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Instituto Politécnico Nacional.

Escuela Superior de Comercio y Administración.

Unidad Tepepan.

SEMINARIO:

APLICACIÓN E INTERPRETACIÓN CONTABLE DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS.

TEMA:

INSTRUMENTACIÓN DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS.

INFORME FINAL QUE PARA OBTENER EL TITULO DE

CONTADOR PÚBLICO

PRESENTAN:

Ángel Salvador Sánchez Blanco.

Cynthia Leal Sánchez.

David Ángel Osiris Nájera Ortega.

Jannet Villegas Hernández

María de Jesús Rodríguez Aguilar.

Nahúm de Jesús Castro Martínez.

CONDUCTOR DEL SEMINARIO:

C.P. Guillermo Quezada Salazar.

México, D.F. Julio 2009


Agradecimientos

Al Instituto Politécnico Nacional.

A esta honorable institución por habernos brindado la oportunidad de adquirir los conocimientos que se
imparten en cada uno de los planteles que forman parte del Instituto Politécnico Nacional, ya que aplicando
estos conocimientos obtenidos se logra el prestigio y competitividad en el ámbito educativo ante otras
instituciones, repercutiendo en el engrandecimiento de nuestro querido México.

A La Escuela Superior De Comercio Y Administración.

A la ESCA Unidad Tepepan por habernos dado la oportunidad de adquirir los conocimientos que nos han
formado como contadores públicos para hacer ciudadanos que digan la verdad sin temor al mundo, personas
que no se jacten ni huyan de la realidad que sepan lo que hay que decir y lo digan, considerar cual es su
puesto y lo ocupen, reconociendo así su trabajo y su deber, como profesionistas en el ámbito laboral.

A Los Profesores.

A los profesores por su apoyo incondicional y el interés que nos demostraron al momento de impartirnos sus
conocimientos, buscando el desarrollo hacia el crecimiento personal y profesional como contadores públicos
en el ámbito laboral.


 
INDICE

INTRODUCCION................................................................................................................................................ 5 

CAPITULO 1. DETERMINACIÓN DE LAS PARTIDAS TEMPORALES Y PERMANENTES. .......... 6 

1.1 EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA ............................................................................................................. 16 

1.1.1 RECONSTRUCCIÓN DE LAS BASES DE LOS ACTIVOS FISCALES .................................................................... 24 


1.1.2 LA RECONSTRUCCIÓN DE LAS BASES DE LOS PASIVOS FISCALES................................................................. 26 
1.1.2.1 Caso Práctico Método Pasivo .................................................................................................................. 28 
1.1.3 FUNDAMENTO MÉTODO PASIVO.................................................................................................................. 39 
1.1.4 LOS IMPUESTOS DIFERIDOS COMO CUENTAS POR COBRAR Y CUENTAS POR PAGAR................................... 40 
1.1.5 ISR DIFERIDO POR PAGAR........................................................................................................................... 42 
1.1.6 ISR DIFERIDO POR COBRAR......................................................................................................................... 45 
1.1.7 CERTIDUMBRE EN LOS ACTIVOS Y PASIVOS POR IMPUESTOS DIFERIDOS. .................................................. 48 
1.1.8 FUNDAMENTOS DEL MÉTODO DIFERIDO. .................................................................................................... 49 
1.1.9 LOS IMPUESTOS DIFERIDOS COMO ACTIVOS Y PASIVOS............................................................................. 51 
1.1.10 IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA. ................................................................................................. 55 
1.1.11 DIFERENCIAS TEMPORALES DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA. .................................................................. 58 
1.1.12 BASES PARA LA DETERMINACIÓN DE IMPUESTOS DIFERIDOS. .................................................................. 59 
1.1.12.1 Caso Práctico Determinación del IETU Diferido.................................................................................. 63 

CAPITULO 2. CAMBIO EN LAS TASAS IMPOSITIVAS.......................................................................678 

2.1 TRATAMIENTO DEL CAMBIO DE TASAS DEL IMPUESTO ENTRE UN EJERCICIO Y OTRO............................. 71 

2.1.1 CASO PRÁCTICO DEL TRATAMIENTO DE CAMBIO EN LAS TASAS DEL IMPUESTO ENTRE UN EJERCICIO Y
OTRO...................................................................................................................................................................... 72 


 
CAPITULO 3. CONCILIACIÓN DEL RESULTADO CONTABLE......................................................... 79 

3.1 EL RESULTADO FISCAL................................................................................................................................. 80 

3.2 CONCEPTOS DE LA CONCILIACIÓN CONTABLE FISCAL .............................................................................. 81 

3.3 DEDUCCIONES CONTABLES NO FISCALES Y DEDUCCIONES FISCALES NO CONTABLES........................... 82 

CAPITULO 4. TRATAMIENTO DE LAS PÉRDIDAS FISCALES PENDIENTES DE AMORTIZAR


..........................................................................................................................................................................1010 

4.1. TRATAMIENTO DE LAS PÉRDIDAS FISCALES PENDIENTES DE AMORTIZAR PARA EL IMPUESTO SOBRE
LA RENTA ...........................................................................................................................................................105 

4.2. ESTIMACIÓN PARA ACTIVOS POR IMPUESTOS DIFERIDOS NO RECUPERABLES Y LAS PÉRDIDAS FISCALES
POR AMORTIZAR ................................................................................................................................................118 

4.3 TRATAMIENTO DE LAS PÉRDIDAS FISCALES PENDIENTES DE AMORTIZAR PARA EL IMPUESTO


EMPRESARIAL A LA TASA ÚNICA (IETU)........................................................................................................120 

4.4 PÉRDIDAS FISCALES POR AMORTIZAR ORIGINADAS DE LA APLICACIÓN DE DEDUCCIÓN INMEDIATA 1265 

4.5 PÉRDIDAS FISCALES DE CONTRIBUYENTES QUE TRIBUTABAN EN EL RÉGIMEN SIMPLIFICADO HASTA


2001. .................................................................................................................................................................1298 

Conclusión. ......................................................................................................................................................1387 

Glosario. ..........................................................................................................................................................1398 

Bibliografía......................................................................................................................................................1443 


 
Introducción.

La contabilidad sigue siendo el principal sistema de información que tienen las empresas para la toma de
decisiones, cuyos objetivos se pueden definir tal como lo precisa nuestro ordenamiento contable como aquel
proceso consistente en identificar, medir, analizar y comunicar información económica y financiera de una
organización, con el propósito que sobre la base de ella, los posibles usuarios puedan formular juicios,
elaborar planes, evaluar la actuación de sus directivos. Por su parte, la tributación persigue otros objetivos,
como el de determinar correctamente la base imponible de los impuestos a empresas, para allegar recursos
fiscales al Estado.

Este Informe abordará los aspectos esenciales para el reconocimiento y medición de los impuestos diferidos al
interior de las empresas, que permitan cumplir adecuadamente los objetivos antes descritos y, a la vez,
exponer razonablemente la situación contable tributaria de las empresas en la confección de sus estados
financieros, considerando además, los principales impactos en el proceso de convergencia, Normas de
Información Financiera (NIF), Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados en Estados Unidos (US
GAAP), Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados en Canadá (Canadian GAAP) y Normas
Internacionales de Información Financiera (NIIF).

En el caso específico de México, la profesión contable ha tenido que profundizar su conocimiento referente a
la aplicación de las NIIF, con el objeto de responder al reto que el nuevo ambiente de negocios le presenta, el
cambio en dicho ambiente de negocios se debe a que ya no solamente debemos recurrir a las NIIF en forma
supletoria a NIF, sino que ahora las subsidiarias en este país de entidades que cotizaran en los mercados de
valores europeos requieren que nuestro conocimiento relacionado con la normatividad internacional sea cada
vez más detallado. Como consecuencia de lo anterior, la profesión contable en México deberá estar al tanto de
los desarrollos en la normatividad contable que ocurran en México, como en el exterior. Esto responde a que
muchas de las entidades con inversiones en nuestro país que participan tanto en las bolsas europeas como en
las de Nueva York, por lo que la habilidad para poder identificar diferencias y coincidencias entre las
normatividades contables en México, Estados Unidos de América, Canadá y la Unión Europea es cada vez
más importante.

Una de las áreas en la cual existen diferencias entre los NIF, las NIIF y las US GAAP se relaciona con el
tratamiento contable del impuesto sobre la renta. En la presente tesina identificaremos las razones por las
cuales dicho tratamiento es diferente en cada marco normativo. Asimismo, identificaremos las diferencias
específicas entre estas cuatro normatividades contables y finalmente, ilustraremos los esfuerzos que los
órganos responsables de la emisión de normas contables, en México, en Estados Unidos de América,
Canadá e internacionalmente, están realizando para efectos de disminuir las diferencias e inconsistencias en el
tratamiento contable del impuesto sobre la renta.


 
CAPITULO 1. DETERMINACION DE LAS PARTIDAS TEMPORALES Y PERMANENTES.

Descripción del Método Pasivo

El método de pasivo para el reconocimiento contable de los impuestos diferidos o método de balance consiste
en comparar los activos, pasivos y cuentas de capital, de acuerdo con las NIF, contra los activos, pasivos y
cuentas de capital reconstruidos como las bases fiscales.

La metodología requiere determinar cuáles son los activos, pasivos y capital fiscal que corresponden a las
declaraciones anuales de impuestos.

Dicha base puede ser reconstruida a partir de los datos de las propias declaraciones de impuestos, las
condiciones en que se realizan las acumulaciones y deducciones fiscales y con datos de los propios registros
contables de las entidades. En la mayoría de los casos no se requiere una contabilidad detallada y completa de
las transacciones de acuerdo con principios fiscales, empero, en ciertas circunstancias pueden ser necesarios
registros adicionales.

De la comparación de las cifras contables del balance determinadas con NIF y las bases fiscales reconstruidas,
se obtienen diferencias que pueden ser de diferencias temporales.

Las diferencias temporales deducibles Las diferencias acumulables o no deducibles


disminuirán la base fiscal de ejercicios futuros. aumentarán la base fiscal de ejercicios futuros.

Las diferencias temporales, a su vez, se clasifican en diferencias temporales gravables o acumulables y


diferencias temporales deducibles.

Gravables o acumulables

ISR por pagar en el futuro

Las diferencias temporales Deducibles

ISR por cobrar en el futuro


 
BOLETIN D-4

Párrafo 7

Diferencias temporales:

Son las diferencias entre el monto en libros de un activo o pasivo en el balance y su valor fiscal.

Párrafo 8

Diferencias temporales deducibles:

Son diferencias temporales que darán como resultado cantidades que son deducibles al determinar la utilidad
gravable (pérdida fiscal) en ejercicios futuros cuando el monto en libros del activo o pasivo se recupere o se
liquide, respectivamente.

Párrafo 9

Diferencias temporales gravables:

Son diferencias temporales que darán como resultado cantidades gravables en ejercicio futuros cuando el
monto en libros del activo o pasivo se recupere o se liquide, respectivamente.

Las diferencias temporales gravables o acumulables aumentan las utilidades fiscales de periodos futuros,
cuando los activos contables a que se refieren son recuperados o los pasivos fiscales a que se refieren son
considerados gravables.

Las diferencias temporales deducibles disminuyen las utilidades fiscales de periodos futuros, cuando los
activos fiscales a que se refieren son deducibles (por ejemplo tasas fiscales de depreciación menores a las
contables) o los pasivos contables a que se refieren son liquidados (por ejemplo, anticipos de clientes).

Los activos y pasivos por impuestos diferidos resultan de la multiplicación del monto de las diferencias
temporales por la tasa del ISR vigente en la fecha del balance.

Párrafo 17

Determinación de impuestos diferidos debe hacerse bajo el método de activos y pasivos que compara los
valores contables y fiscales de los mismos. De esta comparación surgen diferencias temporales a las que debe
aplicarse la tasa fiscal correspondiente.

En este enfoque de impuestos diferidos, método de pasivo, los activos y pasivos por ISR diferidos se ajustan a
la tasa fiscal conocida en el cierre del periodo. De tal suerte que, cuando ocurren cambios en la tasa fiscal,
cada periodo contable absorbe un gasto fiscal adicional o recibe un beneficio fiscal adicional si las tasas
fiscales aumentan o disminuyen, respectivamente.

 
A diferencia con el enfoque de impuestos diferidos, bajo el método de diferidos, donde se creaban los activos
y pasivos por impuestos diferidos con la tasa fiscal con vigor en la fecha de origen y las reversiones
posteriores se había con la misma tasa. Es decir no se actualizan los valores de los activos y pasivos por
impuestos diferidos, por cambios en las tasas fiscales.

Diferencias temporales del método de pasivo son mayormente inclusivas.

Todas las diferencias temporales que surgen en el método de diferidos del estado de resultados son diferencias
temporales en el método del pasivo, en cambio, existen diferencias temporales derivadas de cuentas de activos
y pasivos cuyos efectos pueden afectar a una cuenta distinta de la del resultado del periodo. Por ejemplo, el
resultado por tenencia de activos no monetarios.

Conjunto

Diferencias temporales

En método de pasivo.

Subconjunto Subconjunto

Diferencias temporales en el método del Diferencias temporales en cuentas del


estado de resultados balance por otras transacciones

El mayor poder inclusivo de las partidas temporales del balance sobre las partidas temporales del estado de
resultados, se debe a dos circunstancias: la primera, las diferencias temporales en la conciliación entre la
utilidad contable y la utilidad fiscal, por virtud de la partida doble, se reflejan siempre como diferencias
temporales entre los activos y pasivos contables y los fiscales.

La segunda, existen otros impuestos diferidos derivados de cuentas distintas de las de resultados o de otras
clases de transacciones, tales como: la compra de una subsidiaria, en que los valores contables asignados a los
activos, y pasivos en la controladora son los distintos de los de la subsidiaria, así como, pueden surgir
resultados asignados a las cuentas de capital contable sin pasar por los resultados del periodo, tales como:
pasivo mínimo por obligaciones laborales, ajuste a resultados de ejercicios anteriores y el exceso o
insuficiencia en las cuentas de capital

La contabilidad ajustada por los efectos de la inflación, dependiendo de los marcos fiscales, puede originar
impuestos diferidos.


 
Es posible calcular los impuestos diferidos, ubicados en otras cuentas distintas de la de resultados del
ejercicio, adaptando el método de diferido. No obstante esto puede resultar un trabajo bastante complejo, con
la incertidumbre de omisiones de algún impuesto diferido importante.

El método de pasivo es un método integral, que proporciona mayor confiabilidad respecto a la omisión de
impuestos diferidos importantes y es sencillo, tanto en su implantación como en su desarrollo.

Párrafo 15

Valor fiscal de un activo. Es el monto que será deducible para efectos fiscales contra cualesquiera beneficios
económicos gravables que fluyan a una empresa, cuando esta recupere el valor en libros de los activos. Si
dichos beneficios no son gravables, la base fiscal es igual a su valor contable.

Esta definición normativa de valor fiscal de un activo, captura la esencia de los comentarios antes señalados y
aclara que si el beneficio económico del futuro no es gravable, entonces debe igualarse la base fiscal del
activo a su valor en libros, para obtener una diferencia de cero entre ambos montos.

Activos contables Base fiscal

Deducción fiscal
Consumo de activos

Ingreso fiscal
Ingreso del activo

Utilidad contable


 
Ingreso del Activo Gravable en el Futuro.

Activos contables Base fiscal

Recuperación activo Recuperación no gravable

Beneficios económicos del activo no gravables

Ejemplo:

Una maquina que tiene un costo de adquisición de $800 y se deprecia contablemente en 8 años ($100 cada
año) y fiscalmente se deprecie en 10 años ($80 cada año). La depreciaron contable acumulada en 5 años es de
$500 y la depreciación fiscal es de $400.

Valor contable de la maquina ($800 - $500) $300

Valor fiscal de la maquina ($800 - $400) $400

Diferencia temporal $100

Suponiendo que la maquina genere $200 de ingresos en el año 6, tendrá un costo por depreciación contable de
$100 y una utilidad contable de $100. Pero la utilidad fiscal será de $120

(Ingresos de $200 - $80 de depreciación fiscal)

El impuesto causado a la tasa de 28% es de $33.6 y el gasto devengado con la misma tasa de $30

Debe observarse que el ingreso contable y el ingreso fiscal es el mismo. Sin embrago, el activo contable el
que genera el ingreso y que consume contablemente, lo cual confirma la corrección de la definición normativa
de valor fiscal de un activo, (párrafo 15 Boletín D-4)

La diferencia temporal de $100 en el año 5, presenta un mayor valor fiscal del activo que su valor contable,
por tanto, se trata de una diferencia temporal deducible que dará lugar a un ISR menor en los años próximos
de $28

($100 x .28)

10 
 
El asiento en el año 5 (o al principio del año 6) por el método de pasivo, suponiendo que no hemos registrado
asientos previos por ISR diferido.

ISR Ya Dif X
Año 5 Importe ISR Dif
Registrado Registrar

Valor Contable De La Maquina 300.00

Valor Fiscal De La Maquina 400.00

Diferencia Temporal 100.00 28.00 - -

Suponiendo Que No Hemos Hecho Registros Anteriores

ISR Diferido Activo 28.00

ISR Diferido (Resultado Eje Ante) 28.00

En el año 6 los saldos contables y fiscales serian:

ISR Ya Dif X
Año 6 Importe ISR Dif
Registrado Registrar

Valor Contable De La Maquina 200.00

Valor Fiscal De La Maquina 320.00

Diferencia Temporal 120.00 33.60 28.00 5.60

La diferencia temporal de $120 multiplicada por la tasa del 28% hace un total de $33.6 y como hay un saldo
inicial de $30, entonces tenemos un impuesto de $3.6 que debemos agregar a nuestro ISR diferido activo de
esta manera.

Suponiendo Que No Hemos Hecho Registros Anteriores

ISR Diferido Activo 5.60


ISR Diferido (Resultados) 5.60

11 
 
ISR Ya Dif X
Año 7 Importe ISR Dif
Registrado Registrar

Valor Contable De La Maquina 100.00

Valor Fiscal De La Maquina 240.00

Diferencia Temporal 140.00 39.20 33.60 5.60

Suponiendo Que No Hemos Hecho Registros Anteriores

ISR Diferido Activo 5.60

ISR Diferido
(Resultados) 5.60

Para el año 8 el valor contable de la maquina e dé 5.60 y el valor fiscal de la misma es de $160

($800 - $240 de depreciación) y nuestra cuenta de ISR Diferido Activo deberá tener un saldo de $48 (160 x
.28)

ISR Ya Dif X
Año 8 Importe ISR Dif
Registrado Registrar

Valor Contable De La Maquina -

Valor Fiscal De La Maquina 160.00

Diferencia Temporal 160.00 44.80 39.20 5.60

Suponiendo Que No Hemos Hecho Registros Anteriores

ISR Diferido Activo 5.60

ISR Diferido
(Resultados) 5.60

12 
 
Hasta este año se ha estado incrementando $6 por año (8 x 6 =48). Sin embargo el valor contable de la
maquina en el año 9 sigue siendo cero y el valor fiscal de la misma disminuye el monto a $80 (por la
depreciación del año) con la tasa de 28% son de $22.4 En consecuencia, debemos hacer ajuste siguiente para
disminuir el activo:

ISR Ya Dif X
Año 9 Importe ISR Dif
Registrado Registrar

Valor Contable De La Maquina -

Valor Fiscal De La Maquina 80.00


-
Diferencia Temporal 80.00 22.40 44.80 22.40

Suponiendo Que No Hemos Hecho Registros Anteriores

ISR Diferido (Resultados) 22.40

ISR Diferido Activo 22.40

ISR Ya Dif X
Año 10 Importe ISR Dif
Registrado Registrar

Valor Contable De La Maquina -

Valor Fiscal De La Maquina -


-
Diferencia Temporal - - 22.40 22.40

Suponiendo Que No Hemos Hecho Registros Anteriores

ISR Diferido (Resultados) 22.40

ISR Diferido Activo 22.40

13 
 
El ejemplo anterior puede apreciarse mejor manera siguiente:

Valor valor ISR


diferencia Cambio
Contable fiscal Diferido

5 $300,00 $400,00 $100,00 $30,00 6

6 $200,00 $320,00 $120,00 $36,00 + 6

7 $100,00 $240,00 $140,00 $42,00 + 6

8 $0,00 $160,00 $160,00 $48,00 + 6

9 $0,00 $80,00 $80,00 $24,00 - 24

10 $0,00 $0,00 $0,00 $0,00

Los estados de resultados y declaraciones fiscales por los años 6, 8, y 9 son las siguientes:

Fiscal Contable

Ingresos 200.00 800.00 Todos Los Años

Año 5 Año 6 Año 7 Año 8 Año 9 Año 10

Declaración Fiscal

Ingreso 200.00 200.00 200.00 200.00 200.00 200.00

Depreciación 80.00 80.00 80.00 80.00 80.00 80.00

Base Fiscal 120.00 120.00 120.00 120.00 120.00 120.00


Tasa De Impuesto 28% 28% 28% 28% 28% 28%

ISR Causado 33.60 33.60 33.60 33.60 33.60 33.60

14 
 
Estado De Resultados

Ingresos 800.00 200.00 200.00 200.00 200.00 200.00

Depreciación 100.00 100.00 100.00 100.00

Utilidad Antes Imp. 700.00 100.00 100.00 100.00 200.00 200.00

Imp. Que Se
Generaría 196.00 28.00 28.00 28.00 56.00 56.00

ISR Causado 33.60 33.60 33.60 33.60 33.60 33.60


- -
ISR Diferido 162.40 - 5.60 5.60 5.60 22.40 22.40

ISR Total 196.00 28.00 28.00 28.00 56.00 56.00

Utilidad Neta 504.00 72.00 72.00 72.00 144.00 144.00

En los primeros 8 años pagamos $ 5.60 por año en exceso de la tasa de 28%, un total de $44.80, que
recuperamos en los dos últimos años, $22.40 por año.

Por lo contrario, una diferencia temporal gravable nace cuando el valor contable de los activos es mayor que
el valor fiscal. Suponiendo una tasa de depreciación contable menos a la tasa fiscal, los activos contables
serán mayores que los activos fiscales.

Los flujos de efectivo, generados por el uso de ese activo, serán deducidos por la depreciación fiscal que, a la
vez, es menor a la depreciación contable, por lo cual se obtiene una base gravable mayor, ocasionando un
costo por impuesto mayor. En otras palabras, la utilidad fiscal es mayor a la utilidad contable.

15 
 
1.1 En el Impuesto Sobre la Renta
El Anterior Boletín D-4 nos define:

9 ISR Causado: es la cifra calculada de acuerdo a las disposiciones legales aplicables para la
declaración del ejercicio.
Ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio

(-) Deducciones autorizadas en el ejercicio

(=) Utilidad o pérdida fiscal

(-) Pérdidas fiscales pendientes de aplicas de ejercicios anteriores

(=) Resultado fiscal

(x) Tasa del ISR (28% para el ejercicio 2007)

(=) ISR causado en el ejercicio

9 ISR por pagar o a Favor: Corresponde al ISR causado del ejercicio menos los pagos anticipados, o
más los impuestos no liquidados de ejercicios anteriores.

ISR causado en el ejercicio

(-) Pagos provisionales del ISR

(=) ISR por pagar o saldo a favor

9 Activos por ISR Diferido. Son los montos de ISR recuperables en ejercicios futuros respecto de:
a) Diferencias temporales deducibles.
b) Pérdidas fiscales por amortizar.
c) Crédito por impuestos no usados.

9 Pasivo por ISR Diferido: son los montos de ISR pagaderos en ejercicios futuros respecto de las
diferencias temporales gravables.

9 Valor Fiscal de un Activo. Es el monto que será deducible para fines de impuestos contra cualquier
beneficio económico gravable que fluya a una empresa, cuando esta recupere el valor en libros del
activo. Si dicha recuperación no es gravable, el valor fiscal del activo es igual a su valor en libros.

16 
 
9 Valor Fiscal de un Pasivo. Es un valor en libros, menos cualquier monto que será deducible para
fines de impuestos respecto de dicho pasivo en ejercicios futuros. En el caso de beneficios
económicos que reciban por adelantado, el valor fiscal del pasivo en su valor en libros, menos
cualquier cantidad que no será gravable en ejercicios futuros.

9 Para la aplicación del método de activo y pasivo en la determinación de los impuestos diferidos se
deben tener en cuenta los elementos siguientes:
a) Un balance general al cierre del ejercicio, formulado de conformidad
con las NIF.
b) Un balance general al cierre del ejercicio, cuyos valores se asignen,
de conformidad con la legislación fiscal.

A continuación presentamos ejemplos de partidas que, por las discrepancias de criterio que existen entre la
técnica contable y la legislación fiscal generan diferencias temporales:

Inventarios.

De acuerdo al boletín C-4, Los Inventarios lo constituyen los bienes de una empresa destinados a la venta o a
la producción para su posterior venta, tales como materia prima, producción en proceso, artículos terminados
y otros materiales que se utilicen en el empaque, envase de mercancía o las refacciones para mantenimiento
que se consuman en el ciclo normal de operaciones.

Las reglas de valuación de los inventarios son:

a) el costo de adquisición o el de producción en que se incurren al


comprar o fabricar un articulo, significa, en principio, la suma de las erogaciones aplicables a
la compra y a los cargos que directa o indirectamente se incurren para dar a un articulo su
condición de uso o venta.
b) El costo puede determinarse, de acuerdo con los sistemas y métodos
que en el mismo boletín se mencionan, a saber:
Costeo absorbente
Sistema de valuación:
Costeo directo

Costo identificado

Métodos de valuación Detallista

Costo promedio

17 
 
Primeras entradas primeras salidas (PEPS)

Ultimas entradas primeras salidas (UEPS)

Por lo anterior, la valuación contable de los inventarios se representa en los estados financieros, conforme a lo
siguiente:

a) En el balance General mediante el rubro de inventarios. En este rubro representa los bienes que la
empresa tiene para su venta o para la producción y su venta posterior.
b) En el estado de resultados mediante el rubro de costo de venta. En este rubro se presenta el costo de
los bienes que ya han sido vendidos.

De acuerdo al Artículo 29 fracción II LISR, se establece que, los contribuyentes podrán efectuar la deducción
del costo de lo vendido que se determinara, de acuerdo con los sistemas y métodos que se mencionan en los
artículos 45-A a 45-I de la misma ley.

Como se observa los lineamientos contables para la determinación del costo de ventas, al parecer, son
coincidentes con las disposiciones fiscales para la obtención del costo fiscal de lo vendido, sin embargo,
existen algunas discrepancias entre ambos criterios que pueden generar diferencias temporales entre otros
como a continuación se indica:

a) Contablemente, los gastos indirectos de fabricación deben forma parte del costo de lo vendido.
b) Fiscalmente los gastos indirectos de fabricación deben considerarse dentro del costo de lo vendido en
proporción con la importancia que tengan en la producción.
c) Por lo tanto en términos fiscales los gastos indirectos de fabricación que no se consideren dentro del
costo de lo vendido, se deben deducir en el ejercicio en que se erogan los mismos, con independencia
de la venta de los bienes, mientras que en términos contables dichos gastos se deben considerar en
los resultados en el momento en que se enajenen los bienes ya que forman parte del costo de ventas.

Pagos Anticipados.

De conformidad con el boletín C-5 de las NIF denominado pagos anticipados, los mismos representan una
erogación efectuada por servicios que se van a recibir o por bienes que se van a consumir en el uso exclusivo
del negocio y cuyo propósito no es el de venderlos, ni de utilizarlos en el proceso productivo.

Algunos ejemplos son los siguientes:

a) Impuesto Predial y Derechos Pagados antes de que se hayan


devengado.

18 
 
b) Primas de Seguros y Fianzas liquidadas por periodos que aun no se
cumplen.
c) Papelería y artículos de escritorios en existencia al cierre del
ejercicio.

Las partidas mencionadas se valuaran a su costo histórico y se aplicará a resultados en el periodo durante el
cual se consumen los bienes, se devengan los servicios o se obtienen los beneficios del pago hecho por
anticipado.

Por su parte el artículo 29 fracción III de la LISR menciona que los contribuyentes podrán efectuar la
deducción en el ejercicio de los gastos efectuados, netos de descuentos bonificación o devoluciones.

Contablemente los pagos anticipados se reconocen dentro del estado de resultados hasta el momento en que se
consumen los bienes respectivos, se devengan los servicios o se obtienen los beneficios de dichos pagos, por
lo tanto, no se consideran para la determinación de la utilidad o pérdida del periodo si no hasta el momento en
que se llevan a cabo las situaciones mencionadas.

En términos fiscales los pagos anticipados se consideran como una deducción desde el momento en que se
realizan ya que constituyen un gasto.

En este sentido la discrepancia existente en los criterios contables y fiscales, en relación con los pagos
anticipados generan una diferencia temporal que se muestra en el balance general, suponiendo que la
erogación de los mismos se efectúa en un año anterior a aquel en que se obtienen sus beneficios, estos se
consideraran para determinar el resultado en el momento en que se llevan a cabo dichas situaciones, sin
embargo, para efectos fiscales, los pagos ya se han considerado en la determinación del resultado fiscal del
ejercicio en que se efectuó su erogación.

Es importante mencionar que lo anterior no es aplicable a los intereses pagados por anticipados, ya que dicho
concepto, tienen el mismo tratamiento tanto contable como fiscal, es decir se reconocen en los resultados en
el momento en que se devengan.

Activos Fijos.

De acuerdo con el boletín C-6 denominado Inmuebles Maquinaria y Equipo, estos conceptos son bienes
tangibles que tienen por objeto:

a) El uso o usufructo de los mismos en beneficio de la entidad.

