL
De acordo com o artigo 200 da Lei das S/A, as
reservas de capital somente podem ser utilizadas
para:
a) Absorver prejuízos, quando estes ultrapassarem os
lucros acumulados e as reservas de lucros, exceto no
caso da existência de lucros acumulados e de
reservas de lucros, quando os prejuízos serão
absorvidos primeiramente por essas contas;
b) Resgate, reembolso ou compra de ações;
c) Resgate de partes beneficiárias;
d) Incorporação ao capital social;
e) Pagamento de dividendo a ações preferenciais,
quando essa vantagem lhes for assegurada.
Os saldos das reservas de capital referentes a
prêmios recebidos na emissão de debêntures e
doações e subvenções para investimento, existentes
no início do exercício social de 2008, poderão ser
mantidos nessas respectivas contas até a sua total
utilização, na forma prevista em lei.
REGISTROS TRANSITÓRIOS
Os prêmios recebidos na emissão de debêntures e as
doações e subvenções, decorrentes de operações e
eventos ocorridos a partir da vigência da Lei nº
11.638, de 2007, serão transitoriamente registrados
em contas específicas de resultado de exercícios
futuros, com divulgação do fato e dos valores
envolvidos, em nota explicativa, até que a CVM
edite norma específica sobre a matéria.
Base: art. 3º da Instrução CVM 469/2008
RESPONSÁVEIS PELA ESCRITURAÇÃO
A escrituração contábil e a emissão de relatórios,
peças, análises e mapas demonstrativos e
demonstrações contábeis são de atribuição e
responsabilidade exclusivas de Contabilista
legalmente habilitado.
O contabilista deverá assinar junto com os
representantes legais da entidade ou titular da
empresa individual, as demonstrações
financeiras obrigatórias, com a indicação do
seu número de registro no Conselho Regional
de Contabilidade (art. 268 do RIR/99 e § 4º
do art. 177 da Lei nº 6.404/76).
Nas localidades em que não houver
profissional habilitado, a escrituração
contábil poderá ficar a cargo do próprio
contribuinte ou de pessoa por ele designada.
Ressalte-se, no entanto, que a designação de
pessoa não habilitada profissionalmente, não
eximirá o contribuinte da responsabilidade
pela escrituração (§ 1º do art. 268 do
RIR/99).
Desde que legalmente habilitado para o
exercício da profissão como técnico em
Contabilidade ou Contador, o titular da
empresa individual, o sócio, acionista ou
diretor da sociedade pode assinar as
demonstrações financeiras da empresa e
assumir a responsabilidade pela escrituração
(§ 2º do art. 268 do RIR/99).
RESPONSABILIDADE DOS
PROFISSIONAIS
Os contabilistas, dentro do âmbito de sua
atuação e no que se referir à parte técnica,
serão responsabilizados, juntamente com os
seus constituintes, por qualquer falsidade dos
documentos que assinar e pelas
irregularidades de escrituração praticadas no
sentido de fraudar o Imposto de Renda (§ 1º
do art. 819 do RIR/99).
Verificada a falsidade do balanço ou de
qualquer outro documento de contabilidade,
assim como da escrita dos contribuintes, o
profissional que houver assinado tais
documentos será declarado sem idoneidade
para assinar quaisquer peças ou documentos
contábeis sujeitos à apreciação dos órgãos da
Secretaria da Receita Federal, por ato de
Delegado ou Inspetor da Receita Federal, - CUSTO DAS MERCADORIAS
independentemente de ação criminal que no caso VENDIDAS (CMV)
couber (art. 820 do RIR/99).
Nota: sobre apuração do CPV e do CMV, leia
DECLARAÇÃO DE HABILITAÇÃO o tópico específico “Custo das Vendas”.
PROFISSIONAL - DHP
No caso das empresas de serviços:
Deverá ser anexado nas demonstrações contábeis a
Declaração de Habilitação Profissional, RECEITA DA VENDA DE SERVIÇOS
comprovando a regularidade do contabilista, - IMPOSTOS SOBRE VENDAS
conforme exigência contida no artigo 1º da - SERVIÇOS CANCELADOS
Resolução CFC 871/2000. - CUSTO DOS SERVIÇOS VENDIDOS
(CSV)
RESULTADO OPERACIONAL BRUTO
Nota: sobre apuração do CSV, leia o tópico
Numa empresa comercial ou industrial, o resultado específico “Custo das Vendas”.
operacional bruto corresponde á:
Se o valor das vendas for maior do que o
RECEITA DE VENDAS DE PRODUTOS CMV + CPV (ou CSV), pode-se dizer que
+ RECEITA DE VENDAS DE MERCADORIAS houve um lucro bruto.
- IMPOSTOS SOBRE VENDAS
- DEVOLUÇÕES DE VENDAS Se o valor das vendas for menor do que o
- CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS (CPV) CMV + CPV (ou CSV), pode-se dizer que
houve um prejuízo bruto.
 Exemplo:

Estoque Inicial (01.01.2003) 110.000,00

Compras para revenda 1.750.000,00
ICMS sobre Compras 210.000,00
Fretes sobre Compras 70.000,00
Vendas de mercadorias 2.700.000,00
Devolução de Vendas 27.000,00
ICMS sobre Vendas 481.140,00
PIS e COFINS sobre Vendas 97.564,50
Estoque inventariado (31.12.2003) 185.000,00

Então, o Resultado Operacional Bruto poderá ser demonstrado como segue:

RECEITA OPERACIONAL BRUTA 2.700.000,00

Vendas de mercadorias 2.700.000,00
DEDUÇÕES DA RECEITA (605.704,50)
PIS e COFINS sobre Vendas 97.564,50
ICMS sobre Vendas 481.140,00
Devolução de Vendas 27.000,00
RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA 2.094.295,50
CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS (1.535.000,00)
Estoque Inicial (01.01.2003) 110.000,00
Compras para revenda 1.750.000,00
ICMS sobre Compras (210.000,00)
Fretes sobre Compras 70.000,00
Estoque inventariado (31.12.2003) (185.000,00)
RESULTADO OPERACIONAL BRUTO 559.295,50
RESULTADOS DE EXERCÍCIOS FUTUROS
O grupo Resultado de Exercícios Futuros é
apresentado no Balanço Patrimonial entre o Passivo
Exigível e o Patrimônio Líquido, sendo composto
das receitas já recebidas pela empresa, deduzidas
dos custos e despesas correspondentes incorridos ou
a incorrer, que efetivamente serão reconhecidas em
períodos futuros por estarem associadas a algum
evento futuro ou à fluência do tempo e sobre as
quais não haja qualquer tipo de obrigação de
devolução por parte da empresa (art. 181 da Lei nº
6.404/76).
Sua apresentação é a seguinte:
RESULTADOS DE EXERCÍCIOS FUTUROS
Receitas de Exercícios Futuros
(-) Custos e Despesas Correspondentes às
Receitas de Exercícios Futuros
LIMITAÇÕES
Nesse grupo somente deverão constar os valores
recebidos que se referem a transações que afetarão o
patrimônio no exercício seguinte, que não serão em
hipótese alguma devolvidos pela empresa e nem
representem obrigação qualquer de sua parte de
entregar bens ou serviços.
RECEITAS DE EXERCÍCIOS FUTUROS
A definição de "Resultados de Exercícios Futuros"
dada pela Lei nº 6.404/76 é pouco esclarecedora.
No entanto, de acordo com a doutrina predominante,
uma receita é considerada como de exercício futuro
quando:
a) corresponder a recebimento antecipado que,
efetivamente, contribuirá para a formação de
resultado de exercício futuro;
b) o valor assim recebido não for passível de
devolução pela empresa, nem estiver vinculado a
futuro fornecimento de bens ou prestação de
serviços (pois, nesse caso, representaria um
adiantamento de clientes, classificado no Passivo
Circulante ou Exigível a Longo Prazo, conforme o
caso).
CUSTOS E DESPESAS CORRESPONDENTES
ÀS RECEITAS DE EXERCÍCIOS FUTUROS
Na obtenção de receitas de exercícios futuros, a
empresa deverá dispensar tratamento similar aos
custos correspondentes a tais receitas, ou seja,
registrá-los também no grupo "Resultados de
Exercícios Futuros" como conta redutora da
respectiva receita.
EXEMPLOS DE OPERAÇÕES CLASSIFICÁVEIS
EM RESULTADO DE EXERCÍCIOS FUTUROS
Aluguel Recebido Antecipadamente
No caso de aluguel recebido antecipadamente, mas
cujo contrato estabelece que não haverá reembolso,
mesmo que o locatário devolva antes o imóvel ou bem,
esse valor será lançado na conta do grupo de Receitas
de Exercícios Futuros, a ser apropriado aos resultados
efetivos à medida do transcurso do prazo de locação.
Também serão registrados na conta devedora os custos
e despesas correspondentes às receitas, que aparece
como redutora desse grupo, todos os gastos incorridos
ou a incorrer relativos à geração da receita.
Venda de Imóveis a Prazo ou em Prestações
As empresas que desenvolvem atividades de compra e
venda, loteamento e incorporação de imóveis e/ou
executam contratos de construção ou fornecimentos de
bens ou serviços a longo prazo utilizam-se das contas
de Resultados de Exercícios Futuros, por imposição da
legislação fiscal.
Esta determina que o lucro bruto da venda de imóvel,
cuja tributação for diferida para o período base do
recebimento da receita, deverá ser registrado em conta
específica de Resultados de Exercícios Futuros.
Para tanto, deverão ser observadas, entre outras, as
seguintes normas por expressa disposição fiscal:
a) o lucro bruto será registrado com conta específica
de "Resultados de Exercícios Futuros", para a qual
serão transferidos a receita de venda e o custo do
imóvel, inclusive o orçado, se for o caso;
b) por ocasião da venda, será determinada a relação
entre o lucro bruto e a receita bruta de venda, e em
cada período-base será transferida para as contas de
resultado parte do lucro bruto proporcional à receita
recebida no mesmo período.
A forma de apuração do resultado contábil e do lucro
real dessa atividade está disciplinada nos arts. 410 a
414 do RIR/99.
Instituições Financeiras - Encargos Sobre
Contratos de Abertura de Crédito
A instituição financeira que cobra comissão, por
ocasião da concessão de um empréstimo, pode
apropriá-la também proporcionalmente aos resultados
de acordo com o prazo do empréstimo (art. 373 do
RIR/99).
Pelo recebimento do valor na abertura do crédito,
efetuará a contabilização a crédito como Receitas de
Exercícios Futuros, bem como os eventuais custos
correspondentes, em conta redutora da respectiva
receita.
Ressalte-se que esse procedimento somente será
válido quando não existir cláusula no contrato que
obrigue a instituição financeira a devolver a
comissão, parcial ou totalmente, no caso de
pagamento antecipado do empréstimo.
EXEMPLO DE CONTABILIZAÇÃO
Empresa “A” alugou uma máquina para a empresa
"B", nas seguintes condições:
VALE-TRANSPORTE
O vale-transporte, instituído pela Lei 7.418/1985,
constitui benefício que o empregador antecipará ao
trabalhador para utilização efetiva em despesas de
deslocamento residência-trabalho e vice-versa.
Normalmente, se adquire o vale-transporte com
antecedência, já que o benefício deve ser adiantado ao
empregado. Portanto, incorreto registrar a aquisição do
vale-transporte diretamente em conta de resultado,
porque se estaria antecipando o registro de uma
despesa, ferindo o regime de competência.