19 
 
b) La producción de artículos para su venta o para el uso de la propia
entidad.
c) La prestación de servicios a la entidad a su clientela o el público en
general.

Las principales reglas de valuación aplicables al activo fijo son las siguientes:

Las Inversiones en inmuebles, maquinarias y equipo deberán valuares al costo de adquisición, al de


construcción o en su caso a su valor equivalente.

El costo de adquisición incluye el precio neto pagado por los bienes, sobre la base de efectivo más todos los
gastos necesarios para obtener el activo en lugar y condiciones que permitan su funcionamiento.

La depreciación es un procedimiento de contabilidad que tiene como fin distribuir de una manera sistemática
y razonable el costo de los activos fijos tangibles, menos su valor de desecho, entre la vida útil estimada del
bien.

La depreciación debe calcularse sobre bases y métodos consistentes a partir de la fecha en que empieza a
utilizarse los activos fijos y cargarse a costos y/o gastos.

Por su parte el artículo 29 fracción IV de la LISR establece que, los contribuyentes podrán efectuar la
deducción de las inversiones. Para estos efectos el artículo 37 de la misma ley señala que las inversiones
únicamente se podrán deducir mediante la aplicación, en cada ejercicio, de los porcientos máximos
autorizados por dicha ley sobre el monto original de la inversión, con las limitaciones que en su caso se
establezca.

El monto original de la inversión comprende lo siguiente:

a) El precio del bien.


b) Los impuestos efectivamente pagados.
c) Las erogaciones por concepto fletes, transportes, acarreos, seguros contra riesgos de transportación,
etc.
d) Tratándose de automóviles también se incluyen el equipo de blindaje.

Es importante mencionar que el artículo 38 de la LISR indica que los activos fijos se consideran inversiones.

En este sentido el artículo lo define de la manera siguiente:

Activo Fijo es el conjunto de bienes aplicables que utilicen los contribuyentes para la realización de sus
actividades y que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo. La
20 
 
adquisición o fabricación de estos productos tendrá siempre como finalidad la utilización de los mismos para
el desarrollo de las actividades del contribuyente, y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus
operaciones.

Discrepancia de criterios entre la normatividad contable y la ley de ISR en relación con el activo fijo, que dan
lugar a diferencias temporales:

Discrepancia de Criterios Contable Fiscal

Método del cálculo de la Se reconocen diferentes métodos Se reconoce solo el método del
Depreciación o Deducción de cálculo, con base en dos cálculo en línea recta, aplicando
criterios generados, uno basado los porcientos máximos
en el tiempo y el otro en las autorizados por la ley o en su caso
unidades producidas. porcientos menores.

Fecha en que se puede empezar A partir de la fecha en que A partir del ejercicio en que se
a calcular la depreciación o comiencen a utilizar los activos inicia la utilización de los bienes o
deducción fijos. desde el ejercicio siguiente.

Conceptos que integran el costo Ejemplo: Ejemplo:


de adquisición o construcción, a
si como el monto original de la Las NIF permiten que los Los intereses devengados durante
inversión. intereses devengados durante el el periodo de construcción e
periodo de construcción e instalación de un activo, en
instalación de un activo se ningún caso, forma parte del
puedan capitalizar cargándose al monto original de la inversión, por
costo del mismo. Dicha lo que su deducción se efectúan en
capitalización de los intereses se el momento en que se devengan
permiten en virtud de que el
activo no produce ningún
beneficio durante el periodo de
construcción e instalación para
cubrir los mismos.

Algunos de los porcientos autorizados por la ley del ISR para deducir los activos son los siguientes:

a) 5% tratándose de inmuebles que no han sido declarados como monumentos arqueológicos,


artísticos, históricos o patrimoniales, conforme a las leyes correspondientes. (artículo 40 fracción I
LISR)
b) 10% para mobiliario y equipo de oficina. (artículo 40 fracción III LISR)

21 
 
c) 25% para automóviles, autobuses, camiones de carga, tracto camiones, montacargas y remolques.
(artículo 40 fracción VI LISR)
d) 30% para computadoras personales de escritorios y portátiles. (artículo 40 fracción VII LISR)
e) 10% tratándose de maquinaria y equipo utilizada en actividades no especificadas en el artículo 41
de la ley. (artículo 41 fracción XV LISR)

Es importante mencionar que el artículo 220 de la LISR, a si como el decreto por el que se otorga un estimulo
fiscal en materia de deducción inmediata de bienes nuevos de activos fijos (DOF del 20 de junio de 2003),
permite efectuar la deducción inmediata de algunos activos fijos bajo ciertas condiciones, la cual consiste en
aplicar un porciento superior al máximo autorizado por la ley. En este caso el boletín C-6 de las NIF señala
que independiente de aplicar la depreciación acelerada como incentivo fiscal, contablemente debe calcularse y
registrarse la depreciación, de acuerdo con la vida estimada de los activos fijos.

Ingresos.

La NIF A-5 denominada elementos básicos de los estados financieros y define el concepto de ingresos de la
manera siguiente:

Un ingreso es el incremento de los activos o el decremento de los pasivos de una entidad, durante un periodo
contable, con un impacto favorable en el resultado o pérdida neta o, en su caso, en el cambio neto en el
patrimonio contable y, consecuentemente, en el capital ganado o patrimonio contable, respectivamente.

De acuerdo a la NIF A-5 el periodo contable en el que se deben reconocer los ingresos:

El ingreso se reconoce contablemente en el período en que se realiza.

El reconocimiento de un ingreso debe hacerse solo cuando el movimiento de activos y pasivos impacten
favorablemente al capital ganado o patrimonio contable de la entidad, a través de la utilidad o pérdida neta.

Para efectos fiscales, generalmente los ingresos se deben reconocer en los mismos periodos en que se
reconocen contablemente, sin embargo, existe algunos casos en que , conforme a la ley ISR , el ingreso se
puede reconocer en un periodo distinto al que se reconoce para efectos contables.

El artículo 18 fracción I de la LISR menciona que en el caso de enajenaciones a plazo en los términos del
código fiscal los contribuyentes podrán considerar como ingreso obtenido en el ejercicio: el total del precio
pactado o bien solamente la parte del precio cobrado durante el mismo.

En estos términos, si un contribuyente que efectúa la enajenación a plazos de mercancías, ejercen la opción de
considerar como ingreso en el ejercicio solo la parte del precio cobrado durante el mismo, se generara una

22 
 
diferencia temporal, debido a la discrepancia de criterios entre la normatividad contable y la LISR en relación
con el momento en que se reconoce los impuestos.

El artículo 18 fracción I, inciso A de la LISR menciona que, en el caso de enajenación de bienes o prestación
de servicios, se consideran que los ingresos se obtienen, entre otros supuestos, cuando se reciban anticipos.

El boletín C-9 de las NIF, denominado pasivo, provisiones, activos y pasivos contingentes y compromisos
señala que los anticipos de clientes son cobros anticipados a cuenta de futuras ventas de productos o
prestación de servicios. Contablemente un anticipo de clientes representa una obligación y no un ingreso.

Derivado de la discrepancia de criterios que existe en tratamiento de los anticipos de clientes entre la técnica
contable y los lineamientos fiscales, se genera una diferencia temporal, ya que en el momento en que reciba
un anticipo contablemente se registrará como un pasivo, en tanto, que en términos fiscales se genera como un
ingreso acumulable.

Continuando con la metodología para determinar el ISR diferido el Boletín D-4 menciona que una vez que se
hayan determinado las diferencias temporales, se les debe aplicar la tasa fiscal vigente al cierre del ejercicio
al que se refieren los estados financieros, excepto que hubiese una modificación aprobada a la fecha de
dichos estados y que entra en vigor posteriormente cuyo caso se deberá utilizar la tasa que estará vigente al
momento en que se estima los activos y pasivos por impuestos diferidos se recuperaran o liquidaran.

En la contabilización de las diferencias temporales, deben considerarse aquellas partidas que tienen valor
fiscal pero que no forman parte de los activos y pasivos en el balance. Por ejemplo, algunos conceptos que
para efectos contables se han registrado como un gasto y cuya deducción fiscal se efectuarán en ejercicios
posteriores, así como ingresos que ya se devengaron contablemente y cuya acumulación fiscal se efectuará en
ejercicios futuros.

Para determinar el efecto diferido del ejercicio aplicable a resultado, se tomará el saldo de ISR diferido a final
del ejercicio y se comparará con el saldo al principio del ejercicio (sin actualizar a pesos constantes), a esta
diferencia, se le restara algebraicamente el monto que se registro directamente en el capital contable, así como
en su caso, el incremento durante el ejercicio en el saldo de ISR diferido provocado por la inflación. El
resultado así obtenido, representa el efecto diferido del ejercicio que debe registrarse como gasto (ingreso) de
ISR del mismo.

El ISR causado debe cargarse a resultados y representa el pasivo exigible a corto plazo.

Para todas las diferencias temporales deben reconocerse impuestos diferidos ya sean activos o pasivos.

Cuando de acuerdo a la normatividad contable se registren partidas relacionadas con diferencias temporales
directamente en el capital contable, sin pasar por los resultados del ejercicio, los efectos del impuesto se
deben registrar directamente en dicho capital contable en una cuenta denominada “Efecto acumulado de ISR

23 
 
Diferido”.

El incremento durante el ejercicio en el saldo del ISR diferido provocado por la inflación deberá incluirse
dentro del resultado por posición monetaria (REPOMO) del ejercicio.

1.1.1 Reconstrucción de las Bases de los Activos Fiscales


 

La reconstrucción de las bases fiscales de los activos puede hacerse siguiendo estas reglas:

A. Cuando los saldos contables de los activos u las bases fiscales son iguales no surgen diferencias
temporales. No hay cálculo de impuesto diferido.

B. Si los saldos de los activos contables son distintos de las bases de los activos fiscales y la diferencia
es permanente, no dará lugar a diferencias temporales deducibles o gravables en el futuro, entonces
se debe anotar en la hoja de trabajo como base fiscal del activo el saldo contable del mismo.

C. Cuando se adquiere un activo y su base fiscal es menor desde el inicio, entonces el valor fiscal del
activo es adicionado por la parte no deducible.

D. Si el saldo del activo contable es mayor a la base fiscal del activo fiscal, la diferencia será una
diferencia temporal gravable, porque el flujo contable futuro del efectivo tendrá una deducción fiscal
menor.

E. Si el saldo del activo contable es menor a la base fiscal del activo, la diferencia será una diferencia
temporal deducible, porque el flujo contable futuro del efectivo tendrá una deducción fiscal mayor.

Algunos procedimientos de reconstrucción de algunas bases de los activos fiscales son mencionados
continuación, independientemente de que se agreguen otros comentarios adicionales en capítulos posteriores.

Efectivo

Generalmente el saldo contable es igual al fiscal.

24 
 
Inversiones en valores

Al saldo contable se le eliminan las pérdidas o ganancias provenientes de valuación que puedan ser
deducibles o acumulables hasta su realización en efectivo.

Cuentas por cobrar a clientes

Por lo regular se suman al saldo contable los ajustes por estimaciones de cuentas incobrables que no hayan
cumplido aun con los requisitos fiscales sobre la base de lo cobrado, la base fiscal de las cuentas por cobrar
será de cero y se obtendrá una diferencia temporal.

Inventarios

La base fiscal de los inventarios (en el contexto de México) diferirá de las bases contables. El costo de venta
fiscal siempre diferirá del contable, entre algunos aspectos por la actualización de algunos aspectos por la
actualización del inventario contable (reconocimiento de inflación a través del B-10), la depreciación de las
inversiones es sobre diferentes bases de actualización, las partidas que integran el costo contable y que no son
deducibles en materia fiscal, entre otros aspectos. Por tanto siempre tendremos una diferencia temporal
gravable por los saldos contables de los inventarios.

Activos Depreciables

La base fiscal debe corresponder al costo de adquisición contable, menos los montos de las depreciaciones
fiscales. Si la depreciación contable es mayor a la fiscal, el saldo neto contable del activo será menor al saldo
neto fiscal y, por lo tanto, tendremos una diferencia deducible, si la depreciación contable el menos a la
fiscal, el saldo neto contable del activo seria mayor al saldo neto fiscal y, por lo tanto, tendremos una
diferencia temporal gravable. Cuando el costo de adquisición fiscal del activo es menor al costo de
adquisición contable, la diferencia se aumenta al propio valor fiscal.

Activos Intangibles

Se sigue la regla de los activos depreciables, es común la inexistencia de algunos intangibles en los saldos
contables, debido a las limitaciones impuestas por las NIF que son admitidos como partidas amortizables en
las disposiciones fiscales. Si es el caso, las diferencias con las bases fiscales representaran diferencias
temporales deducibles.

Las bases fiscales de los pasivos

Párrafo 16

Valor fiscal de un pasivo. Es el valor en libros, menos cualquier monto que será deducible ara fines de
impuestos respecto de dicho pasivo en ejercicios futuros. En el caso de beneficios económicos que se reciban

25 
 
por adelantado, el valor fiscal del pasivo resultante en su valor en libros, menos cualquier cantidad que no
será gravable en ejercicios futuros.

Los pasivos sin sacrificios de beneficios económicos en el futuro derivados de transacciones o eventos
ocurridos. Surgen por activos adquiridos, gastos reconocidos o reclamaciones a cargo de la entidad.
Generalmente, los pasivos se reconocen de acuerdo con las NIF y, para los efectos de los impuestos diferidos,
son el mismo sustento para determinar las bases fiscales.

Los pasivos contables son pasivos fiscales en la medida de que la contrapartida del pasivo contable haya sido
deducible y, en consecuencia, es válido afirmar que los pasivos fiscales en la hoja de trabajo de los impuestos
diferidos, son los pasivos contables menos las partidas que serán deducibles en años futuros.

Cuando se trata de pasivos contables derivados de partidas que no fueron no serán deducibles, lógicamente el
pasivo fiscal debe ser el mismo del pasivo contable, puesto que no da lugar a ISR diferido.

En el caso de anticipos de clientes que construyen pasivos contables de acuerdo con las NIF, son gravables
cuando se reciben. Cuando dicho pasivos son cubiertos mediante la entrega de mercancías o servicios, los
ingresos correspondientes ya no serán gravados. El ISR pagado en el periodo en que se recibieron los
anticipos, será recuperado cuando el ingreso contable se reconozca y se registre el ISR que le corresponde. Se
trata de una diferencia temporal deducible.

Las diferencias temporales deducibles son frecuentes en los pasivos, en cambio las diferencias temporales
gravables son escasas, dado que se trata de pasivos fiscales mayores a los contables. En realidad, los pasivos
fiscales pueden darse cuando hay pasivos contables, empero, la clasificación es válida y podrá incluir ingresos
contables que pudieran reconocerse fiscalmente en periodos futuros.

1.1.2 La reconstrucción de las bases de los pasivos Fiscales.

La reconstrucción de las bases fiscales de los pasivos puede hacerse siguiendo las reglas siguientes:

A. cuando los activos contables no tienen pertenencia fiscal, en la hoja de trabajo de impuestos diferidos
se toma como base fiscal el mismo monto del pasivo contable. No hay diferencia temporal y no
surgen impuestos diferidos.

B. A los saldos contables restar las partidas que serán deducidas en declaraciones fiscales posteriores.

C. Disminuir a los saldos contables las partidas que ya fueron grabadas en ejercicios anteriores.

26 
 
A continuación se menciona la reconstrucción de las bases fiscales de algunas cuentas de pasivo.

Cuentas de Proveedores

Los saldos por pagar a proveedores no tienen efectos fiscales futuros. Por tanto, los saldos fiscales deben
igualarse a los saldos contables.

Anticipos a clientes

Los anticipos de clientes son gravables en el momento de ser recibidos por la entidad. El saldo contable de
esta cuenta representa los anticipos recibidos, menos los facturados. La base fiscal será el saldo contable
menos los anticipos que ya fueron incluidos en las declaraciones fiscales. La diferencia es una diferencia
temporal deducible, puesto que los anticipos el convertirse en ingreso contable devengados, podrán ser
deducidos por la entidad en la declaración correspondiente.

Gastos Acumulados por Pagar

Las bases fiscales de los gastos acumulados por pagar se calculan restando el saldo contable las partidas que
pueden ser deducidas en un futuro. Los gastos acumulados no deducibles permanentes quedan
automáticamente excluidos de la diferencia temporal.

Pasivos por remuneraciones al retiro o después de este a los trabajadores.

Los pasivos por remuneraciones al retiro o después de este a los trabajadores son deducibles cuando son
pagados. La base fiscal es de cero, generándose una diferencia temporal deducible.

Cuando se crean pasivos por pensiones, de acuerdo con los requisitos fiscales los montos aportados a
fideicomisos específicos son deducibles. En consecuencia, el pasivo fiscal siempre es de cero y el resultado
contable es una diferencia temporal, deducible en la fecha de pago al fideicomiso a los trabajadores.

Intereses por Pagar

Los pasivos por intereses devengados y no pagados si son deducibles hasta el momento de su pago, representa
una diferencia temporal deducible y, por lo tanto, se deben restar al saldo contable para determinar la base
fiscal.

Base Fiscal de las cuentas del capital Contable.

El monto neto de las diferencias temporales entre los saldos contables y las bases fiscales, por consecuencia
lógica de la partida doble, es la diferencia temporal entre el capital contable y el capital fiscal.

Párrafo 23:
27 
 
Cuando de acuerdo con la normatividad contable se registren partidas relacionadas con diferencias temporales
directamente en el capital contable, sin pasar por los resultados del ejercicio, los efectos diferidos de
impuestos se deben registrar directamente en dicho capital contable.

En México se establecen disposiciones fiscales sobre el capital contable, las cuales son de importancia
trascendental en el cálculo de los impuestos diferidos. Este tema es objeto de capítulos posteriores.

1.1.2.1 Caso Práctico Método Pasivo


 

A continuación se presenta un ejemplo para ilustrar la aplicación de los conceptos vertidos en los subcapítulos
anteriores

Planteamiento del Problema

Balance General

Año 1 Año 2 Año 3


Activos
Efectivo 4,300.00 4,868.00 12,080.00
Cuentas Por Cobrar 2,000.00 4,000.00 5,600.00
Estimación De Cuentas por Cobrar -400.00 -400.00 0.00
Inventario 4,000.00 2,000.00 0.00
Equipo De Fabrica 10,000.00 10,000.00 10,000.00
Depreciación -2,000.00 -4,000.00 -6,000.00
Equipo De Transporte 3,000.00 3,000.00 3,000.00
Depreciación -600.00 -1,200.00 -1,800.00
Total Activo 20,300.00 18,268.00 22,880.00

Pasivos
Proveedores 1,000.00 1,600.00 2,000.00
Anticipo De Clientes 2,000.00 0.00 0.00
Adeudo De Bancos 1,000.00 0.00
ISR Por Pagar 1,232.00 112.00 1,260.00
Acreedores Diversos 400.00 600.00 800.00
Total Pasivo 5,632.00 2,312.00 4,060.00

Capital Contable
Capital Social 15,000.00 15,000.00 15,000.00
Utilidades Eje Anteriores 0.00 -332.00 956.00
Utilidad Del Ejercicio -332.00 1,288.00 2,640.00
28 
 
Total C.C. 14,668.00 15,956.00 18,596.00

Pasivo + Capital 20,300.00 18,268.00 22,656.00


0.00 0.00 -224.00

Estado De Resultados

Año 1 Año 2 Año 3


Activos
Ventas 11,000.00 15,000.00 20,000.00
Costo De Ventas 4,000.00 7,000.00 9,000.00
Utilidad Bruta 7,000.00 8,000.00 11,000.00

Gastos Generales E Intereses 3,000.00 4,000.00 4,500.00


Depreciaciones Equipo Fabricación 2,000.00 2,000.00 2,000.00
Depreciación Equipo Oficina 600.00 600.00 600.00
Cuentas Incobrables 400.00 0.00 0.00
Multas 100.00 0.00 0.00

Utilidad Antes ISR 900.00 1,400.00 3,900.00

ISR Causado 1,232.00 112.00 1,260.00

Utilidad Neta -332.00 1,288.00 2,640.00

Inventarios

Año 1 Año 2 Año 3

Saldo Inicial 0.00 4,000.00 2,000.00


Compras 8,000.00 5,000.00 7,000.00
Saldo Final 4,000.00 2,000.00 0.00
Costo De Ventas 4,000.00 7,000.00 9,000.00

Premisas

1. La empresa se constituye el 1° de Enero del año1


2. El equipo de Fabrica y de transporte se compro el 1° de Enero
3. Las cuentas, compras y cobros a clientes se efectuaron durante todo el año
4. El equipo de fábrica y de transporte se deprecia a 20% anual.

29 
 
Premisas Fiscales

1. Se deduce el costo de lo vendido


2. Los anticipos de clientes se gravan cuando se reciben
3. La tasa fiscal del equipo de fábrica es de 10% anual y de transporte 20% anual.
4. El equipo de transporte se encuentra $1,000 no depreciables fiscalmente
5. No se han reunido los requisitos fiscales de las cuentas incobrables en el año 1
6. Las multas no son deducibles.

Declaraciones de Impuestos

Año 1 Año 2 Año 3

Ventas 11,000.00 15,000.00 20,000.00

Anticipos 2,000.00 -2,000.00 0.00

Ingresos Totales 13,000.00 13,000.00 20,000.00

Costo De Ventas -4,000.00 -7,000.00 -9,000.00

Depreciación de Equipo de Fabrica -1,000.00 -1,000.00 -1,000.00


Depreciación de Equipo de
Transporte -600.00 -600.00 -600.00

Cuentas Incobrables 0.00 0.00 -400.00

Gastos Generales -3,000.00 -4,000.00 -4,500.00

Total De Gastos -8,600.00 -12,600.00 -15,500.00

Utilidad Fiscal 4,400.00 400.00 4,500.00

Tasa ISR 28% 28% 28%

ISR Tasa 28% 1,232.00 112.00 1,260.00

30 
 
Solución para el año 1

Balance General Comparado

Saldos Bases
Diferencias ISR
Contables Fiscales

Activos
Efectivo 4,300.00 4,300.00 0.00 0.00
Cuentas Por Cobrar 1,600.00 2,000.00 1) + 400.00 + 112.00
Estimación De Cuentas por
Cobrar 0.00 0.00 0.00 0.00
Inventario 4,000.00 4,000.00 0.00 0.00
Equipo De Fabrica 10,000.00 10,000.00 0.00 0.00
Depreciación -2,000.00 -1,000.00 1) + 1,000.00 + 280.00
Equipo De Transporte 3,000.00 3,000.00 0.00 0.00
Depreciación -600.00 -600.00 0.00 0.00
Total Activo 20,300.00 21,700.00 1,400.00 392.00

Pasivos
Proveedores 1,000.00 1,000.00 0.00 0.00
Anticipo De Clientes 2,000.00 0.00 1) -2,000.00 - -560.00
Adeudo De Bancos 1,000.00 1,000.00 0.00 0.00
ISR Por Pagar 1,232.00 1,232.00 0.00 0.00
Acreedores Diversos 400.00 400.00 0.00 0.00
Total Pasivo 5,632.00 3,632.00 -2,000.00 -560.00

Capital Contable
Capital Social 15,000.00 15,000.00 0.00 0.00
Utilidades Eje Anteriores 0.00 0.00 0.00 0.00
Utilidad Del Ejercicio -332.00 3,068.00 3,400.00 952.00
Total C.C. 14,668.00 18,068.00 3,400.00 952.00

31 
 
Pasivo + Capital 20,300.00 21,700.00 1,400.00 392.00
- -

Calculo De ISR Diferido Del Año

Diferencias 28%

1) Dif. Temporales Deducibles 3,400.00 952.00


2) Dif. Temporal Gravable 0.00
3,400.00 952.00

Utilidad Contables Antes ISR 900.00 252.00


Utilidad Fiscal Antes ISR 4,400.00 1,232.00
3,500.00 980.00

Utilidad Fiscal 4,400.00


ISR Del Año -1,232.00
Gastos No Deducibles -100.00 -28.00
3,068.00 -28.00

ISR Devengado

ISR Devengado Del Año 980.00


Partidas De N.D. -28.00
ISR Devengado Total 952.00

Utilidad Contable Antes ISR 900.00

Tasa Real Del Año ISR 105.78%

Asientos Contables

---- 1 ---

ISR Diferido de Activo 952.00

ISR A. Cargo (Resultados) 1,232.00

32 
 
ISR Diferido (Resultados) 952.00

ISR Por Pagar 1,232.00

Comentarios a la solución del año 1

1. El ISR pagado en el año fue de $728 y el ISR diferido fue de $392, con total de $336, que
corresponde al ISR devengado. La tasa de ISR es de 28%; sin embargo, debido a las diferencias
permanentes por $300, el ISR es de 37%. Cuestión que claramente se observa en el estado de
resultados con impuestos diferidos que se muestra al fin de todo el problema.

2. El costo fiscal del año a la tasa de 37% se analiza como sigue:

ISR Tasa Sobre Utilidad

Utilidad contable $900 $252 28%


Gastos no deducibles $300 $84 9%
$336 37%

3. La integración de los saldos de ISR por pagar se analiza como sigue:

Por Cobrar Diferencias ISR

Anticipos clientes $2,000 $560


Depreciación equipo fabrica $1,000 $280
Cuentas incobrables $400 $112
$3,400 $952
Por pagar
Inventarios $2,000 $560
-$1,400 -$392

4. La diferencia temporal deducible derivada de las cuentas por cobrar dudosas restadas de la utilidad
contable del año por $400, crearon un pago anticipado de ISR por $112, que se recuperara en el año
en que se reúnan los requisitos fiscales, lo cual puede ocurrir cuando se obtengan pruebas de su

33 
 
irrecuperabilidad o se cumpla la prescripción de las acciones jurídicas. En el problema se estimo que
se hará deducible en el próximo año.

5. La diferencia temporal deducible del equipo de fábrica por $1,000 se incrementara en $1,000 año por
año, hasta el año 5. después del año 6 hasta el 10 disminuirá $1,000 por año. Por tanto, el ISR
diferido de los $1,000 correspondientes al año 1, se recuperara en el año 6.
Solución Del Año 2.

Balance General Comparado

Saldos Bases
Diferencias ISR
Contables Fiscales
Activos
Efectivo 4,868.00 4,868.00 0.00 0.00
Cuentas Por Cobrar 4,000.00 4,000.00 0.00 + 0.00
Estimación De Cuentas por
Cobrar -400.00 0.00 1) + 400.00 112.00
Inventario 2,000.00 2,000.00 0.00 0.00
ISR Diferido De Activo 952.00 -952.00 -266.56
Equipo De Fabrica 10,000.00 10,000.00 0.00 0.00
Depreciación -4,000.00 -2,000.00 1) + 2,000.00 + 560.00
Equipo De Transporte 3,000.00 3,000.00 0.00 0.00
Depreciación -1,200.00 -1,200.00 0.00 0.00
Total Activo 19,220.00 20,668.00 1,448.00 405.44

Pasivos
Proveedores 1,600.00 1,600.00 0.00 0.00
Anticipo De Clientes 0.00 0.00 0.00 - 0.00
Adeudo De Bancos 0.00 0.00
ISR Por Pagar 112.00 112.00 0.00 0.00
Acreedores Diversos 600.00 600.00 0.00 0.00
Total Pasivo 2,312.00 2,312.00 0.00 0.00
Capital Contable
Capital Social 15,000.00 15,000.00 0.00 0.00
Resultados Eje Anteriores 620.00 3,068.00 2,448.00 685.44
Utilidad Del Ejercicio 1,288.00 288.00 -1,000.00 -280.00
Total C.C. 16,908.00 18,356.00 1,448.00 405.44

Pasivo + Capital 19,220.00 20,668.00 1,448.00 405.44


- - - -

34 
 
Calculo De ISR Diferido Del Año

Diferencias 28%

1) Dif. Temporales Deducibles 2,400.00 672.00


2) Dif. Temporal Gravable -
2,400.00 672.00

Utilidad Contables Antes ISR 1,400.00 392.00


Utilidad Fiscal Antes ISR 400.00 112.00
Ajuste ISR Diferido - 1,000.00 - 280.00

Utilidad Fiscal 400.00


ISR Del Año - 112.00
Gastos No Deducibles - -
Utilidad Fiscal Neta 288.00 -

ISR Devengado

ISR Devengado Del Año - 280.00


Partidas De N.D. -
ISR Devengado Total - 280.00

Utilidad Contable Antes ISR 1,400.00

Tasa Real Del Año ISR -20.00%

Asientos
---- 1 ---
ISR Diferido De Activo 952.00
ISR A Cargo (Resultados) 1,232.00
ISR Diferido (Resultados) 952.00
ISR Por Pagar 1,232.00

---- 2 ---
ISR Diferido (Resultados) 280.00
ISR A Cargo (Resultados) 112.00
ISR Diferido De Activo 280.00

35 
 
ISR Por Pagar 112.00

Balance General Estado de Resultados

Año 2 Año 2
Activos
Efectivo 4,868.00 Ventas 15,000.00
Cuentas Por Cobrar 4,000.00 Costos Y Gastos 7,000.00
Estimación Cuentas por
Cobrar - 400.00 Utilidad Bruta 8,000.00
Inventario 2,000.00
ISR Diferido Activo 672.00 Gastos Generales E Intereses 4,000.00
Equipo De Fabrica 10,000.00 Depreciaciones Equipo Fabricación 2,000.00
Depreciación - 4,000.00 Depreciación Equipo Oficina 600.00
Equipo De Transporte 3,000.00 Cuentas Incobrables 0.00
Depreciación - 1,200.00 Multas 0.00
Total Activo 18,940.00 Total Gastos 6,600.00

Pasivos Utilidad Antes ISR 1,400.00


Proveedores 1,600.00
Anticipo De Clientes - ISR Causado 112.00
Adeudo De Bancos - ISR Diferido De Activo -280.00
Acreedores Diversos 600.00 Utilidad Neta 1,008.00
ISR Por Pagar 112.00
Total Pasivo 2,312.00

Capital Contable
Utilidades Eje Anteriores 620.00
Utilidad Del Ejercicio 1,008.00
Total C.C. 16,628.00

Pasivo + Capital 18,940.00


-

36 
 
Comentarios a la Solución del Año 3.

1. En la construcción de las diferencias temporales, entre los saldos contables del balance y sus bases
fiscales, se siguió, el mismo procedimiento comentado en el año 1 y 2.

2. El costo fiscal del año 3 se integra como sigue:

Utilidad Contable 3,900.00ISR 28% 1,092.00


Dep. Eq. Trasporte 200.00ISR 28% 56.00
Costo Fiscal del Año 1,148.00

3. Como el ISR diferido por cobra al fin del año se refiere a una diferencia temporal del equipo de
fabrica por 3,000.00, ISR de $1,500.00 que se realizara a partir del año 5, entonces la presentación en
cualquiera de los criterios mencionados en el año 1 y 2, será en el activo no circulante.

4. A continuación se presenta la conciliación entre la utilidad contable antes de impuestos y la utilidad


fiscal antes de impuestos, la cual confirma la corrección de los cálculos.

Monto ISR Parcial ISR

Utilidad Contable 3,900.00 0.00 1,092.00


Reversión De Inventarios 2,000.00 560.00
Reversión De Cuentas Incobrables -400.00 -112.00

Diferencias Temporales Deducibles


Depreciación De Equipo De Fabricación 1,000.00 280.00

6,500.00 728.00 1,092.00

Cálculo Del ISR Diferido Del Año


Saldo ISR Diferido Al Principio Del Año
Por Cobrar 672.00
Por Pagar 560.00
112.00

Ajuste Del Año


ISR Diferido Por Pagar 560.00
ISR Diferido Por Cobrar 280.00
ISR Por Cobrar 112.00

37 
 
Gasto ISR Diferido Del Año 728.00

Análisis Del Saldo Final De ISR


Diferido

Saldo ISR Diferido Al Final De Año


ISR Por Cobrar En El Año 840.00
Balance Con Impuestos Diferidos Estado De Resultados

Efectivo 12,080.00 Ingresos 20,000.00


Cuentas X Cobrar 5,600.00 Costos Y Gastos 16,100.00
ISR Dif X Cobrar 840.00 Utilidad Antes ISR 3,900.00
Equipo De Fabrica 10,000.00 ISR Causado 1,820.00
Depreciación Acumulada -6,000.00 ISR Diferido -728.00
Equipo De Transporte 3,000.00 1,092.00
Depreciación Acumulada -1,800.00
Suma De Activo 23,720.00 Utilidad Neta 2,808.00
Tasa Real ISR 28.00%
Proveedores 2,000.00
ISR Por Pagar 1,820.00
Acreedores Diversos 800.00
Suma Pasivo 4,620.00
Capital Social 15,000.00
Utilidades Acumuladas 1,320.00
Utilidad Del Ejercicio 2,808.00
Suma Del Capital Contable 19,128.00

Suma Del Pasivo Y Cap. Cont. 23,748.00

Balance General
Año 1 Año 2 Año 3
Efectivo 4,300.00 5,890.00 12,080.00
Cuentas Por Cobrar 1,600.00 3,600.00 5,600.00
Inventario 4,000.00 2,000.00 0.00
ISR Diferido Por Cobrar 140.00 1,050.00
Equipo De Fábrica 10,000.00 10,000.00 10,000.00
Depreciación -2,000.00 -4,000.00 -6,000.00
Equipo De Transporte 3,000.00 3,000.00 3,000.00
Depreciación -600.00 -1,200.00 -1,800.00
Suma De Activo 20,300.00 19,430.00 23,930.00

Proveedores 1,000.00 1,600.00 2,000.00


Anticipo De Clientes 2,000.00 0.00 0.00
Adeudos Bancos 1,000.00 0.00 0.00
ISR X Pagar 210.00 910.00 2,345.00
Acreedores Diversos 400.00 600.00 800.00
ISR Diferido X Pagar 210.00 0.00 0.00
Suma Del Pasivo 4,820.00 3,110.00 5,145.00

38 
 
Capital Social 15,000.00 15,000.00 15,000.00
Utilidades Acumuladas 0.00 480.00 1,320.00
Utilidad Del Ejercicio 480.00 840.00 2,465.00
Suma Capital 15,480.00 16,320.00 18,785.00

Suma Pasivo + Capital 20,300.00 19,430.00 23,930.00

Estado De Resultados

Año 1 Año 2 Año 3


Ingresos 11,000.00 15,000.00 20,000.00
Costos Y Gastos 10,100.00 13,600.00 16,100.00
Utilidad Antes ISR 900.00 1,400.00 3,900.00
ISR Devengado 420.00 560.00 1,435.00
Utilidad Neta 480.00 840.00 2,465.00

Tasa Real ISR 47% 40% 37%


 

1.1.3 Fundamento Método Pasivo.


 

Se deben tomar en cuenta las conclusiones siguientes:

A) El impuesto sobre la renta es un gasto que debe reconocerse contablemente en la medida de su


devengación contable.

B) La devengación contable ocurre en el momento en que son reconocidos los ingresos, los costos y los
gastos contables en el estado de resultados.

C) El impuesto causado en la declaración fiscal de las entidades representa el pago o liquidación de los
impuestos devengados.

La NIF D-4 Sobre los Impuestos Diferidos nos dice.

Párrafo 4

Impuesto Diferido.- Es el impuesto a cargo o a favor de la entidad, atribuible a la utilidad del periodo y que
surge de las diferencias temporales, las pérdidas fiscales y los créditos fiscales. Este impuesto se devenga en
un periodo contable (periodo en el cual se reconoce) y se realiza en otro, lo que ocurre cuando se revierten las
diferencias temporales, se amortizan las pérdidas fiscales o se utilizan los créditos fiscales.

39 
 
Diferencia Temporal.- Es la diferencia entre el valor contable de un activo o un pasivo y su valor fiscal y, a
la vez, puede ser deducible o acumulable para efectos fiscales en el futuro.

I. Diferencia Temporal Deducible. Es aquella partida que en periodos futuros, partiendo de la utilidad
contable se disminuirá (en su caso, partiendo de la pérdida contable se incrementará) para obtener la
utilidad o pérdida fiscal; por lo anterior, genera un pasivo por impuesto diferido.

II. Diferencia Temporal Acumulable. Es aquella partida que en periodos futuros, partiendo de la utilidad
contable se incrementara (en su caso, partiendo de la pérdida contable se disminuirá) para obtener la
utilidad o pérdida fiscal; por lo anterior, genera un activo por impuesto diferido.

Impuesto Causado por cobrar o por pagar.- Es el impuesto causado en el periodo, menos los anticipos
enterados, más los impuestos causados en periodos anteriores no enterados; cuando este resultado sea un
importe a cargo de la entidad, representa un impuesto por pagar; de lo contrario, corresponde a un impuesto
por cobrar.

La regla del cuerpo normativo al definir el gasto por Impuesto sobre la Renta lo hace en el contexto de un
sentido práctico notable, que evita cualquier duda. De lo anterior, podremos decir que el método de los
activos y pasivos, puede considerarse el más completo de los que ha existido hasta la fecha, y por lo tanto más
confiable. Sin embargo, lo más relevante de la teoría del método de los activos y pasivos son planteamientos,
para demostrar que los activos y pasivos por impuestos diferidos pueden cumplir con las definiciones de
dichos activos y pasivos.

1.1.4 Los Impuestos Diferidos como cuentas por Cobrar y cuentas por Pagar.

Las diferencias temporales deducibles generan activos por impuestos diferidos y las diferencias temporales
gravables crean pasivos por esos mismos conceptos.

Los activos para cumplir con la definición contable de activos deben consistir en beneficios económicos
futuros adquiridos, identificables y cuantificables, esperados con fundamento, como consecuencia de
transacciones pasadas o de otros eventos ocurridos.

Los pasivos para cumplir igualmente con los requisitos de la definición contable de pasivos, deben consistir
en sacrificio de beneficios económicos del futuro identificable y cuantificable, virtualmente ineludible, como
consecuencia de transacciones o eventos pasados.

Los activos son adquiridos por las entidades a través de transacciones ocurridas, son identificados por su
presencia física o por contratos, concesiones, otros documentos o proyectos de inversión. Tienen un costo o

40 
 
precio de compra que determina su valor en el registro contable inicial y tienen un valor económico para la
entidad que los adquiere.

Los beneficios económicos futuros de los activos son la razón misma de su adquisición y, en ese sentido, su
costo es el sacrificio pagado por ellos. Pero es el caso que los beneficios económicos futuros de los activos,
deben identificarse con el mismo activo y ser susceptibles de estimaciones razonables.

Los pasivos son asumidos por las entidades a través de transacciones ocurridas en el pasado, los cuales
pueden derivarse de activos y servicios recibidos que se liquidaran en el futuro o de reclamaciones u
obligaciones de carácter jurídico o de naturaleza semejante, que generaran con seguridad practica
(virtualmente ineludibles) un sacrificio de beneficios económicos futuros.

Los pasivos a diferencia de las partidas de capital contable, tienen un plazo determinado para su pago. Sin
embargo, debe distinguirse la diferencia entre una obligación jurídica para una entidad y un pasivo contable
en términos generales.

Un pasivo contable nace cuando ha ocurrido una transacción o un evento que implica un sacrificio de
beneficios económicos futuros, aun cuando jurídicamente no se haya perfeccionado la reclamación del
tercero. Por ejemplo, el pasivo por energía eléctrica nace en el momento del consumo de kilovatios y la
reclamación jurídica del pago surge cuando la empresa eléctrica hace la factura, la entrega para su cobro y
otorga un plazo corto para su pago.

Contablemente, cada vez que se hacen estados financieros, se debe incluir el pasivo por consumo de energía
eléctrica, puesto que ya ocurrió el consumo, puede cuantificarse razonablemente y se tiene la seguridad de
que será reclamado o reconocido a favor de la empresa eléctrica, independientemente de la facturación y
gestión de cobro por parte del acreedor.

Estos pasivos son llamados obligaciones constructivas o pasivos estimados e incluyen, entro otros, las
obligaciones de pagos por retiro de los trabajadores, pagos de cuotas de seguridad social y una amplia
variedad de impuestos.

Regresando al objeto concreto de las generalidades indicadas, los activos por impuestos diferidos, derivados
de las diferencias temporales deducibles, general activos potenciales por impuestos diferidos, provenientes de
impuestos pagados que son atribuibles a activos contables ya consumidos, los cuales aun no se han deducido
fiscalmente (cuando los activos contables son menores a los activos fiscales en el balance).

Las diferencias temporales gravables generan un pasivo por impuestos no pagados, atribuibles a activos
fiscales consumidos, que se han consumido contablemente (cuando los activos contables son mayores a los
activos fiscales en el balance).

41 
 
Las diferencias temporales gravables generan un pasivo por impuestos no pagados, atribuibles a activos
fiscales consumidos, que no han consumido contablemente (cuando los activos contables son mayores a los
activos fiscales).

1.1.5 ISR Diferido Por Pagar.

Analicemos el comportamiento del ISR del ISR por pagar a través de un ejemplo de inventarios y compras.

Contable Fiscal

Ventas 2,000.00 2,000.00

Costo de Ventas 1,000.00 1,500.00

Utilidad Antes ISR 1,000.00 500.00

Total ISR 28% 280.00 140.00

Utilidad Neta 720.00 360.00

ISR Causado 140.00

ISR Diferido 140.00

Datos Adicionales

Inventario 500.00

Inventario Fiscal -

La utilidad contable en el periodo es de $ 1,000.00 y el ISR devengado es de $ 280.00, a la tasa del 28%,
representando un pasivo a favor de las autoridades fiscales, dividido en dos partes: una, por $ 140.00 que se
liquidarán en al año siguiente a través de las declaraciones de ISR (presentación declaración anual); la otra
por $ 140.00, el ISR diferido por pagar, es una obligación constructiva que aun no se perfecciona
jurídicamente. Cuando se presente la declaración del ISR, en un periodo futuro en que se vendan los
inventarios, nacerá la obligación jurídica de liquidar los $ 140.00, como ISR causado.

42 
 
El ISR diferido por pagar es un pasivo respecto a una utilidad contable que ya ocurrió, es un pasivo
devengado y es una obligación virtualmente ineludible sustentada en la existencia del inventario. Cuando éste
se vende, genera el ingreso gravable y nace la obligación jurídica de pagar dicho impuesto, previa elaboración
de la declaración de impuestos.

El ISR diferido por pagar, de esa manera, se convierte de una obligación constructiva en un ISR causado, a
una obligación por pagar. Más puede ocurrir que el inventario sea vendido al valor en libros.

Al respecto supongamos que el inventario es vendido en $ 500.00.

Contable Fiscal
Ventas 500.00 500.00
Costo 500.00 -
Utilidad Antes de Imp. - 500.00
ISR Causado 140.00 140.00

- ISR Diferido 140.00 -


Total ISR Devengado - 140.00

Utilidad Neta - 360.00

A pesar de que no existe una utilidad contable, se presenta el caso de una utilidad fiscal y el ISR diferido por
pagar se convierte en un ISR causado. En el anterior estado de resultados contable aparece un ISR causado y
un ISR diferido, con signo contrario (-), por lo tanto la suma es de cero pesos. Sin embargo, el ISR por pagar
que ya teníamos registrado como ISR diferido se ha convertido en un ISR causado (por que el gasto de ISR es
cero).

Es importante subrayar que los inventarios se venden en circunstancias normales con utilidad. En
circunstancias especiales, se venden sin utilidad o se pueden vender a un precio menor que el valor en libros.
También puede acontecer que al venderse no haya utilidad fiscal.

Supongamos las condiciones siguientes, cuando el inventario se vende:

Contable Fiscal
Ventas 500.00 500.00
Costo de Ventas 500.00
Gastos 500.00 500.00
Utilidad Antes Imp. - 500.00 -

43 
 
ISR Causado - -
ISR Diferido - 140.00 -
Total ISR 140.00 -

Utilidad Neta - 360.00 -

En la declaración de impuestos la base gravable es de cero, no hay impuesto causado. El ISR diferido por
pagar ya registrado se cancela contra el estado de resultados, lo que disminuye la pérdida contable de $
500.00 a $ 360.00 pesos, con un beneficio fiscal de $ 140.00, igual a la tasa fiscal del 28%.

De acuerdo a lo anterior, podemos afirmar que el ISR diferido por pagar en circunstancias normales siempre
se convierte en ISR causado y se paga a las autoridades fiscales. En el caso especial en que no hay utilidad
gravable y existe consumo del activo (deterioro del activo) el ISR diferido por pagar se convierte en un
beneficio fiscal (ganancia) y como subproducto, sólo como subproducto, se presenta una distribución
adecuada de las utilidades contables y del gasto por ISR entre los distintos periodos contables.

En consecuencia, si los impuestos diferidos por pagar son obligaciones constructivas que en las circunstancias
normales de la marcha de un negocio se convierten en una obligación jurídica, entonces dichos impuestos
diferidos son pasivos de acuerdo con la definición contable de los mismos.

Del hecho de que los pasivos por impuestos diferidos no sean reconocidos en las declaraciones fiscales en que
surgen, no se sigue que no nazca una obligación fiscal en el periodo en que surge el ingreso gravable.

Que surja del ingreso gravable es la esperanza de que los inventarios sean vencidos. El grado de probabilidad
de realización de los beneficios económicos futuros de los inventarios es exactamente el grado de
probabilidad de reclamación fiscal de los impuestos diferidos.

El razonamiento anterior es aplicable a todas las diferencias temporales gravables provenientes de activos
contables mayores a los activos fiscales, siendo el fundamento conceptual de la teoría de los impuestos
diferidos bajo el enfoque del método de activos y pasivos.

El ISR por pagar proveniente de pasivos fiscales mayores a los contables, es una clave válida para posibles
partidas, tales como ingresos contables que pudieran diferenciarse para efectos fiscales. Es difícil pensar en la
existencia de un pasivo fiscal sin la existencia de un pasivo contable.

Las aportaciones de capital para futuros aumentos de capital no reconocidos por las autoridades fiscales como
capital, no generan ISR causado y no son pasivos.

44 
 
1.1.6 ISR Diferido por Cobrar.
 

Por lo que toca a los activos por impuestos diferidos, su entendimiento debe hacerse a partir de la naturaleza
de su origen como sigue.

A. Diferencias Temporales deducibles provenientes del activo.

B. Diferencias Temporales deducibles provenientes del pasivo.

Los activos por ISR diferidos provenientes de las diferencias temporales deducibles, cuando los activos
contables son de cero o menores a los activos fiscales, tienen limitaciones que pueden impedir su
reconocimiento contable.

Si los montos de los activos fiscales son mayores a los montos de los activos contables (incluyendo la
situación de un valor cero para los activos contables), no existe contablemente beneficios económicos del
futuro, entonces la diferencia temporal deducible que surge carece de sustento suficiente, respecto a
beneficios económicos fundadamente esperados.

Primero, el ISR diferido por cobrar resulta de activos contables consumidos aun no consumidos fiscalmente.
El ingreso contable atribuido al activo consumido en este punto es el ingreso gravable son la deducción fiscal
del activo (o deducción menor) por la que se paga el ISR que, aparentemente, es un activo por ISR diferido.

Por ejemplo, si tenemos gastos de organización por $ 500.00 que aplicamos a gastos contablemente en un año
y no los dedujimos fiscalmente, el ISR causado pagado se convierte en un ISR diferido por cobrar, que se
recuperara cuando la partida sea deducida fiscalmente.

Suponga la reversión siguiente (considerando que fuera factible hacerlo y no a través del proceso de
amortización):

Contable Fiscal
Activo - 500.00
ISR Diferido por Cobrar 140.00 -
Venta 1,000.00 1,000.00
Costo -
500.00
Utilidad 1,000.00 500.00

ISR Causado 140.00 140.00

45 
 
+ ISR Diferido por Cobrar 140.00 -
Total Impuesto 280.00 140.00
Utilidad Neta 720.00 360.00

Como se observa, hay una recuperación del ISR diferido por cobrar de $ 140.00 en vista de que hay una base
gravable. No obstante, esa base gravable no tiene correlación alguna con los gastos de organización. El ISR
diferido por cobrar o recuperar, al no encontrarse ligado a un activo existente, carece de poder para generar su
propia base gravable.

De no presentarse el ingreso gravable de $ 1,000.00, se habría declarado una pérdida fiscal y el ISR diferido
por cobrar, en ese momento, se convertiría en un ISR por cobrar por pérdidas fiscales.

Contable Fiscal

Activo - 500.00

ISR Diferido por Cobrar 140.00 -

Venta - -

Costo - 500.00

Utilidad Antes de ISR - 500.00

ISR por Pérdida - 140.00 140.00

ISR Diferido por Cobrar 140.00 -

Utilidad Neta - 500.00

Utilidad Neta - -

Por tal motivo, el ISR diferido activo para realizarse depende de un ingreso gravable independiente futuro que
ocurra en el periodo de la deducción de la diferencia temporal deducible o que se manifieste posteriormente,
para poder amortizar las pérdidas fiscalmente.

Sin embargo, si en el periodo en que se hace la deducción fiscal de los gastos de organización,
simultáneamente y por el mismo monto existe un ISR diferido por pagar que debe convertirse en ISR
causado, y no ocurre (la conversión) porque la obligación de pago se nulifica con la propia deducción de los
gastos de organización, entonces se recupera el ISR diferido por cobrar.

46 
 
Por ejemplo:

ISR por Pagar

Por Inventario Contable 140.00

ISR por Cobrar

Gastos por Deducir Fiscal 140.00

Contable Fiscal

Venta 500.00 500.00


Costo de Ventas 500.00 -
Gastos de Organización - 500.00
Utilidad Antes de ISR - -
ISR Causado - -
ISR Dif del Inventario 140.00
ISR Dif. Gastos. - 140.00 -
Organización

Utilidad Neta - -

El ISR diferido por los gastos de organización se recuperó contra el ISR por pagar de los inventarios, en
consecuencia el ISR por cobrar cumplió con la definición de activo.

Por lo tanto:

A. Si hay un ISR por cobrar y existe un ISR por pagar por el mismo monto que deben revertirse en el
mismo periodo futuro, entonces el ISR por cobrar es recuperable.

B. Si no ocurre lo anterior, el ISR por cobrar para recuperarse necesita que haya ingresos gravables en
el periodo en que deben recuperarse o debe existir la posibilidad de generar pérdidas fiscales que
sean amortizables y recuperables (al convertirse el ISR diferido por cobrar, en una pérdida fiscal por
recuperación).

47 
 
En conclusión, los activos por ISR diferido e ISR por recuperar por pérdidas fiscales, requieren de utilidades
fiscales en el futuro para su recuperación. Esta dependencia origina normas de contabilidad especiales que
trataremos más adelante.

Por lo que se refiere a los activos por ISR diferido de partidas temporales deducibles consecuencia de pasivos
contables mayores a los pasivos fiscales, tales como, anticipos de clientes, gastos por pagar (que sería
deducibles cuando se liquiden) o pasivos por pensiones adoptan la misma problemática en cuanto a su
recuperación, que las diferencias temporales deducibles de los activos.

En efecto, su recuperación depende de que en el momento de la liquidación de pasivos y de su deducción


fiscal, haya un pasivo por ISR diferido por el mismo monto o haya ingresos gravables.

1.1.7 Certidumbre en los Activos y Pasivos por Impuestos Diferidos.


 

La frase fundadamente esperada en la definición de activos y pasivos y la de virtualmente ineludibles en la


definición de pasivos, se refiere a la certeza práctica de que los activos se realizarán y los pasivos se
liquidarán.

Las normas financieras en México, como en las normas internacionales de contabilidad y de otros países,
implican que los pasivos por impuestos diferidos siempre se reconozcan formalmente en los registros
contables. En cambio, cuando se trata de los activos por impuestos diferidos, su reconocimiento contable
queda condicionado a que se cumplan ciertos requisitos.

Como demostramos anteriormente, los pasivos por impuestos diferidos al encontrarse ligados con las partidas
de activos contables existentes, la probabilidad de recuperación (esperanza fundamentada) de los activos, es la
virtual obligatoriedad del ISR diferido por pagar.

En cambio, en los activos por ISR diferido, su recuperación es fundada en la medida de la existencia de
partidas por pasivos por ISR diferido o en la probabilidad de generación de ingresos gravables en el futuro.

Los activos por ISR diferido se pueden reconocer después de agotar en tiempo y monto los pasivos por ISR
por pagar, solo y únicamente cuando exista una alta probabilidad de utilidades futuras gravables.

Esta condición de la norma mexicana es consistente con las normas internacionales y estadounidenses.
Contablemente, los activos por ISR diferido que no cumplen con la condición de alta probabilidad pueden
omitirse en los registros contables en su nacimiento o puede incluirse una estimación por no recuperación de
los activos. En ambos casos los activos no son reconocidos.

En el caso de los negocios, uno con un sólido historial de ganancias, que en un cierre de periodo contable
obtiene una pérdida contable antes de ISR, se enfrenta ante una evidencia negativa, la cual produce la duda
respecto a si el negocio tendrá utilidades gravables futuras.
48 
 
En síntesis, de acuerdo con los razonamientos que hemos analizado, tenemos lo siguiente:

A. Los pasivos por impuestos diferidos representan obligaciones constructivas, virtualmente


ineludibles que se convierten en impuestos causados por pagar, mediante la declaración
periódica del ISR. Representan una cuenta por pagar.

B. Los activos por impuestos diferidos son beneficios económicos adquiridos por el pago de ISR a
las autoridades fiscales, recuperables contra el ISR por pagar diferido, en las condiciones
expresadas en párrafos anteriores. Si es el caso, los activos por ISR diferido son recuperables en
términos de esperanzas fundadas.

C. De no existir la fuente de realización indicada en, los activos por impuestos diferidos son
recuperables en la marcha normal de los negocios con sólidos historiales de utilidades, con
evidencias positivas que eliminen cualquier duda negativa sobre su recuperación. La fuente de
recuperación de estos activos es la eliminación de ISR causado en el futuro por la deducción
fiscal aceptable de las diferencias temporales deducibles. Los activos por impuestos diferidos
son cuentas por cobrar.

1.1.8 Fundamentos del Método Diferido.


 

Los Fundamentos de los Impuestos Diferidos

El ISR diferido de acuerdo con las NIF, debe de ser consistente con los conceptos básicos de la contabilidad
financiera y probarse que conforme a ellos debe reconocerse en el estado de resultados como un gasto (o
ingreso) del periodo y como un pasivo (o activo) en el balance general.

El ISR como Gasto Devengado

Que el ISR a cargo de las empresas sea considerado como un gasto por la comunidad en los negocios, no
quiere decir necesariamente que el ISR causado anualmente sea el gasto del ISR que debe reconocerse en el
estado de resultados en las entidades.

Ahora intentaremos demostrar que el ISR anual o ISR devengado, puede registrarse en función del
reconocimiento contable de ingresos y gastos, considerados como las causas inmediatas que generan el
impuesto causado que debe pagarse a las autoridades fiscales.

En principio del periodo contable de las NIF señala en la NIF A-1 que: “los efectos de las operaciones y
eventos deben ser identificados con el periodo en el que ocurren y que los costos y gastos deben identificarse
con el ingreso que originaron, independientemente de la fecha en que se paguen”.

49 
 
Es decir, los costos y los gastos al aplicarse al estado de resultados del periodo deben incluirse con los
ingresos que los generaron. Cada costo o gasto que se aplica al estado de resultados tiene implícito un costo
fiscal, a menos que se trate de partidas permanentes (hasta 2005) que nunca se reconocerán para efectos
fiscales.

Si el ingreso, costo o gasto, son reconocidos en el estado de resultados por virtud de los principios invocados,
entonces, por necesidad lógica, deben reflejarse conjuntamente los efectos fiscales de los mismos,
independientemente de la fecha en que se paguen o se recuperen los propios impuestos devengados.

Desde el punto de vista doctrinal de las NIF, los costos y los gastos son los esfuerzos consumidos por la
entidad en la generación de ingresos. Deben identificarse unos con otros y con el periodo contable en que se
realizan, como condición necesaria para obtener la cifra de utilidad neta del periodo.

No obstante, si el gasto por sí mismo y el ingreso que genera no tienen todos sus efectos cuantificables, la
utilidad neta del periodo no estará de acuerdo con las NIF. Por tanto, el ISR relativo a cada ingreso y cada
impuesto debe registrarse en los resultados simultáneamente al momento de los ingresos y gastos.

De hecho, históricamente surge la tesis contable de los impuestos diferidos calculados a través del estado de
resultados, la cual es consistente con el principio de periodo contable y con los criterios de identificación de
costos y gastos contra ingresos y con el criterio de lo devengado. Sin embargo, también deberá probarse si las
partidas de activos y de pasivos diferidos reúnen los requisitos de las definiciones contables de activos y
pasivos.

Antes de proceder con lo indicado en el párrafo anterior, resulta conveniente rescatar la esencia de lo
devengado, que puede confundirse con la mera mecánica del registro contable. En efecto las normas emitidas
sobre las NIF por lo regular se exige presentar en el estado de resultados el ISR causado en el periodo y
separadamente el ajuste por impuestos diferidos, cuya contrapartida es necesariamente una partida de activo o
de pasivo, lo cual puede conducir a una confusión de lo devengado.

Un ejemplo de este sistema es el siguiente:

Año As Gastos por ISR Año As ISR por Pagar As Año


1 1 10,500.00 10,500.00 1 1
2 2 10,500.00 10,500.00 2 2
3 4 10,500.00 4 3 17,500.00 10,500.00 4 3
4 6 10,500.00 5 5 17,500.00 10,500.00 6 4
5 7 10,500.00 6 8 17,500.00 10,500.00 7 5

50 
 
Bancos As Año
17,500.00 3 4
17,500.00 5 5
17,500.00 7 6

El saldo del ISR por pagar en cada año es como sigue:

Año: 1 10,500.00
2 21,000.00
3 31,500.00
4 24,500.00
5 17,500.00
6 0.00

En estas circunstancias de registro quedan bien claras las cuentas de gasto de ISR devengado, la cuenta de
pasivo y los pagos de ISR anuales (el ISR causado anualmente). Además, como no hay diferencias
permanentes entre las bases contables y fiscales, el ISR devengado es igual a 35% de la utilidad contable
antes de ISR. En cualquier caso en la práctica en que no hay diferencias permanentes, el ISR devengado debe
ser lo que resulte de esa utilidad antes de ISR multiplicado por la tasa de impuesto vigente.

Estimamos que con esto queda suficientemente probado que el ISR devengado por las partidas del estado de
resultados, debe registrarse en el propio estado de resultados. Aparentemente es aceptable que el ISR por
pagar en este caso, en el registro simplificado, sea efectivamente un pasivo. Sin embargo, pueden surgir las
preguntas siguientes: ¿El pasivo es de corto o largo plazo? ¿Si la partida temporal fuera inversa, primero una
depreciación fiscal a mayor plazo, tendríamos a caso un ISR por cobrar? ¿No se tratara solo de una
justificación para registrar el impuesto devengado y los activos y pasivos por impuestos diferidos como
partidas que simplemente se difieren en el tiempo para sostener el criterio de identificación contable de costos
contra ingresos?