- Duração do contrato - 12 meses Desta forma, os vale-transportes adquiridos em março,

- Valor total do aluguel pelo referido prazo - R$ para distribuição aos empregados em abril, terão que
12.000,00 ser registrados como despesa somente em abril, e não
- O valor recebido pela locadora não será devolvido, em março.
total ou parcialmente, mesmo no caso de devolução
antecipada do equipamento Na aquisição do vale transporte, debita-se uma conta
- Valor do frete pago pela locadora - R$ 600,00 do ativo e credita-se a conta da origem de recursos
respectiva.
1) Registro do aluguel recebido antecipadamente:
Na entrega do vale-transporte aos funcionários, debita-
D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) se a conta do adiantamento de vale transporte e
C - Receita de Aluguel de Máquinas (Resultados de credita-se a conta do ativo utilizada por ocasião da
Exercícios Futuros) aquisição.
R$ 12.000,00
E, por ocasião do fechamento mensal da folha de
2) Registro da despesa correspondente à receita pagamento, transferem-se as parcelas adiantadas para
recebida antecipadamente: contas de resultado, creditando-se o adiantamento.
Contabiliza-se também a parcela reembolsada pelos
D - Despesas com Aluguel de Máquinas (Resultados empregados, em conta de recuperação de custos ou
de Exercícios Futuros) despesas.
C - Caixa/Banco Conta Movimento (Ativo
Circulante) REEMBOLSO
R$ 600,00
A parcela de custo, equivalente a 6% (seis por cento)
3) Apropriação da receita correspondente ao do salário básico do empregado, que venha a ser
primeiro mês de locação (R$ 12.000,00 : 12 meses = recuperada pelo empregador, deverá ser deduzida do
R$ 1.000,00): montante das despesas efetuadas no período-base,
mediante lançamento a crédito das contas que
D - Receita de Aluguel de Máquinas (Resultados de registrem o montante dos custos relativos ao benefício
Exercícios Futuros) concedido (parágrafo único do artigo 34 do Decreto
C - Receita de Aluguéis (Resultado) 95.247/1987).
R$ 1.000,00
Para maior controle, sugere-se que o crédito seja feito
4) Pela apropriação da despesa correspondente à em subconta redutora, dentro do grupo de contas que
receita do mês (R$ 600,00: 12 meses = R$ 50,00): registra o gasto. Isto não prejudica o disposto na
regulamentação do Vale Transporte, já que o efeito
D - Despesas com Fretes (Resultado) monetário final (despesa menos reembolso), é o
C - Despesas com Aluguel de Máquinas (Resultados mesmo.
de Exercícios Futuros)
R$ 50,00 Exemplo:

Os lançamentos contábeis se repetirão todos os 1) Pela aquisição do vale-transporte:

meses, até o término da vigência do contrato.
D - Vale-Transporte em Estoque (Ativo Circulante)
C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante)
2) Pelo adiantamento dos vales aos empregados: Exemplos:

D - Adiantamento a Empregados – Vale-Transporte 1. Venda de Mercadorias:

(Ativo Circulante)
C - Vale-Transporte em Estoque (Ativo Circulante) D – Clientes (Ativo Circulante ou Realizável em
Longo Prazo)
3) Pelo registro do uso do vale transporte, conforme C – Vendas de Mercadorias (Conta de Resultado)
folha de pagamento:
2. Vendas de Serviços:
D - Gastos com Vale-Transporte (Conta de
Resultado) D – Clientes (Ativo Circulante ou Realizável em
C - Adiantamento a Empregados – Vale-Transporte Longo Prazo)
(Ativo Circulante) C – Vendas de Serviços (Conta de Resultado)

4) Pelo reembolso do uso do vale transporte, por 3. Venda de Produtos:

parte dos empregados, conforme folha de
pagamento: D – Clientes (Ativo Circulante ou Realizável em
Longo Prazo)
D - Salários a Pagar (Passivo Circulante) C – Vendas de Produtos (Conta de Resultado)
C - (-) Reembolso de Vale-Transporte (Conta de
Resultado) BAIXA DOS ESTOQUES VENDIDOS

VENDAS DE MERCADORIAS, PRODUTOS E Se contabiliza o Custo da Mercadoria Vendida através

SERVIÇOS da baixa dos estoques (ficha de controle de estoques).

Pelo regime de competência contábil, as vendas Esta contabilização pode ser por operação ou por
realizadas devem ser contabilizadas por ocasião da período (dia, semana, quinzena, mês).
entrega ou execução do produto ou serviço, e não
somente por ocasião de seu recebimento (“regime de Exemplos:
caixa”).
1. Baixa de estoques pela venda de Mercadorias:
Para fins de facilitar a compreensão dos termos
empregados neste tópico, define-se: D – Custo de Mercadorias Vendidas (Conta de
Resultado)
Mercadorias - Valores de venda de produtos C – Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante)
adquiridos de terceiros. Exemplo: uma farmácia
adquire medicamentos de um distribuidor, e 2. Baixa de estoques pela venda de Serviços:
revende-os. Trata-se de mercadorias, e não de
produtos.
D – Custo dos Serviços Vendidos (Conta de
Resultado)
Produtos - Valores de venda de produtos de C – Serviços em Andamento (Ativo Circulante)
produção própria (indústria). Exemplo: uma
indústria farmacêutica adquire insumos,
Nota: a conta “serviços em andamento” é debitada
industrializa-os e venda aos distribuidores. Trata-se
pelos custos inerentes à execução dos serviços, como
de produtos de produção própria vendidos.
folha de pagamento do pessoal alocado nos serviços e
respectivos encargos, materiais aplicados, aluguel de
Serviços - Valores de venda de serviços executados equipamentos, etc.
por contrato ou tarefa. Exemplo: serviços de
auditoria independente, executados para um cliente.
3. Baixa de estoques pela venda de Produtos:
Regime de competência - As receitas e as despesas
D – Custo dos Produtos Vendidos (Conta de
devem ser incluídas na apuração do resultado do
Resultado)
período em que ocorrerem, sempre simultaneamente
C – Estoques de Produtos Acabados (Ativo Circulante)
quando se correlacionarem, independentemente de
recebimento ou pagamento.

Regime de caixa - As receitas e as despesas são

incluídas na apuração do resultado no período em
que forem recebidas ou pagas.