1.1.9 Los Impuestos Diferidos como Activos Y Pasivos.


 

Definiciones de Activos y Pasivos

51 
 
La NIF A-11 de la CINIF, definición de los conceptos básicos integrantes de los estados financieros, incluye
entre sus definiciones las siguientes:

Activo.

“Activo es el conjunto o segmento, cuantificable, de los beneficios económicos futuros fundadamente


esperados y controlados por una entidad, representado por efectivo, derechos, bienes o servicios, como
consecuencia de transacciones pasadas o de otros eventos ocurridos”

Pasivo.

“Pasivo es el conjunto o segmento, cuantificable, de las obligaciones presentes de una entidad particular,
virtualmente ineludible, de transferir efectivo, bienes o servicios en el futuro a otras entidades, como
consecuencia de transacciones o eventos pasados.”

Si se pretende presentar a los activos y pasivos por impuestos diferidos en el balance, dichos activos y pasivos
deben cumplir cabalmente con su definición.

Pasivos por Impuestos Diferidos.

El ISR devengado, dentro del espacio que hemos limitado hasta el momento, se liquida como impuesto
causado en periodos contables posteriores. También ocurre que el saldo de impuestos devengados no
cubiertos como causados en el periodo inmediatamente siguiente, son precisamente los impuestos diferidos
del periodo contable que se convertirán en causados en el largo plazo, cuando se liquidaran en efectivo.

No obstante puede ocurrir que en el año de reversión de las diferencias temporales gravables no se presente
ISR causado, debido a la falta de ingresos fiscales o exceso de las deducciones fiscales y entonces no habrá
liquidación de ISR diferido.

En esa circunstancia, como el ISR diferido por pagar de cualquier manera se lleva a resultados como un
beneficio fiscal (obviamente debe ajustarse) entonces se obtiene una distribución adecuada del costo fiscal
entre los diferentes periodos de la vida de una entidad. Sin embargo, queda la duda respecto a si el ISR
diferido por pagar es verdaderamente un pasivo, dado que las autoridades no reconocen el concepto de
impuestos diferidos.

Según la teoría del método diferido o de estado de resultados los activos y pasivos, derivados de las
aplicaciones a resultados de los impuestos diferidos, son considerados como gastos o beneficios fiscales que
se deben aplicar a los resultados de periodos futuros.

52 
 
La consecuencia del procedimiento anterior fue la necesidad de reconocer en el balance los activos y pasivos
por impuestos diferidos; no obstante, fueron considerados como “activos diferidos” (pasivos diferidos).

El concepto de Activos Diferidos (pasivos diferidos) en el desarrollo del pensamiento contable de esa época
(1967) parecía ser una clase generosa para presentar activos y pasivos que no reunían las condiciones de
beneficios económicos futuros.

En estricta lógica, el enfoque del método diferido puede considerarse como un primer escalón de la teoría del
método del pasivo, según la cual, como veremos en capítulos posteriores, se prueba que los activos y pasivos
por impuestos diferidos pueden ser cuentas por cobrar y pagar que reúnan las condiciones estrictas de las
definiciones de activos y pasivos.

El enfoque del método diferido para fundamentar la obligación de reconocer los impuestos diferidos, surgió
históricamente en el APB 11 de las normas estadounidenses y, por tratarse de un fundamento incompleto,
causo serias polémicas en las aplicaciones prácticas.

México, que siempre ha seguido muy de cerca los desarrollos normativos de los Estados Unidos, mantuvo un
proyecto de Boletín pendiente por muchos años. Debido a la debilidad teórica del enfoque del método de
diferidos, fue hasta diciembre de 1987, siguiendo el FASB 96 de Estados Unidos, que aparece en México la
primera versión del Boletín D-4 como una aplicación limitada del método de los activos y pasivos.

Por tanto, debemos afirmar que los conceptos siguientes, originados en el enfoque del método del diferido,
son pertenecientes igualmente al enfoque de pasivos, en una teoría integrada de los impuestos diferidos:

A. El principio de realización y criterio de identificación de costos y gastos contra ingresos, exigen que
se reconozca simultáneamente a ellos, su gasto o su beneficio fiscal relacionado y, por ende, el ISR
devengado se debe registrar en cada periodo contable.

B. La suma del impuesto causado en el año, más el ajuste por impuestos diferidos, representa un
impuesto devengado por transacciones ocurridas en el mismo.

En las Normas Internacionales de Contabilidad y en la NIF D-4, se requiere que el impuesto diferido del año,
saldos deudores o acreedores, aparezcan en el estado de resultados y que se presenten de manera separada en
el balance, los saldos de impuestos causados y diferidos. Lo anterior es adecuado para los efectos de
revelación, sin embargo, pueden prestarse a confusión para su cabal entendimiento.

Activo por Impuestos Diferidos.

Utilidad Utilidad ISR


Año ISR Causado ISR Diferido
Contable Fiscal Devengado

53 
 
1 - 30,000.00 - 8,400.00 - 8,400.00
2 30,000.00 - 8,400.00 - 8,400.00
3 50,000.00 30,000.00 14,000.00 8,400.00 5,600.00
4 50,000.00 30,000.00 14,000.00 8,400.00 5,600.00
5 50,000.00 30,000.00 14,000.00 8,400.00 5,600.00
150,000.00 150,000.00 42,000.00 42,000.00 -

Años 1 2 3 4 5 Total

Ingresos 50,000.00 50,000.00 50,000.00 50,000.00 50,000.00 250,000.00


Depreciación 50,000.00 50,000.00 - - - 100,000.00
Utilidad antes de ISR - - 50,000.00 50,000.00 50,000.00 150,000.00

ISR Causado 8,400.00 8,400.00 8,400.00 8,400.00 8,400.00 42,000.00


ISR Diferido - 8,400.00 - 8,400.00 5,600.00 5,600.00 5,600.00 -
Total ISR - - 14,000.00 14,000.00 14,000.00 42,000.00

Utilidad Neta - - 36,000.00 36,000.00 36,000.00 108,000.00


Tasa ISR 28% 28% 28%

Asientos:

- 1-
ISR por Cobrar o Pagar 8,400.00
Bancos 8,400.00

Año 3
-2-
ISR por Cobrar o Pagar 8,400.00
Bancos 8,400.00
-3-
Gasto por ISR 14,000.00
ISR por Pagar o Cobrar 14,000.00

54 
 
Año 4
-4-
ISR por Cobrar o Pagar 8,400.00
Bancos 8,400.00

-5-
Gasto por ISR 14,000.00
ISR por Cobrar o Pagar 14,000.00

Año 5
-6-
ISR Por Cobrar o Pagar 8,400.00
Bancos 8,400.00

-7-
Gasto Por ISR 14,000.00
ISR Por Cobrar o Pagar 14,000.00

Año 6
-8-
ISR Por Cobrar O Pagar 8,400.00
Bancos 8,400.00

En este problema surge un impuesto diferido en los primeros años, se revierte en los ejercicios posteriores y
desaparece totalmente en el año 5. Sin embargo, el activo por impuesto diferido, al igual que el pasivo por
ISR diferido, no es reconocido por las autoridades fiscales.

El único fundamento para justificar en el balance un activo por ISR diferido, es que se aplica a los resultados
de periodos posteriores, lo cual es insuficiente.

En efecto, un activo para ser reconocido en el balance debe representar beneficios económicos por recibir en
el futuro. He aquí el problema: demostrar cómo se recibirán los beneficios económicos en el futuro y
determinar la seguridad razonable de que serán recibidos. Cuestiones de las que nos ocuparemos en el método
de pasivos.

1.1.10 Impuesto Empresarial a Tasa Única.


 
55 
 
El 14 de septiembre de 2007, el Congreso de la Unión aprobó la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única
(La Ley), la cual fue publicada el 1° de octubre del mismo año en el Diario Oficial de la Federación. Esta
nueva ley entra en vigor el 1° de enero de 2008 y abroga la Ley del impuesto al Activo.

Como consecuencia de la publicación de esta Ley y el Decreto, el Consejo Mexicano para la Investigación y
Desarrollo de Normas de Información Financiera (CINIF), emitió la INIF-8, “Los Efectos del Impuesto
Empresarial a Tasa Única” que tiene por objeto proporcionar directrices para los preparadores y usuarios de la
información financiera respecto al reconocimiento contable del IETU en los estados financieros, entre otros,
el efecto en impuestos diferidos.

Fundamentos para su reconocimiento contable.

Al considerar el CINIF que el IETU es un impuesto a la utilidad (INIF-8), está sujeto al tratamiento de
impuestos diferidos señalado en el Boletín D-4 “Tratamiento contable del Impuesto sobre la Renta

Las empresas que identifiquen que esencialmente pagarán IETU, deberán reconocer los efectos del IETU
diferido en sus estados financieros cuya fecha comprenda entre el 1° de Octubre y el 31 de diciembre de 2007.
Dicho impuesto diferido debe corresponder a las diferencias temporales y créditos del IETU existentes en
2007 y reconocerse en base al Boletín D-4. A pesar de que la Ley del IETU tiene vigencia a partir del 1° de
enero de 2008, por sustancia económica, las empresas deberán reconocer un activo o pasivo por IETU
diferido desde el período 2007, siempre que se prevea su realización a partir de 2008.

Mientras el IETU coexista con el ISR, la INIF-8, establece los aspectos relacionados con la determinación del
impuesto a causar y el reconocimiento de impuestos diferidos.

Causación del impuesto (ISR o IETU)

9 Si el IETU es mayor que el ISR del mismo período, la empresa pagará IETU. Para estos efectos, la
entidad reducirá del IETU del período el ISR pagado del mismo período.
9 Si el IETU es menor que el ISR del mismo período, la empresa no pagará IETU en el período, es
decir, pagaría ISR.

Impuestos diferidos

9 Las empresas que estimen que pagarán solo ISR deberán reconocer únicamente ISR diferido, es
decir, no deben reconocer IETU diferido.
9 Las empresas que estimen que pagarán IETU, deben reconocer únicamente IETU diferido.

56 
 
Considerando las disposiciones del IETU y su Decreto, las empresas tendrán que evaluar el efecto que el
nuevo régimen fiscal tendrá sobre los impuestos diferidos. Al respecto, esta evaluación deberá llevarse a
cabo principalmente sobre los siguientes conceptos:

9 Inventarios.
9 Activos fijos.
9 Amortización de pérdidas fiscales.
9 Diferencias temporales de impuesto sobre la renta.

El Decreto del IETU, permite a las empresas que tengan inventarios al 31 de diciembre de 2007, aplicar un
crédito fiscal del 6% anual, durante 10 años inmediatos posteriores, a partir de 2008. Esta situación implica lo
siguiente:

9 Que las empresas podrán aplicar contra el IETU, mediante un crédito fiscal, del 60% del valor del
inventario al 31 de diciembre de 2007, multiplicado por la tasa aplicable Cuando se consuma y se
aplique a resultados vía Costo de ventas, no será deducible para efectos del IETU.

El crédito fiscal originará un activo por impuesto diferido, por el 60% del valor del inventario, por la tasa
aplicable.

9 Considerando que las empresas tendrán un inventario contable y el valor fiscal del mismo será 0, la
diferencia que será el valor del inventario representa una diferencia temporal no deducible que
multiplicada por la tasa aplicable, originará un pasivo por impuestos diferidos.

Activos fijos

Considerando que las deducciones para efectos del IETU tienen que ser efectivamente pagadas, las
inversiones que sean pagadas en 2007 se deducirán en 3 años a partir de 2008. Las inversiones que sean
pagadas con posterioridad al 31 de diciembre de 2007, serán deducibles en el año en que sean pagadas.

Inversiones adquiridas antes del 1° de enero de 1998: Sobre estas inversiones, las empresas no tendrán
derecho a aplicar el crédito fiscal contra el IETU, es decir, tienen un valor fiscal de 0, en consecuencia, el
valor contable al 31 de diciembre de 2007 de estas inversiones, adquiridas antes del 1° de enero de 1998,
representa una diferencia temporal no deducible que multiplicada por la tasa aplicable, genera un pasivo por
impuestos diferidos.

57 
 
Inversiones adquiridas entre el 1° de enero de 1998 y el 31 de agosto de 2007: En relación a estas
inversiones las repercusiones serían las siguientes:

9 El monto del crédito fiscal multiplicado por la tasa aplicable, representará un activo diferido para
efectos del IETU.

Inversiones nuevas adquiridas entre el 1° de septiembre y el 31 de diciembre de 2007

Este punto tendríamos que analizarlo bajo los siguientes escenarios:

Inversión Inversión pagada

contable al en 2007
Casos
31-Dic-2007 (Valor fiscal)

A 1,000 1,000

B 900 1,000

C 1,000 -

A. Considerando que el valor contable y el valor fiscal es el mismo no existen diferencias temporales y en
consecuencia no se generan impuestos diferidos.

B. Se está considerando que en 2007 hubo una depreciación contable de $100. En este caso dado que el valor
fiscal es superior al valor contable se genera una diferencia temporal deducible que multiplicada por la tasa
aplicable, origina un activo por impuestos diferidos.

C. Considerando que el valor contable es superior al valor fiscal se genera una diferencia temporal no
deducible que multiplicada por la tasa aplicable origina un pasivo por impuestos diferidos.

1.1.11 Diferencias Temporales de Impuesto Sobre la Renta.


 

58 
 
Las empresas deberán revisar cuáles diferencias temporales, por las cuales se haya registrado impuesto sobre
la renta diferido, podrían tener efecto para el reconocimiento de impuesto diferido del IETU. Para este efecto
deberá considerarse fundamentalmente lo siguiente:

1. Que el IETU grava las utilidades (ingresos y deducciones en base a flujo de efectivo).
2. Que algunas provisiones de pasivo creadas van a requerir el pago de efectivo en el futuro, ejemplo, reserva
para indemnizaciones, mantenimientos, etc.
3. Que existan algunos ingresos pendientes de acumular en el futuro, por ejemplo: cuentas por cobrar que son
acumulables hasta que sean cobradas.

Si como consecuencia de la evaluación de antecedentes históricos y proyecciones, la empresa determina que


esencialmente causará IETU, de acuerdo con la INIF-8, los activos y pasivos por impuestos diferidos del
IETU, que requieran ser registrados contablemente, se aplicarán como un gasto ingreso en el estado de
resultados de 2007.

Por otro lado, en base a la normatividad de la INIF-8, el reconocimiento de impuestos diferidos para efectos
del IETU, originaría la eliminación del activo o pasivo por ISR diferido reconocido a la fecha. Dichos ajustes
generarán un gasto o ingreso, que debe reconocerse en el estado de resultados de 2007.

Los sujetos de la ley del impuesto empresarial a tasa única.

9 Residentes en México.
9 Personas morales.
9 Personas físicas con actividad empresarial.
9 Residentes en el Extranjero.
9 Con establecimiento permanente en el país.
9 Personas Físicas o morales (no realicen actividades empresariales).
9 Que presten servicios profesionales.
9 Que otorguen el uso o goce temporal de bienes inmuebles.

1.1.12 Bases para la Determinación de Impuestos Diferidos.

1. El impuesto diferido, activo o pasivo, se origina como consecuencia de las diferencias temporales
que surgen entre la utilidad contable y fiscal, así como de las pérdidas fiscales y créditos fiscales.
Como contrapartida debe reconocerse un gasto o ingreso, según proceda.

2. Las diferencias temporales son partidas que intervienen en la determinación de la utilidad o pérdida
contable de un período y forman parte del cálculo de la utilidad o pérdida fiscal en un período

59 
 
distinto.

3. El impuesto diferido derivado de diferencias temporales debe de determinarse utilizando el método


de activos y pasivos. Este método consiste en comparar los valores contables y fiscales de todos los
activos y pasivos de una empresa. De esta comparación surgen diferencias temporales, tanto
deducibles como acumulables o no deducibles, a las que se aplica la tasa de impuesto diferido para
determinar los activos y pasivos por impuestos diferidos.

4. Las diferencias temporales deducibles disminuirán la base fiscal de ejercicios futuros.

5. Las diferencias acumulables o no deducibles aumentarán la base fiscal de ejercicios futuros.

6. Debe reconocerse un activo por impuestos diferidos por las diferencias temporales deducibles.

Este tipo de diferencias surge cuando:

a) El valor contable de un activo es menor que su valor fiscal.


b) El valor contable de un pasivo es mayor que su valor fiscal.

Adicionalmente, debe reconocerse un activo para impuestos diferidos por las pérdidas fiscales por
amortizar y por los créditos fiscales.

7. Debe reconocerse un pasivo por impuestos diferidos por las diferencias temporales acumulables o no
deducibles. Este tipo de diferencias surge cuando:
a) El valor contable de un activo es mayor que su valor fiscal.
b) El valor contable de un pasivo es menor que su valor fiscal.

8. El impuesto diferido derivado de las pérdidas fiscales por amortizar se determina aplicando a dichas
pérdidas la tasa de impuesto diferido.

9. El impuesto diferido de créditos fiscales corresponde al monto del crédito fiscal; esto se debe a que
la totalidad de este importe puede compensarse contra el impuesto causado.

10. Las diferencias permanentes son aquellas discrepancias entre la normatividad contable y fiscal que
permanecen sin revertirse, no obstante el paso del tiempo. Por lo anterior, se consideran diferencias
definitivas y no generan impuesto diferido.

60 
 
Entrada en Vigor de la INIF 8

El pasado mes de diciembre de 2007, el Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de las Normas
de Información Financiera, A.C. (CINIF) emitió la Interpretación a las Normas de Información Financiera
INIF8.- Efectos del Impuesto Empresarial a Tasa Única.

Aunque el IETU inició su vigencia el 1 de enero de 2008, la INIF8 está en vigor desde el 1 de octubre de
2007, y establece la obligación de registrar los efectos diferidos del IETU al 31 de diciembre de 2007, en base
a la NIF-D4 Impuestos a la Utilidad.

A continuación ofrecemos un análisis de los aspectos más relevantes de la INIF8, y una guía que busca
facilitar su cumplimiento. Para interpretar adecuadamente este documento.
Párrafo 44.- Vigencia

Esta Interpretación a las Normas de Información Financiera debe aplicarse para los estados financieros cuyo
periodo contable termine a partir del 1 de octubre de 2007.

Párrafo 13.- IETU ¿es un impuesto a la utilidad?

El IETU debe ser tratado como un impuesto a la utilidad.


(Y por lo tanto, se debe observar la NIFD4 – Impuestos a la Utilidad, para registrar los efectos del IETU)

Párrafo 19.- IETU diferido

La entidad debe determinar el pasivo o activo de IETU diferido, con base en el párrafo 8 de la NIF D-4, sobre
las diferencias temporales y los créditos de IETU.

Párrafo 23.- Proyecciones financieras y fiscales

Mientras el IETU coexista con el ISR, para efectos del reconocimiento de los efectos del IETU en sus estados
financieros, la entidad debe determinar primero si esencialmente su base de gravamen da origen al pago de
IETU o de ISR. Para estos efectos, es necesario que a partir de la fecha de publicación de la Ley del IETU, la
entidad lleve a cabo proyecciones financieras para identificar cuál será la base gravable preponderante (ISR o
IETU) para el pago de impuestos a la utilidad; con base en los resultados obtenidos, la entidad podrá
identificar la tendencia esperada del comportamiento del IETU y del ISR.

Párrafo 24.- Años a incluir en las proyecciones

61 
 
El CINIF considera que las proyecciones financieras deben hacerse por 4 años, por considerar que ése es el
periodo en el que se prevé, coexistirán la Ley del IETU y la Ley del ISR; tales proyecciones deben estar
basadas en supuestos razonables, confiables, debidamente respaldados y que representen la mejor estimación
de la administración sobre el pago de impuestos que la entidad hará en el futuro. Asimismo, el CINIF
recomienda que en los primeros años de vigencia de la Ley, no sólo se hagan cálculos hacia el futuro, sino
también en forma retrospectiva para conocer, con base en resultados históricos, cual hubiera sido el
comportamiento del pago de impuestos.

Párrafo 25.- Clasificación de las entidades

Con base en las proyecciones mencionadas y con la aplicación del juicio profesional al que hace mención el
Marco Conceptual de las NIF, una entidad debe identificarse con alguna de las siguientes entidades:
a) Las que esencialmente sólo pagan ISR;
b) Las que esencialmente pagan IETU; y
c) Las que en algunos periodos pagan sólo ISR y en otros pagan IETU.

Párrafo 26.- Entidades que esencialmente sólo pagan ISR

Las entidades que esencialmente sólo pagan ISR deben reconocer únicamente ISR diferido; es decir, no deben
reconocer IETU diferido.

Párrafo 29.- Entidades que esencialmente pagan IETU

Las entidades que esencialmente pagan IETU deben reconocer únicamente IETU diferido; es decir, no deben
reconocer ISR diferido debido a que el impuesto que prevalece es el IETU. Esto se debe a que, aunque se
realicen los activos y pasivos por ISR diferido, esta entrada o salida de beneficios económicos finalmente se
modifica por la realización de los pasivos o activos diferidos de IETU.

Párrafo 32.- Entidades que en algunos períodos pagan sólo ISR y en otros pagan IETU

Las entidades que con base en sus proyecciones financieras no pueden definir si esencialmente pagarán IETU
o ISR, a la fecha de cierre de cada periodo contable, deben determinar tanto el IETU como el ISR diferidos,
pero sólo deben reconocer el que represente el pasivo más grande o, en su caso, el activo más pequeño.

Párrafo 39.- Registro contable al 31 de diciembre de 2007 para las entidades que esencialmente pagan
IETU
Las entidades que hayan determinado que esencialmente pagarán IETU en el futuro deben reconocer, a la

62 
 
fecha de los estados financieros correspondientes, el pasivo o activo por IETU diferido, eliminando el pasivo
o activo por ISR diferido reconocido a la fecha. Dichos ajustes generan un gasto o ingreso, que debe
reconocerse en el estado de resultados del 2007 dentro del rubro de impuestos a la utilidad o, en su caso, en el
capital contable si es que está relacionado con otras partidas integrales.

Es importante comentar que en todos estos cálculos debe utilizarse un juicio profesional para determinar con
claridad el saldo por cobrar o por pagar por concepto de impuestos diferidos ya sea de ISR o de IETU,
evitando el registro de activos que no serán recuperables, o bien, pasivos menores a los que serán pagados en
el futuro.

1.1.12.1 Caso Práctico Determinación del IETU Diferido

A continuación se presenta un ejemplo de cómo deberá determinarse el saldo del IETU diferido y su
comparación con el saldo del ISR diferido.

Saldo del ISR diferido al 31 de diciembre de 2007:

Saldos ISR Diferido


Saldos
Conceptos para
Contables
ISR

(255,725)
Pérdidas fiscales por amortizar 255,725
(71,603)
Estimación para cuentas incobrables (30,750) (30,750)

Provisiones de gasto (15,775) (15,775)

Obligaciones laborales (14,750) (14,750)

Anticipo de clientes (10,455) (10,455)

Pagos anticipados 5,785 5,785

Inmuebles, maquinaria y equipo 438,745 182,970 255,775

Cargos diferidos 13,711 13,711

63 
 
Subtotal ISR diferido (Activo) Pasivo
386,511 438,695 (52,184) (14,612)
Impuesto al activo por recuperar

Saldo neto de ISR diferido al activo (23,367)

Saldo del IETU diferido al 31 de diciembre de 2007:

Saldos IETU Diferido


Saldos
Conceptos para
Contables
IETU
Inventarios 75,255 45,153 30,102
Pagos anticipados 5,785 5,785
Inmuebles, maquinaria y equipo 438,745 91,485 347,260
Anticipo de clientes (10,455) (10,455)
Obligaciones laborales (11,800) (11,800)
Pérdidas fiscales de deducción (155,725)
155,725
inmediata (25,695)
Subtotal IETU diferido (Activo)
497,530 292,363 205,167
Pasivo
IMPAC por recuperar (8,755)
Saldo neto de IETU diferido de
25,098
pasivo

Notas:

Los saldos están capturados de acuerdo con su naturaleza: los saldos deudores son positivos y los acreedores
negativos. Las diferencias entre los saldos contables y fiscales implican:

Cuando el valor contable de un activo es mayor que su valor fiscal, la diferencia representa una utilidad por
realizar que genera un Impuesto Diferido de Pasivo.

64 
 
Cuando el valor contable de un activo es menor que su valor fiscal, la diferencia representa una deducción
fiscal por realizar que genera un Impuesto Diferido de Activo.

Cuando el valor contable de un pasivo es mayor que su valor fiscal, la diferencia representa un ingreso que se
acumuló en el pasado, o una deducción fiscal futura, que generan un Impuesto Diferido de Activo.

Cuando el valor contable de un pasivo es menor que su valor fiscal, la diferencia representa un ingreso por
acumular, o una deducción fiscal efectuada, que generan un Impuesto Diferido de Pasivo.

Las pérdidas fiscales no tienen saldo contable, pero generan un impuesto que se recuperará en el futuro
cuando dichas pérdidas se amorticen contra utilidades fiscales para ISR, o cuando se acrediten contra el IETU
conforme a las disposiciones vigentes, y por lo tanto implican un Impuesto Diferido de Activo.

El saldo neto acreedor (negativo) de la última columna, representa un Impuesto Diferido de Activo, y el saldo
neto deudor (positivo) representa un Impuesto Diferido de Pasivo.

El saldo de los inventarios por los que se tenga derecho a un crédito aplicable al IETU, es del 60% de su valor
contable. La diferencia entre el valor contable y el valor para IETU es una diferencia temporal que da origen a
un pasivo de IETU que se “pagará” cuando el inventario se cargue al resultado contable (costo de ventas), ya
que no será deducible para efectos del IETU.

Los pagos anticipados derivados de conceptos deducibles para el IETU afectarán los resultados contables,
pero no serán deducibles para este impuesto, por lo tanto, el saldo de estas partidas multiplicado por la tasa de
IETU representa un pasivo diferido.

El 50% del saldo fiscal por redimir de las inversiones de activo fijo adquiridas del 1 de enero de 1998 y hasta
el 31 de agosto de 2007, representa el valor fiscal de dichos activos para efectos del IETU ya que dicho saldo
dará origen a un crédito que se podrá aplicar contra el IETU futuro, por lo tanto, la diferencia entre su valor
contable y dicho valor fiscal es una diferencia temporal de pasivo.

El 100% de las inversiones en activo fijo efectuadas del 1 de septiembre al 31 de diciembre de 2007
(efectivamente pagadas), son deducibles para efectos del IETU, por lo que, excepto por su actualización
contable y, en su caso, su depreciación, no generan una diferencia temporal para IETU. A partir del 2008 y en
adelante se generará una diferencia temporal entre estas partidas, ya que la depreciación contable será
diferente al acreditamiento contra el IETU que se llevará a cabo en tres años de acuerdo con la ley, por lo que
65 
 
habrá necesidad de calcular los efectos diferidos de dichas diferencias temporales.

El IMPAC pagado podrá acreditarse contra el IETU en base al procedimiento establecido por la Ley y, por lo
tanto, representa un activo que se debe reconocer en la contabilidad. Cada empresa deberá hacer sus cálculos
particulares utilizando un adecuado juicio profesional para identificar, con cierto grado de certeza, la cifra
más razonable a recuperar.

El saldo contable de la provisión para obligaciones laborales representará un acreditamiento para IETU en la
medida en que se vaya pagando y, por lo tanto, representa una diferencia temporal que genera un IETU
diferido de activo. Los fondos de pensiones depositados en un fideicomiso no representan una diferencia
temporal para efectos del IETU, mientras no exista una autorización expresa para su acreditamiento.
Vale la pena aclarar que el saldo de esta provisión que podrá acreditarse contra el IETU será únicamente por
el importe de los pagos que a su vez generen ISR sobre salarios; es decir, los pagos exentos de ISR no son
acreditables para IETU. Sobre esta base, es posible que la provisión contable no sea acreditable al 100% para
IETU, por lo que para el cálculo como valores fiscales financieros que previamente se halla del IETU diferido
habrá que considerar sólo la parte que se estima generará ISR sobre salarios.

Los anticipos de clientes se acumularon para efectos del Impuesto sobre la Renta cuando se recibieron y, por
lo tanto, cuando se reflejen en el resultado contable como ingreso no causarán IETU y por lo tanto,
representan diferencias temporales que dan origen a un IETU diferido de activo.

En relación con los valores fiscales relacionados con los saldos de inventarios, de las inversiones por redimir
de 1998 a 2007, y de las pérdidas fiscales provenientes de deducción inmediata, debido a que la Ley del IETU
autoriza que los porcentajes establecidos sobre dichos saldos se puedan aplicar contra el IETU causado, como
un crédito, algunos contadores opinan que dichos créditos deben reflejarse como créditos por aplicar de la
misma forma como se presenta el IMPAC por acreditar, y no considerar sus bases Considerando que las
partidas mencionadas tienen un valor contable, consideramos conveniente presentar la comparación entre
estos valores contables y sus valores fiscales representados por las cifras base de los mencionados créditos.

En ambos casos se deberá aplicar un juicio profesional en la determinación de estos créditos fiscales que nos
lleven a registrar los activos diferidos que con una certeza razonable sean recuperados en el futuro, y de lo
contrario, cuando por cualquier razón dichos créditos se pierdan o una parte de los mismos, se deberán
cancelar los créditos reconocidos y/o modificar los valores fiscales de referencia.

Registro contable al 31 de diciembre de 2007:

a) Entidades que esencialmente pagarán IETU

66 
 
Con base en las proyecciones realizadas, y en las que se determine que el impuesto que se causará en el futuro
será IETU, deberán cancelar el ISR diferido y sustituirlo con el IETU diferido, en el ejemplo el registro sería:

Debe Haber

Impuesto a la utilidad (resultados) $48,465


ISR diferido (activo) $23,367
IETU diferido (pasivo) $25,098

b) Entidades que esencialmente sólo pagarán ISR mantendrán el ISR diferido que determinen a esa
fecha.

c) Entidades que en algunos períodos pagarán ISR y en otros IETU deberán registrar el impuesto
diferido (ISR o IETU) más conservador; si es activo el menor y si es pasivo el mayor. En el ejemplo
se tendría que hacer el mismo registro contable anterior.

0


67 
 

CAPITULO 2. CAMBIO EN LAS TASAS IMPOSITIVAS.

La estructura tributaria en México está alejada de los principios de equidad, neutralidad, justicia, eficiencia,
mínimos costos administrativos y facilidad para ejecutar la política fiscal.

En México el número de empresas que se consolidan en grupo han aumentado considerablemente y se estima
que la consolidación reduce en promedio un 30% del ISR de los grupos".

Existen problemas políticos y administrativos que inciden directamente en la baja recaudación tributaria en
México. Así, la elevada cantidad de trámites que se deben cubrir, la dificultad para llenar las formas fiscales y
el tiempo que se emplea son factores que desalientan a los contribuyentes a pagar sus impuestos. Asimismo,
el suministro de bienes y servicios públicos de cuestionada calidad asociada con la alta corrupción y falta de
transparencia en el manejo de los recursos públicos también inciden negativamente en la recaudación fiscal.

Índices de Recaudación Tributaria

a. Índice de concentración. Este índice se refiere al número de


impuestos existentes en la estructura impositiva y su contribución a la recaudación total. Cuanto
mayor sea el índice, mayor será la concentración de los ingresos en unos cuantos impuestos. Cuanto
más bajo es el índice, menor es la concentración. En un buen sistema impositivo, una gran
proporción de los ingresos tributarios totales proviene de pocos impuestos, con tasas impositivas
reducidas y uniformes.
b. Índice de dispersión. Otro de los índices utilizados se refiere a la
proliferación de impuestos menores, cuya recaudación es pequeña en términos relativos. Esta
estructura dificulta el análisis y la administración y contribuyen poco a la recaudación. Una reforma
68 
 
deberá tender a eliminar progresivamente estos impuestos menores e improductivos. En un buen
sistema impositivo, una gran proporción de los ingresos tributarios totales proviene de pocos
impuestos, con tasas impositivas reducidas y uniformes.

Cuando la recaudación total se vuelve difusa debido a que prevalece una gran variedad de impuestos o porque
para un determinado impuesto existen varias tasas impositivas, se dificulta la conducción de la política
tributaria.

La ventaja evidente que se tendría con una mayor concentración es que el sistema tributario se vuelve más
transparente y más manejable. Lo ideal sería contar con tres grandes impuestos y rangos de tasas impositivas,
si no es que hasta menos. En el caso de México, el índice de concentración es bajo. Esto obedece a que
existen varios impuestos y todos contribuyen a la recaudación.

c. Índice de erosión. La erosión del sistema tributario se origina por


diversas exenciones, deducciones, tasas cero o por acciones ilegales (evasión, elusión, contrabando,
inflación). Independientemente del origen, siempre lleva a una reducción de la base gravable.

La erosión de la base gravable es uno de los principales problemas de la estructura impositiva mexicana. La
mejor manera de mostrar que en México la base impositiva se encuentra muy erosionada es cuando se revisa
la relación entre el cobro de los impuestos y el PIB, tomando a éste como la medida de capacidad de pago.

Es innegable que con una menor base, la concentración de la tasa impositiva tendrá que ser más alta para
generar los mismos ingresos. Asimismo, cuanta más alta sea la tasa impositiva, mayor será el incentivo a
evadir impuestos. Esta falta de incentivos afecta el desempeño económico de un país.

d. Índice de especificidad. Otro índice que sirve de prueba para el


diagnóstico de un sistema impositivo es el grado en que éste depende de impuestos específicos, los
cuales deben evitarse a toda costa. Un buen sistema tributario deberá minimizar el recurrir a estos
impuestos específicos.

El ISAN y la tenencia sobre el uso de vehículos son impuestos de esta naturaleza.

e. Índice de rezagos en la recaudación. Este índice se refiere al


periodo de retraso en los pagos de impuestos más allá del tiempo en el cual debe cumplirse la
obligación fiscal. Estos retrasos provienen de las disposiciones administrativas que permiten que el
contribuyente pague sus impuestos mucho tiempo después de que se ha incurrido en una obligación
tributaria.

69 
 
f. Índice de cumplimiento obligatorio. Este índice mide el grado de
cumplimiento de las obligaciones fiscales de la población. Cuanto mayor sea el índice, más alto es el
grado de cumplimiento en materia impositiva.

g. Índice del costo en la recaudación. Es evidente que cuanto más bajo


es el costo de la recaudación y más eficiente el desempeño de esta tarea, tanto menor es el índice del
costo en la recaudación, por lo que el sistema tributario de un país es mejor. Un menor costo implica
también mayor eficiencia y menor pérdida de bienestar.

México no se caracteriza precisamente por tener un bajo costo en la recaudación de ingresos tributarios.
Existen cálculos que indican que por cada peso recaudado se incurre en un costo administrativo adicional de
aproximadamente 30 centavos, por lo que la recaudación tributaria en nuestro país se considera costosa e
ineficiente.

Para minimizar los problemas estructurales del sistema tributario es necesario que el sistema impositivo
mexicano satisfaga los siguientes requisitos de desempeño:

9 Índice alto de concentración;


9 Índice bajo de dispersión y erosión;
9 Índice bajo de rezago en la recaudación;
9 Índice bajo de especificidad impositiva;
9 Índice alto de obligatoriedad en el cumplimiento aunado a una estructura de penalizaciones
razonable; y
9 Bajo costo y alta eficiencia en la recaudación;

Dado que en México tiene una contabilidad basada en marcos inflacionarios y que existe un marco fiscal que
reconoce también los efectos de la inflación, eventualmente parecía razonable poner una norma contable
basada en la conciliación entre el capital contable de acuerdo con los PCGA y el capital fiscal estructurado
conforme a las disposiciones legales.

El nuevo Boletín D-4, con vigencia obligatoria a partir del año 2000, por contener una norma compleja e
importante por sus efectos en los estados financieros de las entidades ha requerido de dos circulares. La
circular 53, de septiembre de 1999, definición de la tasa aplicable para el reconocimiento contable del ISR a
partir de 1999, y la circular 54, de julio de 2000, interpretaciones al boletín D-4.

Derivado de las modificaciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), vigentes a partir del 1° de
enero de 1999, la tasa de impuesto aumento del 34% al 35%, por lo que las personas morales deben calcular

70 
 
el impuesto sobre la renta (ISR) aplicando al “resultado fiscal” obtenido en el ejercicio, la tasa
correspondiente como lo establece el Art. 10 de la LISR.

Art. 10 LISR Las personas morales deberán calcular el impuesto sobre la renta, aplicando al resultado
fiscal obtenido en el ejercicio la tasa del 28%.

Art. Segundo Transitorio, Fracción LXXXII LISR Para los efectos del primer párrafo del artículo 10 de la
Ley del Impuesto sobre la Renta en lugar de aplicar la tasa establecida en dicho precepto, durante el
ejercicio fiscal de 2002 se aplicará la tasa del 35%, durante el ejercicio fiscal de 2003 se aplicará la tasa del
34% y durante el ejercicio fiscal de 2004 se aplicará la tasa del 33%.

Para el ejercicio fiscal de 2005 la tasa aplicable será del 30%, durante el ejercicio fiscal de 2006 la tasa
aplicable es de 29%, y la actual aplicable al ejercicio fiscal de 2007 es de 28%. Para los Ejercicios Fiscales
2008 y 2009 la tasa aplicable será del 28%.

Fundamento: Artículo 10 de la LISR y Artículo Segundo, fracciones I y II, incisos a), de las Disposiciones de
Vigencia Temporal de la LISR.

2.1 Tratamiento del cambio de tasas del impuesto entre un ejercicio y otro.

El Boletín D-4, respecto a cambios en las tasas, señala que, en la determinación del impuesto diferido se debe
aplicar la tasa vigente al cierre del ejercicio al que se refieren los estados financieros, excepto que hubiese una
modificación aprobada a la fecha de los estados financieros y que entre en vigor posteriormente, en cuyo caso
se utilizará la tasa que está vigente al momento en que se estima que los activos y pasivos por impuestos
diferidos se recuperan o se liquidan.

En México, en 2002, la tasa del ISR era de 35%. Para ese año se establece un esquema de política fiscal
donde se decide que la tasa del ISR irá disminuyendo, año con año.

A continuación se muestra el esquema de tasa impositiva para los años subsecuentes.

2002 35%

2003 34%

2004 33%

2005 30%

2006 29%

2007 28%

71 
 
2008 28%

Al respecto, la Comisión de Principios de Contabilidad emitió la Circular 56, se refiere al tratamiento


contable que se le debe dar al efecto en cambio de tasas en el impuesto sobre la renta y otras disposiciones
que afectan la determinación del impuesto diferido de acuerdo con el boletín D-4, establece que después de
estudiar los antecedentes detallados (el cambio de tasas del ISR), la Comisión de Principios de Contabilidad
adoptó el criterio de aceptar como un convencionalismo contable para uniformar el criterio de que las tasas
del ISR y otros cambios incluidos en la emisión de nuevas leyes, sean utilizados a partir en que dicha ley se
publique y entre en vigor.

Con base en lo antes mencionado, los impuestos diferidos en los estados financieros de las empresas al 31 de
diciembre de 2001 deben ser calculados a la tasa del 35% vigente de esta fecha. El cambio de tasa que fue
aprobado y entró en vigor el 1 de enero de 2002 tendrá efecto a partir de esta fecha. Aquellas entidades
obligadas a proporcionar información financiera durante el año de 2002, incluirán los ajustes relativos a los
cambios de tasa y otras disposiciones, a partir del 1 de enero de 2002.

En conclusión, D - 4 nos indica que en el caso de que las tasas de impuestos cambien y si conocemos la tasa
futura, se utilizará la tasa con la cual se revertirá el impuesto diferido.

¿Pero qué pasa cuando no conocemos la tasa a futuro?

Como se mencionó en el contexto anterior, cuando conocemos la tasa impositiva que en el futuro se utilizará
para determinar los impuestos diferidos, se aplica dicha tasa ya conocida, pero ¿qué pasa con aquellos
impuestos diferidos determinados con una tasa anterior al cambio?

La respuesta que emitieron es que se deberá determinar un ajuste por la diferencia en dichas tasas. Es decir, si
el impuesto diferido (por cobrar o por pagar) se recupera en el año 2005 (tasa a 30%) su origen es 2001 (tasa a
35%), la diferencia de 5% deberá ajustarse en el año 2005 contra las partidas que le dieron origen.

2.1.1 Caso Práctico del Tratamiento de Cambio en Las Tasas del Impuesto entre un Ejercicio y otro.

La compañía “Escuela Superior de Comercio y Administración, S.A. de C.V.” realiza el cálculo de los
impuestos diferidos correspondiente a los ejercicios que van del 2002 al 2008.

Las tasas de impuestos son como sigue: 2002 del 35%, 2003 del 34%, 2004 del 33%, 2005 del 30%, 2006 del
29%, en 2007 una tasa del 28%, al igual que en el año 2008.

72 
 
Determinar el tratamiento a los impuestos diferidos, considerando los cambios de tasas que se registraron
durante el ejercicio del 2002 al 2008. Considerando en especifico al rubro de los inventarios que se muestra a
continuación en el balance general emitido por la misma compañía al 31 de diciembre del 2008.

A1

-
Deudores diversos 8,400 8,800 400

Anticipo de Clientes 3,700 3,000 700

Inventarios 10,000 8,000 2,000

Cuenta corriente por cobrar 9,300 9,000 300


-
Deudores Santo Tomas 8,800 9,000 200

73 
 
-
Expatriados 8,900 12,500 3,600

74 
 
75 
 
76 
 
77 
 
78 
 
CAPITULO 3. CONCILIACION DEL RESULTADO CONTABLE.

En esta época cuando se acerca el fin de año y con ello el fin del ejercicio fiscal, que nos trae como
consecuencia la preparación de papeles de trabajo y todo lo relacionado con el cierre fiscal recordamos lo que
es la conciliación Contable Fiscal.

Recordemos que para preparar una contabilidad debemos observar las NIF, sin embargo nos encontramos con
diversas disposiciones fiscales que nos exigen ciertos requisitos a observar en la contabilidad con el fin de que
se puedan hacer deducibles nuestros gastos.

Partiendo del RESULTADO CONTABLE, se distinguirán cuales son los ingresos y deducciones exclusivas
de la base contable, los Ingresos se restan y las Deducciones se suman al resultado contable, y al mismo
tiempo distinguiremos cuales son ingresos o deducciones exclusivamente fiscales. Los Ingresos Fiscales se
Suman y los Gastos Fiscales se Restan y con llegamos al RESULTADO FISCAL.

Base Contable Base Fiscal

Ingresos Ingresos

- Costo de ventas - Compras

- Gastos - Otras deducciones

= UTILIDAD O PÉRDIDA CONTABLE = UTILIDAD O PÉRDIDA FISCAL

Observemos que en una restamos costo y en otras compras, con números sería de la siguiente manera.

Contable Fiscal

Ingresos $10,000.00 $10,000.00

Costo de ventas $7,000.00

Compras $11,000.00

Gastos de Operación $1,500.00 $1,500.00

Utilidad o Pérdida del ejercicio $1,500.00 -$2,500.00

Conciliación Contable-Fiscal

+ Costo de Ventas $7,000.00

- Compras $11,000.00

Resultado Fiscal $2,500.00

79 
 
El procedimiento contable para determinar cuáles son las partidas permanentes y temporales entra la utilidad
contable y la utilidad fiscal en un periodo, se llama conciliación entre el resultado contable y fiscal, y es la
base para el cálculo de los impuestos diferidos.

3.1 El Resultado Fiscal.

UTILIDAD CONTABLE

Mas: Partidas permanentes

Costos y gastos deducibles por falta de requisitos documentales

Mas: Diferencias temporales deducibles

Disminuyeron la utilidad contable

Exceso en la tasa de depreciación contable

Costo de pensiones

Aumentaron la utilidad fiscal

Anticipos de clientes

Menos: Diferencias temporales gravables

Aumentaron la utilidad contable

Ventas por abonos que serán acumuladas

Disminuyeron la utilidad fiscal

Depreciación acelerada fiscalmente

Diferencias en inventarios

UTILIDAD FISCAL

80 
 
3.2 Conceptos de la Conciliación Contable Fiscal

Utilidad Neta

El primer concepto que encontramos en una conciliación contable-fiscal es la utilidad o pérdida neta. Esta
utilidad neta proviene del Estado de Resultados al finalizar el periodo contable. Esta primera cifra se calcula
bajo las Normas de Información Financiera y es el comienzo del análisis sobre los ingresos y deducciones
contables y los ingresos acumulables y deducciones autorizadas.

Ingresos Contables e Ingresos Fiscales no Contables

Una de las diferencias entre los montos de los ingresos contables y fiscales se debe a que la acumulación de
los ingresos no siempre coincide con el momento del registro contable.

Contablemente: los ingresos se deberán reconocer cuando su proceso de generación ha terminado o está
terminado casi en su totalidad. Y esto ocurre cuando el evento critico o crucial se ha llevado a cabo. El evento
crítico se determina por los esfuerzos acumulados desarrollados por la entidad a fin de generar los ingresos. El
evento crítico normalmente es la venta o la prestación del servicio (Boletín A-11).

Fiscalmente: la generación de ingresos para personas morales del régimen general lo establece el artículo 18
de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

I.- Tratándose de enajenación de bienes o prestación de servicios, el que ocurre primero:

a) Cuando expida el comprobante que ampare el precio o la contraprestación pactada.


b) Cuando se envié o entregue materialmente el bien o cuando preste el servicio.
c) Cuando se cobre o sea exigible total o parcialmente el precio o la contraprestación pactada, aun
cuando provenga de anticipos.

II.- Tratándose de otorgamiento del uso o goce temporal de bienes el que ocurra primero:

a) Cuando se cobren total o parcialmente las contraprestaciones.


b) Cuando las contraprestaciones sean exigibles a favor de quien efectué dicho otorgamiento.
c) Cuando se expida el comprobante de pago que ampare el precio o la contraprestación pactada.

III.- Tratándose de los ingresos provenientes de contratos de arrendamiento financiero, los contribuyentes
podrán optar por considerar como ingreso obtenido en el ejercicio, el total del precio pactado o la parte del
precio exigible durante el mismo.

81 
 
Ingresos que no son acumulables: son los obtenidos por la participación en subsidiarias y esto es debido a
que las utilidades mencionadas ya calcularon el impuesto sobre la renta y se tomara en cuenta sería pagar
doble impuesto sobre las mismas utilidades.

3.3 Deducciones Contables no Fiscales y Deducciones Fiscales no Contables.

No siempre las deducciones autorizadas coinciden con las deducciones contables las cuales se deberán
identificar con sus ingresos dentro de un periodo contable debido a que la Ley del Impuesto Sobre la Renta
establece requisitos para las deducciones autorizadas.

Las deducciones que permite la Ley del Impuesto Sobre la Renta en su artículo 29 son:

I.- Devoluciones, descuentos o bonificaciones que se hagan.

II.- Adquisición de mercancía, materias primas, productos semi terminados o terminados que utilicen para
prestar servicios, fabricar bienes o enajenarlos.

III.- Gastos netos de descuentos, bonificaciones o devoluciones.

IV.-Las inversiones.

V.- Los créditos incobrables y las pérdidas por caso fortuito.

VI.- La creación de reservas para fondos de pensiones, jubilaciones, etc.

VII.- Las cuotas pagadas por patrones al IMSS.

VIII.- Intereses devengados a cargo en el ejercicio sin ajuste alguno.

IX.- Intereses devengados a cargo del ejercicio sin ajuste alguno.

X.- Ajuste anual por inflación.

XI.- Anticipo y rendimientos pagados a las sociedades cooperativas de producción así como los anticipos que
se entreguen a las sociedades y asociaciones civiles.

Con respecto a las inversiones, la deducción establecida por la Ley Fiscal no siempre es la misma que la
establecida por las Normas de Información Financiera las cuales en su Boletín C-6, establecen que la
depreciación se llevara a cabo conforme dos criterios generales : uno basado en el tiempo y el otro basado en
las unidades producidas.

82 
 
Las deducciones contables no fiscales al igual que los ingresos fiscales no contables se sumaran a la utilidad
neta.

Otro concepto no deducible fiscalmente son los gastos que no reúnen los requisitos fiscales. ¿Por qué no
tomarlos en cuenta? Debido a que fiscalmente solo se toman en cuenta los gastos hechos por una empresa en
la actividad preponderante y los que cumplan con los requisitos establecidos en el artículo 29 del código fiscal
de la federación, por lo tanto, que si no cumplen los requisitos de estos dos artículos , se tomaran como
deducciones que no reúnen los requisitos fiscales y aquí es cuando existe otra diferencia, ya que
contablemente se toman los gastos e ingresos que realiza una empresa para la obtención de una utilidad ya sea
en su actividad primaria o normal. Se deberían de tomar en cuenta todos ya que cumplen la función de que
son gastos que realiza la empresa para la obtención de un ingreso.

Utilidad Fiscal

Es el último rubro en la conciliación contable-fiscal. La utilidad fiscal será el resultado de sumar a la utilidad
neta de ingresos fiscales no contables y las deducciones contables no fiscales y de restar las deducciones
fiscales no contables y los ingresos contables no fiscales. A esta utilidad fiscal se le restarán las pérdidas
fiscales de ejercicios anteriores y finalmente obtendremos el resultado fiscal al cual se le aplicara la tasa
correspondiente para obtener el impuesto causado en el ejercicio.

Comercializadora X, S.A. De C.V.

Estado De Posición Financiera Al 31 De Diciembre 2008

Activo

Circulante

Caja Bancos $ 45,591.00

Inversiones $ 365,790.00

Clientes $ 674,359.00

Deudores Diversos $ 328,513.00

Funcionarios y empleados $ 158,455.00

Anticipo a proveedores $ 150,430.00

Almacén $ 1,085,499.00

IVA por acreditar $ - $ 2,808,637.00

83 
 
Fijo

Mobiliario y Equipo. De oficina $ 14,930.00

Depreciación acumulada -$ 3,600.00

Equipo de Transporte $ 159,460.00

Depreciación acumulada -$ 114,071.00

Equipo de Computo $ 91,100.00

Depreciación acumulada -$ 66,329.00 $ 81,490.00

Diferido

Impuestos anticipados $ 51,230.00

Gastos de instalación $ 104,660.00

Amortización acumulada -$ 22,751.00 $ 133,139.00

Suma Activo $ 3,023,266.00

Pasivo

A corto plazo

Proveedores Nacionales $ 736,688.00

Proveedores extranjeros $ 330,926.00

Acreedores diversos $ 250,759.00

Préstamo bancario $ 150,000.00

Impuesto por pagar $ 55,890.00

IVA por pagar $ 135,779.00 $ 1,660,042.00

Capital Contable

Capital Social $ 250,000.00

Reserva Legal $ 12,500.00

Resultado de ejercicios anteriores $ 255,207.00

Resultado del ejercicio $ 845,517.00 $ 1,363,224.00

Suma del Pasivo y Capital Contable 3,023,266.00

84 
 
Comercializadora X, S.A. De C.V.

Estado De Resultados Del 1 De Enero 2008 Al 31 De Diciembre 2008


$10,895,098.00
Ventas y/o servicios nacionales
Ventas y/o servicios extranjeros $ -

Devoluciones, rebajas y descuentos $ 967,746.00

Ingresos netos $9,927,352.00

Inventario Inicial $ 861,717.00

Compras netas $ 5,068,090.00

Nacionales $1,890,850.00

Extranjeras $3,177,240.00

Inventario Final $ 1,085,499.00

Costo de mercancías $ 4,844,308.00

Mano de obra $ 480,055.00

Maquilas $ -

Gastos indirectos de Fabricación $ 236,248.00

Costo de Ventas y/o servicios $5,560,611.00

Utilidad (o pérdida) bruta $4,366,741.00

Gastos de operación $3,169,985.00

Utilidad (o pérdida) de operación $1,196,756.00

Intereses devengados a favor $ 81,296.50

Ganancia cambiaria $ 34,673.50

Intereses devengados a cargo $ 48,590.00

Pérdida cambiaria $ 84,277.00

Otras operaciones financieras $ 5,840.00

Costo integral de financiamiento -$ 22,737.00

Ingresos por partidas discontinuas y extraordinarias $ 49,725.00

Gastos por partidas discontinuas y extraordinarias $ 1,250.00

Utilidad o pérdida antes de impuestos $1,222,494.00

ISR $ 376,977.00

Utilidad o pérdida neta $ 845,517.00

85 
 
Ingresos Acumulables

Total De Ingresos Del Ejercicio (LISR Art 15 Al 17)

CONCEPTO CONTABLES FISCALES

Ventas brutas totales $10,895,098.00 $10,895,098.00

Ingresos por servicios $ 344,236.00 $ 344,236.00

Ventas de activo Fijo $ 45,000.00 $ 15,793.33

Intereses devengados a favor $ 81,296.50 $ 81,296.50

Utilidad cambiaria $ 34,673.30 $ 34,673.30

Otros ingresos $ 4,725.00 $ 4,725.00

Total $11,405,028.80 $11,375,822.13

Total De Ingresos Acumulables

Ventas brutas totales $10,895,098.00

Ingresos por servicios $ 344,236.00

Ventas de activo Fijo $ 15,793.33

Intereses devengados a favor $ 81,296.50

Otros ingresos $ 4,725.00

Total $11,341,148.83

86 
 
Deducciones Propias De La Actividad

Concepto Contables Fiscales

Devoluciones, descuentos, rebajas / ventas $ 967,746.00 $ 967,746.00

Costo de mercancías $ 4,844,308.00

Compras Netas $ 5,068,090.00

Depreciación y amortización contable $ 86,537.46

Depreciación y amortización actualizada $ 102,851.62

Mano de Obra $ 480,055.00 $ 480,055.00

Gastos indirectos de fabricación $ 236,248.00 $ 236,248.00

Gastos de administración $ 1,313,075.76 $ 1,313,075.76

Gastos de venta $ 1,746,751.71 $ 1,746,751.71

Gastos no deducibles $ 23,620.30

Intereses devengados a cargo $ 48,590.00 $ 48,590.00

Pérdida cambiaria $ 84,277.00 $ 84,277.00

Ajuste anual por inflación deducible $ 13,433.50

ISR $ 376,977.00

Otros gastos $ 7,090.25

Otras deducciones $ 7,090.25

Total $10,215,276.48 $10,068,208.84

87 
 
Integración De Ingresos Acumulables Y Deducciones Autorizadas

Ingresos totales según estado de resultados $11,060,793.00

Ingresos fiscales no contables $ 15,793.33

Ingresos contables no fiscales $ 23,333.33

Total de ingresos acumulables $11,053,253.00

Deducciones totales según estado de resultados $10,215,276.48

Deducciones fiscales no contables $ 5,900,678.12

Deducciones contables no fiscales $ 6,047,745.76

Total de deducciones autorizadas $10,068,208.84

$ -

88 
 
Conciliación Entre El Resultado Contable Y Fiscal

Concepto IMPORTE

Utilidad (o pérdida) neta $ 845,517.00

Ingresos fiscales no contables $ 15,793.33

Ganancia en la enajenación de terrenos y activo fijo $ 15,793.33

Deducciones contables no fiscales $ 6,047,745.76

Costo de ventas $ 5,560,611.00

Depreciación y amortización contable $ 86,537.46

Gastos que no reúnen requisitos fiscales $ 23,620.30

ISR $ 376,977.00

Deducciones fiscales no contables $ 5,900,678.12

Ajuste anual por inflación deducible $ 13,433.50

Adquisiciones netas de mercancía $ 5,068,090.00

Mano de obra directa $ 480,055.00

Gastos indirectos de fabricación $ 236,248.00

Deducción de inversiones actualizadas $ 102,851.62

Ingresos contables no fiscales $ 23,333.33

Utilidad contable en enajenación de activos fijos $ 23,333.33

Utilidad (o pérdida) fiscal $ 985,044.64

89 
 
Determinación Del Impuesto Sobre La Renta

Total de ingresos acumulables $11,031,586.33

Total de deducciones autorizadas $10,046,541.84

Utilidad fiscal del ejercicio $ 985,044.49

Pérdidas fiscales de ejercicios anteriores $ 185,188.00

Resultado fiscal $ 799,856.49

Tasa del Impuesto 28%

Impuesto Causado del ejercicio $ 223,959.82

pagos provisionales efectuados $ 185,200.00

Impuesto retenido al contribuyente $ 12,550.00 $ 197,750.00

Diferencia a cargo (favor) $ 26,209.82

Impuesto del ejercicio $ 26,209.82

90 
 
Integración Del Impuesto

Utilidad fiscal del ejercicio $ 985,044.49 $ 275,812.46


Pérdidas fiscales de ejercicios anteriores $ 185,188.00 $ 51,852.64
Resultado fiscal $ 223,959.82

Concepto Contable Fiscal Diferencia


Utilidad o pérdida antes de impuestos $ 1,222,494.00 $ 985,044.49 $237,449.51
Costo de Ventas $ 5,560,611.00 $5,784,393.00 -$223,782.00
Utilidad en ventas de activo fijo $ 23,333.33 $ 15,793.33 $ 7,540.00
Depreciación y amortización $ 86,537.46 $ 102,851.62 -$ 16,314.16
Gastos no deducibles $ 23,620.30 -$ 23,620.30
ajuste anual $ 13,433.00 -$ 13,433.00
$5,940,091.25
$237,448.86

Es importante analizar los factores o conceptos que marcan una diferencia entre la contabilidad financiera y
la contabilidad fiscal. Son estas las diferencias las que dan origen a la conciliación contable-fiscal ya
observamos como es el cálculo de la conciliación contable fiscal para así obtener el resultado fiscal que será
multiplicado por la tasa correspondiente para calcular el impuesto sobre la renta a pagar. Como podemos
observar se deberá hacer un cuidadoso análisis sobre los aspectos contables y fiscales para la realización de la
conciliación fiscal ya que establecen diferentes criterios para ciertos rubros los cuales marcaran la diferencia
para formar parte o no de los ingresos acumulables y de las deducciones autorizadas. Se analizarán las
diferencias que se observan en la conciliación fiscal y así podremos determinar si son correctos los diferentes
criterios que establecen cada uno o cual sería la que debería modificarse si es posible para que tuvieran una
concordancia de criterios y así analizar de mejor manera esta conciliación fiscal.

El Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera, A.C. (CINIF)
considera que para efectos del reconocimiento en los estados financieros de las entidades, el IETU debe ser
tratado como un impuesto a la utilidad, debido a que se determina sobre el remanente de una amplia gama
tanto de ingresos como de deducciones de la entidad.

91 
 
Ingresos Para ISR e IETU

No. Concepto Grava Grava


Observaciones
ISR IETU

Anticipo De Clientes Por Actividades


1 Si Si
Sujetas Al Pago De IETU

Enajenaciones De Bienes
2 Si Si

3 Prestación De Servicios Independientes Si Si

Otorgamiento De Uso O Goce Temporal De


4 Bienes Inmuebles (Comercial Y Casa Si Si
Habitación)

Precio De Venta Por Enajenación De


5 Si No
Activos Fijos Deducibles

Ganancias Por Enajenación De Activos Fijos


6 No Si
Deducibles

Precio De Venta Por Enajenación De


7 Si No
Terrenos

8 Ganancia Por Enajenación De Terrenos No Si

9 Ganancia Por Enajenación De Acciones No Si

10 Ganancia Por Fluctuación Cambiaria No Si

11 Ajuste Anual Por Inflación Acumulable No Si No Aplica A Personas Físicas

Aplica A Personas Morales


12 Inventario Acumulable No Si
En El Costo De Ventas

Algunos Estímulos Se
Acumulan Por Ejemplo El
13 Estímulos Fiscales No No/Si Estimulo Fiscal En
Deducción Por Pago De
Autopistas

92 
 
Se Acumulan Para ISR
Aportaciones Para Futuros Aumentos De Cuando Sean Superiores A
14 No Si
Capital 600,000 Pesos Y No Se
Informe En Declaración

Saldos A Favor De Contribuciones


(Impuestos, Aportaciones De Seguridad
15 No No
Social, Contribuciones De Mejoras Y
Derechos)

16 Depósitos En Garantía Si Si

Cobro De Intereses Por Prestamos A


17 No Si
Personas Físicas Y Morales

Cobro Por Enajenaciones A Plazo (Ventas


18 Si Si
En Abonos)

19 Salarios E Ingresos Asimilados A Estos No Si

Regalías Por Partes Independientes


20 Si Si
Nacionales Y Extranjeras

Regalías Con Partes Relacionadas


21 No Si
Nacionales Y Extranjeras

Renta De Equipos Industriales Comerciales


22 Y Científicos Con Partes Independientes Si Si
Nacionales Y Extranjeras

Renta De Equipos Industriales Comerciales


23 Y Científicos Con Partes Relacionadas Si Si
Nacionales Y Extranjeras

Grava Para IETU Cuando La


24 Enajenación De Divisas Si Si Actividad Principal Y
Exclusiva Sea Esta

No Causara Para ISR En Caso


25 Dividendos O Utilidades No No/Si
De Provenir De CUFIN

93 
 
Bienes O Servicios Recibidos Como Dación
26 Si Si
En Pago

Venta Por Exportación (Después De 12


27 Si Si
Meses)

Primas Obtenidas Por La Colocación De


28 No No
Acciones

29 Revaluación De Activos Y De Su Capital No No

Recuperación De Un Crédito Deducido Por


30 Si Si
Incobrable

Recuperación Por Seguros A Cargo De


31 Si Si
Terceros

Bienes Que Quedan En Beneficio Del


32 No Si
Propietario De Inmuebles

En Caso De Que La Deuda


33 Deudas No Cubiertas Por El Contribuyente No No/Si Fuera Perdonada Se Tendría
Que Acumular

Ganancia Derivada De La Transmisión De


34 No Si
Propiedad De Bienes Por Pago En Especie

Determinación Presuntiva De Ingresos Por 1.- Ingresos Presuntos Menos


Enajenación De Bienes, Prestación De Deducciones Comprobables.
35 Servicios Independientes O Por El Si Si
2.- Ingresos Presuntos Por
Otorgamiento Del Uso O Goce Temporal De
54%
Bienes

Anticipos O Depósitos Que Se Restituyan Al


36 Si Si
Contribuyente

Bonificaciones O Descuentos Recibidos Por


37 Si Si
El Contribuyente

94 
 
Principales Erogaciones Deducibles y no Deducibles Para ISR E IETU
Grava
No. Concepto Grava ISR Observaciones
IETU

1 Compras Pagadas Si Si

Aplica Apersonas Morales En


2 Costo De Lo Vendido No Si
ISR

Devoluciones De Bienes Enajenados Por


3 Si Si
El Contribuyente

Descuentos O Bonificaciones Otorgados


4 Si Si
Por El Contribuyente

Depósitos O Anticipos Devueltos Por El


5 Si Si
Contribuyente

Depreciación Actualizada En
6 No Si
Inversiones En Activo Fijo

En El Caso De Personas Físicas


Intermedios Algunos Activos
7 Compras De Activo Fijo Si No/Si
Son Deducibles Al 100% En
ISR

8 Deducción Inmediata De Inversiones No Si

Aplica En ISR Para Personas


9 Ajuste Anual Por Inflación Deducible No Si
Morales

10 Salarios No Si

11 Gratificación Anual No Si

12 Prima Vacacional No Si

13 Compensaciones E Incentivos No Si

14 Fondo De Ahorro No Si

15 Comisiones A Empleados No Si

95 
 
16 Pagos Asimilados A Salarios No Si

17 5% De Aportaciones Al INFONAVIT No Si

18 Cuotas Patronales Al IMSS No Si

19 2% De Retiro Del SAR No Si

Impuesto Sobre Nominas O Erogaciones


20 Si Si
Por Salarios

21 Prestaciones De Previsión Social No Si

Pago De Honorarios A Personas Físicas


22 Si Si
Y Morales

Pago De Renta De Bienes Inmuebles A


23 Si Si
Personas Físicas Y Morales

24 Pago De Renta De Bienes Muebles Si Si

Mantenimiento De Maquinaria Y
25 Si Si
Equipo

Mantenimiento De Equipo De
26 Si Si
Comunicación

Mantenimiento De Equipo De
27 Si Si
Transporte

28 Mantenimiento De Equipo De Computo Si Si

29 Mantenimiento De Inmueble Si Si

Mantenimiento De Mobiliario Y Equipo


30 Si Si
De Oficina

31 Papelería Y Artículos De Oficina Si Si

32 Fletes Y Acarreos Si Si

33 Cuotas Y Suscripciones Si Si

96 
 
34 Teléfono Si Si

35 Luz Si Si

36 Combustibles Y Lubricantes Si Si

37 Seguros Y Fianzas Si Si

38 Reparaciones E Instalaciones Eléctricas Si Si

39 Multas No No

40 Cursos Y Capacitación Si Si

Límites Establecidos Art. 32


41 Viáticos Y Gastos De Viaje Si Si
LISR

42 Mensajería Si Si

43 Publicidad Y Propaganda Si Si

44 Impuestos Aduanales Si Si

Límite De 12.5% Del Consumo


45 Consumo En Restaurantes Tanto Para ISR Como Para
IETU

Intereses Devengados A Cargo Y


46 No Si
Pérdidas Cambiarias

Gastos Por Partidas Discontinuas Y


47 No Si
Extraordinarias

Pago De Regalías A Partes


48 Si Si
Independientes

49 Pago De Regalías A Partes Relacionadas No Si

50 Asistencia Técnica Si Si

Hasta El 7% De La Utilidad
51 Donativos Deducibles En El ISR Si Si Fiscal Del Ejercicio Inmediato
Anterior

97 
 
Pago De Intereses Por Préstamos
52 No Si
Bancarios

Pago De Intereses Por Prestamos


53 No Si
Efectuados Por Terceros

Intereses Por Pago Extemporáneo A


54 Si Si
Proveedores

55 Gastos No Deducibles No No

56 Consumo De Agua Si Si

57 Artículos De Limpieza Si Si

58 Gastos Médicos No Si

Honorarios Médicos, Dentales Y


59 No Si
Hospitalarios

60 Colegiaturas No No Personales Y Familiares

61 Gastos Funerarios No Si

62 Becas A Hijo De Trabajadores No Si

63 Impuesto Predial Si Si

64 Licencia De Funcionamiento Si Si

65 Tenencias Si Si

66 Recargos Si Si

67 Actualización No No

68 Internet Si Si

69 Comisiones Bancarias Si Si

70 Uniformes Si Si

71 Ferretería Y Materiales Si Si

98 
 
72 Radiocomunicaciones (Celular, Radio) Si Si

73 Diseño De Imagen Si Si

74 Pavimento Si Si

75 Material Para Trabajo Si Si

76 Equipo De Seguridad Si Si

77 Vigilancia Si Si

78 Gastos Notariales Si Si

Crédito Fiscal Por Exceso De


79 Si No
Deducciones

Crédito Por Sueldos Y Prestaciones De


80 Si No
Seguridad Social

Crédito Por Inversiones Pendientes Por


81 Deducir Adquiridos. De 1998 A Si No
Diciembre 2007

Crédito Por Inventarios Pendientes De


82 Si No
Deducir

Crédito Por Pérdidas Pendientes De


Deducir Originadas Por La Deducción
Inmediata Art. 220 LISR, Deducción De
83 Si No
Terrenos Art. 225 LISR Y Deducciones
De Activos Fijos De Intermedios Art.
136 LISR

Crédito Por Pérdidas Fiscales Derivada


84 De La Salida Del Régimen Simplificado Si No
Pendientes De Deducir

Crédito Por Enajenaciones A Plazo


85 Si No
Pagadas En El 2008

86 Crédito A Maquiladoras Si No

99 
 
Requisitos de las deducciones:

1.- Propias de la actividad normal del contribuyente

2.- Sean estrictamente indispensables

3.- Estén efectivamente pagadas

4.- Cumplan con requisitos de deducibilidad para impuesto sobre la renta

0
100 
 
CAPITULO 4. TRATAMIENTO DE LAS PERDIDAS FISCALES PENDIENTES DE AMORTIZAR.

Concepto de pérdidas fiscales

La Ley del Impuesto Sobre la Renta en su artículo 61 define como pérdida fiscal a:

La diferencia entre los ingresos acumulables del ejercicio y las deducciones autorizadas por esta Ley, cuando
el monto de estas últimas sea mayor que los ingresos.

Ingresos acumulables del ejercicio $ 80,000.00

(-) Deducciones autorizadas del ejercicio $ 100,000.00

(=) Pérdida fiscal del ejercicio $ 20,000.00

El mismo artículo 61 establece que cuando las deducciones sean mayores que los ingresos acumulables; o sea,
que se obtenga una pérdida, la PTU se sumará a la pérdida para incrementarla.

Ingresos acumulables del ejercicio $ 80,000.00

(-) Deducciones autorizadas del ejercicio $ 100,000.00

(-) PTU $ 5,000.00

(=) Pérdida fiscal del ejercicio $ 25,000.00

Plazo para disminuir las pérdidas

La pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio podrá disminuirse de la utilidad fiscal determinada de los diez
ejercicios siguientes hasta agotarla.

101 
 
Ejercicio en que se genero la pérdida 2005.

Ejercicios en los que podrá amortizar la pérdida de 2006 a 2014.

Pérdida del derecho

Cuando el contribuyente no disminuya en un ejercicio la pérdida fiscal ocurrida en ejercicios anteriores,


pudiéndolo haber hecho, perderá el derecho a hacerlo en los ejercicios posteriores, hasta por la cantidad en la
que pudo haberlo efectuado.

Ejemplo:

La empresa La Campanita, S.A. de C.V., tiene pérdidas por amortizar desde el ejercicio de 2005 por $1,
000,000.00 en el ejercicio de 2006 pudo haber amortizado la cantidad de $400,000.00 que fue el importe de la
utilidad fiscal obtenida.

Pérdida ocurrida en el ejercicio 2005 actualizado $ 1,000,000.00

Utilidad del ejercicio 2006 $ 400,000.00

Por lo tanto, si la empresa La Campanita, S.A. de C.V., no se amortizan $400,000.00 de pérdidas, pierde el
derecho de deducir la pérdida hasta por un importe de $400,000.00, mismo que no podrá amortizar
posteriormente, pero en los siguientes ejercicios podrá deducir (amortizar) hasta $600,000.00.

Actualización de la pérdida

El monto de la pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio, se actualizará multiplicándolo por el factor de


actualización correspondiente al periodo comprendido desde el primer mes de la segunda mitad del ejercicio
en el que ocurrió y hasta el último mes del mismo ejercicio. La parte de la pérdida fiscal de ejercicios
anteriores ya actualizada pendiente de aplicar contra utilidades fiscales se actualizará multiplicándola por el
factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el mes en el que se actualizó por última
vez y hasta el último mes de la primera mitad del ejercicio en el que se aplicará.

102 
 
Primera actualización de la pérdida:

INPC último mes del ejercicio en que ocurrió la pérdida


FA=
INPC 1er. mes de la segunda mitad del ejercicio en que ocurrió la pérdida

La empresa W, S.A., con ejercicio de 12 meses en el año X sufre una pérdida fiscal. Para actualizar la
pérdida, se utiliza el factor de actualización siguiente:

INPC diciembre año X


FA=
INPC julio año X

Segunda actualización subsiguiente de pérdidas pendientes de aplicar

INPC último mes de la 1ra. mitad del ejercicio en que se aplica


FA=
INPC mes que se actualizó por última vez

Calculo del saldo actualizado de una pérdida sufrida en el año X1, que se actualiza al año X2:

INPC junio año X2


FA=
INPC diciembre año X1

Ejercicios irregulares

Cuando sea impar el número de meses del ejercicio en que ocurrió la pérdida, se considerará como primer
mes de la segunda mitad, el mes inmediato posterior al que corresponda la mitad del ejercicio.

La empresa W, S.A., sufre una pérdida y su ejercicio fue irregular, por ejemplo de abril a diciembre del año
X, la primera actualización de esa pérdida se hace utilizando el factor de actualización siguiente:
103 
 
INPC diciembre año X
FA=
INPC septiembre año X

Ejercicio iniciado en marzo de 2006:

INPC diciembre de 2006


FA=
INPC julio 2006

NIF D-4

Definiciones

Impuesto a la utilidad: son el impuesto causado más el impuesto diferido del periodo.

Impuesto causado: impuesto a cargo de la entidad, atribuible a la utilidad del periodo y determinado en base
a las disposiciones fiscales aplicables en dicho periodo.

Impuesto diferido: impuesto a cargo o a favor de la entidad, atribuible a la utilidad del periodo y que surge
de las diferencias temporales, las pérdidas fiscales y los créditos fiscales. Este impuesto se devenga en un
periodo contable de (periodo en el cual se reconoce) y se realiza en otro, lo cual ocurre cuando se revierten las
diferencias temporales, se amortizan las pérdidas fiscales o se utilizan los créditos fiscales.

Impuesto causado por pagar o por cobrar: es el impuesto causado en el periodo, menos los anticipos
enterados, más los impuestos causados en periodos anteriores y no enterados; cuando este resultado sea un
importe a cargo de la entidad, o presentan un impuesto por pagar, de lo contrario, corresponde a un impuesto
por cobrar.

Utilidad fiscal y Pérdida fiscal: atender a las disposiciones fiscales vigentes a la fecha de los estados
financieros.

Crédito fiscal: es todo aquel importe a favor de la entidad, que puede ser recuperado contra el impuesto a la
utilidad causado, siempre que se tenga la intención de así recuperarlo; seguido por este motivo , representa un
activo por impuesto diferido para la entidad. No se considera parte de este rubro el exceso de pagos
provisionales sobre el impuesto a la utilidad causado, ya que este forma parte del rubro llamado impuestos por
cobrar

104 
 
Tasa efectiva: impuesto a la utilidad / utilidad contable antes de impuestos a la utilidad.

Normas de valuación: pérdidas fiscales

9 Impuesto diferido de pérdidas fiscales

Pérdidas fiscales por amortizar

(x) Tasa de impuesto diferido

9 Impuesto diferido del periodo de pérdidas fiscales

Activo por impuesto diferido actual

Vs.

Activo por impuesto diferido inicial

Y debe reconocerse en la utilidad o pérdida neta

9 Impuesto diferido de créditos fiscales

Los créditos diferidos deben reconocerse como activos por impuesto diferido al momento de enterarse:
siempre que:

1.- Sea probable su recuperación contra el impuesto a la utilidad.

2.- La entidad tenga la intención de hacer tal recuperación.

4.1. Tratamiento de las Pérdidas Fiscales Pendientes de Amortizar para el Impuesto Sobre la Renta

Los impuestos diferidos y las pérdidas contables y fiscales.

En México las pérdidas fiscales de un periodo son amortizables contra utilidades fiscales hasta por diez
periodos posteriores y no son deducibles retroactivamente. Cuando ocurren son declaradas fiscalmente, dando

105 
 
lugar a compensar un equivalente de la tasa de impuestos en las declaraciones posteriores en que surja un ISR
causado.

El activo potencial por el derecho a compensar las pérdidas fiscales, constituye una cuenta por cobrar
declarada a las autoridades y que se distingue de los activos por impuestos diferidos gracias a esa
particularidad.

Los pasivos por impuestos diferidos, al encontrarse directamente relacionados con activos contables
superiores a los fiscales, tienen potencial para convertirse en una obligación jurídica al igual que el activo
para generar un ingreso gravable.

Cuando se trata de activos por impuestos diferidos, al basarse en activos fiscales que serán deducibles en un
periodo posterior, su recuperación depende de un ingreso gravable independiente. Los activos fiscales, a
diferencia de los activos contables, son en realidad bases supuestas que no existen económicamente (no son
beneficios económicos del futuro fundadamente esperados y, por tanto, no existen contablemente).

Sin embargo, si en la fecha de recuperación (reversión) de los activos por impuestos diferidos existen pasivos
por impuestos diferidos que se convierten en causados, los activos por impuestos diferidos se reconocen
porque existe una fuente gravable que asegura la recuperación.

Si no existen esos pasivos por impuestos diferidos para respaldar los activos por impuestos diferidos y si no se
presentan ingresos gravables en la fecha de su reversión, esos activos por impuestos diferidos se convierten en
pérdidas fiscales.

Si las pérdidas fiscales son compensables en periodos futuros, nace la esperanza de su recuperación; no
obstante, el Boletín D-4 exige una alta probabilidad de recuperabilidad. Esto es complejo a pesar de que las
pérdidas fiscales puedan compensarse en un plazo de diez años.

Si suponemos que una entidad tiene en todos los periodos utilidad contable antes de impuestos y ocurren
pérdidas fiscales en algunos, éstas son atribuibles a diferencias temporales, de manera que la pérdida fiscal
seguramente se podrá compensar.

Por lo tanto, el problema de las pérdidas fiscales radica en la existencia de pérdidas contables y en la
posibilidad de generar utilidades contables en periodos futuros que se conviertan en utilidades gravables.

Pérdidas contables iguales a las pérdidas fiscales.

Si ocurre una pérdida contable y no hay diferencias temporales, entonces nace una pérdida fiscal por el mismo
monto y un activo por pérdidas fiscales amortizables.

106 
 
Pérdidas contables y resultados fiscales distintos

Si se presenta una pérdida contable y hay partidas temporales, el resultado fiscal se modifica y se pueden
obtener pérdidas fiscales por cantidades diferentes, incluso pueden obtenerse utilidades fiscales.

Sin embargo, la suma del ISR por la pérdida fiscal (o ISR causado) más (o menos) el gasto por ISR diferido
(o beneficio por ISR diferido) en el estado de resultados representa el beneficio fiscal justo, que corresponde a
la pérdida contable del periodo.

Pérdida contable y utilidad fiscal de cero

Si en un periodo disminuimos una estimación para garantías en circulación, tenemos que:

Contable Fiscal

Ventas $ 1,500.00 $ 1,500.00

Costo de Ventas $ 1,500.00 $ 1,500.00

Estimación para Garantías $ 300.00

Utilidad (pérdida) antes de ISR $ (300.00) $ 0.00

ISR causado (o por cobrar)

Gasto (Beneficio) por ISR diferido $ 84.00 $ 0.00

Utilidad $ (216.00) $ 0.00

Tasa efectiva del ISR 28%

La cifra de $84.00 es un ISR diferido por recuperar (por cobrar) y equivale al beneficio fiscal sobre la pérdida
contable a una tasa de 28%.

Si en el próximo periodo se liquidan las garantías expedidas se deducen fiscalmente. Si no hay ingresos
gravables, entonces se presenta una pérdida fiscal que suma $300.00 y un ISR por pérdidas fiscales de $84.00,
debiendo cancelarse el saldo de ISR diferido por cobrar. El ISR diferido por cobrar se convierte en ISR por
recuperar por pérdidas fiscales.

107 
 
Contable Fiscal
Ventas $ 0.00 $ 0.00
Costo de Ventas
Estimación para Garantías $ 300.00
Utilidad (pérdida) antes de ISR $ 0.00 $ (300.00)
ISR causado (o por cobrar) $ (84.00) $ (84.00)
Gasto por ISR diferido $ 84.00
Utilidad $ 0.00 $ (216.00)

No obstante, si se presenta un ingreso gravable en el periodo siguiente el ISR diferido por cobrar se recupera
y nunca se manifiesta como una pérdida fiscal por amortizar.

Contable Fiscal

Ventas $ 1,000.00 $ 1,000.00

Costo de Ventas

Estimación para Garantías $ 0.00 $ 300.00

Utilidad (pérdida) antes de ISR $ 1,000.00 $ 700.00

ISR causado (o por cobrar) $ 196.00 $ 196.00

Gasto por ISR diferido $ 84.00 $ 0.00

Utilidad $ 720.00 $ 504.00

Tasa efectiva del ISR 28%

Pérdida contable mayor a la pérdida fiscal

Si la pérdida contable es mayor a la pérdida fiscal por consecuencia de partidas temporales, solamente

Se registra como activo por ISR por pérdidas fiscales el ISR correspondiente a la pérdida fiscal declarada.

108 
 
Balances

Año 0

Contable Fiscal Diferencia

Inventario $ 0.00 $ 0.00 $ 0.00

Equipo, neto $ 1,200.00 $ 1,200.00 $ 0.00

Año 1

ISR
Contable Fiscal Diferencia diferido

Inventario $ 300.00 $ 0.00 $ 300.00 $ 84.00

Equipo, neto $ 400.00 $ 800.00 $ (400.00) $ (112.00)

Año 2

Contable Fiscal Diferencia

Inventario $ 0.00 $ 0.00 $ 0.00

Equipo, neto $ 0.00 $ 0.00 $ 0.00

109 
 
Estado De Resultados Fiscal

Año 1 Año 2 Total

Ventas $ 1,000.00 $ 300.00 $ 1,300.00

Compras $ 1,500.00 $ - $ 1,500.00

Depreciación $ 400.00 $ 800.00 $ 1,200.00

Pérdida Fiscal $ (900.00) $ (500.00) $ (1,400.00)

ISR causado (por cobrar) $ (252.00) $ (140.00) $ (392.00)

Pérdida Fiscal Neta $ (648.00) $ (360.00) $ (1,008.00)

Estado De Resultados Contable

Sin Impuestos Diferido

Año 1 Año 2 Total

Ventas $ 1,000.00 $ 300.00 $ 1,300.00

Compras $ 1,200.00 $ 300.00 $ 1,500.00

Depreciación $ 800.00 $ 400.00 $ 1,200.00

Pérdida Fiscal $ (1,000.00) $ (400.00) $ (1,400.00)

ISR causado (por recuperar) $ (252.00) $ (140.00) $ (392.00)

Pérdida Fiscal Neta $ (748.00) $ (260.00) $ (1,008.00)

110 
 
Asientos Contables

Año 1

ISR diferido por pérdidas fiscales $ 252.00

ISR diferido por cobrar $ 112.00

ISR diferido por pagar $ 84.00

Gastos por ISR diferido $ 280.00

Año 2

ISR diferido por pérdidas fiscales $ 140.00

ISR diferido por pagar $ 84.00

ISR diferido por cobrar $ 112.00

Gastos por ISR diferido $ 112.00

Cuentas De Mayor

ISR diferido por pérdidas fiscales ISR diferido por cobrar


1) $ 252.00 1) $ 112.00 $ 112.00 (2
2) $ 140.00

Gastos por ISR diferido ISR diferido por pagar


$ 280.00 (1 2) $ 84.00 $ 84.00 (1
$ 112.00 (2

111 
 
Estado De Resultados Contable

Con Impuestos Diferido

Año 1 Año 2 Total

Ventas $ 1,000.00 $ 300.00 $ 1,300.00

Costo de Ventas $ 1,200.00 $ 300.00 $ 1,500.00

Depreciación $ 800.00 $ 400.00 $ 1,200.00

Utilidad (pérdida) antes ISR $ (1,000.00) $ (400.00) $ (1,400.00)

ISR causado (por cobrar) $ (252.00) $ (140.00) $ (392.00)

ISR diferido por pagar $ 84.00 $ (84.00) $ 0.00

ISR diferido por cobrar $ (112.00) $ 112.00 $ 0.00

Total ISR $ 280.00 $ 112.00 $ 392.00

Utilidad Neta (pérdida) $ (720.00) $ (288.00) $ (1,008.00)

Tasa efectiva de ISR 28% 28% 28%

A pesar de que se combinan: un ISR por pérdida fiscal, un ISR diferido por pagar y un ISR diferido por
cobrar, el monto neto por $280.00 es el beneficio fiscal que corresponde a la pérdida contable de $1,000.00.

El ISR por recuperar por las pérdidas fiscales fue incorporado en los asientos contables, con lo cual se llega a
la tasa de 28%. Si se considera que el activo no tiene una alta probabilidad de recuperación, se debe hacer un
asiento contable adicional, cargando al gasto por ISR por estimación de no recuperación y acreditando a una
cuenta complementaria de los activos por estimación de no recuperación.

112 
 
Pérdida contable y utilidad fiscal

Si hay una pérdida contable y una utilidad fiscal no hay que registrar activo alguno por ISR por pérdidas
fiscales. La suma de los efectos en el gasto del ISR diferido de las partidas temporales y el caus-o, representan
el beneficio fiscal de la pérdida contable.

Balances

Año 0

Contable Fiscal Diferencia

Inventario $ 0.00 $ 0.00 $ 0.00

Equipo $ 1,200.00 $ 1,200.00 $ 0.00

Año 1

ISR
Contable Fiscal Diferencia diferido

Inventario $ 300.00 $ 0.00 $ 300.00 $ 84.00

Equipo $ 400.00 $ 800.00 $ (400.00) $ (112.00)

Anticipo Clientes $(1,000.00) $ 0.00 $(1,000.00) $ (280.00)

Año 2

Contable Fiscal Diferencia

Inventario $ 0.00 $ 0.00 $ 0.00

Equipo $ 0.00 $ 0.00 $ 0.00

Anticipo Clientes $ 0.00 $ 0.00 $ 0.00

113 
 
Estado De Resultados Fiscal

Año 1 Año 2 Total

Ventas $ 2,000.00 $ 300.00 $ 2,300.00

Costo de Ventas $ 1,500.00 $ 0.00 $ 1,500.00

Depreciación (1) $ 400.00 $ 800.00 $ 1,200.00

Utilidad (pérdida) antes ISR $ 100.00 $ (500.00) $ (400.00)

ISR causado (por cobrar) $ 28.00 $ (140.00) $ (112.00)

Utilidad (pérdida) fiscal $ 72.00 $ (360.00) $ (288.00)

(1) En el año 2 se vende el equipo en $300.00

Estado De Resultados Contable

Sin Impuestos Diferido

Año 1 Año 2 Total

Ventas $ 1,000.00 $ 1,300.00 $ 2,300.00

Costo de Ventas $ 1,200.00 $ 300.00 $ 1,500.00

Depreciación $ 800.00 $ 400.00 $ 1,200.00

Utilidad (o pérdida) antes ISR $ (1,000.00) $ 600.00 $ (400.00)

ISR causado (por cobrar) $ 28.00 $ (140.00) $ (112.00)

Utilidad (pérdida) neta $ (972.00) $ 460.00 $ (512.00)

114 
 
Asientos Contables

Año 1

ISR diferido por cobrar (Anticipos de Clientes) $ 280.00

ISR diferido por cobrar (Depreciación Equipo) $ 112.00

ISR por pagar $ 28.00

ISR diferido por pagar (inventario) $ 84.00

Gastos por ISR $ 280.00

Año 2

Gasto por ISR $ 168.00

ISR diferido por pérdida fiscal $ 140.00

ISR diferido por pagar (inventario) $ 84.00

ISR diferido por cobrar (anticipos) $ 280.00

ISR diferido por cobrar (equipo) $ 112.00

115 
 
Cuentas De Mayor

ISR diferido por cobrar ISR por pagar

1) $ 280.00 $ 280.00 (2 $ 28.00 (1

1) $ 112.00 $ 112.00 (2

ISR diferido por pagar ISR diferido por pérdida fiscal

2) $ 84.00 $ 84.00 (1 2) $ 140.00

Gasto ISR

2) $ 168.00 $ 280.00 (1

116 
 
Estado De Resultados Contable

Con Impuestos Diferido

Año 1 Año 2 Total

Ventas $ 1,000.00 $ 1,300.00 $ 2,300.00

Costo de Ventas $ 1,200.00 $ 300.00 $ 1,500.00

Depreciación $ 800.00 $ 400.00 $ 1,200.00

Utilidad (pérdida) antes ISR $ (1,000.00) $ 600.00 $ 400.00

ISR causado (por cobrar) $ 28.00 $ (140.00) $ (112.00)

ISR diferido por pagar (Inventar.) $ 84.00 $ (84.00) $ 0.00

ISR diferido por cobrar


(Anticipó.) $ (280.00) $ 280.00 $ 0.00

ISR diferido por cobrar


(Depreciación.) $ (112.00) $ 112.00 $ 0.00

ISR devengado $ (280.00) $ 168.00 $ (112.00)

Utilidad (pérdida) neta $ (720.00) $ 432.00 $ 288.00

Tasa efectiva de ISR 28% 28% 28%

En el primer año tenemos una pérdida contable y una utilidad fiscal, no hay ISR por pérdidas fiscales, empero
hay un beneficio fiscal de $280.00 por la pérdida contable.

117 
 
En el segundo año tenemos una utilidad contable y una pérdida fiscal. En el acumulado los gastos por ISR
diferido se compensan por tratarse de diferencias temporales. Solamente subsiste el saldo relativo a la pérdida
fiscal por amortizar por la cantidad de $112.00.

De los ejemplos anteriores podemos concluir lo siguiente:

9 Las pérdidas fiscales por amortizar dan origen a un activo por ISR por pérdidas fiscales por
amortizar de acuerdo con la declaración de impuestos del periodo, que es necesario registrar para
revelar la tasa efectiva de ISR, a pesar de que fuera también necesario estimarlo como no
recuperable.

9 Las pérdidas contables causan un beneficio fiscal que se refleja en el estado de resultados como ISR
por pérdidas fiscales (como causado con signo contrario) o como ISR diferido o, como ambos.

9 Al deducirse una diferencia temporal deducible y no existir una utilidad fiscal, el ISR diferido por
cobrar se ajusta y se convierte en un ISR por pérdidas fiscales.

4.2. Estimación para activos por impuestos diferidos no recuperables y las pérdidas fiscales por
amortizar

El Boletín D-4 establece que los activos por impuestos diferidos se reconocen hasta el monto de la existencia
de pasivos por impuestos diferidos, que se espera se conviertan en una base gravable por el mismo monto y en
el mismo ejercicio. De esta manera asegura la fuente de recuperación de los activos por impuestos diferidos.

Si no existe esa fuente de recuperación y tampoco ingresos gravables en el momento de su reversión, dichos
activos se convierten en pérdidas fiscales. Razón por la cual el Boletín D-4 exige que las pérdidas fiscales
puedan ser deducidas retroactivamente o en el futuro.

En México las pérdidas fiscales pueden ser deducidas en plazo hasta de diez años, empero el beneficio fiscal
no es tan amplio como parece (es decir, si la pérdida fiscal es resultado de una pérdida contable, el problema
estriba en la generación de utilidades contables que pueden convertirse en utilidades fiscales).

En efecto, como se señaló en párrafos anteriores, una pérdida fiscal es resultado de diferencias temporales, un
plazo de diez años para recuperar las pérdidas fiscales cuando son resultado de partidas temporales, es
suficiente para lograr su recuperación.

118 
 
El problema crucial de la recuperación de los activos por impuestos diferidos surge cuando ocurren pérdidas
contables en un negocio, ya sea selectivamente, por causa de sus ciclos económicos o por insuficiencias
operativas.

Cuando el Boletín D-4 se refiere, en el inciso b), respecto a que los activos por impuestos diferidos deben ser
reconocidos cuando exista una alta probabilidad de que habrá utilidades gravables suficientes, sin duda alguna
se refiere al problema del reconocimiento de activos por impuestos diferidos, cuando se presentan pérdidas
contables.

El concepto del Boletín D-4, de alta probabilidad de que habrá utilidades, gravables suficientes, merece una
profunda reflexión.

Cuando un negocio en marcha ha venido operando con utilidades, por lo general se concluye que continuará
de esa manera en un futuro inmediato, basado en que:

9 No hay dudas negativas respecto a esa conclusión. Situación que conduce a pensar que es posible la
conclusión de que habrá utilidades gravables.

9 El hecho de que la entidad ha venido operando establemente con utilidades, hace que la posibilidad
de utilidades gravables pase del terreno de lo posible a lo más probable.

Estos argumentos evidentes por sí mismos, no requieren de un cálculo matemático de probabilidades, sino de
la aplicación de un juicio racional.

Cuando un negocio estable, con utilidades, obtiene en su último periodo informativo una pérdida contable,
entonces aparece una duda negativa, la cual solamente puede eliminarse con evidencias positivas suficientes
que puedan eliminarla.

Si la entidad obtuvo una pérdida contable y ésta es atribuible a una partida extraordinaria, que por definición
es no repetitiva u otros eventos especiales no repetitivos, como por ejemplo, ventas retrasadas por alguna
huelga, imprevistos en la recepción de una materia prima o mal tiempo para hacer las entregas oportunas en el
período, son eventos cuya evidencia positiva puede ser suficiente para eliminar dudas negativas.

También pueden ser evidencias positivas la existencias de contratos o pedidos en firme, que puedan generar
utilidades gravables suficientes para recuperar los activos por impuestos diferidos; sin embargo, si la pérdida
contable se extiende a más de un período anterior, la obtención de evidencias positivas para eliminar dudas
negativas se toma más compleja, al grado de absurda, dependiendo del monto de las pérdidas y el número de
periodos anteriores a que se refiera.

119 
 
En algunas entidades las pérdidas contables son consecuencia de los ciclos económicos de sus actividades y
podría ser natural la existencia de épocas de utilidades y épocas de pérdidas, no obstante, predecir la extensión
en monto y tiempo de las temporadas de pérdidas, para obtener evidencias positivas suficientes que las
eliminen, puede ser imposible.

Cuando la entidad entra en un ciclo de pérdidas debe incrementar su estimación por no recuperación de
activos por impuestos diferidos (en caso de que se maneje la cuenta contable) con cargo a gastos por
impuestos diferidos, lo cual aumenta la pérdida contable del período. Y cuando sale del terreno de pérdidas
debe cancelar la estimación por no recuperación de activos por impuestos diferidos, con crédito a los
beneficios fiscales, lo cual incrementa la utilidad contable del periodo.

El problema de las pérdidas contables y el reconocimiento de activos por impuestos diferidos, requiere una
fuerte dosis de juicios de expertos y un alto comportamiento ético.

4.3 Tratamiento de las Pérdidas Fiscales Pendientes de Amortizar para el Impuesto Empresarial a la
Tasa Única (IETU)

Efectos del IETU en impuestos diferidos por el período de octubre a diciembre de 2007

El 14 de septiembre de 2007, el Congreso de la Unión aprobó la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única
(IETU), la cual fue publicada el 1° de octubre del mismo año en el Diario Oficial de la Federación. Esta nueva
ley entró en vigor el 1° de enero de 2008 y establece la coexistencia del IETU con el ISR, además de la
abrogación de la Ley del Impuesto al Activo.

Posteriormente, el 5 noviembre de 2007, se publicó en el Diario Oficial de la Federación un Decreto


relacionado con esta ley, que otorga Estímulos Fiscales en materia de Impuesto Sobre la Renta (ISR) y sobre
todo en el Impuesto Empresarial a Tasa Única (IETU), para inventarios, pérdidas fiscales, etc.

Como consecuencia de la publicación de esta ley y del decreto, en diciembre de 2007 el Consejo Mexicano
para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera (CINIF), emitió la INIF-8, Efectos
del impuesto empresarial a tasa única, que tiene por objeto proporcionar directrices para los preparadores y
usuarios de la información financiera respecto al reconocimiento contable del IETU en los estados
financieros; entre otros, el efecto en impuestos diferidos y debe aplicarse para los estados financieros cuyo
periodo contable termine a partir del 1º de octubre de 2007.

La INIF 8 no fue auscultada debido a que no establece normatividad adicional a la ya contenida en la NIF D-4
y en el Boletín D-4.

120 
 
El presente escrito, fundamentalmente, tiene por objeto precisar las repercusiones en los impuestos diferidos
de IETU en el periodo de octubre a diciembre de 2007, para aquellas empresas que esencialmente causarán
IETU, por lo que tendrán que evaluar el efecto que el nuevo régimen fiscal tendrá sobre los impuestos
diferidos.

Están obligadas al pago del IETU las personas físicas y las morales residentes en territorio nacional o en el
extranjero, con establecimiento permanente en México y que lleven a cabo cualquiera de las siguientes
actividades:

Enajenación de bines.

9 Prestación de servicios independientes.


9 Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.

Procedimiento del cálculo del IETU

Para determinar el IETU, se deben determinar los ingresos afectos a dicho impuesto, así como las
deducciones y acreditamientos, conforme a los cuales es posible no determinar un impuesto a cargo e incluso
un "impuesto negativo", cuando las deducciones exceden a los ingresos gravables de un ejercicio.

Una cualidad importante del IETU, es que favorece la realización de nuevas inversiones, tanto en las
empresas existentes, las cuales podrán incrementar sus inversiones en inventarios y activos fijos, como en las
nuevas empresas que podrán iniciar teniendo deducciones para el IETU. No obstante los beneficios anteriores,
también existen algunas situaciones que no son del todo claras e incluso algunas de ellas, pudieran afectar
negativamente a los contribuyentes.

Ingresos
(-) Deducciones
(x) Tasa
(=) IETU calculado
(-) Créditos de IETU
(-) ISR propio
(-) Pagos provisionales de IETU
(=) IETU por pagar

121 
 
Notas:

9 Los ingresos y deducciones son sobre una base de flujos de efectivo.


9 Tasa del IETU 2008: 16.5%, 2009: 17% y a partir de 2010: 17.5%.
9 Los créditos de IETU son importes que la Ley permite disminuir del IETU calculado.
9 Sólo se paga IETU cuando este es mayor que ISR.

Pérdidas Fiscales al 31 de Diciembre de 2007.

(Artículo segundo y séptimo del Decreto publicado en el DOF 5/Noviembre/2008 y Noveno Transitorio de la
LIETU)

Crédito fiscal por pérdidas al 31 de diciembre de 2007

Existen empresas que sufrieron pérdidas reales derivadas de la realización normal de sus operaciones y que
vieron mermado su patrimonio, siendo injustamente sujetas a un gravamen sobre una modificación
patrimonial irreal.

9 Empresas de reciente creación, donde en un ciclo normal de negocios durante los primeros años
generalmente se obtienen pérdidas contables y fiscales.

9 Empresas inmobiliarias donde se habían efectuado fuertes gastos e inversiones hasta 2007,
generándose los ingresos por ventas de inmuebles hasta 2008.

9 Reestructuraciones de empresas que generaron costos adicionales y consecuentemente generaron


pérdidas fiscales, generándose los beneficios de las mismas a partir de 2008.

Para tratar de mitigar este efecto negativo se dio a conocer un Decreto mediante el cual se establece la
posibilidad de tomar un crédito fiscal sobre pérdidas fiscales cuando se hayan deducido en forma inmediata
las inversiones, sin que se reconozcan los efectos negativos derivados de los casos expuestos anteriormente.

Acreditamiento de los Estímulos Fiscales

(Artículo 8 de la LIETU)

122 
 
Acreditamiento de los estímulos fiscales aplicables contra el IETU

En el marco de la Ley del ISR se han venido otorgando diversos estímulos fiscales, los cuales reconocen a
ciertos sectores de contribuyentes a través de un subsidio económico concedido por ley, con el objeto de
obtener de él ciertos fines parafiscales, que no representa un desvanecimiento de la obligación tributaria, sino
que ésta es asumida por el Estado.

La aplicación de todo estímulo fiscal puede consistir en un crédito o en una deducción que el beneficiario
puede hacer valer a su favor respecto de un impuesto a su cargo.

Por lo anterior, es necesario permitir que el acredita miento contra el IETU de los estímulos fiscales que se
acrediten contra el ISR, ya que de lo contrario el efecto podría ser nugatorio, aunado a la pretensión de las
autoridades fiscales de considerar como ingreso acumulable el estímulo por gastos e inversiones en
investigación y desarrollo de tecnología.

Créditos Fiscales

Artículo 11 de la LIETU

a) Efecto del crédito por deducciones en exceso se ve mermado por los acreditamientos por sueldos y
salarios, inversiones anteriores a 2007 e inventarios.

La Ley del IETU contempla un crédito fiscal resultante de una base gravable negativa de IETU (cuando las
deducciones son mayores a los ingresos), el cual puede aplicarse contra el ISR generado en el mismo ejercicio
y contra el IETU de los diez ejercicios posteriores.

En caso de que se determine un crédito por deducciones en exceso superiores a los montos determinados por
el crédito de sueldos y salarios y por el de inversiones de 1998 a 2007, los contribuyentes deben considerar el
efecto de este crédito por deducciones en exceso, dado que tanto el crédito por sueldos y salarios y por
inversiones de 1998 a 2007, no podrán aprovecharse en el ejercicio de que se trate.

123 
 
A continuación se presenta el siguiente ejemplo:

Ingreso Gravados 5,000,000


( - ) Costo / Compras 3,000,000
Gastos Diversos 4,000,000
( = ) Base del IETU -2,000,000
( x ) Tasa ISR / IETU 16.5%
IETU Causado del Ejercicio o Crédito Fiscal por Deducciones en
( = ) Exceso -330,000
Menos Créditos Fiscales por IETU
Crédito Fiscal por Base Negativa (a partir de 2009) 0
Diferencia -330,000
Crédito Fiscal por Salarios y prestaciones gravados, Ingresos asimilables
y aportaciones de seguridad social 60,000
Crédito Fiscal por inversiones adquiridas entre 1998
y 2007 20,000
Crédito Fiscal del 6% de los inventarios al 31 de Diciembre de 2007 30,000
Monto de Acreditamientos que no se utilizaran -110,000

b) El crédito fiscal por deducciones en exceso que no se aplique contra el ISR en el ejercicio en
que se genere, no se aprovecha contra el ISR causado en ejercicios posteriores

El crédito fiscal que se genera cuando las deducciones autorizadas son mayores a los ingresos gravados para
el IETU, pudiera redundar en beneficios para las empresas que en un ejercicio realicen inversiones en su
planta productiva, ya que podrían ver disminuido el pago del ISR propio. Sin embargo, es necesario medir los
efectos y evitar que tal crédito fiscal sea superior al ISR que se vaya a generar en el ejercicio, dado que ya no
sería factible aprovechar esta facilidad en ejercicios futuros.

A continuación se presenta el siguiente ejemplo:

Ejercicio
Ejercicio 2009
2008
Ingresos Gravados 5,000,000.00 5,000,000.00
( - ) Costo / Compras 3,000,000.00 3,000,000.00
Inversiones en Activos Fijos 8,000,000.00 3,000,000.00
(=) Base del IETU -6,000,000.00 -1,000,000.00
( x ) Tasa ISR / IETU 16.50% 17.00%
IETU Causado del Ejercicio o Crédito Fiscal por
(=) Deducciones en Exceso -990,000.00 -1,000,000.00
ISR del Ejercicio 600,000.00 600,000.00
ISR a Pagar 0.00 430,000.00
Crédito Fiscal no Utilizado para pagar ISR -390,000.00 0.00

124 
 
Estímulos Fiscales

Régimen simplificado - Pérdidas fiscales

Deducción Inmediata

Valor del
inmueble 100000

Fecha de adquisición 01-Ene-08

Determinación de la deducción inmediata

Valor del
inmueble 100000

(x) Factor de actualización 1.0006 (1

Valor del inmueble


(=) actualizado 100060

Porciento de deducción
(x) inmediata 74% (2

Deducción inmediata del


(=) ejercicio 74044.4

1) Se consideran los INPC del ejercicio 2007 como si fueran aplicables para el 2008.

2) Porcentaje aplicable de acuerdo con el Decreto publicado el día 20 de junio de


2003.

125 
 
4.4 Pérdidas Fiscales por amortizar originadas de la aplicación de Deducción Inmediata

Estimulo fiscal por pérdidas fiscales pendientes de disminuir

El artículo 2º del Decreto del 5 de noviembre de 2007 otorga un estímulo fiscal al pago del IETU, para los
contribuyentes que tengan pérdidas fiscales pendientes de disminuir a partir del ejercicio fiscal de 2008,
siempre que dichas pérdidas hubieran sido generadas en cualquiera de los ejercicios fiscales de 2005, 2006 y
2007. Las pérdidas a que se refiere son las que se originaron por las erogaciones en inversiones de activo
fijo por las que se hubiera optado por la deducción inmediata a que se refiere el artículo 220 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta o que hubieran deducido los contribuyentes del régimen intermedio o por la
deducción de terrenos de los desarrolladores inmobiliarios.

El crédito fiscal se determina como sigue:

I.- Por cada uno de los ejercicios discales de 2005, 2006 y 2007, los contribuyentes considerarán el monto que
resulte menor de comparar la suma de la deducción inmediata ajustada de las inversiones, la deducción
ajustada de las inversiones de los contribuyentes personas físicas del régimen intermedio y la deducción de
los terrenos de los desarrollos inmobiliarios, efectuadas en el ejercicio de que se trate, contra el monto de las
pérdidas fiscales generadas en cada uno de los mismos ejercicios.

El monto de la deducción inmediata ajustada será la diferencia que resulte entre el monto de la deducción
inmediata y el monto de la deducción que le hubiera correspondido de no haber aplicado los por cientos
máximos de deducciones autorizadas.

Las inversiones deducidas por las personas físicas empresarias que tributan en el régimen intermedio de la
Ley del Impuesto Sobre la Renta, el monto de la deducción ajustada será la diferencia que resulte entre el
monto de la deducción inmediata que se haya tomado y el monto de la deducción que le hubiera
correspondido de haber aplicado los por cientos máximos de deducción autorizados por la Ley del ISR en los
artículos 40 o 41.

El monto que resulte menor se actualizará por el factor de actualización correspondiente al periodo
comprendido desde el primer mes de la segunda mitad del ejercicio en que se obtuvo la pérdida y hasta el mes
de diciembre de 2007 y se le disminuirán los montos ajustados de las pérdidas fiscales que se hayan aplicado
en los ejercicios 2006 y 2007.

126 
 
Ejemplo:

Factor de actualización de la pérdida por deducción inmediata del ejercicio 2005.

INPC diciembre 2007


FA=
INPC julio 2005

Los montos ajustados serán el resultado de multiplicar la pérdida fiscal efectivamente disminuida
correspondiente a los ejercicios 2005 o 2006, efectuada en los términos de la fracción II del artículo 10 de la
Ley del ISR en los ejercicios 2006 y 2007, por el factor de actualización correspondientes al periodo
comprendido desde el último mes de la primera mitad del ejercicios en el que se efectuó la disminución de la
pérdida fiscal hasta el mes de diciembre de 2007.

II.- El monto actualizado que corresponda a cada uno de los ejercicios, se multiplicará por el factor de 0.175 y
el resultado obtenido se acreditará en un 5% en cada uno de los siguientes diez ejercicios fiscales a partir de
2008, contra el IETU.

Hay que tener en cuenta que en 2008 se aplica el factor de 0.165 y en 2009 el factor de 0.0170 (artículo 2º
Transitorio del Decreto publicado el 5 de noviembre de 2007).

Para los pagos provisionales de IETU, los contribuyentes podrán acreditar la doceava parte del monto
acreditable que corresponda al ejercicio, multiplicada por el número de meses comprendidos desde el inicio
del ejercicio de que se trate y hasta el mes al que corresponda el pago.

El crédito fiscal se actualizará por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el
mes de diciembre de 2007 y hasta el sexto mes del ejercicio fiscal en que se aplique. Tratándose de los pagos
provisionales, el crédito fiscal se actualizará con el factor de actualización correspondiente al periodo
comprendido desde el mes de diciembre de 2007 y hasta el último mes del ejercicio fiscal inmediato anterior a
aquél en el que se aplique.

El estímulo sólo será aplicable cuando las inversiones o terrenos se hubieran deducido en el ejercicio fiscal en
el que se obtuvo la pérdida y se mantengan en los archivos del contribuyente al 31 de diciembre de 2007.

El crédito fiscal no se aplica a las inversiones nievas, por las que se hubiera aplicado el subsidio por bienes
adquiridos desde del 1º de septiembre hasta el 31 de diciembre de 2007.

127 
 
Cuando dentro de los diez ejercicios fiscales a partir del ejercicios de 2008 el contribuyente enajena las
inversiones o cuando éstas dejen de ser útiles para obtener los ingresos, a partir del ejercicio fiscal en que
ellos ocurran, el contribuyente no podrá acreditar el crédito fiscal pendiente de acreditar. Esto no es aplicable
tratándose de los terrenos deducidos por los desarrolladores inmobiliarios.

Se otorga un estímulo fiscal al pago del IETU, para los contribuyentes que tengan pérdidas fiscales pendientes
de disminuir a partir del ejercicio fiscal de 2008, siempre que dichas pérdidas hubieran sido generadas en
cualquiera de los ejercicios fiscales de 2005, 2006 y 2007. Las pérdidas a que se refiere son las que se
originaron por las erogaciones en inversiones de activo fijo a las cuales se les aplicó la deducción
inmediata a que se refiere el artículo 220 de la Ley del Impuesto sobre la Renta o que se hubieran deducido en
los términos del artículo 136 de la misma Ley o por la deducción de terrenos que se hubiera efectuado en los
términos del artículo 225 de la citada Ley.

De acuerdo con la LIETU, las pérdidas fiscales pendientes de amortizar, al 31 de diciembre de 2007, no son
amortizables; sin embargo, como consecuencia del decreto, se otorga un crédito (es un crédito o estímulo?)
fiscal al pago del IETU, para los contribuyentes que tengan pérdidas fiscales pendientes de disminuir a partir
del ejercicio fiscal de 2008, siempre que dichas pérdidas fiscales se hayan generado en cualquiera de los
ejercicios fiscales de 2005, 2006 y 2007, y que únicamente se hayan originado de ejercer la opción de
deducción inmediata de inversiones, es decir, los que se originaron por las erogaciones de activo fijo a las
cuales se les aplicó la deducción inmediata a que se refiere el artículo 220 de la Ley del Impuesto Sobre la
Renta ò que se hubieran deducido en los términos del artículo 136 de la misma ley, o por la deducción de
terrenos que se hubieran efectuado en los términos del artículo 225 de la citada ley. Este crédito no se aplica a
las inversiones del periodo de octubre a diciembre de 2007 sobre las cuales se está otorgando una deducción
adicional antes comentada.

El estímulo fiscal a que se refiere el párrafo anterior consiste en aplicar un crédito fiscal contra el IETU, que
se calcula a partir de las pérdidas fiscales calculadas en los términos del párrafo anterior, el crédito
determinado será aplicable en los siguientes 10 años (actualizable). Cabe mencionar que el estímulo sólo
considera el 50% de las pérdidas calculadas de conformidad con la mecánica señalada.

En realidad no se le está dando efectos a las pérdidas fiscales pendientes de amortizar, ya que hay dos
requisitos indispensables que se tienen que cumplir, el primero que deben ser pérdidas que se hayan originado
de la aplicación de la deducción inmediata y segundo, que se hayan generado en los ejercicios 2005, 2006 y
2007 dejando fuera las pérdidas de otros años. Por si esto fuera poco, sólo se le da efecto al 50% de estas
pérdidas.
En el caso de desarrolladores inmobiliarios, existe la posibilidad de aplicar un crédito fiscal por las pérdidas
fiscales por amortizar de los años 2005, 2006 y 2007, cuando provengan de la deducción de terrenos.
128 
 
Las pérdidas fiscales pendientes de amortizar al 31 de diciembre de 2007, que no se hayan originado como
consecuencia de ejercer la deducción inmediata antes comentada, no generan crédito fiscal y no tendrán
ningún beneficio para efectos del IETU. En consecuencia, no crean impuestos diferidos.

Si la empresa tiene derecho al crédito fiscal, deberá registrar un activo por impuestos diferidos por el crédito
al cual tiene derecho, multiplicado por la tasa aplicable.

4.5 Pérdidas Fiscales de Contribuyentes que tributaban en el Régimen Simplificado hasta 2001.

Estimulo fiscal por pérdidas fiscales a los contribuyentes del régimen simplificado.

Este crédito fiscal se aplicara al IETU y se obtiene multiplicando el monto de la pérdida pendiente de
disminuir por el factor 0.175 y el resultado obtenido se acreditará en un 5% en cada uno de los siguientes diez
ejercicios fiscales a partir de 2008, contra el IETU (artículo 3º del Decreto del 5 de noviembre de 2007).

Hay que tener en cuenta que en 2008 se aplica el factor de 0.165 y en 2009 el factor de 0.0170 (artículo 2º
Transitorio del Decreto publicado el 5 de noviembre de 2007).

Para los pagos provisionales de IETU, los contribuyentes podrán acreditar la doceava parte del monto
acreditable que corresponda al ejercicio, multiplicada por el número de meses comprendidos desde el inicio
del ejercicio de que se trate y hasta el mes al que corresponda el pago.

El crédito fiscal se actualizará por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el
mes de diciembre de 2007 y hasta el sexto mes del ejercicio fiscal en que se aplique. Tratándose de los pagos
provisionales, el crédito fiscal se actualizará con el factor de actualización correspondiente al periodo
comprendido desde el mes de diciembre de 2007 y hasta el último mes del ejercicio fiscal inmediato anterior a
aquél en el que se aplique.

Se otorga un estímulo fiscal a los contribuyentes que hasta el 2001 tributaron bajo el esquema de Régimen
Simplificado y que tengan pérdidas fiscales pendientes de disminuir al 1 de enero de 2008. Es requisito que
dichas pérdidas hayan sido generadas por inversiones en activos fijos de conformidad con el artículo XVI de
las disposiciones transitorias para 2002.

El estímulo fiscal consiste en aplicar un crédito fiscal contra el IETU, dicho crédito se determina tomando
como base las pérdidas fiscales señaladas, pendientes de amortizar al 1 de enero de 2008 multiplicándolas por

129 
 
0.175 (en 2008 0.165 y en 2009 0.17) y del resultado obtenido se acreditará un 5% en cada uno de los
siguientes diez ejercicios fiscales a partir de 2008.

Para los efectos de los pagos provisionales del IETU los contribuyentes podrán acreditar la doceava parte del
monto acreditable que corresponda al ejercicio.

El crédito fiscal que se determine se actualizará por el factor de actualización correspondiente al periodo
comprendido desde el mes de diciembre de 2007 y hasta el sexto mes del ejercicio fiscal en el que se aplique
la parte del crédito que corresponda conforme al segundo párrafo del presente artículo. Tratándose de los
pagos provisionales, dicho crédito fiscal se actualizará con el factor de actualización correspondiente al
periodo comprendido desde el mes de diciembre de 2007 y hasta el último mes del ejercicio fiscal inmediato
anterior a aquél en el que se aplique.

INIF 8 Efectos del Impuesto Empresarial a Tasa Única

El IETU del periodo se calcula aplicando la tasa del 17.5%2 a una utilidad determinada con base en flujos de
efectivo, la cual resulta de disminuir de la totalidad de los ingresos percibidos por las actividades a las que
aplica, las deducciones autorizadas. Del resultado anterior se disminuyen los llamados créditos de IETU,
según lo establezca la legislación vigente.

El IETU es un impuesto que coexiste con el Impuesto sobre la Renta (ISR), por lo tanto, se estará a lo
siguiente:

a. Si el IETU es un importe mayor que el de ISR del mismo periodo, la entidad pagará IETU.
Para estos efectos, la entidad reducirá del IETU del periodo el ISR pagado del mismo
periodo.

b. Si el IETU es menor que el ISR del mismo periodo, la entidad no pagará IETU en el
periodo.

c. Si la base de IETU es negativa, en virtud de que las deducciones exceden a los ingresos
gravables, no existirá IETU causado. Adicionalmente, el importe de dicha base multiplicado
por la tasa del IETU, resulta en un crédito de IETU que, para efectos de esta INIF, se
denomina crédito de pérdidas por amortizar de IETU, el cual puede acreditarse contra el
ISR del mismo periodo o, en su caso, contra el IETU de periodos posteriores.

Créditos de IETU

Los créditos de IETU son importes que pueden disminuirse del propio IETU; entre otros se incluyen:

a. Los de pérdidas por amortizar de IETU;

130 
 
b. Los de acredita miento por salarios y aportaciones de seguridad social;

c. Los de deducciones de algunos activos como inventarios y activos fijos, durante el periodo
de transición derivado de la entrada en vigor del IETU.

2 Por disposición transitoria, la tasa de IETU será: para 2008, del 16.5%; para 2009, del 17%; y del 17.5% a
partir de 2010.

Impuesto al Activo

La Ley del IETU abroga la Ley del Impuesto al Activo (IMPAC); no obstante, establece un procedimiento
para determinar el monto del IMPAC pagado hasta diciembre 2007, que puede ser recuperado a partir de
2008.

Alcance

Esta INIF aplica a todas las entidades que emitan estados financieros en los términos establecidos por la NIF
A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros.

Tema

Como consecuencia de la publicación y entrada en vigor de la Ley del IETU, han surgido cuestionamientos
entre los preparadores y usuarios de la información financiera respecto al reconocimiento contable que debe
hacerse de sus efectos, en los estados financieros de las entidades.

La INIF 8 se emite con la intención de dar respuesta a los siguientes cuestionamientos:

1. ¿Es el IETU un impuesto a la utilidad?

2. ¿Cómo deben reconocerse los efectos del IETU en los estados financieros de una entidad?

3. ¿Cómo revelar la conciliación de la tasa efectiva de impuesto con la tasa de impuesto causado?

4. ¿Las entidades deben reconocer algún efecto del IETU en los estados financieros cuya fecha3 esté
entre el 1º de octubre y el 31 de diciembre del año 2007?

5. ¿Qué tratamiento contable debe darse al Impuesto al Activo por recuperar generado hasta el año
2007?

De acuerdo con la NIF B-13, Hechos posteriores a la fecha de los estados financieros, la fecha de los estados
financieros es la del balance general o la fecha de corte del periodo contable que se cubre en los otros estados
financieros básicos. A esta también se le denomina fecha de cierre.

131 
 
Las respuestas del CINIF a los cuestionamientos anteriores están basadas en la NIF D-4, Impuestos a la
utilidad (NIF D-4), que tiene como objetivo establecer las normas particulares de valuación, presentación y
revelación para el reconocimiento contable de los impuestos a la utilidad, causado y diferido, devengado
durante el periodo contable.

Debido a que la NIF D-4 entra en vigor el 1º de enero de 2008, el reconocimiento del IETU diferido en los
estados financieros del periodo 2007 debe hacerse con base en el Boletín D-4, Tratamiento contable del
impuesto sobre la renta, del impuesto al activo y de la participación de los trabajadores en la utilidad (Boletín
D-4). Si bien es cierto que en el objetivo de ese boletín no se incluye específicamente al IETU, el CINIF
considera que la intención esencial del Boletín D-4 es establecer el tratamiento contable de los impuestos a la
utilidad y, si el IETU no se menciona en su objetivo, es sólo porque este impuesto surgió después de la fecha
de emisión de ese boletín. Consecuentemente, la interpretación del CINIF es que el Boletín D-4 vigente hasta
el 31 de diciembre de 2007 es aplicable al reconocimiento del IETU diferido en el periodo 2007.

Conclusión Cuestionamiento 1: ¿Es el IETU un impuesto a la utilidad?

El Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera, A.C. (CINIF)
considera que para efectos del reconocimiento en los estados financieros de las entidades, el IETU debe ser
tratado como un impuesto a la utilidad, debido a que se determina sobre el remanente de una amplia gama
tanto de ingresos como de deducciones de la entidad.

Como consecuencia de lo anterior, la entidad debe utilizar la NIF D-4 para reconocer en los estados
financieros los efectos del IETU causado y diferido, excepto para el reconocimiento del IETU diferido en los
estados financieros del periodo 2007, en cuyo caso, acorde con lo mencionado en el párrafo 12 anterior, debe
utilizarse el Boletín D-4.

CONCLUSIÓN CUESTIONAMIENTO 2: ¿Cómo deben reconocerse los efectos del IETU en los estados
financieros de una entidad?

IETU causado

Con base en el párrafo 7 de la NIF D-4, el IETU del periodo debe reconocerse como un gasto por impuesto
causado en el estado de resultados del periodo y como un pasivo a corto plazo en el balance general. Para
estos efectos, los créditos de IETU que con base en la Ley sólo pueden acreditarse contra el IETU del mismo
periodo son parte del IETU causado y no del diferido.

Mientras el IETU coexista con el ISR, la Ley establece que del IETU del periodo debe disminuirse el importe
de ISR correspondiente al mismo periodo. Sin embargo, sin importar la mecánica de causación, pago o
acredita miento, los estados financieros deben presentar el impuesto que en esencia se causa, ya sea el ISR o
el IETU.

132 
 
Consecuentemente, si en esencia se devengó IETU, con base en el párrafo 31 de la NIF D-4, las entidades
deben presentar en el estado de resultados, dentro del rubro de impuestos a la utilidad, el importe del IETU
del periodo y, en notas a los estados financieros, debe explicarse que contra el IETU, la entidad acredita el
ISR del mismo periodo.

Ejemplo de lo anterior es el siguiente: la entidad determina en el periodo un IETU de $100 y un ISR de $80;
consecuentemente, determina un IETU a pagar de sólo $20. Esta entidad debe presentar en el estado de
resultados, en el rubro de impuestos a la utilidad, el IETU de $100 y en notas a los estados financieros debe
explicar que acredita ISR por $80.

IETU diferido

Aspectos generales

La entidad debe determinar el pasivo o activo de IETU diferido, con base en el párrafo 8 de la NIF D-4, sobre
las diferencias temporales y los créditos de IETU. El IETU diferido sobre diferencias temporales debe
calcularse con base en el método de activos y pasivos; para estos efectos, las diferencias temporales surgen al
comparar el valor contable de los activos y pasivos de la entidad con su valor fiscal.

Algunos créditos de IETU generan un activo por impuesto diferido, siempre que la Ley establezca la
posibilidad de acreditarlos contra el IETU de periodos futuros y considerando lo establecido en los párrafos
23 al 25 de la NIF D-4, respecto a la estimación para activo por impuesto diferido no recuperable.

Adicionalmente a lo anterior, para la determinación del IETU diferido, la entidad también debe atender a lo
establecido en el párrafo 4k) de la NIF D-4, en el que se establece que la tasa de impuesto diferido es la
promulgada y establecida en las disposiciones fiscales a la fecha de los estados financieros y, según se prevé,
es la tasa que se utilizará para el cálculo del IETU que se causará en la fecha de la reversión de las partidas
que provocan impuestos diferidos.

El IETU diferido del periodo debe reconocerse, con base en el párrafo 33 de la NIF D-4, como un gasto o un
ingreso por impuesto diferido en el estado de resultados del periodo, dentro del rubro impuestos a la utilidad
o, en su caso, en el capital contable si es que está relacionado con otras partidas integrales; y como un pasivo
o activo a largo plazo en el balance general. En notas a los estados financieros, con base en el párrafo 36a) de
la NIF D-4, la entidad debe revelar la composición de los impuestos a la utilidad presentados en el estado de
resultados, desglosando los importes del IETU causado y del diferido; asimismo, debe mencionar con base en
el párrafo 36d) de la NIF D-4, el IETU diferido relacionado con las otras partidas integrales.

Mientras el IETU coexista con el ISR, para efectos del reconocimiento de los efectos del IETU en sus estados
financieros, la entidad debe determinar primero si esencialmente su base de gravamen da origen al pago de
IETU o de ISR. Para estos efectos, es necesario que a partir de la fecha de publicación de la Ley del IETU, la
entidad lleve a cabo proyecciones financieras para identificar cual será la base gravable preponderante (ISR o
133 
 
IETU) para el pago de impuestos a la utilidad; con base en los resultados obtenidos, la entidad podrá
identificar la tendencia esperada del comportamiento del IETU y del ISR.

El CINIF considera que las proyecciones financieras deben hacerse por 4 años, por considerar que ese es el
periodo en el que se prevé, coexistirán la Ley del IETU y la Ley del ISR; tales proyecciones deben estar
basadas en supuestos razonables, confiables, debidamente respaldados y que representen la mejor estimación
de la administración sobre el pago de impuestos que la entidad hará en el futuro. Asimismo, el CINIF
recomienda que en los primeros años de vigencia de la Ley, no sólo se hagan cálculos hacia el futuro, sino
también en forma retrospectiva para conocer, con base en resultados históricos, cual hubiera sido el
comportamiento del pago de impuestos.

Con base en las proyecciones mencionadas y con la aplicación del juicio profesional al que hace mención el
Marco Conceptual de las NIF, una entidad debe identificarse con alguna de las siguientes entidades:

a) Las que esencialmente sólo pagan ISR;

b) Las que esencialmente pagan IETU; y

c) Las que en algunos periodos pagan sólo ISR y en otros pagan IETU.

Entidades que esencialmente sólo pagan ISR

Las entidades que esencialmente sólo pagan ISR deben reconocer únicamente ISR diferido; es decir, no deben
reconocer IETU diferido.

Si bien estas entidades normalmente pagan ISR, puede darse el caso de que en algún periodo causen IETU. Si
este evento se califica como circunstancial o momentáneo, la entidad debe seguir reconociendo únicamente
efectos del ISR diferido, aunque en dicho periodo reconozca IETU causado.

Si por el contrario, la causación de IETU se califica como una situación que será permanente, con base en las
proyecciones de la entidad, en el momento en que esto se determina, la entidad debe reconocer los activos y
pasivos que correspondan con base en el IETU y cancelar los saldos por impuestos diferidos de ISR. Este
evento debe considerarse un cambio de circunstancias y sus efectos deben reconocerse como un cambio en
estimación, con base en la NIF B-1, Cambios contables y correcciones de errores, mediante aplicación
prospectiva; es decir, a partir del periodo del cambio.

Entidades que esencialmente pagan IETU

Las entidades que esencialmente pagan IETU deben reconocer únicamente IETU diferido; es decir, no deben
reconocer ISR diferido debido a que el impuesto que prevalece es el IETU. Esto se debe a que, aunque se
realicen los activos y pasivos por ISR diferido, esta entrada o salida de beneficios económicos finalmente se
modifica por la realización de los pasivos o activos diferidos de IETU.
134 
 
Aun cuando estas entidades normalmente pagan IETU, puede darse el caso de que en algún periodo no lo
causen. Si este evento se califica como circunstancial o momentáneo, la entidad debe seguir reconociendo
únicamente efectos del IETU diferido, aunque en el periodo reconozca ISR causado.

Si por el contrario, el no pago de IETU se califica como una situación que será permanente, con base en las
proyecciones de la entidad, en el momento en que esto se determina, la entidad debe reconocer lo pasivos y
activos que correspondan con base en el ISR y cancelar los saldos por impuestos diferidos de IETU. Este
evento debe considerarse un cambio de circunstancias y sus efectos deben reconocerse como un cambio en
estimación, con base en la NIF B-1, Cambios contables y correcciones de errores, mediante aplicación
prospectiva; es decir, a partir del periodo del cambio.

Entidades que en algunos periodos pagan sólo ISR y en otros pagan IETU

Las entidades que con base en sus proyecciones financieras no pueden definir si esencialmente pagarán IETU
o ISR, a la fecha de cierre de cada periodo contable, deben determinar tanto el IETU como el ISR diferidos,
pero sólo deben reconocer el que represente el pasivo más grande o, en su caso, el activo más pequeño.

Si el impuesto diferido que reconoce la entidad en un determinado periodo contable es ISR, debe atender a
todo lo dispuesto en esta INIF para las entidades que esencialmente pagan ISR; de lo contrario, si el impuesto
diferido que reconoce es IETU, debe atender a lo establecido para las entidades que esencialmente pagan
IETU.

CONCLUSIÓN CUESTIONAMIENTO 3: ¿Cómo revelar la conciliación de la tasa efectiva de impuesto con


la tasa de impuesto causado?

Con base en el párrafo 36d) de la NIF D-4, una entidad debe revelar la tasa efectiva de impuesto y una
conciliación entre ésta y la tasa de impuesto causado.

Cuando una entidad esencialmente paga ISR, la tasa efectiva de impuesto debe conciliarse con la tasa de ISR,
aun en los periodos en los que pague IETU en forma circunstancial. En este último caso, la entidad debe
revelar el impacto que tiene el pago de IETU en la tasa efectiva de ISR. En cambio, cuando una entidad
esencialmente paga IETU, la tasa efectiva de impuesto debe conciliarse con la tasa de IETU, aun en los
periodos en los que pague ISR en forma circunstancial. En este último caso, la entidad debe revelar el impacto
que tiene el pago de ISR en la tasa efectiva de IETU.

En los estados financieros consolidados, debe identificarse la tasa de impuesto causado más representativa de
la entidad económica y, con base en ella, debe hacerse la conciliación de la tasa efectiva consolidada. Debe
revelarse, en su caso, el efecto por la variación entre la tasa de impuesto causado utilizada para la conciliación
y las otras tasas de impuesto causado de las entidades consolidadas.

135 
 
CONCLUSIÓN CUESTIONAMIENTO 4: ¿Las entidades deben reconocer algún efecto del IETU en los
estados financieros cuya fecha esté entre el 1º de octubre y el 31 de diciembre del año 2007?

Entidades que esencialmente pagan IETU

Siempre y cuando la entidad haya determinado que esencialmente pagará IETU, debe reconocer los efectos
del IETU diferido en sus estados financieros cuya fecha esté entre el 1º de octubre y el 31 de diciembre de
2007. Dicho impuesto diferido debe corresponder al de las diferencias temporales y créditos de IETU
existentes en 2007, cuyo pago o recuperación de IETU esté prevista a partir del año 2008 en adelante. Dicho
reconocimiento debe hacerse con base en el Boletín D-4.

Por lo tanto, si en el periodo del 1º de octubre al 31 de diciembre de 2007, la entidad identifica una obligación
(en dado caso un beneficio) que será exigida por la Ley a partir del periodo 2008, debe reconocerla desde
2007. Esto quiere decir que, a pesar de que la Ley del IETU tiene vigencia a partir del 1º de enero de 2008,
por sustancia económica, la entidad debe reconocer un pasivo o un activo por IETU diferido desde el periodo
2007, aunque se prevea su realización a partir de 2008. La emisión de la propia Ley se considera el evento
que genera el devengamiento de un pasivo o de un activo por IETU diferido.

Por lo tanto, las entidades que hayan determinado que esencialmente pagarán IETU en el futuro deben
reconocer, a la fecha de los estados financieros correspondientes, el pasivo o activo por IETU diferido,
eliminando el pasivo o activo por ISR diferido reconocido a la fecha. Dichos ajustes generan un gasto o
ingreso, que debe reconocerse en el estado de resultados del 2007 dentro del rubro de impuestos a la utilidad
o, en su caso, en el capital contable si es que está relacionado con otras partidas integrales.

Este reconocimiento requiere las revelaciones establecidas en el Boletín D-4, las cuales deben
complementarse mencionando:

a. La existencia del nuevo impuesto;

b. Un comentario sobre la razón por la cual la entidad considera que esencialmente habrá de
pagar IETU; y

c. Los ajustes a que se refiere el párrafo 39 anterior.

Entidades que esencialmente sólo pagan ISR

Las entidades que consideran que esencialmente sólo pagarán ISR, sólo deben reconocer el impuesto diferido
de ISR; además de las revelaciones requeridas por el Boletín D-4, en este caso aplicables a ISR, deben
mencionar en sus notas:

136 
 
a. La existencia del nuevo impuesto; y

b. Un comentario sobre la razón por la cual la entidad considera que esencialmente habrá de
pagar sólo ISR.

Conciliación de la tasa efectiva en el periodo 2007

En el periodo 2007, todas las entidades deben conciliar la tasa efectiva de impuesto con la tasa de ISR
causado y deben mostrar, en su caso, el impacto del IETU diferido reconocido en el propio 2007.

Conclusión Cuestionamiento 5: ¿Qué tratamiento contable debe darse al Impuesto al Activo por recuperar
generado hasta el año 2007?

Con base en la Ley del IETU, una entidad debe determinar el importe que del Impuesto al Activo (IMPAC)
generado hasta el año 2007, puede recuperar a partir del año 2008. Dicho importe debe reconocerse en los
estados financieros del 2007 como una cuenta de impuestos por cobrar; cualquier importe de IMPAC
considerado como irrecuperable debe darse de baja como activo en los estados financieros del 2007 y
reconocerse como un gasto en el estado de resultados del mismo periodo, dentro del rubro de impuestos a la
utilidad. A partir del año de 2008, el saldo de impuestos por cobrar debe revisarse en cada fecha de cierre de
estados financieros y, en dado caso, castigarse ante la evidencia de cualquier monto considerado como
irrecuperable.

La INIF 8 se emite para dar respuesta a las siguientes preguntas:

1.- ¿Es el IETU un impuesto a la utilidad?


Para el reconocimiento en los estados financieros de las entidades, el IETU debe ser tratado como un
impuesto a la utilidad, debido a que se determina sobre el remanente de una amplia gama tanto de ingresos
como de deducciones de la entidad.

2.- ¿Como deben reconocerse los efectos de IETU en los estados financieros de una entidad?
Tanto el IETU causado como el diferido deben reconocerse con base en la NIF D-4, Impuestos a la Utilidad.

El IETU diferido puede generarse por: Diferencias temporales, Créditos fiscales de IETU.
Una de las principales partidas que provocan IETU diferido son los créditos fiscales, siempre que trasciendan
a otros periodos como son las pérdidas fiscales.

 
137 
 
 

Conclusión.

Los impuestos diferidos como hemos podido ver a lo largo del desarrollo del presente trabajo, surgen de la
información financiera de una organización, que refleja en sus cifras el impacto en su resultado del ejercicio
ocasionado por los impuestos diferidos, ya que en una empresa pequeña, quizá no tenga mucha relevancia su
reconocimiento, sin embargo en un empresa grande podría llegar a darse el caso de provocar su quiebra, pues
al no considerar los impuestos diferidos, se estarían tomando en cuenta cifras que no son reales y por
consiguiente, se estaría haciendo una toma de decisiones errónea.

Se comprobó que al hablar de los aspectos tanto contables como fiscales, debemos ser más analíticos en la
resolución técnica, al determinar las diferencias temporales deducibles y gravables, que dan origen a los
activos y pasivos por ISR diferido, para esto es necesario determinar la base gravable y otros factores,
derivadas por las operaciones de la empresa y su proyección.

El estudio de las normatividades de cada país ha llevado a realizar el esfuerzo de unificar criterios para la
eliminación de las diferencias ocasionadas por los métodos de evaluación y presentación de la información
financiera de las entidades, lo cual dio origen al pronunciamiento de la actual NIF D-4, la cual el CINIF ha
buscado homogenizar con los criterios de normas internacionalmente pronunciados.

Como se puede apreciar también se realizó un análisis de los diferentes conceptos de Ingresos y Deducciones
que se consideran para determinar el Impuesto Empresarial a la Tasa Única, con la finalidad de ampliar el
conocimiento sobre este nuevo impuesto, asimismo tener una proyección sobre el impacto que causa en las
empresas. El CINIF considera que el IETU es un impuesto a la utilidad; por lo tanto está sujeto al tratamiento
de impuestos diferidos que señala la NIF D-4. Asimismo se estudio los impuestos diferidos derivado de las
perdidas fiscales por amortizar que se determina aplicando a dichas pérdidas la tasa de impuesto diferido.

138 
 
Glosario.
 

Actividades ordinarias son todas las que la empresa emprende como parte de su comercio habitual, así como
esas otras en que la empresa se implica porque surgen, se derivan o son una consecuencia de aquéllas.

Activos Contables por acumularse fiscalmente: su valor fiscal resulta de restarle al valor contable de dicho
activo el importe que será acumulado para fines de impuesto a la utilidad de periodos futuros. Ejemplo:
cuentas por cobrar derivadas de ingresos reconocidos contablemente y que fiscalmente se acumulan hasta que
se cobren.

Activos contables por deducirse fiscalmente: su valor fiscal es el importe que será deducido para fines del
impuesto a la utilidad de periodos futuros cuando la entidad recupere su valor en libros al venderlos o usarlos.
Ejemplo: Inventarios, Activos fijos.

Activo Fijo: es el conjunto de bienes aplicables que utilicen los contribuyentes para la realización de sus
actividades y que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo. La
adquisición o fabricación de estos productos tendrá siempre como finalidad la utilización de los mismos para
el desarrollo de las actividades del contribuyente, y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus
operaciones.

Activo Diferido: son las que derivan de discrepancias entre los criterios contables y fiscales, que permanecen
como tales no obstante el paso del tiempo. También son conocidas como diferencias definitivas.

Activo Monetario: Es dinero o el derecho a recibir determinado importe de dinero, expresado en unidades
monetarias nominales, sin ninguna relación con precios futuros de determinados bienes o servicios.

Activo por impuesto diferido. Es el impuesto a la utilidad recuperable en periodos futuros derivados de
diferencias temporales deducibles, de pérdidas fiscales por amortizar y de créditos fiscales por aprovechar
según proceda

Activos por ISR Diferido. Son los montos de ISR recuperables en ejercicios futuros respecto de:

a) Diferencias temporales deducibles

139 
 
b) Pérdidas fiscales por amortizar

Activos sin repercusiones fiscales: Su valor fiscal es igual al valor contable, estos activos no se acumulan ni
se deducen fiscalmente en ningún momento. Ejemplo. El Efectivo.

ARC: Accounting Regulatory Committee of the EC (Comité Regulatorio de Contabilidad de la Comisión


Europea).

AICPA: American Institute of Certified Public Accountants (Instituto Americano de Contadores Públicos
Certificados).

CESR: Committee of European Securities Regulators (Comité Europeo de Reguladores de Valores).

CINIF: Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de NIF.

Diferencia Permanente: son las que derivan de discrepancias entre los criterios contables y fiscales, que
permanecen como tales no obstante el paso del tiempo. También son conocidas como diferencias definitivas.

Diferencia Temporal: son las diferencias entre el monto en libros de activo o pasivo en el balance y su valor
fiscal.

Diferencias Temporales Deducibles: son diferencias temporales que darán como resultado cantidades que
son deducibles al determinar la utilidad gravable (pérdida fiscal) en ejercicios futuros cuando el monto en
libros del activo o pasivo se recupere o se liquide respectivamente.

Diferencias Temporales Gravables: son diferencias temporales que darán como resultado cantidades
gravables en ejercicios futuros cuando el monto en libros del activo o pasivo se recupere o se liquide,
respectivamente.

EC: European Commission (Comisión Europea).

Estado de cambios en la situación financiera: Es el Estado Financiero básico que muestra en pesos
constantes los recursos generados o utilizados en la operación, los cambios principales ocurridos en la
estructura financiera de la entidad y su reflejo final en el efectivo a través de un periodo determinado.

EU: European Union (Unión Europea).

FASB: Financial Accounting Standard Board (Consejo de Normas Financieras de Contabilidad de EUA).

FEE: European Accounting Federation (Federación Europea de Contabilidad).

140 
 
Fluctuaciones cambiarias: Son las variaciones que ocurren en la valuación de activos y pasivos monetarios
en moneda extranjera, derivadas de las fluctuaciones en el tipo de cambio de mercado de las divisas
involucradas.

GAAP: Generally Accepted Accounting Principle(s) (Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados).

Generación (Origen) de Recursos: Son aumentos del efectivo, durante un periodo contable, provocados por
la disminución de cualquier otro activo distinto al efectivo, el incremento de pasivos, o por incrementos al
capital contable o patrimonio contable por parte de los propietarios o en su caso, patrocinadores de la entidad.

Globalización: Es el aumento del intercambio económico, social, y tecnológico en el cruce de la frontera bajo
condiciones de capitalismo.

IAS: International Accounting Standard (Norma Internacional de Contabilidad).

IASB: International Accounting Standards Board (Consejo de Normas Internacional de Contabilidad).

IASC: International Accounting Standards Committee (Comité Normas Internacionales de Contabilidad).

IASCF: International Accounting Standards Foundation (Fundación Internacional de Normas de


Contabilidad).

IFRIC: Internacional Financial Reporting Interpretations comité (Comité de Interpretaciones de Información


Financiera Internacional).

IFAC: International Federation of Accountants (Federación Internacional de Contadores).

IFRS: International Financial Reporting Standard (Normas Internacionales de Información Financiera).

Impuesto a la utilidad. Son el Impuesto causado y el impuesto diferido del periodo

Impuesto Causado. Es el impuesto a cargo de la entidad, atribuible a la utilidad del periodo determinado con
base en las disposiciones fiscales aplicables a dicho periodo

Impuesto Diferido. Es el impuesto a cargo o a favor de la entidad atribuible a la utilidad del periodo y que
surge de las diferencias temporales, las pérdidas fiscales y los créditos fiscales. Este Impuesto se devenga en
un periodo contable (periodo en el cual se reconoce) y se realiza en otro. Lo cual ocurre cuando se revierten
las diferencias temporales, se amortizan las pérdidas fiscales o se utilizan los créditos fiscales.

Impuesto Causado por pagar o por cobrar. Es el impuesto causado en el periodo menos los anticipos
enterados. Mas los impuestos causados en periodos anteriores y no enterados, cuando este resultado sea un
importe a cargo de la entidad representa un impuesto por pagar de lo contrario a un impuesto por cobrar.
141 
 
ISR Causado: es la cifra calculada de acuerdo a las disposiciones legales aplicables para la declaración del
ejercicio.

ISR Diferido: Es una cuenta por pagar o por cobrar no circulante y debe mostrarse como una sola cifra neta
en el Balance General.

ISR por pagar o por cobrar: Corresponde al ISR causado del ejercicio menos los pagos anticipados, o más
los impuestos no liquidados de ejercicios anteriores.

MC: Marco Conceptual.

NIF: Normas de Información Financiera.

NIIF: Normas Internacionales de Información Financiera.

Pasivo Monetario: Es la obligación de pagar una suma de dinero, expresada en unidades monetarias

Nominales, sin ninguna relación con precios futuros de determinados bienes o servicios.

Partida Extraordinaria: Se entienden los ingresos o gastos que surjan de operaciones o hechos contables
claramente distintos de las utilidades ordinarias de la entidad que no se espera que se produzcan frecuente o
periódicamente y que no estén bajo el control o la influencia d la entidad.

Partidas Monetarias: Son aquellas que al cierre de un periodo determinado están expresadas
automáticamente a los niveles de un poder adquisitivo de la moneda en ese momento y por lo tanto, con el
transcurso del tiempo, pierden valor por el hecho de estar expresadas y ser representativas de moneda
corriente.

Partidas no Monetarias: Son aquellas cuyo significado económico depende del valor específico de
determinados bienes o servicios y que por sí solas no originan un flujo de efectivo futuro, o bien éste no es
conocido.

Pasivos contables por deducirse fiscalmente y pasivos contables ya acumulados fiscalmente: Su valor
fiscal resulta de restarle al valor contable el importe que será deducido o no acumulado para fines de impuesto
a la utilidad de periodos futuros. Ejemplo: provisiones que serán deducibles hasta su pago, anticipos de
clientes.

Pasivos no contables por acumularse fiscalmente: su valor fiscal es el importe que será acumulado para
fines del impuesto a la utilidad de periodos futuros. Ejemplo: El costo que fiscalmente se estima sobre cobros
anticipados.

142 
 
Pasivos sin repercusiones fiscales: El valor fiscal es igual a su valor contable. Estos pasivos no se deducen ni
se acumulan fiscalmente. Ejemplo: Impuesto por pagar.

Pasivo Diferido: Se debe reconocer un pasivo diferido por impuesto y participación por todas las diferencias
temporales que se traducirán en partidas gravables en años futuros.

Pasivo por impuesto diferido. Es el impuesto a la utilidad pagadero en periodos futuros derivado de
diferencias temporales acumulables

PTU Causada: son las cifras aplicables que sirven de base para las declaraciones del ejercicio

PTU Diferida: son efectos acumulados atribuibles a las diferencias temporales por pagar o recuperar en
ejercicios futuros.

PTU por pagar: es el monto causado durante el ejercicio menos anticipos efectuados, más la PTU no pagada
de ejercicios anteriores

Re expresión: Método a través del cual se reconocen los efectos de la inflación en los Estados Financieros
básicos en su conjunto o, en su caso, en una partida en lo individual.

REPOMO (Resultado por Posición Monetaria): Es la ganancia o pérdida producida por el paso del tiempo
sobre las partidas no monetarias del balance general.

RETANM.- (Resultado por tenencia de activos no monetarios): Representa la variación en el valor de los
activos no monetarios por encima o por debajo de la inflación. Si la variación es superior a la que se obtendrá
al aplicar el Índice Nacional de Precios al Consumidor, habrá una ganancia por retención de activos no
monetarios. En el caso contrario se producirá una pérdida.

SEC: Securities and Exchange Commission (US) (Comisión de Bolsa y Valores).

SIC: Standing Interpretations Committee (Comité Permanente de Interpretación).

SIC: Standing Interpretations Committee of the IASC, and interpretations issued by the committee (Comité
Permanente de Interpretación del Comité Permanente entre Organismos, y de la Interpretación Emitida por el
Comité).

Uso (Aplicación) de Recursos: Son disminuciones del efectivo, durante un periodo contable, provocadas por
el incremento de cualquier otro activo distinto al efectivo, la disminución de pasivos, o por la disposición del
capital contable, por parte de los propietarios de una entidad lucrativa.

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Valor Fiscal de un Activo. Es el monto que será deducible para fines de impuestos contra cualesquier
beneficios económicos gravables que fluyan a una empresa, cuando esta recupere el valor en libros del activo.
Si dicha recuperación no será gravable, el valor fiscal del activo es igual a su valor en libros.

Valor Fiscal de un Pasivo: Es un valor en libros, menos cualquier monto que será deducible para fines de
impuestos respecto de dicho pasivo en ejercicios futuros. En el caso de beneficios económicos que reciban
por adelantado, el valor fiscal del pasivo en su valor en libros, menos cualquier cantidad que no será gravable
en ejercicios futuros.

Bibliografía. 
 

Libros Consultados:

Boletín D-4 Impuesto Sobre la Renta Diferido, Fundamentos y aplicaciones prácticas, Instituto Mexicano de
Contadores Públicos, 2ª edición, México. 2006.

Normas de Información Financiera, Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de


Información Financiera, A.C.. 2ª reimpresión, 2ª edición, México. 2005.

Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, Editorial Porrúa, S.A, 155 a edición, México, 2007.

GARCÍA Ramírez, Eulalia Francisca, Tratamiento Contable del Impuesto Sobre la Renta, del Impuesto al
Activo y de la Participación de los Trabajadores en la Utilidad, FISNET, México, abril, 2000.

Ley Federal del Trabajo, Editorial Porrúa, 82 a edición actualizada, México, 2004

Ley del Impuesto sobre la Renta 2005, ISEF Empresa Líder, Trigésima segunda edición. México, 2005

Ley del Impuesto al Activo 2005, ISEF Empresa Líder, Trigésima segunda edición. México, 2005

Ley del Impuesto sobre la Renta 2006, ISEF Empresa Líder, Trigésima cuarta edición. México, 2006.

Ley del Impuesto al Activo 2006, ISEF Empresa Líder, Trigésima cuarta edición. México, 2006.

Diferencias importantes en PCGA entre Canadá, Chile, México y los Estados Unidos, Instituto Mexicano de
Contadores Públicos, México, 2006.

PÉREZ Chávez, José., CAMPERO Guerrero, Eladio., FOL Olguín, Raymundo., Impuesto Diferidos,
Determinación practica de la aplicación del boletín D-4, Tax Editores, 3a edición, México, 2006.

LATAPI Ramírez, Mariano, Tratamiento contable de los impuestos diferidos, Academia Mexicana de
Investigación Fiscal A.C., México, 2006.

144 
 
SITIOS DE INTERNET:

www.offixfiscal.com.mx/contaduria/boletin_d4.htm

www.cinif.org.mx/imagenes/archivos/comentarios/D4/D_4_23_CarlosCuan.pdf

www.fasb.org/st/summary/stsum109.shtml

www.definicion.org/activo-diferido

www.iasb.org/Summaries+of+International+Financial+Reporting+Standards/Res%c3%bamenes+de+NIIF+y
+NIC+-+Espa%c3%b1ol/Res%c3%bamenes+de+NIIF+y+NIC+-+Espa%c3%b1ol.htm

www.senadodelarepublica.gob.mx

www.sat.gob.mx

http://portal.imcp.org.mx/content/view/804/199/

http://www.fasb.org/

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